PENDAPATAN

Definisi Pendapatan FASB mendefiniskan pendapatan dan untung sebagai berikut (SFAC No. 6): revenues are inflows or other enhancements of assets of an entity or settlements of it's liabilities (or combination of both) from delivering or producing goods, rendering services, or other activities that constitute the entity's ongoing major or central operation (prg 78) Pendapatan adalah arus masuk atau perangkat tambahan aset lain dari suatu entitas atau penyelesaian kewajiban itu (atau kombinasi keduanya) dari pengiriman atau produksi barang, jasa render, atau kegiatan lainnya yang merupakan yang sedang berlangsung entitas besar atau pusat operasi(prg 78)

Paton dan Littleton (1970) mengkarakteristikan pendapatan : Revenue is the product of the enterprise, measured by the amount of new assets received from customers;... Stated in terms of assets the revenue of the enterprise is represented, finally, by the flow of funds from the customers or patrons in exchange for the product of the bussines, either commodities or services (hlmn 47 -47) Pendapatan adalah produk dari perusahaan, diukur dengan jumlah aset baru yang diterima dari pelanggan; ... Dinyatakan dalam hal aset pendapatan dari perusahaan diwakili, akhirnya, oleh aliran dana dari pelanggan atau pelanggan dalam pertukaran untuk produk bisnis, baik komoditas atau jasa (hlmn 47-47) Dari beberapa definisi di atas, dapat didaftar karakteristik karakteristik yang membentuk pengertian pendapatan dan untung. Yang membentuk pengertian pendapatan adalah : 1. Aliran masuk atau kenaikan aset 2. Kegiatan yang merepresentasi operasi utama atau sentral yang menerus 3. Pelunasan, penurunan, atau pengurangan kewjibn

4. Suatu entitas 5. Produk perusahaan 1

6. Pertukaran produk 7. Menyandang beberapa nama atau mengambil beberapa bentuk 8. Mengakibatkan kenaikan ekuitas Karekteristik 3-8 sebenarnya merupakan penjabaran atau konsekuensi dari ketiga karakteristik sebelumnya, Karakteristik 1-2 merupakan karakteristik utama sedangkan lainnya merupakan karakteristik konsekuensi, pendukung atau penjelas.

Kenaikan Aset Untuk dapat mengatakan bahwa pendapatan ada atau timbul, harus terjadi transaksi atau kejadian yang menaikkan aset atau menimbulkan aliran masuk aset. Tidak ada batasan bahwa aset harus berupa kas atau alat likuid yang lain.Akan tetapi tidak semua kenaikan aset dapat menimbulkan pendapatan. Paton dan litleton menyebutkan bahwa aset dapat bertambah karena berbagai transaksi, kejadian, atau keadaan sebagai berikut : (a) Transaksi pendanaan yang berasal dari kreditor dan investor (b) Laba yang berasal dari kegiatan investasi (penjualan aset tetap, surat berharga, segmen bisnis, dan anak perusahaan) (c) Hadiah, donasi, atau temuan (d) Revaluasi aset yang telah ada (e) Penyediaan dan / atau penyerahan produk (barang dan jasa) FSAB mengisyaratkan jumlah kotor dengan menyatakan bahwa pendapatan adalah jumlah rupiah yang datang dari penyerahan produk atau pelaksanaan jasa (from delivering goods atau rendering services).

Operasi Utama Berlanjut Pengertian operasi utama dalamm hal ini lebih dikaitkan dengan tujuan utama perusahaan yaitu menghasilkan produk / jasa untuk mendatangkan laba (profit-directed activities) dan bukan untuk membatasi jenis produk utama dan produk samping. Pengertian operasi utama menunjuk kegiatan sebagaimana pengertian dalam klasifikasi kegiatan yang membentuk statement aliran kas yaitu, operasi 2

(operating), investasi (investing), dan pendanaan (financing).

Operasi dan Nonoperasi Produk yang dihasilkan secara tidak rutin atau insidental sering dianggap sebagai pos pendapatan nonoperasi dan dipisahkan penyajiannya.Paton dan Littleon (1970) berpendapat bahwa pemisahan laba atau rugi sebagai pos operasi dan nonoperasi hanya dapat dibenarkan kalau laba dan rugi tersebut benar-benar luar biasa dan berkaitan dengan tujuan perusahaan utama hanya secara sangat kebetulan saja. Untuk kepentingan manajerial, pemisahaan kegiatan menjadi operasi dan non-operasi dapat saja dilakukan.Akan tetapi, untuk tujuan eksternal, kedua kegiatan tersebut harus tetap dipandang sebagai kegiatan operasi.

Penurunan Kewajiban Pendapatan tidak hanya didefinisi dari sudut kenaikan aset tetapi juga dari penurunan atau pelunasan kewajiban. Pengiriman barang atau pelaksanaan jasa akan mengurangi kewajiban yang menimbulkan pendapatan.Kejadian (event) pengiriman barang mengubah kewajiban menjadi pendapatan. Suatu Entitas Telah disebutkan, dengan konsep kesatuan usaha, ekuitas secara konseptual adalah utang perusahaan kepada pemilik. Oleh karena itu, naiknya asset karena pendapatan akan mengakibatkan naiknya ekuitas. Ekuitas naik karena pendapatan. Jadi, naiknya ekuitas merupakan konsekuensi, bukan sumber pendapatan sehingga pendapatan tidak dapat didefinisikan sebagai kenaikan ekuitas. Produksi Perusahaan Definisi Netral terhadap konsep aliran adalah definisi oleh Paton dan Littleton menyatakan bahwa pendapatan adalah produk perusahaan. 1. Pendapatan Didefinisi sebagai fisis bukan moneter 2. Definisi yang netral terhadap saat pengakuan 3

3. Aliran aset dari pelanggan berfungsi hanya sebagai pengukur tetapi bukan pendapatan itu sendiri 4. Produk fisis yang yang dihasilkan oleh kegiatan usaha itulah yang merupakan pendapatan. FASB menyebutkan, untuk disebut pendapatan kenaikan aset harus berasal dari penyerahan barang atau pelaksanaan jasa. Rincian lebih lanjut yang dibuat Kam (1990) mengenai kedua aliran (fisis dan moneter) : Aliran Fisis berupa : 1.Kejadian memproduksi dan menjual produk (output). 2.Objek, yaitu produk fisis itu sendiri Aliran Moneter berupa : 1.Kejadian Menaiknya nilai aset perusahaan karena pruduksi atau penjualan produk ke konsumer. 2.Objek, yaitu jumlah rupiah (kos atau nilai) aset atau produk yang dihasilkan atau dijual. Dalam Mendefinisi Pendapatan FASB dan APB lebih menekankan butir (3) tanpa mengabaikan butir (1), Paton dan Littleton lebih menekankan pada butir (1) tanpa mengabaikan butir (3) karena mereka berpendapat bahwa proses pembentukan pendapatan (earning process) lebih penting daripada peristiwa penjualan untuk memaknai pengertian pendapatan.

Pertukaran (Exchange) Paton dan Littleton memasukan kata pertukaran (exchange) dalam definisinya karena pendapatan akhirnya harus dinyatakan dalam satuan moneter untuk dicatat dalam sistem pembukuan.

Berbagai Bentuk dan Nama Pendapatan adalah konsep bersifat generik dan mencakupi semua pos dengan berbagai bentuk dan nama apapun.Pendapatan untuk perusahaan perdagangan, misalnya, disebut dengan penjualan. Untuk perusahaan jasa, pendapatan dapat diberi pewatas untuk menunjukan kegiatan atau jenis jasa yang diberikan (pendapatan sewa, pendapatan jasa angkutan, pendapatan bunga). 4

Untung Seperti pendapatan, kata kata kunci yang melekat pada pengertian untung adalah : 1. Kenaikan ekuitas (aset bersih) 2. Transaksi periferal atau insidental 3. Selain yang berupa pendapatan atau investasi oleh pemilik FSAB merinci lebih lanjut transaksi, kejadian, atau keadaan yang menimbulkan untung menjadi empat sumber atau karakteristik yaitu (SFAC No. 6, prg. 85) : a. Periferal dan insidental Penjualan investasi dalam surat berharga, penjualan aset tetap, pelunasan utang obligasi sebelum jatuh tempo. b. Transfer nontimbal balik (nonreciprocal transfers) dengan pihak lain: Hadiah dan donasi (bagi organisasi nonprofit) dan penerimaan ganti rugi pemenangan tuntutan perkara hukum c. Penahanan aset (holding assets): Kenaikan Harga securitas investasi, kenaikan nilai-tukar valuta asing, dan kenaikan karena penahanan sediaan (holding gains). d. Faktor lingkungan Ganti rugi asuransi musibah alam yang melebihi kos aset yang rusak.

Pengakuan Pendapatan Pengakuan adalah pencatatan jumlah rupiah secara resmi ke dalam sistem akuntansi sehingga jumlah tersebut terefleksi dalam statemen keuangan. Pengertian atau definisi pendapatan harus dipisahkan dengan pengakuan pendapatan bahkan pengertian pendapatan sebenarnya juga harus dipisahkan dengan pengukuran pendapatan. Dengan demikian, suatu jumlah yang memenuhi definisi pendapatan tidak dengan sendirinya jumlah tersebut diakui ( dicatat secara resmi ) sebagai pendapatan. Pengakuan pendapatan tidak boleh menyimpang dari landasan konseptual. Oleh karena itu, secara

konseptual pendapatan hanya dapat diakui jika memenuhi kualitas keterukuran (measurabilitty)dan keterandalan (reliability).

Pembentukan Pendapatan Konsep pembentukan pendapatan menyatakan bahwa pendapatan terbentuk, terhimpun, atau terhak (to be earned) bersamaan dengan dan melekat pada seluruh atau totalitas proses berlangsungnya operasi perusahaan dan bukan sebagai hasil transaksi tertentu. Operasi perusahaan meliputi kegiatan produksi, penjualan, dan pengumpulan piutang. Konsep pembentukan ini sering disebut pendekatan proses pembentukan pendapatan (earning process approach) atau pendekatan kegiatan (activities approach). Pendekatan ini dilandasi oleh konsep dasar upaya dan hasil / capaian serta kontinuitas usaha.

Realisasi Pendapatan Dengan konsep realisasi, pendapatan baru dapat dikatakan terjadi atau terbentuk pada saat terjadi kesepakatan atau kontrak dengan pihak independen (pembeli) untuk membayar produk baik produk yang telah selesai dan diserahkan ataupun belum dibuat sama sekali. Dengan kata lain, pendapatan terbentuk pada saat produk selesai dikerjakan dan terjual langsung atau pada saat terjual atas dasar kontrak penjualan (barang mungkin belum jadi atau belum diserahkan). Dengan pendekatan transaksi, terjadinya pendapatan lebih berkaitan dengan tahap kegiatan penjualan dari pada dengan tahap produksi. Dengan kata lain, penghimpunan pendapatan hanya terjadi pada tahap penjualan dan bila hal ini diterima maka konsep homogenitas kos harus ditolak karena hanya tahap penjualan yang member kontribusi terjadinya pendapatan. Konsep penghimpunan dan realisasi pendapatan sangat penting artinya dalam pengakuan pendapatan. Berdasarkan konsep upaya dan hasil, konsep penghimpunan pendapatan secara konseptual lebih unggul dan lebih konsisten dari pada konsep realisasi bila dikaitkan dengan definisi pendapatan secara umum karena didukung oleh konsep dasar upaya dan hasil serta konsep homogenitas kos. Konsep realisasi atau pendekatan transaksi lebih menekankan kejadian (event) yang dapa menandai pengkuan pendapatan yaitu:

(1) Kepastian perubahan produk menjadi potensi jasa lain melalui proses penjualan yang sah atau semacamnya (misalnya kontrak penjualan). (2) Penguatan atau validasi transaksi penjualan tersebut dengan diperolehnya asset lancar (kas, setara kas, atau piutang).

Kriteria Pengakuan Pendapatan Pendapatan baru dapat diakui setelah suatu produk selesai diproduksi dan penjualan benar-benar telah terjadi yang ditandai dengan penyerahan barang. Terjadinya kontrak penjualan belum cukup untuk mengakui pendapatan sebelum barang atau jasa sudah cukup selesai dikerjakan walaupun jumlah rupiah pendapatan telah terealisasi karena belum ada upaya yang membentuk pendapatan. Oleh karena itu, untuk memenuhi kualitas keterukuran dan realibilitas dan untuk memenuhi konsep dasar upaya dan hasil, criteria pengakuan pendapatan didasarkan atas dua konsep yang saling melengkapi tersebut yaitu untuk dapat mengakui pendapatan, pembentukan pendapatan harus dikonfirmasi dengan realisasi. Atas dasar pemikiran ini, FASB mengajukan dua criteria pengakuan pendapatan (dan untung) yang keduanya harus dipenuhi yaitu (SFAC No. 5, prg. 83):
a. Terrealisasi atau cukup pasti terrealisasi (realized or realizable)

Pendapatan dapat dikatakan telah terrealisasi bilaman produk, barang dagangan atau asset lain telah terjual atau ditukarkan dengan kas atau klaim atas kas. Pendapatan (dan untung) dapat dikatakan cukup pasti terrealisasi bilamana asset berkaitan yang diterima atau ditahan mudah dikonversi menjadi kas atau klaim atas kas yang cukup pasti jumlahnya.
b. Terbentuk/terhak (earned)

Pendapatan dapat dikatakan telah terbentuk bilamana perusahaan telah melakukan secara substansial kegiatan yang harus dilakukan untuk dapat menghaki manfaat atau nilai yang melekat pada pendapatan. Kam (1990, hlm. 243-252) mengemukakan criteria pengakuan secara lebih teknis. Pendapatan baru dapat diakui kalau dipenuhi syarat-syarat berikut: (1) Keterukuran nilai asset (2) Adanya suatu transaksi 7

(3) Proses penghimpunan secara substansial telah selesai Syarat (1) dan (2) di atas telah dicakupi dalam criteria a dari FASB. Agar dikatakan terrealisasi pendapatan memang harus diukur secara obyektif dan hal tersebut pada umumnya dicapai setelah ada transaksi penjualan atau kontrak. Syarat (1) berkaitan dengan masalah apakah aliran masuk asset harus bersifat likuid dan bila pendapatan dalam bentuk piutang apakah ketertagihan cukup pasti sehingga jumlah rupiah pendapatan yang dicatat benar-benar merefleksi jumlah rupiah yang akhirnya diterima.

Saat Pengakuan Pendapatan Berikut ini dibahas berbagai kaidah pengakuan dan masalah teoritisnya. a. Pada Saat Kontrak Penjualan Dapat terjadi perusahaan telah menandatangani kontrak penjualan dan bahkan sudah menerima kas untuk seluruh nilai kontrak tetapi perusahaan belum mulai memproduksi barang. Pada saat itu pendapatan sudah terrealisasi tetapi belum terbentuk. Karena hanya satu criteria yang dipenuhi, jelas pendapatan tidak dapat diakui pada saat tersebut. Sementara itu pembayaran dimuka harus diakui sebagai kewajiban sampai barang atau jasa diserahkan kepada pembeli. b. Selama Proses Produksi Secara Bertahap Dalam industir tertentu, pembuatan produk memerlukan waktu yang cukup lama. Dalam hal ini, pengakuan pendapatan dapat dilakukan secara bertahap (per periode akuntansi) sejalan dengan kemajuan proses produksi atau sekaligus pada saat proyek selesai dan diserahkan. Yang pertama disebut metode persentase sedangkan yang terakhir disebut metode kontrak-selesai. Metode di atas makin didukung kelayakannya untuk kontrak-kontrak yang pembayarannya ditentukan dengan system kos-plus yaitu harga kontrak yang akhirnya dibayar adalah sebesar kos total ditambah persentase tertentu dari kos total tersebut. System kos-plus biasanya digunakan kalau produk tidak standar sehingga kos pembuatannya tidak dapat diestimasi dengan cukup teliti. Akresi Berkaitan dengan pengakuan pendapatan sebagai fungsi kegiatan produksi adalah masalah akresi yaitu pertambahan nilai akibat pertumbuhan fisis atau proses alamiah lainnya. Per defin8

isi, akresi memenuhi pengertian pendapatan karena asset jelas telah bertambah dan banyaknya tambahan fisis tersebut dapat ditentukan secara obyektif. Pertambahan tersebut juga berkaitan dengan operasi utama perusahaan. Untuk merealisasi pertambahan nilai tersebut, proses produksi masih diperlukan dan masih harus diikuti dengan perubahan bentuk asset menjadi asset lancar baru (kas atau piutang). Oleh karena itu, tidak selayaknyalah akresi diakui sebagai pendapatan. Dari segi pelaporan periodic, tidak diakuinya akresi sebagai pendapatan bukan berarti meniadakan arti penting akresi, lebih-lebih untuk kepentingan analisis internal. Seperti pada kasus tentang kontruksi jangka panjang, pemecahan yang paling baik untuk pengakuan pendapatan sehubungan dengan biaya akresi adalah pergantian takaran penandingan pendapatan dan biaya dari perioda tahunan ke angkatan produk. Apresiasi Mirip dengan akresi adalah apa yang disebut apresiasi yaitu selisih nilai pasar wajar asset perusahaan dengan kos (atau nilai buku asset terdepresiasi). Dibanding akresi, apresiasi lebih kurang memenuhi pengertian pendapatan karena tidak berkaitan langsung dengan operasi perusahaan tetapi lebih berkaitan dengan kondisi pasar. Paton dan Littleton (1970) sangat menentang pengakuan apresiasi sebagai pendapatan. Argument yang diajukan diuraikan berikut ini. Apresiasi Bukan Merupakan Transaksi. Kenaikan nilai pasar semata-mata dengan cara apapun menghitungnya bukanlah merupakan pendapatan yang nyata. Apresiasi bukanlah hasil suatu transaksi atau kegiatan produksi. Apresiasi juga tidak menambah sumber ekonomik yang dapat digunakan untuk mendanai operasi. Apresiasi Tidak Obyektif. Dalam keadaan yang sangat khusus, apresiasi dapat merupakan alat atau cara untuk memperoleh tambahan asset likuid. Dengan demikian apresiasi seolah-olah dapat diubah menjadi dana likuid melalui proses peminjaman atau utang. Kenaikan nilai asset melalui penerbitan obligasi atau kontrak utang lainnya tidak sama dengan penjualan atau pertukaran asset yang sebelumnya dimiliki perusahaan.

Penghematan Kos Prinsip yang masuk akal adalah semua jenis potongan pembelian diperlakukan sebagai pengurang terhadap kos nominal pembelian. Setiap tambahan pembayaran karena ketidakmampuan 9

membayar dalam perioda potongan merupakan rugi. Sementara itu, potongan yang diperoleh karena membayar dalam perioda potongan adalah pengurang atau penysuai kos bukan untung. Penghematan kos sama sekali bukanlah pendapatan. Kalau pembelian dilakukan dengan cara bijaksana, yang terjadi hanyalah bahwa kos akan menjadi lebih rendah dibandingkan dengan pembelian biasa. c. Pada Saat Produksi Selesai Kalau sudah ada kontrak penjualan sebelumnya, tidak ada masalah dengan pengakuan pada saat produk selesai karena pendapatan sudah terrealisasi dan pada saat produk selesai pendapatan secara substansial sudah terbentuk. Akan tetapi, kalau tidak ada kontrak sebelumnya, hanya criteria terbentuk yang dipenuhi. Keberatan untuk mengakui biasanya didasarkan atas keterukuran dan realibilitas jumlah rupiah pendapatan. Pengakuan pendapatan atas dasar saat produk selesai diproduksi dapat dianggap layak untuk industry ekstraktif (pertambangan) termasuk pertanian. Kondisi ini memungkinkan untuk menaksir dengan cukup tepat nilai jual yang dapat dirrealisasi suatu sediaan barang jadi ada pada tanggal tertentu. Jadi, kondisi ini dapat mengganti criteria cukup pasti terrealisasi sehingga pada saat selesainya produksi kedua criteria pengakuan dianggap telah terpenuhi. Walaupun dasar pengakuan pendapatan atas dasar saat produk selesai mempunyai alasan logis yang kuat untuk industry ekstraktif, penggunaannya secar umum kurang dapat diterima bahkan dalam industry ekstraktif sekalipun. Dengan kata lain, kegiatan produksi itu sendiri tanpa adanya penguatan yang berasal dari penjualan dengan harga yang disepakati tidak dapat selalu dijadikan penguji yang obyektif dan menentukan untuk dasar pencatatan dan pengakuan pendapatan. d. Pada Saat Penjualan Pengakuan ini merupakan dasar yang paling umum karena pada saat penjualan criteria penghimpunan dan realisasi telah dipenuhi. Criteria terrealisasi telah dipenuhi karena telah ada kesepakatan pihak lain untuk membayar jumlah rupiah pendapatan secara obyektif. Dengan demikian, saat penjualan merupakan saat yang kritis dalam operasi perusahaan sehingga menjadi standar utama dalam pengakuan pendapatan. Pada saat terjadi penjualan jumlah rupiah harga telah disepakati dan produk telah keluar dari perusahaan. Di samping itu, transaksi penjualan 10

mengakibatkan masuknya asset baru ke dalam perusahaan untuk (1) menutup kos (potensial jasa) yang terserap untuk melaksanakan kegiatan produksi yang terkulminasi dengan penyerahan produk dan (2) menyediakan dana sebagai imbalan untuk pembayaran pajak kepada pemerintah, bunga kepada kreditor, dan deviden kepada pemegang saham. Kendati saat penjualan menjadi standar umum pengakuan pendapatan, terdapat beberapa hal yang sering diajukan sebagai keberatan terhadap dasar tersebut. Hal pertama berkaitan dengan kepastian pengukuran pendapatan akibat kos purna-jual atau pasca-jual. Masalah lain berkaitan dengan kemungkinan atau pengembalian barang. Akhirnya, kemungkinan ketaktertagihan piutang bila penjualan tidak tunai. Masalah-masalah tersebut tidak menghalangi secara konseptual maupun teknis untuk mengakui pendapatan pada saat penjualan. Berikut ini dibahas cara-cara untuk mengatasi masalah di atas. Kembalian dan Ptongan Tunai Kembalian atau return untuk suatu perioda yang timbul akibat barang cacat atau rusak dicatat dengan membalik jurnal yang telah dibuat pada saat penjualan dengan jumlah rupiah pengembalian. Ada kalanya terjadi penjualan barang yang disertai dengan hak pembeli untuk mengembalikan barang bukan karena barang rusak atau alasan umum lainnya melainkan karena perjanjian menyatakan bahwa pembeli berhak dalam mengembalikan barang dalam perioda tertentu. Adanya hak mengembalikan juga tidak menghalangi pengakuan pendapatan pada saat penjualan. Dalam hal ini FASB menetapkan bahwa kalau suatu perusahaan menjual produknya dengan hak mengembalikan maka pendapatan dapat diakui pada saat penjualan kalau semua syarat-syarat berikut dipenuhi (SFAS No. 48, prg. 6): a. Harga jual cukup pasti atau dapat ditentukan pada tanggal penjualan b. Pembeli sudah membayar kepada penjual, atau pembeli berkewajiban untuk membayar penjual dan kewajiban tersebut tidak bergantung pada laku-tidaknya produk dijual oleh pembeli. c. Kewajiban membayar oleh pembeli tidak berubah dalam hal terjadi pencurian atau kerusakan fisis produk

11

d. Pembeli benar-benar ada secara substantive artinya pembeli merupakan suatu badan yang secara ekonomik disebut sebagai perusahaan bukan sekedar formalitas. e. Penjual tidak mempunyai kewajiban yang material untuk melakukan tindakan dimasa datang yang secara langsung menjadikan pembeli mampu menjual produk bersangkutan f. Jumlah rupiah kembalian dapat ditaksir secara layak. Apabila penjualan dan kos barang terjual tidak diakui pada saat kontrak karena syarat-syarat di atas tidak dipenuhi, pengakuannya dapat dilakukan pada saat hak pengembalian telah habis atau pada saat semua syarat diatas telah terpenuhi manapun yang datang terlebih dahulu. Kos Purna-jual Kalau memang dipandang penting bahwa penyesuaian untuk kos purna-jual merupakan bagian dari pengukuran laba yang tepat, terdapat cara yang cukup layak untuk mengatasi masalah tersebut. Prosedur yang umum dilakukan untuk mengantisipasi kos semacam itu adalah mendebit jumlah rupiah yang sama kedalam suatu akun cadangan melalui penyesuaian akhir tahun. Dari segi konsep penandingan, penyesuaian semacam itu merupakan suatu langkah yang cukup masuk akal dalam upaya menandingkan pendapatan dan biaya yang tepat untuk perioda tertentu. Kerugian Piutang Masalah kerugian piutang dapat diatasi dengan perlakuan yang sama seperti kos purna-jual yaitu dengan membentuk cadangan kerugian piutang. Dengan demikian pendapatan dapat disajikan dalam statement sejumlah piutang yang benar-benar dapat direalisasi. Kerugian piutang yang ditaksir tersebut dapat disajikan dalam kelompok biaya dalam statemen laba-rugi sebagai biaya penjualan yang bersangkutan dengan pengumpulan piutang atau dapat juga sebagai pengurang langsung pos pendapatan. Transaksi penjualan Secara umum, penjualan adalah transaksi pertukaran barang atau jasa hasil produksi perusahaan dengan kas atau klaim atas kas. Secara teknis, transaksi penjualan adalah transaksi pertukaran asset secara actual bukan transaksi kontrak itu sendiri. Kontrak penjualan yang belum disertai transfer produk secara teknis belum dapat dikatakan

12

sebagai transaksi penjualan betapapun perusahaan telah menerima uang muka. Melalui PSAK No. 23, IAI membuat ketentuan untuk dapat mengakui pendapatan dari penjualan barang sebagai berikut (pasal 13 atau 38): (a) Perusahaan telah memindahkan risiko secara signifikan dan telah memindahkan manfaat kepemilikan barang kepada pembeli (b) Perusahaan tidak lagi mengelola atau melakukan pengendalian efektif atas barang yang dijual (c) Jumlah pendapatan tersebut dapat diukur dengan andal (d) Besar kemungkinan manfaat ekonomi yang dihubungkan dengan transaksi akan mengalir keperusahaan tersebut (e) Biaya yang terjadi atau yang akan terjadi sehubungan dengan transaksi penjualan dapat diukur dengan andal e. Pada Saat Kas Terkumpul Pengakuan pendapatan pada saat kas terkumpul sebenarnya merupakan pengakuan pendapatan berdasarkan asas kas. Alasan digunakannya dasar ini adalah adanya ketidakpastian tentang kolektibilitas atau ketertagihan piutang. Dengan cara ini, pendapatan diakui sejumlah kas yang diterima pada saat kas diterima atau terkumpul dan baru kemudian menentukan biaya yang berkaitan dengan pendapatan dasar kas tersebut. Bila dikaitkan dengan criteria pengakuan pendapatan, dasar ini sangat menekankan bahwa pendapatan hanya dapat diakui kalau pendapatan tersebut cukup pasti terrealisasi. Validitas dasar ini cukup didukung untuk perusahaan jasa yang umumnya menentukan tariff dan menagih atas dasar jasa yang telah diberikan. Jasa Dikonsumsi Dalam Jangka Pendek Saat penyerahan jasa atau saat penerimaan kas keduanya dapat dijadikan pemicu untuk pengukuran dan pengakuan pendapatan. Jasa Dikonsumsi Dalam Jangka Panjang Di lain pihak, apabila jasa yang diberikan adalah kompleks dan baru akan selesai dalam periode yang relative panjang seperti halnya perusahaan penyewaan ruang atau bangunan maka besar 13

kemungkinan akan terjadi perbedaan yang sangat mencolok antara jumlah rupiah pendapatan yang diakui dalam suatu perioda atas dasar penyerahan jasa dan jumlah rupiah pendapatan yang diakui dalam perioda yang sama atas dasar penerimaan kas. Argumen Pendukung Validitas pengakuan pendapatan secara proporsional dengan penerimaan kas didasarkan atas tiga pertimbangan yang saling berkaitan yaitu: (a) Seluruh atau sebagian piutang yang timbul bukan merupakan asset yang mempunyai daya beli murni. (b) Makin lama jangka waktu untuk mengangsur makin besar kemungkinan piutang tidak akan tertagih. (c) Kos purna-jual, terutama kos penagihan dan pengumpulan piutang, biasanya lebih tinggi dibandingkan dengan kos purna-jual untuk penjualan kredit biasa. Dari ketiga butir diatas, butir (a) merupakan pertimbangan yang paling mendukung dengan alasan bahwa kalau pendapatan harus mengakibatkan adanya aliran masuk asset likuid maka timbulnya piutang jangka panjang tidak dapat dijadikan bukti atau dasar untuk pengakuan pendapatan. Validitas butir (b) masih diragukan. Dalam hubungannya dengan kepastian pelunasan seluruh angsuran, sisa uang muka yang biasanya dilakukan oleh pembeli cenderung menjadikan penjualan angsuran lebih terjamin pelunasannya dari pada penjualan kredit biasa. Mengenai butir (c), masalah penaksiran kos purna-jual sebenarnya tidak berbeda dengan masalah penaksiran jumlah cadangan kerugian piutang dan besarnya dapat ditentukan cukup teliti atas dasar pengalaman. Jadi, dapat disimpulkan bahwa untuk penjualan angsuran tidak ada alasan yang kuat untuk menggunakan dasar kas untuk pengakuan pendapatan. Alasan Penyanggah Paton dan Littleton (1970) menegaskan bahwa pengakuan pendapatan dasar kas kurang dapat didukung dengan berbagai alasan berikut. Pertama, tagihan (piutang) yang timbul akibat penyerahan jasa pada dasarnya mempunyai kedudukan yuridis yang sama dengan piutang timbul dari penjualan barang. Kedua, belum tentu bahwa kemungkinan kegagalan untuk menerima pelunasan piutang dalam perusahaan jasa lebih besar daripada perusahaan dagang sehingga mengharuskan perusahaan jasa mengakui pendapatan atas dasar kas diterima. Ketiga, dalam hal 14

pembayaran diterima di muka, kemungkinan terjadinya kerugian piutang memang sudah tidak ada lagi tetapi tidak berarti bahwa pendapatan sudah dapat diakui. Agar tidak terjadi penyajian yang menyesatkan maka pengakuan pendapatan atas dasar saat penyerahan jasa menjadi pengakuan yang lebih unggul dari segi konsep penandingan. Prosedur Akuntansi Dasar Kas Bila dasar penerimaan kas memang terpaksa harus diterapkan maka perlu suatu prosedur akuntansi yang khusus untuk menjamin bahwa pendapatan dasar kas harus ditandingkan dengan biaya yang diperkirakan berkaitan dengan pendapatan tersebut. Penerapan dasar kas untuk mengukur pendapatan pada hakikatnya sama saja dengan tidak mengakui piutang angsuran sebagai pos aset meskipun harga jual cukup pasti dan barang telah dikirim. Paton dan Littleton (1970) menggambarkan prosedur akuntansi untuk mencapai penandingan yang tepat dibawah ini. (1) pada saat kontrak penjualan angsuran dan pengiriman seluruh barang, perusahaan mencatat sebagai berikut: Pengiriman Barangdasar kas ......................... Sediaan Barang Dagangan .......................... 60.000.000 60.000.000

(2) bila perusahaan menerima uang muka atau angsuran, penerimaan tersebut dicatat sebagai berikut: kas .................................................................... PenjualanDasar Kas .................................. 5.000.000 5.000.000

(3) pada akhir perioda harus diperhitungkan kos produk yang dapat dibebankan secara tepat ke pendapatan dasar kas tersebut. Misalnya nilai kontrak penjualan angsuran dalam contoh di atas adalah sebesar Rp. 100.000.000 dan kas yang telah diterima untuk suatu perioda adalah Rp. 40.000.000 (40%). Jurnal akhir tahun sebagai berikut: Kos Barang TerjualDasar Kas (40% x Rp.60.000.000) Pengiriman BarangDasar Kas .................. 24.000.000 24.000.000

15

(4) kalau ternyata pada akhir perioda terdapat penjualan yang sudah diterima kasnya tetapi barang belum dikirim maka kos barang tersebut harus ditaksir dan ditambahkan ke kos barang terjual dasar kas. Misalnya pada akhir perioda perusahaan telah menerima angsuran Rp. 20.000.000 tetapi barang (dengan taksiran kos Rp. 12.000.000 belum dikirim). Jurnal akhir tahun adalah: Kos Barang TerjualDasar Kas ........................... Utang Pengiriman BarangDasar Kas ........... Biaya Administrasi dan Penjualan Dalam contoh di atas belum dipersoalkan masalah kos yang tidak langsung melekat pada produk (yaitu kos administrasi dan penjualan) untuk dibebankan secara tepat terhadap pendapatan dasar kas. Prinsip penandingan yang tepat menuntut bahwa kalau pendapatan yang diakui untuk suatu perioda hanya yang sudah diterima kasnya maka biaya-biaya yang harus diperhitungkan untuk perioda tersebut adalah seluruh biaya-biaya yang diperkirakan menghasilkan pendapatan tersebut. Pada umumnya kos administrasi dan penjualan bukan merupakan kos yang dapat diperlakukan seperti kos sediaan yaitu tersediaankan. Kos tersebut harus segera dibebankan kependapatan sebagai biaya perioda. Dalam hal inilah pengakuan pendapatan atas dasar kas menunjukkan kelemahannya. Kalau seluruh jumlah rupiah kas yang telah diterima dari pelanggan dalam suatu perioda diakui sebagai pendapatan maka biaya yang dapat ditandingkan terhadap pendapatan tersebut adalah biaya yang berkaitan dengan upaya untuk memperoleh pendapatan sebesar kas yang telah diterima tersebut bukan biaya yang telah dibayar selama perioda bersangkutan. 12.000.000 12.000.000

Saat Pengakuan Penjualan Jasa pengakuan pendapatan dari penjualan jasa secara umum mengikuti pemikiran yang melandasi pengakuan pendapatan untuk penjualan barang. AICPA memberikan kaidah pengakuan umum untuk penjualan jasa sebagai berikut:

16

1. kalau pemberian jasa terdiri atas pelaksanaan satu pekerjaan atau tindakan, pendapatan harus diakui pada saat pekerjaan tersebut telah dilakukan. 2. Kalau pemberian jasa terdiri atas pelaksanaan serangkaian pekerjaan atau tindakan secara bertahap, pendapatan harus diakui selama perioda pelaksanaan pekerjaan secara proporsional. 3. Kalau pemberian jasa terdiri atas pelaksanaan serangkaian pekerjaan atau tindakan secara bertahap, pendapatan dapat diakui pada saat seluruh pekerjaan telah selesai dilaksanakan bila kondisi berikut dipenuhi: a. proporsi jasa yang dilaksanakan pada tahap akhir pekerjaan begitu kritisnya sehingga seluruh pekerjaan tidak dapat dikatakan selesai sebelum tahap akhir dilaksanakan. b. jasa harus diberikan dalam beberapa tahap yang tidak dapat ditentukan di muka selama waktu yang tidak pasti dan tidak ada cara yang cukup layak untuk menentukan tingkat penyelesaian pekerjaan. 4. Kalau terdapat tingkat ketidakpastian yang tinggi berkenaan dengan ketertagihan atau kolektibilitas pendapatan jasa, pendapatan baru diakui setelah kas terkumpul. Dalam PSAK No. 23, IAI menetapkan bahwa pengakuan pendapatan atas dasar kemajuan pelaksanaan merupakan ketentuan utama sedangkan kaidah lain merupakan pengecualian dari kaidah ini. Selain itu, IAI juga menetapkan dasar yang disebut dengan kos terpulihkan sebagai pengecualian dari dasar kemajuan pelaksanaan jasa. Hal ini dinyatakan dalam PSAK No. 23 berikut: bila hasil transaksi yang meliputi penjualan jasa tidak dapat diestimasi dengan andal, pendapatan yang diakui hanya yang berkaitan dengan beban yang telah diakui yang dapat diperoleh kembali (pasal 25 atau 40) Lepas dari masalah kekacauan bahasa, pasal 19 sebenarnya sama dengan kaidah 2 dari AICPA di atas. IAI mengeksplisitkan asumsi atau kondisi yang melandasi keterterapan pengakuan atas dasar kemajuan pelaksanaan yaitu: (a) jumlah pendapatan dapat diukur dengan andal.
(b) benar kemungkinan manfaat ekonomi sehubungan dengan transaksi tersebut akan diperoleh per-

usahaan.
(c) tingkat penyelesaian dari suatu transaksi pada tanggal neraca dapat diukur dengan andal.

17

(d) biaya yang terjadi untuk transaksi tersebut dan biaya untuk menyelesaikan transaksi tersebut dapat diukur dengan andal.

Pedoman Umum Pengakuan Pendapatan dari uraian tentang karakteristik, pengukuran, penghimpunan, dan realisasi pendapatan di atas beserta konsekuensinya terhadap saat pengakuan, dapat disusun suatu pedoman umum pengakuan pendapatan termasuk untung dan rugi. FASB meringkas pedoman umum ini dalam SFAC No. 5 prg. 84 sebagai berikut: a. kriteria terbentuk dan terrealisasi biasanya dipenuhi pada saat produk atau barang dagangan diserahkan atau jasa diberikan kepada konsumer. b. kalau kontrak penjualan atau penerimaan kas mendahului produksi dan pengiriman, pendapatan dapat diakui pada saat terhak dan pengiriman. c. kalau produk dikontrak sebelum diproduksi, pendapatan dapat diakui secara bertahap dengan metode persentase penyelesaian pada saat sudah terbentuk asalkan taksiran yang layak atas hasil pada saat penyelesaian dan taksiran kemajuan produksi dapat diukur dengan cukup andal. d. kalau jasa diberikan atau hak untuk menggunakan ast berlangsung secara menerus selama suatu perioda dengan kontrak harga yang pasti, pendapatan dapat diakui bersamaan dengan berjalannya waktu. e. kalau produk atau aset lain dapat segera terrealisasi karena dapat dijual dengan harga yang cukup pasti tanpa biaya tambahan yang berarti, pendapatan dan beberapa untung atau rugi dapat diakui pda saat selesainya produksi atau pada saat harga aset tersebut berubah. f. kalau produk, jasa, atau aset lain ditukarkan dengan aset nonmoneter yang tidak segera dapat dikonversi menjadi kas, pandapatan atau untung atau rugi dapat diakui pada saat meretia telah terhak atau pada saat transaksi telah seleasi asalkan nilai wajar aset nonmoneter yang terlibat dapat ditentukan dalam kisar yang layak. g. kalau ketertagihan aset yang diterima untuk produk, jasa, atau aset lain meragukan, pendapatan dapat diakui atas dasar kas yang terkumpul.

18

Prosedur Pengakuan kebijakan akuntansi perusahaan harus menetapkan kejadian atau kegiatan internal apa yang dapat digunakan sebagai pemicu pencatatan ke dalam sistem akuntansi. Untuk perusahaan pada umumnya, selesainya pembuatan faktur bersamaan dengan pengiriman barang adalah saat yang paling tepat dalam memberi bukti untuk pencatatan penjualan.

Penyajian masalah yang berkaitan dengan penyajian pendapatan adalah pemisahan antara pendapatan dan untung dan pemisahan berbagai sifat untung menjadi pos biasa dan luar biasa dan cara menuangkannya dalam statemen laba-rugi.

19