CONTABILIDADE DE CUSTOS

UM ENFOQUE DIRETO E OBJETIVO PAULO EDUARDO V. VICECONTI SILVRIO DAS NEVES Editor: Walter Oliveira Teixeira Varejo Editorao Eletrnica: Ariane Alvares Digitao: Beth, Clarice, Mrcio, Sandra, Snia e Vana. Reviso: Silvrio das Neves e Paulo E. V. Viceconti Capa: Antonio Carlos Ventura 9 Edio Revisada e Ampliada maro/2010 Copyright Todos os direitos reservados. Proibida a reproduo total ou parcial, por qualquer meio, principalmente por sistemas grficos, reprogrficos, fotogrficos, etc., bem como a memorizao elou recuperao total ou parcial, ou incluso deste trabalho em qualquer sistema ou arquivo de processamento de dados, sem prvia autorizao escrita dos autores. Tais vedaes aplicam-se tambm s caractersticas grficas da obra. Dados Internacionais de Catalogao na Publicao (CIP) (Cmara Brasileira do Livro, SP, Brasil) Viceconti, Paulo Eduardo Vilchez, 1948 Contabilidade de custos : um enfoque direto e objetivo / Paulo Eduardo V. Viceconti, Silvrio das Neves . 9. ed. So Paulo : Frase Editora, 2010.

1. Contabilidade de custos I. Neves, Silvrio das, 1953-. H. Ttulo. 10-02580 CDD-657.42

ndices para catlogo sistemtico 1. Anlise de custos : Contabilidade 657.42 2. Contabilidade de custos 657.42

Muaij} Editora Frase Ltda. f S p i k R. Peri, 184 /188 - CEP: 07902-010 - Jd. Eliza - Francisco Morato /SP r J p , PABX: (011) 4489.4474 internet: www.frase.com.br e-mail: frase@frase.com.br

APRESENTAO 9a EDIO
A grande novidade dessa edio em relao anterior a atualizao do processo de convergncia das normas brasileiras de contabilidade em relao s internacionais, institudas atravs da Lei n s 11.638/2007 e n Q 11.941/2009, e regulamentadas em vrios pronunciamentos do Comit de Pronunciamentos Contbeis, aprovados tanto pela Comisso de Valores Mobilirios quanto pelo Conselho Federal de Contabilidade. Na edio anterior, havia entrado em vigncia apenas a Lei n a 11.638/2007, que deixara vrias dvidas sobre a sua redao e sobre sua neutralidade tributria. No apagar das luzes do ano-calendrio de 2008, o governo federal editou a Medida Provisria n e 449/2008, que veio a modificar alguns dos itens da prpria Lei n Q 11.638/2007 e que instituiu o Regime Tributrio de Transio, que efetivamente veio confirmar a neutralidade tributria das mudanas das normas contbeis, facultando aos contribuintes a opo de continuar sendo tributado pelas normas vigentes em 31-12-2007. Entre as novidades trazidas pela Lei n e 11.941/2009, esto as mudanas realizadas nos grupos que compem o Balano Patrimonial das companhias, com a extino do Ativo Diferido e do Resultado de Exerccios Futuros e a reclassificao do Ativo e do Passivo nos grupos Circulante e No Circulante. Julgamos esse conhecimento especialmente importante para todos os contadores, inclusive aqueles que se especializaram na Contabilidade de Custos, uma vez que esta deve ser integrada Contabilidade Geral, para garantir a tempestividade, veracidade e transparncia das informaes contbeis. Tambm no menos importante para a Contabilidade de Custos a neutralidade tributria das novas alteraes, j que no sero impactados os custos tributrios relacionados produo de bens e servios e, conseqentemente, os preos de venda. Como nas edies anteriores, os autores recebero crticas e sugestes para melhoria do contedo da obra, desde que enviados para o endereo eletrnico de nossa editora, que poder ser conferido no stio de nossa editora, www.frase.com.br.

So Paulo, 25 de fevereiro de 2010

Prof. Paulo Viceconti Prof. Silvrio das Neves

APRESENTAO 8a EDIO
Prezado Leitor, Na presente edio, as modificaes mais importantes foram a incluso do subitem 6.2.1.1 no captulo 6 e as alteraes feitas nos subitens 10.5.3 a 10.5.5, no captulo 10, que tratam, respectivamente, dos tributos e contribuies sociais recuperveis ou no recuperveis nas compras de matrias-primas ou material direto e da incidncia desses mesmos tributos e contribuies sociais nas vendas de produtos acabados, discutindo sua influncia na fixao do preo desses ltimos. dada especial ateno incidncia do PIS (Contribuio para o Programa de Integrao Social) e da COFINS (Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social) nas formas cumulativa e no-cumulativa, tendo em vista a importncia que essas contribuies passaram a ter na formao do preo de venda. No captulo 1, no subitem 1.4, foram resenhados alguns princpios elementares da escriturao contbil, porque no restante do livro supusemos que o leitor j estivesse familiarizado com esses conceitos. Para os_estudantes que achem insuficientes essas explicaes, recomendamos a leitura de nosso livro de Contabilidade Bsica, da mesma editora, 13 edio. Finalmente, no captulo 11, colocamos como apndice uma ligeira resenha das modificaes introduzidas pela Lei ns 11.638/2007 na Lei das Sociedades por Aes. Queremos lembrar aos leitores que a Comisso de Valores Mobilirios e a Receita Federal do Brasil devero regulamentar as inovaes da referida lei. So Paulo, 26 de maro de 2008 OS AUTORES

AGRADECIMENTOS

Nossos Agradecimentos:

a nossas esposas, cujo apoio e compreenso foram fundamentais para a elaborao deste livro; a Andr, Andressa, Cludia, Fbio, Karina e Paulo, nossos filhos, razo ltima de nossa existncia; Beth, Clarice, Mrcio, Sandra, Snia e Vana, pela pacincia e dedicao com que desenvolveram os trabalhos de digitao de todos os captulos; ao Walter e Agostinho, da Editora Frase, pela competncia e esprito de garra e de colaborao que demonstraram ao editar esta obra.

ESTE LIVRO DEDICADO AOS NOSSOS ALUNOS, CUJAS DEMONSTRAES DE APREO PELO TRABALHO DESENVOLVIDO NAS SALAS DE AULA CONSTITURAM A MOTIVAO PRIMEIRA PARA A SUA CONSECUO.

So Paulo, fevereiro de 2010 os AUTORES

SUMRIO
V 1 PATRIMNIO, OS I N V E S T I M E N T O S E AS F O N T E S DE F I N A N C I A M E N T O 1.1- OS INVESTIMENTOS 1.2 - FONTES DE FfNANClAM ENTO 1.3- RESUMO 1.4 - CONCEITOS BSICOS DE ESCRITURAO CONTBIL .. TESTES DE FIXAO

1 2 3 3 6 9 10 11 13 15 17 17 19 21 22 26 27 29 37 37 40 47 48 49 55 55 74 80 83 9S 106 112 130 138 141 145 159 160 162

2 - AS R E L A E S E N T R E A C O N T A B I L I D A D E F I N A N C E I R A , A DE C U S T O S E A G E R E N C I A L 2.1 - CONTABILIDADE GERAL OU FINANCEIRA 2.2- CONTABILIDADE DE CUSTOS 2.3- CONTABILIDADE GERENCIAL TESTES DE FIXAO 3TERMINOLOGIA CONTBIL 3.1 - TERMINOLOGIA CONTBIL 3.2PERDA 3.3 - EXEMPLOS DE CLASSIFICAO DE GASTOS EM INVESTIMENTOS (I). CUSTOS (C), DESPESAS (D), PERDAS (P) E DESEMBOLSO (DB) TESTES DE FIXAO

4 - C L A S S I F I C A O DE C U S T O S E OS D I F E R E N T E S T I P O S DE C U S T E I O 4.1 - EM RELAO APROPRIAO AOS PRODUTOS FABRICADOS 4.2 - EM RELAO AOS NfVIS DE PRODUO 4.3 - OUTRAS TERMINOLOGIAS : 4.4 - TIPOS DE CUSTEIO E SUAS FINALIDADES TESTES DE FIXAO 5 - CUSTEIO POR A B S O R O - D E T E R M I N A O 5.1 - DEFINIO 5.2 - APURAO 5.3 - CASO PRTICO 5.4RESUMO 5.5 IMPORTNCIA DA DISTINO ENTRE CUSTO E DESPESA TESTES DE FIXAO 6 - D E C O M P O S I O D O S C U S T O S DE P R O D U O NO C U S T E I O P O R A B S O R O 6.1- OBJETIVO 6.2MATERIAIS DIRETOS 6.3-- MO-DE-OBRA 6.4 - CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO TESTES DE FIXAO 7 - CUSTEIO P O R A B S O R O - O U T R O S T P I C O S 7.1 DEPARTAMENTALIZAO 7.2 - PREDETERMINAO DOS CIF 7.3 - CUSTO POR ORDEM E CUSTO POR PROCESSO 7.4 - CO-PRODUTOS, SUBPRODUTOS E SUCATAS (RESDUOS) 7.5 - ASPECTOS FISCAIS DA AVALIAO DOS ESTOQUES 7.6- CUSTEIO ABC TESTES DE FIXAO 8 - CUSTEIO V A R I V E L 8.1 DEFINIO 8.2 - COMPARAO ENTRE O CUSTEIO VARIVEL E O CUSTEIO POR ABSORO 8.3 - VANTAGENS E DESVANTAGENS DO CUSTEIO VARIVEL

8.4 8.5 -

ANLISE DAS RELAES CUSTO/VOLUME/LUCRO A MARGEM DE CONTRIBUIO UNITRIA E AS DECISES DE PROOUO QUANDO H LIMITAES NA CAPACIDADE PRODUTIVA TESTES DE FIXAO

168 181 183

9 - CUSTEIO PADRO

9.1 - CUSTO-PADRO 9.2 - CUSTO-PADRO VERSUS CUSTOS REAL 9.3 - CUSTEIO PADRO 9.4 - ANLISE DAS VARIAES. TESTES DE FIXAO

195 196 197 202 205 209 210 212 213 213 220 225 226 230 241 244 245 245 253 260 261 263 263 269

10-FIXAO DO PREO DE VENDA

10.1 - COM BASE NO CUSTO POR ABSORO (CUSTO PLENO) 10.2 - COM BASE NO CUSTO DE TRANSFORMAO 10.3- COM BASE NO CUSTO VARIVEL 10.4 - COM BASE NO RENDIMENTO SOBRE O CAPITAL EMPREGADO 10.5- ASPECTOS TRIBUTRIOS TESTES DE FIXAO 11.1- INTRODUO 11.2 - DA CONVERGNCIA S NORMAS INTERNACIONAIS 11.3 - BALANO PATRIMONIAL - GRUPO DE CONTAS 11.4 - DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCfCIO - DRE 11.5 - NOVAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS 11.6- SOCIEDADES DE GRANDE PORTE 11.7- CRITRIOS DE AVALIAO 11.8 - ASPECTOS TRIBUTRIOS (IRPJ, CSLi, PIS E COFINS) 11.9 - LEASING OU AR REN D AMENTO MERCANTIL 11.10 - APLICAO DAS NOVAS DISPOSIES SOCIETRIAS 11.11 - PRIMAZIA DA ESSNCIA SOBRE A FORMA TESTES DE FIXAO

11 - CONVERGNCIA S NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE

ANEXO
RESOLUO OOS TESTES DE FIXAO

NDICE A L F A B T I C O R E M I S S I V O

325~

Captulo 1 O PATRIMNIO, OS INVESTIMENTOS E AS FONTES DE FINANCIAMENTO

O patrimnio da empresa constitudo pelo conjunto de bens, direitos e obrigaes desta. O Ativo, a parte positiva do Patrimnio, mostra onde os recursos colocados disposio da empresa foram investidos. O Passivo mostra os financiamentos que originaram tais aplicaes e pode ser subdividido em duas grandes categorias: Capitais Prprios e de Terceiros.

1.1. OS INVESTIMENTOS
Bens Numerrios: So os bens de liquidez imediata, constituindo o disponvel da empresa: dinheiro em espcie, depsitos bancrios e aplicaes financeiras de liquidez imediata (Fundo de Investimento Financeiro, por exemplo). Bens de Venda: So aqueles destinados venda pela sociedade e que constituem o objeto de seu negcio. No caso de empresas industriais, so constitudos pelos estoques de produtos em elaborao e pelo de produtos acabados. Segundo Hilrio Franco, alguns autores consideram os estoques de matrias-primas (ou de material direto ou indireto) como bens de venda pois, embora sua finalidade no seja a de serem vendidos, integram direta ou indiretamente o produto a ser vendido. Outros autores preferem classific-los como bens circulantes, por no serem fixos (renovam-se constantemente). Bens Fixos: So aqueles bens de carter permanente ou quase permanente e que constituem os meios de produo da empresa, servindo a vrios ciclos produtivos. Tambm so conhecidos como bens de uso. Esto nesse grupo: Imveis destinados s instalaes do estabelecimento industrial (Terrenos e edifcios) Mquinas e Equipamentos Instalaes, ferramentas e aparelhos Veculos Mveis e Utenslios So geralmente classificados no Ativo Imobilizado.

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Bens de Renda: so aqueles adquiridos com a finalidade de produzir renda para a sociedade e que no esto diretamente ligados a sua atividade operacional principal. Exemplos: Participaes societrias de carter permanente ou temporrio Aplicaes financeiras de liquidez no imediata, tais como CDBs, fundos de renda fixa, ouro, debntures, etc. Imveis para alugar Crditos de Funcionamento: valores a receber decorrentes da prpria atividade da empresa. Exemplos: Contas a receber, duplicatas a receber, etc. Crditos de Financiamento: valores a receber decorrentes de financiamentos a terceiros e que no so diretamente relacionados com o objeto da atividade da empresa. Exemplos: Emprstimos a coligadas e/ou controladas e depsitos judiciais. Valores Imateriais: bens no tangveis que figuram no ativo, tais como marcas e patentes, despesas pr-operacionais, gastos com reorganizao administrativa, etc.

1.2. FONTES DE FINANCIAMENTO

1.2.1. CAPITAIS PRPRIOS Capital Realizado: seu valor expressa o montante de recursos que os scios colocaram disposio da empresa. Reservas de Capital: so valores recebidos de scios ou de terceiros, a ttulo gratuito (ou seja, no h a obrigao de sua devoluo), destinados ao reforo do capital da empresa. Exemplos: Reserva de gio na Emisso de Aes, -fteserva-eReservas de Reavaliao: como o prprio nome indica, trata-se de recursos resultantes da reavaliao de ativos de propriedade da empresa. Reservas de Lucros e Lucros Acumulados: so recursos originados pelo prprio resultado da empresa. Exemplos: Reserva Legal, Reserva Estatutria, Reserva de Lucros a Realizar, Reserva para Contingncias.

1.2.2. CAPITAIS DE TERCEIROS

Dbitos de Funcionamento: so recursos obtidos para o funcionamento normal da empresa, por exemplo: fornecedores, salrios a pagar, impostos a pagar. Dbitos de Financiamento: recursos obtidos para a ampliao e desenvolvimento da empresa, tais como os decorrentes de debntures e emprstimos de longo prazo, bem como os recursos de terceiros destinados ao financiamento do capital de giro.

O PATRIMNIO, OS INVESTIMENTOS E AS FONTES DE FINANCIAMENTO 11

1.3. RESUMO
INVESTIMENTO (APLICAES) DRECtJRSOS Ativo Bens Numerrios Crditos de Funcionamento Bens de Venda v Crditos de Financiamento Bens de Renda Bens Fixos Valores Imateriais FINANCIAMENTOS (ORIGEM) DOS RECURSOS Passivo Capitais de Terceiros (Passivo Exigvel) Dbitos de Funcionamento Dbitos de Financiamento Capitais Prprios (PL) Capital Reservas Lucros Acumulados

1.4. CONCEITOS BSICOS DE ESCRITURAO CONTBIL

Neste livro, assumimos que o estudante j tenha conhecimento dos conceitos bsicos da escriturao contbil, ou seja, como so efetuados os lanamentos dos fatos contbeis nos livros Dirio e Razo. Caso o estudante no tenha esse tipo de conhecimento, deve consultar o livro de Contabilidade Bsica dos mesmos autores, Editora Frase, 13 edio ou algum outro livro-texto de Contabilidade Geral. Entretanto, guisa de rememorao, vamos resenhar rapidamente esses conceitos bsicos. As contas do Ativo de uma entidade (representativas de bens e direitos de propriedade ou de posse da entidade) aumentam por dbito e diminuem por crdito. O lanamento dos fatos contbeis que implicam aumento ou diminuio dos bens e direitos do Ativo feito nos livro Dirio de forma cronolgica e o controle do saldo das contas do Ativo feito no livro Razo. Assim, por exemplo, se uma empresa adquire mercadorias para revenda pagando com cheque de sua emisso, esse fato contbil implica no aumento do estoque de mercadorias da entidade e na diminuio de seu saldo na conta corrente bancria. O lanamento no Dirio ser: Estoque de Mercadorias a Bancos C/Movimento Outra forma de mostrar o registro no Dirio D de Mercadorias C Estoque Bancos C/Movimento onde as letras D e C representam, respectivamente, conta debitada e conta creditada.

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As contas de Passivo Exigvel de uma entidade (representativas das obrigaes da entidade para com terceiros) aumentam por crdito e diminuem por dbito. Assim, por exemplo, se a entidade adquiriu mercadorias com financiamento de seu fornecedor, haver aumento simultneo do Ativo e do Passivo Exigvel: Estoque de Mercadorias (Ativo) a Fornecedores (Passivo Exigvel) Ou D Estoque de Mercadorias C Fornecedores As contas de Patrimnio Lquido, que representam o capital que os acionistas ou scios colocaram disposio da entidade, tambm aumentam por crdito e diminuem por dbito. Assim, por exemplo, quando os scios integralizam o capital da sociedade em dinheiro, haver um aumento simultneo do Ativo e do Patrimnio Lquido, que ser representado pelo seguinte lanamento contbil: Caixa (Ativo) a Capital (Patrimnio Lquido) Alm das contas patrimoniais, quando ocorrem fatos modificativos no Patrimnio Lquido da entidade (aumento ou diminuio), h a necessidade de se usar as contas de resultado (representativas de receitas e despesas). As receitas da entidade correspondem entrada de elementos no Ativo da entidade sem que haja um aumento correspondente no Passivo Exigvel. Como o Patrimnio Lquido corresponde diferena entre o Ativo e o Passivo Exigvel, as receitas implicam em aumento do Patrimnio Lquido. Tal o caso, por exemplo, das receitas obtidas na prestao de servios por parte da entidade a terceiros. Como o Patrimnio Lquido aumentou, a conta de receita creditada em contrapartida ao dbito na conta do Ativo. Suponhamos que uma empresa prestadora de servios de advocacia receba o pagamento de seus servios prestados a um cliente em cheque da emisso deste que ser depositado na conta corrente bancria da entidade: Bancos C/Movimento (Ativo) a Receita de Prestao de Servios (conta de resultado) Ao revs, o pagamento dos salrios dos empregados, atravs de cheque da emisso da entidade, ter o seguinte lanamento: Despesa de Salrios (conta de resultado) a Bancos C/Movimento (Ativo) Isso ocorre porque as despesas correspondem sada de elementos do Ativo sem que haja diminuio do Passivo Exigvel. Nesse caso, o Patrimnio Lquido diminui e a conta de despesas deve ser debitada para demonstrar esse decrscimo. Se os salrios do ms fossem pagos no ms seguinte, no haveria sada financeira da conta corrente bancria e sim um aumento no volume das obrigaes (Salrios a Pagar). Nesta hiptese, o lanamento contbil seria realizado da seguinte forma:

; x

O PATRIMNIO, OS INVESTIMENTOS E AS FONTES DE FINANCIAMENTO 11

Despesa de Salrios (conta de resultado) a Salrios a Pagar (Passivo Exigvel) Observe que, nesse ltimo caso, as despesas provocaram um aumento do Passivo Exigvel sem correspondente aumento no Ativo da entidade. Outro exemplo quando a empresa assume a obrigao de pagar tributos ao Estado em funo de sua atividade e o prazo de pagamento desse tributo ainda no venceu. Ser feito o seguinte registro contbil: Despesas com Tributos (conta c^e resultado) a Tributos a Recolher (Passivo Exigvel) No final do exerccio, as contas de resultado (Receitas e Despesas) so encerradas (a crdito e a dbito da conta Apurao do Resultado do Exerccio) e o resultado, assim apurado (lucro ou prejuzo), ser transferido a crdito ou a dbito, respectivamente, de uma conta patrimonial denominada Lucros ou Prejuzos Acumulados. Os lanamentos efetuados no Livro Dirio so transpostos para o Livro Razo, onde feito o controle do saldo da conta. No livro Dirio, feito apenas o registro do fato contbil. No livro Razo, controla-se o saldo de cada conta. No final do exerccio, para montar o Balano Patrimonial, basta consultar os saldos das contas no Razo. Se a escriturao contbil tiver sido efetuada corretamente, o total do Ativo e do Passivo sero iguais automaticamente. O razonete, ou conta T, um resumo dos lanamentos efetuados no Livro Razo. O lado esquerdo do razonete significa dbito e o lado direito, crdito. Digamos, por exemplo, que a conta corrente bancria da entidade teve os seguintes movimentos no incio das atividades: a) b) c) d) e) Recebimento da integralizao do capital Aquisio vista de mveis e utenslios Aquisio vista de mercadorias para revenda Pagamento de despesas diversas Recebimento de vendas vista R$ R$ R$ R$ R$ 200.000,00 50.000,00 100.000,00 30.000,00 110.000,00

Considerando esses lanamentos em partidas simples, o razonete da conta Bancos ser: Bancos C/Movimento a) 200.000,00 e) 110.000,00 b) 50.000,00 c) 100.000,00

) 3Q,0Q0Q0

130.000,00 Ou seja, aps as movimentaes o caixa apresenta um saldo devedor de R$ 130.000,00.

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CUSTOS

TESTES DE FIXAO
1. Assinale a alternativa que contenha contas representativas de. bens fixos e bens de vendas de uma empresa industrial: a) Adiantamento a fornecedores Credores por financiamento de equipamentos; b) Mquinas e equipamentos Estoques de produtos para venda; c) Ttulos de Capitalizao Mercadorias recebidas em consignao; d) Contratos de aluguel de veculos Manuteno e reparos; e) Imveis para venda Investimentos em coligadas. 2. Um apartamento, adquirido e alugado por empresa industrial, bem; . a) do ativo diferido; b) fixo; c) numerrio; d) de renda; e) de venda. 3. Mquina destinada produo de calados , para a indstria calacsta, um bem: a) de renda, produzindo bens de venda; b) fixo, produzindo bens de renda; c) fixo, porque utilizado mais tempo que o bem de renda; d) fixo de renda; e) fixo, produzindo bens de venda. 4. O estoque de produtos em elaborao composto de bens: a) de venda, porque, aps acabados, sero vendidos; \ 7

b) de renda, porque, aps acabados, sua venda resultar em renda; c) semifixos, porque enquanto sua estocagem de menor giro, de/produtos acabados gira menos lentamente; d) de renda; e) de reposio automtica porque no podem ser vendidos, mas devm ser renovados para se incorporarem aos custos diretos.

O PATRIMNIO, OS INVESTIMENTOS E AS FONTES DE FINANCIAMENTO 11

5. O patrimnio da Cia. Silpa constitudo por: Bens Fixos R$ 7.000,00; Nota Promissria de sua emisso R$ 2.000,00; Dbitos de Funcionamento R$ 3.000,00; Dbitos de Financiamento R$ 1.000,00; Bens de Venda R$ 3.000,00; Bens Numerrios R$ 1.500,00; Bens de Renda R$ 2.500,00; Crditos de Funcionamento R$ 4.000,00; Crditos de Financiamento R$ 2.000,00; Reservas de Lucros R$ 2.500,00; Reservas de Capital R$ 6.000,00. " Sabendo-se que o montante dos lucros acumulados corresponde a 25% do capital de terceiros, determinar o valorado Capital Social (em R$): a) 14.000,00; b) 8.500,00; c) 4.000,00; d) 6.000,00; e) 10.000,00.

GABARITO l.B 2. D | 3. E 4. A 5. C

Captulo 2 AS RELAES ENTRE A CONTABILIDADE FINANCEIRA, A DE CUSTOS E A GERENCIAL

2.1. CONTABILIDADE GERAL OU FINANCEIRA
A Contabilidade Financeira tem por objetivo controlar o patrimnio das empresas e apurar o resultado (variao do patrimnio). Ela deve tambm prestar informaes a usurios externos que tenham interesse em acompanhar a evoluo da empresa, tais como entidades financeiras que iro lhe conceder emprstimos, debenturistas e quaisquer pessoas que desejem adquirir aes da empresa (se ela for uma companhia aberta). A Contabilidade Financeira exerce esta funo atravs da utilizao da escriturao contbil pelo mtodo das partidas dobradas, que tem como corolrio a elaborao das demonstraes contbeis: Balano Patrimonial, Demonstrao do Resultado, Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados ou Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido e a Demonstrao de Origens e Aplicaes de Recursos. Estas demonstraes contbeis devem ser elaboradas com base nas princpios contbeis geralmente aceitos, para fins de homogeneizao e uso na comparao com outras empresas ou com o desempenho da prpria empresa em outro perodo de tempo. fcil perceber que a avaliao dos estoques desempenha um papel fundamental na apurao do resultado da empresa comercial, uma vez que influencia o valor do lucro bruto diretamente e a apurao do resultado do exerccio, indiretamente. Podemos afirmar que, cceteris paribus(I): a) quanto menor o estoque inicial de mercadorias, maior o lucro bruto; b) quanto maior o estoque final de mercadorias, maior o lucro bruto. Estas relaes ficam facilmente compreendidas utilizando-se as seguintes frmulas: CMV -'Ei + C - E f Lb(2) - V -CMV
(1) Expresso latina que significa tudo o mais constante, ou seja, todas as outras coisas iguais.

18 CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Onde: CMV = Custo da Mercadoria Vendida Ei = estoque iniciai C - compras Ef = estoque final V = vendas Lb = Lucro Bruto Nas pessoas jurdicas que utilizam o inventrio peridico, muito comum o contador apresentar ao empresrio uma primeira estimativa do valor do lucro (antes do imposto de renda) que depende apenas da avaliao do estoque final para certificar o seu valor definitivo. A apurao do Resultado Lquido nas empresas comerciais obedece seguinte seqncia: I RESULTADO BRUTO (Lb) (-) DESPESAS - Comerciais - Administrativas - Financeiras H RESULTADO LQUIDO I

2.2. CONTABILIDADE DE CUSTOS

Com o advento da Revoluo Industrial e a conseqente proliferao das empresas industriais, a Contabilidade viu-se s voltas com o problema de adaptar os procedimentos de apurao do resultado em empresas Comerciais (que apenas revendiam mercadorias compradas de outrem) para as empresas industriais, que adquiriam matrias-primas e utilizavam fatores de produo para transform-las em produtos destinados venda. A soluo natural para o problema foi usar o mesmo esquema das empresas comerciais para apurao do resultado, substituindo o item Compras pelo pagamento dos fatores que entraram na produo: matria-prima consumida, salrio dos trabalhadores da produo, energia eltrica e combustveis utilizados, enfim todos os gastos que foram efetuados na atividade industrial e que foram denominados de Custos de Produo. O ramo da Contabilidade que controlava estes gastos passou a chamar-se Contabilidade de Custos. A Contabilidade de Custos, nos seus primrdios, teve como principal funo a avaliao de estoques em empresas industriais, que um procedimento muito mais complexo do que nas comerciais, uma vez que envolve muito mais que a simples
(2) Uma anlise complete dos procedimentos para apurao do resultado nas empresas comerciais pode ser encontrado no livro Contabilidade Basica dos mesmos autores.

RELAES ENTRE A CONTABILIDADE GERAL O FINANCEIRA, A DE CUSTOS E A GERENCIAL

compra e revenda de mercadorias, so feitos pagamentos a fatores de produo tais como salrios, aquisies e utilizao de matrias-primas etc. Ademais, estes gastos devem ser incorporados ao valor dos estoques das empresas no processo produtivo e, por ocasio do encerramento do balano, haver dois tipos de estoque: produtos que ainda no esto acabados (produtos em elaborao) e produtos prontos para venda (produtos acabados). Conforme j comentado, a soluo adotada para apurar o resultado na empresa industrial foi similar utilizada na contabilidade comercial: avaliam-se os estoques inicial e final (produtos acabados e\em elaborao) e substitui-se a conta de compras pelos gastos efetuados na produo: CPV = Estoques Iniciais + Gstos na Produo - Estoques Finais Lb - Vendas - Custo dos Produtos Vendidos (CPV) EHminiiindo-se o valor do CPV da Receita Lquida de Vendas, obtm-se o Resultado Bruto Industrial e deduzindo-se deste as despesas comerciais, administrativas e financeiras, tem-se o Resultado Lquido, semelhana das empresas comerciais. Observa-se que o Custo de Produo do perodo, ou seja, todos os gastos incorridos com a produo industrial, foi totalmente absorvido, seja pelos estoques finais de produtos, seja pelo custo dos produtos vendidos. Este tipo de custeamento chama-se Custeio por Absoro, originou-se da analogia com a Contabilidade Geral e normalmente exigido pela auditoria externa das companhias abertas e pela legislao do imposto de renda. Ele ser desenvolvido em detalhes nos captulos 6 e 7 desta obra. O custeio por absoro est baseado nos seguintes Princpios Contbeis Geralmente Aceitos: Princpio do Registro pelo Valor Original(4): os estoques e o resultado da empresa industrial so avaliados pelo custo histrico, no sendo corrigidos quando h variao do preo dos fatores de produo entre a aquisio e o levantamento do balano patrimonial. Princpio da Competncia(5): todos os gastos com a produo que no tiverem correspondncia com as receitas obtidas pela empresa no perodo devem ser incorporados ao valor dos estoques (da o nome custeio por absoro).

2.3 CONTABILIDADE GERENCIAL

A Contabilidade Gerencial tem por objetivo fornecer informaes extradas dos dados contbeis, que ajudem os administradores das empresas no processo de tomada de decises tais como:
(3) Custeio a forma de apurar custos. (4) Custo Histrico como base de valor. (5) As despesas devem ser reconhecidas na apurao do resultado de forma correlata com as receitas realizadas que ajudaram a gerar.

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CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

Se a capacidade de produo da fbrica insuficiente para atender todos os pedidos dos clientes, qual produto ou linha de produtos deve ser cortado? Como fixar o preo de venda de um produto? Deve-se continuar comprando matrias-primas de terceiros ou interessa fabric-las na prpria empresa? Deve-se comprar equipamento novo ou reformar o antigo? Deve-se aceitar um pedido de compra do exterior a um preo inferior ao de venda no mercado interno? Quais so os produtos da empresa que lhe do lucro ou prejuzo? tambm objetivo da Contabilidade Gerencial fornecer informaes para os administradores da empresa que lhes permitam gerenciar o desempenho da mesma, avaliando se foram cumpridas as metas previstas no oramento (funo de controle). Como a Contabilidade Gerencial visa atender s necessidades dos usurios internos da empresa, no preciso levar em conta de forma rgida os princpios contbeis geralmente aceitos e as informaes podem ser fornecidas de molde a atender o interesse dos administradores. A Contabilidade Gerencial tambm se vale, em suas aplicaes, de outros campos de conhecimento no circunscritos contabilidade (estatstica, administrao financeira e de produo, anlise das demonstraes financeiras, etc.). A Contabilidade Gerencial relativamente recente entre ns e pode se afirmar que a Contabilidade Financeira muito mais difundida e estudada que a Gerencial embora, como foi visto, esta ltima seja estratgica na tarefa de fornecer subsdios administrao da empresa. A Contabilidade de Custos, cuja funo inicial era de fornecer elementos para avaliao dos estoques e apurao do resultado, passou, nas ltimas dcadas, a prestar duas funes muito importantes na Contabilidade Gerencial: a utilizao dos dados de custos para auxlio ao controle e para tomada de decises. No que diz respeito funo administrativa de controle, a funo da Contabilidade de Custos fornecer informaes para o estabelecimento de padres, oramentos ou previses e, a seguir, acompanhar o efetivamente acontecido com os valores previstos. Este tipo de custeamento chamado de Custeio Padro, tem um papel muito importante no sentido de detectar ineficincias ou desperdcios nas atividades produtivas e ser examinado com mais detalhes no captulo 9. Com relao utilizao dos dados da Contabilidade de Custos para tomada de decises, usa-se o Custeio Varivel, por fornecer informaes mais adequadas para decises. Consiste em tratar todos os custos fixos como despesas do exerccio, independentemente da percentagem da produo que tenha sido vendida e da que tenha permanecido em estoque na empresa. Desse modo, os estoques finais no incorporaro todos os gastos efetivados na produo e sero avaliados por um valor menor que o correspondente ao custeio por absoro. Ser detalhado no captulo 8.

RELAES ENTRE A CONTABILIDADE GERAL OU FINANCEIRA, A DE CUSTOS E A GERENCIAL

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TESTES DE FIXAO
1. Assinae a alternativa incorreta: a) um custo absorvido quando imputado ou atribudo uma lu^; produo ou um produto; b) o custeio por absoro normalmente exigido pela auditoria externa das Companhias Abertas e pela Legislao do Imposto de Renda; " ' ' ^ ' ^ Z : c) os custos de produo reunepi o custo do material direto, o custo da mor de-obra direta e os demais custos indiretos de fabricao; d) o custeio-padro desempenha um papel important, na contabilidade: gerencial, no sentido de detectar ineficincias ou desperdcios de produo; e) a contabilidade gerencial tem por objetivo adaptar os procedimehtfdeg&7 rao do resultado das empresas comerciais para as empresas indutais.; 2. Assinale a alternativa incorreta: a) o objetivo bsico da contabilidade gerencial o de fornecer admir^traao/ instrumentos que a auxiliem em sus funes gerenciais; :' b) a contabilidade de custos presta duas funes dentro da contabit^de1 gerencial, ou seja, a utilizao dos dados de custos para o auxlio ao cohfro e para tomada de decises; c) a contabilidade de custos fornece informaes para o estabelecmento-d: padres, oramentos ou previses e acompanha o efetivamente acontecido com os valores previstos, auxiliando, dessa forma, a funo dministr tiv de controle; d) O custeio varivel aceito pelas auditorias independentes e tambm pela legislao do imposto de renda; e) quanto maior o estoque final de produtos, maior o lucro bruto. 3. Uma empresa comercial adquiriu 100 unidades do produto X para revenda, pagando R$ 30,00 por cada uma. Efetuando a venda de 80 dssas unidades por: R$ 50,00 cada uma, auferiu um lucro bruto de (ein R$): a ) 4.000,00 U s b) 2.400,00 c) 1.600,00 d) 3.000,00 e) 5.000,00

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CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

4. O estoque final da empresa citada na questo anterior corresponde a (em R$): a) 1.000,00 :':" vV b) 600,00 c) 1.600,00 ' ' d) 2.400,00 e) 3.000,00 5. A frmula que traduz o custo das Mercadorias Vendidas (QMV;) ;. ; a) Ei * C ~ Ef 'V b) V - C c) Ef + Ei d) Ef + C - Ei e) V - E i - C + Ef
::

"

GABARITO 1. E 2. D 3. C 4. B 5. A

Capitulo 3 TERMINOLOGIA CONTBIL V

3.1. TERMINOLOGIA CONTBIL
O objetivo deste captulo uniformizar o entendimento de determinados termos que sero utilizados ao longo deste livro.

3.1.1 GASTO Renncia de um ativo pela entidade com a finalidade de obteno de um bem ou servio, representada pela entrega ou promessa de entrega de bens ou direitos (normalmente dinheiro).
O gasto se concretiza quando os bens ou servios adquiridos so prestados ou passam a ser de propriedade da empresa.

O gasto normalmente implica em desembolso, embora este possa estar diferido no tempo em relao ao gasto.

3.1.2 DESEMBOLSO Pagamento resultante da aquisio de um bem ou servio. Pode ocorrer concomitantemente com o gasto (pagamento vista) ou depois deste (pagamento a prazo). 3.1.3 TIPOS DE GASTOS
Os gastos podem ser classificados em: Investimentos, Custos ou Despesas.

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CUSTOS

3.1.3.1 INVESTIMENTO Gasto com bem ou servio ativado em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis a perodos futuros. [ EXEMPLOS: | Aquisio de mveis e utenslios Aquisio de imveis Aquisio de Marcas e Patentes * Aquisio de Matria-Prima 8 Aquisio de Material de Escritrio

3.1.3.2 CUSTO Gasto relativo a bem ou servio utilizado na produo de outros bens e servios; so todos os gastos relativos atividade de produo. Os custos so ativados e integram o estoque de produtos em elaborao e o de produtos. No momento da venda, os custos se transformam em despesas, em obedincia ao Princpio da Competncia (as despesas devem ser reconhecidos simultaneamente com as receitas que ajudaram a gerar). |
9

EXEMPLOS: Salrios do pessoal da produo Matria-Prima utilizada no processo produtivo Combustveis e Lubrificantes usados nas mquinas da fbrica Aluguis e Seguros do prdio da fbrica e Depreciao dos equipamentos da fbrica e Gastos com manuteno das mquinas da fbrica

Ateno: A matria-prima adquirida pela indstria, enquanto no utilizada no processo produtivo, representa um investimento e estar registrada numa conta de Ativo Circulante (Estoque); no momento em que requisitada pelo setor de produo, efetuada baixa na conta de Ativo e ela passa a ser considerada um custo, pois ser utilizada para produzir outros bens ou servios. No momento em que o produto acabado vendido, o custo se transforma em despesa e passa a integrar o resultado da empresa. 3.1.3.3 DESPESA Gasto com bens e servios no utilizados nas atividades produtivas e consumidos com a finalidade de obteno de receitas. Em termos prticos, nem sempre fcil distinguir custos e despesas. Pode-se, entretanto, propor uma regra simples do ponto de vista didtico: todos os gastos realizados com o produto at que este esteja pronto, so Custos; a partir da, so Despesas. Assim, por exemplo, gastos com embalagens so Custos se realizados no mbito cio processo produtivo (o produto vendido embalado); so Despesas, se realizados aps-

TERMINOLOGIA CONTBIL

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a produo (o produto pode ser vendido com ou sem embalagem). Todos os custos que esto incorporados nos produtos acabados da empresa industrial so reconhecidos como despesas (apropriao em conta de resultado) no momento em que tais produtos so vendidos. EXEMPLOS:" Salrios e encargos sociais do pessoal de vendas; Salrios e encargos sociais do pessoal do escritrio de administrao; 0 Energia eltrica consukiida no escritrio; Gasto com combustveis e refeies do pessoal de vendas; Conta telefnica do escritrio e de vendas; Aluguis e Seguros do prdio do escritrio. f1 Ateno: 1) A matria-prima industrial que, no momento de sua compra, representava um Investimento, passa a ser considerada Custo no momento de sua utilizao na produo e torna-se Despesa quando o produto fabricado vendido. Entretanto, a matria-prima incorporada nos produtos acabados em estoque, pelo fato de estes serem ativados, volta a ser Investimento; 2) os encargos financeiros incorridos pela empresa, mesmo aqueles decorrentes da aquisio de insumos para a produo, so sempre considerados Despesas.

3.2. PERDA
um gasto no intencional decorrente de fatores externos fortuitos ou da atividade produtiva normal da empresa. No l2 caso, so considerados da mesma natureza que as Despesas e so lanadas diretamente contra o resultado do perodo. No 2S caso, onde se enquadram, por exemplo, as perdas normais de matrias-primas na produo industrial, integram o Custo de produo do perodo. A distino mais difcil e mais importante entre Custos e Despesas. Se um gasto considerado Despesa, ele afeta diretamente a apurao do resultado do exerccio. Se considerado Custo, s afetar o resultado a parcela do gasto que corresponder aos produtos vendidos. Aparcela correspondente aos produtos em estoque (produtos acabados e semi-acabados) ficar ativada. Este fato ser analisado com mais detalhes no captulo 5.

3.3. EXEMPLOS DE CLASSIFICAO DE GASTOS EM INVESTIMENTOS (I), CUSTOS (C), DESPESAS (D), PERDAS (P) E DESEMBOLSO (Db)
Gastos: 01. Compra, vista, de um computador . 02. Compra, a prazo, de matrias-primas I, Db I, no Db

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DE

CUSTOS

03. Compra, vista, de materiais-secundrios 04. Transferncia de matrias-primas do almoxarifado para a produo 05. Transferncia de materiais secundrios do almoxarifado para a produo 06. Pagamento de prmios de seguro,cobrindo a fbrica e os imveis da administrao comercial e financeira, com vigncia de 1 (um) ano a partir da contratao 07. Apropriao do seguro da fbrica produo num determinado ms 08. Apropriao do seguro da administrao 09. Pagamento de energia eltrica relativa s instalaes industriais 10. Pagamento de energia eltrica relativa ao escritrio de vendas 11. Apropriao dos gastos de mo-de-obra (inclusive encargos sociais) relativos ao pessoal de vendas 12. Idem 11, relativo ao pessoal da produo 13. Pagamento de encargos financeiros relativos compra de matrias-primas 14. Pagamento de taxas sobre tales de cheques nos Bancos 15. Apropriao, produo, de honorrios da diretoria industrial 16. Despesas vista com refeies do pessoal da fbrica 17. Idem 16, com pessoal de vendas 18. Depreciao de mveis e utenslios da rea comercial e administrativa 19. Idem 18, da rea de produo 20. Pagamento de fretes e carretos sobre matrias-primas e materiais secundrios adquiridos (incorporam-se ao valor dos materiais comprados) 21. Pagamentos de fretes e carretos sobre produtos vendidos pela fbrica 22. Constituio de provises para 132 e frias do pessoal da fbrica 23. Idem, do pessoal da administrao comercial 24. Apropriao de Variao Monetria Passiva sobre emprstimos ps-fixados de longo prazo para aumento das instalaes da fbrica sem -c ncm 25. Pagamento de 132 ao pessoal da fbrica, sendo nem

I,

Db

C, no Db C, no Db

I, Db C, no Db D, no Db C, Db D, Db D, no Db C, no Db D, Db D, Db C, no Db C, Db D, Db D, no Db C, no Db VI, Db D, Db C, D, no Db no Db t) ^

D,

TERMINOLOGIA CONTBIL

19

que no houve nenhuma diferena em relao ao que foi provisionado Db 26. Danificao de matrias-primas em funo de incndio P, D, no Db 27. Gasto (j pago) com mo-de-obra da fbrica num perodo de greve (acordo com o sindicato resultou no pagamento de dias parados) P, D, no Db 28. Perda de matrias-primas num processo normal de produo P, C, no Db 29. Embalagem utilizada em prduto no decorrer do processo de produo C, no Db 30. Embalagem utilizada em produto aps o processo de produo D, no Db

TESTES DE FIXAO
1. Em relao terminologia utilizada pela Contabilidade de Custos, correto afirmar que: a) Gastos so custos ou despesas que a empresa incorre para realizar a produo e vend-la; b) Despesas so gastos incorridos com a produo de bens e servios, com a inteno de sua venda posterior; c) Investimentos no so gastos, uma vez que se trata de ativos adquiridos . pela empresa que somente so depreciados lentamente; d) Perdas so sacrifcios ocorridos na produo, de forma involuntria ou fortuita; e) Custos so gastos que a empresa incorre para a comercializao dos produtos por ela fabricados. 2. O gasto do Departamento de Faturamento, a depreciao das mquinas de produo, a compra de matria-prima e o tempo do pessoal em greve (remunerado) so, respectivamente: a) despesa, perda, ativo, custo; b) despesa, ativo, perda, custo; c) despesa, custo, ativo, perda; d) despesa, custo, perda, ativo; e) despesa, ativo, custo, perda. 3. Representa gasto: a) o pagamento de dividendos; b) a contratao de um financiamento de longo prazo;

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CUSTOS

c) o pagamento de compra efetuada a prazo; d) o aumento de capital da empresa; e) a aquisio de mquinas. . 4. Desembolso representa: a) pagamento pela aquisio de um bein ou pela obteno de Um ^ o ; : b) aquisio a prazo de mveis e utenslios; c) depreciao de equipamentos da fbrica; d) a apropriao dos gastos de mo-de-obra; e) constituio de proviso. 5. Investimento representa: a) qualquer desembolso para a aquisio de um servio; b) um gasto com bem ou servio ativdp em fcios atribuveis a perodos futuros; c) gasto com bens e servios consumidos com a n ^ d a d e depbter receita; d) gasto de salrios e encargos sociais do pessoal de .. e) gasto no intencional, decorrente de fatores externos fortuitos ou da^atividade produtiva normal da empresa. . :
1 :

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GABARITO 1.D 2. C 3.E 4. A 5. B

Captulo 4 CLASSIFICAO DE CUSTOS E OS DIFERENTES TIPOS DE CUSTEIO

4.1. EM RELAO APROPRIAO AOS PRODUTOS FABRICADOS
4.1.1. CUSTOS DIRETOS

So aqueles que podem ser apropriados diretamente aos produtos fabricados, porque h uma medida objetiva de seu consumo nesta fabricao. Exemplos: 1 - Matria-Prima. Normalmente, a empresa sabe a quantidade exata de matria-prima que est sendo utilizada para a fabricao de uma unidade do produto. Sabendo-se o preo da matria-prima, o custo da resultante est associado diretamente ao produto. 2 - Mo-de-Obra Direta. Trata-se dos custos com os trabalhadores, utilizados diretamente na produo. Sabendo-se quanto tempo cada um trabalhou no produto e o preo da mo-de-obra, possvel apropri-la diretamente ao produto. 3 - Material de embalagem. 4 - Depreciao de equipamento (quando este utilizado para produzir apenas um tipo de produto). 5 - Energia eltrica das mquinas (quando possvel saber quanto foi consumido na fabricao de cada produto).

4.1.2. CUSTOS

INDIRETOS

So os custos que dependem de clculos, rateios ou estimativas para serem apropriados aos diferentes produtos, portanto, so custos apropriados indiretamente aos

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produtos. O parmetro utilizado para as estimativas chamado de base ou critrio de rateio. Exemplos: 1 - Depreciao de equipamentos que so utilizados na fabricao de mais de um produto. 2 - Salrios dos chefes de superviso de equipes de produo. 3 - Aluguel da fbrica. 4 - Gastos com limpeza da fbrica. 5 - Energia eltrica que no pode ser associada ao produto. ATENO: 1) Se a empresa produz apenas um produto, todos os seus custos so diretos. 2) s vezes, o custo direto por natureza, mas de to pequeno valor que no compensa o trabalho de associ-lo a cada produto, sendo tratado como indireto. Exemplo: Gastos com verniz e cola na fabricao de mveis.

4.2 EM RELAO AOS NVEIS DE PRODUO

4.2.1. CONCEITO
Custos fixos so aqueles cujos valores so os mesmos qualquer que seja o volume de produo da empresa. o caso, por exemplo, do aluguel da fbrica. Este ser cobrado pelo mesmo valor qualquer que seja o nvel da produo, inclusive no caso de a fbrica nada produzir. Observe que os custos fixos so fixos em relao ao volume de produo, mas podem variar de valor no decorrer do tempo. O aluguel da fbrica, mesmo quando sofre reajuste em determinado ms, no deixa de ser considerado um custo fixo, uma vez que ter o mesmo valor qualquer que seja a produo do ms. Outros exemplos: Imposto Predial, depreciao dos equipamentos (pelo mtodo linear), salrios de vigias e porteiros da fbrica, prmios de seguros. Custos variveis so aqueles cujos valores se alteram em funo do volume de produo da empresa. Exemplo: matria-prima consumida. Se no houver quantidade produzida, o custo varivel ser nulo. Os custos variveis aumentam medida que aumenta a produo. Outros exemplos: Materiais indiretos consumidos, depreciao dos equipamentos quando esta for feita em funo das horas/mquina trabalhadas, gastos com horas-extras na produo. Custos semivariveis so custos que variam com o nvel de produo que, entretanto, tm uma parcela fixa mesmo que nada seja produzido. o caso, por exemplo, da conta de energia eltrica da fbrica, na qual a concessionria cobra uma taxa mnima

CLASSIFICAO DE CUSTOS E OS DEFERENTES TIPOS DE CUSTEIO

23

mesmo que nada seja gasto no perodo, embora o valor total da conta dependa do nmero de quilowatts consumidos e, portanto, do volume de produo da empresa. Outros exemplos: aluguel de uma copiadora no qual se cobra uma parcela fixa mesmo que nenhuma cpia seja tirada; gasto com combustvel para aquecimento de uma caldeira, que varia de acordo com o nvel de atividade, mas que existir, mesmo que seja num valor mnimo, quando nada se produza, j que a caldeira no pode esfriar. Custos semifixos ou Custos por degraus so custos que so fixos numa determinada faixa de produo, mas que variam se h uma mudana desta faixa. Considere, por exemplo, a necessidade de supewisores de produo da Cia. EDSIL expressa na tabela a seguir: Volume de Produo 0 -20.000 20.001 - 40.000 40.001 - 60.000 60.001 - 80.000 Quantidade Necessria Custo em R$ de Supervisores (Salrios + "Encargos) 1 2 3 4 120.000,00 240.000,00 360.000,00 480.000,00

O custo dos supervisores ser de R$ 240.000,00, fixo na faixa de produo de 20.001 a 40.000 unidades. Se, entretanto, a produo aumentar para 50.000 unidades, o custo pula para outro degrau (R$ 360.000,00). Alguns autores no fazem uso da nomenclatura de custos semivariveis e custos semifixos, preferindo denomin-los de custos que possuem uma parcela fixa e uma parcela varivel ou de custos mistos. Para aplicao do custeio varivel, que um mtodo de custeamento que ser analisado no Captulo 8, muito importante distinguir a parcela fixa da parcela varivel dos custos mistos, de modo que tenhamos apenas custos fixos e custos variveis. H mtodos estatsticos-matemticos para efetuar tal separao que, entretanto, no sero abordados neste livro.

4.2.2. HIPTESES

DE COMPORTAMENTO

Assume-se normalmente que os custos variveis (CV) sejam diretamente proporcionais quantidade produzida, feto implica em que o custo varivel unitrio (CVu), ou seja, o custo varivel dividido pela quantidade produzida, fixo (constante). Por outro lado, o custo fixo (CF), pela sua prpria definio, constante qualquer que seja o volume de produo. Entretanto, o custo fixo unitrio (CFu), ou seja, o custo fixo dividido pela quantidade, sempre decrescente. Veja o exemplo a seguir.

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CUSTOS

Exemplo: O contador da Cia. VINE fez o seguinte quadro para apresentar os custos de produo de zero a 100 (cem) unidades, em R$:
Q C. FIXO (CF) R$ 100,00 100,00 100,00 100,00 100,00 C. VARIAVEL CUSTO TOTAL C.FIXO UNIT. (CFu) (CT) <CV) RS R$ RS 0,00 10,00 20,00 30,00 40,00 100,00 110,00 120,00 130,00 140,00
-

C.VAR. UNIT. (CVu) R$

-

C. MDIO (CMe) R$

n ? 4

100,00 50,00 33,33 25,00

10,00 10,00 10,00 10,00

110,00 60,00 43,33 35,00

99 100

100,00 100,00

990,00 1.000,00

1.090,00 1.100,00

1,01 1,00

10,00 10,00

11,01 11,00

O Custo Fixo (CF) sempre R$ 100,00, qualquer que seja o volume de produo. J o Custo Fixo unitrio (CFu) sempre decrescente, uma vez que resulta da diviso de um valor fixo (no caso, R$ 100,00) por quantidades produzidas cada vez maiores. Assim, o Custo Fixo unitrio se a Cia. produz apenas uma unidade R$ 100,00 * 1 = R$ 100,00, enquanto se ela produz 4 unidades R$ 100,00 + 4 = R$ 25,00. O Custo Varivel (CV) sempre crescente com o volume de produo. Se a empresa produz uma quantidade maior do produto, lgico que ela vai gastar mais matriaprima, por exemplo. J o Custo Varivel unitrio (CVu) sempre igual a R$ 10,00, qualquer que seja o volume de produo. Isto implica em supor que, por exemplo, se dobrarmos a produo, dobraremos tambm o custo com matria-prima. Esta a suposio feita pela maioria dos contadores, embora ela necessariamente no se verifique em todos os casos. vyvX
Graficamente, teramos:

250,00 200,00 150,00 100,00

CLASSIFICAO DE CUSTOS E OS DEFERENTES TIPOS DE CUSTEIO 32

Observe que CF uma reta paralela ao eixo das quantidades. O CV zero se nada for produzido e aumenta medida que a produo aumenta. O CT R$ 100,00 (= custo fixo) se nada for produzido e tambm crescente com os acrscimos da produo. Note que CT uma reta paralela CV e est situada acima desta. O grfico para os custos unitrios seria:

Observe que, agora, CVu que uma reta paralela ao eixo das quantidades. CFu e CMe so decrescentes medida que as quantidades aumentam. Note tambm que a distncia, para um dado Q, entre CFu e CMe sempre constante e igual a R$ 10,00 (CVu). Algebricamente, teramos que: CF = 100 CV = 10 . Q CT = CF + CV = 100 + 10Q Assim, para Q = 10, teramos: CF = 100 CV = 10 . Q = (10 x 10) = 100 CT = 100 + 10Q - 1 0 0 + (10 x 10 ) Para os Custos unitrios, teramos: CFu = CF - Q CVu = CV - Q CMe = C L = CF*CV = j Q L + C2L = CFu + CVu Para Q = 15: CF = 100 CV = 10 x 15 = 150 CT = 100 + 150 = 250

200

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CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

Assim, para Q = 10 : CFu = 100 + 1 0 - 1 0 CVu = 100 * 10 1 0 CMe 10 +10 = 20

Para Q = 15 : CFu = 100 + 15 = 6,67 CVu = 150 + 15 = 10,00 Cme 6,67 +10,00 16,67

Voltaremos a este assunto quando formos tratar das relaes custo/volume/lucro no captulo 8.

4.2.3. CONSIDERAES

ADICIONAIS

Pode haver uma combinao da classificao dos custos em relao sua apropriao aos produtos fabricados e quanto ao volume de produo. O consumo de material direto na produo um custo direto e varivel. Os materiais indiretos utilizados na produo so exemplo de custos indiretos e variveis. O seguro da fbrica um custo indireto efixo. A mo de obra utilizada em mquinas que precisam de regulagem um custo direto efixo.

4.2.4. DESPESAS FIXAS E VARIVEIS

As despesas tambm podem receber esta classificao de variveis e fixas, porm definidas em funo do volume de vendas e no do volume de produo. Assim, por exemplo, as comisses pagas aos vendedores so consideradas como despesas variveis, uma vez que o seu valor funo do volume de vendas da empresa, enquanto que o aluguel do escritrio da administradora uma despesa fixa j que deve ser pago independentemente das vendas realizadas.

4.3. OUTRAS TERMINOLOGIAS

4.3.1. CUSTO DE PRODUO DO PERODO
So os custos incorridos no processo produtivo num determinado perodo de tempo. normalmente decomposto da seguinte forma: Material Direto (MD) + Mo-de-Obra Direta (MOD) + Custos Indiretos de Fabricao (CIF) - CUSTO DE PRODUO DO PERODO Matria-Prima Materiais Secundrios cujo valor compense apropri-los diretamente ao produto Material de embalagem

Material Direto

Mo de Obra Direta CIF

Gastos com mo de obra que so diretamente apropriveis ao produto.

( Demais gastos de fabricao

CLASSIFICAO DE CUSTOS E OS DEFERENTES TIPOS DE CUSTEIO 34

Os Custos Indiretos de Fabricao tambm recebem outros nomes, tais como Gastos Gerais de Fabricao, Gastos Gerais de Produo e Despesas Indiretas de Fabricao.

4.3.2. CUSTO PRIMRIO

4.3.3. CUSTO DE CONVERSO OU TRANSFORMAO

Custo de Transformao = Mo-de-Obra Direta + Custos Indiretos de Fabricao (MOD + CIF)

4.4. TIPOS DE CUSTEIO E SUAS FINALIDADES

4.4.1. CUSTEIO POR ABSORO
O Custeio por Absoro ou Custeio Pleno consiste na apropriao de todos os custos (sejam eles fixos ou variveis) produo do perodo. Os gastos no fabris (despesas) so excludos. A distino principal no custeio por absoro entre custos e despesas. A separao importante porque as despesas so contabilizadas imediatamente contra o resultado do perodo, enquanto somente os custos relativos aos produtos vendidos tero idntico tratamento. Os custos relativos aos produtos em elaborao e aos produtos acabados que no tenham sido vendidos estaro ativados nos estoques destes produtos. O exemplo a seguir esclarecer a importncia da distino entre custos e despesas para o custeio por absoro. Suponhamos uma empresa que tenha fabricado 1.000 unidades de um determinado produto, incorrendo em custos de R$ 9.000,00 e despesas operacionais de R$ 3.000,00. Foram vendidas 800 unidades a R$ 20,00, num total de vendas de R$ 16.000,00. O custo unitrio de cada produto fabricado ser: Custo unitrio = 1.000 R$9,00

A Demonstrao de Resultado da empresa ser: Vendas R$ 16.000,00 (-) Custo dos Produtos Vendidos (800 unidades x R$ 9,00) (R$ 7.200,00) (=) Lucro Bruto R$ 8.800,00 (-) Despesas Operacionais (R$ 3.000,00) H Lucro Lquido R$ 5.800,00

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CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

Se um custo de R$ 1.000,00 tivesse sido classificado erroneamente como despesa, o custo unitrio de fabricao diminuiria para R$ 8,00 (R$ 8.000,00 -1.000) e as despesas operacionais aumentariam para R$ 4.000,00. A Demonstrao de Resultado passaria a ser: Vendas R$16.000,00 (-) Custo dos Produtos Vendidos (800 unidades x R$ 8,00) (R$ 6.400,00) (=) Lucro Bruto R$ 9.600,00 (-) Despesas Operacionais (R$ 4.000,00) (=) Lucro liquido R$ 5.600,00 Ou seja, a classificao incorreta de um custo como uma despesa reduziu o lucro lquido da empresa, pois ele foi totalmente deduzido na apurao do resultado (R$ 1.000,00) em vez de ter sido deduzida apenas a parcela referente produo vendida (80% do total da produo: 80% x R$ 1.000,00 = R$ 800,00). Este fato que explica a diferena de R$ 200,00 a mais de lucro no resultado correto.E1> O Custeio por absoro o nico aceito pela Auditoria Externa, porque atende aos princpios contbeis da Realizao da Receita, da Competncia e da Confrontao. Alm disso, o nico aceito pelo Imposto de Renda. Princpio da Realizao da Receita - Ocorre a realizao da receita quando da transferncia do bem ou servio vendido para terceiros. Princpio da Confrontao - As despesas devem ser reconhecidas medida que so realizadas as receitas que ajudam a gerar (direta ou indiretamente). Princpio da Competncia - As despesas e receitas devem ser reconhecidas nos perodos a que competirem, ou seja, no perodo em que ocorrer o seu fato gerador. Os problemas e conceitos relativos ao Custeio por Absoro esto descritos nos captulos 5, 6 e 7, a seguir.

4.4.2. CUSTEIO

VARIVEL

S so apropriados produo os custos variveis. Os custos fixos so contabilizados diretamente dbito de conta de resultado (juntamente com as despesas) sob a alegao (fundamentada) de que estes ocorrero independemente do volume de produo da empresa. Fere os princpios contbeis da Realizao, Competncia e Confrontao, porque os custos fixos so reconhecidos como despesas mesmo que nem todos os produtos fabricados tenham sido vendidos.
(1) Veja tambm um exemplo mais completo rio captulo 5, item 5.5.

CLASSIFICAO DE CUSTOS E OS DEFERENTES TIPOS DE CUSTEIO 36

o mtodo de custeio indicado para tomada de decises. Ser objeto de exposio mais detalhada no Captulo 8, onde ser feita uma comparao de sua diferena em relao ao custeio por absoro.

4.4.3. CUSTEIO PADRO

Os custos so apropriados produo no pelo seu valor efetivo (ou real) mas sim por uma estimativa do que deveriam ser (custo-padro). Podem ser utilizados quer a empresa adote o Custeio por Absoro, quer o Custeio Varivel. As diferenas entre o custo-padro e o custo real so objeto de anlise da Contabilidade de Custos, com o objetivo de controle dos gastos e medida de eficincia. Como se faz isso e como se contabiliza a diferena entre o padro e o real so assuntos que sero explicados no captulo 9.

1. Assinale a alternativa correta: a) Material Direto + Mo-de-Obra Direta = Custo de Fabricao; b) Mo-de-Obra Direta + Gastos de Fabricao = Custo Primrio; c) Material Direto + Gastos Gerais de Fabricao = Custo Total; d) Mo-de-Obra Direta + Custo Primrio = Custo Total; e) Custo Primrio + Gastos Gerais de Fabricao = Custo de Fabricao. 2. Compem o chamado Custo Primrio: a) Custo do Material Direto + Custo de Mo-de-Obra Direta; b) Custo do Material Direto + Custo de Mo-de-Obra Direta + Gastos Gerais de Fabricao; c) Custo do Material Direto + Gastos Gerais de Fabricao; d) Custo da Mo-de-Obra. Direta + Gastos Gerais de Fabricao; e) Custo do Material Direto e Indireto + Gastos Gerais de Fabricao. 3. Os custos que dependem de clculos, rateios ou estimativas para serem divididos e apropriados em diferentes produtos ou diferentes servios denominam-se: a) variveis; b) diretos; c) proporcionais; d) fixos; e) indiretos. 4. Observe as informaes abaixo, extradas de escriturao de uma empresa industrial, relativas a um determinado perodo de produo:

18

CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

Materiais requisitados do almoxarifado: Diretos 1R$ R$ Indiretos Mo-de-Obra apontada: Direta 1R$ R$ Indireta 1 R$ Aluguel da Fbrica R$ Seguro da Fbrica R$ Depreciao das mquinas

300.000,00 50.000,00 200.000,00 30.000,00 40.000,00 20.000,00 60.000,00

O custo de fabricao, o custo primrio e o custo de transformao tm, respectivamente,: os valores de: a) R$ 700.000,00, b) R$ 580.000,00, c) R$ 700.000,00, d) R$ 500.000,00, e) R$ 580.000,00, R$ 500.000,00 e R$ 400.000,00; R$ 500.000,00 e R$ 120.000,00; R$ 580.000,00 e R$ 230,000,00; R$ 580.000,00 e R$ 400.000,00; R$ 350.000,00 e R$ 230.000,00.

5. Observe os dados abaixo, representativos dos custos de uma empresa industrial (fbrica de calados): CONTAS Matria-Prima Encargos de Depreciao (mtodo linear) Material de Embalagem Aluguis de fbrica Administrao da fbrica Mo-de-Obra Direta Energia eltrica (fbrica)

R$ 2.100.000,00 ;
27.000,00. 30.000,00 80.000,00 100.000,00 1.500.000,00 50.000,00

Os custos fixos dessa empresa, no perodo considerado, atingiram o valor de (em R$): a) 80.000,00; b) 207.000,00; c) 180.000,00; d) 237.000,00; e) 287.000,00.

CLASSIFICAO DE CUSTOS E OS DEFERENTES TIPOS DE CUSTEIO 38

6. Em relao a custos, correto afirmar: a) os custos fixos totais mantm-se estveis, independentemente do volume d atividade fabril; b) os custos variveis da produo crescem proporcionalmente quantidade produzida, em razo inversa; c) os custos fixos unitrios decrescem medida que a quantidade produzida diminui; d) os custos variveis unitrios crescem ou decrescem, de conformidade com a quantidade produzida; e) o custo industrial unitrio, pela diluio dos custos fixos, tende a afastar-se do custo varivel unitrio, medida que o volume da produo aumenta. 7. Uma empresa restringiu a sua linha de produo a um nico produto. Assim sendo, a energia eltrica gasta na sua fbrica ser considerada: a) custo indireto varivel; b) custo indireto fixo; c) custo direto fixo; d) custo direto varivel; e) despesa operacional. 8. Produtos Acabados em estoque so: a) custo das mercadorias vendidas; b) ativos; c) gastos gerais de fabricao; d) custo de transformao; e) custo de produo. 9. Assinale a afirmativa correta: a) depreciao das mquinas uma despesa direta, em geral, porque se relaciona com a mo-de-obra direta aplicada; b) o aluguel do prdio fabril no item aproprivel pela Contabilidade de Custos; c) matria-prima e embalagens so custos diretos, porque podem ser apropriados perfeitamente aos diversos produtos que so fabricados; d) materiais de consumo tais como graxa ou cola so custos diretos pelas mesmas razes apontadas para a matria-prima e embalagens; e) os pagamentos de comisses de vendedores, por guardarem estrita proporcionalidade com o volume de vendas, so considerados despesas fixas.

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CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

10. Afbrica de mveis Delta Ltda. tem os seguintes elementos de custo de fabricao: Fora Motriz Madeira
Cola

R$/. 6.000,00 R$ 110.000,00 R$ 2.000,00 R$ 8.000,00

Depreciao do Equipamento 11-000,00 Verniz 5.000,00 Mo-de-Obra Direta (MOD) R$ 100.000,00 Contribuio para o INSS - MOD R$ 23.000,00 Salrio do Supervisor (Supervisiona a Fabricao de Diversos Produtos) 20:000,00 Contribuio para o INSS sobre o Salrio do Supervisor 4.000,00 Seguro das Instalaes Fabris 7.000,00 Isto posto, pede-se o valor do Material Direto (MAT), da Mo-de-Obra (MOD) e do Custo Indireto de Fabricao (CIF), emR$: a) MAT = 125.000,00, MOD =124.000,00 b) MAT = 100.000,00, MOD =147.000,00 c) MAT-110.000,00, MOD =123.000,00 d) MAT = 107.000,00, MOD =120.000,00 e) MAT = 123.000,00, MOD = 27.000,00 11. Est correta a seguinte afirmativa: a) os custos variveis unitrios diminuem quando aumenta a produo; b) os custos fixos unitrios diminuem na mesma proporo da reduo da produo; c) os custos fixos totais decrescem na mesma proporo em que o volume produzido diminui; d) os custos fixos unitrios variam em proporo inversa s variaes.do volume produzido; e) os custos variveis unitrios crescem na mesma proporo em que O volume produzido aumenta. 12. Considere os gastos abaixo, efetuados pela empresa industrial Alfa em determinado perodo:
\

e CIF eCIF e CIF e CIF e CIF

= 47.000,00; = 49.000,00; = 63.000,00; = 69.000,00; =146.000,00.

CLASSIFICAO DE CUSTOS E OS DEFERENTES TIPOS DE CUSTEIO

33

Comisses sobre vendas Mo-de-obra Direta Encargos de Depreciao - Mquinas da Produo Matria-prima consumida Salrios dos supervisores Publicidade Energia eltrica consumida na fbrica

R$ 600.000,00 R$ 7200.db;p0 R$ 1.600.000,00 R$ 12.400.000,00 R$ 3.200.000,00 R$ 2.400.000,00 R$ 2.900.000,00

Os custos de transformao e os custos primrios da empresa no perodo foram, respectivamente (em R$): a) b) c) d) e) 3.000.000,00 12.000.000,00 12.000.000,00 14.900.000,00 14.900.000,00 e e e e e 20.100.000,00; 19.600.000,00; 22.500.000,00; 12.400.000,00; 19.600.000,00.

AS QUESTES DE NMEROS 13,14 E 15 DEVEM SER RESOLVIDAS COM BASE NESTES GASTOS DA EMPRESA INDUSTRIAL BETA: Encargos com Depreciao de Mveis e Utenslios Mo-de-obra Indireta Matria-prima consumida Outros gastos gerais de fabricao Comisses sobre vendas Encargos com Depreciao de Mquinas da Produo Aluguel do Escritrio de Vendas Salrios dos Vendedores ICMs sobre Vendas Mo-de-obra Direta Material de Embalagem utilizado na Produo R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ 80.000,00 160.000,00 540.000,00 120.000,00 300.000,00 140.000,00 60.000,00 20.000,00 600.000,00 220.000,00 40.000,00

13. Os custos diretos da Beta no perodo totalizaram (em R$): a) 540.000,00; b) 800.000,00; c) 760.000,00; d) 940.000,00; e) 960.000,00. 14. O a) b) c) d) e) valor dos custos indiretos da Beta foi (em R$): 280.000,00; 420.000,00; 460.000,00; 500.000,00; 540.000,00.

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CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

15. As despesas fixas e variveis da Beta no perodo foram, respectivamente (em R$): a) 100.000,00 e 960.000,00; b) 140.000,00 e 920.000,00; c) 160.000,00 e 940.000,00;

d) 160.000,00 e 900.000,00;

e) 300.000,00 e 900.000,00.

UTILIZE OS DADOS A SEGUIR PARA RESPONDER AS QUESTES DE N 0 5 16 A19. A empresa Gama S/A apresenta os seguintes custos para a fabricaq de seu produtor Custo varivel unitrio: R$ 50,00; Custo fixos associados produo dex:R$ 40.000,00 r O preo de venda de x de R$ 90,00 cada unidade. : ..

y^ v ^ v S l " ^

1 6 . 0 custo total de produo de x (CT) pode ser representado pela funo (Q significa a quantidade produzida e vndid): > '" .a) CT = 50 + 40.000,00 0; . - V - r ; ^ b) CT = 50 Q; c) CT = 40.000,00 + 50 Q; ' d) CT = 40.000,00; e) CT = 40.000,00:+ 90Q. 17. o custo fixo unitrio e o custo varivel unitrio de se produzir ^ e s i m ^ d ^ d dex so, respectivamente, em R$:. r ; a) 40.000,00 e 50,00; b) 40.000,00 e 50.000,00; . c) 40,00 e 90,00; d) 40,00 e 50,00; e) 90,00 e 40.000,00. " SSSl

18. O custo total de produo correspondente fabricao de 800 unidades de * 4, emR$: a) 104.000,00; b) 90.00a00; c) 64.000,00; d) 80.000,00; ."."-^v^ e) 40.000,00. "^l^^^gglC;

CLASSIFICAO DE CUSTOS E OS DEFERENTES TIPOS DE CUSTEIO 42

19. Caso a companhia produza e venda 1.200 unidades de x, ela auferir: a) uma receita total de vendas de R$ 100.000,00; b) um custo total de produo de R$ 108.000,00; c) um lucro de R$ 8.000,00; d) um prejuzo de R$ 8.000,00; e) nem lucro, nem prejuzo. 20. Analise as afirmativas abaixo. v I - O sistema de apropriao de custos denominado custeio por absoro apropria to somente os custos indiretos de fabricao dos produtos elaborados. II - O sistema denominado custeio varivel apropria todos os custos d produo aos produtos elaborados. EI - O sistema de apropriao de custos denominado custeio padro apropria to somente os custos fixos da produo aos produtos elaborados. IV - O sistema de apropriao de custos denominado custeio por absoro apropria todos os custos de produo aos produtos elaborados. V - O sistema denominado custeio baseado em atividades apropria somente os custos diretos aos produtos elaborados. Pode se afirmar que est correta apenas a afirmativa: a) ; b) m; c) IV; d) I; e) V.

GABARITO l.E 6.A 11.D 16.C 2.A 7.D 12.E 17.D 3.E 8.B 13.B 18.D 4.A 9.C 14.B 19.C 5.B 10.C 15.D 20.C

Custeio por Absoro um processo de apurao de custos, cujo objetivo ratear todos os seus elementos (fixos ou variveis) em cada fase da produo. Logo um custo absorvido quando for atribudo a um produto ou unidade de produo, assim cada unidade ou produto receber sua parcela no custo at que o valor aplicado seja totalmente absorvido pelo Custo dos Produtos Vendidos ou pelos Estoques Finais. Nos Estados Unidos conhecido com o nome de Custo Convencional.

5.2. APURAO
O esquema bsico do custeio por absoro o demonstrado a seguir: 1. Separao de custos e despesas. 2. Apropriao dos custos diretos e indiretos produo realizada no p e r o do. 3. Apurao do custo da produo acabada. 4. Apurao do custo dos produtos vendidos. 5. Apurao do resultado. Uma vez realizada a separao entre custos e despesas, de acordo com os critrios discutidos no captulo 3, o esquema bsico contbil do ciclo de custos e seu inter-relacionamento com a Contabilidade Geral pode ser visualizado nos diagramas I e n.

5.2,1. DIAGRAMA /
DETALHAMENTO DAS CONTAS DE CUSTO REFERENTES A ESTOQUES MATERIAIS DIRETOS Estoque inicial Compras Estoque Final Sadas de materiais para a produo PRODUTOS EM ELABORAO Sadas de Produtos Estoque inicial MD Custo de Acabados (Custo da MOD > Produo Produo Acabada) CIF J Perodo Estoque Final

18

CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

PRODUTOS ACABADOS Estoque inicial Custo da Produo Acabada Estoque Final Sadas de Produtos Vendidos (Custo dos Produtos Vendidos =CPV)

5.2.2. DIAGRAMA II
INTEGRAO DA CONTABILIDADE GERAL COM A CONTABILIDADE DE CUSTOS CONTAS DA CONTABILIDADE CONTAS DA CONTABILIDADE DE CUSTO GERAL CAIXA ou BANCOS ou CONTAS A PAGAR
Saldo Materiais Folha de Pagamento do pessoal da Fbrica Demais Gastos de Fabricao: Energia Combustveis Limpeza Manuteno Aluguis etc.

MATERIAL DIRETO

PRODUTOS EM ELABORAO

MO-DE-OBRA DIRETA
Salrios e Encargos do pessoal diretamente ligado Produo

CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO

Mo-de-Obra Indireta (No diretamente ligada produo) Demais Gastos Seguros da Fbrica ' Depreciao do Prdio, Mquinas e Equipamentos da Fbrica

PRODUTOS ACABADOS

DESPESAS ANTECIPADAS
Saldo

DEPRECIAO ACUMULADA

CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS

CUSTEIO POR ABS ORO-DETERMINAO

39

5.2.3.

REGISTROS

CONTBEIS

S considerada custo a parcela dos materiais que utilizada na produo. A conta Materiais Diretos apresenta normalmente, no incio do perodo, um saldo devedor que corresponde aos materiais no utilizados no perodo anterior. Recebe, a seu dbito, todas as compras que foram efetuadas no perodo. A contrapartida das compras feita, caso haja desembolso, a crdito de Caixa ou Bancos, conforme seja em dinheiro ou cheque; caso no haja, a crdito de Contas a Pagar. As sadas dos materiais requisitados para utilizao na produo so registradas a crdito de Materiais Diretos e a dbito de Produtos em Elaborao. A diferena entre os dbitos e crditos lanados na conta Material Direto corresponde ao valor dos materiais no empregados no perodo, que constituiro o estoque final do atual perodo e conseqentemente estoque inicial do perodo seguinte. Caso a empresa levante o Balano neste momento, este estoque ser classificado no Ativo Circulante. Os elementos que compem o custo de aquisio dos materiais e os diferentes mtodos de avaliar o valor de suas sadas para a produo sero discutidos no no captulo 6, a seguir. Os gastos relativos remunerao dos empregados diretamente ligados produo (inclusive encargos sociais) so denominados de Mo-de-Obra Direta (MOD) e debitados a uma conta especfica com este nome, em contrapartida conta representativa de salrios e encargos a pagar. O que so empregados diretos e como se calcula sua remunerao (inclusive encargos) so temas analisados no captulo 6, a seguir. A conta de Mo-de-Obra Direta encerrada no final do perodo contra Produtos em Elaborao. O restante da Folha de Pagamento relativa ao pessoal da fbrica que no seja classificada como MOD denominada de Mo-de-Obra Indireta (MOI). Os demais gastos efetuados na produo e que no correspondam ao consumo de materiais diretos ou ao pagamento de mo-de-obra direta so chamados de Custos Indiretos de Fabricao (CIF). So, entre outros: Materiais Indiretos Mo-de-Obra Indireta Energia Eltrica Combustveis Manuteno de Mquinas Conta de Telefone da Fbrica Aluguel da Fbrica ou de Equipamentos Depreciao e Seguros da Fbrica Imposto Predial Estes gastos sero debitados conta de Custos Indiretos de Fabricao, com contrapartida em Caixa, Bancos ou Contas a Pagar. No caso de Seguros e Depreci-

18

CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

ao, a contrapartida ser em Despesas Antecipadas e Depreciao Acumulada, respectivamente. No final do perodo, a conta de Custos Indiretos de Fabricao (CIF) encerrada contra Produtos em Elaborao. Como visto, as contas de custo so encerradas contra a conta de Produtos em Elaborao. Esta conta, que pode ter um estoque inicial representativo de produtos ainda no terminados, oriundos do perodo de produo anterior, recebe a seu dbito todo o custo de produo do perodo. medida em que, no prprio perodo, os produtos vo sendo terminados, a conta ser creditada pelo valor de custo a eles relativos. No final do perodo, seu saldo devedor corresponder ao estoque remanescente de produtos no acabados e ir constituir o estoque inicial destes no perodo seguinte. A conta de Produtos Acabados recebe a seu dbito o valor de custo dos produtos acabados no perodo (Custo da Produo Acabada). medida em que estes produtos forem sendo vendidos, a conta ser creditada pelo valor de custo a eles referentes. Seu saldo, ao final do perodo, corresponder aos produtos acabados que no foram vendidos e constituir o estoque inicial do perodo seguinte. A conta Custo dos Produtos Vendidos recebe a seu dbito o valor correspondente ao custo dos produtos comercializados pela empresa. Por se tratar de conta de resultado, ser encerrada no final do. perodo contra a conta de Apurao de Resultado. Seu valor, deduzido das Vendas Lquidas, corresponder ao Lucro Bruto da empresa industrial e tambm denominado de Resultado Industrial.

5.3. CASO PRTICO

O exemplo a seguir, esclarecer a questo. A empresa industrial PVSN apresentava em 01-03-X3 os seguintes saldos em suas contas de estoque: Estoque de Material Direto Estoque de Produtos em Elaborao Estoque de Produtos Acabados No decorrer do ms, os seguintes fatos ocorreram: 1) Compra de material direto pelo valor de 200,00; 2) Apropriao do consumo de energia eltrica do ms Fbrica Administrao 3) Requisio de R$ 150,00 de material direto pela Produo; 25,00 15,00 100,00 120,00 80,00

CUSTEIO POR ABS ORO-DETERMINAO 48

4) Apropriao de servios de limpeza executados por terceiros Fbrica Administrao Comercial 5) Apropriao de parcela vencida de seguro contra incndio Fbrica Administrao Comercial 6) Folha de Pagamento do Ms (inclui encargos) v Pessoal da Fbrica: Mo-de-Obra Direta Mo-de-Obra Indireta Pessoal da rea Administrativa e Comercial 7) Apropriao dos Encargos de Depreciao Fbrica Administrao Comercial

5,00 3,00 10/00 2,00

42,00 S O M 72,00 50,00

18'00

5,00

8) Foram transferidos dos seguintes valores De MOD e CIF para Produtos em Elaborao: 42,00 e 88,00 respectivamente. De Produtos em Elaborao para Produtos Acabados, correspondente produo acabada no perodo: 350,00 De Produtos Acabados para Custo de Produtos Vendidos, correspondente ao custo dos produtos que foram vendidos no perodo: 400,00 Pede-se contabilizar e calcular o Lucro Operacional Lquido correspondente ao ms de Maro de 19X3, sabendo-se que as vendas lquidas neste ms totalizaram R$ 800,00 pagas vista. Supondo-se, para fins de simplificao, que todos os gastos tenham sido efetuados sem desembolso e em contrapartida conta sinttica Contas a Pagar e que todas as despesas sejam lanadas na conta sinttica Despesas Operacionais, os lanamentos seriam: 1) Material Direto a Contas a Pagar 2) Custos Indiretos de Fabricao Despesas Operacionais a Contas a Pagar 3) Produtos em Elaborao a Material Direto 25,00 15,00 40,00 150,00 150,00 200,00 200,00

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CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

4) Custos Indiretos de Fabricao Despesas Operacionais a Contas a Pagar 5) Custos Indiretos de Fabricao Despesas Operacionais a Seguros a Vencer 6) Mo-de-Obra Direta Custos Indiretos de Fabricao Despesas Operacionais a Contas a Pagar 7) Custos Indiretos de Fabricao Despesas Operacionais a Depreciao Acumulada 8) Produtos em Elaborao a Mo-de~Obra Direta a Custos Indiretos de Fabricao 8.1) Produtos Acabados a Produtos em Elaborao 8.2) Custo dos Produtos Vendidos a Produtos Acabados 9) Bancos conta Movimento a Vendas Lquidas

5,00 3,00 8,00 10,00 2,00 12,00 42,00 30,00 50,00 122,00 18,00 5,00 23,00 130,00 42,00 88,00 350,00 350,00 400,00 400,00 800,00 800,00

APURAO DO RESULTADO: 10) Vendas Lquidas a ARE 11) ARE a Despesas Operacionais a Custo dos Produtos Vendidos 800,00 800,00 475,00 75,00 400,00

CUSTEIO POR ABS ORO-DETERMINAO

43

OS RAZONETES FICARIAM ASSIM: CONTAS A PAGAR Saldo Inicial 200,00 (1) 40,00 (2) 8,00 (4) 122,00 (6) MATERIAL DIRETO Ei -100,00 (1) 200,00 Ef =150,00 150,00 (3) MOD (6) 42,00 42,00 (8)

CIF (2) 25,00 (4) 5,00 (5) 10,00 (6) 30,00 (7) 18,00

PRODUTOS EM ELABORAO E =120,00 (3) 150,00 (8) 130,00 Ef = 50,00 350,00 (8.1) =CUSTO DA PRODUO ACABADA

PRODUTOS ACABADOS Ei = 80,00 (8.1) 350,00 400,00 (8.2) CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS

88,00 88,00 (8)

E = 30,00

DESPESAS OPERACIONAIS (2) 15,00 <4) 3,00 (5) 2,00 (6) 50,00 (7) 5,00 75,00 75,00 (11)

SEGUROS A VENCER SALDO DEVEDOR 12,00 (5)

DEP. ACUMULADA SALDO CREDOR 23,00 (7)

CPV (8.2) 400,00 400,00 (11)

VENDAS LQUIDAS (10) 800,00 800,00 (9)

CONTA MOVIMENTO Saldo Devedor (9) 800,00

BANCOS

ARE

(11) 475,00

800,00(10)

325,00
(*) Lucro Operacional Lquido

18

CONTAB !L D ADE

DE

CUSTOS

5.3.1.

OUTRAS

FORMAS

DE APURAO

5.3.1.1. A P U R A O P E L O E S T O Q U E FINAL Outra forma de apresentar o exemplo seria substituir as informaes dos valores de sadas dos itens 3 e 8 pelo valor dos estoques finais: Estoque Final de Material Direto Estoque Final de Produtos em Elaborao Estoque Final de Produtos Acabados 150,00 50,00 30,00

Nesse caso, apurar-se-ia o valor das sadas de materiais diretos para produo, das sadas dos produtos em elaborao para o estoque de produtos acabados e do custo dos produtos vendidos atravs da subtrao do valor dos estoques finais respectivos do total dos dbitos das contas Material Direto, Produtos em Elaborao e Produtos Acabados. Assim: MATERIAL DIRETO Ei = 100,00 (1) 200,00 TOTAL DE ? SADAS PARA DBITOS 300,0C PRODUO = 150,00 EF - 150,00 PRODUTOS EM ELABORAO Ei = 120,00 (3) 150,00 (8) 130,00 TOTAL DE ? = CUSTO DA PRODUO DBITOS 400,00 ACABADA = 350,00 EF = 50,00 PRODUTOS ACABADOS Ei = 80,00 (8.1) 150,00 TOTAL DE ? = CUSTO DOS PRODUTOS DBITOS 430,00 VENDIDOS = 400,00 Ef 30,00 ? = 430,00 - 30,00 - 400,00 ? 300,00 - 150,00 = 150,001

= 4 0 0 , 0 0 - 5 0 , 0 0 = 350,00

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5.3.1.2. A P U R A O C O M P L E T A Uma outra forma de apurao do Custo dos Produtos Vendidos e do Resultado Industrial atravs da utilizao do esquema a seguir:

APURAO DO CPV 01. Estoque Inicial de Material Direto (EIMD) 02. (+) Compras de Material Direto 03. ( - ) Estoque Final de Matrial Direto (EFMD) 04. H Material Direto Consumido (MD) 05.(+) Mo-de-Obra Direta (MOD) 06.(+) Custos Indiretos de Fabricao (CIF) 07. H Custo de Produo do Perodo (CPP) 08.(+) Estoque Inicial de Produtos em Elaborao (EIPE) 09. ( - ) Estoque Final de Produtos em Elaborao (EFPE) 10. (=) Custo da Produo Acabada do Perodo (CPA) 11. (+) Estoque Inicial de Produtos Acabados (EIPA) 12. ( - ) Estoque Final de Produtos Acabados (EFPA) 13. (=) Custo dos Produtos Vendidos no Perodo (CPV)

"~

APURAO DO RESULTADO

01. Vendas Lquidas (VL) 02. ( - ) Custo dos Produtos Vendidos (CPV) 03. (=) Lucro Operacional Bruto (LB) = (RI) Resultado Industrial 04. ( - ) Despesas Operacionais 05. () Outras Despesas e Receitas Operacionais 06. (=) Lucro Operacional Lquido 07. () Resultado no Operacional 08. (=) Lucro Lquido antes dos Impostos e das Participaes 09. ( - ) Contribuio Social Sobre o Lucro Lquido 10. (~) Imposto de Renda das Pessoas Jurdicas 11. ( - ) Participaes 12. (=) Lucro Lquido do Exerccio _ _ _

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CUSTOS

RESOLUO DO EXEMPLO PELO ESQUEMA APURAO DO CFV 01. EMD 02. (+) Compras 03. ( - ) EFMD 04. (=) 05. (+) 06. (+) 07. (=) 08. {+) 09. ( - ) 10. (=) 11. (+) 12. ( - ) 13. (=) MD Consumido MOD CIF CPP EJPE EFPE CPA ED?A EFPA CPV moo' 200,00 (150,00) 150,00 42,00 88,00 280,00 120,00 (50,00) 350,00 80,00 (30,00) 400,00

. APURAO DO RESULTADO 01. VL 02. ( - ) 03. (=) 04. ( - ) 05. (+) 06. (=) CPV LB Despesas Operacionais Outras Receitas Operacionais Lucro Operacional liquido 800,00 (400,00) 400,00 (75,00) -0325,00

O esquema tambm pode ser visualizado pelo seguinte fluxograma: FLUXOGRAMA

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ORO-DETERMINAO

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5.4. RESUMO
A equao abaixo resume o que foi exposto no presente captulo: (EiPE + EiPA + CPP) (EfPE + EfPA + CPV)

Legenda: EiPE = Estoque Inicial de Produtos em Elaborao EiPA = Estoque Inicial de Produtos Acabados CPP = Custo de Produo do Perodo EfPE = Estoque Final de Produtos em Elaborao EfPA = Estoque Final de Produtos Acabados CPV = Custo dos Produtos Vendidos A Equao mostra que todos os custos incorridos no perodo, mais os custos incorridos no passado e incorporados aos estoques iniciais de produtos (em elaborao e acabados), tero duas destinaes: ou estaro contidos nos estoques finais dos produtos ainda no acabados e nos de produtos acabados ainda no vendidos ou tero feito parte de custo dos produtos vendidos. UTILIZAO DA EQUAO PARA O EXEMPLO DESENVOLVIDO NESTE CAPTULO: ESTOQUES INICIAIS DE PRODUTOS: Produtos em Elaborao Produtos Acabados 120,00 80,00 200,00

(+) CUSTO DE PRODUO DO PERODO: Material Direto Mo-de-obra Direta Gastos Gerais de Fabricao igual a: ESTOQUES FINAIS DE PRODUTOS: * Produtos em Elaborao Produtos Acabados .. 50,00 3iL 80,00 400,00 480,00 150,00 42,00 88.00

280,00

480,00

(+) CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS

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CUSTOS

Um custo lanado como despesa ou uma despesa lanada como custo provoca distores na apurao do resultado do exerccio e conseqentemente na avaliao dos estoques existentes na data do balano. Para constatar as diferenas observe os dados e exemplos abaixo. DADOS R$10.000,00 Custos R$ 6.000,00 Despesas 1.000 unidades Produo 100 unidades Estoque Final de Produtos Acabados Vendas (900 unidades x R$ 20,00) .... .R$18.000,00

5.5.1 APURAO DO CUSTO REAL

Custo Unitrio K$ m000,QQ_ = R$ i 0 / 00 1.000 unidades

Custo dos Produtos Vendidos (CPV): 900u x R$ 10,00 = R$ 9.000,00 Estoque Final de Produtos Acabados: 100u x 10,00 = R$ 1.000,00 DEMONSTRAO DO RESULTADO Vendas ( - ) Custo (CPV) (=) Lucro Bruto ( ) Despesas (=) Lucro Lquido.. 18.000,00 (9.000,00) 9.000,00 (6.000,00) 3.000,00

5.5.2 CUSTO LANADO COMO DESPESA

Na hiptese da empresa lanar indevidamente R$ 1.000,00 de custo como despesa, os clculos seriam os seguintes: Custo unitrio = 1.000 unidades = r $ 9,00

CPV 900u x R$ 9,00 = R$ 8.100,00 Estoque Final de Produtos Acabados 100u x R$ 9,00 = R$ 900,00

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1. Assinale a alternativa incorreta: a) Custeio por Absoro um processo de apurao de custos que rateia todos os custos, fixos ou variveis, em cada fase da produo; b) um custo considerado absorvido quando for atribudo a um produto ou unidade de produo; c) no Custeio por Absoro, cada produto receber sua parcela no custo at que o valor total dos custos seja absorvido pelo Custo dos Produtos Vendidos ou pelo Estoque Final de Produtos Acabados e em Elaborao; d) No Custeio por Absoro, o valor dos Estoques Iniciais de Produtos Acabados e em Elaborao somados ao Custo de Produo do Perodo ser igual ao somatrio do Custo dos Produtos Vendidos com os Estoques Finais de Produtos Acabados e em Elaborao; e) Custeio por Absoro refere-se apenas a um processo para determinao do valor dos Estoques Finais de Produtos Acabados e em Elaborao, no podendo ser, portanto, aplicado obteno do valor dos Custos dos Produtos Vendidos por contrariar o Princpio Contbil da Competncia. 2. correto afirmar que: a) o mtodo de custo varivel agrega os custos fixos ao custo de produo pelo emprego de critrios variveis de rateio; b) o mtodo de custeio por absoro leva em conta, na apurao do custo de produo, todos os custos incorridos no perodo; c) o mtodo de custeio por absoro exige que a avaliao dos estoques seja feita pelo critrio do custo mdio ponderado; d) para efeito de apurao de resultados industriais indiferente qual o mtodo de custeio adotado, seja o varivel ou por absoro; e) a diferena fundamental entre o custeio varivel e o cuteio por absoro que este admite a avaliao dos estoques por mtodo diferente do custo mdio ponderado, ao contrrio do custeio varivel. 3. Na escriturao contbil de uma empresa industrial, os valores dos encargos das depreciaes dos equipamentos de produo e dos mveis e utenslios do escritrio da administrao geral devem ser registrados: a) a dbito das contas Encargos de Depreciao de Equipamentos e Encargos de Depreciao de Mveis e Utenslios, devendo o saldo da primeira integrar o custo dos produtos de fabricao prpria da empresa; b) a dbito das contas Encargos de Depreciao de Equipamentos e Encargos de Depreciao de Mveis e Utenslios, que tero seus saldos transferidos diretamente para Resultado do Exerccio na data do balano;

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c) a dbito da conta Encargos de Depreciao, que ter seu saldo transferido diretamente para Resultado do Exerccio na data do balano; d) a dbito das contas Depreciao Acumulada de Equipamentos e Depreciao Acumulada de Mveis e Utenslios, devendo o saldo da primeira integrar o custo dos produtos de fabricao prpria da empresa; e) a dbito das contas Depreciao Acumulada de Equipamentos e Depreciao Acumulada de Mveis e Utenslios, que tero seus saldos transfe-' ridos diretamente para a conta Custo dos Produtos em Elaborao. 4. Uma empresa fabril, em certo perodo, aplicou no processo produtivo: R$ 50.000,00 de materiais diretos, R$ 50.000,000 de mo-de-obra direta e R$ 50.000,00 de gastos gerais de fabricao. 0 saldo inicial da conta Produtos em Elaborao tambm foi de R$ 50.000,00, enquanto que seu saldo final foi de R$ 0,00. Sabendo-se que: 1 - Custo dos produtos vendidos no perodo foi de R$ 200.000,00; 2 - O saldo inicial da conta Produtos Acabados foi de R$ 0,00; Assinale, com base nos dados fornecidos acima, a alternativa que contm o saldo final da conta Produtos Acabados (em R$): a) 200.000,00; b) 150.000,00; c) d) 0,00; 50.000,00;

e) 250.000,00. 5. A Companhia EE - Indstria e Comrcio, no balancete de verificao relativo ao encerramento do exerccio social, em 31-12-X8, apresentava saldo da conta Seguros a Vencer de R$ 240,00, referente a aplice de seguro contratada em 01-04-X8, com validade de um ano, para cobertura dos seguintes ativos: ATIVOS COBERTOS Mquinas Industriais Equipamentos da Administrao Central VALOR SEGURADO (R$) 2.400,00 1.200,00

Supondo-se que o saldo de R$ 240,00 refira-se integralmente ao prmio total pago pela companhia, o lanamento correto para a apropriao de custos e despesas do perodo ser: a) Seguros a Vencer a Prmio de Seguro-Fbrica a Prmio de Seguro-Administrao 240,00 160,00 80,00;

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b) Despesas Administrativas Gastos Gerais de Fabricao a Seguros a Vencer c) Despesas de Seguros a Seguros a Vencer d) Gastos Gerais de Fabricao Despesas Administrativas a Seguros a Vencer e) Prmio de Seguro-Fbrica Prmio de Seguro-Administrao a Seguros a Vencer

120,00 60,00 240,00; 240,00; 120,00 60,00 180,00; 180,00 60,00 240,00.

6. Foram os seguintes os gastos feitos por uma empresa, num determinado perodo: . Matria-Prima consumida .Mo-de-Obra Direta Energia Eltrica-Fbrica . Salrio da Administrao .Depreciao de Mquinas da Fbrica ,Despesas de Entrega O Custo de Produo do perodo foi d (em R$): a) 160.000,00; b) 170.000,00; c) 180.000,00; d) 190.000,00; e) 230.000,00. 7. Entende-se como Mo-de-Obra Indireta, na Contabilidade de Custos, aquela: a) que diz respeito ao pessoal que trabalha e atua estritamente ligado ao produto que est sendo fabricado; b) responsvel pelas vendas dos produtos fabricados; c) relativa manuteno, preveno de acidentes, superviso e programao e controle da produo; d) relativa administrao dos escritrios, contabilidade geral e apoio Diretoria; e) Direta utilizada na comercializao dos produtos fabricados pela empresa. R$ R$ R$ R$ R$ R$ 100.000,00 60.000,00 20.000,00 30.000,00 10.000,00 40.000,00

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8. Por definio, Custo dos Produtos Vendidos a soma dos custos: a) incorridos no perodo dentro da fbrica; b) contidos na produo acabada no perodo; c) de vendas dos produtos vendidos no perodo; d) incorridos na fabricao dos bens que so vendidos no perodo; e) pagos no perodo para fabricao de produtos. 9. Na movimentao de contas que registram o processo industrial," a conta Custos Indiretos de Fabricao creditada: a) pelos materiais indiretos sados do almoxarifado, debitando-se a conta Almoxarifado; b) pela mo-de-obra indireta incorrida, debitando-se a conta Folha de Pagamento - Fbrica-, c) por outras despesas indiretas de fabricao, debitando-se as contas Caixa ou Contas a Pagar, conforme o caso; d) pelas despesas de seguros, impostos, taxas e assemelhados, debitand-se as contas representativas do pagamento ou da apropriao dessas despesas; e) pelo total das despesas gerais de fabricao ocorridas no perodo, debitando-se a conta Produtos em Elaborao. 10. Num determinado ms, a escriturao contbil de uma empresa industrial registrou os seguintes dados: CONTAS: 1) 2) 3) 4) 5) 6) 7) estoque de matrias-primas no incio do ms compras efetuadas durante o ms estoque de matrias-primas no final do ms.. despesas com mo-de-obra direta gastos gerais de fabricao produo em andamento no incio do ms.... produo em andamento no final do ms R$ 60.000,00 120.000,00 120.000,00 40.000,00 50.000,00 24.000,00 34.000,00

O custo dos produtos elaborados foi, portanto, de (R$):

a) 6 0 . 0 0 0 , 0 0 ; b) 140.000,00; c) 150.000,00; d) 174.000,00; e) 180.000,00.

Os seguintes dados so relativos a um perodo de produo da Cia. Industrial SILPA e devem ser utilizados para responder as questes nmeros 11 a 15:

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ELEMENTOS Compra de Materiais Diretos Arrendamento Mercantil de Mquinas Industriais Mo-de-Obra Direta (MOD) Estoque Inicial de Produtos Acabados Energia Eltrica da Fbrica Despesas Ps-Fabricao Vendas Lquidas Estoque Final de Materiais biretos Estoque Inicial de Produtos em Elaborao Mo-de-Obra Indireta (MOI) Depreciao das Mquinas Industriais Estoque Final de Produtos Acabados Estoque Inicial de Materiais Diretos Constituio de Proviso de Frias e de 13 s para MOD e MOI Estoque Final de Produtos em Elaborao Demais Custos Indiretos de Fabricao 11. O Custo de Produo do perodo (R$) importou em: a) 432.000,00; b) 424.000,00; c) 454.000,00; d) 354.000,00; e) 469.000,00. 12. O Custo da Produo Acabada do perodo foi de (em R$): a) 482.000,00; b) 479.000,00; c) 442.000,00; d) 494.000,00; e) 432.000,00. 13. O Custo dos Produtos Vendidos foi equivalente a (em R$): a) 424.000,00; b) 452.000,00; c) 454.000,00; d) 432.000,00; e) 447.000,00.

RS 100.000,00 80.000,00 110.000,00 20.000,00 30.000,00 150.000,00 726.000,00 15.000,00 40.000,00 35.000,00 55.000,00 28.000,00 23.000,00 17.000,00 62.000,00 19.000,00

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14. O a) b) c) d) e)

Resultado Bruto Industrial correspondeu a (em R$): 310.000,00; 272.000,00; 290.000,00; 302.000,00; 424.000,00.

15. O Lucro Operacional Lquido da companhia, supondo-se que no houve outras receitas e despesas operacionais alm das mencionadas, foi de (em R$): a) 160.000,00; b) 182.000,00; c) 302.000,00; d) no possvel de ser determinado, pois faltam informaes; e) 152.000,00.

GABARITO 1. E 6.D 11.C 2. B 7.C 12.E 3. A 8.D 13.A 4. C 9.E 14.D 5.0 10.B 15.E

Captulo 6

6.1. OBJETIVO
O principal objetivo deste captulo analisar os elementos que fazem parte do Custo de Produo do Perodo, ou seja o Material Direto, a Mo-de-Obra Direta e os Custos Indiretos de Fabricao e sua forma de apropriao aos Estoques existentes e ao Custo dos Produtos Vendidos.

6.2. MATERIAIS DIRETOS

H dois problemas principais em Contabilidade de Custos com relao aos materiais diretos: a) como deve ser contabilizado seu custo de aquisio; b) como devem ser avaliadas as sadas de material para a produo.

6.2.1. CUSTO DE AQUISIO

Este custo compreende todos os gastos efetivamente incorridos para colocao dos materiais em condio de uso, ou seja: a) O valor de aquisio dos materiais; neste valor devem estar incluidos todos os impostos incidentes sobre a compra e excludos os recuperveis (denominaremos esse valor de Compras Brutas); b) as despesas com fretes e seguros, se cobradas em separado do valor dos materiais e arcadas pelo comprador. Devem ser deduzidos do custo de aquisio: Os descontos incondicionais obtidos e abatimentos sobre compras concedidos pelo fornecedor; [ * As devolues de compras (lquidas dos impostos recuperveis) l

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CUSTOS

Notas: l ) As despesas financeiras com a aquisio de materiais e os descontos financeiros eventualmente obtidos neste tipo de operao nunca so considerados como custos ou dedues de custo e sim como despesas financeiras e receitas financeiras (contabilizadas diretamente contra o resultado); 2 ) custos de armazenagem dos materiais e os valores gastos com a Seo de Compras, tais como recepo, manuseio, etc. deveriam ser apropriados aos custos dos materiais, mas geralmente na prtica so tratados como Custos Indiretos de Fabricao. O custo de aquisio dos materiais pode ser resumido pela seguinte frmula: COMPRAS BRUTAS (+) FRETES E SEGUROS SOBRE COMPRAS (-) ABATIMENTOS E DESCONTOS INCONDICIONAIS SOBRE COMPRAS (-) DEVOLUES DE COMPRAS | H CUSTO DE AQUISIO DOS MATERIAIS

6.2.1.1. TRIBUTOS E CONTRIBUIES SOCIAIS R E C U P E R V E I S E N O RECUPERVEIS Um tributo ou contribuio social, incidente sobre compras e vendas de mercadorias ou de matrias-primas, recupervel quando a sua incidncia for no-cumulativa, isto , quando o valor pago de tributos ou contribuies na aquisio pode ser abatido do valor devido quando da posterior venda da mercadoria ou do produto acabado. 6.2.1.1.1 TRIBUTOS RECUPERVEIS So exemplos de tributos recuperveis: o Imposto sobre a Circulao de Mercadorias e Servios (ICMS) e o Imposto sobre Produtos Industrializados (EPI). O ICMS um imposto cujo valor faz parte do preo de venda, ou seja, no jargo tcnico, ele considerado como um imposto cobrado por dentro. Assim, se uma empresa vende uma mercadoria no valor de R$ 1.000,00 e se alquota do ICMS for 18%, o valor do ICMS 18% x R$ 1.000,00, ou seja, R$ 180,00. importante salientar que esse valor de R$ 180,00 j est embutido no preo de venda, ou seja, o valor da aquisio deduzido do imposto recupervel R$ 820,00 (R$ 1.000,00 - R$ 180,00). J o IPI um imposto cobrado por fora, ou seja, ele no integra o valor da mercadoria. Assim, no caso da aquisio mencionada, o IPI incidir sobre o valor da venda, ou seja, R$ 1.000,00. Ento se a alquota do IPI for 10%, o valor do IPI corresponder a 10% x R$ 1.000,00 = R$ 100,00.

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

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A nota fiscal correspondente Valor de aquisio (+) EPI (10%) H Valor total da nota fiscal ICMS (valor destacado)

a essa operao ser: R$ 1.000,00 R$ 100,00 R$ 1.100,00 R$ 180,00 (embutido no valor de aquisio).

importante salientar que, nesse caso, o valor do IPI incide sobre o valor do ICMS, j que o ICMS de R$ 180,00 integra o valor da base de clculo do IPI, que o valor da aquisio (R$ 1.000,00). v Para que o tributo seja recupervel, necessrio que o adquirente da mercadoria ou da matria-prima seja contribuinte do tributo por ocasio da venda da mercadoria ou do produto acabado. Por exemplo, se o adquirente de uma mercadoria for um estabelecimento comercial, ele normalmente no ser contribuinte do IPI na venda dessa mercadoria, uma vez que esse imposto incide sobre a industrializao de produtos. Nesse caso, o valor do IPI pago na aquisio da mercadoria no ser recupervel e integrar o custo de aquisio do bem. J no caso de um adquirente de uma matria-prima, o IPI ser recupervel porque incidir na venda do produto industrializado, sendo que nessa hiptese o valor do imposto no integrar o custo de aquisio da matria-prima. Posto isto, quando o tributo for recupervel, o seu valor ser deduzido do valor da compra e contabilizado numa conta representativa de ativo fiscal, em virtude do seu direito de deduzir esse valor quando da venda do produto. Caso o tributo seja no recupervel, o valor do imposto ser adicionado ao custo de aquisio da mercadoria. Exemplos: 1. A Cia. Comercial ABC adquire produtos industrializados para revenda. A nota fiscal relativa essa compra vem assim discriminada: 1.000 unidades do produto a R$ 10,00 cada R$ 10.000,00 (+) IPI (10%) R$ 1,000,00 () Valor total da nota fiscal R$ 11.000,00 ICMS destacado (18%) = R$ 1.800,00 O valor das compras brutas da companhia ser equivalente a: R$ 11.000,00 (-) R$ 1.800.00 (=) R$ 9.200,00 (valor total da nota fiscal) (valor do imposto recupervel, o ICMS)

Supondo-se compra vista com pagamento por cheque, a contabilizao na aquisio ser (a sigla AC significa que a conta classificada no Ativo Circulante): D Compras Brutas ou Estoque de Mercadorias (AC) D ICMS a Recuperar (AC) C Bancos C/Movimento (AC) 9.200,00 1.800,00 11.000,00

Caso a companhia efetue a venda de todo o lote de mercadorias adquiridas por

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

R$ 21.000,00, com incidncia de ICMS a 18%, a nota fiscal correspondente ser (lembre-se que no h incidncia de IPI, porque a mercadoria foi adquirida por estabelecimento comercial para ser revendida): 1.000 unidades do produto a R$ 21,00 cada ICMS (18%) - R$ 3.780,00 R$ 21.000,00

Supondo-se venda vista recebida em cheque, a contabilizao da venda ser (a sigla ARE significa que a conta correspondente conta de resultado e a sigla PC significa que a conta classificada no Passivo Circulante): D Bancos C/Movimento (AC) C Receita Lquida de Vendas (ARE) C ICMS a Recolher (PC) 21.000,00 17.220,00 3.780,00

Quando a companhia for recolher o ICMS ao Estado, ela ter o direito de abater os R$ 1.800,00 de ICMS cobrados na aquisio das mercadorias do valor de R$ 3.780,00 devidos na venda. A contabilizao da compensao (abater o ICMS a Recuperar do ICMS a Recolher) e do recolhimento da diferena ao Fisco Estadual ser (dois lanamentos, para melhor visualizao): D ICMS a Recolher (PC) C ICMS a Recuperar (AC) D ICMS a Recolher (PC) C Bancos C/Movimento (AC) 1.800,00 1.980,00

Ou seja, a companhia recupera os R$ 1.800,00 gastos com o ICMS na aquisio, abatendo-o dos R$ 3.780,00 devidos pela venda, ou seja, recolhe ao Fisco Estadual apenas a diferena (R$ 1.980,00). Na disciplina de Direito Tributrio, admite-se que os impostos sobre vendas sejam repassados ao adquirente. Ento, diz-se que a Cia. ABC, quando efetua a compra, contribuinte de fato, porque ela suportou o nus tributrio, e quando faz a venda, contribuinte de direito, ou seja, ela tem que recolher ao Estado o valor lquido do tributo (imposto a recolher menos o imposto a recuperar). Cabe ressaltar que na operao de venda caso, o contribuinte de fato o adquirente do bem que pagou o ICMS destacado na nota fiscal de venda da companhia. 2. A Cia. Industrial ABC adquire matrias-primas industrializadas para emprego em seu prprio processo industrial. A nota fiscal relativa a essa compra vem assim discriminada: 1.000 unidades da matria-prima a R$ 10,00 cada (+) IPI (10%) B Valor total da nota fiscal ICMS destacado (18%) = R$ 1.800,00 Nesse caso, como a Cia. ABC contribuinte do IPI porque ela efetua uma operao de industrializao, esse imposto, semelhana do ICMS, tambm considerado recupervel. R$ 10.000,00 R$ 1.000,Q R$ 11.000,00

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO 66

O valor das compras brutas da companhia ser equivalente a: R$ 11.000,00 (valor total da nota fiscal) (-) R$ 1.000,00 (IPI recupervel) (-) R$ 1.800,00 (ICMS recupervel) (=) R$ 8.200,00 Supondo-se compra vista com pagamento por cheque, a contabilizao na aquisio ser D Compras Brutas ou Estoque &e Matrias-Primas (AC) D IPI a Recuperar (AC) D ICMS a Recuperar (AC) C Bancos C/Movimento (AC) 8.200,00 1.000,00 1.800,00 11.000,00

Aps a industrializao, na qual utilizou todo o lote de matria-prima adquirida, caso a companhia efetue a venda dos produtos industrializados por R$ 30.000,00, com incidncia de ICMS a 18% e IPI a 10%, a nota fiscal correspondente ser: 1.000 unidades do produto a R$ 30,00 cada (+) IPI (10%) (=) Valor total da nota fiscal ICMS (18%) = R$ 5.400,00 R$ 30.000,00 RS 3.000.00 R$ 33.000,00

Supondo-se venda vista recebida em cheque, a contabilizao da venda ser: D Bancos C/Movimento (AC) 33.000,00 C Receita Lquida de Vendas (ARE) 24.600,00 C IPI a Recolher (PC) 3.000,00 C ICMS a Recolher (PC) 5.400,00 Quando a companhia for recolher o ICMS ao Estado, ela ter o direito de abater o valor do ICMS cobrado na aquisio das matrias-primas (R$ 1.800,00) dos R$ 5.400,00 de ICMS devido pela venda. Da mesma forma, quando ela for recolher o IPI para a Receita Federal, ela poder abater os R$ 1.000,00 pagos na aquisio das matrias-primas dos R$ 3.000,00 devidos na venda. A contabilizao da compensao (abater o ICMS a Recuperar do ICMS a Recolher e o IPI a Recuperar do IPI a Recolher) e do recolhimento das diferenas ao Fisco Estadual e Federal ser (trs lanamentos, para melhor visualizao): D IPI a Recolher (PC) C IPI a Recuperar (AC) D ICMS a Recolher (PC) C ICMS a Recuperar (AC) D ICMS a Recolher (PC) D IPI a Recolher (PC) C Bancos C/Movimento (AC) 1.000,00 1.800,00 3.600,00 2.000,00 5.600,00

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

6.2.1.1.2 CONTRIBUIES RECUPERVEIS So duas as contribuies sociais incidentes sobre as vendas: a Contribuio Social para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) e a Contribuio para o Programa de Integrao Social (PIS). Estas contribuies podem ter incidncia cumulativa ou no-cumulativa, segundo as disposies da legislao de regncia. Os casos mais gerais so: 1 - as empresas optantes pela tributao do imposto de renda com base no lucro presumido sofrem a incidncia dessas contribuies na forma cumulativa, ou seja, no se recupera as contribuies incidentes na aquisio de mercadorias ou de matria-prima; 2 - as empresas optantes pela tributao do imposto de renda com base no lucro real sofrem a incidncia dessas contribuies na forma no-cumulativa, ou seja, as contribuies incidentes na aquisio so recuperveis. O lucro presumido, como o prprio nome indica, uma tributao em que se presume o valor do lucro com base em coeficientes percentuais aplicados receita bruta de vendas. O lucro real, ao revs, o lucro lquido apurado na escriturao contbil, ajustado por adies, excluses e compensaes do imposto que so admitidas ou autorizadas pela legislao tributria. As alquotas de PIS e COFINS, na sistemtica cumulativa, so respectivamente 0,65% e 3%. Na sistemtica no-cumulativa, essas alquotas sobem para 1,65% e 7,6%. Essas contribuies incidem tambm sobre as importaes de bens e servios. Nessa hiptese, as alquotas so 1,65% e 7.6%, independentemente de a empresa ser tributada pela incidncia cumulativa ou no-cumulativa. A nica diferena que a empresa tributada na sistemtica no-cumulativa tem direito ao crdito da contribuio paga na importao, enquanto a tributada na sistemtica cumulativa no tem esse direito. O tratamento contbil dado s contribuies nas compras o mesmo dos tributos: se recuperveis, so contabilizadas como ativo fiscal, ou seja, crdito fiscal (PIS e COFINS a Recuperar); se no, integram o custo de aquisio do bem adquirido. Para o clculo do crdito das contribuies nas compras (ativo fiscal, ou seja, valores a recuperar), o valor do IPI, quando no recupervel, integra a base de clculo. Quando recupervel, no integra. Exemplos: 1. A Cia. Comercial ABC adquire produtos industrializados para revenda. A nota fiscal relativa essa compra vem assim discriminada: 1.000 unidades do produto a R$ 10,00 cada (+) IPI (10%) H Valor total da nota fiscal ICMS destacado (18%) = R$ 1.800,00 A companhia tributada pelo imposto de renda com base no lucro presumido, ou seja, est sujeita incidncia cumulativa das contribuies. R$ 10.000,00 R$ 1,000,00 R$ 11.000,00

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Nesse caso, o valor das compras brutas da companhia ser equivalente a: R$ 11.000,00 (valor total da nota fiscal) (-) "R$ 1.800.00 (valor do imposto recupervel, o ICMS) (=) R$ 9.200,00 Supondo-se compra vista com pagamento por cheque, a contabilizao na aquisio ser: D Compras Brutas ou Estoque de Mercadorias (AC) D ICMS a Recuperar (AC) v C Bancos C/Movimento (AC) 9.200,00 1.800,00 11.000,00

Caso a companhia efetue a venda de todo o lote de mercadorias adquiridas por R$ 21.000,00, com incidncia de ICMS cobrado com a alquota de 18%, do PIS, alquota de 0,65% e da COFINS, alquota de 3%, a nota fiscal correspondente ser (lembre-se que no h incidncia de IPI, porque a mercadoria foi apenas revendida): 1.000 unidades do produto a R$ 21,00 cada R$ 21.000,00 ICMS (18%) = R$ 3.780,00 At aqui tudo igual ao exemplo 1 do subitem 6.2.1.1.1, porque a incidncia do PIS e COFINS cumulativa, ou seja, essas contribuies no so recuperveis. Entretanto, a contabilizao da venda ser diferente porque h a incidncia tambm do PIS e COFINS, embora os valores respectivos no constem da nota fiscal de venda: D Bancos C/Movimento (AC) C Receita Lquida de Vendas (ARE) C ICMS a Recolher (PC) C PIS a Recolher (PC) C COFINS a Recolher (PC) Notas: I a ) PIS 2S) COFINS 21.000,00 16.453,50 3.780,00 136,50 630,00

R$ 136,50 (0,65% x R$ 21.000,00); R$ 630,00 (3% x R$ 21.000,00).

2. Utilizam-se os mesmos dados do exemplo anterior, supondo-se que nesse caso que a companhia tributada com base no lucro real, ou seja, est sujeita incidncia no-cumulativa das contribuies sociais. A nota fiscal de aquisio a mesma: 1.000 unidades do produto a R$ 10,00 cada (+) IPI (10%) () Valor total da nota fiscal ICMS destacado (18%) = R$ 1.800,00 Entretanto, o valor de compras brutas (custo de aquisio do bem adquirido) ser diferente porque a companhia tem o direito de contabilizar como ativo fiscal o valor correspondente ao crdito do PIS e da COFINS sobre a aquisio, embora esses tributos no constem da nota fiscal. Como j foi explicado, o valor do IPI no recupervel integra a base de clculo das contribuies a recuperar, que ser, porR$ 10.000,00 R$ 1,000,00. R$ 11.000,00

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

tanto R$ 11.000,00 em vez de R$ 10.000,00 (ATENO: a base de clculo da recuperao do ICMS continua sendo R$ 10.000,00): (-) (-) (-) (=) R$ 11.000,00 (valor total da nota fiscal) R$ 1.800,00 (ICMS recupervel = 18% x R$ 10.000,00) R$ 181,50 (PIS recupervel = 1,65% x R$ 11.000,00) 1R$ 836.00 (COFINS recupervel = 7,6% x R$ 11.000,00) R$ 8.182,50

Na venda, tambm haver a incidncia do PIS e COFINS calculados s alquotas de 1,65% e 7,6% respectivamente: D Bancos C/Movimento (AC) C Receita Lquida de Vendas (ARE) C ICMS a Recolher (PC) C PIS a Recolher (PC) C COFINS a Recolher (PC) Notas: l e ) PIS 2) COFINS 21.000,00 15.277,50 3.780,00 346,50 1.596,00

R$ 346,50 (1,65% x R$ 21.000,00); R$ 1.596,00 (7,6% x R$ 21.000,00).

3. A Cia. Industrial ABC adquire matrias-primas industrializadas para emprego em seu prprio processo industrial. A nota fiscal relativa a essa compra vem assim discriminada: 1.000 unidades da matria-prima a R$ 10,00 cada (+) IPI (10%) B Valor total da nota fiscal ICMS destacado (18%) = R$ 1.800,00 Nesse caso, como a Cia. ABC contribuinte do IPI porque ela efetua uma operao de industrializao, esse imposto, semelhana do ICMS, tambm considerado recupervel. V hiptese: Se a Cia. ABC for tributada pelo lucro presumido, a incidncia das contribuies cumulativa, ento elas no representam impostos a recuperar na compra. O valor das compras brutas da companhia ser equivalente a: R$ 11.000,00 (valor total da nota fiscal) (-) R$ 1.000,00 (IPI recupervel) (-) R$ 1.800.00 (ICMS recupervel) (=) R$ 8.200,00 Supondo-se compra vista com pagamento por cheque, a contabilizao na aquisio ser: R$ 10.000,00 R$ 1.000,00 R$ 11.000,00

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

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D Compras Brutas ou Estoque de Matrias-Primas (AC) D IPI a Recuperar (AC) D ICMS a Recuperar (AC) C Bancos C/Movimento (AC)

8.200,00 1.000,00 1.800,00 11.000,00

Aps a industrializao, na qual utilizou todo o lote de matria-prima adquirida, caso a companhia efetue a venda dos produtos industrializados por R$ 30.000,00, com incidncia de ICMS a 18% e IPI a 10%, a nota fiscal correspondente ser: 1.000 unidades do produto a R$^30,00 cada (+) IPI (10%) H Valor total da nota fiscal ICMS (18%) R$ 5.400,00 R$ 30.000,00 RS 3.000.00 R$ 33.000,00

Na venda, h a incidncia do PIS e da COFINS com alquotas de 0,65% e 3% respectivamente sobre o valor da venda sem o cmputo do valor do IPI, ou seja, a base de clculo das contribuies corresponder a R$ 30.000,00. Isso ocorre porque a legislao de regncia dessas contribuies permite a excluso do valor do IPI do total do faturamento para o cmputo da base de clculo dessas contribuies. Supondo-se venda vista recebida em cheque, a contabilizao da venda ser: D Bancos C/Movimento (AC) C Receita Lquida de Vendas (ARE) C IPI a Recolher (PC) C ICMS a Recolher (PC) C PIS a Recolher (PC) C COFINS a Recolher (PC) R$ R$ R$ R$ R$ R$ 33.000,00 23.505,00 3.000,00 5.400,00 195,00 900,00

2- hiptese: Caso a companhia seja tributada pelo lucro real, a incidncia das contribuies ser na forma no-cumulativa, o que implica a existncia de ativos fiscais (crdito contra a Unio) na compra. Nessa hiptese, o valor de compras brutas seria afetado: (-) (-) (-) (-) (=) R$ 11.000,00 R$ 1.000,00 R$ 1.800,00 R$ 165,00 Rft 760.00 RS 7.275,00 (valor total da nota fiscal) (IPI recupervel) (ICMS recupervel) (PIS recupervel) (COFINS recupervel)

Notas: l ) O valor do IPI Recupervel no integra a base de clculo dos crditos das contribuies ao PIS e a COFINS, ou seja, a base de clculo dos crditos corresponder a R$ 10.000,00 (R$ 11.000,00 - R$ 1.000,00); 2 ) PIS R$ 165,00 (1,65% x R$ 10.000,00); 3 ) COFINS R$ 760,00 (7,6% x R$ 10.000,00). Supondo-se compra vista com pagamento por cheque, a contabilizao na aquisio ser:

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

D Compras Brutas ou Estoque de Matrias-Primas (AC) D IPI a Recuperar (AC) D ICMS a Recuperar (AC) D PIS a Recuperar (AC) D COFINS a Recuperar (AC) C Bancos C/Movimento (AC)

7.275,00 1.000,00 1.800,00 165,00 760,00 11.000,00

A contabilizao dos tributos e contribuies sobre as vendas similar da 1hiptese, observando-se que as alquotas do PIS e da COFINS no regime no-cumulativo so 1,65% e 7,6%, respectivamente: D Bancos C/Movimento (AC) C Receita Lquida de Vendas (ARE) C IPI a Recolher (PC) C ICMS a Recolher (PC) C PIS a Recolher (PC) C COFINS a Recolher (PC) 6.2.1.1.3 CONTAS CORRENTES Em nossa exposio at agora, preferimos utilizar as contas Tributos (ou Contribuies) a Recuperar e Tributos (ou Contribuies) a Recolher para expressar os crditos que a entidade tm para com o Fisco em funo de suas aquisies de bens (ativo fiscal recupervel, conta devedora) e os dbitos que a entidade tm para com esse mesmo Fisco em funo de suas vendas. Aps a compensao dos impostos a recuperar com os impostos a recolher, poder existir saldo devedor em Impostos a Recuperar (significando que os crditos em relao ao Fisco so maiores que os dbitos) ou saldo credor em Impostos a Recolher (significando que Os dbitos em relao ao Fisco so maiores que os crditos). Entretanto, em nosso pas, muito utilizado tambm o mtodo de uma nica conta para representar os dbitos e os crditos que a empresa tem para com o Fisco. Trata-se da chamada Conta Corrente. Por exemplo, em vez de utilizar duas contas distintas (ICMS a Recuperar e ICMS a Recolher), algumas entidades preferem utilizar uma nica conta denominada Conta Corrente (C/C) do ICMS: C/C ICMS Crditos para com o Fisco Saldo devedor=a entidade tem mais dbitos do que crditos Dbitos para com o Fisco Saldo credor= a entidade tem mais crditos que dbitos 33.000,00 23.505,00 3.000,00 5.400,00 544,50 2.508,00

A vantagem desse tipo de conta que a compensao feita naturalmente numa nica conta. A desvantagem que essa conta tanto pode constar do Ativo (quando

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

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seu saldo devedor) como do Passivo Exigvel (quando seu saldo credor), fato que pode confundir os usurios da informao contbil que sejam leigos no assunto. 4. A Cia. SILPA importou determinada matria-prima no valor de R$ 20.000,00. Sobre a importao incidiram ainda os seguintes custos, que foram pagos vista atravs de cheques de emisso da empresa: Imposto de Importao IPI ICMS >. PIS COFINS e Frete e Seguro de Transporte das Mercadorias do porto at a fbrica Total do Desembolso 4.000,00 2.400,00 4.600,00 300,00 2.000,00 1.000,00 34.300,00

A empresa fabrica produtos sujeitos incidncia do IPI, do ICMS, do PIS e da COFINS no regime no-cumulativo. O registro do custo de aquisio na conta de Materiais Diretos ser: COMPRAS BRUTAS: Valor de aquisio 20.000,00 (+) Tributos incidentes na compra 13.300,00 (-) Tributos recuperveis (ICMS + IPI + PIS + COFINS) (9.300,00) H Compras Brutas 24.000,00

CUSTO DE AQUISIAO: Compras Brutas (+) Fretes e Seguros (=) Custo CONTABILIZAO: Diversos a Bancos C/Movimento Materiais Diretos ICMS a Recuperar IPI a Recuperar PIS a Recuperar COFINS a Recuperar 34.300,00 25.000,00 4.600,00 2.400,00 300,00 2.000,00 24.000,00 1.000,00 ....25.000,00

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

RAZONETES: MATERIAIS DIRETOS 25.000,00 ICMS A RECUPERAR 4.600,00

IPI A RECUPERAR 2.400,00

PIS A RECUPERAR 300,00

COFINS A RECUPERAR 2.000,00

BANCOS C/MOVIMENTO Saldo 34.300,00

6.2.2. AVALIAO DAS SADAS

ATENO: Nesse subitem, para facilitar a exposio, abstramos a existncia de impostos e contribuies sobre vendas. E importante notar que o custo de aquisio do material direto deve estar lquido dos valores de impostos e contribuies a recuperar, conforme explicado nos subitens precedentes. Veja, a respeito, a soluo das questes ns 31 a 35 do presente captulo. Se o material direto foi adquirido para uso numa determinada ordem de produo ou encomenda, no haver dvidas no reconhecimento de quanto lhe atribuir na sada: ser o seu preo especfico de aquisio. Entretanto, se diversos materiais iguais forem comprados por preos diferentes e forem intercambiveis entre si, qual ser o preo que dever ser tomado por base para avaliar o valor da sada? A surgem trs alternativas: ; DPEPSOFIFO "Primeiro que Entra o Primeiro que Sai" ou "First in, First Out" Por esse mtodo, a sada do material ser avaliada pelo custo das aquisies mais antigas e, portanto, o estoque final remanescente estar avaliado pelo custo das aquisies mais recentes.

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO 74

j 2a) UEPS OU UFO "ltimo que Entra o Primeiro que Sai" ou "Last in, First out" Neste caso, a sada do material ser avaliado pelo custo das aquisies mais recentes e o estoque final, pelo das mais antigas. ^ i ( l SiC) Ml DIO l'()\l)l R U K ) M()\ I 1 Trata-se de avaliar tanto a sada como os estoques finais do material pelo custo mdio ponderado de aquisio. ^ , , , Valor e m R $ d o Estoque Custo Medro Ponderado = - * Umdades em Estoque O EXEMPLO A SEGUIR ESCLARECER A QUESTO: A Cia. SILPA, no incio do ms, tinha 10 unidades da Matria-Prima X adquiridas pelo custo total de R$ 10.000,00 no final do ms anterior. No dia 18, adquiriu 20 unidades a um custo de R$ 1.300,00 cada uma. No dia 25, a Produo requisitou do Almoxarifado 16 unidades da Matria-Prima X. Como deveria ser avaliada a sada e o estoque final remanescente?
M L O pep j

Avaliao da sada para produo: Sairam 16 unidades (as primeiras que entram so as primeiras a sair): 10 unidades x F41-000,00.... ....R$ 10.000,00 6 unidades x E4 1.300,00.... ,...R$ 7.800,00 Valor da Sada F4 ....R$ 17.800,00

Avaliao do Estoque Final (constitudo pelas unidades adquiridas mais recentemente) : 14 unidades x R$ 1.300,0 = R$ 18.200,00

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

pi m u rs
Avaliao da sada para produo (as ltimas que entram so as primeiras a sair): 16 unidades x R$ 1.300,00 = R$ 20.800,00 Avaliao do Estoque Final (constitudo pelas unidades mais antigas): 4 unidades x ] i$ 1.300,00.... ....R$ 5.200,00 10 unidades x 1 1$ 1.000,00.... ....R$ 10.000,00 ,...R$ 15.200,00 Valor da Sada |'l I (. I *>10 Ml DIO

Custo Mdio:

OU

=R$ 1.200,00

Avaliao da sada para produo: 16 unidades x R$ 1.200,00 = R$ 19.200,00 Avaliao do Estoque Final: 14 unidades x R$ 1.200,00 = R$ 16.800,00 : "" AVALIAO Custo do Material Utilizado Estoque Final RESUMO DOS TRS MTODOS PEPS 17.800,00 18.200,00 CUSTO MDIO 19.200,00 16.800,00 UEPS 20.800,00 15.200,00

Note-se que, numa conjuntura econmica em que os preos de aquisio so crescentes (inflao), o Custo do Material mais alto no UEPS que no PEPS (j que as ltimas que entram tem preo mais elevado que as primeiras). Por outro lado, o estoque final maior no PEPS do que no UEPS (j que as unidades mais recentes tem valor maior que as antigas). O Custo Mdio apresenta valores

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intermedirios entre os dois e, por isso e por simplicidade de clculo, geralmente preferido pelas empresas. Notas: I a ) No caso de economia com deflao,os resultados do PEPS e do UEPS quanto ao Custo do Material e de Estoque Final so invertidos; 2a) existe um outro mtodo de avaliao, o NIFO (Next in, first out) ou PREO DE REPOSIO, em que a sada do material avaliada pelo seu preo corrente no mercado. No caso de inflao, o estoque final o maior de todos os mtodos e, em caso de deflao, o menor. CONTABILIZAO: Produtos em Elaborao a Materiais Diretosr> (*) (PEPS = R$ 17.800,00 ou custo mdio = R$ 19.200,00 ou UEPS = R$ 20.800,00). RAZONETES: MATERIAIS DIRETOS Estoque 17.800,00 ou 19.200,00 ou 20.800,00 PRODUTOS EM ELABORAO Saldo 17.800,00 ou 19.200,00 ou 20.800,00

6.2.2.1. MDIA PONDERADA FIXA um mtodo similar ao da mdia ponderada mvel, com a diferena que o estoque inicial e as entradas no ms so tratados como se fossem tuna nica aquisio e as vendas no ms, uma nica sada. Para facilitar o entendimento deste mtodo e sua comparao com a mdia ponderada mvel observe os dados e os exemplos a seguir.

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

DADOS DESCRIO Data 04-01-XI 20-01-XI 21-01-XI 27-01-Xl 30-01-X1 Operao Compra Compra Dev. de Compras Compra Venda Quantidade 500 1.000 200 1.200 2.000 2.000 PREOS Unitrio 420,00 450,00 450,00 600,00 460,80" 600,00 Total 210.000,00 450.000,00 90.000,00 720.000,00 921.600,00 1.200.000,00

23-01 ~X1 Venda

(*) R$ 400,00 (Preo) + R$ 20,00 (Frete) = R$ 420,00 (**) R$ 520,00 (Compra) - R$ 59,20 (Abatimento s/ compras) = R$ 460,80

6.2.2.1.1 Ficha de Controle de Estoque pelo Preo Mdio Ponderado Movei

FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE MTODO APLICADO: PMP
DATA 19X1 04.01 20.01 21.01 23.01 27.01 30.01 TOTAIS 3.300
-

ENTRADAS

SADAS

SALDO

Qtd. Preo Unit. Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total 500 420/00 450,00 (450,00) 210.000,00 450.000,00 (90.000,00) 1.200 2.000 460,80 921.600,00 2.000 1.491.600,00 3.200 459,7362
-

500 1.500 1.300 438,4615 526.154,00 100 2100 919.472,00 100 1.445.626,00
-

420,00 440,00 438,4615 438,4615 459,7362 459,7362

-

210.000,00 660.000,00 570.000,00 43.846,00 965.446,00 45.974,00

-

1.000
(200)

O leitor mais atento observar que foram feitas aproximaes nos clculos. O estoque final corresponder a RS 45.974,00 e o CPV (Custo dos Produtos Vendidos), a RS 1.445.626,00.

Estoque Final = 100 unidades

R$

45.968,00

Custo do Produto Vendido - 3.200 unidades = R$ 1.445.632,00

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO 78

6.2.2.1.2 Ficha de Controle de Estoque pelo Preo Mdio Fixo

- FICHADE CONTROLE DE ESTOQUE MTODO APLICADO: PMF
DATA 19. XI 04.01 20.01 27.01 30.01 500 800' 2.000 420,00 450,00 460,80 210.000,00 360.000,00 921.600,00 3.200" 452,00 V. 500 1300 3300 1.446.400,00 100 420,00 438,46 452,00 452,00 210.000,00 570.000,00 1.491.600,00 45.200,00 ENTRADAS SADAS SALDO Qtd. Preo Unit. Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total

TOTAIS 3.300

1.491.600,00 3.200

1.446.400,00 100

45.200,00

(*)

1.000 da compra - 200 unidades devolvidas = 800 unidades pelo preo total de R$ 360.000,00 (R$ 450.000,00 - R$ 90.000,00) (**) 1.200 unidades + 2.000 unidades = 3.200 unidades PMF =
=

3.300 unidades

452,00

Estoque Final = 100 unid. x R$ 452,00 R$ 45.200,00 Custo do Produto Vendido = 3.200 unid. x R$ 452,00 = R$ 1.446.400,00 6.2.2.2. CASO PRTICO Utilizando os dados a seguir elabore a Ficha de Controle de Estoque pelos mtodos: a) PEPS (Primeiro que Entra Primeiro que Sai); b) UEPS (Ultimo que Entra Primeiro que Sai); c) PMP (Preo Mdio Ponderado); e d) PMF (Preo Mdio Fixo). DADOS DESCRIO Data 19X2 10-01 12-01 15-01 18-01 30-01 Operao Compra Compra Requisio Compra Requisio Quantidade 100 100 150 100 120 PREOS Unitrio 2,00 2,20 2,30 Total 200,00 220,00 230,00

72

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

6.2.2.2.1 Primeiro que Entra, Primeiro que Sai (PEPS)

EICHA DE CONTRLE DE ESTOQUE MTODO A P L ^ D O : : PEPS
DATA ENTRADAS SADAS SALDO

19X2 10.01 12.01 15.01 18.01 30.01

TOTAIS

Qtd. Preo Unit. Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total

100 100

2,00 2,20

200,00 220,00 100 _ 5 Q 150 2,00 2,20 200,00 310,00

110,fl0

100 100 200 50

1Q

2,00 2,00 2 2 Q 2,20

??.o.on

200,00 200,00 420,00 110,00 110,00 340,00 69,00 69,00

100

2,30

230,00

1QQ

50

300

120 650,00 270

_ZQ

50

2,20 Z2Q

1&U1

110,00

150

2,20 IM 2,30 2,30

30 271,00 581,00 30

6.2.2.2.2 ltimo que Entra, Primeiro que Sai (UEPS)

FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE MTODO APLICADO: UEPS
DATA ENTRADAS SADAS SALDO 19X2 Qtd. Preo Unit. Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total 200,00 2,00 100 200,00 2,00 100 10.01 200,00 2,00 100 220,00 100 2,20 12.01 220 100 2s2 420,00 200 220,00 100 2,20 15.01 100,00 2,00 100,00 50 _5 2J2 320,00 150 100,00 2,00 50 2,30 230,00 100 18.01 230,00 1 2Q 330,00 150 230,00 2,30 100 30.01 60,00 2,00 4flr00 30 _2Q 2Q 270,00 120 60,00 2,00 590,00 30 650,00 270 TOTAIS 300 -

6.2.2.2.3 Preo Mdio Ponderado Mvel (PMPM)

FICHA DE CONTROLE DE^ESTOQUE. MTODO APLICADO: PMP
DATA 19X2 10.01 12.01 j 15.01 18.01 30.01 TOTAIS Qtd. 100 100 100 300 ENTRADAS SADAS SALDO Preo Unit Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total 2,00 200,00 100 200,00 2,00 420,00 2,10 200 220,00 2,20 105,00 2,10 2,10 315,00 50 150 2,23 335,00 15U 230,00 2,30 67,40 2,23 267,60 30 120 2,23 67,40 2,23 582,60 30 650,00 270 -

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

73

6.2.2.2.4 Preo Mdio Ponderado Fixo (PMPF)

: FICHA D dONTROLE DE ESTOQUE MTODO APLICADO: PMB " j
DATA 19X2 Qtd. ENTRADAS SADAS SALDO Preo Unit Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total 2,00 100 200.00 200.00 2,00 2,10 200 420,00 220,00 2.20 2.17 650.00; 300 230.00 2.30 2,17 64,10 2,17 585,90 300 270 ' 2,17 64,10; 585,90 30 650,00 270 -

mo 10.01 ino 12.01 100 ! 18.01 30.01 TOTAIS 300

(*) 150 unidades + 120 unidades = 270 unidades

6.2.2.2.5 Comparao entre os Mtodos

ELEMENTOS EFPA CPV PEPS 69,00 581,00 PMP 67,40 582,60 PMF 64,10 585,90 UFPS 60,00 590,00

6.2.3. PERDAS

DE MATERIAIS

6.2.3.1. PERDAS NORMAIS OU ANORMAIS

As perdas normais de materiais so aquelas inerentes ao processo produtivo e, por este motivo, fazem parte do custo do produto fabricado, pois constituem-se num sacrifcio necessrio para a obteno deste ltimo. Assim, por exemplo, se na produo de um componente qumico so incorridas perdas de matrias-primas em funo de sua evaporao no processo, ser apropriado ao custo do produto a quantidade total de matria-prima utilizada e seu respectivo custo. Por sua vez, as perdas anormais caracterizam-se por serem aleatrias e involuntrias: por exemplo, perda de matrias-primas qumicas em funo de uma inundao da fbrica. Neste caso, d-se baixa no estoque do material com contrapartida numa conta de resultado, j que no se trata de sacrifcio necessrio obteno do produto.

6.2.3.2. RECUPERAO DE PERDAS 6.2.3.2.1 Materiais, Subprodutos e Sucatas

s vezes, os materiais perdidos no processo produtivo podem ter seu custo recuperado pela empresa. o caso, por exemplo, das limalhas de ferro, aparas de papel, etc.

74

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Se os itens perdidos tiverem comercializao normal sero considerados subprodutos. Caso contrrio, sucatas. Voltaremos a este assunto com mais detalhes no captulo ns 7, item 7.4.

6.3. MO-DE-OBRA
6.3.1. MO-DE-OBRA DIRETA (MOD)

Mo-de-Obra Direta (MOD) o gasto relativo ao pessoal que trabalha diretamente na produo, sendo possvel a averiguao do tempo dispendido na elaborao do produto e, portanto, um gasto cujo valor aproprivel a este sem necessidade de qualquer critrio de rateio. Assim, por exemplo, um soldador que faz operaes em um produto de cada vez, tem seu gasto para com a empresa classificado como Mo-de-Obra Direta, uma vez que possivel identificar perfeitamente o nmero de horas trabalhadas em cada produto. Multiplicando-se as horas trabalhadas pelo custo por hora do operrio, obtmse um total de custo; que aproprivel a cada produto sem necessidade de se recorrer a qualquer critrio de alocao.

6.3.2. MO-DE-OBRA

INDIRETA

(MOI)

Os gastos relativos ao pessoal da produo que necessitam de algum critrio de rateio para sua apropriao ao produto so classificados como Mo-de-Obra Indireta (MOI). Assim, por exemplo, um operrio que trabalha supervisionando quatro mquinas, cada uma executando uma operao num produto diferente, ter seu custo classificado como MOI, pois inexiste forma objetiva de apropriao a qualquer um deles, devendo ser usado algum critrio subjetivo para esta alocao. Da mesma forma, so classificados como MOI os gastos com o pessoal de manuteno das mquinas, com o pessoal da limpeza da fbrica, etc.

6.3.3. TEMPO OCIOSO

Uma observao importante que mesmo os gastos relativos ao pessoal que trabalha diretamente na produo podem conter uma parcela classificada como MOI. Se, por hiptese, o operrio fica determinado tempo ocioso, o custo relativo a este tempo classificado como MOI, por no estar ligado diretamente a nenhum produto. Assim, a MOD quase sempre pode ser classificada como custo varivel, esteja ou no o operrio trabalhando na produo, j que o tempo ocioso no ser considerado no clculo da MOD.

6.3.4. CLASSIFICAO

CONTBIL

Enquanto os gastos com Mo-de-Obra Direta podem ser debitados diretamente nas contas de PRODUTOS, por serem a eles diretamente atribuveis, os gastos com Mo-de-Obra Indireta so classificados como Custos Indiretos de Fabricao, a serem rateados aos diversos produtos.

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO 82

6.3.5. CLCULO DO CUSTO DA MO-DE-OBRA DIRETA

Para o clculo da MOD, alm do nmero de horas efetivamente trabalhadas na tarefa, preciso tambm se apurar o custo por hora do trabalhador. Neste custo, alm do salrio propriamente dito, devem ser considerados os encargos sociais incidentes sobre a mo-de-obra e tambm os direitos trabalhistas (Descanso Semanal Remunerado, 1/3 de Adicional de Frias, 13a Salrio, etc.). Cada empresa, em funo de sua especificidade (inclusive porque alguns encargos variam em funo do tamanho e da natureza da empresa, tais como o Seguro de Acidentes de Trabalho e a contribuio para o SESI/SENAI), faz seus clculos de forma diferente. Apresentaremos um exemplo em que a empresa paga o seguro de acidentes de trabalho alquota de 1%, pelo fato de sua atividade industrial ser considerada de risco leve, e as seguintes contribuies para terceiros: SENAI SESI SALRIO EDUCAO INCRA SEBRAE TOTAL ... ... ... ... ... ... 1,0 % 1,5 % 2,5 % 0,2 % 0,6 % 5,8%fl)

A contribuio do empregador para o INSS de 20% e o Fundo de Garantia por Tempo de Servio de 8%. Todos esses valores so calculados sobre o salrio bruto dos empregados. Suponhamos que um operrio seja contratado a R$ 5,00 por hora e calculemos o gasto anual: a) Salrios 335 dias x 7,333333 hs(,) x R$ 5,00 b) FRIAS 30 dias x 7,333333 hs x R$ 5,00 c) ADICIONAL DE FRIAS 1/3 sobre frias d) 13 SALRIO (Pago com base em ms de 30 dias) 220 hs (7,333333 hs x 30) x R$ 5,00 REMUNERAO ANUAL R$ 12.283,33 R$ R$ 1.100,00 366,67

R$ 1.100,00 R$ 14.850,00

(1) Os pagamentos ao SENAI, SESI, Salrio-Educao e SEBRAE tambm sao denominados Sistema S.

76

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

e) CONTRIBUIES SOCIAIS (em %) INSS TERCEIROS (Senai, Sesi, etc) Seguro c/Acidente de Trabalho FGTS 34,8 % sobre R$ 14.850,00 GASTO TOTAL

20,0 5,8 1,0 m

34,8% R$ 5.167,80

R$ 20.017,80

(*) Observao: a jornada de trabalho prevista na Constituio Federal de 44 horas semanais, ou seja, um mdia de 44/6 = 7/333333 hs por dia; o Descanso Semanal Remunerado pago tambm na base de 7,333333 hs por dia. Agora, calcula-se o nmero de horas que efetivamente o operrio esteve disposio da empresa: Nmero total de dias no ano (-) Domingos (exclusive 4, j computados nas frias) (-) Frias : (-) Feriados (=) DIAS TEIS DISPOSIO DA EMPRESA HORAS DE TRABALHO NO ANO 275 dias x 7,333333 hs 365 (48) (30) (12) 275 2.016,67 Horas

Para calcular o CUSTO POR HORA, basta dividir-se o GASTO TOTAL pelas HORAS DE TRABALHO NO ANO: R$ 20.017,80 * 2.016,67 hs = R$ 9,9262 por hora. Verifica-se que, por conta dos encargos sociais e direitos trabalhistas, houve um acrscimo de 98,5% r) no salrio por hora. Este um nmero mnimo, pois no esto computados outros gastos, tais como, por exemplo, faltas abonadas em funo de licena-nojo, licena-gala, licena-paternidade e outras.
('>

98,5 = JY 9f 9262 y 1 x 100 .1 5,00 j

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

77

6.3.6. CONTABILIZAO

DA

FOLHA

DE

PAGAMENTO

A Folha de Pagamento de uma empresa industrial contm o total de gastos com os seus empregados, quer estes trabalhem na rea administrativa e comercial quer no setor de produo. Os gastos com o pessoal da rea administrativa e comercial so considerados despesas que ao final do perodo de apurao sero transferidas diretamente para o Resultado do Exerccio. Os gastos com o pessoal da produo so considerados como custos e classificados como MOD ou MOI. Faremos a seguir um exemplo da contabilizao da folha de pagamento de uma empresa industrial. Por simplicidade, suporemos que a empresa s desconta na folha a contribuio previdenciria dos empregados e o imposto de renda retido na fonte (no desconta adiantamentos salariais, mensalidades de sindicato, participao em planos de sade, etc). Suporemos, tambm, inexistncia de benefcios tais como auxlio-maternidade, auxlio-doena, etc. Os dados da Folha de Pagamento da Cia Industrial SNPV esto discriminados na tabela a seguir. As contribuies previdendrias englobam as devidas ao INSS, SESI/ SENAI, FGTS e Seguros contra Acidentes de Trabalho. FOLHA DE PAGAMENTO (em R$)
PESSOAL MOD MOI Produo SALRIOS BRUTOS 120.000,00 200.000,00 CONTRIBUIES PREVTDENCIRIAS Empregador Empregado 42.000,00 28.000.00 70.000,00 35.000,00 12.000,00 20.000,00 10.000,00 IR-FONTE 18.000,00 12.000.00 30.000,00 15.000,00 SALRIOS LQUIDOS 90.000,00 60.000.00 150.000,00 75.000,00

rea Comerdal e Admi- 100.000,00 nistrativa

TOTAL

300.000,00

105.000,00

30.000,00

45.000,00

225.000,00

Contas envolvidas na contabilizao: Mo-de-Obra Direta Mo-de-Obra Indireta Despesa de Salrios Despesas com Contribuies Previdendrias Salrios a Pagar Contribuies Previdendrias a Recolher IR-Fonte a Recolher (Custo) (Custo) (Resultado) (Resultado) (Patrimonial) (Patrimonial) (Patrimonial)

78

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

CONTABILIZAO Diversos a Diversos Mo-de-Obra Direta (Salrio + Cont.Prev. do Empregador) Mo-de-Obra Indireta (Salrio + Cont.Prev. do Empregador) Despesas com Salrios Despesas com Contribuies Previdendrias a Salrios a Pagar (Folha lquida) a Cont. Previdendria a Recolher (Empregador + Empregado) a IR-Fonte a Recolher

162.000,00 108.000,00 100.000,00 35.000,00 225.000,00 135.000,00 45.000.00 405.000,00 405.000,00

Observe que a contribuio previdendria dos empregados e o imposto retido na fonte sobre os seus salrios no so contabilizados como custo ou despesa porque no so encargos cujo nus seja da empresa. A empresa mera repassadora de tais encargos (que so descontados dos salrios dos empregados, uma vez que eles so os contribuintes) para o Tesouro Nadonal. O encargo da empresa corresponde ao pagamento dos salrios brutos e da contribuio previdendria de sua responsabilidade. Assim, o custo ou despesa com pessoal ser constitudo pela soma dos salrios brutos com a contribuio previdendria referente parcela do empregador.

6.3.7, OUTROS GASTOS RELACIONADOS COM A MO-DE-OBRA

H inmeros gastos que so incorridos pela empresa em funo da mo-deobra utilizada, tais como, os reladonados com: Aquisio de Vesturio adequado; Vale-Refeio ou gastos com restaurante prprio da empresa; Transporte do pessoal; Assistnda Mdica e muitos outros. Estes gastos, por serem de natureza fixa e guardarem pouca relao com o volume de produo, no so dassificados como Mo-de-Obra Direta e geralmente so debitados conta de Custos Indiretos de Fabricao para fins de posterior rateio aos produtos.

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

79

6.3.8. COMPATIBILIZAO DOS DADOS DA CONTABILIDADE GERAL COMA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Quando foi dado o exemplo do clculo do custo da taxa horria da Mo-deObra Direta no subitem 6.3.5, observou-se que este custo horrio inclui, por exemplo, uma parcela relativa ao 13e salrio. Para que os dados utilizados pela Contabilidade de Custos sejam compatveis com aqueles empregados pela Contabilidade Geral, preciso que nesta ltima sejam provisionados os gastos com o 13s salrio. Esta compatibilizao muito importante para que a Contabilidade de Custos seja considerada coordenada e integrada comfe restante da escriturao, fato que tem implicaes fiscais muito importantes, como ser visto no item 7.5 do captulo ns 7. A constituio da Proviso para o 13a Salrio deve ser feita razo de 1/12 do total de salrios mais encargos sociais relativos Mo-de-Obra Direta (idntico procedimento deve ser efetuado em relao MOI, s que estes valores sero classificados como Gastos Gerais de Fabricao). . (D (2) Exemplo: R$12.000,00 R$ 1.000,00 i

Folha de Pagamento mais Encargos Sociais relativos MOD Proviso para o 13e salrio (= 1/12 de R$ 12.000,00)

Quando h aumentos salariais no decorrer do ano, a constituio no ms da proviso para o 13 salrio deve levar em considerao o valor reajustado dos salrios. O ajuste da proviso para os meses anteriores tambm deve ser efetuado a dbito dos custos de Mo-de-Obra do ms<2). Exemplo: Folha de Pagamento mais Encargos Sociais: Janeiro XI Fevereiro XI Constituio da Proviso para 13a Janeiro XI (1/12 x R$ 12.000,00) Fevereiro XI = (1/12 x R$ 12.360,00) R$ R$ 1.000,00 1.030,00 R$ 12.000,00 R$ 12.360,00

Reajustamento em Fevereiro da Proviso de Janeiro: 1/12 x R$ 360,00 R$ 30,00

(2) O Prof. Eliseu Martins em seu livro de Contabilidade de Custos, recomenda o registro como Variaes Monetrias Passivas. Entendemos que, ern razo do Plano Real e da estabilizao dos ndices de inflao, o valor deve ser registrado como custo da mo-de-obra. importante destacar que a legislao fiscal federal considera o ajuste da Proviso para o 13 Salrio, em funo do aumento salarial, como custo e no como despesa, isto porque o aumento dos salrios se deu no mesmo perodo em que deve ser procedido o ajuste e este, portanto, deve ser encarado como custo do perodo. Veja, no capitulo 5, a exemplificao de custos contabilizados como despesas e vice-versa, inclusive seus reflexos.

80

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Lanamentos: 1) Constituio da Proviso em Jan/Xl: Encargo da Constituio da Proviso a Proviso para 139 Salrio 2) Constituio da Proviso em Fev/Xl: Encargo da Constituio da Proviso a Proviso para 13Q Salrio 3) Ajuste da Proviso de Jan/Xl: Encargo da Constituio da Proviso a Proviso para 13e Salrio 30,00 30,00 1.030,00 1.030,00 1.000,00 1.000,00

RAZONETES:

ENCARGOS DA CONSTITUIO DA PROVISO PARA 13 (CUSTO) (1) 1.000,00 (2) 1.030,00 (3) 30,00 2.060,00

PROVISO PARA 13e SALRIO 1.000,00 (1) 1.030,00 (2) 30,00 (3) 2.060,00

Observe que, na conta de Proviso para o 13Q Salrio, em Fev/Xl, os R$ 2.060,00 provisionados correspondem a 2/12 de R$ 12.360,00, que o valor atualizado da Folha de Pagamento mais Encargos Sociais. A conta de Encargos para Constituio da Proviso para o 13 (Conta de Custo) est debitada pelo valor total correspondente aos meses de janeiro e fevereiro, inclusive pelo valor do reajustamento da proviso de Jan/Xl em funo do aumento de 3% nos salrios.

Todos os Gastos que a empresa incorre para a produo e que no estejam enquadrados como gastos com Material Direto ou Mo-de-obra Direta so denominados Custos Indiretos de Fabricao (CIF).

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

81

H outras denominaes tais como: Despesas Gerais de Produo, Despesas Gerais de Fabricao, Despesas Indiretas de Fabricao, Gastos Gerais de Produo, Custos Gerais de Fabricao, Custos Gerais de Produo e outras. Em nosso entender, a denominao mais correta mesmo GGF (as expresses Custos Gerais de Fabricao ou Custos Gerais de Produo tambm esto corretas). Sendo gastos na produo no devem ser chamados de despesas; por outro lado, h GGF que so Diretos e, por isso, no coerente denomin-los de custos indiretos. o caso, por exemplo, da energia eltrica dispendida numa mquina que possui um medidor e na qual a empresa a verificaes de quanto foi consumido em cada produto. Entretanto, a grande maioria dos GGF no so diretamente atribuveis aos produtos e precisam de critrios de rateio para sua alocao a cada um deles. Neste nosso texto, usaremos a expresso CIF (Custos Indiretos de Fabricao), pelo fato de estar consagrada na prtica. Exemplos de Custos Indiretos de Fabricao: Material Indireto Mo-de-obra Indireta Seguro da Fbrica Energia Eltrica Depreciao das Mquinas Aluguel da Fbrica

6.4.1. FORMAS DE RATEIO

Uma vez determinado o critrio ou base de rateio, a sua execuo consiste na aplicao de uma regra de trs simples. Assim, por exemplo, suponhamos que temos que ratear gastos com material indireto que totalizaram R$ 20.000,00 entre trs produtos A,B e C e que a base de rateio seja o gasto de matria prima incorrido em cada um e discriminados a seguir. PRODUTO A B C TOTAL MATRIA-PRIMA R$ 50.000,00 R$ 125.000,00 R$ 75.000,00 R$ 250.000,00

O rateio do Material Indireto para o Produto A ser: assim como R$20.000,00 X esto para R$250.000,00 est para R$ 50.000,00

82

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

50.000,00 x 20.000,00 250.000,00

^ 4 qqq qq

Os clculos para os Produtos B e C seriam:

B

20.000,00 X

250.000,00 125.000,00
=

20000,00x125.000,00 250.000,00

1QjmjQ0

20.000,00 _ 250.000,00 X
=

75.000,00
=

20.000,00x75.000,00 250.000,00 .

6 0 0 0 0 0

Outra forma de efetuar o rateio seria estabelecer a porcentagem de cada produto em relao ao critrio de rateio e multiplic-la pelo valor a ser rateado. Veja o quadro a seguir: CRITRIO DE RATEIO = GASTO COM MATRIAPRIMA 50.000,00 125.000,00 75.000,00 250.000,00 MATERIAL INDIRETO (%X R$20.000,00) 4.000,00 10.000,00 6.000,00 20.000,00

PRODUTOS A B C TOTAL

% 20 50 30 100

H mais uma maneira de efetuar a distribuio dos custos indiretos. Toma-se o valor do mesmo e divide-se pelo valor total do parmetro de rateio. Multiplica-se a seguir pelo valor do parmetro correspondente a cada produto.

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

83

Assim: Valor do Custo Indireto (*) Valor total do gasto com Matria-Prima (=) R$ de Custo Indireto por R$ de Matria-Prima R$ 20.000,00

R$ 250.000,00

0,08

PRODUTO A PRODUTO B PRODUTO C Total

R$ 50.000,00 X * R$ 125.000,00 X R$ 75.000,00 X

0,08 0,08 0,08

- R$ 4.000,00 = R$10.000,00 - R$ 6.000,00 R$20.000,00

Como se percebe, qualquer que seja a forma de efetuar o rateio, chega-se sempre ao mesmo resultado. Cabe ao leitor decidir qual delas lhe mais conveniente.

6.4.2.0

RATEIO

EA

DEPARTAMENTALIZAO

Nem sempre o rateio dos CIF (ou GGF) feito diretamente aos produtos. Nas empresas que usam custeio por Departamentalizao, os CIF so primeiramente alocados aos Departamentos e somente depois atribudos aos produtos. O objetivo da Departamentalizao tornar mais preciso o rateio e isto ser visto no Captulo ns 7, item 7.1.

TESTES DE FIXAO
1. A Companhia Alpha adquiriu matrias-primas para serem utilizadas na industrializao de seus produtos, cuja nota fiscal continha os seguintes dados: Valor das matrias-primas (+)IPI (=) Valor total da nota fiscal ICMS destacado da Nota Fiscal R$ 1.000,00 R$ 200,00 R$ 1.200,00 R$ 170,00

Sabendo-se que o IPI e o ICMS so impostos recuperveis para a empresa, assinale a alternativa que contm o valor que poder ser computado no custo das referidas Matrias-Primas (em R$): a) 630,00; b) 830,00; c) 1.030,00; e) 1.200,00. d) 1.170,00;

84

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

PARA RESPONDER S QUESTES DE N 0 5 2 E 3, OBSERVE O SEGUINTE: A indstria Braslia adquiriu, em 01-04-X0, Matrias-Primas para serem utilizadas na industrializao de seus produtos: a) Dados da Nota Fiscal de aquisio: Valor das matrias-primas Valor do EPI Valor do ICMS destacado da nota

R$ 2.000,00 R$ 200,00 R$ 340,00 240,00

b) A empresa pagou frete das matrias-primas at o seu estabelecimento R$

c) No ms de abril X0, a empresa utilizou 40% dessas matrias-primas na fabricao de seus produtos. 2. Sabendo-se que, dos tributos referidos, apenas o ICMS recupervel para a empresa, assinale a alternativa que contm o valor das matrias-primas, adquiridas e utilizadas em abril/X0, a ser apropriado nesse mesmo ms aos custos de produo (em R$): a) 664,00; b) 760,00; c) 840,00; d) 976,00; e) 1.112,00. 3. Supondo-se a inexistncia de estoque inicial de matrias-primas e de produtos em 01-04-X0 e que, nesse mesmo ms de abril/XO, a empresa vendeu 50% dos produtos fabricados, assinale a alternativa que contm a parcela do custo dos produtos vendidos relativa s matrias-primas utilizadas (em R$): a) 1.050,00; b) 830,00; c) 556,00; d) 488,00; e) 420,00. 4. Uma empresa industrial adquiriu matria-prima em maio de 19X0, para pagamento em 90 dias. Armazenou-a em seu almoxarifado, de onde retirou metade da quantidade adquirida, em junho de 19X0, e a outra metade, no ms seguinte, utilizando-a na sua produo, imediatamente aps cada requisio.

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

85

Essa matria-prima dever ser assim computada no custo de produo: a) em maio de 19X0, pelo seu valor total; b) em junho de 19X0, pelo seu valor total; c) em julho de 19X0, pelo seu valor total; d) metade em junho e metade em julho de 19X0; e) em agosto de 19X0, pelo seu valor total. 5. Numa determinada empresa industrial, o fluxo de matria-prima durante o ano foi o seguinte: I - Saldo inicial: item 1 ~ 5.000 unidades a R$ 1,00 cada uma item 2 - 8.000 unidades a R$ 0,75 cada uma item 3 - 4.000 unidades a R$ 2,75 cada uma II - Compras: item 1 - 12.000 unidades a R$ 1,00 cada uma item 3 - 6.000 unidades a R$ 2,75 cada uma III - Entregas produo: item 1 - 3.500 unidades item 2 - 2.000 unidades item 3 - 3.000 unidades IV-Matrias-primas defeituosas, devolvidas aos fornecedores: item 1 - 200 unidades V - Matrias-primas excedentes, devolvidas ao almoxarifado pela fbrica: item 2 - 5 0 unidades Efetuadas essas operaes, o saldo final da conta Matrias-Primas na escriturao da referida empresa foi de (em R$): a) 37.287,50; b) 37.087,50; c) 37.012,50; d) 22.000,00; e) 15.087,50. 6. O movimento de controle de estoque de uma determinada pea foi o seguinte:

86

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

DATA OH 1 2 3

ENTRADAS QTD.
-

SAIDAS QTD
-

PREO UNITRIO
-

PREO UNITRIO
-

30.000 10.000
-

20,00 24,00
-

12.000

(*) Saldo inicial nulo Utilizando-se o processo de apurao pelo custo mdio, na data 3, o custo unitrio de apropriao das 12.000 peas requisitadas para produo foi de (em R$): a) 21,00; b) 20,00; c) 24,00; d) 22,00; e) 23,00. 7. Com referncia questo 6, na data 3, se a requisio das 12.000 peas para produo fosse realizada pelo mtodo PEPS, a apropriao do custo das peas seria feito pelo valor de (em R$): a) 240.000,00; b) 264.000,00; c) 252.000,00; d) 258.000,00; e) 278.000,00. 8. Ainda com relao questo 6, na data 3, se as 12.000 unidades fossem apropriadas pelo mtodo UEPS, o estoque final de peas teria o valor igual a (em R$): a) 588.000,00; b) 560.000,00; c) 600.000,00; d) 620.000,00; e) 616.000,00. 9. O movimento da conta de estoque de uma determinada mercadoria para revenda foi o seguinte:

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

87

DATA 01 02 03 04

ENTRADAS unidades
-

SADAS unidades
-

SALDO unidades 100.000 . . ?

? ?

50.000
-

30.000

20.000 50.000

? - Valores Omitidos A respeito, pode-se indicar que o saldo de mercadoria em estoque era: a) na data 3, de 120.000 unidades; b) na data 3, de 110.000 unidades; c) na data 2, de 200.000 unidades; d) na data 4, de 110.000 unidades; e) na data 4, de 100.000 unidades. 10. As contas de Matrias-primas e Materiais Indiretos de Fabricao (ou Custos Indiretos), como componentes do custo, ligam-se a fatos cuja ordem de formao ou constituio, como eventos patrimoniais em uma indstria, sequencial. Qual das seqncias, no processo produtivo, pode-se considerar como natur ou lgica? a) compra-armazenazem-produo-armazenagem; b) c) d) e) compra-produo-venda-armazenagem; armazenagem-compra-venda-produo; compra-armazenagem-venda-produo; armazenagem-produo-compra-venda.

11. O mtodo LIFO para apropriao de estoques tem sua traduo nacional de: a) Custo de Reposio; b) UEPS; c) Custo Mdio; d) PEPS; e) PSPE. 12. Em uma conjuntura de preos decrescentes (deflao) dos produtos comprados para estoque, o mtodo que apresenta o menor valor do custo do estoque de material apropriado produo o: a) Custo Mdio; b) FFO; c) Custo de Reposio; d) LIFO; e) Custo Especfico.

88

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

13.

1 DIA Q i j I 1 01 02 03 04 05

ENTRADAS U T Q

SADAS U T Q 8 ?
?
7

SALDO U T 80,00 640,00 38,00 7

7 7 7 7 7

12

10,00 120,00
? ? ?

190,00 15
?

(3) (2)
?
?

Na ficha (acima apresentada) de estoque de matria-prima de uma empresa industrial, que sofreu 4 movimentaes no perodo de 01 a 05 de certo ms, Q, Lie T representam, respectivamente, Quantidade, Custo Unitrio e Custo Total em Reais. Sabendo-se que as devolues so relativas ao movimento do mesmo ms, assinale o valor a ser encontrado no lugar do ltimo ponto de interrogao, isto , o valor do custo total do saldo no dia 05 (em R$): a) 704,00; b) 664,00; c) 436,00; d) 608,00; e) 476,00. 14. A Cia Alpha adquiriu 100 kg de determinada matria-prima para fabricao de certo produto, tendo com isso os seguintes gastos: Valor devido ao fornecedor R$ 110.000,00 Frete e Seguro sobre compras R$ 7.000,00 IPI incluso no preo pago ao fornecedor R$ 10.000,00 ICMS incluso no preo pago ao fornecedor R$ 17.000,00 Juros a pagar pelo financiamento obtido para efetuar a compra da matria-prima R$ 3.000,00

O valor do custo por quilo a considerar como valor dessa matria-prima, se o IPI e o ICMS so recuperados na venda do produto final (em R$): a) 830,00;

b) 900,00; c) 980,00; d) 1.050,00; e) 1.170,00.

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO 96

15. A Cia. Industrial ALPHA apresentou as seguintes operaes com matriasprimas, no ms de outubro de XI: Estoque inicial em 01-10-X1 - 5.000 unidades a R$ 1,00 cada ; Compra em 05.10 - 3.000 unidades a R$ 1,20 Requisio da Produo em 07.10 - 6.000 unidades. Em 08.10, devoluo parcial da compra de 05.10 - 200 unidades. Em 10.10, devoluo de matria-prima pela produo - 300 unidades. Sabendo-se que a Cia. utiliza o sistema de inventrio permanente, e que avalia : seus estoques pelo mtodo PEPS, o saldo da conta Matrias-Primas eih 11-10XI, ser (em R$): a) 2.520,00; b) 2.640,00; c) 2.880,00; d) 2.400,00; e) 3120,00. 16.Utilizando-se os dados da pergunta anterior, se a Cia. ALPHA avaliasse os seus estoques pelo Custo Mdio Ponderado, o saldo da conta Matrias-Primas seria (em R$): a) 2.640,00; b) 2.520,00; c) 2.487,50; d) 2.232,50; e) 2.257,50.
CONSIDERE OS SEGUINTES DADOS, PARA RESPONDER S QUESTES Na 17 A 20

I - ESTOQUES: Inicial Materiais Produtos em Fabricao Produtos Acabados 188,00 520,00 237,00
(R$)

Final
(R$)

327,00 327,00 5,00

n - OUTRAS INFORMAOES: Requisio de materiais para fabricao Produo acabada do perodo Lucro bruto nas vendas

R$ 330,00 R$ 800,00 R$ 1.468,00

90

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

17. O valor lquido das compras de material foi de (em R$): 3,00; a) b) 799,00; c) 796,00; d). 657,00; e) 469,00. 1 8 . 0 valor total debitado rio perodo conta Produtos em Fabricao foi de (em R$): a) 277,00; *>) 607,00; c) 1.127,00; d) 657,00; e) 330,00.

19. Considerando que os gastos com mo-de-obra direta totalizam R$ 69,00, o total dos gastos gerais de fabricao debitado ao perodo foi de (em R$): a) 261,00; b) 258,00; c) 208,00; d) 327,00; e) 277,00. 20. O valor das vendas lquidas realizadas no perodo foi de (em R$): a) 2.268,00; b). 1.505,00; c) 1.832,00; d) 2.505,00; e) 2.500,00. 21. Na rea fabril de uma empresa, constituda por um prdio, ocorreram os seguintes custos: Depreciao do Prdio Iluminao do Prdio Imposto Predial Mo-de-Obra: Direta Indireta Seguro de Incndio do Prdio (parcela incorrida no perodo) R$ R$ R$ R$ R$ R$ 8.000,00 7.000,00 8.000,00 8.000,00 7.000,00 7.000,00

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO 98

Sabendo-se que: 1) - No houve encargos sociais neste perodo; 2) - No total dos custos acima mencionados esto includos todos os gastos gerais de fabricao no perodo. Assinale a alternativa que contm o valor dos gastos gerais de fabricao debitados na conta Produtos em Elaborao (em R$): a) 37.000,00; b) 45.000,00; c) 30.000,00; d) 33.000,00; e) 40.000,00. v

22. Uma empresa fabril tem, entre outras, as seguintes contas, cujos saldos referentes ao incio de certo ms so: Caixa Salrios a pagar Gastos gerais de fabricao Mo-de-obra Matrias-primas Produtos em elaborao Produtos acabados Custo dos produtos vendidos R$ 5.000,00 R$ 5.000,00 R$ 8.000,00 R$ 8.000,00 R$ 40.000,00 R$ 15.000,00 R$ 30.000,00 R$ 0,00

Neste ms, foram efetuados os seguintes lanamentos: a) Mo-de-Obra a Diversos a Caixa a Salrios a Pagar 20.000,00 5.000,00 15.000,00 20.000,00

b) Diversos a Mo-de-Obra Gastos Gerais de Fabricao 12.000,00 Produtos em Elaborao 8.000,00

O total dos salrios, no ms, pagos e a pagar, foi rateado entre Mo-de-Obra Direta e Mo-de-Obra Indireta, respectivamente, nas propores: a) 25% e 75%; b) 40% e 60%; c) 75% e 25%; d) 50% e 50%; e) 37,5% e 62,5%;

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

PARA RESPONDER AS QUESTES DE 23 A 26, OBSERVE O SEGUINTE: Em 01-09-X4, a Companhia Industrial Brasileira tinha em estoque as seguintes quantidades das matrias-primas, abaixo relacionadas avaliadas segundo a legislao: Matria-prima A: 22 unidades no valor total de Matria-prima B: 18 unidades no valor total de Matria-prima C: 20 unidades no valor total de Matria-prima D: 16 unidades no valor total de R$ 6.600,00 R$ 7.200,00 R$ 10.000,00 R$ 9.600,00

No dia Is do mesmo ms, alm do estoque acima referido, a empresa recebeu um lote de matrias-primas que havia adquirido, cujos dados so os seguintes: 28 unidades da matria-prima A - valor total sem IPI 32 unidades da matria-prima B - valor total sem IPI 30 unidades da matria-prima C - valor total sem IPI 34 unidades da matria-prima D - valor total sem IPI IPI cobrado na nota, recupervel - 1 0 % ICMS destacado na nota, recupervel - -17% R$ R$ R$ R$ 11.200,00 16.000,00 18.000,00 23.800,00

R$ 6.900,00 R$ 11.730,00

Frete at o estabelecimento da compradora, pago pela mesma, relativo ao total da: Matria-prima A adquirida Matria-prima B adquirida Matria-prima C adquirida Matria-prima D adquirida R$ 604,00 R$ 1.520,00 R$ 2.560,00 R$ 3.646,00.

Durante o referido ms, a empresa incorreu, ainda, nos seguintes custos e despesas: a) Salrios dos operadores das mquinas de fabricao R$ 6.000,00 b) Encargos Sociais relativos aos operadores das mquinas de fabricao R$ 1.800,00 c) Depreciao das mquinas de fabricao R$ 4.200,00 d) Depreciao de mveis e utenslios do departamento de vendas R$ 1.400,00 e) Depreciao dos mveis e utenslios do escritrio da administrao R$ 600,00 f) Honorrios do diretor industrial e respectivos encargos sociais R$ 2.600,00 g) Honorrios do Diretor de Vendas, do Diretor administrativo e do Presidente da companhia e respectivos encargos sociais R$ 7.800,00

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

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h) Comisses dos vendedores i) Salrios dos Funcionrios do departamento de venda e respectivos encargos sociais j) Salrios dos funcionrios da administrao e respectivos encargos sociais 1) Energia eltrica relativa s mquinas de fabricao m) Energia eltrica relativa iluminao: da fbrica do departamento de vendas do escritrio central n) Manuteno das mquinas de fabricao o) Reparos no prdio do escritrio Central p) Limpeza dos prdios: da fbrica.... do departamento de vendas do escritrio central q) Aluguel dos prdios: da Fbrica do escritrio de venda do escritrio central r) Salrio dos vigias da fbrica e respectivos encargos sociais s) Juros sobre descontos de duplicatas t) Telefones: do depto. de vendas do escritrio central u) Material de escritrio utilizado no escritrio central

R$ 3.000,00 R$ 800,00

R$ 1.000,00 R$ 2.000,00 R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ 300,00 100,00 200,00 200,00 300,00 100,00 50,00 50,00

R$ 1.000,00 R$ 500,00 R$ 500,00 R$ R$ R$ R$ R$ 400,00 600,00 300,00 200,00 400,00

No final do ms em referncia, a empresa tinha em estoque 20 unidades de cada tipo de matria-prima e 10 unidades completas de cada produto por ela fabricado. Sabe-se ainda, que a empresa fabrica os produtos X e Y, cuja composio a seguinte: X: uma unidade de matria-prima A e uma unidade da matria-prima B Y: uma unidade de matria-prima C e uma unidade da matria-prima D Informa-se, tambm, que a empresa iniciou sua produo do ms no dia 02 de setembro/X4, data em que foram requisitadas todas as matrias-primas a se^ rem utilizadas no ms.

94

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Nota: em todos os clculos relacionados com este exerccio, devero ser desprezados os centavos, se houver. 23. Sabendo-se que a empresa avalia seus estoques pelo critrio da mdia ponderada mvel, assinale a alternativa que contm o valor total das matrias-primas utilizadas na fabricao durante o ms (em R$): a) 59.400,00; b) 39.600,00; c) 66.420,00; d) 54.330,00; e) 44.280,00. 24. Supondo-se que, exceo das matrias-primas, os demais custos de produo so rateados na proporo de cinqenta por cento para os produtos X e cinqenta por cento para os produtos Y, assinale a alternativa que contm o total dos custos de produo do produto X no ms de setembro/X4 (em R$): a) 24.700,00; b) 39.000,00; c) 40.800,00; d) 32.400,00; e) 35.160,00. 25.Supondo-se que: a) exceo das matrias-primas, os demais custos de produo so rateados na proporo de cinqenta por cento para os produtos X e cinqenta por cento para os produtos Y; b) o preo de venda de cada produto Y no ms de setembro/X4 foi de R$ 3.0,00 fora olPIeincluso o ICMS; c) a alquota do ICMS incidente nas vendas foi de 17%; Assinale a alternativa que contm o lucro bruto em vendas relativo ao total dos produtos Y vendidos no ms de setembro/X4 (em R$): a) 29.600,00; b) 27.480,00; c) 21.900,00; d) 19.400,00; e) 13.800,00. 26. Assinale a alternativa que contm o total das despesas operacionais incorridas pela empresa no ms de setembro/X4 (em R$): \

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a) 36.400,00; b) 17.800,00; c) 18.600,00; d) 19.600,00; e) 20.400,00. 27. Calcule o custo total, por hora, do salrio de operrio contratado por R$ 3,00/hora, considerando os seguintes dados: Ms de 220 horas; Dias de durao do ano: 365; Domingos: 52 dias; Feriados e dias santificados: 8 dias; Ausncias ao trabalho justificadas (Remuneradas): 5 dias; Frias: 30 dias; FGTS: 8%; Contribuio para o IAPAS: 20%; Seguro de Acidentes do Trabalho: 2%; Sistema S + INCRA: 5,8% a) RI 5,7831/hora;

b) RS 5,9123/hora; c) R$ 4,4343/hora; d) R 6,0218/hora; e) R 5,9351/hora. 28. A receita lquida de uma empresa fabril, em certo perodo, totalizou R$ 100.000,00; as despesas operacionais, R$ 30.000,00 e a proviso para imposto de renda, R$ 25.000,00. O lucro bruto da venda de seus produtos foi de JR$ 40.000,00. Sabendo-se que o custo dos produtos fabricados no aludido perodo foi de R$ 55.000,00 e que o saldo inicial da conta Produtos Acabados foi de R$ 25.000,00, assinale, com base nesses dados fornecidos, o saldo final dessa conta (em R$): a) 60.000,00; b) 80.000,00; c) 25.000,00; d) 55.000,00; e) 20.000,00.

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

29. Considere os dados abaixo de uma empresa comercial varejista: Vendas - 4.000 unidades a R$ 15,00 cada ICMS - 1 8 % s/vendas Compras - 3.600 unidades a R$ 10,00 cada ICMS s/compras - 1 8 % IPI s/ compras - 4% Frete e seguros s/ compras Estoque inicial - 800 unidades a R$ 8,00 Lucro Bruto R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ 60.000,00 10.800,00 36.000,00 6.480,00 1.440,00 2.240,00 6.400,00 13.200,00

(Nota: Abandone os algarismos a partir da 33 casa decimal depois da vrgula) O valor do estoque final, avaliado pelo mtodo da mdia ponderada, e d (em R$): a) 3.018,18; b) 3.265,45; c) 3.600,00; ~ d) 3.854,54; e) 4.058,18. 30. Os inventrios de produtos e os saldos das contas de um balancete, em uma empresa industrial, evidenciam os seguintes valores ao fim do exerccio: ELEMENTOS: Estoque inicial de produtos acabados Estoque inicial de produtos em elaborao Estoque final de produtos em elaborao Custos Gerais de Fabricao Aplicados Custo dos Produtos Vendidos R$ 40.000,00 15.000,00 10.000,00 25.000,00 18.000,00 17.000,00 90.000,00

O valor do estoque final de produtos acabados de (em R$): a) 105.000,00; b) 75.000,00; . c) 65.000,00; d) 60.000,00; e) 15.000,00.

Utilize as informaes a seguir para responder as questes n e . 31 a 35: A Cia. Pasil uma empresa industrial, contribuinte do IPI. Ela adquiriu, no ms de incio de suas atividades, um lote de 2.000 unidades de uma determinada matria-prima, com custo unitrio de R$ 1.000,00 (no preo, j est incluso o vlor

CUSTEIO POR ABSORO DECOMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO

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do ICMS cobrado alquota de 18%) mais 10% de IP, perfazendo o total R$2.200.000,00. Posteriormente, fez outra aquisio da mesma matria-prima, num unidades ao custo unitrio deR$R$ 1.060,00, tambm com M d,10%;;^ No mesmo ms, o departamento de produo requisitou 2.400 T^da^id : matria-prima para utilizao na fabricao de produtos industrial2^4os.i^^ A companhia est sujeita incidncia no cumulativa do PIS e da GFSlS,; alm, naturalmente, do ICMS (18%). ATENO: Nas questes que tenham mais de 2 casas decimais aps a vrgul^ desprezar os algarismos a partir da terceira casa decimal aps a vrgula. 31. O custo unitrio de aquisio do primeiro lote (lquido de impostos eorgri.4 buies recuperveis) correspondeu, em R$, a: a) 820,00 b) 803,50 c) 744,00 d) 742,35 e) 727,50 32. O custo unitrio de aquisio do segundo lote (lquido de impostos e contribuies recuperveis) correspondeu, em R$, a: a) 727,50 b) 742,35 c) 771,15 d) 869,20 e) 877,15 33. O custo unitrio da matria-prima requisitada pelo setor de produo, se a companhia adotar o critrio PEPS, corresponder, em R$, a: a) 727,50 b) 731,50 c) 734,77 d) 742,05 e) 745,83 34. O custo unitrio da matria-prima requisitada pelo setor de produo, se ; companhia adotar o critrio UEPS, corresponder, em R$, a: a) 727,50 b) 731,50 c) 734,77 d) 742,05 e) 745,68

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

35. O custo unitrio da matria-prima requisitada pelo setor de produo, se companhia adotar o critrio do custo mdio ponderado mvel/ corresponder, em R$, a: " -V-y''' .v a) 727,50 b) 731,50 c) 734,77 d) 742,05 e) 745,83

l.B 6.A 11.B 16.D 21.A 26.B 31JE

2.C 7.A 12.C 17.E 22.B 27.D 32.C

GABARITO 3.E 8.B 13.B 18.B 23.A 28.E 33.C

4.D 9.D 14.B 19.C 24.D 29.C 34.E

5.B 10. A 15.A 20.E 25.D 30.E 35.-D

Captulo 7 CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS

7.1. DEPARTAMENTALIZAO
7.1.1. CONCEITO
A Departamentalizao consiste em dividir a fbrica em segmentos, chamados Departamentos, aos quais so debitados todos os custos de produo neles incorridos. O Departamento a unidade mnima administrativa constituda, na maioria dos casos, por homens e mquinas desenvolvendo atividades homogneas. Deve haver sempre um responsvel pelo Departamento. Os Departamentos podem ser divididos em dois grupos: Departamentos de Produo e Departamentos de Servios. 7.1.1.1. DEPARTAMENTOS DE PRODUO Os Departamentos de Produo so aqueles que atuam sobre os produtos e tem seus custos apropriados diretamente a estes. So exemplos de Departamentos de Produo: Corte Moagem Aplainamento Perfurao Montagem Galvanizao Tapearia Malharia Acabamento Mistura Usinagem * Refinaria Pintura * Engarrafamento 7.1.1.2. DEPARTAMENTOS DE SERVIOS Os Departamentos de Servios no atuam diretamente na produo e sua finalidade de prestar servios aos Departamentos de Produo. Seus custos no so apropriados diretamente aos produtos, pois estes no transitam por eles, e sim transferidos para os Departamentos de Produo que se beneficiam dos servios deles. Exemplos de Departamentos de Servios:

100

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Manuteno Almoxarifado Administrao Geral da Fbrica 7.1.1.3. CENTRO DE CUSTOS

Limpeza Expedio Controle de Qualidade

Na maioria das vezes, o Departamento um Centro de Custos, ou seja, nele so acumulados os custos para posterior alocao aos produtos (Departamentos de Produo) ou a outros Departamentos (Departamentos de Servios). Em alguns casos, podem existir mais de um Centro de Custos num mesmo Departamento. o caso em que neste, apesar de desenvolver atividades homogneas, so usadas mquinas de diversas capacidades produtivas e operadas por pessoal especializado. Nesse caso, seria interessante criar-se um Centro de Custos para cada mquina, para fins de melhor controle de custo. O Centro de Custos , portanto, uma unidade mnima de acumulao de custos, embora no seja necessariamente uma unidade administrativa, isto s ocorrendo quando ele coincide com o prprio Departamento. Doravante, adotar-se- a hiptese simplificadora de que o Departamento coincide com o Centro de Custos.

7.1.2.

OBJETIVO

So dois os objetivos da departamentalizao dos custos: 1 - Melhor controle dos custos; 2 - Determinao mais precisa do custo dos produtos. 0 objetivo de melhor controle dos custos atingido porque a departamentalizao torna a incorrncia dos custos de produo no mbito do Departamento como sendo de responsabilidade do respectivo chefe ou Supervisor. A determinao mais precisa do custo dos produtos ocorre porque a departamentalizao diminui a arbitrariedade dos critrios de rateio. H basicamente dois motivos para esta maior preciso: 1 - Alguns custos, embora sejam indiretos em relao aos produtos, so diretos (ou seja, podem ser diretamente atribuveis) em relao aos Departamentos. Exemplos: Depreciao das Mquinas do Departamento. Custo Indireto em relao aos vrios tipos de produtos fabricados, mas diretamente atribuvel ao Departamento que possui as mquinas. Material Indireto usado no Departamento. Mo-de-obra Indireta usada no Departamento. 2 - Nem todos os produtos passam por todos os Departamentos e, caso passem, o fazem em propores diferentes. Isto pode ser melhor visualizado atravs do exemplo seguinte: A Cia. Silvi fabrica dois produtos X e Y. Os custos indiretos de fabricao, num determinado ms, foram os seguintes (em R$):

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS

i 01

Mo-de-obra Indireta (MOI) Energia Eltrica Manuteno Outros Total

100.000,00 60.000,00 40.000,00 50.000,00 250.000,00

Tendo em vista que os gastos com MOI representam 40% do CIF, a empresa decide ratear os CIF entre os produtos de acordo com o volume de horas trabalhadas pela Mo-de-obra Direta, que fbram os seguintes: Produto X Y TOTAL Horas Trabalhadas / MOD 400 600 1.000

O CIF mdio por hora trabalhada ser: R$ 250.000,00 = R$250,00 e o rateio ficar assim: Produto X Y CIF Atribudo 400 horas x R$ 250,00 = R$ 100.000,00 600 horas x R$ 250,00 - R$ 150.000,00

O Contador de Custos, entretanto, observa que: a) a distribuio dos CIF no homognea entre os Departamentos; b) os produtos foram mais trabalhados em alguns Departamentos de Produo do que em outros. A partir dessa constatao, monta os seguintes quadros: Horas Trabalhadas por Departamento de Produo Produtos/Departamentos X Y SOMA A 300 150 450 B 100 50 150 C _ 400 400 Soma 400 600 1.000

102

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Distribuio dos CIF por Departamentos (R$) OF/Departamento MOI Energia Manuteno Outros Q Soma Custo Mdio p/Hora Trabalhada

A
10.000,00 20.000,00 5.000,00 10.000,00 45.000,00

B
30.000,00 5.000,00 20.000,00 5.000,00 60.000,00

C
60.000,00 35.000,00 15.000,00 35.000,00 145.000,00

Soma
100.000,00 60.000,00 40.000,00 50.000,00 250.000,00

L Q Q L Q Q _ 100,00 mQOflO 400,00

450 150

145-000,00 362,50 250.000,00 250,00 1.000 400

e faz o seguinte rateio, baseado na departamentalizao dos custos (em R$): PRODUTO X Depto. A: Depto. B: TOTAL Depto. A Depto. B Depto. C TOTAL 150h 50h 400h
X X X

300h 100h

X X

100,00 400,00

p/h= p/h=

30.000,00 40.000.00 70.000,00

PRODUTO Y

100,00 400,00 362,50

p/h= p/h= p/h=

15.000,00 20.000,00 145.000.00 180.000,00

Fazendo-se comparao entre os rateios sem departamentalizao e com departamentalizao, tem-se: RATEIO DOS CIF Sem Deptos. 100.000,00 150.000,00 Com Deptos. 70.000,00 180.000,00

PRODUTOS X Y

VARIAO - 30% + 20%

A diferena significativa e pode ter consequncias, por exemplo, na fixao do preo de venda dos dois produtos. O rateio com departamentos , sem dvida, mais acurado. 7.13.

CONTABIUDADE DE CUSTOS COM A DEPARTAMENTALIZAO

No exemplo da Cia.Silvi, por simplicidade de exposio, admitimos a existncia somente de Departamentos de Produo. Na prtica, h os Departamentos de Servios,

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

cujos custos precisam ser alocados aos Departamentos de Produo e os custos comuns da fbrica (tais como Aluguel, Seguro, Depreciao do Edifcio, Imposto Predial, etc) que devem ser rateados a todos os Departamentos. A sequncia lgica : a) identificar os custos indiretos que podem ser atribudos diretamente aos Departamentos; b) ratear os custos comuns entre todos os Departamentos; c) alocar os custos dos Departamentos de Servios para Departamentos de Produo, segundo uma ordem pr-determinada, de preferncia primeiro os que tem mais custos a ratear; d) uma vez todos os custos alocados aos Departamentos de Produo, dividilos entre os produtos segundo algum critrio de rateio (no caso da Cia. Silvi, foi o nmero de horas MOD trabalhadas). Exemplo: A Cia.Visil apresentou os seguintes CIF no ms de agosto (em R$): Materiais Indiretos (MI) Mo-de-obra Indireta (MOI) Seguro da Fbrica Aluguel da Fbrica Servio de Limpeza TOTAL 2.000,00 6.000,00 200,00 8.000,00 800,00 17.000,00

A Cia. tem dois Departamentos de Produo (A e B) e dois Departamentos de Servios (C e D). a) identificao dos CIF alocveis diretamente aos Departamentos A empresa identifica os seguintes custos indiretos, porm diretos em relao aos Departamentos. Item/Departamentos Material Indireto Mo-de-obra Indireta TOTAL A 600,00 B 800,00 C 400,00 D TOTAL

1.800,00 2.000,00 2.400,00 2.800,00

200,00 2.000,00 1.200,00 1.000,00 6.000,00 1.600,00 1.200,00 8.000,00

b) rateio dos custos comuns da fbrica Feito o rateio de cada um por critrios apropriados, chegou-se seguinte distribuio:

104

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Item / Departamentos Seguro Aluguel Limpeza TOTAL

c
20,00 1.060,00 120,00 1.200,00

TOTAL

40,00 120,00 3.480,00 2.960,00 200,00 400,00 4.000,00 3.200,00

20,00 200,00 500,00 8.000,00 800,00 80,00 600,00 9.000,00

c) rateio dos custos do Departamento de Servios C aos demais O Departamento C est com os seguintes custos (em R$): VALORES Custos indiretos, diretos do Departamento Rateio dos custos comuns TOTAL Feito o rateio, por critrios adequados, obteve-se: Item/Deptos. Custos Depto. C A 1.200,00 B 1.300,00 D 300,00 TOTAL 2.800,00 R$ 1.600,00 1.200,00 2.800,00

d) rateio dos custos do Departamento D O Departamento D est com os seguintes custos: VALORES Custos indiretos, diretos do Departamento Rateio dos custos comuns Rateio do Departamento C Feito o rateio, verifica-se que: Item/Deptos. Custos Depto. D A 1.300,00 B 800,00 TOTAL 2.100,00 R$ 1.200,00 600,00 300,00 2.100,00

Fazendo-se os razonetes, teramos: Departamento A (a) 2.400,00 (b) 4.000,00 (c) 1.200,00 (d) 1.300,00 8.900,00 Departamento B (a) 2.800,00 (b) 3.200,00 (c) 1.300,00 (d) 800,00 8.100,00

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

Departamento C (a) 1.600,00 (b) 1.200,00 2.800,00 2.800,00(c) v

Departamento D (a) 1.200,00 (b) 600,00 (c) 300,00 2.100,00 2.100,00 (d)

Custos Comuns Saldo = 9.000,0c 9.000,00 (b)

O CIF esto acumulados nos Departamentos de Produo. A, faz-se o rateio para os produtos, conforme j demonstrado no subitem 7.1.2.

7.1.4.

RATEIO DOS

CIF PELOS DEPARTAMENTOS

Para efetuar o rateio dos CIF que so indiretos em relao aos departamentos e dos que representam custos comuns a todos eles, cada empresa deve estudar a sua situao especfica para escolher critrios adequados que efetivamente reflitam a carga de custos que devam ser descarregados em cada um deles. Embora cada caso deva ser estudado particulamente, h alguns critrios que so amplamente utilizados na prtica que sero reproduzidos aqui, com fins puramente ilustrativos, sem a pretenso de ser uma lista exaustiva. ( II C oinuib ou Indi ictos om rel.tjo ao- DepoiLimenl), Gastos relacionados com o edifcio da fbrica, tais como Aluguel, Depreciao, Seguros, Limpeza, Reparos e Imposto Predial Iluminao da Fbrica Gastos com o escritrio da fbrica (inclusive os relativos Contabilidade de Custos) Material Indireto Mo-de-obra Indireta C ri trios di Rateio l\ir.i os D.p.iil.imi'iito- rea Ocupada

rea ocupada, nmero de lmpadas ou de pontos de luz Nmero de empregados, horas mquina trabalhadas ou horas trabalhadas / MOD Material Direto Nmero de empregados, horas trabalhadas / MOD

106

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Almoxarifado Manuteno das mquinas Custo de Refeitrio, Transportes e Assistncia Mdica dos empregados Energia Eltrica (fora)

Custo dos Materiais Horas-mquina trabalhadas Nmero de empregados quilowatt-hora consumido

7.2. PREDETERMINAO DOS CIF

7.2.1. NO QUE CONSISTE
A predeterminao dos CIF (ou dos GGF) consiste em se efetuar uma estimativa de qual ser o valor destes num determinado perodo de produo e utilizar este gasto pr-estimado para apurar o custo de produo do perodo, ao invs do gasto real. As razes para que a empresa use os CIF predeterminados em vez dos efetivos sero expostas no subitem 7.2.3.

7.2.2. PREVISO

DOS

CIF PREDETERMINADOS

Para fazer a estimativa dos CIF no perodo, a empresa dever efetuar os seguintes passos: 1) Estimativa do volume de produo no perodo (uma vez que o valor dos CIF variveis depende deste volume); 2) estimativa dos CIF variveis, a partir da previso do volume de produo; 3) estimativa dos CIF fixos; 4) clculo de uma taxa predeterminada dos CIF para aplicao produo. UM EXEMPLO SIMPLES AJUDAR A ESCLARECER A QUESTO. A Cia.PVSN, que no utiliza a departamentalizao dos custos, deseja estimar o valor dos CIF para determinado perodo de produo. A empresa calcula que dever produzir neste perodo 10.000 unidades do produto A e 20.000 do produto B e a engenharia de produo prev que sero necessrias 6.000 horas/mquina (h/m) para alcanar este objetivo, sendo 2.000 h/m para o produto A e 4.000 para o produto B. Os Custos Indiretos Fixos so os seguintes (em R$): Aluguel da Fbrica 3.000.000,00 Seguro da Fbrica 1.000.000,00 Outros 500.000.00

4.500.000,00

A engenharia de produo calcula que sero gastos R$ 1.000,00 de custos indire-

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

tos variveis (CIV) por cada hora/mquina de fabricao, sendo R$ 200,00 de materiais indiretos (graxa, combustvel, etc) e R$ 800,00 de energia eltrica e outros custos variveis indiretos. O total dos CIV ser, ento: R$ 1.000,00 x 6.000 h/m = R$ 6.000.000,00 O total de Custos Indiretos ser (em R$): Custos Indiretos Fixos Custos Indiretos Variveisv TOTAL: ! 4.500.000,00 6.000.000,00 10.500.000,00

A taxa de aplicao dos CIF produo ser: R$ 10.500.000,00 - 6.000 = R$ 1.750,00 por h/m O produto A e o produto B recebero uma carga de R$ 1.750,00 de CIF predeterminados a cada hora/mquina trabalhada. Ou seja, as contas desses produtos seriam debitadas por este valor a cada hora/mquina trabalhada. Neste nosso exemplo, o CIF foi predeterminado em funo das horas/mquinas trabalhadas em cada produto, mas tambm poder-se-iam utilizar outros parmetros, tais como o valor dos Materiais Diretos, da Mo-de-obra Direta, do Custo Primrio, etc. Veja o exemplo a seguir. A Cia. Alfenas predetermina seus CIF numa base de 100% do Custo Primrio de cada produto. Esta taxa foi estimada com base na experincia prvia da empresa. Para um determinado perodo, seus custos primrios e, conseqentemente, seus CIF aplicados foram (em R$): PRODUTO X Y M PRIMA 100.000,00 160.000,00 MOD 120.000,00 140.000,00 C.PRIMRIO 220.000,00 300.000,00 CIF APLICADOS 220.000,00 300.000,00

Os CIF aplicados sero 100% dos Custos Primrios de X e Y. Os razonetes ficariam: Produtos em Elaborao (conta sinttica) MP 260.000,00 MOD 260.000,00 CIF 520.000,00 1.040.000,00

Produto X MP 100.000,00 MOD 120.000,00 CIF 220.000,00 440.000,00

Produto Y MP 160.000,00 MOD 140.000,00 CIF 300.000,00

600.000,00

108

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Observao: Numa empresa que use departamentalizao, as taxas de aplicao dos CIF devero ser predeterminadas por departamentos.

7.2.3.

RAZES PARA

USO DA

TAXA PREDETERMINADA

1) Muitas empresas precisam saber os custos incorridos no decorrer do prprio perodo de produo medida em que os produtos vo sendo transferidos de um departamento de produo para outro ou em que vo sendo acabados e os custos indiretos efetivos e o prprio volume de produo s so conhecidos no final do perodo. Exemplo: A Cia. Nevi transfere no decorrer do ms os produtos que esto no Departamento de Mistura para o Departamento de Refinao. O Departamento de Mistura utilizou R$ 40.000,00 de matria-prima e h um apontamento de MOD no valor R$ 14.000,00 para este Departamento. No dispondo ainda de dados sobre os custos indiretos incorridos nem sobre o volume de produo final, utiliza uma taxa predeterminada de CIF de 100% do valor da matria-prima. Os razonetes ficariam assim: Depto. de Mistura MP 40.000,00 MOD14.000,00 CIF 40.000,00 94.000,00 94.000,00 (1) Depto. de Refinao Saldo (1) 94.000,00

O uso da taxa predeterminada permite efetuar a transferncia, sem que se necessite saber o valor dos CIF efetivos. 2) Os CIF muitas vezes no so homogneos durante o ano. Assim, por exemplo, algumas indstrias efetuam manuteno de mquinas ou do frias coletivas em determinados meses do ano. Ano-utilizao da taxa predeterminada faria com que os custos dos produtos fabricados nestes meses ficasse injustamente onerado por estes custos sazonais. 3) A produo tambm no homognea durante o ano. Por exemplo, indstrias que trabalham por encomenda podem apresentar grande volume de produo em determinados meses e ficar quase completamente ociosas em outros. Seria igualmente injusto onerar a pequena produo destes ltimos com os custos indiretos fixos, que ocorrem todos os meses. Nos dois ltimos casos mencionados, a taxa de predeterminao tambm conhecida por taxa de normalizao dos CIF.

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

7.2.4.

CONTABILIZAO DOS CIF PREDETERMINADOS COMPATIBILIZAO COM OS CIF EFETIVOS

Evidentemente, o valor estimativo dos CIF predeterminados provavelmente no ir coincidir com o dos CIF reais. Para compatibilizar os dois valores, os seguintes passos sero seguidos na contabilizao: I o ) medida que os produtos so transferidos de departamento (caso a empresa use departamentalizao) ou sendo elaborados, a conta dos Departamentos ou dos Produtos ser debitada pelo valor predeterminado dos CIF, com crdito numa conta de CIF Predeterminados (ou Aplicados); 2o) os CIF efetivamente incorridos sero debitados a uma conta de CIF Reais, com contrapartida em Contas a Pagar, Caixa ou Bancos, Depreciao Acumulada, Seguros a Vencer, conforme sua natureza; 3 o ) no final do perodo, as contas de CIF Aplicados e CIF Reais sero encerradas, respectivamente, a crdito e a dbito de uma conta denominada Variao do CIF. Se os CIF aplicados forem maiores que os reais, tal conta ter saldo credor. Se for o inverso, saldo devedor; 4 o ) a conta de Variao do CIF ser encerrada contra Produtos em Elaborao, Produtos Acabados e Custo dos Produtos Vendidos, conforme a porcentagem da produo do perodo que esteja semi-elaborada, acabada e vendida. Um exemplo ilustrativo se segue. Voltando ao caso da Cia. Alfenas, j referido no subitem 7.2.2, suponhamos o seguinte: a) os CIF predeterminados totalizaram R$ 520.000,00; b) o valor dos CIF Reais foi de R$ 550.000,00; c) da produo de X e Y, 10% permaneceu em elaborao e 90% foi acabada; d) dos produtos acabados, metade foi vendida. Os lanamentos seriam: 1) Aplicao dos CIF: Produtos em Elaborao a Cif Aplicados 2) Contabilizao dos CIF Reais: CifReais a Caixa/Bancos/Contas a Pagar

520.000,00 520.000,00

550.000,00 550.000,00

3) Transferncia de Produtos em Elaborao para Produtos Acabados, equivalente a 90% do valor produzido (R$ 936.000,00 = 90% de R$ 1.040.000,00): Produtos Acabados 936.000,00 a Produtos em Elaborao 936.000,00

110

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

4) Transferncia de Produtos Acabados para Custo dos Produtos Vendidos, equivalente a 50% do valor da produo acabada (R$ 468.000,00 = 50% de R$ 936.000,00): CPV 468.000,00 a Produtos Acabados 468.000,00 5) No final do perodo, encerramento das contas CIF APLICADOS e CIF REAIS: 5.1 Cf Aplicados a Variao do Cif 5.2 Variao do Cf a Cif Reais 520.000,00 520.000,00 550.000,00 550.000,00

6) Fechamento do saldo devedor de Variao do Cif {R$ 30.000,00) contra Produtos em Elaborao (10% DE R$ 30.000,00 = R$ 3.000,00), contra Produtos Acabados (45% DE R$ 30.000,00 = R$ 13.500,00) e contra CPV (45% de R$ 30.000,00 = R$ 13.500,00): Produtos em Elaborao Produtos Acabados CPV a Variao do Cif 3.000,00 13.500,00 13.500,00 30.000,00

As porcentagens referidas no lanamento 6 foram encontradas da seguinte forma: Saldo da Conta Produtos em Elaborao Produtos Acabados Custo dos Produtos Vendidos Custo de Produo considerando-se os CIF Aplicados Valor (R$) 104.000,00 468.000,00 468.000,00 1.040.000,00 Porcentagem 10% 45% 45% 100%

RAZONETES: Produtos em Elaborao (conta sinttica) MP MOD (1) CIF aplicados 260.000,00 260.000,00 520.000,00 1.040.000,00 (6) 104.000,00 3.000,00 107.000,00 936.000,00 (3) Cif Aplicados (5.1) 520.000,00 520.000,00 (1)

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

Cif Reais (2) 550.000,00 550.000,00 (5.2)

Caixa / Bancos / Contas a Pagar 550.000,00 (2)

Variao do Cif (5.2) 550.000,00 520.000,00 (5.1) 30.000,00 30.000,00 (6)

Produtos Acabados (3)936.000,00 468.000,00 (6) 13.500,00 CPV 481.500,00 468.000,00 (4)

(4) 468.000,00 (6) 13.500,00 481.500,00

Caso os CIF reais fossem menores que os aplicados, por exemplo, R$ 500.000,00, os lanamentos seriam: 1) Produtos em Elaborao a Cif Aplicados 2) Cif Reais a Caixa / Bancos / Contas a Pagar 3) Produtos Acabados a Produtos em Elaborao 4) Custo dos Produtos Vendidos a Produtos Acabados 5) 5.1 5.2 Cif Aplicados a Variao do Cif Variao do Cif a Cif Reais 520.000,00 520.000,00 500.000,00 500.000,00 936.000,00 936.000,00 468.000,00 468.000,00 520.000,00 520.000,00 500.000,00 20.000,00 2.000,00 9.000,00 9.000,00 500.000,00

6) Variao do Cif a Produtos em Elaborao (10% X R$ 20.000,00) a Produtos Acabados (45% X R$20.000,00) a Custo dos Produtos Vendidos (45% X R$ 20.000,00)

112

CONTAB !L D ADE DE

CUSTOS

Os Razonetes ficariam assim: Produtos em Elaborao MP MOD (1) CIF

260.000,00 260.000,00 520.000,00 1.040.000,00 104.000,00 102.000,00 936.000,00 (3) 2.000,00 (6)

Cif Aplicados
(5.1) 520.000,00 520.000,00 (1)

aplicados

Cif Reais
(2) 500.000,00 500.000,00 (5.2)

Caixa / Bancos / Contas a Pagar

500.000,00 (2)

Variao do Cif
(5.2) 500.000,00 (6) 20.000,00 520.000,00 (5.1) 20.000,00

Produtos Acabados
(3)936.000,00 468.000,00 459.000,00 468.000,00 (4) 9.000,00 (6)

CPV
(4) 468.000,00 459.000,00 9.000,00 (6)

7.3. CUSTO POR ORDEM E CUSTO POR PROCESSO

7.3.1. DIFERENAS

A distino entre o custeamento por ordem e o por processo est relacionada com o tipo da atividade produtiva exercida pela empresa: produo por ordem ou produo contnua. 7.3.1.1. PRODUO POR ORDEM A produo por ordem ocorre quando a empresa programa a sua atividade produtiva a partir de encomendas especficas de cada cliente. o caso, por exemplo, da indstria produtora de mquinas e equipamentos e dos fabricantes de piscinas. Cada

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

pedido tem caractersticas especiais de tamanho, de capacidade e de outros atributos que o torna praticamente nico (diferente dos demais). Nesse tipo de atividade, os custos so acumulados numa conta especfica para cada ordem de produo (ou encomenda). Esta conta s para de receber custos quando a ordem estiver encerrada. Se um exerccio terminar e o produto estiver ainda sendo fabricado, o saldo da conta ser totalmente classificado como Produtos em Elaborao. Uma vez pronto, o saldo da conta relativa ordem de produo ser transferido para Produtos Acabados ou Custo dos Produtos Vendidos, conforme j tenha sido realizada ou no a venda. ^ Exemplo: A indstria de mquinas e equipamentos Nei recebeu, em 05-12-X0, uma encomenda de duas mquinas de corte por parte da Metalrgica Schapas, para entrega no prazo de trs meses. A encomenda registrada na Ordem de Produo n 101 e, no decorrer de dezembro, so requisitados Materiais Diretos no valor R$ 120.000,00 e houve um apontamento da Mo-de-obra Direta de R$ 80.000,00. No final de dezembro, so rateados os CIF e a OP n 101 recebe o equivalente a R$ 50.000,00.0 saldo da conta ficar assim: Ordem de Produo n 101 MD 120.000,00 MOD 80.000,00 CIF 50.000,00 250.000,00

No Balano de 31-12-XO, o saldo de R$ 250.000,00 constar do Ativo como Produtos em Elaborao. Em XI, a OP n 101 recebe os seguintes valores (em R$): Material Direto Mo-de-obra Direta Rateio dos CIF ( - ) TOTAL 200.000,00 150.000,00 50.000,00 400.000,00

e o saldo da conta, ao se encerrar a OP ne 101, de R$ 650.000,00. Se a entrega ao cliente for imediata, o saldo da OP n 101 ser encerrado com contrapartida de Custo dos Produtos Vendidos. Caso no seja imediata, com contrapartida de Produtos Acabados. 7.3.1.2. PRODUO CONTNUA A produo contnua ocorre quando a empresa faz produo em srie (ou em massa) de um produto ou linha de produtos. A empresa produz para estoque e no para atender encomendas especficas para clientes. Os produtos so geralmente pa-

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

dronizados e embora possam existir diferenas entre eles (por exemplo, geladeiras com 240 litros ou 320 litros, com degelo automtico ou sem, cores diversas, etc.), elas no so fruto de encomenda prvia por parte dos compradores e sim da experincia do setor de vendas da empresa no tocante ao perfil do mercado consumidor. So exemplos de produo contnua, entre outros, a indstria txtil, a de produtos farmacuticos e a de ao. No custeamento por processo, que aplicado a empresas de produo contnua, os custos so acumulados em contas representativas dos produtos ou linha de produtos. Como a produo contnua, estas contas nunca so encerradas, como acontece com as contas relativas s ordens de produo, quando o produto est pronto. H um fluxo contnuo de Produtos em Elaborao, Produtos Acabados e Produtos Vendidos. Exemplo: A Cia. Pasil, fabricante do Produto W, apresentou os seguintes dados ao final do ms de Outubro: Estoque inicial de Produtos em Elaborao e de Produtos Acabados Material Direto Mo-de-Obra Direta CIF rateado Da produo do perodo, 75% foi acabada Foram vendidos 90% dos Produtos Acabados Os razonetes ficariam: Produtos em Elaborao W Ei = CPP= 0,00 200.000,00 150.000,00 Produtos Acabados W Ei = 0,00 Produo acabada no Perodo 135.000,00 150.000,00 (90% de 150.000,00) 15.000,00 Custo dos Produtos Vendidos 135.000,00 Tanto no sistema de custo por ordem quanto no de por processo, os custos indiretos podem ser rateados com ou sem a Departamentalizao, embora sempre seja tecnicamente mais correta a primeira opo. Nihil 80.000,00 50.400,00 69.600.00

Custo de Produo do Perodo relativo ao produto W

200.000,00 150.000,00 135.000,00

200.000,00 (75% de 200.000,00) 50.000,00

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

Em ambos os sistemas podem ser utilizadas taxas predeterminadas de aplicao dos Custos Indiretos, embora este recurso seja provavelmente mais empregado na produo por ordem, que tende a ser mais heterognea no tempo do que a produo contnua.

7.3.2.

UMA CARACTERSTICA DO PRODUO EQUIVALENTE

CUSTEIO POR PROCESSO:A

No item anterior, ao darmos o Exemplo da Cia. Pasil, nos referimos um tanto vagamente ao fato de 75% da produo estar acabada no perodo. Entretanto, se quisermos saber o custo mdio de produo das unidades acabadas no perodo teremos que recorrer ao conceito de Equivalente de Produo (ou Produo Equivalente). Dentro do exemplo da Cia. Pasil, suponhamos que 1.000 unidades de W foram iniciadas no perodo e que, ao final deste, 600 esto totalmente acabadas e 400 esto produzidas pela metade. Como ser determinado o custo das 600 unidades acabadas, ou seja, por que valor creditamos Produtos em Elaborao com correspondente dbito em Produtos Acabados? Uma primeira aproximao seria dividir o Custo de Produo do Perodo (R$ 200.000,00) pelo nmero de unidades iniciadas (1.000), obtendo-se um custo mdio de R$ 200,00 por unidade. Entretanto, nesse caso estar-se-ia atribuindo o mesmo custo mdio a uma unidade totalmente pronta e a uma unidade semi-elaborada. O mais correto seria efetuar-se o seguinte raciocnio: se 400 unidades esto acabadas pela metade, elas so equivalentes a 200 unidades acabadas, j que 400 x 50% = 200. Ento, no perodo, foram produzidas 600 unidades acabadas e 400 semi-acabadas, que equivalem a 200 acabadas, totalizando 800 acabadas. O custo mdio verdadeiro seria: Custo de Produo do Perodo Produo Equivalente de unidades acabadas _ R$ 200.000.00 _ R$250 00 800

O valor debitado Produtos Acabados seria: 600 unidades acabadas x R$ 250,00 = R$ 150.000,00 e portanto, o saldo de Produtos em Elaborao seria de R$ 50.000,00 (correspondente a 400 x 50% x R$ 250,00). A porcentagem de 75% referida anteriormente foi calculada dividindo-se o total de unidades acabadas (600) pela produo do perodo em equivalente de produtos acabados (produo equivalente), que foi de 800 unidades: JQfi- = 0,75 ou 75 % 800

116

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

7.3.3.

PRODUO EQUIVALENTE COM DIFERENTES GRAUS DE ACABAMENTO EM RELAO AOS COMPONENTES DO CUSTO

Ainda dentro do caso de Cia. Pasil, suponhamos que a engenharia de produo informe o contador de Custos que as 400 unidades iniciadas e no acabadas j receberam totalmente a aplicao de materiais diretos, esto 60% acabadas em relao mode-obra direta (verificao pelo apontamento) e 50% acabadas em relao aos GF (j que o critrio de rateio destes ltimos o nmero de horas-mquina trabalhadas e as unidades no terminadas receberam metade do nmero de horas/mquina das prontas). Nesse caso, a produo equivalente ser diferente para cada item do custo, j que as unidades apresentam diferentes graus de acabamento em relao a cada um deles: a) Material Direto: As unidades prontas e as em elaborao j receberam totalmente a aplicao dos materiais. Ento todas as 1.000 unidades iniciadas so consideradas 100% acabadas em relao a este item e a produo equivalente ser 1.000. b) Mo-de-Obra Direta: A produo equivalente ser: 600 unidades acabadas + 400 unidades acabadas em 60% = 600 + (400 x 60%) = 840 c) CIF: Ser: 600 acabadas + 400 acabadas em 50% = 600+ (400x50%) = 800

O custo mdio por item de custo ser calculado dividindo-se o custo de cada item pela sua produo equivalente e o custo mdio unitrio ser o somatrio dos custos mdios dos itens. ITEM DO CUSTO Material Direto 1.000 MOD CIF Custo Mdio Total = 50.400,00 _ 840 69.600.00 800 227,00 CUSTO MDIO DO ITEM 80,00 60,00 87,00

A transferncia das 600 unidades para Produtos Acabados ser pelo valor de: 600"xR$227,00 = R$ 136.200,00 [

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

e o estoque de Produtos em Elaborao ser (em R$): Material Direto 400 unidades 100% acabadas = 400 x 100% x 80,00 MOD 400 unidades 60% acabadas = 4 0 0 x 60% x 60,00 = CIF 400 unidades 50% acabadas = 400 x 50% x 87,00 TOTAL Os razonetes ficariam assim: Produtos em Elaborao W Ei= 0,00 CPP= 200.000,00 200.000,00 63.800,00 CPV (2) 122.580,00 136.200,00(1) Produtos Acabados W Ei = 0,00 (1) 136.200,00 136.200,00 13.620,00 122.580,00 (2) (90% de 136.200,00) ^ 32.000,00 14.400,00 17.400,00 ... 63.800,00

7.3.4.

PRODUO EQUIVALENTE NO CASO DE EXISTNCIA DE ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS EM ELABORAO. CRITRIOS DO CUSTO MDIO E DO PEPS.

Caso a empresa apresente, no incio do perodo, um estoque de Produtos em Elaborao remanescente do perodo anterior, ela ter de optar por dois critrios para calcular o valor transferido para Produtos Acabados: o do Custo Mdio e o do PEPS. Vamos exemplificar a diferena dos dois mtodos e, pelo fato do clculo pelo critrio PEPS ficar um pouco complicado quando h diferentes porcentagens de acabamento por item de custo, vamos retornar ao caso da Cia. Pasil referido no subitem 7.3.2. A posio da conta de Produtos em Elaborao no final de outubro era de R$ 50.000,00 correspondente a 400 unidades, acabadas pela metade, a um custo mdio de R$ 250,00:

118

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

'it Produtos em Elaborao i" C

50.000,00 (400X0,5X250,00)

e isso corresponder a seu saldo inicial em novembro. Suponhamos que, em novembro, ocorram os seguintes fatos: so terminadas as 400 unidades iniciadas em outubro, que estavam 50% acabadas; a Cia. inicia a produo de 800 unidades, sendo que 500 so totalmente acabadas no perodo; As 300 unidades que restam em processamento esto 1/3 acabadas; O Custo de produo de novembro foi de R$ 250.000,00. 7.3,4.1. CUSTO MDIO Nesse caso, que o mais utilizado na prtica, soma-se o custo remanescente _ do perodo anterior com o custo do_ perodo e acha-se o custo mdio dividindo este total pela produo equivalente: Custo do perodo anterior:: Custo do perodo: TOTAL .... R$ 50.000,00 .... R$ 250.000,00 .... R$ 300.000,00

PRODUO EQUIVALENTE: * 400 unidades remanescentes do perodo anterior e completadas no perodo (so consideradas pelo seu valor integral j que o custo do perodo precedente foi somado ao custo do perodo) 400 500 unidades acabadas no perodo 500 300 unidades 1 /3 acabadas 100 (=) TOTAL 1.000 Custo Mdio : R$ 300.000,00 1.000 - ] 300,00

As unidades acabadas no perodo totalizaram 900. A transferncia para Produtos Acabados ser pelo valor de 900 x R$ 300,00 = R$ 270.000,00. O estoque final de unidades em elaborao ser: 300 x 1/3 x R$ 300,00 = R$ 30.000,00

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

e o razonete da conta ficaria assim: Produtos em Elaborao Ei CPP= 50.000,00 250.000,00 300.000,00 30.000,00 (300 x 1/3 x 300,00) 7.3.4.2. PEPS Nesse caso, no se soma o custo do perodo anterior com o atual. O custo mdio a ser obtido somente o custo mdio do perodo e no uma mdia dos dois perodos. Custo de perodo: Produo Equivalente: 400 unidades 1/2 acabadas no perodo (j que o custo do perodo s ajudou a acabar metade) 500 unidades acabadas 300 unidades acabadas em 1/3 H TOTAL Custo Mdio do Perodo: E $ 250.000,00 800 = R$312,50 R$ 250.000,00 270.000,00 (=) custo da produo acabada
V

200 500 1QQ 800

As unidades acabadas no perodo tero o seguinte custo: 400 unidades iniciadas em outubro e terminadas em novembro = Custo do perodo anterior (R$ 50.000,00) mais o atual (400 x 0,5 x R$ 312,50 = R$ 62.500,00) R$ 112.500,00 500 unidades acabadas em novembro = 500 x R$ 312,50 (=) TOTAL e o estoque em processo em novembro ficar: 300 unidades 1/3 acabadas = 300 x 1/3 x R$ 312,50 = R$ 31.250,00 O razonete da conta ficaria assim: R$ 156.250,00 R$268.750,00

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Produtos em Elaborao Ei CPP 50.000,00 250.000,00 300.000,00 31.250,00 Note que a adoo do PEPS, numa economia com inflao, torna o Custo da Produo Acabada menor que o critrio do Custo Mdio, aumentando o resultado da empresa. Por essa razo e tambm pela maior simplicidade no clculo, o mtodo mais utilizado o do Custo Mdio. Nota: Os critrios do Custo Mdio e do PEPS tambm podem ser utilizados para avaliao do CPV e do estoque final dos Produtos Acabados. De fato, a conta de Produtos Acabados receber unidades acabadas a custos mdios correspondentes a diversos perodos de produo. Pode-se fazer um custo mdio de todos ou utilizar o critrio o Primeiro Acabado o Primeiro que Sai. 268.750,00 = Custo de Produo Acabada

7.3.5.

PRODUO EQUIVALENTE COM DIFERENTES GRAUS DE ACABAMENTO DOS ITENS DE CUSTO. CRITRIOS DO CUSTO MDIO E DO PEPS

Neste item, ser exposto o mtodo para calcular os estoques pelos critrios do custo mdio e do PEPS quando h diferentes graus de acabamento do produto por item de custo. Suponhamos que uma empresa recm-fundada termine o exerccio com o seguinte estoque final de 400 unidades em elaborao, avaliado por itens de custo: : CUSTO. \;:.'CSTO '.:/::N2DE : " GRUDE UNIDADES EM " - >UNTTKIO ACABAMENTO .. .ELABORAO-..-;; .DOITEM;' -:..: ETQQE ITEM : (4) - (1) X (2) X (3) (3) ' (2) V.-- (1) 40.000,00 100,00 400 100% MAT MOD CIF TOTAL 80% 80% 400 400 60,00 120,00 19.200,00 38.400,00 97.600,00

No exerccio seguinte, so completadas as 400 unidades remanescentes do perodo anterior e so iniciadas 800 novas, das quais 600 foram acabadas. Os graus de acabamento, por item de custo, das 200 unidades remanescentes e o valor total gasto em cada item no perodo corrente esto demonstrados na tabela a seguir:

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

ITEM ; GRAU DE ACABAMENTO MAT MOD CIF TOTAL 7.3.5.1. CRiTRIO PEPS
v

GASTOS NO PERODO 88.000,00 50.700,00 105.300,00 244.000,00

100% 50% 50%

A hiptese bsica do critrio PEPS que o custo total de produo do 2S perodo foi utilizado para: a) completar o que resta fazer nas 400 unidades do perodo anterior; no item material, tudo j est feito; nos outros dois, resta completar 20% das unidades; b) iniciar e acabar 600 unidades; c) iniciar as 200 unidades que remanesceram em elaborao no final do perodo, que esto 100% acabadas do ponto de vista do Material, mas esto com grau de acabamento de 50% em relao MOD e ao CIF. Desse modo, feita uma segregao entre o custo do perodo anterior (alocado para as 400 unidades em elaborao) e o custo do perodo corrente. Em relao ao item Material, a produo em elaborao, remanescente do perodo anterior, estava totalmente acabada em relao a esse quesito, da mesma forma que as 200 que restaram em elaborao no final do perodo corrente. Logo, em relao ao Material, a produo equivalente 800 (600 iniciadas e acabadas no perodo mais 200 que, acabadas relativamente ao Material, no esto acabadas no tocante aos itens MOD e CIF). Com relao MOD e ao CIF, o custo do perodo foi utilizado para completar 20% das 400 unidades em elaborao remanescentes do perodo anterior, iniciar e acabar 600 unidades e iniciar 200 unidades que permaneceram 50% acabadas no final do perodo corrente. Logo, a produo equivalente ser: 400 X 20% 600 X 100% 200 x 50% PE 80 600 100 780

A atribuio do custo unitrio do 29 perodo ser feita assim :

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

ITEM MAT MOD CIF

. PRODUO EQUIVALENTE 600 + 2 0 0 - 8 0 0 780 780

CUSTO 88.000,00 50.700,00 105.300,00

OJSTO UNITRIO 88,000,00 800 somofl raoau _

(Cu)
1 w

1innn

'
=6500

=135/00

O estoque final de produtos em elaborao valer: ITEM MAT MOD CIF TOTAL PRODUO EQUIVALENTE 200 200 X 50% = 100 200X50% = 100 .. C|x 110,00 65,00 135,00 CUSTO DO ITEM 22.000,00 6.500,00 13.500,00 42.000,00

O custo da produo acabada equivaler a: Custo do perodo anterior.. (+) Custo do Perodo: MAT 600 X 110,00 MOD .. ... (400 X 20% = 80) X 65,00 600 X 65,00 . ... (400 X 20% = 80 ) X 135,00 CIF 600 X 135,00 TOTAL 97.600,00 66.000,00 5.200,00 39.000,00 10.800,00 81.000,00 299.600,00

O razonete da conta Produtos em Elaborao ficar assim: PRODUTOS EM ELABORAO (s) 97.600,00 CPP = 244.000,00 341.600,00 EFPE = 42.000,00 CPA = 299.600,00

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

7.3.5.2 . CRITRIO CUSTO MDIO A hiptese bsica desse mtodo somar o custo do perodo anterior ao custo do perodo corrente e supor que esse montante foi utilizado para acabar 400 + 600 unidades = 1.000 unidades (400 em elaborao do perodo anterior mais as 600 iniciadas e completadas no perodo corrente) e iniciar 200 unidades com grau de acabamento de 50% no final do perodo, exceto no item matria-prima (100% do acabamento). A produo equivalente para o item Material ser 1.200 unidades (400 do perodo anterior, supostas iniciadas e acabadas no perodo corrente, mais 600 efetivamente iniciadas e acabadas no perodo corrente e mais 200 iniciadas e acabadas no perodo corrente somente do ponto de vista do Material). Para os iteris MOD e CIF, a produo equivalente ser 1.100 (400 do perodo anterior mais 600 iniciadas e acabadas no perodo corrente mais 200 unidades 50% acabadas). A atribuio do custo ser assim:
PRODUO EQUIVALENTE (1) MAT MOD CIF TOTAL 400 + 600 + 200 = 1.200 400 +600 +(200x50%) = 1.100 400 +600 +(200x50%) 1.100 CUSTO-: :. CUSTO DO ANTERIOR; P E R O D O . (2) 40.000,00 19.200,00 38.400,00 (3) 88.000,00 50.700,00 105.300,00 CUSTO TOTAL (4) 128.000,00 69.900,00 143.700,00

ITEM.

Cp

(4)/(l) 106,6667 63,5455 130,6364 300,8486

O estoque final de produtos em elaborao valer: rrEM . MAT MOD CIF TOTAL PRODUO EQUIVALENTE (1) 200 200 X 50% = 100 200X50% = 100 Qt (2) 106,6667 63,5455 130,6364 CUSTO (3) = (1) x (2) 21.333,00 6.355,00 13.064,00 40.752,00

e o custo da produo acabada ser: 1.000 x R$ 300,848 (valor aproximado para desprezar centavos) = R$ 300.848,00. O razonete ficar assim:

PRODUTOS EM ELABORAO (s) 97.600,00 CPP =244.000,00 341.600,00 EFPE = 40.752,00 CPA = 300.848,00

7.3.6.

PRODUO

EQUIVALENTE

E A

DEPARTAMENTALIZAO

A tcnica da produo equivalente tambm usada para valorar a produo acabada que se transfere de um departamento para o outro no processo produtivo. Exemplo: A G a . Silpa tem trs Departamentos de produo: A,B e G Por simplicidade de exposio, admitamos que no h estoque no incio do perodo em nenhum deles e que a porcentagem de acabamento dos produtos em elaborao igual para todos os itens do custo. Dados extrados do relatrio de Custo da Produo: Departamento A Unidades iniciadas Unidades transferidas para o Departamento B Unidades em processo, 50% terminadas Custo Debitado ao Departamento. Departamento B Unidades recebidas de A Unidades transferidas para Departamento C Unidades em processo, 1/3 acabadas Custo Debitado ao Departamento Departamento C Unidades recebidas de B Unidades acabadas transferidas para o estoque Unidades em processo, 1/4 acabadas Custo Debitado ao Departamento

10.000 8.000 2.000 R$ 900.000,00

8.000 5.000 3.000 R$ 750.000,00

5.000 4.000 1.000 R$ 510.000,00

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

O quadro a seguir sumariza o clculo da Produo Equivalente em cada Departamento (em R$): DEPARTAMENTO A B C v. ,: PRODUO EQUIVALENTE 8.000 + (2.000 X 50%) = 5.000 + (3.000 X1/3) = 4.000 + (1.000 X1/4) = 9.000 6.000 4.250

Anlise do Custo de Produo de cada Departamento (em R$): Departamento A: Custo Debitado: R$ 900.000,00 Prod. Equivalente: 9.000 unidades Custo Mdio Departamento: R$ 900.000,00 + 9.000 = R$ 100,00 Valor das unidades transferidas para B: 8.000 x R$ 100,00 = R$ 800.000,00 (+) Valor das unidades em processo: 2.000 x % x E $ 100,00 = R$ 100.000,00 (=) Total do Custo Debitado ao Departamento R$ 900.000,00

Departamento B: Custo Debitado: R$ 750.000,00 6.000 unidades Prod. Equivalente: R$ 125,00 (R$ 750.000,00 - 6.000) Custo mdio Depto.: (+) Custo mdio do RS 100.00 Depto. A: R$ 225,00 (=) Custo mdio total: Valor das unidades transferidas para C: 5.000 x R$ 225,00 = (+) Valor das unidades em processo: 3.000 x R$ 100,00 R$ 300.000,00 3.000 x 1/3 x R$ 125,00 = R$, 125.000.00 (=) Total do Custo Recebido de A + Custo Debitado B:

R$ 1.125.000,00

R$

425.000.00

R$ 1.550.000,00

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Departamento C: Custo Debitado: R$ 510.000,00 4.250 unidades Prod. Equivalente: Custo Mdio Depto.: I$ 120,00 (R$ 510.000,00 - 4.250) (+) Custo Mdio Depto. A + Depto. B: I!$ 225.00 (=) Custo Mdio Total I1$ 345,00 Valor das unidades acabadas: 4.000 x R$ 345,00 = (+) Valor das unidades em processo: 1.000 x R$ 225,00 = R$ 225.000,00 1.000 x 1/4 x R $ 120.00 = R$ 30.000.00 (=) Total do custo recebido de A+B e custo debitado de C:

R$ 1.380.000,00

K$

255.000,00

R$ 1.635.000,00

Os razonetes ficariam assim: Departamento A

900.000,00 100.000,00 1.550.000,00 425.000,00 1.125.000,00 1.635.000,00 1.380.000,00 Produtos Acabados 800.000,00

Departamento B
800.000,00 750.000,00

Departamento C
1.125.000,00 510.000,00

255.000,00

7.3.7.

PERDA E ADIO DE UNIDADES NA DEPARTAMENTALIZAO

Suponhamos o caso da Cia. Silpa, com as seguintes modificaes: No Departamento B, houve um aumento de 2.000 unidades (em virtude de adio de materiais diretos). Portanto, as unidades transferidas para o Departamento C foram 7.000. No Departamento C, houve uma perda de 750 unidades no incio do processo, restando, portanto, 6.250. Foram transferidas 5.050 unidades para o estoque de produtos acabados e 1.200 unidades ficaram em processo 1/4 acabadas. O aumento de 2.000 unidades no Departamento B ir exigir um ajustamento do custo mdio unitrio recebido do Departamento A, j que o custo recebido de R$ 800.000,00 no corresponde mais a 8.000 unidades e sim a 10.000.

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

Custo mdio anterior: (Depto. A) (~) Custo mdio com 2.000 unidades adicionadas: (=) Ajuste

R$ 800,000,00 _ , nn nn 8.000 ~ **100'00 R$ 800.000.00 10.000

on nn = R $ 8 a Q Q

R$20,00

O ajuste (no caso negativo) tambm poderia ser feito pelo uso da frmula:
A j U

f 7

0 r

Unidades Adicionais x Custo mdio anterior d o Departamento Precedente Total de unidades (Antigas + Adicionais)

2.000 x R$100,00 10.000 R$ 20,00 Alm disso, o aumento do nmero de unidades vai modificar a produo equivalente do Departamento B: 7.000 acabadas + (3.000 1/3 acabadas) 8.000 O relatrio de custo do Departamento B passar a ser: Custo Debitado: Produo Equivalente: Custo mdio Departamento: (+) Custo mdio ajustado Departamento A: (=) Custo mdio Total: Valor das unidades transferidas para Departamento C = 7.000 x R$ 173,75 Valor das unidades em processo = 3.000 x R$ 80,00 - R$ 3.000 x 1/3 xR$ 93,75 = R$ I Total de Custo 750.000,00 8.000 unidades 93,75 1 80,00 j *$ 173,75 I R$ 1.216.250,00 240.000,00 -lZSO

R$ 333,75i3fl R$ 1.550.000,00

A perda de unidades do Departamento C tambm ir provocar um ajuste, no caso para mais no custo mdio, recebido do Departamento B: Custo Mdio anterior: R$ 1.216.250,00 = R$ 7.000

173,75

128

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Custo Mdio com perda de 750 unidades : R$ 1,216,250,00= 6.250 Ajuste: R$ 194,60 - R$ 173,75 = R$ 20,85

R$194,60

O ajuste por perda tambm poderia ser calculado pela frmula: Unidades perdidas x Custo Mdio Anterior do Depto, Precedente Total de unidades 6.250 ^20'85

A produo equivalente do Departamento C ser: 5.050 acabadas + (1.200 x 1/4 acabadas) = 5.350 O relatrio do Departamento C ser: Custo Debitado: R$ 510.000,00 Produo Equivalente: 5.350 unidades Custo Mdio Departamento: R$ 95,3271028 (+) Custo Mdio recebido Departamento B (ajustado): R$ 194,60 (=) Custo Mdio Total: R$ 289,9271028 Valor das unidades acabadas: 5.050 x R$ 289,9271028 = Valor das unidades em processo: 1.200 x R$ 194,60 = R$ 233.520,00 1.200 x 1/4 x R$ 95,3271028 = R$ 28.598. Total do Custo. Os razonetes ficariam assim: Departamento A 900.000,00 100.000,00 800.000,00 Departamento B 800.000,00 750.000,00 Departamento C 1.216.250,00 510.000,00

R$ 1.464.132,00

1.726.250,00

1.550.000,00 1.216.250,00 1.726.250,00 1.464.132,00 333.750,00 262.118,00

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

7.3.8.

PERDA NO FINAL DO PROCESSO

A adio de unidades na atividade industrial normalmente feita sempre no incio do processo no Departamento, quando so adicionados os Materiais Diretos aos produtos Semi-Elaborados transferidos dos departamentos anteriores. No tocante perda, entretanto, esta pode ocorrer tanto no incio do processo quanto no meio e no final deste, embora a primeira hiptese seja mais frequente na prtica. No caso de a perda se verificar no meio do processo, supe-se que as unidades perdidas nunca foram postas em processo e distribui-se o custo das mesmas pela produo equivalente das unidades fabricadas, estejam elas acabadas ou no. Este procedimento idntico ao utilizado quando as perdas ocorrem no incio do processo, o qual foi demonstrado no subitem anterior. Caso a perda ocorra no final do processo, a conveno utilizada de que ela seja descarregada apenas na Produo Acabada, nada se alocando para a Produo em Processo. O procedimento pode assim ser sumarizado: 1) No se faz ajuste, do custo unitrio do Departamento anterior quele em que ocorreu a perda; 2) calcula-se a produo equivalente do Departamento onde ocorreu a perda, considerando-se como produzidas as unidades perdidas, j que elas s o foram no final do processo e, portanto, devem receber uma carga dos custos suportados pelo Departamento; 3) calcula-se o Custo mdio do Departamento e este somado ao custo mdio transferido dos Departamentos anteriores, obtendo-se o custo mdio total do Departamento; 4) ajusta-se o custo mdio total somente para as unidades acabadas atravs da seguinte frmula: AjusteUnidades perdidas x Custo Mdio total do Departamento. Unidades Acabadas O exemplo a seguir refaz o caso da Cia. Silpa referida no subitem 7.3.6, adotando-se a hiptese de que a perda ocorra no final do processo do Departamento C: Departamento C (valores em R$): Custo Debitado: 510.000,00 Produo Equivalente: [5.050] (acabadas) + [1.200x1/4] (Semi-elaboradas) + [750] (perdidas) = 6.100 Custo Mdio Depto. C = 510.000,00 + 6.100 = (+) Custo Mdio Depto. B (Sem ajuste) = (=) Custo Mdio Total - 83,606557 +173,75 = 83,606557 173,75 257,356557

130

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Ajuste para as unidades acabadas:

750 x 257,356557 B5 Custo mdio ajustado para as unidades acabadas: 257,356557 + 38,221271 Custo das unidades acabadas: 295,577828 x 5.050 Custo das unidades ainda em processo: 1.200x173,75 (+) 1.200 x 1/4 x 83,606557 Custo Total

"

38'221271

= 295,577828 = = 208.500,00 = 258Z.Q 1.492.668,0C 233,582,0f 1.726.250,0(

Os razonetes ficariam assim: Departamento A 900.000,00 100.000,00 800.000,00 Departamento B 800.000,00 750.000,00 Departamento C 1.216.250,00 510.000,00

1.550.000,00 1.216.250,00 1.726.250,00 1.492.668,00 333.750,00 233.582,00

7.4. CO-PRODUTOS, SUBPRODUTOS E SUCATAS (RESDUOS)

7,4.1. CONCEITO DE PRODUO CONJUNTA

At o presente momento, supusemos que os Materiais Diretos (MD) e Mo-deobra Direta (MOD) pudessem sempre ser identificados com os produtos fabricados e que os Custos Indiretos de Fabricao (CIF) pudessem ser atribudos aos produtos atravs de um critrio de rateio que refletisse o fluxo efetivo de tais gastos que fossem incorporados s unidades acabadas. Entretanto, existem processos industriais em que as coisas no so to claras, em que h uma srie de custos que no so facilmente atribuveis aos produtos resultantes. o caso da atividade industrial em que, do fluxo comum do processo produtivo, emergem mais de uma espcie ou qualidade do produto. E o que ocorre por exemplo, no frigorfico, cuja atividade consiste em abater o boi comprado dos pecuaristas, cort-lo seguindo as diferentes espcies de carne (fil mignon, alcatra, contra-fil, coxo mole, patinho, vsceras, rabo, etc) e armazenar as peas resultantes

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS

01

em cmaras frigorficas at sua venda aos comerciantes. Outro exemplo a produo de coque, na qual o carvo a matria-prima original. O carvo, aps passar pelo forno de coque, resulta em vrios produtos: o prprio coque, sulfato de amnia, benzol, alcatro bruto e gs. Este tipo de fabricao, que se caracteriza por um fluxo comum de produo at certo ponto - denominado de ponto de ciso - e do qual resulta uma multiplicidade de produtos chamado de produo conjunta. Os produtos resultantes, conforme a importncia que suas vendas tenham para a empresa industrial, so denominados ou de co-produos ou subprodutos, v

7.4.2. CONCEITO DE CO-PRODUTOS,

SUBPRODUTOS E SUCATAS

Co-produtos ou produtos conjuntos so os produtos resultantes de um processo de produo conjunta, cujo faturamento considerado significativo para a empresa. Os co-produtos tambm so denominados de produtos principais, tendo em vista a importncia de suas vendas para o faturamento global da empresa. importante ressaltar que nem todos os co-produtos precisam ter faturamentos iguais, uns podem ter maior volume, outros menor, desde que estes sejam significativos para a Cia. Os diferentes tipos de carne que so obtidos nos frigorficos so exemplos de co-produtos. Os subprodutos so aqueles que tem uma importncia secundria, em termos de vendas, em relao ao(s) produto(s) principal(ais). No frigorfico, os subprodutos so os ossos, os chifres e os cascos do boi. Na usina de acar, o vinhoto. E importante ressaltar que uma das caractersticas dos subprodutos que os diferencia das sucatas de que tm condies de comercializao normais: a sua venda praticamente certa, s que seu faturamento nfimo em relao aos produtos principais. Sucatasa) (ou resduos ou sobras) so produtos que emergem da produo (seja conjunta ou no) que, em estado normal ou com defeitos ou estragos, no tm mercado garantido de comercializao e sua venda, portanto, bastante incerta, no se podendo estabelecer, a priori, se ela ocorrer ou no.

7.4.3. ATRIBUIO DOS CUSTOS COMUNS AO CO-PRODUTOS

Os custos incorridos numa produo conjunta at o ponto de ciso (inclusive), so chamados de custos conjuntos. O processo de atribuio dos custos conjuntos aos co-produtos ainda mais arbitrrio do que o da apropriao dos Custos Indiretos aos diversos produtos elaborados numa produo que no seja conjunta. Isto porque, nesse ltimo caso, como os processos de produo de cada produto so separados, possvel escolher uma base de rateio que possa, pelo menos, tentar refletir o grau de absoro dos custos indiretos pelos vrios produtos. Assim, como vimos no subitem 6.4, se os produtos A e B tm custos indiretos a ratear relacionados com o tempo total de execuo, efetuarse- o rateio com base neste parmetro. No caso de custos conjuntos, no h como
(1) A palavra sucata utilizada, na linguagem comum, para designar objetos metlicos inutilizados pelo uso ou oxidao, ou seja, como sinnimo de ferro velho. Observe que aqui ela empregada numa conotao mais ampla.

132

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

estabelecer um critrio, que no seja arbitrrio, que relacione os custos a serem atribudos com algum parmetro de absoro destes custos pelos co-produtos. Alm disso, entre os custos conjuntos, vo figurar tambm os gastos com Material Direto e a Mo-de-Obra Direta, j que no h meio possvel de associ-los separadamente aos produtos conjuntos. importante ressaltar que os mtodos que so expostos a seguir tm por objetivo apenas a alocao dos custos conjuntos. Os custos separveis - aqueles incorridos aps o ponto de ciso - devem ser atribudos aos co-produtos atravs das tcnicas normais de alocao j estudadas. Assim, por exemplo, os custos de armazenamento dos diversos tipos de carne nos frigorficos podem ser alocados a estes co-produtos atravs de um critrio de rateio como, por exemplo, o volume medido em quilos, j que so custos ocorridos aps o ponto de ciso (corte da carne). So vrios os mtodos utilizados para atribuir os custos conjuntos aos co-produtos. Exporemos quatro deles: l 9 ) Valor das Vendas; 2 S ) Volume Produzido ou Custo Mdio Unitrio; 3 e ) Volume Produzido Ponderado; 4Q) Igualdade do Lucro Bruto. 7.4.3.1. MTODO DO VALOR DAS VENDAS (OU VALOR DE MERCADO) Este mtodo consiste em atribuir os custos conjuntos proporcionalmente ao valor de mercado dos co-produtos. o que goza de maior popularidade, em virtude do fato de ser normalmente considerado que o produto de maior valor de venda tambm o de maior custo o que, diga-se de passagem, nem sempre verdade. Exemplo: A Cia. Edsil apresenta um custo conjunto para determinado perodo de produo no valor de R$ 6.000.000,00 correspondente aos co-produtos X, Y e Z, cujos preos de venda e quantitativos de produo esto a seguir discriminados. PltlCODI \1M>\ \()l LMI VALOR DE VENDA DA Dl PKOIJI (. \o l'OK LMDMM IK-I PKOIH C \0 % R$ 100,00 80,00 40,00 28.000 40.000 50.000 118.00 2.800.000,00 3.200.000,00 2.000.000,00 8.000.000,00 35 40 25 100

CO-PRODUTOS X y z TOTAL

A atribuio dos custos ser feita com base na participao no faturamento correspondente ao volume produzido:

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

CO-PRODUTOS

% VALOR DA \!M)\ 35 40 25 100

CUSTO MKilSl IDO (RS) 2.100.000,00 2.400.000,00 1.500.000,00 6.000.000,00

X Y Z TOTAL

Se, aps o ponto de ciso, houver custos adicionais separveis e, portanto, diretamente atribuveis a cada co-produto, o critrio de alocao passa a ser a porcentagem do faturamento lquido dos custos adicionais. Assim, supondo que os co-produtos X, Y e Z tivessem custos adicionais de produo iguais a R$ 400.000,00, R$ 200.000,00 e R$ 200.000,00, respectivamente, a atribuio dos custos conjuntos ficaria: \ \IOK l)\ \ l \ l ) \ Mi NOS ( I S I O S \DK l()\ MS R$ X Y Z TOTAL 2.400.000,00 3.000.000,00 1.800.000,00 7.200.000,00 ( 1 SIO \ 1 Kl IH IDO R$ 2.000.000,00 2.500.000,00 1.500.000,00 6.000.000,00

CO-PRODUTOS

%
33,33 41,67 25,00 100,00

7.4.3,2. MTODO DO VOLUME PRODUZIDO (CUSTO MDIO UNITRIO) Por este critrio, a alocao dos custos conjuntos feita com base na porcentagem de cada co-produto em relao ao volume de produo (que pode ser medido em unidades, litros, quilos, gales, etc). Assim, no caso da Cia. Edsil:

(.o-ruoiH ms
X Y Z TOTAL

NOILMI 1)1 ruoinc \o

UNIDADES 28.000 40.000 50.000 118.000

%
23,73 33,90 42,37 100,00

C 1 SIO \i K1HLHK)
(Rs) 1.423.800,00 2.034.000,00 2.542.200,00 6.000.000,00

Observe que chegaramos ao mesmo resultado se dividssemos os custos conjuntos pelo total de unidades produzidas, obtendo-se um custo mdio unitrio de R$ 50,8475 (R$ 6.000.000,00 -118.000) e multiplicssemos este valor pelo nmero de unidades produzidas de cada co-produto:

134

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

X = 28.000 x 50,8475 Y = 40.000 x 50,8475 Z = 50.000 x 50,8475 118.000

R$ R$ R$ R$

1.423.730,00 2.033.900,00 2.542.370,00 6.000.000,00

As pequenas diferenas em relao tabela anterior se devem a aproximaes. O resultado, praticamente, o mesmo. Por este motivo, este procedimento tambm conhecido como o mtodo do Custo Mdio Unitrio. Este mtodo no pode ser utilizado quando a produo de co-produtos for mensurada em unidades de medida diferentes. 7.4.3.3. MTODO DO VOLUME PRODUZIDO PONDERADO Este mtodo essencialmente igual ao anterior, com uma nica diferena que diferentes pesos so atribudos aos volumes produzidos de cada co-produto, em funo de fatores tais como: tamanho da unidade, dificuldade de fabricao, tempo consumido, diferena de mo-de-obra aplicada, etc. No caso da Q a . Edsil, caso os produtos X, Y e Z tivessem os pesos de 2,5, 2 e 2, respectivamente, teramos: \()I LM I 1)1 (.LSIO PKOIH c \ o l'l s o \l III IS 1 IDO PONDE I ' M)C) Rs \ MOR iO

CO I K O D l IOS

V OI L Ml Dl PUODlt U)

Y z TOTAL

40.000 50.000 118.000

2,0
2,0
-

80.000 100.000 250.000

32 40

1.920.000,00 2.400.000,00

100 6.000.000,00

7.4.3.4. MTODO DA IGUALDADE DO LUCRO BRUTO Consiste em atribuir os custos conjuntos de tal forma que lucro por unidade produzida seja igual para todos os co-produtos. Para a Cia. Edsil, caso no existissem custos adicionais, o clculo fi-caria assim: Receita Total Esperada (-) Custos Conjuntos (=) Lucro Bruto Total R$ 8.000.000,00 (R$ 6.000.000,00) R$ 2.000.000,00

Lucro Bruto por Unidade: R$ 2.000.000,00 +118.000 = R$ 16,95

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

Portanto:
PREO DE VENDA LUCRO BRUTO POR UNIDADE <3) CUSTO POR UNIDADE CUSTOS VOLUME TOTAIS PR .'.:': DE ' CO-PRODUTO ; (4)x(5) PRODUO . (5) (6)

CO-PRODUTO

''.: W
(4)

:. (D

(2)

"

X
Y

100,00 80,00 40,00

16, 5 16,95 16,95

83,05 63,05 23,05

28.000 40.000 50.000

2.325.400,00 2.522.000,00 1152.500,00

Na hiptese de existirem custos adicionais: Receita Total Esperada (-) Custos Conjuntos (-) Custos Adicionais (=) Lucro Bruto Total R$ 8.000.000,00 R$ (6.000.000,00) R$ (800.000,00) R$ 1.200.000,00

Lucro Bruto por Unidade: R$1.200.000,00 + 118.000 = R$ 10,17 Os custos adicionais por unidade de cada co-produto seriam: 1 ~ lO-PUODl IO I 1 s i o u m ION u LMOs 1'KOIH 1 \() u m l o s u s iRsi l'( is L \|[)\|)| (RS) 28.000 40.000 50.000 14,28 5,00 4,00

X Y Z

400.000,00 200.000,00 200.000,00

A atribuio dos custos ficaria, em R$:

CUSTOS . . . VOLUME.. . LUCRO ' CUSTO CUSTOS CONJUNTOS DE PREO DE BRUTO ADICIONAL CONJUNTOS TOTAIS POR PRODUO VENDA POR POR UNIDADE UNIDADE; X Y Z 100,00 80,00 40,00 10,17 10,17 10,17 14,28 5,00 4,00 75,55 64,83 25,83 28.000 40.000 50.000 2.115.400,00 2.593.200,00 1.291.500,00

136

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

1138

ATENO: A soma dos Custos conjuntos nos dois exemplos acima apresenta soma diferente de R$ 6.000.000,00, por problemas de aproximaes nos clculos.

Os Custos Conjuntos so acumulados em uma conta prpria. No momento em que se individualizam os co-proutos, feito o seu rateio a cada um deles e transferidos os valores respectivos para contas representativas dos co-proutos. Assim, no caso citado no subitem anterior, suponhamos que a Cia. utilize o mtodo do valor de venda e que haja custos adicionais: Custos Conjuntos CUSTO CUSTO a a a a CUSTO 1 2 a a N 6.000.000,00 (1)
a a

Produto X (1) 2.000.000,00

6.000.000,00

Produto Y (1)2.500.000,00

Produto Z (1)1.500.000,00

Os custos adicionais, por ocasio de sua incorrnda, sero debitados s contas representativas dos co-produtos. Os saldos destas ficariam: Produto X (1)2.000.000,00 (2) 400.000,00 2.400.000,00 Produto Z (1)1.500.000,00 (2) 200.000,00 1.700.000,00 Produto Y (1) 2.500.000,00 (2) 200.000,00 2.700.000,00

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

A soma dos saldos destas contas igual 2.400.000,00 + 2.700.000,00 +1.700.000,00 = R$ 6.800.000,00, que corresponde soma dos Custos Conjuntos (6.000.000,00) com total dos Custos Adicionais (R$ 800.000,00). A medida em que os co-produtos vo sendo acabados, seu saldo transferido para conta de Produtos Acabados e desta para o CPV, caso sejam vendidos.

7.4.5.

AVALIAO

DOS

ESTOQUES

DOS

SUBPRODUTOS

Os subprodutos, conforme j foi mencionado, caracterizam-se por ter um mercado de comercializao to normal quanto o dos produtos principais da empresa. Entretanto, seu valor no faturamento to pequeno que no compensa o esforo de atribuir-se custos aos seus estoques. O mtodo indicado para os subprodutos atribuir aos seus estoques uma estimativa de custo que chamada de Valor Liquido de Realizao. Este valor corresponde frmula seguinte: Valor estimado da venda do subproduto ( - ) Despesas necessrias para a venda (comisses de vendedores, imposto, fretes, etc). ( - ) Custos de processamento para colocar o subproduto em condies de venda. (=) Valor Lquido de Realizao

Exemplo: A Cia. Siled fabrica o produto Teta, cujo processo de fabricao gera o subproduto Lambda. Este subproduto, para poder ser comercializado, deve sofrer um processamento adicional que gera custos estimados em torno de R$ 200,00 por quilo. A Cia., para cada quilo vendido de Lambda, est sujeito incidncia de ICMS no valor de R$ 170,00. No ms de junho, do processo produtivo da Cia. resultaram 1.000 quilos do subproduto e sabe-se que o preo de mercado deste de R$ 500,00 por quilo. Os clculos seriam (em R$): Valor estimado da venda de Lambda = 1.000 x 500,00 = (-) Custo do processamento adicional = 1.000 x 200,00 (~) Despesa de ICMS = 1.000 x 170,00= (=) Valor Lquido de Realizao 500.000,00 200.000,00 170.000,00 130.000,00

O estoque de 1.000 quilos de Lambda avaliado em R$ 130.000,00. A contabilizao do estoque feita crdito da conta Custos Conjuntos, por representar uma recuperao de uma parcela do custo de produo dos produtos principais:

138

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Estoque de Subprodutos a Custos Conjuntos

130.000,00

Quando se efetuar o processamento adicional, debita-se Estoque de Subprodutos pelos respectivos custos. Ocorrendo a venda pelo preo de R$ 500,00 por unidade, d-se baixa no estoque e credita-se a diferena na conta de ICMs a Recolher. Os razonetes ficariam: Estoque de Subprodutos (1) 130.000,00 (2) 200.000,00 330.000,00 Custos Conjuntos valor dos custos conjuntos 130.000,00 (1) saldo a ser atribudo aos co-produtos Contas a Pagar 200.000,00 (2) = Custo do processamento adicional

330.000,00 (3) = pela venda

ICMS a Recolher 170.000,00 (3) = ICMs devido pela venda

Caixa ou Bancos ou Contas a Receber (3) 500.000,00 valor da venda

7.4.6.

TRATAMENTO

CONTBIL

DAS

SUCATAS

As sucatas, ao contrrio dos subprodutos, no tm garantia alguma de que sero vendidas. Por ser sua venda um evento incerto e aleatrio, no so avaliados para fins de estoques. Seu custo fica incorporado automaticamente s unidades boas. Se ocorrer a venda, o produto da venda ser registrado a crdito de uma conta de resultado operacional. Caixa / Bancos / Duplicatas a Recolher a Receita de Venda de Sucatas (Outras Receitas Operacionais)

7.5. ASPECTOS FISCAIS DA AVALIAO DOS ESTOQUES

7.5.1. SISTEMAS RESTANTE DE CUSTOS INTEGRADO DA ESCRITURAO E COORDENADO COM O

A Receita Federal, atravs do Parecer Normativo n e 06/79, definiu Sistema de Contabilidade de Custo integrado e coordenado com o restante da escriturao como aquele que, cumulativamente:

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

I - Seja apoiado em valores originados da escriturao contbil (Matria-Prima, Mo-de-obra Direta e Custos Gerais de Fabricao); II - permita a determinao contbil, ao fim de cada ms, do valor dos Estoques de matrias-primas e outros materiais, Produtos em Elaborao e Produtos Acabados; HE - seja apoiado em livros auxiliares, ou fichas, ou formulrios contnuos, ou mapas e apropriao ou rateio, tidos em boa guarda e de registros coincidentes com aqueles constantes da escriturao principal; IV - permita avaliar os Estoques^existentes na data de encerramento do perodobase de apropriao de resultados segundo os custos efetivamente incorridos. A empresa que siga os procedimentos de Contabilidade de Custos descritos nos captulos 5 a 7 deste livro pode ser considerada como tendo esta contabilidade integrada e coordenada com o restante da escriturao.

7.5.2. AVALIAO DOS ESTOQUES DE MATERIAIS, ELABORAO E PRODUTOS ACABADOS

PRODUTOS

EM

0 Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto nfi 3000, de 26 de maro de 1999, em seus artigos 294 e 295, estabelece que, para as empresas que tenham sistemas de custos integrados e coordenados com o restante da escriturao, o valor dos bens existentes no encerramento do perodo-base poder ser o custo mdio ou o dos bens adquiridos ou produzidos mais recentemente. Logo, verifica-se que a Receita Federal no aceita o critrio denominado de UEPS (o ltimo que Entra o Primeiro que Sai) ou de LIFO (last in, first out) para avaliao de estoques. A razo desse procedimento que esse critrio, conforme visto no captulo 6, em situaes inflacionrias crnicas como era o caso da economia brasileira at o Plano Real - sistematicamente superestima o custo dos bens, tendo como conseqncia uma diminuio do resultado industrial e, portanto, um menor imposto de renda da pessoa jurdica. Caso a empresa no possua o sistema de custos integrado e coordenado com o restante da escriturao, o Regulamento do Imposto de Renda, em seu art. 926, impe os seguintes critrios para avaliao dos estoques para os produtos semi-acabados e acabados: 1 - para os materiais em processamento (produtos em elaborao), uma vez e meia o maior custo das Matrias-Primas adquiridas no perodo-base ou 80% do valor dos Produtos Acabados, determinado de acordo com o item seguinte; II - para os Produtos Acabados, 70% do maior preo de venda no perodo-base. ^ ATENO: O custo das matrias-primas, para fins desta avaliao, ser tomado excluindo-se a parcela referente ao ICMS; o preo de venda do Produto Acabado ser considerado sem a excluso da parcela do ICMS. O IPI no faz parte do preo de venda.

140

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

EXEMPLO: A Cia. Pane no tem contabilidade de custos integrada e coordenada com o restante da escriturao contbil. O contador possuia os seguintes dados ao final do exerccio: Maior preo das matrias-primas adquiridas no perodo-base ICMS incluso no citado preo Maior preo de venda dos produtos acabados ICMS incluso no citado preo Unidades em elaborao no final do perodo... Unidades acabadas no final do perodo R$ 100,00 R$ 17,00 R$ 200,00 R$ 34,00 50 40

Avaliao dos estoques segundo a legislao do Imposto de Renda: Produtos Acabados Custo unitrio: 70% x R$ 200,00 (maior preo de venda, sem excluir o ICMS) = R$ 140,00 Custo total: R$ 140,00 x 40 = R$ 5.600,00 Produtos em Elaborao Custo por unidade a) 1,5 x R$ 83,00 (maior custo de matria-prima, exclusive ICMS) = R$ 124,50 ou b) 80% x R$ 140,00 = R$ 112,00 Pode-se escolher o custo indicado pela alternativa b que, por ser menor, ter como conseqncia um menor valor do Estoque Final de Produtos em Elaborao, maior Custo de Produtos Vendidos e menor Lucro Bruto ou o indicado pela alternativa a que ter conseqncias inversas s de b.

7.5.3. SUB OU FISCAIS

SUPERAVALIAO

DE

ESTOQUES.

IMPLICA ES

Se os estoques iniciais ou finais de Materiais Diretos, Produtos em Elaborao e Produtos Acabados forem avaliados incorretamente, em funo, por exemplo, de erro na contagem fsica, isto vai afetar o resultado da empresa industrial e, consequentemente, o valor do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro a serem pagos. Para que isto fique bastante claro, vamos reproduzir a seguir o esquema utilizado, no formulrio do Imposto de Renda, para apurao do Custo dos Produtos Vendidos, que nada mais do que aquele que foi estudado no captulo 5, apresentado de uma forma ligeiramente diferente.

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

DEMONSTRATIVO DO CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS 01. Estoques iniciais de Insumos (matria-prima, material de embalagem) 02. Estoques iniciais de Produtos em Elaborao 03. Estoques iniciais de Produtos Acabados 04. (=) Total dos Estoques Iniciais 05. (+) Compras de Insumos 06. (+) Custo de Transformao (MOD+CIF) 07. () Estoques Iniciais mais Custos do Perodo (exceto materiais) 08. Estoques Finais de Insumos 09. Estoques Finais de Produtos em Elaborao 10. Estoques Finais de Produtos Acabados 11. ( - ) Total dos Estoques Finais 12. (=) Custo dos Produtos Vendidos ou resumidamente: ESTOQUES INICIAIS (+) COMPRAS, MOD e CIF ( - ) ESTOQUES FINAIS
(=) C L S I O D O S 1'RODL O S VI \ D I D O S . P\ )

xxx xxx xxx

xxx xxx xxx xxx

xxx xxx xxx

(xxx) xxx

Logo, pode-se concluir que: 1) Estoques iniciais superavaliados aumentam o CPV e diminuem o resultado; caso sejam subavaliados, diminuem o CPV e aumentam o resultado. 2) Estoques finais superavaliados diminuem o CPV e aumentam o resultado; caso subavaliados, aumentam o CPV e diminuem o resultado. Nos casos em que h a diminuio do Resultado, a legislao do Imposto de Renda exige que a diferena de imposto da resultante seja recolhida com os acrscimos legais cabveis (multa de mora de 20% e juros de mora calculados com base na taxa SELIC sobre o principal).

7.6.

CUSTEIO

ABC

O chamado Custeio ABC {Activity Based Costing) um mtodo de custeio que, como o prprio nome indica, est baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de fabricao de seus produtos. A origem do mtodo de Custeio ABC proveio do significativo aumento dos chamados Custos Indiretos de Fabricao ( overhead costs) na produo industrial nas ltimas dcadas.

142

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

No incio da atividade industrial no mundo contemporneo, os elementos mais importantes do custo de produo de uma empresa eram os Materiais Diretos e a Mo-de-Obra Direta, cuja apropriao se faz diretamente aos produtos. As distores nos custos dos produtos provocadas pelo rateio dos Custos Indiretos de Fabricao (CIF) em base de estimativas tinham pequena influncia na determinao do custo do produto vendido e, portanto, na apurao da sua margem de lucratividade. medida que a atividade industrial foi ficando mais complexa, principalmente com o maior grau de mecanizao e automao dos processos produtivos, houve um aumento considervel dos Custos Indiretos de Fabricao e, por esse motivo, eles passaram a representar, em muitos casos, a maior parcela dos custos de produo de uma empresa. Assim, caso fossem cometidos erros no rateio dos CIF aos produtos fabricados pela empresa - uma vez que todo rateio parte de uma base arbitrria - os gerentes poderiam cometer erros no processo de tomada de decises, j que os clculos de lucratividade dos produtos poderiam estar incorretos. Nesse cenrio, surgiu o Custeio ABC como uma forma de tentar alocar os recursos produtivos da empresa de uma forma mais eficiente. O pressuposto do ABC que os recursos (fatores produtivos) da empresa so consumidos pelas suas atividades e no pelos produtos que ela fabrica. Os produtos so conseqncia das atividades efetuadas pela empresa para fabric-los e comercializ-los. No Custeio ABC, o objetivo rastrear quais as atividades da empresa que esto consumindo de forma mais significativa seus recursos. Os custos so direcionados para essas atividades e destas para os bens fabricados. O rastreamento de custos que est implcito no mtodo de custeio ABC um processo muito mais complexo e sofisticado do que o simples rateio dos CIF aos produtos. necessrio elencar as atividades que a empresa efetua no processo de fabricao, verificar quais os recursos que esto sendo consumidos por elas, direcionar os custos para essas atividades e delas para os produtos. A atribuio dos custos s atividades, quando no puder ser efetuada diretamente, deve ser feita atravs da utilizao dos direcionadores de recursos, que so indicadores da forma como as atividades consomem os recursos produtivos. J a atribuio dos custos, alocados inicialmente s atividades da maneira descrita no pargrafo anterior, aos produtos efetuada com o uso dos direcionadores de atividades, que so indicadores de quanto os produtos consomem das atividades. Tanto os direcionadores de recursos quanto os direcionadores de atividades , embora tenham finalidades diferentes, so denominados direcionadores de custos (cost drivers).

7.6.1

EXEMPLO SIMPLIFICADO

Como foi visto, o custeamento por atividades (ABC) um processo bastante complexo, pois envolve os seguintes procedimentos:

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

X3) identificao das atividades exercidas por cada departamento da empresa; 2 fi )mensurao da quantidade de recursos que so consumidos por uma atividade - essa etapa feita atravs da atribuio direta do custo ou, quando impossvel esta, atravs da utilizao dos direcionadores de recursos-, 3Q) atribuies dos custos das atividades aos produtos atravs da utilizao dos direcionadores de atividades. Um exemplo concreto do sistema de custeamento ABC, em virtude de sua complexidade, seria inexeqvel por ser muito amplo. Optou-se por apresentar um exmplo que simplifica bastante a realidade, mas que mostra todos os passos essenciais do sistema de custeio ABC.

7.6.1.1 HIPTESES DO EXEMPLO

1) Produo da companhia Produtos da Qa Alpha X Y z Preo de Venda Produo Mensal 8,00 14,00 24,00 10.000 5.000 4.000 Custos Diretos Unitrios 2,00 3,00 5,00

2) Custos Indiretos de Fabricao Aluguel e Seguro da Fbrica: Mo-de-Obra Indireta: Material de Consumo: TOTAL 3) Atividades desenvolvidas pela Empresa
DL 1" \ K 1 \ M I M O

R$ 40.000,00 R$ 90.000,00 R$ 20.000,00 R$150.000,00

\M\ID\D1S

Compras Produo Acabamento

Compras Atividade Industrial 1 Atividade Industrial 2 Acabar Despachar

7.6.1.2 ATRIBUIO DE CUSTOS S ATIVIDADES 7.6.1.2.1 Critrios

Aluguel e seguro - O direcionador do recurso a rea utilizada pela atividade, uma vez que o valor do aluguel e do seguro da fbrica dependem da rea. Mo-de-Obra Indireta - Atribuio direta s atividades, uma vez que cada uma

144

CONTABILIDADE DE CUSTOS

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS

145

delas tem funcionrios indiretos prprios. Os valores atribudos pelo departamento de pessoal da empresa foram os seguintes: Compras R$ 10.000,00 Atividade Industrial 1 R$ 30.000,00 Atividade Industrial 2 R$ 40.000,00 Acabamento R$ 8.000,00 Despacho R$ 2.000,00 Material de Consumo - atribuio direta s atividades atravs das requisies de material de cada departamento. Os valores atribu dos pelo almoxarifado foram: Compras R$ 2.000,00 Atividade Industrial 1 R$ 5.000,00 Atividade Industrial 2 R$ 8.000,00 Acabamento R$ 3.000,00 Despacho R$ 2.000,00 As reas ocupadas por cada atividade, em percentual, so dadas pela tabela ; seguir: Porcentualda rea Atividades Compras Atividade Industriai 1 Atividade Industrial 2 Acabar Despachar TOTAL 20% 25% 30% 15% 10% 100%

tnem de cada atividade. Suporemos a seguinte composio dos irecionadores de atividade em nosso exemplo:
Atividades : Compras Atividade Industrial 1 Atividade Industrial 2 Acabamento Despacho v Direcionador de Atividades n de pedidos tempo de produo tempo de produo tempo da operao v tempo da operao X 30% 5% 25% 35% 40% .Y'. 20% 50% 35% 30% 30% Z 50% 45% 40% 35% 30% TOTAL 100% 100% 100% 100% 100%

QUADRO RESUMO
Atividades / Produtos Compras Atividade Industrial 1 Atividade Industrial 2 Acabamento Despacho TOTAL Quantidades produzidas CIF Unitrios Custos Diretos Unitrios Custo Unitrio Total X 6.000,00 2.250,00 15.000,00 5.950,00 3.200,00 32.400,00 10.000 3,24 2,00 5,24 Y 4.000,00 22.500,00 21.000,00 5.100,00 2.400,00 55.000,00 5.000 11,00 3,00 14,00 z 10.000,00 20.250,00 24.000,00 5.950,00 2.400,00 62.600,00 4.000 15,65 5,00 20,65 TOTAL 20.000,00 45.000,00 60.000,00 17.000,00 8.000,00 150.000,00

TESTES DE FIXAO
1. Entre os chamados custos indiretos, h aqueles que so considerados diretos em relao ao departamento de produo ou servio em que se originam. Entre eles, pode ser citado: a) aluguel da fbrica; b) depreciao de edifcios; c) seguro contra acidentes do trabalho; d) iluminao da fbrica; e) depreciao de equipamentos. 2. Na Contabilidade de Custos por Absoro, de uma empresa X, os custos de manuteno so rateados para os Centros de Custos de Produo, Almoxarifado e Controle de Qualidade, proporcionalmente s horas trabalhadas para esses Centros: 70 horas para Produo, 20 horas para o Almoxarifado e 30 horas para o Controle de Qualidade. O total de gastos da manuteno a ratear foi de R$ 5.500.000,00 no perodo em apurao. Pode-se indicar que a parcela da manuteno rateada para o Centro de Controle de Qualidade foi de:

O quadro abaixo resume a atribuio dos custos indiretos s atividades

: Material de KU \l Atividades Aluguel * Seguros : Mo-de-obra indireta Consumo (% da rea x (atribuio direta) (atribuio-direta) RS 40.000,00) 20.000,00 2.000,00 10.000,00 8.000,00 Compras Atividade 5.000,00 45.000,00 30.000,00 10.000,00 Industrial 1 Atividade 60.000,00 40.000,00 8.000,00 12.000,00 17.000,00 3.000,00 8.000,00 6.000,00 Acabamento 8.000,00 2.000,00 2.000,00 4.000,00 Despacho 20.000,00 150.000,00 90.000,00 40.000,00 TOTAL

7.6.1.3

ATRIBUIES DOS CUSTOS DAS ATIVIDADES AOS

PRODUTOS

A atribuio dos custos das atividades aos produtos feita atravs da utiza< de um diredonador de atividades, que um indicador de quanto os produtos conso

146

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

a) R$ 916.667,00; b) R$ 1.375.000,00; c) R$ 2.750.000,00; d) R$ 3.208.333,00; e) R$ 5.500.000,00. 3. Uma empresa industrial, que apura seus custos atravs dos departamentos A, B e C , apropria o valor das despesas com consumo de energia eltrica levando em conta que: - o departamento A opera com 5 mquinas; - o departamento B opera com o dobro de mquinas em relao ao departamento A) - o departamento C no opera mquinas; - as mquinas so iguais entre si e registraram o mesmo consumo, no perodo. Sabendo-se que as despesas de energia eltrica, no perodo, foram de R$ 150.000,00, a contabilidade de custos apropriou: a) R$ 50.000,00 em A, R$ 75.000,00 em B e R$ 25.000,00 em C; b) R$150.000,00 em A e R$ 0,00 em B; c) R$ 0,00 em A e R$ 150.000,00 em B; d) R$ 75.000,00 em A e R$ 75.000,00 em B; e) R$ 50.000,00 em A e R$ 100.000,00 em B. 4. Para apropriar custos indiretos de fabricao aos seus produtos, uma empresa usa a aplicao de coeficiente predeterminado sobre o custo do material direto. Uma Ordem de Produo para 1.000 unidades do produto A apresentou os seguintes custos: Material Mo-de-obra R$ 10.000.000,00 R$ 4.000.000,00

Sabe-se que a estimativa do valor do Material e dos Custos Indiretos de Fabricao para produo total do perodo de, respectivamente, R$ 50.000.000,00 e R$ 15.000.000,00. Assim sendo, o valor de custo unitrio do produto A relativo Ordem de Produo citada ser de (em R$): a) 13.000,00; b) 14.000,00; c) 17.000,00; d) 18.200,00; e) 25.000,00.

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

5. A Cia.Pasil trabalha com sistema de custeamento por ordem de produo. Num determinado perodo, predeterminou seus Custos Indiretos de Fabricao (CIF) em R$ 250.000,00. Sabendo-se que: 1) Os CIF efetivos foram R$ 210.000,00; 2) No existiam, no incio do perodo, estoques de produtos em elaborao e produtos acabados; 3) No decorrer do perodo, toda a produo iniciada foi acabada e desta, 80% foi vendida; 4) A empresa encerra a conta Variao do CIF no final do perodo. Pode-se afirmar que, no lanamento de encerramento da conta, a contrapartida foi efetuada: a) a dbito de Custo dos Produtos Vendidos no valor de R$ 40.000,00; b) a dbito de Custo dos Produtos Vendidos e de Produtos Acabados nos valores, respectivamente, de R$ 32.000,00 e R$ 8.000,00; c) a crdito de Custo dos Produtos Vendidos e de Produtos Acabados nos valores, respectivamente, de R$ 32.000,00 e R$ 8.000,00; d) a dbito de Produtos Acabados e de Custo dos Produtos Vendidos nos valores, respectivamente, de R$ 32.000,00 e R$ 8.000,00; e) a crdito de Produtos Acabados no valor de R$ 40.000,00. 6. Utilizando-se os dados da pergunta anterior, se os CIF efetivos tivessem sido R$ 260.000,00, a contrapartida seria efetuada: a) a dbito de Custo dos Produtos Vendidos e Produtos Acabados nos valores de, respectivamente, R$ 2.000,00 e R$ 8.000,00; b) a dbito de Custo dos Produtos Vendidos e Produtos Acabados nos valores de, respectivamente, R$ 8.000,00 e R$ 2.000,00; c) a crdito de Custo dos Produtos Vendidos no valor de R$ 10.000,00; d) a crdito de Custo dos Produtos Vendidos e Produtos Acabados nos valores de, respectivamente, R$ 5.000,00 e R$ 5.000,00); e) em contas e valores diferentes dos apresentados nas alternativas anteriores. 7. Considere as seguintes informaes: 1) Ordens de Produo existentes em 01-03-X0 Ordem n 94.140 94.145 94.146 Matria-Prima 20.000,00 9.000,00 2.000,00 Mo-de-obra Direta 15.000,00 14.000,00 1.000,00 Gastos Gerais de Produo 4.500,00 4.200,00 300,00

148

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Os gastos de maro de 19X0 foram: Ordem n e Matria-Prima Mo-de-obra Direta 3.000,00 94.140 6.000,00 7.000,00 5.000,00 94.145 2.000,00 3.000,00 94.146 2.000,00 10.000,00 94.147 6.000,00 8.000,00 94.148 3) Os gastos gerais de produo, no ms, foram de R$ 6.000,00 e foram apropriados proporcionalmente aos gastos com mo-de-obra direta; 4) As ordens de produo 94.145, 94.146 e 94.148 foram completadas e entregues durante o ms. Na apurao de resultados, em 31.03.X0, foi levado a custo de produtos vendidos, o valor de (em R$): a) 66.000,00; b) 58.000,00; c) 52.000,00; d) 70.800,00; e) 82.500,00. 8. A Cia.Vine utiliza o sistema de custeamento por processo. Num determinado ms, em que no havia estoque inicial de Produtos em Elaborao, foi iniciada a produo de 1.000 unidades do produto X, das quais 800 foram acabadas no perodo. O quadro abaixo reproduz o total dos custos de produo incorridos no perodo e o grau de acabamento das 200 unidades remanescentes em elaborao, por tipo de custo: TIPO DE CUSTO Matria-Prima Mo-de-Obra Direta Custos Indiretos de Fabricao TOTAL DOS CUSTOS INCORRIDOS (R$) 500.000,00 300.000,00 900.000,00 GRAU DE ACABAMENTO DOS PRODUTOS EM ELABORAO 100% 80% 50%

Pode-se afirmar que, no final do ms, o saldo da conta Produtos em Elaborao corresponder a (em R$):

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

a) b)

362.500,00; 250.000,00;

c) 1.450.000,00; d) 340.000,00; e) 238.000,00.

9. No caso da Cia. Vine citado na pergunta anterior, o valor a ser transferido no ms para a conta de Produtos Acabados ser de (em a) 1.360.000,00; b) 1.337.500,00; c) 1.450.000,00; d) 1.462.000,00; e) 250.000,00.

10. Ainda no caso da Cia.Vine, admitindo-se que esta tivesse iniciado o ms com um estoque de 400 unidades acabadas a um custo unitrio de R$ 1.700,00 e que 900 unidades tivessem sido vendidas no ms, o valor a ser lanado a dbito da conta de Custo dos Produtos Vendidos (CPV), se a Cia. utilizar o critrio do Custo Mdio Ponderado para a avaliao dos seus estoques, seria de (exii a) 1.631.250,00; b) 1.530.000,00; c) 1.586.250,00; d) 2.130.000,00; e) 1.597.500,00. 11. Se a Cia.Vine utilizasse o critrio PEPS, o valor a ser debitado ao CPV (considere os dados fornecidos na questo anterior) seria de (em R$): a) 1.530.000,00; b) 1.620.000,00; c) 1.580.000,00; d) 1.586.250,00; e) 2.130.000,00. 12. Considere os dados a seguir: 1) Estoques, em 01-O7-X0: Produtos Prontos - 2 unidades Produtos em Elaborao Matrias-Primas R$ 6,00 nihil 12,00

R$):

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

2) Compras de Matrias-primas: 3) Custos incorridos em julho de 19X0: Mo-de-Obra Direta empregada Gastos Gerais de Produo Custo das Matrias-Primas empregadas 4) Estoques de Produtos, em 31-07-X0, em unidades: Produtos em Elaborao Produtos Prontos

R$ 40,00 R$ 6,00 R$ 4,00 R$ 39,00 5 unidades 7 unidades

5) A cada produto em elaborao foram agregados custos equivalentes a 20% dos custos de cada produto acabado no ms de julho. 6) Vendas em julho de 19X0:1 unidade por R$ 20,00. 7) Os estoques so avaliados pelo mtodo PEPS. Nota: Desconsidere a incidncia de IPI e de ICMS e, nos clculos e nas respostas, despreze os centavos. Os estoques, em 31-07-X0, de Matrias-Primas, Produtos em Elaborao e Produtos Prontos, so, respectivamente, de: a) R$ b) R$ c) R$ d) R$ e) R$ 52,00, 13,00, 13,00, 13,00, 13,00, R$ R$ R$ R$ R$ 7,00 e R$ 42,00; 8,00 e R$ 56,00; 8,00 e R$ 51,00; 7,00 e R$ 48,00; 7,00 e R$ 45,00.

13. Considere os dados abaixo: Gastos do Perodo (em R$) Depto. A Depto. B 4,00 2,00 3,00 2,00 Depto. C 3,00 2,00 Total 10,00 6,00 12,00 28,00

CUSTOS Matrias-Primas Mo-de-Obra Direta Gastos Gerais de Produo TOTAL

Produo do Perodo Produto X Produto Y Produto Z 10 unidades 5 unidades 25 unidades

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

Distribuio dos Insumos Utilizados na Produo Total do Ms, em % CUSTOS Matrias-Primas Mo-de-Obra Direta Gastos Gerais de Produo Prod. X 20 40 30 Prod. Y 50 50 40 Prod. Z 30 10 30 Total 100 100 100 :

Sabendo-se que: os estoques iniciais d Matrias-Primas, Produtos' em Elaborao e Produtos Prontos eram nulos; no processo de fabricao os produtos transitam por todos os departamentos; os Gastos Gerais de Produo so apropriados proporcionalmente aos gastos com Mo-de-Obra Direta; 25 unidades do produto Z foram comercializadas no perodo, ao preo unitrio de R$ 1,50; os produtos X e Y permaneceram em estoque. Nota: desconsidere a Incidncia do IPI e de ICMS. Podemos afirmar que os estoques de Produtos Prontos e o Lucro Bruto do perodo foram (em R$): a) 28,00 e 37,50; b) 20,80 e 30,30; c) 20,80 e 37,50; d) 28,00 e 30,30; e) 20,80 e 28,00. 14. O Balano de 28-02-X0 apresentou os seguintes dados (em R$): Matrias-Primas Produtos em Elaborao Produtos Prontos 800.000,00 300.000,00 1.500.000,00

A empresa produz um nico produto e os saldos de balano representam 500 peas, que estavam no estgio de elaborao equivalente a 50% do produto pronto, e 1.250 peas prontas. No ms de maro de 19X0 foram registrados os seguintes custos de produo (em R$): Matrias-Primas Mo-de-obra Direta [Gastos Gerais de Produo 3.600.000,00 7.200.000,00 1.200.000,00

CONTABILIDADE DE CUSTOS

No perodo foi concluda a produo de 6.000 peas, sendo 500 do estoque inicial, e foi iniciada a produo de 7.500 peas que estavam, em 31-03-X0, no estgio de elaborao equivalente a 30% do produto pronto. A metade do estoque de produtos prontos foi vendida, em maro de 19X0, ao preo unitrio de R$ 2.500,00. Os estoques, em 31-03-X0, de produtos em elaborao, utilizando-se o critrio FEPS, eram de (em R$): a) 3.375.000,00; b) 13.675.000,00; c) 15.437.500,00; d) 10.800.000,00; e) 10.875.000,00. 15. A Cia. Lambda usa o sistema de custo por processo, estando apresentados abaixo os dados de custo para o processo A referentes ao ms de janeiro de 19X0. Unidades em fabricao em 02-01-X0 Unidades iniciadas em janeiro Unidades transferidas ao processo B durante janeiro Unidades em fabricao no dia 31-01-X0 Custo de Materiais Diretos utilizados em janeiro Custo da Mo-de-Obra Direta incorrida em janeiro Custos Indiretos da Fabricao incorridos em janeiro Nihil 20.000 16.000 4.000 R$ 50.000,00 R$ 39.800,00 R$ 38.000,00

Supondo-se que a matria-prima utilizada somente no incio do perodo do processo e que as unidades em fabricao em 31-01-X0 esto 50% acabadas, pede-se o clculo do custo unitrio da produo de janeiro: a) R$ 6,39 por unidade; b) R$ 6,82 por unidade; c) R$ 7,98 por unidade; d) R$12,78 por unidade; e) R$15,97 por unidade. 16. Uma indstria alimentcia produziu 10 caixas de determinado produto, com os seguintes custos totais: R$ 5,00 Matria-Prima R$ 3,00 Mo-de-Obra Direta R$ 2,00 Gastos Gerais de Produo

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

Nota: desconsidere a Incidncia do IPI e de ICMS. Em virtude de ter ocorrido fato imprevisvel, o equivalente a duas caixas do prpduto que estava estocado no depsito tornou-se imprprio para o xqnsm e: teve que ser destrudo como imprestvel. Sabendo-se que foram vendidas 4 caixas do produto, ao preo unitrio de R$ 2,50, podemos afirmar que o lucrbrto e o estoque final foram, respectivamente, de: a) R$ 4,00 e R$ 4,00; b) R$ 6,00 e R$4,00 c) R$ 5,00 e R$ 5,00 d) R$ 6,00 e R$ 6,00 e) R$ 2,50 e R$ 5,00 17. A Cia. Alfenas, que utiliza o sistema de Custeio por Processo,possui as seguintes informaes: Custos recebidos do Departamento B Quantidades recebidas do Departamento B Unidades adicionais introduzidas no processo do Departamento C Unidades perdidas durante o processo do Departamento C R$ 600.000,00 5.000 unidades 750 950

O ajuste para unidades perdidas no Departamento C, de (em R$): a) 800,00; b) 80,00, c) 5,00 d) 125,00 e) 400,00 18.A Cia. Franca possui as seguintes informaes: - Custos recebidos d Departamento D - Quantidades recebidas do Departamento D - Unidades perdidas ao final da produo - Unidades transferidas para Produtos Acabados R$ 2.700.000,00 9.000 unidades 500 7.500

O custo da unidade perdida, que deve ser adicionado ao custo unitrio dos Produtos Acabados, no Departamento , de (em R$): a) 2,00; b) 300,00; c) 30,00; d) 20,00; e) 100,00.

154

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

19. A empresa Pastor Rodrigues Comrcio de Carnes Ltda adquiriu em um deter-; minado ms, 10 (dez) bois vivos, ao preo de R$ 340,00 cada, com ICMS incluso de 18%. Durante o processo de abate de todos os animais, a empresa incorreu nos seguintes custos operacionais: Mo-de-Obra Direta Custos Indiretos R$ 503,00 R$ 1.045,00

O produto acabado vendido no mercado pelos seguintes preos de venda: Fil mignon Picanha Alcatra. Demais carnes (preo mdio) Midos Ossos e couro A produo total foi de: Fil mignon Picanha Alcatra Demais carnes (preo mdio) Midos Ossos e couro 30/kg 40/kg 45/kg 800/% 120/kg 50 /kg . . . . . . R$ 10,00/kg R$ 11,00/kg R$ 6,00/kg R$ 5,00/kg R$ 2,00/kg R$ 1,00/kg

A empresa atribui custos aos diferentes produtos com base no valor de venda dos mesmos. Considerando os dados acima, pode-se afirmar que os custos de produo da picanha e da alcatra foram, respectivamente (desprezando-se os centavos): a) R$ 821,00 e R$ 612,00; b) R$ 715,00 e R$ 158,00; c) R$ 612,00 e R$ 821,00; d) R$ 365,00 e R$ 226,00; e) R$ 359,00 e R$ 221,00. 20. Quando dois ou mais produtos so produzidos simultaneamente como resultado da mesma operao em que no h uma maneira positiva de determinar o valor do custo aplicvel a cada um deles, ocupando cada um deles posio relevante no mercado, do ponto de vista da empresa que os produz so denominados:

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

a) co-produtos; b) subprodutos; c) produtos primrios; d) produtos secundrios; e) produtos intermedirios. 21. Assinale a alternativa correta: a) Subprodutos e resduos no ^o includos no Plano de Contas, porque se trata, geralmente, de valores baixos; b) Subprodutos e resduos so produtos secundrios e sucatas, dos quais a empresa, normalmente, obtm receitas atravs da sua comercializao; c) As sucatas no devem aparecer, no final do perodo, no grupo de Estoques, pois seu valor irrelevante; d) Os custos dos subprodutos devem aparecer como Receita Bruta Operacional para a apurao do Lucro Bruto Operacional; e) Co-produto e subproduto so expresses sinnimas. 22. Os itens de produo, que nascem de forma normal durante o processo produtivo, porm no possuem mercado definido, e cuja venda aleatria, so denominados a) perdas produtivas; b) subprodutos; c) sucatas; d) co-produtos; e) perdas improdutivas. 23. A Cia.Delta, que no tem contabilidade de custos integrada e coordenada com o restante da escriturao contbil, apresentava a seguinte composio dos estoques de seu produto X em 31-12-XO: Unidades acabadas =2.000 Unidades em elaborao = 800 A empresa utiliza a matria-prima Y na elaborao do produto X, na proporo de duas unidades de Y para cada uma de X. Os preos do produto X e d matria-prima Y apresentaram a seguinte oscilao no ano: Preo mnimo X Y R$ 100,00 R$ 20,00 Preo mximo R$ 108,00 R$ 22,50

156

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

A companhia, seguiu os critrios preconizados pela legislao do imposto de renda para avaliao dos estoques do produto X. O valor do estoque dos produtos acabados corresponder a (em R$): a) 54.000,00; b) 135.000,00; c) 120.960,00; d) 151.200,00; e) 60.480,00.

24. Assinale a alternativa que contenha os valores possveis para a avaliao do estoque de produtos em elaborao da companhia mencionada na questo anterior: a) R$ 120.960,00 e R$ 135.000,00; b) R$ 54.000,00 e R$ 60.480,00; c) R$ 120.960,00 e R$151.200,00; d) R$ 48.384,00 e R$ 54.000,00; e) R$ 48.384,00 e R$ 60.480,00. 25. Uma superavaliao do inventrio final de Produtos em Elaborao ocasiona: a) A subavaliao do custo dos produtos vendidos; b) A superavaliao do custo dos produtos vendidos; c) A superavaliao do custo da produo do perodo; d) A superavaliao do custo da produo acabada do perodo; e) A subavaliao do custo de produo do perodo. Utilize as informaes a seguir para responder s questes n 26 a 30. Estoque inicial de produtos em elaborao (1.000 unidades):
GRAU DE ACABAMENTO (D MAT MOD CIF TOTAL 100% 60% 60% PRODUO EQUIVALENTE (2) 1.000 X 1 0 0 % = 1-000 1 . 0 0 0 X 6 0 % = 600 1.000X60%-600 CUSTO UNITRIO DO ITEM (3) 60,00 20,00 30,00 CUSTO DO ESTOQUE <4) = (L)X(2)X<3) 60.000,00 12.000,00 18.000,00 90.000,00

ITEM

CUSTEIO POR ABSORO - OUTROS TPICOS i 01

Estoque inicial de produtos acabados: zero. Custo de produo do perodo corrente: ITEM MAT MOD CIF TOTAL CUSTO (R$) 352.800,00 136.800,00 182.400,00 672.000,00

Unidades iniciadas no perodo corrente: 5.600. Unidades em elaborao no final do perodo corrente: 600 unidades ttairtnte acabadas em termos de aplicao de material e 50% acabadas em termos de MOD e CIF. Vendas: 5.100 unidades a R$ 200,00 cada uma. Nos clculos do mtodo do custo mdio, o custo unitrio deve ser calculado at a 4a casa decimal. 26. O Custo da Produo Acabada, pelo mtodo PEPS, foi de (em R$): a) 762.000,00 b) 732.000,00 c) 707.844,00 d) 707.400,00 e) 672.000,00 27. O valor do estoque final de produtos em elaborao, pelo mtodo PEPS, foi de (em R$): a) 54.600,00 b) 55.066,00 c) 60.000,00 d) 64.600,00 e) 65.056,00 28. O valor do estoque final de produtos em elaborao, pelo mtodo do custo mdio, foi de (em R$): a) 60.000,00 b) 54.156,00 c) 54.600,00 d) 37.800,00 e) 37.527,00

158

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

29. O Custo da Produo Acabada, pelo mtodo do custo mdio, foi equivalente (f (em R$): .:Ja) 762.000,00 b) 732.000,00 c) 707.844,00 d) 707.400,00 e) 672.000,00 ' . . !

30. O Custo dos Produtos Vendidos, pelo mtodo do custo mdio, importou e m l a ) 707.844,00 b) 707.400,00 c) 672.000,00 d) 668.100,00 e) 601.667,00 : . ; ! / .. . / ^ ^ . ^ ^

<

GABARITO 1.E 6.B 11.D 16.B 21.C 26. D 2.B 7.A 12.E 17.C 22.C 27. A 3.E 8.B 13.B 18.D 23.D 28. B 4.C 9.C 14.A 19.E 24.D 29. C 5.C 10.E 15.B 20. A 25.A 30. E

Captulo 8 CUSTEIO VARIVEL

V

8.1. DEFINIO
O Custeio Varivel (tambm conhecido como Custeio Direto) um tipo de custeamento que consiste em considerar como Custo de Produo do Perodo apenas os Custos Variveis incorridos. Os Custos Fixos, pelo feto de existirem mesmo que no haja produo, no so considerados como Custos de Produo e sim como Despesas, sendo encerrados diretamente contra o resultado do perodo. Desse modo, o Custo dos Produtos Vendidos e os Estoques Finais de Produtos em Elaborao e Produtos Acabados s contero custos variveis. Uma outra diferena em relao ao Custeio por Absoro, esta de natureza formal, reside na maneira de apresentar a Demonstrao de Resultado. No Custeio Varivel, a diferena entre o valor de Vendas Lquidas e a soma do Custo dos Produtos Vendidos (que s contm Custos Variveis) com as Despesas Variveis (administrativas e de vendas) denominada de Margem de Contribuio. Deduzindo-se desta os Custos Fixos e as Despesas Fixas, obtm-se o Lucro Operacional Lquido. Veja o esquema a seguir:
1. VENDAS BRUTAS 2. (-) DEDUES DE VENDAS 2.1 Vendas Canceladas 2.2 Abatimentos e Descontos Incondicionais Concedidos 2.3 Tributos Incidentes sobre Vendas 3. (=) VENDAS LQUIDAS 4. (-) CUSTOS DOS PRODUTOS VENDIDOS 4.1 Estoques iniciais de Insumos e Produtos 4.2 (+) Compras de Instamos 4.3 (+) Outros Custos Variveis 4.4 (-) Estoques Finais de Insumos e Produtos 5. (-) DESPESAS VARIVEIS DE ADMINISTRAO E VENDAS 6. (=) MARGEM DE CONTRIBUIO 7. (-) CUSTOS E DESPESAS FIXOS 8. (=) LUCRO OPERACIONAL LQUIDO

160

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

A Cia. Silnevi apresentou os seguintes dados contbeis para determinado exerccio:

Caso a empresa utilizasse o Custeio por Absoro, a demonstrao de resultado seria obtida da forma descrita a seguir: Custo de Produo do Perodo (CPP) Custos Fixos Custos Variveis CPP R$ 12.000,00 R$20.000,00 R$ 32.000,00

Custo da Produo Acabada no Perodo (CPA) Como no h estoques iniciais e finais de produtos em elaborao, CPA = CPP = R$ 32.000,00 Custo dos Produtos Vendidos (CPV) Custo unitrio de produo: R$ 32.000,00 CPV - 800 x R$ 32,00 = R$ 25.600,00 Estoque Final de Produtos Acabados 200 unidades x R$ 32,00 = R$ 6.400,00 Demonstrao do Resultado Vendas Lquidas R$ (-) CPV (=) Resultado Industrial (-) Despesas Fixas e Variveis. .R$ (=) Lucro Lquido 1?$ 48.000,00 (25.600,00) 22.400,00 (10.000,00) 12.400,00 1.000 = R$ 32,00 CPV = Unidades Vendidas x Custo Unitrio

Utilizando-se o Custeio Varivel, obter-se-ia: Como somente os custos variveis so computados como custos de produo, o CPP seria igual ao valor daqueles (R$ 20.000,00).

CUSTEIO VARIVEL ] 67

CPP = R$ 20.000,00 CPA - CPP = R$ 20.000,00 Uma vez que no existem estoques iniciais e finais de produtos em elaborao. Custo dos Produtos Vendidos (CPV) Custo Unitrio de Produo: R$ 20.000,00 * 1.000 = R$ 20,00 CPV = 800 unidades vendidas x R$ 20,00 = R$ 16.000,00 Estoque Final de Produtos Acabados 200 unidades x R$ 20,00 - 4.000,00 Demonstrao do Resultado Vendas Lquidas (-) CPV (-) Despesas Variveis ( - ) Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Despesas Fixas ( - ) Lucro Lquido R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ 48.000,00 (16.000,00) ( 4.000,00) 28.000,00 (12.000,00) ( 6.000,00) 10.000,00

O quadro a seguir resume as diferenas entre os dois tipos de custeamento. ciii lo mu t Ml U ^ , .1 > \ M\l \\ 1 1 (B) DIFERENCV (A)-(B)

WS$
Custo de Produo do Perodo = Custo da Produo Acabada no Perodo (CPP = CPA) Custo dos Produtos Vendidos (CPV) Estoque Final dos Produtos Acabados Lucro Lquido 32.000,00 25.600,00 6.400,00 12.400,00

20.000,00 16.000,00 4:000,00 10.000,00

+12.000,00 + 9.600,00 + 2.400,00 + 2.400,00

O Custo de Produo no Perodo (CPP), no Custeio por Absoro, maior em R$ 12.000,00. Esta diferena corresponde exatamente ao valor dos Custos Fixos que, no Custeio Varivel, no so considerados custos e sim despesas do exerccio. O Custo dos Produtos Vendidos (CPV), no Custeio por Absoro, maior em R$ 9.600,00. Esta diferena corresponde ao valor dos Custos Fixos descarregados nas unidades vendidas. Cada unidade produzida recebeu R$ 12,00 de custos fixos (R$ 12.000,00 -1.000,00). Como foram vendidas 800 unidades, o total de Custos Fixos

162

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

correspondente ser 800 x R$ 12,00 = R$ 9.600,00. No Custeio Varivel, os Custos Fixos no so considerados custos de produo e, portanto, no integram o CPV. O Estoque Final de Produtos Acabados maior em R$ 2.400,00 no Custeio por Absoro. Este valor corresponde aos Custos Fixos descarregados nas unidades acabadas e no vendidas, ou seja, 200 unidades vezes R$ 12,00 = R$ 2.400,00. No Custeio Varivel, o estoque final s contm custos variveis e pode assim ser calculado: Custo Varivel Unitrio: R$ 20.000,00 - 1.000 = R$ 20,00 Unidades em estoque no fim do perodo: 200 Valor do Estoque Final: 200 x R$ 20,00 = R$ 4.000,00 No Custeio por Absoro, o estoque final pode assim ser decomposto: Custo Fixo Unitrio: R$ 12.000,00 +1.000 = R$ 12,00 Custo Varivel Unitrio: R$ 20.000,00 +1.000 = R$ 20,00 Custo Unitrio Total: R$ 12,00 + R$ 20,00 = R$ 32,00 Unidades em estoque no fim do perodo: 200 Valor do Estoque Final: 200 x R$ 32,00 = R$ 6.400,00 Como o estoque final no Custeio por Absoro maior em R$ 2.400,00, o Lucro Lquido nesse tipo de custeio tambm ser maior em R$ 2.400,00. Outra forma de observar este mesmo ponto analisar que, no Custeio Varivel, os R$ 12.000,00 correspondentes ao total dos Custos Fixos foram diminudos do Resultado, enquanto que, no Custeio por Absoro, apenas R$ 9.600,00 correspondentes aos Custos Fixos foram diminudos do Resultado, pelo fato de integrarem o CPV. A diferena est em que, no Custeio Varivel, todos os Custos Fixos so considerados como Despesas (R$ 12.000,00), enquanto que, no Custeio por Absoro, somente a parcela de custos fixos correspondente aos produtos vendidos (R$ 9.600,00) considerada despesa.

8.3. VANTAGENS E DESVANTAGENS DO CUSTEIO VARIVEL

8.3.1. VANTAGENS Ia. Impede que aumentos de produo que no correspondam a aumento de vendas distoram o resultado. Dentro do exemplo da Cia. Silnevi, suponhamos que seu administrador decida aumentar a produo para 2.000 unidades, mesmo sabendo que o volume de unidades vendidas continuar sendo 800. Os Custos Fixos (CF) no se alteram, permanecendo em R$ 12.000,00. Como os Custos Variveis so diretamente proporcionais quantidade produzida (ver o subitem 4.2.2 do captulo 4), eles dobraro para $ 40.000,00. As Despesas Variveis de Administrao e Vendas esto correlacionadas io somente com o volume de vendas e portanto permanecem no valor de R$ 4.000,00, j que estas no se alteraram (ver o subitem 4.2.3 do captulo 4).

CUSTEIO VARIVEL ] 67

Utilizando-se o Custeio por Absoro, o Resultado seria: VENDAS LQUIDAS {800 x R$ 60,00) (-) CPV Custo de Produo : CF + CV = 52.000,00 Custo Unitrio : 52.000,00 E - 2.000 - 26,00 CPV = 800 unidades vendidas x R$ 26,00 (=) LUCRO BRUTO a. (-) DESPESAS Fixas Variveis H LUCRO LQUIDO R$ 6.000,00 RS 4.000.00 48.000,00

(20.800.00^ 27.200,00

fl0.000.00> 17.200,00

Apesar de no ter havido aumento das vendas, o Resultado Lquido aumentou em R$ 4.800,00. Isto ocorreu porque o aumento da produo diminuiu os custos fixos unitrios incorporados aos produtos vendidos. Quando a produo era de 1.000 unidades, o custo fixo unitrio era de R$ 12.000,00 1.000 = R$ 12,00. Com o aumento da produo (embora sem aumento das vendas), o custo fixo unitrio cai para R$ 12.000,00 ^ 2.000 = R$ 6,00. As unidades vendidas foram 800 e o custo fixo a elas correspondente cair de 800 x R$ 12,00 = R$ 9.600,00, no 1Q caso, para 800 x R$ 6,00 = R$ 4.800,00 no 2S e isto dar a diferena de R$ 4.800,00 no lucro. Se fosse utilizado o custeio varivel, o lucro lquido permaneceria o mesmo: VENDAS LQUIDAS (-) CPV Custo Varivel de Produo: 40.000,00 Custo unitrio : 40.000,00 - 2.000 = 20,00 CPV = 800 unidades vendidas x 20,00 ( - ) Despesas Variveis (=) Margem de Contribuio (-) Custos Fixos (-) Despesas Fixas (=) Lucro Lquido 48.000,00

(16.000,00) (4.000,00) 28.000,00 (12.000,00) (6.000,00) 10.000,00

Como os Custos Fixos so abatidos diretamente do resultado no Custeio Varivel, o aumento de produo desvinculado do aumento de vendas no provoca qualquer alterao no lucro lquido da empresa. 2a. uma ferramenta melhor para a tomada de decises dos administradores. O uso do Custeio por Absoro pode induzir a decises errneas sobre a produo.

164

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

No Custeio por Absoro, a subjetividade inerente ao critrio de alocao dos Custos Indiretos de Fabricao (CIF) pode distorcer os clculos dos custos unitrios dos diversos produtos elaborados pela empresa, no permitindo uma avaliao precisa da lucratividade de cada um deles. Exemplo: A Cia. Nepa fabricou, no presente exerccio, 1.000 unidades de cada um de seus produtos AeB.O Custo Primrio (Material Direto + Mo-de-obra Direta) por unidade dos produtos foi de, respectivamente, R$ 190,00 e R$ 200,00.0 total dos CIF foi de R$ 180.000,00. Por simplicidade, supor-se- que todos so fixos em relao ao volume de produo. Sua composio a seguinte: o Depreciao dos Equipamentos Seguro da Fbrica Aluguel da Fbrica . R$ 90.000,00 . R$ 50.000,00 . R$ 40.000,00

Para ratear os CIF, o contador da empresa pensou em dois critrios: I - Como o encargo da depreciao representa 50% do total dos CIF, uma idia lgica seria dividi-los entre AeB segundo as horas/mquina (h/m) gastas na produo de cada um. Elas foram, respectivamente, 200 e 400 h/m. As horas/mquina gastas representariam um indicador do desgaste do equipamento. Nesse caso, a distribuio dos CIF ficaria assim: CIF - n de horas/mquina = R$180.000,00 = R$ 300,00 por h/m

PRODUTO A: 200 h/m x R$ 300,00 = R$ 60.000,00 PRODUTO B: 400 h/m x R$ 300,00 - R$ 120.000,00 e os CIF unitrios seriam, respectivamente, R$ 60,00 e R$ 120,00, j que se produziu 1.000 unidades de cada um. II- Como a soma do seguro com o aluguel da fbrica representa tambm 50% do total dos CIF, tuna outra idia seria dividi-los proporcionalmente ao volume produzido, de forma que cada unidade dos produtos carregasse uma parcela uniforme de tais custos. Como cada produto tem o mesmo volume de produo, cada um receberia metade dos CIF (R$ 90.000,00) e os CIF unitrios equivaleriam a R$ 90,00 para cada um. Fazendo-se o clculo dos custos unitrios por cada critrio de rateio, chegar-se-ia aos seguintes resultados:

CUSTEIO VARIVEL ] 67

CIF UNIIRIO c s i d " u N i r R i o j PRODUTOS 1 j CUSTO DIRETO .K.ULOJ1U3 UJ^A JUO Critrio t -Syvr V & ivi' J y js it-Ac B 8 B W & B R$ 190,00 R$ 200,00
v

Critrio ' Critrio II I

RS 60,00 RS 90,00 R$ 250,00 RS 280,00 R$ 120,00 R$ 90,00 R$ 320,00 R$ 290,00

Caso os preos de venda sejam: PRODUTO A : R$ 300,00 PRODUTO B : R$ 340,00 ter-se-ia o seguinte quadro de lucratividade: PRODUTOS A B PREO DE VENDA R$ 300,00 R$ 340,00 LUCRO BRUTO POR UNIDADE CRITRIOII CRITRIO I R$ 50,00 R$ 20,00 RS 20,00 R$ 50,00

e chegar-se-ia ao seguinte impasse: pelo primeiro critrio do rateio dos CIF, o produto A mais lucrativo e sua produo deve ser incentivada pela empresa; pelo segundo critrio, o produto B mais lucrativo. Caso a empresa utilizasse o Custeio Varivel, no haveria dvida nenhuma em dizer que B mais lucrativo: PREO DE VENDA R$ 300,00 R$ 340,00 CUSTO VARIVEL UNITRIO R$ 190,00 R$ 200,00 LUCRO BRUTO POR UNIDADE R$ 110,00 R$ 140,00

, PRODUTOS 1' WfMsM A B

A Margem de Contribuio unitria do Produto B R$ 140,00 e a do Produto A, R$ 110,00. Cada unidade do Produto B fabricada contribuiu com R$ 30,00 a mais para amortizar os custos fixos e gerar lucros do que cada uma do produto A e, portanto, se algum produto deve ter sua produo incentivada, deve-se escolher, sem sombra de dvida, o produto B. Um outro exemplo. A Cia. Pane apresentou os seguintes dados referentes a seu ltimo ms de atividade:

166

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Capacidade Produtiva: Produo Efetiva = Vendas : Custos Fixos: Despesas Fixas: Custos Variveis: Despesas Variveis: Preo de Venda (exclusive ICMS):

13.000 unidades 10.000 unidades R$ 18.000.000,00 R$ 12.000.000,00 R$ 4.000,00 por unidade R$ 600,00 por unidade R$ 9.000,00

A Demonstrao de Resultado, pelo Custeio por Absoro, foi: VENDAS LQUIDAS (10.000 unidades x R$ 9.000,00) (-) CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS Custos Fixos Custos Variveis (10.000 x R$ 4.000,00) (=) LUCRO BRUTO (-) DESPESAS Fixas Variveis (10.000 x R$ 600,00) (=) LUCRO LQUIDO 12.000.000,00 6.000.000.00 (18.000.000,00) 14.000.000,00 18.000.000,00 40.000.000,00 (58.000.000,00) 32.000.000,00 90.000.000,00

A empresa recebe uma proposta de exportao de 2.000 unidades de seu produto por R$ 5.000,00 a unidade. Deve aceitar ou rejeitar? Se a empresa fizer o clculo do total de custos e despesas por unidade vendida, utilizando o custeio por absoro, chegar ao seguinte resultado: Custo Fixo Unitrio: RS 18.000.000,00 10.000 = R$ 1.800,00 - RJ 4.000,00 = R$ 1.200,00 = R$ 600,00

Custo Varivel Unitrio: Despesa Fixa Unitria: R$ 12.000.000,00 10.000 Despesa Varivel Unitria : Total de Custos e Despesas por unidade

= R$ 7.600,00

CUSTEIO VARIVEL

] 67

o que poderia levar rejeio da proposta. Entretanto, poder-se-ia alegar que houve um erro no clculo. Os custos e despesas fixas unitrios foram calculados com base na produo atual de 10.000 unidades. Considerando-se que a produo aumentaria para 12.000 unidades: Custo Fixo Unitrio Despesa Fixa Unitria : : R$ 18.000.000,00 12.000 - R$ 1.500,00

= R$ 1.000,00 ^ 12.000

Custo + Despesa Varivel por unidade : R$ 4.000,00 + R$ 600,00 = R$ 4.600,00 = R$ 7.100,00 Total de Custo + Despesa por Unidade o que continuaria induzindo a no se aceitar a proposta. Fazendo-se o clculo pelo custo varivel, ter-se-ia: Preo de Venda: (-) Custo Varivel Unitrio: (-) Despesa Varivel Unitria: (=) Margem de Contribuio unitria: R$ 5.000,00 ... (R$ 4.000,00) (R$ 600,00) R$ 400,00

A empresa deve aceitar a proposta, uma vez que a produo adicional de 2.000 unidades trar uma Margem de Contribuio Total de 2.000 x R$ 400,00 = R$ 800.000,00, que aumentar marginalmente (adicionalmente) o lucro da empresa nessa importncia. De fato, refazendo-se a Demonstrao de Resultado com base no Custeio por Absoro e com a incorporao de proposta de exportao: VENDAS LQUIDAS 10.000 unidades x R$ 9.000,00 = 2.000 unidades x R$5.000,00 = 90.000.000,00 10.000.000,00 100.000.000,00

(-) CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS 18.000.000,00 Custos Fixos Custos Variveis 48.000.000,00 (12.000 u x E $ 4.000,00) H LUCRO BRUTO (-) DESPESAS Fixas Variveis (12.000 x R$ 600,00) (==) LUCRO LQUIDO 12.000.000,00 7.200.000,00

(66.000.000,00) 34.000.000,00

(19.200.000,00) 14.800.000,00

168

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

O Lucro Lquido aumentou R$ 800.000,00 em relao situao original. Por essa razo, o Custeio Varivel tambm chamado de Custeio Marginal, por ser mais adequado para decises na margem (quando h variaes nos nveis de produo e vendas).
8.3.2.

DESVANTAGENS

1-. No caso de Custos Mistos (custos que tm uma parcela fixa e outra varivel) nem sempre possvel separar objetivamente a parcela fixa da parcela varivel. Embora existam tcnicas estatsticas para efetuar tal diviso, muitas vezes ela to arbitrria quanto o rateio dos QF no Custeio por Absoro. 2-. O Custeio Varivel no aceito pela Auditoria Externa das empresas que tem capital aberto e nem pela Legislao do Imposto de Renda, bem como por uma parcela significativa de contadores. A razo disto que o Custeio Varivel fere os princpios contbeis geralmente aceitos, em especial os Princpios de Realizao de Receitas, de Confrontao e da Competncia. Estes princpios estabelecem que os custos associados aos produtos s podem ser reconhecidos medida em que estes so vendidos, j que, somente quando reconhecida a receita (por ocasio da venda), que devem ser deduzidos todos os sacrifcios necessrios sua obteno (Custos e Despesas). Como o Custeio Varivel admite que todos os Custos Fixos sejam deduzidos do Resultado, mesmo que nem todos os produtos sejam vendidos, ele violaria tais princpios.

Esta anlise um instrumento utilizado para projetar o lucro que seria obtido a diversos nveis possveis de produo e vendas, bem como para analisar o impacto sobre o lucro de modificaes no preo de venda, nos custos ou em ambos. Ela baseada no Custeio Varivel e, atravs dela, tambm pode-se estabelecer qual a quantidade mnima que a empresa dever produzir e vender para que no incorra em prejuzo. Tomemos o exemplo da Cia. Vine, citado no captulo 4, subitem 4.2.2. Suponhamos que os custos fixos e custos variveis l mencionados correspondem, na realidade, a custos mais despesas fixos e custos mais despesas variveis, respectivamente11*. O preo unitrio do produto fabricado pela companhia de R$ 15,00. Rememorando o grfico do Custo Total (CT), cuja expresso algbrica era: CT = R$ 100,00 + R$ 10,00 Q (Custo Fixo = R$ 100,00 e Custo Varivel Unitrio = R$ 10,00), temos que:
(1) Ao longo de todo este item, usaremos para fins de simplificao, as expresses Custos Fixos e Custos Variveis, mas, a menos que se mencione o contrrio, estaremos nos referindo sempre a Custos mais despesas fixos e Custos mais despesas variveis.

CUSTEIO VARIVEL ] 67

A Receita Total (RT) ter o seguinte expresso: RT = R$ 15,00 Q pois cada unidade vendida tem o preo de R$ 15,00. Assim, se a Cia. vender 10 unidades, RT = R$ 15,00 x 10 = R$ 150,00. Colocando-se essa reta no grfico, ter-se-:

At se atingir Qe, a reta do Custo Total (CT) est acima da reta da Receita Total (RT). Isto significa que a empresa est tendo prejuzo. Assim, por exemplo, se Q = 10 (menor que Qe):

170

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

RT = 10 x R$ 15,00 = R$ 150,00 CT = 100,00 + (R$ 10,00 x 10) = R$ 200,00 e haver um prejuzo de R$ 50,00. Aps Qe, a situao se inverte, e RT est acima de CT. Assim, se Q = 30 (maior que Qe): RT = 30 x R$ 15,00 = 450,00 C T - R $ 100,00 + (30 x R$ 10,00) = R$ 400,00 e haver um lucro de R$ 50,00. No ponto Qe, que chamado de Ponto de Equilbrio (Break-Even Point), as retas de CT e RT se cruzam indicando que so iguais e, portanto, no h lucro nem prejuzo. Para determinarmos Qe, basta igualar RT com CT: 15,00 Q = ' i 1 RT 5,00 Q -100,00 Q = 100,00 ^5,00 = 20,00 Refazendo o grfico:
1

100,00 + 10,00 Q 1 . CT

15,00 Q - 1 0 , 0 0 Q = 100,00

Prejuzo : Qe = 20 Q

O Ponto de Equilbrio a quantidade mnima que a empresa deve produzir para que no tenha prejuzo. Fabricando mais de 20 unidades, a Cia. Vine ter um lucro que ser tanto maior quanto maior o volume de produo e vendas (Q).

CUSTEIO VARIVEL ] 67

8.4.1. DETERMINAO ALGBRICA DO PONTO DE EQUILBRIO EM UNIDADES E EM MOEDA CORRENTE

Chamando de: Pv = Preo de venda Q = Quantidade vendida CF = Custo Fixo CVu = Custo Varivel unitrio MCu = Margem de Contribuio unitria = Pv - CVu Tem-se que: RT = Pv . Q CT = CF + (CVu. Q) No break-even point, RT = CT, logo: P v . Q = CF + (CVu. Q) P v . Q - CVu. Q = CF Colocando Q em evidncia: Q (Pv - CVu) = CF Q . MCu = CF
v

MCu

O Ponto de Equilbrio (PE), em unidades, resulta da diviso do Custo Fixo pela Margem de Contribuio Unitria. De fato, no caso da Cia. Vine, Pv = R$ 15,00 e CVu = R$ 10,00, de modo que cada unidade produzida e vendida contribui com R$ 5,00 para o resultado da empresa. Como os Custos Fixos so iguais a R$ 100,00, h a necessidade de se vender R$ 100,00 -r R$ 5,00 = 20 unidades do produto para se recuperar o valor dos mesmos e comear a gerar lucro. Para se achar o PE em R$, basta multiplicar o PE em quantidade pelo preo de venda: PE (R$) = PE(R$) = ou rearranjando: PE (R$) = CF T - (MCu ~ Pv) =
M c u / p v

PE (Q) . Pv ^ - Pv

CF

172

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

O ponto de Equilbrio, em R$, resulta da diviso do Custo Fixo pela porcentagem que a Margem de Contribuio Unitria representa do Preo de Venda. De fato, na Cia. VINE, a MCu de R$ 5,00 representa 1/3 do Preo de Venda (R$ 15,00). Logo,
PE

($) ^

R$ 100,00 1/3

r$ 100,00 x 3 - R$ 300,00

que o mesmo resultado que chegaramos multiplicando as 20 unidades correspondentes ao PE em quantidade pelo Preo de Venda (R$ 15,00).

8.4.2. ALTERAES NOS CUSTOS E NOS PREOS DE VENDA E REPERCUSSES NO PONTO DE EQUILBRIO 8.4.2.1. ALTERAO NOS CUSTOS FIXOS
para Suponhamos que os Custos Fixos da Cia Vine aumentem de R$ 100,00 150,00, ou seja, em 50%. Que conseqncia isso trar no PE? PE (Q) CF MCu R$ 150,00 R$5,00 = 30 unidades

O aumento de 5 0 % nos Custos Fixos provocou um acrscimo em idntico porcentual no PE medido em quantidades! Coincidncia? No: PE 1 CFI MCu CF 2 MCu

PE 2 =

PE2 _ CF2/MCU _ CF2 PE! CF!/Meu CFi

A proporo entre o PE novo e o antigo a mesma que existe entre os Custos Fixos novos e os antigos.

8.4.2.2. ALTERAO NOS CUSTOS VARIVEIS UNITRIOS

Voltemos situao inicial da Cia. Vine e faamos agora a hiptese de um aumento do Custo Varivel Unitrio de R$ 10,00 para R$ 12,50, ou seja, um acrscimo de 25%. Como Pv = R$ 15,00, a Meu passa a ser R$ 15,00 - R$ 12,50 = R$ 2,50.

CUSTEIO VARIVEL ] 67

PEfO) =
K J

CF Meu

R$100,00 R$2,50

, , = 40 unidades.

Nesse caso, o aumento de apenas 25% nos Custos Variveis Unitrios teve como conseqncia um incremento de 100% no PE (passou de 20 para 40 unidades). Entretanto, se o Custo Varivel Unitrio da Cia. VINE fosse R$ 5,00 ao invs de R$ 10,00 e fosse aumentado em 25% (R$ 6,25), teramos que: R$100,00 PRL = = R$15,00-R$5,00 R$100,00
R$15,00-R$6,25

R$100,00 R$10,00 R$100,00

R$8,75

_ J = 10 unidades

PE2 =

= 11,43 unidades (aproximadamente)

Agora, o mesmo aumento de 25% no CVu da Cia. teve como consequncia um crescimento de apenas 14,3% no PE. Ento, no caso de variao dos CVu, no podemos fazer nenhuma generalizao similar que efetuamos em relao alterao dos Custos Fixos. A variao do PE ser funo no apenas do crescimento do CVu como tambm do valor absoluto da MCu original. Algebricamente: PE,1 = PE2 = PE2 CF MCu t CF MCuj CF
MCU2

MCu, CF

MCUj MCu2

PE2 = PE1

MCu. MG^

Logo, percebe-se que PE2 no apenas funo da nova Margem de Contribuio Unitria (cujo valor depende da variao de CVu) mas tambm do valor absoluto da MCu antiga.

174

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

8.4.2.3. ALTERAO NO PREO DE VENDA

Uma alterao no preo de venda tambm modificar a Margem de Contribuio Unitria, de modo que seus efeitos so similares aos da variao dos CVu.

8.4.3. RELAES ENTRE O PONTO DE EQUILBRIO CONTBIL, ECONMICO E FINANCEIRO

O Ponto de Equilbrio Contbil (PEC) a quantidade que equilibra a receita total com a soma dos custos e despesas relativos aos produtos vendidos. o que foi analisado at agora. O Ponto de Equilbrio Econmico (PEE) a quantidade que iguala a receita total com a soma dos custos e despesas acrescida de uma remunerao mnima sobre o capital investido pela empresa. Esta remunerao mnima corresponde taxa de juros de mercado multiplicada pelo capital e denominada pelos economistas de Custo de Oportunidade. O Custo de Oportunidade representa a remunerao que a empresa obteria se aplicasse seu capital no mercado financeiro, ao invs de no seu prprio negcio. O Ponto de Equilbrio Financeiro (PEF) a quantidade que iguala a receita total com a soma dos custos e despesas que representam desembolso financeiro para a empresa. Assim, por exemplo, os encargos de depreciao so excludos no clculo do PEF por no representarem desembolso para a empresa. EXEMPLO: No caso da Cia. Vine, citado no subitem anterior, suponhamos que: 1. Capital Empregado pela empresa: R$ 400,00 2. Taxa de juros de Mercado: 15% 3. Custo de Oportunidade = (1) x (2) = R$ 60,00 4. Encargos de Depreciao (esto includos nos R$ 100,00 de Custos Fixos): R$ 20,00 O PEC, como vimos, de 20 unidades. O PEE encontrado, somando-se o Custo de Oportunidade aos custos fixos. De fato, a empresa pretende obter essa remunerao mnima qualquer que seja o volume de vendas e, nesse sentido, o Custo de Oportunidade (CO) opera como se fosse um custo fixo: PEE:
P E E :

CF + CO MCu R$moo^6Q,oo R$ 5,00

= 32urddades

CUSTEIO VARIVEL ] 67

O PEF encontrado subtraindo-se os encargos de depreciao dos Custos Fixos:

p E F :

R$100 0 0 - R$20,00 R$5,00

16unidades

Pode-se generalizar a seguinte relao entre os diversos Pontos de Equilbrio: PEE > PEC > PEF ou seja, o Econmico maior ou igual ao Contbil, que, por sua vez, maior ou igual ao Financeiro.

8.4.4

A MARGEM DE CONTRIBUIO UNITRIA E O GRFICO LUCRO/ VENDAS (UV)

Sabe-se que (veja terminologia no subitem 8.4.1): RT = P v . Q CT = CF + (CVu. Q) Logo, o Lucro Total (LT) ser: LT LT LT LT = = = = RT-CT P v . Q - CF - CVu. Q (Pv - CVu) Q - CF MCu . Q - CF

ou seja, o Lucro Total corresponde multiplicao da Margem de Contribuio unitria pela Quantidade vendida (MCu . Q) menos o total de Custos Fixos. Pode-se represent-lo atravs do grfico abaixo:

176

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Observe que, uma vez alcanado o ponto de equilbrio, cada unidade adicional vendida aumenta o lucro total numa importncia equivalente margem de contribuio unitria. Assim por exemplo, se a empresa apresentar os seguintes dados: Custos mais despesas variveis por unidade (CVu): R$ 30,00 Preo de venda do produto: R$ 70,00 Custos mais despesas fixos (CF): R$100.000,00 O ponto de equilbrio (PE) ser dado por: PE = R$ 100.000,00 R$40,00
=

2.500 unidades

onde R$ 40,00 a margem de contribuio unitria ou seja R$ 70,00 - R$ 30,00 (diferena entre o preo de venda e a soma dos custos e despesas fixos). Calculando-se o lucro para algumas quantidades superiores a 2.500 unidades, tem-se: Q 2.500 2.501 2.502 2.503 P 70,00 70,00 70,00 70,00 RT = P x Q 175.000,00 175.070,00 175.140,00 175.210,00 CF - CV = CVu X Q 75.000,00 100.000,00 100.000,00 75.030,00 75.060,00 100.000,00 100.000,00 75.090,00 CT 175.000,00 175.030,00 175.060,00 175.090,00 Lucro 0,00 40,00 80,00 120,00

percebe-se claramente que, para cada unidade adicional colocada no mercado, o lucro da empresa aumenta em R$ 40,00, o que corresponde ao valor da margem contribuio unitria. Desse modo, o lucro total (LT) para uma quantidade de vendas superior de equilbrio pode ser calculado pela seguinte frmula:
LT = (Q -

Qe) x

MCu

8.4.5

UTILIZAO DA CAPACIDADE PRODUTIVA. GRAU DE ALAVANCAGEM OPERACIONAL (GA.O.) E MARGEM DE SEGURANA

Conforme foi demonstrado no subitem anterior, uma vez que as vendas ultrapassem o ponto de equilbrio (PE), o lucro da empresa sempre crescente (reveja o grfico L/V). Portanto, quanto maior o volume de produo e vendas (aps o PE), maior o lucro da empresa.

CUSTEIO VARIVEL ] 67

Mas no somente isso que ocorre. O aumento do lucro decorrente de uma determinada elevao do volume de vendas ser sempre maior, em termos porcentuais, do que o respectivo aumento de vendas. Esse fenmeno conhecido como Alavancagem Operacional, cuja mensurao feita atravs de um coeficiente denominado Grau de Alavancagem Operacional (G.A.O.):
ALT

G A.O. = variao percentual do lucro total = LT variao percentual das vendas AO

O G.A.O. tem um valor diferente para cada quantidade de vendas. Exemplificando, com os dados do subitem anterior: LUCRO TOTAL para Q = 3.000 para Q = 3.600 para Q = 4.500 paraQ = 6.000
=>

(3.000 - 2.500) (3.600 - 2.500) (4.500 - 2.500) (6.000 - 2.500)

x R$ 40,00 = R$ 20.000,00 x R$ 40,00 = R$ 44.000,00 x R$ 40,00 = R$ 80.000,00 x R$ 40,00 = R$ 140.000,00

=>

Logo, os G.A.O. sero os seguintes: RS 24.000.00 G.A.O. - R S 20.000,00 (Qj 3.000 600 para Q2 = 3.600) 3.000
=

12. 0,2

GAO (Qj = 3.600 para Q 2 = 4.500)

RS 36. 000.00 ~ RS44.000.00 ^ _900_ 3.600 RS 60.000,00

9/11 9/36

36 s 3,27 11

GAO -RS80.000.00 (Q1 =4.500 1.500 para Q2 = 6.000) 4.500

3/4 - 9 - 0 0 5 1/3 4

O nome Alavancagem Operacional decorre da similaridade do princpio da alavanca. Uma fora aplicada para o alimento de vendas causa um acrscimo mais que proporcional nos lucros da empresa.

178

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

8.4.6

MARGEM DE SEGURANA

AMargem de Segurana (MS) o porcentual de reduo de vendas que a empresa pode suportar sem que tenha prejuzo. Assim, utilizando-se os dados do subitem 8.4.4, quando o volume de vendas da empresa for de 3.000 unidades e seu ponto de equilbrio de 2.500 unidades, a MS ser de 16,67%: ^ Q-Qe 3.000-2.500 1

Se o volume de vendas da empresa aumentasse para 4.500 unidades, a MS se elevaria para 44,44%: 4.500-2.500 _ 4.500 2.000 _ 1 4.500 9
= 4 4 4 4 %

Quanto mais distante o volume de vendas estiver do ponto de equilbrio, maior ser Margem de Segurana (MS).

8.4.7

RELAO INVERSA ENTRE GA.O. E MS

Algebricamente, o G.A.O. pode ser descrito como: (LT 0 ~ L T 0 ) / L T 0 Ql Q: G.A.O. = - 2 Q2-Q: Q> Como: LTQ2 = M C u ( Q 2 ~ Q E ) LT^MCu^-Q,) ento, LTQs - LTQi = MCu (Q2 - Q t ) Logo: MC r A N -<a-Q)
2 q i

MC (Q, - Q_) Uq _ Q,

G.A.O.

CUSTEIO VARIVEL ] 67

ou seja, G.A.O. =

J j que MS = Q MS

Qj

8.4.8. O PONTO DE EQUILBRIO QUANDO H MLTIPLOS PRODUTOS. A COMBINAO DE VENDAS.

At o momento, nossa anlise do ponto de equilbrio foi feita na suposio de que a empresa fabricasse apenas um nico produto. Porm essa hiptese pouco realista, uma vez que as empresas costumam fabricar vrios produtos. A anlise do ponto de equilbrite, quando h mltiplos produtos, s possvel admitindo-se uma determinada combinao de vendas entre eles. Suponhamos, por exemplo, os seguintes dados da Cia. Alpha: Custos fixos mais despesas fixas = RS 1.000.000,00
PRODUTOS PREO DE VENDA (R$) A B C 10,00 12,00 15,00 CUSTOS E DESPESAS MC U VARIVEIS UNITRIOS (R$)

(RS)
5,00 8,00 8,50

PROPORO DE VENDAS 50% 30% 20%

5,00 4,00 6,50

Caso a empresa fabricasse apenas o produto A, o seu ponto de equilbrio seria: PE (A) = ** h - 0 ' 0 0 = 200.000 unidades R$ 5,00 Fazendo-se o mesmo raciocnio para os produtos B e C, ter-se-ia: PE(B) = R$ 6,50 - 250.000 unidades

p E ( c ) = R$ IX100.000,00 = 1 5 3 8 4 6 / 1 5 m d a d a
Admitindo-se que a combinao de vendas permanea sendo 1 produto C vendido para cada 1,5 de B e 2,5 de A, a margem de contribuio ponderada seria:
PRODUTOS
A B C

MC U
5,00 4,00 6,50

(R$)

PESOS 50% 30% 20%

MDIA PONDERADA (R$) 2,50 1,20 130 5,00

e o ponto de equilbrio conjunto seria: PE conjunto =

}

1-000-000,00 R$ 5,00

= 2 00.000

unidades

180

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

A combinao de vendas correspondente a 200.000 unidades seria: A B C 200.000 u 200.000 u 200.000 u

X X X

50% 30% 20%

= =

100.000 u 60.000 u 40.000 u 200.000 u

ss

Fazendo-se a demonstrao do resultado, comprova-se que o lucro nulo:

Vendas A B C 100.000 u x R$ 10,00 = R$ 1.000.000,00 60.000 u x R$12,00 = R$ 40.000 u x R$ 15,00 = RS 720.000,00 600.000.00 R$ 2.320.000,00

(-) Custos e despesas variveis * A B C 100.000 u x R$5,00 = R$ 500.000,00 60.000 u x R$8,00 = R$ 480.000,00 40.000 u x R$8,50 - R$ 340.000,00

(R$ 1.320.000,00) m R$ 1.000.000.00) 0,00

(-) Custos e despesas fixos (=) Lucro

Cada unidade a mais vendida alm do ponto de equilbrio, mantida a combinao de vendas, aumenta em R$ 5,00 o lucro da companhia. Assim, por exemplo, se ela vender 220.000 unidades, seu lucro total ser: (220.000-200.000) x R$5,00 = R$100.000,00 De fato, a combinao de vendas passa a ser: A B C 220.000 220.000 220.000
X X X

50% = 110.000 u 30% = 66.000 u 20% - 44.000 u 220.000 u

CUSTEIO VARIVEL ] 67

e a demonstrao de resultado corresponder a: Vendas A B C

110.000 u x R$ 10,00 - R$ 1.100.000,00 66.000 u x R$ 12,00 = R$ 792.000,00 44.000 u x R$ 15,00 - R$ 660.000,00 R$ 2.552.000,00

(~) Custos e despesas variveis * A 110.000 u x R$5,00 = R$ 550.000,00 B 66.000 u x R$ 8,00 = R$ 528.000,00 C 44.000 u x R$ 8,50 - RS 374.000.00 (-) Custos e despesas fixos (=) Lucro

(R$ 1.452.000,00) 1.000.000.00) R$ 100.000,00

8.5. A MARGEM DE CONTRIBUIO UNITRIA EAS DECISES DE PRODUO QUANDO H LIMITAES NA CAPACIDADE PRODUTIVA
Como foi analisado nos subitens precedentes, a margem de contribuio unitria (MCu) representa o quanto a produo e venda de uma unidade adicional de um produto carreia de recursos monetrios para a empresa, para que esta possa amortizar seus custos fixos e obter lucro. Se um determinado produto X tem maior margem de contribuio unitria que um outro (Y), poder-se-ia pensar que a empresa deveria sempre procurar promover mais a venda de X do que de Y, porque a venda de uma unidade adicional do primeiro angariaria mais recursos para ela do que a do segundo. De fato, isso em geral verdade, porm, quando h limitaes da capacidade produtiva da empresa, a varivel que passa a ser importante a razo entre MCu e o fator limitativo da capacidade produtiva. Um exemplo simples esclarecer a questo. Dados: Capacidade mxima de produo mensal da empresa: 5.000 horas/mquina Quantidade de horas-mquina (h/m) para fabricao de tuna unidade: deX=4h/m deY = 6h/m

182

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

' I Preo de Produto . V e n d a ( p v ) X Y 20.000,00 30.000,00

Custo Varivel Unitrio (Cvu) 10.000,00 18.000,00

Margem de Demanda Contribuio Mensal Unitria (MCu) (unidades) 10.000,00 12.000,00 800 400

Pode-se perceber facilmente que a empresa no tem condies de atender plenamente a demanda pelos seus produtos, pois para fabricar 800 unidades de X e 400 de Y, ela gastaria 5.600 horas/mquina: 800 unidades de X x 4 h/m - 3.200 h/m 400 unidades de Yx 6 h/m = 2.400 h/m 5.600 h/m Sendo sua capacidade produtiva de 5.000 horas/mquina, ela precisar escolher qual dos dois produtos dever ter sua produo diminuda. Supondo-se que o objetivo da empresa maximizar o lucro, a primeira idia seria sacrificar a produo de X, que o produto com menor MCu. Nesse caso, a produo da empresa seria: 400 unidades de Y x 6 h/m = 2.400h/m 650 unidades d e X x 4 h / m = 2.600 h/m 5.000h/m A Margem de Contribuio Total a ser obtida pela empresa, nessa hiptese, ser: 400 Y x S$ 12.000,00 - R$ 4.800.000,00 650 X x R$ 10.000,00 = RS 6.500.000,00 R$ 11.300.000,00 Entretanto, o que ocorreria caso a empresa resolvesse sacrificar a produo de Y, ao invs de X? Nesse caso, a produo seria: 800 unidades de X x 4 h / m = 3.200h/m 300 unidades de Y x 6 h / m = 1.800h/m 5.000 h/m A Margem de Contribuio Total (MCT) passaria a ser:

CUSTEIO VARIVEL ] 67

800 X x R$ 10.000,00 = R$ 8.000.000,00 300 Y x R$ 12.000,00 R$ 3.600.000.00 R$ 11.600.000,00 ou seja, MCT aumentou! O que ocorreu a? De fato, o produto Y tem maior MCu que X. Entretanto, ele mais difcil de ser produzido, pois cada unidade de Y exige 6 horas/mquina, enquanto a de X, apenas 4. No caso, o que relevante a razo entre a MCu e o nmero de horas/mquina para produzir uma unidade do produto. Fazendo-se os clculos: Produto X Y MCu 10.000,00 12.000,00 H/M 4 6 MCu/ H/M 2.500,00 2.000,00

Ou seja, a margem de contribuio de X por hora/mquina dispendida na sua fabricao R$ 2.500,00 e maior que a de Y, que R$ 2.000,00. Isso significa que uma hora/mquina aplicada na produo de X rende R$ 500,00 a mais para a empresa que na produo de Y. Logo, para maximizar o lucro, a empresa deve diminuir a produo de Y, e no a de X, conforme poderia parecer primeira vista. O leitor est convidado a calcular a Margem de Contribuio Total (MCT) para qualquer outro par de produo possvel de X e Y que no 800 unidades de X e 300 de Y, que esgote a capacidade produtiva de 5.000 horas/mquina, e verificar que em nenhum deles a MCT ser superior a R$ 11.600.000,00, que o valor mximo que essa varivel assume <2).

TESTES DE FIXAO
UTILIZE OS DADOS ABAIXO PARA RESOLVER AS QUESTES DE 1 A 8. A Cia, Barretos produziu 8,000 unidades de seu produto durante o perodo. Nesse perodo foram vendidas 6.000 dessas unidades, a preo unitrio de R$ 10,00. As informaes relativas s operaes do perodo so as seguintes: - Materiais Diretos R$ 2,00 por unidade - Mo-de-Obra Direta ..R$ 1/00 por unidade Os Custos Indiretos de Fabricao Fixos correspondem a 60% do total dos Custos Indiretos de Fabricao.

(2) Existe uma tcnica matemtica, denominada programao linear, que permite concluir que a varivel relevante para maximizar o valor de MCT a razo MCu/horas-mquina. Os interessados em aprend-la podem consultar livros especializados em Matemtica aplicada Economia e Administrao, tais como os de Alpha Chiang, da Makron Books, e de Jean E. Weber, da Editora Harbra.

184

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Os Custos e Despesas Fixos para o perodo foram os seguintes: - Aquecimento R$ 1.000,00 Fora Manuteno Depreciao dos equipamentos Aluguel da Fbrica Seguro da Fbrica Mo-de-Obra Indireta Reparos Despesas com Vendas e Administrativas R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ 3.000,00 3.500,00 2.500,00 6.000,00 1.500,00 4.000,00 2.500,00

R$ 10.000,00

A empresa no possua Estoque Inicial de Produtos. 1. Utilizando o Custeio por Absoro, o valor do Custo dos Produtos Vendidos apurado no perodo de (em R$): a) 30.000,00; b) 18.000,00; c) 12.000,00; d) 48.000,00; e) 64.000,00. 2. Utilizando o Custeio por Absoro, o valor do Lucro Bruto apurado no perodo foi de (em R$): a) 42.000,00; b) 18.000,00; c) 12.000,00; d) 30.000,00; e) 48.000,00. 3. Utilizando o Custeio por Absoro, o Resultado Lquido apurado no perodo foi: a) Prejuzo de R$ 22.000,00; b) c) d) e) Lucro Lquido de R$ 2.000,00; Lucro Lquido de R$ 20.000,00; Prejuzo de R$ 4.000,00; Nem Lucro, nem Prejuzo.

4. Utilizando o Custeio por Absoro, o valor do Estoque Final de Produtos apurado no perodo de (em R$):

CUSTEIO VARIVEL ] 67

a) b) c) d) e)

10.000,00 4.000,00 12.000,00 6.000,00, 16.000,00.

5. Utilizando o Custeio Varivel, o valor do Custo dos Produtos Vendidos aptt|f|< no perodo de (em R$): y a) 30.000,00; b) 12.000,00 c) 18.000,00 d) 48.000,00 e) 10.000,00. 6. Utilizando o Custeio Varivel, o valor do Lucro Bruto M a r ^ a T apurado no perodo de (em R$): a) 54.000,00; b) 12.000,00 c) 42.000,00 d) 30.000,00 e) 6.000,00.

7. Utilizando o Custeio Varivel, o Resultado liquido apurado no perodo foi: \ a) Lucro Lquido de R$ 44.000,00; b) Prejuzo de R$ 22.000,00; c) Lucro Lquido de R$ 38.000,00; d) Prejuzo de R$ 4.000,00; e) nem lucro, nem prejuzo. 8. Utilizando o Custeio Varivel, o valor do Estoque Final de Produtos apurado no perodo de (em R$): a) 16.000,00; b) 10.000,00 c) 4.000,00 d) 2.000,00 e) 30.000,00. UTILIZE OS DADOS A SEGUIR PARA RESPONDER AS QUESTES DE 9 A14: A Cia. Alpha apresentou os seguintes custos e despesas relativos ao ms,eiiie iniciou suas atividades:

186

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Matrias-primas Mo-de-Obra Direta (MOD) Depreciao dos equipamentos de fabricao, utilizando-se a taxa linear de 10% ao ano - Aluguel do imvel da fbrica - Energia eltrica consumida pelas mquinas - Mo-de-Obra Indireta (MOI) ; - Materiais Indiretos - Despesas Administrativas - Despesas com Vendas

R$ 36.000,00 R$ 24.000,00 R$ 4.000,00 R$ 12.000,00 R$ 4.800,00 R$ 8.000,00 R$ 7.200,00 R$ 6.000,00 R$ 3.800,00

Dos elementos do custo, so considerados variveis os relativos a matriasprimas, mo-de-obra direta, energia eltrica e materiais indiretos. Em relao s despesas, as administrativas so consideradas fixas e as de vendas, variveis. A empresa iniciou a produo de 260 unidades no perodo, das quais 40 permaneciam em processo no final do ms, com grau de acabamento de 50%. Das unidades acabadas, 190 foram vendidas ao preo unitrio de R$ 500,00. 9. O estoque final de produtos em elaborao ser, respectivamente, utilizando-se o custeio por absoro ou o custeio varivel: a) R$ 6.000,00 e R$ 9.000,00; b) R$ 7.384,62 e R$ 5.538,46: c) R$ 8.000,00 e R$ 6.000,00; d) R$ 8.000,00 e R$ 9.000,00; e) R$ 7.384,62 e R$ 6.000,00. 10. O estoque final de produtos acabados ser, respectivamente, utilizando-se o custeio por absoro ou o custeio varivel: a) R$12.000,00 e R$ 8.000,00; b) R$ 8.307,69 e R$11.076,92; c) R$ 8.307,69 e R$ 12.000,00; d) R$12.000,00 e R$ 9.000,00; e) R$ 6.000,00 e R$ 8.000,00. 11.No Custeio por Absoro, o lucro bruto corresponder a (em R$): a) 11.200,00; b) 12.000,00; c) 8.000,00; d) 36.200,00; e) 19.000,00.

CUSTEIO VARIVEL ] 67

12. No custeio varivel, a margem de contribuio unitria corresponde a (em a) 180,00; b) 100,00; c) 300,00; d) 200,00; e) 80,00.

13. O lucro lquido, utilizando-se custeio por absoro e o custeio varivel, ser, respectivamente, de: a) R$ 6.000,00 e R$ 8.000,00; b) R$ 9.200,00 e R$ 4.200,00; 8.000,00; 9.000,00. c) R$ 19.000,00 e R$ 34.200,00; d) R$ 12.000,00 e R$ e) R$ 6.000,00 e R$

14 O ponto de equilbrio (break-even point) da companhia corresponde, em unidades, a: a) 170; b) 150; c) 200; d) 166,66; e) 240. COM BASE NOS DADOS A SEGUIR, RESPONDA AS QUESTES DE N 0 5 15 A 20. A Q a . Maracan apresenta os seguintes saldos, em seus livros contbeis e registros auxiliares de custos: Custos e Despesas fixos durante o ano: - Depreciao de Equipamentos - Mo-de-Obra Direta e Indireta - Impostos e Seguros da fbrica - Despesas com Vendas Custos e Despesas Variveis por unidades: - Materiais Diretos - Embalagens - Comisses de Vendedores - Outros Custos e Despesas O preo de venda de cada unidade de R$ 1.000,00. R$ 18.000,00 R$ 70.000,00 R$ 7.000,00 R$ 25.000,00

R$ R$ R$ R$

450,00 105,00 30,00 15,00

195 CONTABILIDADE DE CUSTOS

15. Para se atingir o Ponto de Equilbrio, quantas unidades devem ser produzidas , e vendidas por ano? a) 200; b) 600; c) 300; d) 75; e) 100. 16. O valor da receita no Ponto de Equilbrio de (em R$): a) 300.000,00; b) 600.000,00; c) 200.000,00; d) 120.000,00; e) 100.000,00. 17. Caso a empresa queira obter um lucro de 25% sobre as receitas totais, quantas unidades deve produzir e vender durante o ano? a) 150; b) 800; c) 375; d) 750; e) 200. 18. O a) b) c) d) e) lucro obtido de 25% de (em R$): 200.000,00; 62.500,00; 93.750,00; 187.500,00; 100.000,00.

- . -

19. O ponto de equilbrio financeiro da companhia (em R$): a) 200.000,00; b) 165.000,00; c) 255.000,00; d) 300.000,00; e) 100.000,00. 20. Se a taxa de juros de mercado for de 20% ao ano e o patrimnio lquido da campanhia corresponder a R$ 200.000,00, o ponto de equilbrio econmico ser de (em R$):

CUSTEIO VARIVEL ] 67

a) 300.000,00; b) 255.000,00; c) 355.000,00; d) 200.000,00; e) 400.000,00. 21. A Cia. Sigma tem os seguintes custos de produo e despesas de comercializao de seu produto X, cujo preo de venda de R$ 270,00: 100,00 Material Direto (custo unitrio) R$ 50,00 Mo-de-Obra Direta (custo unitrio) R$ 30,00 Custos Indiretos Variveis (custo unitrio) R$ 185.000,00 Custos Indiretos Fixos a Despesas Administrativas e de Vendas Fixas R$ 87.000,00 10,00 Despesas Variveis de Vendas (por unidade) R$ Pode-se afirmar que: a) o grau de alavancagem operacional correspondente ao nvel de vendas de 3.600 unidades de 6; b) o ponto de equilbrio contbil da companhia, em nmero de unidades, corresponde a 3.000; c) caso a companhia deseje uma margem de lucro de 25% sobre as vendas, dever produzir e vender 22.760 unidades; d) caso a companhia esteja vendendo 4.250 unidades do produto X, a sua margem de segurana de 20%; e) seu ponto de equilbrio econmico necessariamente menor, em nmero de unidades, que o contbil. 22. Utilizando os dados da questo anterior, caso os custos indiretos fixos aumentem para R$ 225.000,00, assinale a alternativa correta: a) o ponto de equilbrio contbil da companhia ser de 4.000 unidades; b) a margem de segurana para 5.000 unidades de 25%; c) o grau de alavancagem operacional correspondente a 5.000 unidades de 5; d) a margem de contribuio unitria da companhia se altera; e) o lucro total correspondente a 5.000 unidades de R$ 88.000,00. 23. A Cia. Kappa tem dois produtos em sua linha de fabricao: X e Y. Seus custos e despesas fixos anuais importam em R$ 1.550.00,00. Foram Obtidas as seguintes informaes adicionais em seu departamento de custos:

190

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

PRODUTOS
X Y

PREO DE VENDA
R$ 120,00 R$ 200,00

CUSTOS E DESPESAS VARIVEIS UNITRIOS

R$ 70,00 R$ 120,00

PROPORO DE VENDAS
60% 40%

Supondo-se que a combinao de vendas permanea constante no ano, o ponto de equilbrio da companhia equivale a (em R$): a) 2.600.000,00; b) 3.600.000,00; c) 3.800.000,00; d) 4.200.000,00; e) 1.550.000,00. 24. Caso a Cia Kappa, referida na questo anterior, deseje ter um lucro anual de R$ 372.000,00 antes dos impostos, ela dever vender o correspondente a: a) 18.600 unidades de X e 12.400 unidades de Y; b) 17.400 unidades de X e 11.600 unidades de Y; c) 19.200 unidades de X e 12.800 unidades de Y; d) 18.000 unidades de X e 12.000 unidades de Y; e) 15.000 unidades de X e 10.000 unidades de Y. 25. Ainda no caso da Cia Kappa, caso a proporo das vendas de X e Y se altere para 50% cada um e ela deseje auferir um lucro anual de R$ 400.000,00, a produo conjunta da companhia seria em unidades: a) 15.500 de cada um; b) 15.000 de cada um; c) 12.500 de cada um; d) 9.000 de cada um; e) 7.500 de cada um.

26. A Companhia Santa Helena S/A uma empresa lder no setor de produtos de cermica. No exerccio encerrado em 31 de dezembro de 2001, apresentou os seguintes valores em sua demonstrao de resultados (em R$): Vendas (-)CPV Resultado Bruto (-) Despesas de Vendas e Administrativas Resultado Operacional

2.120.000.00 1.508.000,00

CUSTEIO VARIVEL ] 67

Os custos fixos de fabricao da empresa correspondem a R$ 5.308.800,00 e as despesas fixas de vendas e administrao representam R$ 1.229.600,00. A empresa havia produzido e vendido 83.000 unidades durante o ano, abaixo de sua capacidade total, que de 100.000 unidades. Em meados do egundo semestre, recebeu uma proposta para vender 15.000 unidades ao pre de R$ 123,00 cada, para uma empresa do exterior. Todavia, o Gerente de ContbiHda^ de da Companhia Santa Helena no apoiou o fechamento do negcio por entender que o preo do pedido fio era suficiente para cobrir os custos de produo. Sabendo-se que o custo varivel unitrio de R$ 88,33, e a despesa varivel unitria de R$ 10,73, pode-se afirmar que: a) a deciso do gerente da companhia foi correta, pois o custo unitrio mdio do produto vendido no exerccio era maior que o preo da exportao; b) caso aceita a proposta de exportao, o resultado operacional da companhia teria sido menor; c) a companhia poderia aceitar ou no a proposta, j que o efeito da operao no resultado seria nulo; d) a nica razo plausvel para que a companhia aceitasse a proposta de exportao no perder o cliente; e) a companhia deveria ter aceito a proposta de exportao, pois o preo oferecido implicaria uma margem de contribuio unitria de R$ 23,94. 27. A Companhia Diadema S.A. fabrica biscoitos e doces, vendidos nas regies norte e nordeste. Alguns dados extrados das demonstraes financeiras da empresa so: 2QDJL Unidades Produzidas Unidades Vendidas Preo unitrio de venda... Custos e Despesas: Matria prima consumida Mo-de-obra direta Custo indireto varivel Custo indireto fixo Despesas fixas R$ R$ R$ R$ 2,00/u 3,00/u ,1,00/u 2.000,00/ano 4.000 2.000 R$ 10,00

R$ 12.000,00/ano

195 CONTABILIDADE DE CUSTOS

Os resultados apurados pelo Custeio Varivel e pelo Custeio por Absoro, em reais, sao: Custeio varivel a) b) c) d) e) prejuzo prejuzo prejuzo lucro de lucro de de 6.000,00 de 6.000,00 de 8.000,00 1.000,00 6.000,00 Custeio por absoro ausncia de lucro e prejuzo prejuzo de 8.000,00 lucro de 2.000,00 lucro de 3.000,00 lucro de 4.000,00

28. Abaixo encontram-se as Demonstraes do Custo dos Produtos Fabricados para os anos findos em 31.12.2000 e 31.12.2001. Os dados esto condensados e incompletos. Elementos Matrias-primas: Estoque inicial de matria-prima (+) Compras lquidas (=) Subtotal (-) Estoque final de matria-prima (=) Matria-prima consumida (+) Mo-de-obra direta (+) Custo indireto de fabricao (=) Custo de produo do perodo (+) Estoque inicial de produtos em elaborao (=) Subtotal 87.000,00 85.000,00 (-) Estoque final de produtos em elaborao 80.000,00 (=) Custos dos produtos acabados 28.000,00 21.000,00 (em reais) 2000 3.000,00 33.000,00 8.000,00 30.000,00 2001 4.000,00 31.000,00

7.000,00

Supondo-se que os Custos Indiretos de Fabricao sejam os mesmos para os dois exerccios, o estoque inicial de 2000 e o final de 2001, relativos aos produtos em elaborao, sero respectivamente (em R$): a) 7.000,00 e 0,00; b) 9.000,00 e 0,00; c) 4.000,00 e 4.000,00; d) 7.000,00 e 4.000,00; e) 9.000,00e4.000,00.

CUSTEIO VARIVEL ] 67

29. A Companhia ABC S A . fabrica 3 produtos diferentes^ mesma matria-prima. Alguns dados dos produtos so apresentados a seguir. (em reais) Produtos B I S C. Variveis 400,00/u 495,00/u 300,00/u C-Fixo 150,00/u 120,0Q/u 100,00/u CTotal 550,00/u 615,00/u 400,00/u P.Venda 800,00/u 1.000,00/u 700,00/u Mat.Prima 4 kg/u 5 kg/u

Fm determinado ms, a empresa est com falta d matria-prima, restando no estoque apenas 180 kg. Sabendo-se que a demanda normal para esses produtos de 20 unidades mensais e que a comisso paga sobre vendas de 10% do preo, para obter o maior lucro possvel, a quantidade de unidades de cada pro- duto a ser fabricada nessa semana ser a) B=20; J=20 e S=20; b) B=20; J= 8 e S=20; c) B=15; J=10 e S=10; d) B=10; J=20 e S=20; e) B= 0; J=20 e S=20. 30. A Centro-Oeste Metalrgica, em fase de planejamento para O prximo e*erc-' cio, prev dois cenrios diferentes. 1 CENRIO: Mantida a atual poltica de crdito, as vendas montaro a R$ 1.600.000,00 mensais, sendo 25% vista; os custos despesas variveis: mensais representaro 50% das vendas; os custos e despesas relativos concesso de crdito representaro 5% das vendas a prazo e a proviso para devedores duvidosos (PDD) ficar situada em '2,5%: das: 2a CENRIO: Reduzindo as exigncias da atual potica; de radi^ montaro a R$ 2.000.000,00 mensais, sendoiriantid p das vista; os custos e despesas variveis devero mritr-se m 50% das; os custos e despesas relativos concesso de crdit dev^o m ^ l ^ l : em 5% das vendas a prazo e a proviso para d e v e d o r e s - ^ H ^ ^ ^ p T ^ Q ver elevar-se para 5% sobre as vendas a prazo.

194

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Admitirido-se que os custos e despesas fixos no sofrero alterao em ambos :r ; os cenrios, o lucro marginal resultante da adoo do 2S cenrio m relao, ao/; 1 em reais, ser de (em R$): a) 180.000,00; b) 150.000,00; c) 130.000,00; d) 640.000,00; e) 710.000,00.

GABARITO 1.D 6.D ll.E 16.A 21.D 26. E 2.C 7.D 12.A 17.B 22.E 27. A 3.B 8.B 13.B 18. A 23. C 28. B . 4.E : : 9.C 14.D 19.C 24. A 29. E 5. A 10.D 15.C 20.E 25. B 30. C

Captulo 9

CUSTEIO PADRO

9.1. CUSTO-PADRO
Custo-Padro um custo estabelecido pela empresa como meta para os produtos de sua linha de fabricao, levando-se em considerao as caractersticas tecnolgicas do processo produtivo de cada um, a quantidade e os preos dos insumos necessrios para a produo e o respectivo volume desta.

i m i ^ S Bflii^" 1) Ideal; 2) Estimado; 3) Corrente. 9.1.1, CUSTO-PADRO IDEAL

O Custo-Padro Ideal um custo determinado da forma mais cientfica possvel pela Engenharia de Produo da empresa, dentro de condies ideais de qualidade dos materiais, de eficincia da mo-de-obra e com o nunimo de desperdcio de todos os insumos envolvidos. Pode ser considerado como uma meta de longo prazo da empresa. Entretanto, a curto prazo, por existirem na prtica deficincias no uso e na qualidade dos insumos, apresenta muita dificuldade de ser alcanado.

9.1.2. CUSTO-PADRO

ESTIMADO

O Custo-Padro Estimado aquele determinado simplesmente atravs de uma projeo, para o futuro, de uma mdia dos custos observados no passado, sem qualquer preocupao de se avaliar se ocorreram ineficincias na produo (por exemplo, se o nvel de desperdcio dos materiais poderia ser diminudo, se a produtividade da mo-de-obra poderia ser melhorada, se os preos pagos pelos insumos poderiam ser menores, etc).

9.1.3.

CUSTO-PADRO

CORRENTE

O Custo-Padro Corrente situa-se entre o Ideal e o Estimado. Ao contrrio deste ltimo, para fixar o Corrente, a empresa deve proceder a estudos para uma avaliao da eficincia da produo. Por outro lado, ao contrrio do Ideal, leva em considerao as deficincias que reconhecidamente existem mas que no podem ser sanadas pela empresa, pelo menos a curto e mdio prazos, tais como s relativas a materiais comprados de terceiros, inexistncia de mo-de-obra especializada e outras similares. Este tipo de Custo-Padro pode ser considerado como um objetivo de curto e mdio prazo da empresa e o mais adequado para fins de controle.

9.2. CUSTO-PADRO VERSUS CUSTO REAL

9.2.1. CUSTO REAL
o custo efetivo incorrido pela empresa num determinado perodo de produo.

9.2.2.

COMPARAES

Caso o Custo Real seja superior ao Custo-Padro, a variao (diferena) a ocorrida ser considerada Desfavorvel, uma vez que o custo efetivo foi maior que o estabelecido como meta para a empresa. Se ocorrer o contrrio, ou seja Custo Real inferior ao Custo-padro, a variao ser considerada como Favorvel, uma vez que a empresa apresentou custo menor do que o estabelecido como meta. Para elucidar melhor as comparaes, observe o quadro abaixo: CUSTOS R$ REAL 123,00 128,00 VARIAES R$ PADRAO ^/FAVORVEL [>IS1 U O R W I I 23,00 100,00 150,00 22,00

9.2.3.

CONCLUSES

Como pode-se perceber das definies acima, o Custo-Padro um instrumento muito poderoso para que a empresa tenha controle sobre os seus custos, comparando os que deveriam ser (Custo-Padro) com os que efetivamente ocorreram (Custo Real). Desta comparao, a empresa, ao analisar as razes das diferenas entre os dois tipos de custo, pode descobrir se est utilizando um volume maior de materiais do que deveria, se pagou preo adequado por estes materiais, se est havendo um volume grande de estragos e perdas alm do que se poderia esperar, se a produtividade da mo-de-obra est aumentando ou diminuindo, etc. Alm disso, o que talvez o mais importante, ao detectar as ineficincias, a empresa ter diante de si um quadro adequado para determinar de que forma poder cortar custos e aumentar a sua lucratividade.

CUSTEIO PADRO

197

9.3. CUSTEIO PADRO

Pelo exposto no item precedente, ficou claro que a maior utilidade do CustoPadro servir como parmetro para o controle dos Custos Reais e como instrumento para a empresa detectar suas ineficincias. Para atingir este objetivo, no h necessidade de o Custo-Padro servir de base para os lanamentos contbeis da empresa. A comparao entre o Custo Real e o Padro pode ser feita de forma extra-contbil, atravs de relatrios especiais. v Entretanto, h empresas que preferem controlar as variaes entre o Custo Real e o Padro na prpria contabilidade. Existem vrias maneiras de se fazer isso e estas formas de custeamento so denominadas de Custeio Padro.

9.3.1.

APURAO

CONTBIL

Uma das formas de Custeio Padro consiste em se registrar todos os custos pelos seus valores-padro nas contas referentes aos Produtos em Elaborao e controlar as variaes entre o Real e o Padro em contas especiais que devero ser encerradas contra a conta Custo dos Produtos Vendidos (CPV). EXEMPLO A Cia. NEVISIL tem seguintes Custos - Padro por unidade para a fabricao do seu produto X: C L S I OS: Material Direto (MD) Mo-de-obra Direta (MOD) CIF Ks 100,00 80,00 70,00

No havia estoques de Produtos em Elaborao e de Produtos Acabados no incio do perodo. A produo de X foi de 4.000 unidades totalmente acabadas, sendo que 3.200 foram vendidas no perodo (vendas correspondentes a 80% do que foi fabricado).

CUSTOS REAIS APURADOS NO FINAL DO PERODO

8

Material Direto

R$ R$ R$

410.000,00 310.000,00 300.000,00

Mo-de-obra Direta CIF TOTAL:

R$ 1.020.000,00

198

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

L ii tos-Padro totais referentes produo de 4.000 unidades: Material Direto: R$ 100,00 x 4.000 u .... R$ 400.000,00 Mo-de-obra Direta: R$ 80,00 x 4.000 u .... R$ CIF: R$ 70,00x4.000 u .... R$ TOTAL 320.000,00 280.000,00

R$ 1.000.000,00

Se a empresa fizesse o controle extra-contbil, o seguinte relatrio seria efetuado (em R$): ITEM DE CUSTO Material Direto Mo-de-Obra Direta CIF TOTAL CUSTO REAL CUSTOPADRO VARIAO

410.000,00 310.000,00 300.000,00

400.000,00 320.000,00 280.000,00

+ 10.000,00 (Desfavorvel) -10.000,00 (Favorvel) + 20.000,00 (Desfavorvel) + 20.000,00 (Desfavorvel)

1.020.000,00 1.000.000,00

Se a empresa optasse pelo controle na prpria contabilidade, os seguintes lanamentos seriam efetuados: Contabilizao: 1) Diversos a Diversos Produtos em Elaborao <*) Variao de Material Direto Variao do CIF a Variao de Mo-de-Obra (**) a Estoque de Material (**) a Folha de Pagamento - MOD (**) a CIF <**)

1.000.000,00 10.000,00 20.000,00 10.000,00 410.000,00 310.000,00 300.000,00

(*) Debitada pelo custo-padro (**) Apropriao ou sada pelo valor real

CUSTEIO PADRO

199

Notas: l ) As contas de Variaes, se desfavorveis, so devedoras. Se favorveis, credoras; 2 )a transferncia de Produtos em Elaborao para Produtos Acabados tambm se faz pelo Padro. 2) Produtos Acabados a Produtos em Elaborao 1.000.000,00 1.000.000,00

v A transferncia de Produtos Acabados para custo dos Produtos Vendidos tambm efetivada pelo Custo-padro. 3) Custo dos Produtos Vendidos a Produtos Acabados (80% dos Produtos Acabados) 800.000,00 800.000,00

No final do perodo, as contas de Variaes so encerradas na proporo de 80% contra o CPV e 20% contra Produtos Acabados. 4) Diversos a Diversos CPV Produtos Acabados Variao da Mo-de-Obra Direta a Variao do Material Direto a Variao do CIF Razonetes:

16.000,00 4.000,00 10.000,00 10.000,00 20.000,00

PRODUTOS EM ELABORAO (1) 1.000.000,00 1.000.000,00 (2)

VARIAO DO MATERIALDIRETO (1) 10.000,00 10.000,00 (4)

VARIAO DO CIF (1) 20.000,00 20.000,00 (4)

VARIAO DA MOD (4) 10.000,00 10.000,00 (1)

200

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

ESTOQUE DE MATERIAL DIRETO S. Inicial 410.000,00(1)

FOLHA DE PAGAMENTO (MOD) S. Devedor 310.000,00 (1)

CIF Dbitos do Perodo = 300.000,00 300.000,00(1)

PRODUTOS ACABADOS (2) 1.000.000,00 800.000,00(3) (4) 200.000,00 4.000,00 204.000,00

CPV (3) 800.000,00 (4) 16.000,00 816.000,00 Observe que os saldos finais das contas de CPV e Produtos Acabados coincidem com os saldos que seriam obtidos se todos os custos fossem contabilizados pelos valores reais e no pelos padro. Veja o quadro a seguir: CUSTO DA PRODUO DO PERODO = CUSTO DA PRODUO ACABADA MD MOD CIF 410.000,00 310.000,00 300.000.00

1.020.000,00 -0(204.000,00)

(+) ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS ACABADOS (-) ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS ACABADOS (20% do Custo da Produo Acabada) (=) CPV (80% do Custo da Produo Acabada)816.000,00

ATENO: Caso a variao Total fosse favorvel (Custo Real menor que o Padro), os lanamentos de encerramento das contas de Variao sero feitos a crdito de Produtos Acabados e do CPV.

CUSTEIO PADRO

201

Assim, no exemplo citado, se o CIF real fosse de R$ 270.000,00, o Custo Real seria de R$ 990.000,00, inferior em R$ 10.000,00 ao Custo-Padro. Esta diferena ser lanada crdito de Produtos Acabados (20% x R$ 10.000,00 = R$ 2.000,00) e do CPV (80% x R$ 10.000,00 = R$ 8.000,00). Nesse caso, os lanamentos seriam: 1) Diversos v a Diversos Produtos em Elaborao Variao de Material Direto a Variao do CIF a Variao da Mo-de-Obra Direta a Estoque de Material a Folha de Pagamento (MOD) a CIF 2) Produtos Acabados a Produtos em Elaborao 3) CPV a Produtos Acabados 4) Diversos a Diversos Variao do CIF Variao da Mo-de-Obra Direta a Variao do Material Direto a CPV a Produtos Acabados VARIAO DO MATERIAL DIRETO 10.000,00 (4) (1) 10.000,00

1.000.000,00 10.000,00 10.000,00 10.000,00 410.000,00 310.000,00 270.000,00 1.000.000,00 1.000.000,00 800.000,00 800.000,00

10.000,00 10.000,00 10.000,00 8.000,00 2.000,00

Os razonetes ficariam: PRODUTOS EM ELABORAO (1) 1.000.000,00 1.000.000,00 (2)

VARIAO DO CIF (4) 10.000,00 10.000,00 (1)

VARIAO DA MOD (4) 10.000,00 10.000,00 (1)

202

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

ESTOQUE DE MATERIAL DIRETO S. Inicial 410.000,00 (1)

FOLHA DE PAGAMENTO (MOD) S. Devedor 310.000,00 (1)

CIF Dbitos do Perodo = 270.000,00

PRODUTOS ACABADOS (2) 1.000.000,00 800.000,00 (3) 270.000,00 (1) 200.000,00 198.000,00 2.000,00 (4)

CPV (3) 800.000,00 792.000,00 8.000,00 (4)

9.4. ANLISE DAS VARIAES

A anlise das razes das diferenas entre o Custo Real e o Padro a parte mais importante do uso do Custeio Padro para fins de Controle. Como j enfatizado, esta comparao que vai permitir empresa controlar os seus custos e detectar eventuais ineficincias na produo. Entretanto, por ser uma tcnica mais prpria da cincia da Administrao do que da Contabilidade, aqui ser feita uma abordagem bem ligeira do assunto.

9.4.1.

VARIAO

DO

MATERIAL

DIRETO

Suponhamos que uma empresa tenha fixado o seguinte Custo-Padro para a Matria-Prima utilizada na fabricao de seu produto: Preo previsto por unidade: R$ 100,00 Quantidade da matria-prima a ser utilizada para o nvel de produo previsto: 1.000 unidades. Custo-Padro da Matria-Prima = R$ 100,00 x 1000 u = R$ 100.000,00 Encerrado o perodo de produo, a empresa apurou um Custo Real equivalente a R$ 115.500,00, cuja decomposio mostrou que: Preo efetivo pago por unidade : R$ 105,00 Quantidade efetivamente utilizada para o nvel de produo previsto: 1.100 unidades A VARIAO TOTAL do Custo Real em relao ao Padro foi de : R$ 115.500,00-R$ 100.000,00 =R$ 15.500,00 (desfavorvel)

CUSTEIO PADRO

203

9.4.1.1 VARIAO NO PREO

Uma parcela dessa Variao Total deve ser atribuda Variao do Preo. Caso no tivesse havido variao das quantidades, a divergncia entre o Custo Real e o Padro seria: R$5,00 x 1.000 unidades R$ 5.000,00 (diferena entre o Preo Real e o Padro) (Quantidade padro = Quantidade Real) (VARIAO DO PREO)

9.4.1.2.

VARIAO NA QUANTIDADE

Uma outra parcela deve ser atribuda Variao da Quantidade. Caso no tivessem ocorrido variaes nos preos, a divergncia entre o Real e o Padro seria: 100 unidades x R$ 100,00 R$ 10.000,00 (diferena entre a Qtde. Real e a Padro) (Preo Padro = Preo Real) (VARIAO DA QUANTIDADE)

Entretanto, a soma da Variao do Preo (R$ 5.000,00) com a Variao da Quantidade (R$ 10.000,00) no coincide com a Variao Total (R$ 15.500,00), sendo R$ 500,00 inferior esta ltima.

9.4.1.3.

VARIAO MISTA

Esta diferena de R$ 500,00 denominada de Variao Mista. Para compreender porque ela ocorre, veja o grfico a seguir: Preo a

Real = R$ 105,00 VARIAO DO PREO Padro = R$ 100,00

VARIAO MISTA V A Q U
A

( l SIO 1\I)K\<)

I A
X

rp i

0 D A

A D E 1.100 = Real

Padro 1.000

Quantidade

i i

204

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

A rea hachurada corresponde ao Custo-Padro de R$ 100.000,00. De fato, a rea do retngulo hachurado corresponde multiplicao do Preo-Padro pela Quantidade-Padro. A rea do retngulo maior, ao Custo Real. A diferena entre os dois tipos de Custo engloba a Variao do Preo, a Variao da Quantidade e Variao Mista. Esta ltima corresponde multiplicao da diferena de preo (R$ 5,00) pela diferena de quantidade (100 unidades). Alguns contadores preferem no trabalhar com a Variao Mista, em virtude de no se poder eleger nenhum responsvel por ela, j que o Departamento de Compras provavelmente s aceitar ser responsabilizado pela Variao de Preo e o Departamento de Produo, pela Variao da Quantidade.

9.4.1.4. CONCLUSES
Posto isto, as Variaes podem ser assim definidas: * Variao de Preo - Diferena de Preo x Quantidade Real Variao de Quantidade - Diferena de Quantidade x Preo Padro V cwmplo iin.ilisiido, {iwi.unns: VARIAO DE PREO = R$ 5,00 X 1.100 VARIAAO DE QUANTIDADE : 100 x R$ 100,00 VARIAO TOTAL R$ 5.500,00 R$ 10.000,00 R$ 15.500,00

Filigranas matemticas parte, a verdadeira utilidade do Custo-Padro vai se revelar no momento em que se comea a analisar as causas, tanto da Variao do Preo quanto da Variao da Quantidade. O departamento de Compras ter que explicar por que comprou R$ 5,00 mais caro do que o preo-padro dos Materiais e o Departamento de Produo, por que foram utilizadas 100 unidades a mais de matria-prima para fabricar a produo prevista. Este o processo de Controle: fixar uma meta, verificar se ela foi atingida e, caso no tenha sido, quais as razes que justificam isto.

9.4.2. VARIAO

DA

MO-DE-OBRA

DIRETA

No caso da Mo-de-Obra Direta, a anlise das Variaes similar dos Materiais Diretos, com a nica diferena de que a Variao de Quantidade das horas trabalhadas previstas chamada de Variao da Eficincia e a Variao de Preo do custo horrio da MOD denominada Variao de Taxa.

9.4.3. VARIAO DO CIF

Em relao aos CEF, a anlise das Variaes tem mais um complicador. Os CIF fixos por unidade tm que ser projetados dividindo-se os valores previstos dos CIF por um volume de produo esperado. Se a produo real for diferente da que ser-

CUSTEIO PADRO

205

viu de base para calcular os CIF fixos por unidade, h uma outra causa de divergncia entre o Custo Real e o Padro, que denominada Variao no Volume.

TESTES DE FIXAO
1. Por usto-padro, entendem-se: WR-J.;. a) todos os gastos aplicados na obteno de produtos para serem, comercializados e/ou consiunidos na produo; b) todos os gastos que uma empresa aplicou na obteno de um padrp >pa. contabilidade de custos; c) os custos totais de fabricao incorridos em um determinado ms; " d) os custos determinados previamente, baseados e m & q i l o s ^ J ^ d s j g b g g os processos produtivos, incluindo os estudos do tempo e dos mvim^tol: relativos a cada operao; e) os custos calculados e contabilizados de acordo com o critrio de custeio por . absoro..:"'. 2. Uma empresa que trabalha com custos-padro previu que gastaria 5 kg :de matria-prima, a um custo de R$ 15.000,00/kg, para produzir uma unidade de determinado produto. Ao final do perodo, constatou que, embora ; tiyesse economizado 20% no preo do material, havia gasto 20%? a mais de feateqal que previsto. A variao entre o custo rel e o aistorpadr foi: . .v:-^ ; a) nula; .'V' b) favorvel em R$ 3.000,00; c) favorvel em R$ 15.000,00; d ) desfavorvel e m R $ 3.000,00; ^M e) desfavorvel em R$ 15.000,00. 3. Numa empresa fabril que trabalha com o custo-padro, a variao do tempo de : mo-de-obra direta, em certo perodo, foi de 100 (cem) horas acima do nmero : previsto que foi de 1.000 (mil) horas. No mesmo perdo, a ^variao do custo da mo-4e-ob:ra to tempo foi de R$ 0,10 (dez centavos) abaixo do valor orado, que foi de f$4/0 " (un real) por hora. .. . O valor da variao total entre o custo real e o cust-padrp foi cte: a) R$ 110,00 favorvel; b) R$ 110,00 desfavorvel; c) R| 10,00favorvel; d) R$ 10,00 desfavorvel; Vv^V^^v-vlfilli e) R$ 100,00 desfavorvel.

206

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

OBSERVE OS DADOS ABAIXO PARA RESPONDER AS QUESTES DE N a 4 A 9 Dados: I - Custo-padro por unidade do produto A: Material Direto R$ 50,00 - Mo-de-Obra R$ 40,00 - CIF R$ 35,00; II - A produo de A foi de 4.000 unidades acabadas, sendo que 80%, ou seja, 3.600 unidades foram vendidas no perodo; 331 - no existem estoques iniciais de produtos acabados e em elaborao; IV - custos reais apurados no final do perodo: Material Direto (MD) Mo-de-Obra Direta (MOD) Custos Indiretos de Fabricao (CIF) Total R$ 205.000,00 R$ 155.000,00 R$ 150.000,00 R$ 510.000,00

V - Os custos-padro, correspondentes produo de 4.000 unidades, foram: MD MOD CIF TOTAL R$ 50,00 x 4.000 unidades = R$ 40,00 x 4.000 unidades R$ 35,00 x 4.000 unidades = R$ 200.000,00 R$ 160.000,00 R$ 140.000,00 R$ 500.000,00

4. A variao ocorrida na conta Material Direto (MD), no perodo, foi de (em R$): a) 5.000,00 (desfavorvel); b) 5.000,00 (favorvel); c) 10.000,00 (desfavorvel); d) 10.000,00 (favorvel); e) 205.000,00 (favorvel). 5. A variao ocorrida na Mo-de-Obra Direta (MOD), no perodo, foi de (em R$): a) 5.000,00 (desfavorvel); b) 15.000,00 (favorvel); c) 15.000,00 (desfavorvel); d) 10.000,00 (favorvel); e) 5.000,00 (favorvel). 6. A variao ocorrida nos Custos Indiretos de Fabricao (CIF), no perodo, foi de (em R$):

CUSTEIO PADRO

207

a) 10.000,00 (desfavorvel); b) c) d) e) 10.000,00 5.000,00 5.000,00 15.000,00 (favorvel); (favorvel); (desfavorvel); (favorvel).

7. A variao total ocorrida rio perodo foi de (em R$): a) 5.000,00 (favorvel); v b) 10.000,00 (favorvel); c) 10.000,00 (desfavorvel); d) 15.000,00 (favorvel); e) 15.000,00 (desfavorvel). 8. O valor dos Custos dos Produtos Vendidos (CPV) no perodo foi de (em R$): a) 102.000,00; b) 408.000,00; c) 205.000,00; d) 500.000,00; e) 510.000,00. 9. O valor do Estoque Final dos Produtos Acabados, no perodo, foi de (em R$): a) 100.000,00; b) 50.000,00; c) 408.000,00; d) 510.000,00; e) 102.000,00. 10. Utilizando os dados fornecidos para responder as questes 4 a 9, se o CIF fosse R$ 135.000,00, o custo real seria R$ 495.000,00, inferior, portanto, em R$ 5.000,00 ao custo-padro. Nessa hiptese a variao total ocorrida, no perodo, e o valor do Custo dos Produtos Vendidos (CPV), nessa ordem, seriam (em R$): a) 20.000,00 (D) e 396.000,00; b) 15.000,00 (F) e 404.000,00; c) 15.000,00 (D) e 400.000,00; d) 5.000,00 (F) e 396.000,00; e) 5.000,00 (D) e 396.000,00. GABARITO 1. D 6. A 2.B 7. C 3. C 8. B 4. A 9. E 5. E 10.D

FIXAO DO PREO DE VENDA

V Afixao dos preos de venda dos produtos fabricados pela empresa uma tarefa bastante complexa, na qual devero ser considerados vrios fatores, entre outros: caractersticas da demanda do produto; existncia ou no de concorrentes; previsibilidade do comportamento dos concorrentes; existncia ou no de acordo com os concorrentes.

Captulo 10

Entretanto, o custo de fabricao dos produtos uma varivel que desempenha um papel importante principalmente pelo fato de que, a no ser em circunstncias muito especiais, a empresa no pode vender por um preo abaixo do custo. H vrios mtodos utilizados para determinar o preo de venda com base em consideraes de custo. Aqui, discutiremos quatro deles: 1. Com base no custo pleno (custo por absoro); 2. com base no custo de transformao; 3. com base no custo marginal (varivel); 4. com base no rendimento sobre o capital empregado.

10.1. COM BASE NO CUSTO POR ABSORO (CUSTO PLENO)

Nesse caso, os preos de venda so iguais ao custo total da produo (determinado pelo Custeio por Absoro) mais um acrscimo porcentual para cobrir as despesas operacionais e proporcionar uma margem desejada de lucro. Suponhamos uma empresa que elabore um produto X, cujos custos unitrios de fabricao so: Material Direto ~..R$ 100,00 Mo-de-obra Direta ~..R$ 70,00 Custos Indiretos de Fabricao.... ....R$ 80,00 (=) Custo Unitrio Total ,...R$ 250,00 Os Custos Indiretos de Fabricao foram estimados com base no volume normal de produo e venda da Cia. e rateados para o produto X com base em critrios considerados adequados.

210

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

A experincia prvia da companhia de que as despesas operacionais representam cerca de 40% dos custos e ela deseja obter um lucro, antes dos impostos, de 30% sobre o total de custos e despesas. A FIXAO DO PREO DE VENDA DE X SER: Custo Unitrio Total (+) Despesas Operacionais (40% dos Custos) (=) Custo + Despesa Operacional (+) Margem de Lucro (30% de Custos + Despesas) (=) Preo de Venda R$ 250,00 100,00 350,00 105,00 455,00

10.1.1. RKW
Uma variante deste mtodo a fixao do preo com base na alocao no somente dos custos mas tambm das despesas aos produtos, adicionando-se a seguir a margem desejada de lucro. Trata-se-do m t o d o RKW, de origem alem, Reichskuratorium fiir wirtschaftlichkeit{1). Assim, no exemplo anterior, as despesas operacionais, em vez de serem estimadas em 40% dos custos, seriam rateadas aos produtos de forma semelhante aos procedimentos utilizados para apropriar os custos indiretos de fabricao. Obter-se-ia, ento, o total de custos e despesas por produto, valor ao qual se agregaria a margem de lucro desejada. Este mtodo foi utilizado no Brasil na poca em que existia o CIP (Conselho Mterministerial de Preos), rgo que controlou os preos das empresas nas dcadas de 60 e 70. A vantagem desse mtodo que, dado qualquer aumento de um item de custo ou de despesa, possvel calcular o efeito do mesmo no preo do produto (ver a respeito os testes de fixao

10.2: COM BASE NO CUSTO DE TRANSFORMAO

Os proponentes deste mtodo argumentam que, como os produtos que tm maior custo de transformao representam um esforo produtivo mais intenso da empresa, a margem de lucro deve ser calculada sobre o custo de transformao e no sobre o custo pleno. Suponhamos que, no exemplo anterior, alm do produto X, a empresa fabrica o produto Y, cuja composio de custo a seguinte:

(1) A traduo literal seria Conselho Administrativo do Imprio para a Eficincia Econmica. (2) Ver captulo 6.

f
FIXAO DO PREO DE VENDA 211

Material Direto Mo-de-obra Direta Custo Ind. de Fabricao (=) Custo Unitrio Total

R$ 60,00 R$ 80,00 R$ 100,00 R$ 240,00

e a Qa. utilize o critrio do custo pleno para fixao de seu preo de venda: Custo Unitrio Total (+) Despesas OperaonMs (40% do Custo) (=) Custo + Despesa (+) Margem de Lucro (30% de Custo + Despesa) (=) Preo de Venda R$ 240,00 R$ 96,00

R$ 336,00 R$ 100,80 R$ 436,80

Comparando-se as estruturas porcentuais dos preos dos dois produtos, temos:

; PRDUTO X ? ; ; ; R$ Material Direto Custo de Transformao (MOD+CIF) Custo de Produo Despesas Operacionais Custo de Produo e Venda Margem de Lucro Preo de Venda 100,00 150,00 250,00 100-00 350,00 105.00 455,00 % DO PREO VENDA 22,00 33.00 55,00 22.00 77,00 23.00 100,00

PRODUTO Y R$ 60,00 % DO PREO VENDA 13,70 41.30 55,00 22.00 77,00 23.00 100,00

180.00 240,00 96.00 336,00 100.80 436,80

Percebe-se que ambos os produtos apresentam idntico lucro sobre venda (23%). Entretanto, o produto Y foi mais difcil de ser produzido pela Q a . que o produto X, uma vez que seu custo de transformao maior que o de X. Tendo em vista que a margem de lucro igual, mas o tempo de fabricao de X menor, isto poderia levar 7 a empresa a concentrar seu esforo produtivo em X em detrimento de Y. Para se corrigir esta distoro, basta que se calcule a margem de lucro sobre o Custo de Transformao. Por exemplo, no caso do Produto X, esta margem represen| ta 70% do Custo de Transformao (R$ 105,00 igual a 70% de R$ 150,00). Para que o

" 'Sf^B Iv
195 CONTABILIDADE DE CUSTOS

Produto Y apresente a mesma margem em relao ao respectivo Custo de Transfor- : # mao, esta dever ser 70% de R$ 180,00, ou seja, R$ 126,00 e seu preo de venda l passar a ser: f (=) Custo de Produo e venda (+) Margem de Lucro (70% do Custo de Transformao)... (=) Preo de Venda R$ 336,00 R$ 126,00 R$ 462,00

Neste mtodo, a margem de lucro calculada sobre a soma dos custos com as.. L despesas variveis e no sobre a soma do total de custos com o total das despesas, ; i como ocorre no custo pleno. A vantagem de se fixar preos com base no Custeio Varivel j foi analisada no ./. captulo 8, subitem 8.3. um mtodo muito mais flexvel que o baseado no Custeio por Absoro, uma vez que permite aceitar pedidos de clientes mesmo que os preos propostos de compra sejam inferiores ao custo unitrio total de produo. E necess- ~ rio apenas que o preo seja superior soma dos custos e despesas variveis por unidade para que a margem de contribuio unitria seja positiva e passe a amortizar os custos e despesas fixos e a dar lucro para empresa. Por exemplo, dados: CVu (Custo Varivel unitrio) DVu Pespesas Variveis unitrias) m (Taxa de Mark-up) ... R$ 80,00 ... R$ 40,00 ... 50%

O preo de venda ser: Pv = (1 + m) (CVu + Dvu) Pv = 1,5 (R$ 80,00 + R$ 40,00) Pv = R$180,00 e a Margem de Contribuio Unitria (MCu) ser: Pv = R$ 180,00 = (R$ 80,00) = (R$ 40,00) = R$ 60,00

( - ) CVu ( - ) DVu

MCu

ou seja 50% (taxa de mark-up) do total de custos e despesas variveis por unidade (50% x R$ 120,00 = R$ 60,00). Cada unidade vendida do produto traz R$ 60,00 para que a empresa amortize custos fixos e gere lucro.

FIXAO DO PREO DE VENDA

213

Caso a empresa fabrique somente este produto e os custos e despesas fixas correspondentes sejam de R$ 90.000,00, ela dever vender no mnimo: | P E = R 1 2 Q i m = 1.500 unidades R$ 60,00 I

para que cubra totalmente seus custos fixos. Cada unidade adicional produzida e vendida acima dessas 1.500 unidades (ponto de equilbrio - ver captulo 8) corresponde a R$ 60,00 a mais no lucro total da companhia. v

10.4. COM BASE NO RENDIMENTO SOBRE O CAPITAL EMPREGADO

Trata-se de uma variante do mtodo com base no Custo Pleno, no qual, ao invs de se fixar uma margem de lucro sobre vendas, esta margem determinada como porcentagem do capital empregado pela empresa. Assim, se numa determinada empresa so dados: Custo Total de Produo e Vendas Capital Empregado Margem de Lucro Desejada sobre o Investimento (30%) Produo e Vendas estimadas R$ '1.000.000,00 R$ 500.000,00 R$ 150.000,00 1.000 unidades

O preo de venda ser a soma do Custo Total de Produo e Vendas com a Margem de Lucro, dividido pelo nmero de unidades: Preo de Venda : R$ 1.000.000.00 + R$ 150.000.00 1.000 unidades

Preo de Venda : R$ 1.150,00 A Demonstrao de Resultado, se todos os produtos forem efetivamente vendidos, ficaria assim: Vendas (1.000 x R$1.150,00) (-) Custo Total de Produo e Vendas (=) Lucro Lquido R$ 1.150.000,00 R$ (1.000.000,00) R$ 150.000,00

10.5. ASPECTOS TRIBUTRIOS

Adotando-se a hiptese mencionada no prembulo desse captulo, de que a empresa tem condio de impor o preo de seu produto ao mercado, faremos uma bre-

214

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

ve exposio de como ela poderia transferir para o comprador o nus da incidncia dos tributos que recaem sobre a produo. Preliminarmente, faremos uma exposio sucinta e simplificada dos tributos incidentes sobre o faturamento e sobre o lucro da empresa.

10.5.1. IfPJ - IMPOSTO DE RENDA DAS PESSOAS JURDICAS

Esse imposto incide sobre o lucro real ou lucro presumido das pessoas jurdicas. O lucro real o lucro lquido apurado na contabilidade da empresa ajustado por adies, excluses e compensaes previstas na legislao do tributo. As adies normalmente representam despesas que no podem ser deduzidas na apurao da base de clculo, as excluses, receitas no tributveis e a compensao consiste em prejuzos fiscais de perodos anteriores que podem ser diminudos dos lucros auferidos no perodo corrente'3 O lucro presumido, como o prprio nome indica, uma presuno de lucros atravs da aplicao de percentagens, variveis conforme o ramo de atividade, sobre a receita bruta da empresa. Os coeficientes mais comuns so 8% (venda de mercadorias) e 32% (venda de servios). A apurao do imposto feita trimestralmente (4). A alquota do imposto de 15%. Caso a base de clculo trimestral seja superior a R$ 60.000,00 (ou R$ 20.000,00 multiplicado pelo nmero de meses de atividade no trimestre), incide um adicional de 10% sobre a parcela excedente. Exemplos 1) Lucro real Lucro lquido do trimestre antes do ERPJ Ajustes: Adies Excluses Lucro real: Lucro lquido (+) Adies (-) Excluses (=) Lucro Real Imposto = 15% x R$ 340.000,00 (+) Adicional - 10% x (R$ 340.000,00 - R$ 60.000,00) HERPJ R$ 300.000,00 R$ R$ 60.000,00 20.000,00

R$ 300.000,00 R$ 60.000,00 (R$ 20.000,00) R$ 340.000,00 R$ R$ R$ 51.000,00 28.000.00 79.000,00

(3) Uma exposio mais detalhada da apurao do lucro real e do lucro presumido pode ser encontrada no captulo 1 dos livros de Contabilidade Avanada ou Imposto de Renda das Pessoas Jurdicas, dos mesmos autores. (4) No caso do lucro real, opo da pessoa jurdica, a apurao do imposto pode ser feita anualmente, com pagamentos mensais por estimativa. Consultar no captulo 1 dos livros citados na nota anterior, o subitem 1.2.4.

FIXAO DO PREO DE VENDA

215

A alquota mdia do IRPJ, nesse exemplo, foi 23,24%: Alquota mdia =

4

EH Lucro Real

79.000,00 R$ 340.000,00

= 0,2324 ou 23 24% '

2) Lucro Presumido Receita Bruta do trimestre (x) Coeficiente de presuno ^ (=)Lucro Presumido ! (x) Alquota (=) Imposto (+) Adicional = 10% x (R$ 80.000,00 - R$ 60.000,00) (=)IRPJ Alquota mdia = W. Lucro Presumido
B

R$1.000.000,00 8% R$ 80.000,00 15% .. R$ 12.000,00 RS 2.000.00 R$ 14.000,00

= 0 / 1 7 5 o u 17/5o/o

R$14.000,00 R$ 80.000,00

10.5.2. CSLL

CONTRIBUIO

SOCIAL

SOBRE O LUCRO LQUIDO

Essa contribuio social tem base de clculo similar do IRPJ. Para as pessoas jurdicas tributadas pelo lucro real, a base de clculo da CSLL tambm o lucro lquido ajustado pelas adies, excluses e compensaes previstas em sua legislao. Muitas vezes, as bases de clculo do IRPJ e da CSLL coincidem. Para aquelas tributadas pelo lucro presumido, a base de clculo corresponde a 12% da receita bruta de vendas ou servios. A alquota da CSLL de 9%. Na CSLL, no h adicional. Exemplo de lucro presumido: Receita Bruta do trimestre Base de clculo: R$ 600.000,00 x 12% CSLL = 9% x R$ 72.000,00 R$ 600.000,00 R$ 72.000,00 R$ 6.480,00

10.5.3. PIS E COFINS

So contribuies mensais que incidem sobre o faturamento da empresa. As alquotas so: I)PIS a) 0,65% fatos geradores ocorridos at 30-11-2002, independentemente da modalidade de tributao adotada pela empresa. b) Para fatos geradores ocorridos a partir de 01-12-2002: 1,65% para as empresas sujeitas incidncia no-cumulativa5; e 0,65% para as empresas sujeitas incidncia cumulativa.

218

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

3 a ) caso a venda fosse efetuada a consumidor final, o valor do ICMS incidiria sobre o valor total da nota fiscal incluindo o valor do EPI onerando, assim, o preo final do bem.

10.5.5.

FIXAO DO

PREO

I a HIPTESE: INCIDNCIA CUMULATIVA DO PIS E DA COFINS Suponhamos uma empresa, tributada pelo lucro presumido, cujo produto tenha um custo varivel unitrio de R$ 5 0 , 0 0 . 0 mark-up da empresa de 100%, de forma que o preo do produto (Pc), se inexistissem tributos, seria: Pc = R$50,00 (1 + 100%) Pc = R$ 50,00 x 2 = R$ 100,00 O produto est sujeito a uma alquota de 18% de ICMS. Se a empresa quiser fixar o preo de venda (Pv) de forma a repassar todos os tributos para o comprador, a frmula ser: Pv = 100,00 + PIS + COFINS + IR + CSLL + ICMS O PIS calculado multiplicando-se Pv por 0,65% (alquota): PIS = 0,0065 Pv O COFINS, por 3%: COFINS - 0,03 Pv O IRPJ calculado multiplicando-se a alquota de 15% (supe-se que no haja adicional) pelo coeficiente de 8% (venda de mercadorias): IRPJ = (0,08 x 0,15) Pv = 0,012 Pv A CSLL, multiplicando-se a alquota de 9% pelo coeficiente de 12%: CSLL = (0,12 x 0,09) = 0,0108 Pv O ICMS corresponde a 18% do preo de venda: ICMS - 0,18 Pv Logo: Pv - 1 0 0 , 0 0 + 0,0065 Pv + 0,03 Pv + 0,012 Pv 4- 0,0108 Pv + 0,18 Pv Pv = 100,00 + 0,2393 Pv Pv - 0,2393 Pv = 100,00 Pv = 100,00 / 0,7607 = 131,46 Comprovando os clculos: PIS + COFINS = 3,65% x 131,46 IRPJ = 1,2% x 131,46 CSLL = 1,08% x 131,46 4,80 1,58 1,42

FIXAO DO PREO DE VENDA 224

ICMS = 18% x 131,46 TOTAL (+)Pc (=)Pv

23.66 31,46 100.00 131,46

Cobrando o preo de venda de R$ 131,46, a empresa pagar os R$ 31,46 de tributos e ficar com R$ 100,00, que o preo pretendido. Caso o produto sofra a incidncia do IP, basta calcular o Pv da forma descrita e acrescentar-se o IPI. No exemplo dado, caso houvesse incidncia do 3PI a 10%, ter-se-ia: Preo de venda (Pv) (+)IPI(10%) (=) Preo + IPI = valor da nota 131,46 13.15 144,61

Se a companhia estiver sujeita ao adicional do imposto de renda, a alquota mdia do imposto pode ser estimada com base na vigente no trimestre anterior (veja o subitem 10.5.1). Caso o IRPJ e a CSLL sejam calculados pelo lucro real, para se obter Pv de forma aproximada, poder-se-ia utilizar a percentagem que estes tributos representaram do faturamento da empresa no trimestre ou no ano-calendrio anterior, em lugar dos coeficientes de 1,2% e 1,08%, respectivamente. 2 a HIPTESE - PIS E COFINS NO CUMULATIVOS Suponha que em uma determinada empresa: a) o produto tenha um custo unitrio total de R$ 137,50; b) a margem de lucro a ser aplicada sobre o preo de custo seja de 100%; c) a alquota do ICMS seja de 18%; d) a alquota do IPI seja de 20%; e) as alquotas no-cumulativas do PIS e da COFINS so 1,65% e 7,6%, respectivamente; e f) no ano calendrio anterior, o percentual do IRPJ e da CSLL em relao ao valor da receita bruta operacional de 2,5% e 1,5%, respectivamente. O preo de venda do produto (PVP), sem o valor dos tributos, ser: | PVP = R$ 137,50 + 100%, logo, o PVP seria de R$ 275,00. |

Se esta empresa quiser fixar seu preo de Venda (PV) de forma a repassar todos os tributos para o comprador, a frmula ser: 1 PV = PVP ICMS 4- PIS -*- COFINS -f IPI 4- CSLL + IRPJ j O percentual acumulado dos tributos e contribuies incidentes sobre a receita bruta de: a) 4% (2,5% +1,5%), para o IRPJ e CSLL (ver a letra "i" dos dados); b) 27,25% (18% + 7,6% +1,65%), para o ICMS, PIS e COFINS (clculo por dentro);

220

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

c) 20% de IPI, cobrado por fora. Posto isto, o preo de venda corresponder: a) Calculando os tributos IRPJ, CSLL, ICMS, PIS e COFINS: Percentual total de 31,25% = (4% + 27,25%). Calculando o valor por dentro, o percentual total ser de 68,75% (100% 31,25%). Assim, o valor do preo de venda antes do clculo do IPI ser de R$ 400,00 (R$ 275,00/ 68,75%). b) Preo de venda aps o clculo do IPI RS 480,00 = R$ 400,00 + 20% c) Decomposio do preo de venda O preo de venda de R$ 480,00 (incluindo o valor do IPI) pode ser decomposto da seguinte forma: Custo unitrio total 137,50 Margem de lucro da empresa 100% R$ 137,50 Tributos constantes no preo de venda: ICMS (18% x R$400,00) R$ 72,00 PIS (1,65% x R$ 400,00) R$ 6,60 COFINS (7,6% x R$ 400,00) R$ 30,40 IRPJ e CSLL (4% x R$ 400,00) R$ 16,00 EPI (20% x R$400,00) R$ 80,00 R$205,00 Valor total da venda (incluindo o IPI) RS 480,00 DISTRIBUIO DO VALOR TOTAL DA VENDA Elementos Valor do Custo Margem de Lucro Bruto (empresa) Tributos (Governo) Valor total da Nota Fiscal Valores R$ 137,50 137,50 205,00 480,00 % 28,6 28,6 42,8 100

TESTES

DE

FIXAO

1 . 0 preo de venda de um produto " no custo, pleno, usandose a seguinte frmula: a) matria-prima direta + mo-de-obra direta * -despesas gerais de fabricao; .b) custo de fabricao + lucro; c) custos primrios + c u s t o s . " r - : : - f 0-V ' d) custo de fabricao + ( ^ t ^e a t o e vridas + lucro; e) matria-prima direta e i n d i r e t ^ ^ diret indireta + lucro.

FIXAO DO PREO DE VENDA

221

2. Empresa industrial que fabrica, unicamente, malas de couro,.calcula seu pr de venda adicionando, ao custo total de produo, o valor de uma rmunerao equivalente a 20% do capital do prprio empregado. Sabendo-se que: Custo Total Unidades produzidas Capital prprio empregado

R$ 135.000,00 40.000 R$ 125.000,00

podemos afirmar que o preo de venda de (em R$): a) 3,37; b) 8,67; c) 4,00; d) 4,17; e) 5,00. 3. Uma empresa fabril faz os seguintes gastos percentuais na sua produo: Matria-prima Mo-de-obra direta Gastos Gerais de Fabricao 50% 40% 10%

Sabe-se que: I) Cada unidade produzida vendida a R$ 1,00; II) A empresa fez aumento de 30% no salrio de seus trabalhadores dirtajv mente ligados produo; 331) Os demais elementos de custos e o quantitativo da produo no forin: ; alterados. Conclui-se que a empresa, para manter a margem de lucro que vinha obtridy anteriormente ao aumento salarial, ter que vender Cada unidade produHda/ por (em R$): /''Oh^fS a) 1,30; b) 1,12; c) 1,20; d) 1,40; e) 1,36. 4. Para fabricar um determinado produto cujo preo de venda d R$ 250,00 por unidade, uma empresa efetua os seguintes gastos (custo total): /W

222

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

GASTOS Matria-prima Mo-de-obra direta Mo-de-obra indireta Outros custos indiretos

Percentual relativo ao preo de venda do produto 40% 20% 10% 10%

Sabe-se que: 1) posteriormente a empresa fez um reajuste salarial de 20% para todos os seus empregados; 2) os outros custos permaneceram inalterados, assim como a quantidade produzida; 3) a empresa deseja manter o mesmo lucro bruto por unidade vendida. Pode-se concluir que o novo preo de venda a ser fixado para cada unidade do produto ser de (em R$): a) 265,00; b) 260,00; c) 255,00; d) 275,00; e) 300,00. 5. Uma empresa que produz uma nica mercadoria, cujos custos e despesas variveis por unidade montam a R$ 180,00, recebeu uma proposta de exportao de 500 unidades da mesma por um preo de venda de R$ 200,00. O preo de venda no mercado interno de R$ 240,00, exclusive impostos. No ano, os custos e despesas fixos da companhia montam a R$ 200.000,00 e as vendas no mercado interno so estimadas em 2.800 unidades. Sabendo-se que a capacidade produtiva da companhia de 5.000 unidades/ano, ento: a) a empresa deve aceitar o pedido de exportao, porque passar a ter lucro com essa venda; b) a empresa no deve aceitar o pedido de exportao porque a soma de custos e despesas por unidade superior a R$ 200,00; c) a empresa no deve aceitar o pedido de exportao, porque o preo de venda inferior ao do mercado interno; d) a empresa deve aceitar o pedido de exportao somente se o preo aumentar para R$ 240,00; e) a empresa deve aceitar o pedido de exportao ao preo de R$ 200,00, porque a margem de contribuio unitria positiva. Utilize as informaes a seguir para responder s questes n 6 a 8, referentes Cia. Alpha:

FIXAO DO PREO DE VENDA 228

Custo varivel unitrio da mercadoria - R$ 120,00 Percentagem de mark-up - 75% Alquotas: PIS - 0,65% COFNS - 3% IRPJ - 1 5 % (no h adicional) CSLL- 9% - ICMS - 1 2 % IPI - 8% v Regime de tributao do IRPJ - Lucro Presumido

6. O preo de venda do produto, caso a companhia deseje repassar toda a sua carga tributria para o comprador, inclusive o IPI, deve ser fixado em (R$): a) 210,00 b) 238,67 c) 255,88 d) 276,35 e) 283,51 7. Caso a Cia. Alpha esteja sujeita ao adicional e sua alquota mdia do IRPJ tenha sido de 20% no trimestre anterior, o preo de venda para repassar a carga tributria, inclusive o IPI, dever ser fixado em (R$): a) 277,70 b) 276,35 c) 264,65 d) 257,13 e) 210,00 8. Suponha que a Cia. Alpha esteja sujeita ao lucro real. Sabendo-se que o IRPJ e a CSLL representaram respectivamente, 3% e 2% da receita bruta da empresa no ano-calendrio anterior, o preo de venda para repassar a carga tributria, inclusive o IPI, deve ser fixado em (R$): a) 210,00 b) 255,88 c) 264,65 d) 276,35 e) 285,82

GABARITO 1. D 5. E 2. C 6. D 3.B 7. A 4. A 8.E

Captulo 11 CONVERGNCIA S NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE ALTERAES INTRODUZIDAS PELAS LEIS AP 11.638/2007 E N~ 11.941/2009 NA LEI DAS SOCIEDADES POR AES
11.1. INTRODUO
Embora o objetivo de estudo desse livro seja contabilidade de custos, tendo em vista que ela precisa estar integrada contabilidade geral, julgamos importante fazer alguns comentrios relacionados convergncia das normas brasileiras de contabilidade s internacionais, recentemente implantada atravs das Leis n911.638/ 2007 e ne 11.941/2009. Foram realizadas as seguintes alteraes na lei das sociedades por aes, ou seja, na Lei nfi 6.404, de 15-12-1976, ao longo dos ltimos anos-calendrio: a) Lei n e 9.457, de 95-05-1997; b) Lei n B 10.303, de 31-10-2001; c) Lei ns 11.638, de 28-12-2007; e d) Medida Provisria n e 449, de 03-12-2008, que alterou a Lei n e 11.638, de 2007 e disciplinou sobre os seus aspectos tributrios. e) Lei n9 11.941, de 27-05-2009, que a converso em lei da MP 449/2008. Notas: l ) As trs ltimas alteraes tiveram por objetivo a adaptao da legislao contbil brasileira s normas e padres internacionais de contabilidade e sero o foco captulo; 2a) deste o presente captulo ser apresentado em duas etapas distintas, a saber:

226

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

a) Apresentao e anlise das alteraes na legislao comercial (Lei n 11.638/ 07 e Lei ns 11.941, de 2009). O leitor poder visualizar estas alteraes nos itens 11.3 a 11.7; e b) Implicaes tributrias pertinentes aos mencionados diplomas legais (veja item 11.8).

11.2. DA CONVERGNCIA S NORMAS INTERNACIONAIS

A convergncia para as normas internacionais de contabilidade objetiva facilitar a anlise dos investidores internacionais, pois a necessidade de manusear diversas demonstraes financeiras com vrias normas distintas e diferenciadas dificultava sobremaneira a comparao das mesmas e, conseqentemente, a aplicao dos recursos pelos investidores residentes ou domiciliados em outros pases. Assim, a convergncia uma contribuio da classe contbil ao crescimento da economia global, pois viabiliza o fluxo de capitais e os investimentos oriundos do exterior. As normas internacionais so compostas por um conjunto de cinco tipos de pronunciamentos tcnicos (Framework, IAS, IFRS, SIC e IFRIC): Framework: O Framework (Estrutura Conceituai) no oficialmente um pronunciamento tcnico. IAS: Os pronunciamentos IAS (International Accounting Standards) so os primeiros pronunciamentos emitidos pelo IASC (International Accounting Standards Committee). SIC: As interpretaes SIC (Standing Interpretations Committee). IFRS: Os pronunciamentos IFRS (International Financial Reporting Standard) so emitidos pelo IASB (International Accounting Standards Board). Eles so, portanto, os mais recentes. IFRIC: As interpretaes IFRIC (International Financial Reporting Interpretations Committee). Elas so, portanto, as interpretaes mais recentes. Segundo matria publicada na revista Mundo Corporativo nfi 22 (4S trimestre de 2008): "O Conselho Internacional de Normas Contbeis (IASB, Internacional Accounting Standards Board), entidade responsvel pelo estabelecimento "das normas, acredita que, em 2011, 150 pases j tero aderido integralmente ao modelo. Ou seja, est em curso a consolidao de uma linguagem nica, global, para a apresentao da contabilidade das empresas. O Japo e a China j declararam estar comprometidos com a convergncia e outros pases mais ricos do mundo aceitam a adoo plena do IFRS, sem adaptaes".

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Notas: l ) Todos os pronunciamentos internacionais so publicados pelo IASB (International Accounting Standards Board) em lngua inglesa; 2 a ) O equivalente do Comit de Pronunciamentos Contbeis - CPC Nacional (consulte o subitem seguinte) chamado de IASC ( International Accounting Standards Committee) foi criado em 1973 pelos organismos profissionais de contabilidade de dez pases: Alemanha, Austrlia, Canad, Estados Unidos da Amrica, Frana, Irlanda, Japo, Mxico, Pases Baixos e Reino Unido.

11.2.1.

COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS (CPC)

Criado pela Resoluo CFC n e 1.055, de 2005, tem por objetivo o estudo, preparo e emisso de Pronunciamentos Tcnicos sobre procedimentos de Contabilidade e a divulgao de informaes dessa natureza, para permitir a emisso de normas pela entidade reguladora brasileira, visando centralizao e uniformizao de seu processo de produo, levando sempre em conta a convergncia da Contabilidade Brasileira aos padres internacionais. O CPC foi idealizado em funo das necessidades de: a) Convergncia Internacional das normas contbeis (reduo de custos de elaborao de relatrios contbeis, reduo de riscos e custo nas anlises de decises, reduo de custo de capital); b) promover discusses buscando o alinhamento das normas nacionais s internacionais; c) Centralizao na emisso de normas dessa natureza (no Brasil, diversas entidades o fazem); d) Representao e processo democrticos na produo dessas informaes (produtores da informao contbil, auditor, usurio, intermedirio, academia, governo). Notas: l ) totalmente autnomo das entidades representadas; 2 ) o CFC fornece a estrutura necessria; 3 ) os membros do CPC, dois por entidades, na maioria Contadores, no auferem remunerao; 4 ) produtos do CPC: Pronunciamentos Tcnicos, Orientaes e Interpretaes. 11,2.1.1. COMPOSIO DO CPC O CPC composto pela Associao Brasileira das Companhias Abertas (ABRASCA); Associao dos Analistas e profissionais de Investimento do Merca-

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do de Capitais (APIMEC Nacional); Bolsa de Valores de So Paulo (BOVESPA); Conselho Federal de Contabilidade (CFC); Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (IBRACON) e Fundao Instituto de Pesquisas Contbeis, Atuariais e Financeiras (FIPECAFI). As seguintes entidades esto convidadas a participar dos trabalhos: Banco Central do Brasil (BACEN); Secretaria da Receita Federal do Brasil (SRFB); Superintendncia de Seguros Provados (SUSEP); Comisso de Valores Mobilirios (CVM). [Nota: Os pronunciamentos do CPC so validados atravs de audincias pblicas e reconhecidos por atos da CVM. 11.2.1.2. PRINCIPAIS ATOS EDITADOS Veja na tabela a seguir os principais atos editados pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), aprovados pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), relativamente a convergncias para padres internacionais de contabilidade, ou seja, mantm correlao com os atos do IASB. PRONUNCIAMENTOS EDITADOS PELO CPC E APROVADOS PELA CVM E PELO CFC CPC N 00 01 02 03 04 05 06 07 08 09 10 DELIBERAO RESOLUO CFC N s CVMN 0 539, de 2008 527, de 2007 534, de 2008 547, de 2008 553, de 2008 560, de 2008 554, de 2008 555, de 2008 556, de 2008 557, de 2008 562, de 2008 1.121, de 2008 DESCRIO E OBJETIVO

Estrutura Conceituai para a Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis. 1.110, de 2007 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos. 1.120, de 2008 e Efeito nas Mudanas das Taxas de Cmbio 1.164, de 2009 de Demonstraes Financeiras. 1.125, de 2008 Demonstrao dos Fluxos de Caixa. 1.139 e 1140, Ativos Intangveis. ambos de 2008 1.145, de 2008 Divulgao de Partes Relacionadas. 1.141, de 2008 Operaes de Arrendamento Mercantil. 1.143, de 2008 Subvenes e Assistncias Governamentais. Custos de Transao e Prmios na Emisso de 1.142, de 2008 Ttulos e Valores Mobilirios. 1.138, de 2008 e Demonstrao do Valor Adicionado (DVA). 1.162, de 2009 1.149, de 2009 Pagamentos Baseados em Aes.

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11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 35 36 37 38 39 40 43 PME

563, de 2008 564, de 2008 565, de 2008 566, 580, 575, 576, 605, de 2008 de 2009 de 2009 de 2009 de 2009

1.150, de 2009 1.151, de 2009 1.152, de 2009 1.153, 1.175, 1.170, 1.171, 1.241, de 2009 de 2009 de 2009 de 2009 de 200&.

606, de 2009 577, de 2009 581, de 2009 582, de 2009 592, de 2009 593, 594, 595, 583, 584, 596, 597, de 2009 de 2009 de 2009 de 2009 de 2009 de 2009 de 2009

1.242, de 2009 1.172, de 2009 1.174, de 2009 1.176, de 2009 1.179, de 2009 1.184, 1.180, 1.185, 1.177, 1.178, 1.185, 1.187, de 2009 de 2009 de 2009 de 2009 de 2009 de 2009 de 2009

598, de 2009 599, 600, 607, 608, de 2009 de 2009 de 2009 de 2009

1.188, de 2009 1.189, 1.193, 1.239, 1.240, de 2009 de 2009 de 2009 de 2009

609, de 2009 604, de 2009 604, de 2009 604, de 2009 610, de 2009

1.253, de 2009 1.196, de 2009 1.197, de 2009 1.198, de 2009 1.254, de 2009 1.255, de 2009

Contratos de Seguro. Ajustes a Valor Presente. Adoo Inicial da Lei ne 11.638/07 e da Medida Provisria (MP) n2 449/08. Instrumentos Financeiros (Fase I). - Revogada Combinao de Negcios. Estoques. Contratos de Construo. Investimento em Coligada e em Controlada. Invetimento em Empreendimento Controlado em Comjunto. (Joint Venture). Custos dos Emprstimos. Demonstraes Intermedirias. Informaes por Segmento. Polticas Contbeis, Mudanas de Estimativa e Retificao de Erro. Evento Subsequente. Provises e Ativos e Passivos Contingentes. Apresentao das Demonstraes Contbeis. Ativo Imobilizado. Propriedade para Investimento. Ativo Biolgico e Produto Agrcola. Receitas. Ativo No Circulante Mantido para Venda e Operao Descontinuada. Tributos sobre o Lucro. Benefcios a Empregados. Demonstraes Separadas. Demonstraes Consolidadas. Adoo Inicial de Normas Internacionais de Contabilidade. Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensurao. Instrumentos Financeiros: Apresentao. Instrumentos Financeiros: Evidenciao. Adoo Inicial dos Pronunciamentos Tcnicos CPC 15 a 40. Contabilidade para Pequenas e Mdias Empresas

Nota: Os Pronunciamentos Contbeis n 03 34, 41 e 42 ainda no foram elaborados.

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11.3. BALANO PATRIMONIAL - GRUPO DE CONTAS

As alteraes inseridas nos artigos 178,180 e 182 da Lei n s 6.404, de 1976, pela Lei n 2 11.638, de 2007, e posteriormente, pela MP n s 449, de 2008, disponibilizaram a adoo de uma nova estrutura para o Balano Patrimonial, que poder ser adiante visualizada.

11.3.1. ATIVO DIFERIDO

O saldo existente em 31 de dezembro de 2008 no ativo diferido que, pela sua natureza, no puder ser alocado a outro grupo de contas, poder permanecer no ativo sob essa classificao at sua completa amortizao, sujeito anlise sobre a recuperao de que trata o 3 e do art. 183 (Art. 299-A da Lei das S/A). Nota: Consulte o subitem seguinte e a Deliberao CVM N e 553, de 2008, sobre os Ativos Intangveis.

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11.3.2. ATIVO INTANGVELP>

A Lei n 11.638, de 2007, criou mais um subgrupo no ativo permanente com o ttulo de intangvel (inciso VI, do artigo 179 da Lei n s 6.404/76). Esse novo subgrupo dever destacar, contabilmente, os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. Consideramse, ainda, intangveis os seguintes bens: marcas e patentes e semelhantes adquiridos, direitos autorais, direitos sobre recursos naturais (custo de obteno dos direitos de explorao de jazidas de mirtrios, pedras preciosas e similares), autorizaes e concesses, etc. A Deliberao CVM n a 553, de 2008, que aprovou o pronunciamento do CPC n s 04, de 2008 sobre o ativo intangvel tem por objetivo definir o tratamento contbil dos ativos intangveis que no so abrangidos especificamente em outro Pronunciamento. Assim, o mencionado pronunciamento: a) estabelece quando uma entidade deve reconhecer um ativo intangvel; b) especifica como mensurar o valor contbil dos ativos intangveis; c) estabelece o alcance aplicado contabilizao dos ativos intangveis.

11.3.3. AVALIAO

PERMANENTE DE RECUPERAO

DE ATIVOS

O 3S do artigo 183, da Lei 6.404/76 dispe que a companhia, periodicamente, dever realizar anlise sobre a recuperao dos valores registrados no imobilizado e no intangvel, objetivando reconhecer as perdas de valor do capital aplicado e dos ajustes da vida til econmica estimada dos referidos bens com o fito de proporcionar a correta avaliao patrimonial (realidade patrimonial). Essa avaliao permanente sugere a aplicao de novos critrios e percentuais de depreciao, amortizao e exausto, objetivando recuperar, em termos de apropriao na apurao do resultado do exerccio, os valores contabilizados nestes subgrupos, reconhecendo as perdas do capital aplicado pelos ajustes da nova vida til estimada dos bens a serem classificados nesses subgrupos. A Deliberao CVM n e 527, de 23-11-2007 que aprovou o pronunciamento CPC nfi 01 (Resoluo CFC n 2 1110, de 2007, aprovou a NBCT-19.10), sobre a Reduo Recupervel de Ativos, estabelece, resumidamente, que: I a ) O objetivo da norma definir procedimentos visando assegurar que os ativos no estejam registrados contabilmente por um valor superior quele passvel de ser recuperado por uso ou venda. Caso existam evidncias claras de que ativos esto avaliados por valor no recupervel no futuro, a entidade deve imediatamente reconhecer a desvalorizao (tambm conhecida pela expresso impairment); 2fi) A entidade deve avaliar, no mnimo ao fim de cada exerccio social, se h alguma indicao de que um ativo possa ter sofrido desvalorizao. Se hou(1) um ativo no monetrio identificvel sem substncia fsica (Deliberao CVM n 553, de 2008, que aprovou o pronunciamento CPC n 04).

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ver alguma indicao a entidade deve estimar o valor recupervel do ativo; 3S) independentemente de existir ou no qualquer indicao de reduo ao valor recupervel entidade deve testar:

a) no mnimo, anualmente, a reduo ao valor recupervel de um ativo intangvel com vida til indefinida ou de um ativo intangvel ainda no disponvel para uso, comparando seu valor contbil com seu valor recupervel; b) anualmente, o gio pago por expectativa de rentabilidade futura (goodzoill) em uma aquisio de entidades (consultar itens 77 a 95 da norma). Evidncias indicativas da aplicao dessa norma so, por exemplo, o declnio significativo no valor de mercado de um ativo; as mudanas adversas da tecnologia, do mercado ou do ambiente econmico ou legal; aumento nas taxas de juros do mercado ou de outras taxas de retorno sobre investimentos, s situaes em que os ativos lquidos tornam-se maiores do que o valor de capitalizao de mercado (preo de mercado em circulao multiplicado pela quantidade dessas aes); a obsolescncia ou dano fsico de um ativo; as decises sobre planos de descontinuidade ou reestruturao das operaes; e os ativos com desempenho abaixo do esperado. Principais definies: a) Valor Recupervel de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa o maior valor entre o valor lquido de venda de um ativo e seu valor em uso. Um ativo est desvalorizado quando seu valor contbil excede seu valor recupervel; b) Valor em Uso o valor presente de fluxos de caixa futuros estimados, que devem resultar do uso de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa; c) Valor Lquido de Venda o valor a ser obtido pela venda de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa em transaes em bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, menos as despesas estimadas de vendas. Caso Prtico: R$ 180.000,00 R$ 100.000,00 R$ 80.000,00

Valor do ativo imobilizado. 9 9 (-) Depreciao Acumulada 0 () Custo contbil do bem . Valor Justo (receita lquida de venda) Valor em Uso: valor do fluxo de caixa descontado,

(2) o valor pelo qual um ativo pode ser negociado entre as partes interessadas, conhecedoras do negcio e independentes entre si, com ausncia de fatores que pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem uma transao compulsria.

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estimando-se receitas lquidas anuais de R$ 21.000,00 durante 5 anos a uma taxa de desconto de 10% ao ano = R$ 21.000,00 x 3,70 (*) (*) Fator de Valor Atual de uma srie de recebimentos iguais

R$
(3)

79.950,00

Valor Recupervel: o maior dos dois (Valor Justo ou Valor em Uso). Valor da Perda<4 R$ 20.000,00 (R$ 100.000,00 - R$ 80.000,00). Quanto contabilizao, existe uma divergncia de opinies: alguns autores, como ns mesmos em nossos livros de IRPJ 2009 e Contabilidade Bsica, 14 Edio, sugeriram que a contrapartida da despesa correspondente perda do valor do ativo fosse uma conta retificadora de ativo, como se fosse uma proviso. Entretanto, o Manual de Contabilidade das Sociedades por Aes, editado pelo FIPECAFI, sustenta que, pelas normas internacionais do 1ASB (Pronunciamento IAS 36) e do FASB (FAS 144), tal contrapartida seria uma reduo no prprio valor do ativo. Contabilizao: Perdas com Reduo do Valor Recupervel de Ativos (Resultado) a Proviso para Perda de Ativos (redutora do Ativo) 20.000,00

O que inequvoco que o novo valor contbil do ativo, no caso, R$ 80.000,00 o que deve ser utilizado como base para futuras depreciaes, amortizaes ou exaustes.

11.3.4. RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS (REF)

O saldo existente no resultado de exerccio futuro em 31 de dezembro de 2008 dever ser reclassificado para o passivo nao-circulante. O registro do saldo dever evidenciar a receita diferida e o respectivo custo diferido (Art. 299-B da Lei das S/A).

(3) O fator de valor atual de uma srie de receitas iguais, corresponde a seguinte soma: 1 + 1 + 1 + 1 + 1 = 3,70

1+0,1 (1+0, Y (1+0,l)3

(1+0,l)4 (1+0,l)5

Esse fator pode ser obtido em tabelas constantes de livros sobre Matemtica Financeira ou calculado atravs de planilha Excel. (4) Perda por desvalorizao representa o montante pelo qual o valor contbil de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa excede seu valor recupervel (Pronunciamento Tcnico CPC n 01 - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos).

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11.3.5. PATRIMNIO LQUIDO

11.3.5.1. RESERVAS DE CAPITAL O artigo X o da Lei n 11.638, de 2007, revogou as alneas " c " e " d " do artigo 182 da Lei das Sociedades por Aes (Lei n e 6.404, de 1976) que permitia a essas sociedades classificar o prmio recebido na emisso de debntures e as doaes e subvenes governamentais para investimentos como reservas de capital. Em decorrncia dessa revogao, tais importncias passaram a ser classificadas em contas de resultado. Tal procedimento est de acordo com a estrutura conceituai da contabilidade, uma vez que essa mais-valia incorporada no ativo proveio de relaes com terceiros. As normas contbeis preceituam que somente devem ser classificadas como reservas de capital as contribuies feitas pelos scios ou acionistas que no se destinem ao aumento do capital social. 11.3.5.1.1. Doaes e Subvenes para Investimentos As doaes e subvenes governamentais so concedidas pelo Governo entidade em troca de uma determinada condio a ser cumprida pela entidade. A Resoluo n e 1.043/2008 do Conselho Federal de Contabilidade estabele que as doaes e subvenes governamentais no devem ser reconhecidas at que exista segurana de que: (a) a entidade cumprir todas as condies estabelecidas; e (b) a subveno ser recebida. A mesma norma estabelece que, enquanto no atendidos os requisitos para reconhecimento no resultado, a contrapartida da subveno governamental registrada no ativo deve s e r e m conta especfica do passivo. No caso de a subveno governamental ter por objetivo compensar determinados gastos a serem efetuados pela entidade, deve ser reconhecida como receita ao longo do perodo confrontada com as despesas que pretende compensar, em base sistemtica, desde que atendidas s condies desta Norma. Exemplos: 1. O Governo Federal concede reduo de imposto de renda para as empresas que instalarem projetos industriais nas reas do Nordeste e da Amaznia. Essa reduo corresponde uma subveno para investimento. Como a entidade j cumpriu o requisito (instalou o projeto na rea incentivada) e j recebeu a subveno, a contabilizao da subveno ser feita em conta de receita, j que no h despesas a compensar. 2. Uma prefeitura doa um terreno a uma sociedade com a condio que ela construa uma planta industrial para funcionar no municpio. Enquanto no concluda a planta, as receitas correspondentes ao recebimento do terreno sero classificadas no Passivo. De acordo com a norma do CFC, a subveno

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relacionada a ativo deprecivel deve ser reconhecida como receita ao longo do perodo da vida til do bem e na mesma proporo de sua depreciao. O artigo 2e da Lei ne 11.638, de 2007, acrescentou o artigo 195-A ao texto da Lei das Sociedades por Aes (Lei ne 6.404, de 1976). O referido artigo determina que a assemblia geral possa destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro lquido decorrente de doaes ou subvenes governamentais para investimentos. Essa importncia poder, ainda, ser excluda da base de clculo do dividendo obrigatrio. Dessa forma, as doaes e subvenes governamentais para investimentos devem compor o resultado do exerccio e, seu montante pode ser convertido em reserva de lucros denominada reserva de incentivos fiscais. Uma vez preenchidas as condies para ser reconhecida como receita, a contabilizao das doaes e/ou subvenes ser: R E G I S T R O S CONTBEIS A) VALOR RECEBIDO Ativo (Valor Recebido em Doao ou Subveno) a Receitas (Apurao do Resultado do Exerccio) [*] [*] ou Receita Diferida (Passivo) Valor em R$

B) CONSTITUIO DA RESERVA DE INCENTIVOS FISCAIS Lucros Acumulados (PL) a Reserva de Incentivos Fiscais (Reserva de Lucros) Valor em R$

Notas: l ) A sociedade pode receber doaes em dinheiro, em crdito ou bens. Os bens recebidos em doaes devem ser avaliados a preo justo (preo de mercado) para fins de registro contbil (art. 8e da Lei n2 6.404, de 1976); 2 a ) As subvenes recebidas para custeio, mesmo antes do advento da Lei n e 11.638, de 2007, j eram contabilizadas como receitas operacionais da atividade da sociedade (PN CSX ne 02, de 02-01-1976); 3a) Consultar, ainda, a respeito o PN CST nQ 112, de 1978 e PN CST nQ 113, de 1979 e a recente Deliberao CVM n2 555, de 2008, que aprovou o pronunciamento do CPC ns 7, de 2008 (veja o subitem 11.3.5.1.3, adiante).

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11.3.5.1.2. Deliberao CVM ns 555, de 2008 que Aprovou o Pronunciamento CPC n 2 07 A Deliberao CVM nQ 555, de 12-11-2008 que aprovou o Pronunciamento do Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) n 2 07, que trata das Subvenes e Assistncias Governamentais para Investimentos, em sntese, determina que: l e ) A subveno governamental: a) No deve ser reconhecida at que exista segurana de que a entidade cumprir todas as condies estabelecidas e de que a subveno ser recebida; b) Deve ser reconhecida como receita ao longo do perodo confrontada com as despesas que pretende compensar, no podendo ser creditada diretamente no patrimnio lquido (PL); c) Na forma de compensao por gastos ou perdas j incorridos ou para a finalidade de dar suporte financeiro imediato entidade sem qualquer despesa futura relacionada deve ser reconhecida como receita no perodo em que se tornar recebvel; d) Representada por ativo no monetrio (terreno e outros) deve ser reconhecido pelo valor justo e na impossibilidade de determin-lo pelo valor nominal. Nessa hiptese a contabilizao dever ser realizada no passivo, tendo em vista que os benefcios econmicos pela utilizao desses ativos somente so obtidos pelo uso (depreciao, amortizao, exausto) ou alienao; 2 S ) Reconhecimento da receita de subveno governamental no momento do seu recebimento somente admitido nos casos em que no h base de alocao de subveno ao longo dos perodos beneficiados; 3 e ) Tambm representam subvenes governamentais a: a) Aplicao de parte do imposto em fundos de investimentos regionais (FINOR, FINAM e FUNRES). Devem ser registrados pelo valor justo no momento do fato gerador, ou seja, quando do pagamento da parcela do ERPJ. Cabe, ainda, destacar, por pertinente, que nessa operao pode existir desgio do valor justo em relao ao valor nominal; b) Reduo ou Iseno de tributos em rea incentivada (Lucro da Explorao - consulte captulo n 16, deste livro); nessa hiptese, o imposto total deve ser reconhecido no resultado do exerccio como se devido fosse, em contrapartida receita de subveno equivalente, a serem demonstrados um deduzido do outro; 4Q) Entidade deve divulgar em Notas Explicativas s demonstraes financeiras as seguintes informaes: a) Poltica contbil adotada para as subvenes governamentais, incluindo os mtodos de apresentao adotados nas demonstraes financeiras;

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b) A natureza e os montantes reconhecidos das subvenes governamentais ou das assistncias governamentais, bem como a indicao de outras formas de assistncia governamental de que a entidade tenha diretamente se beneficiado; c) Condies a serem regularmente satisfeitas ligadas assistncia governamental que tenha sido reconhecida; d) Descumprimento de condies relativas subvenes ou existncia de outra contingncias; ^ e) Eventuais subvenes a reconhecer contabilmente, aps cumpridas as condies contratuais; f) Premissas utilizadas para o clculo do valor justo exigido por este pronunciamento; g) Informaes relativas s parcelas aplicadas em fundos de investimentos regionais e s redues ou isenes de tributos em reas incentivadas. 11.3.5.1.3. Prmio na Emisso de Debntures Para fatos geradores ocorridos a partir de 01-01-2008, as empresas que alienarem debntures por um preo superior ao seu valor nominal, devero registrar essa diferena em conta de resultado. De acordo com o disposto no art. 19 da Lei n2 11.941, de 2009, a sociedade est autorizada a manter o valor referente parcela do lucro lquido do exerccio decorrente do prmio na emisso de debntures. em reserva de lucros especfica, semelhana das doaes e subvenes governamentais para investimento. Segundo a NBC T 19.18, aprovada pelo Conselho Federal de Contabilidade em 23-01-2009, os prmios recebidos na emisso de debntures a partir do incio do perodo ou do exerccio de adoo inicial da Lei n 11.638, de 2007 e Medida Provisria ne 449, de 2008 (convertida na Lei n 11.941, de 2009), devem ser registrados em conta de passivo, para apropriao ao resultado periodicamente nos termos das disposies contbeis aplicveis previstas na NBC T 19.14 - Custos de Transao e Prmios na Emisso de Ttulos e Valores Mobilirios. Observe o caso prtico a seguir, em que suposto que o prazo de vencimento das debntures seja de 5 (cinco) anos. Embora a NBCT 19.14, utilize o critrio exponencial para apropriao do prmio, para fins de simplicidade, utilizaremos o critrio linear. DADOS DA ALIENAO DAS DEBNTURES Ttulos Alienados por (-) Valor nominal dos ttulos (=) Prmio na emisso (conta de passivo) R$ 110.000,00 R$ 10.000,00

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Contabilizao: 1 - NO RECEBIMENTO DO VALOR DAS DEBNTURES Disponvel a Diversos a Debntures a Pagar (PELP) a Prmio de Debntures a Apropriar (PNC) 2 - APROPRIAO ANUAL DO PRMIO Prmio de Debntures a Apropriar (PNC) a Receita de Prmio na Emisso de Debntures (ARE) <*) 10.000,00/ 5 anos: 2.000,00 3 - TRANSFERNCIA PARA RESERVA DE LUCROS Lucros Acumulados a Reserva de Incentivos Fiscais 11.3.5.1.4, Saldos Atuais das Reservas Segundo a NBC T 19.18, item 35, os saldos das reservas de capital referentes aos prmios recebidos na emisso de debntures e s doaes e subvenes para investimento, existentes no incio do exerccio social em que a entidade adotar pela primeira vez a Lei ne 11.638, de 2007 e Medida Provisria ns 449, de 2008 (convertida na Lei n s 11.941, de 2009), portanto exerccios iniciados a partir de l s de janeiro de 2008, devem ser mantidos nessas respectivas contas at sua total utilizao, na forma prevista na Lei das Sociedades por Aes. 11.3.5.2. RESERVAS DE LUCROS 11.3.5.2.1. Reserva de Lucros a Realizar A nova legislao societria alterou o inciso II do artigo 197, considerando como parcela no realizada do lucro lquido do exerccio, alm do resultado positivo na equivalncia patrimonial, a parcela correspondente aos lucros, rendimentos ou ganhos lquidos provenientes de contabilizao de ativo e passivo pelo valor justo, cuja realizao financeira ocorra aps o trmino do exercido social seguinte (contas de longo prazo), ou seja, os ajustes de avaliao patrimonial positivos. Dessa forma, esse novo item veio a ser adicionado aos antigos componentes dessa reserva, a saber: a) o resultado positivo na equivalncia patrimonial; b) o lucro, rendimento ou ganhos lquidos em operaes cuja realizao financeira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte (contas de longo prazo). 2.000,00 2.000,00 (*) 110.000,00 100.000,00 10.000,00

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Notas: I a ) Registro da Reserva de lucros a Realizar - O artigo 197 da Lei n2 6.404, de 1976, dispe: "No exerccio em que o montante do dividendo obrigatrio, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202, ultrapassar a parcela realizada do lucro lquido do exerccio, a assemblia geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar o excesso constituio de reserva de lucros a realizar"; 2a) o leitor interessado na matria^em tela poder consultar o captulo 6 do Livro de Contabilidade Avanada dos mesmos autores. 11.3.5.2.2. Limite do Saldo das Reservas de Lucros A nova redao do artigo 199 da Lei n9 6.404/76, dispe: "O saldo das reservas de lucros, exceto as para contingncias, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social. Atingido esse limite, a assemblia deliberar sobre aplicao do excesso na integral izao ou no aumento do capital social ou na distribuio de dividendos". Note que a nova redao passou a incluir a nova Reserva de Incentivos Fiscais (artigo 195-A), constituda com o valor das doaes e subvenes governamentais para investimento. O art. 19 da Lei n s 11.941/2009 tambm mandou incluir no rol dessas reservas no sujeitas ao limite, a reserva especfica correspondente aos prmios recebidos na emisso de debntures. ELEMENTOS 1 - RESERVAS DE LUCROS 1.1 - Reserva Legal 1.2 - Reservas Estatutrias 1.3 - Reservas de Reteno de Lucros 2 - CAPITAL SOCIAL 3 - EXCESSO (1-2) CONTABILIZAO: a) AUMENTO DE CAPITAL SOCIAL Reserva de Lucros (PL) a Capital Social (PL) ou b) DISTRIBUIO DE DIVIDENDOS Reserva de Lucros (PL) a Dividendos a Pagar (PC) VALORES RS 1.000.000,00 3.000.000,00 2.250.000,00 6.250.000,00 5.000.000,00 1.250.000,00

1.250.000,00

1.250.000,00

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11.3.5.3. PREJUZOS ACUMULADOS A conta Lucros ou Prejuzos Acumulados foi substituda pela conta isolada Prejuzos Acumulados. Esse procedimento decorrente da alterao provocada no artigo nQ 202, 6e da Lei n9 6.404, de 1976, pela Lei nQ 10.303, de 2001, que dispe "Os lucros no destinados nos termos dos artigos n2 193 a 197 devero ser distribudos como dividendos". Dessa forma, devero ser distribudos como dividendos os lucros no destinados para a constituio das seguintes reservas de lucros: a) Reserva Legal (artigo ne 193); b) Reservas Estatutrias (artigo n2 194); c) Reservas para Contingncias (artigo n2 195); d) Reserva de Incentivos Fiscais (artigo 195-A) e Reserva constituda com o Prmio de Debntures; e) Reserva de Planos para Investimentos (artigo n2 196); f) Reserva de Lucros a Realizar (artigo ns 197).

Notas: l ) Como o montante da conta Lucros Acumulados dever ser destinado para a constituio das reservas de lucros (acima elencadas) ou para a distribuio de dividendos, o saldo porventura existente na referida conta somente pode se referir ao prejuzo contbil, justificando a correo da alterao provocada pelo novo diploma legal; 2 ) vlido ressaltar, entretanto, que: a) a no manuteno do saldo positivo na conta Lucros Acumulados s pode ser exigida para as sociedades por aes e no para as demais sociedades e entidades em geral; b) a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados (LPA) deve permanecer no Plano de Contas das entidades, inclusive das sociedades por aes, pois receber o registro do resultado do exerccio, bem como a sua destinao (constituio de reservas, distribuio de lucros e dividendos, etc.).

11.3.5.4. ANTIGA RESERVA DE REAVALIAO A reserva de reavaliao deixou de existir com a edio do novo diploma legal. Note que o que o artigo 69 da Lei nQ 11.638, de 2007, dispe que os saldos existentes nas reservas de reavaliao podero ser mantidos at a sua efetiva realizao ou estornados at o final do exerccio social em que esta Lei entrar em vigor. Os saldos estornados no sero computados na base de clculo do IRPJ e da CSLL.

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A tributao da reserva de reavaliao mantida ser efetuada medida de sua realizao^5. Recentemente, o Conselho Monetrio Nacional aprovou resoluo que veda s instituies financeiras, novos registros decorrentes da reavaliao de bens imveis de uso prprio como reserva de reavaliao. Esta proibio atende ao disposto na Lei n e 11.638, de 2007. Nota: O item 6, letra e, da Resoluo C'C ns 1.159, de 2008, estabelece a proibio da prtica de reavaliao espontnea de ativos. 11.3.5.5. AJUSTES DE AVALIAO PATRIMONIAL A nova legislao societria, alterando o 3S, do artigo n2 182 da Lei n2 6.404, de 1976, instituiu os "Ajustes de Avaliao Patrimonial" que englobam as contrapartidas de aumentos ou diminuies (novidade) do valor justo atribudo a elementos do ativo e do passivo. Esses ajustes, enquanto no computados no resultado do exerccio, em obedincia ao regime de competncia, sero classificados no patrimnio lquido (artigo 178, 1B, letra d, da Lei das Sociedades por Aes). Veja exemplo de ajuste de avaliao patrimonial no subitem 11.7.1.1., mais adiante.

11 A. DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIODRE

As alteraes realizadas nos incisos IV (Resultado Operacional e Outras Receitas e Outras Despesas) e VI (Participaes nos Lucros) do artigo na 187, da Lei ns 6.404, de 15-12-1976, podem ser visualizadas no quadro a seguir: DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO (DRE) VALORES R$ DESCRIO RECEITA OPERACIONAL BRUTA (VENDAS BRUTAS) (-) DEDUES DA RECEITA BRUTA: DEVOLUES DE VENDAS, ABATIMENTOS E DESCONTOS INCONDICIONAIS CONCEDIDOS IMPOSTOS INCIDENTES SOBRE VENDAS H RECEITA OPERACIONAL LQUIDA (VENDAS LQUIDAS)
(continua...) (5) Informaes mais detalhadas sobre esse assunto, inclusive sobre a convenincia ou no de manter a reserva podem ser encontradas no livro Curso Prtico de Imposto de Renda Pessoa Jurdica e Tributos Conexos 2009, dos mesmos autores, captulo 11.

Ne 01 02

03

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04 05 06 07 08 09 10 11 12 13 14 15

(-) CUSTOS DAS VENDAS (CMV, CPV, CSP) H RESULTADO OPERACIONAL BRUTO (-) DESPESAS OPERACIONAIS H RESULTADO OPERACIONAL LIQUDO () OUTRAS RECEITAS E OUTRAS DESPESAS (=) RESULTADO DO EXERCCIO ANTES DA CSLL (-) CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO LQUIDO (CSLL) H RESULTADO DO EXERCCIO ANTES DO IRPJ (-) IMPOSTO DE RENDA DAS PESSOAS JURDICAS (=) RESULTADO DEPOIS DO IRPJ (-) PARTICIPAES NOS LUCROS (*) (=) RESULTADO LQUIDO DO EXERCCIO (LLE ou PLE)

Notas: l ) Redao anterior do inciso IV do artigo 187: "IV - o Lucro Operacional e as receitas e despesas no-operacionais". A redao atual descreve "IV - o Lucro Operacional e as outras receitas e as outras despesas"; 2) a Lei n 2 11.638, de 2007, havia retirado do inciso VI - Participaes nos Lucros - a participao de Partes Beneficirias, posteriormente, a MP n9 449, de 2008 (convertida na Lei ne 11.941, de 2009), reintegrou tal participao no mencionado inciso tendo em vista que as companhias fechadas podem emitir tais ttulos, somente s companhias abertas esto impedidas de faz-lo ( nico do artigo n s 47, da Lei n 9 6.404, de 1976); 3a) A redao atual da Lei ne 6.404/76, aps as modificaes introduzidas pela Lei n2 11.638/2007 e Lei n2 11.941/2009, continua mandando apresentar, na Demonstrao do Resultado do Exerccio, o valor das despesas financeiras lquidas das receitas financeiras. A Resoluo n2 1.185, do Conselho Federal de Contabilidade, ao aprovar o Pronunciamento Tcnico 26 do Comit de Pronunciamentos Contbeis estabeleceu que: 82. A demonstrao do resultado do perodo deve, no mnimo, incluir as seguintes rubricas, obedecidas tambm as determinaes legais: (a) receitas; (b) custo dos produtos, das mercadorias ou dos servios vendidos; (c) lucro bruto;

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(d) despesas com vendas, gerais, administrativas e outras despesas e receitas operacionais; (e) parcela dos resultados de empresas investidas reconhecida por meio do mtodo de equivalncia patrimonial; () resultado antes das receitas e despesas financeiras (g) despesas e receitas financeiras; (h) resultado antes dos tributos sobre o lucro; v (i) despesa com tributos sobre o lucro; (j) resultado lquido das operaes continuadas; (I) resultado lquido aps tributos das operaes descontinuadas; (II) resultado aps os tributos decorrente da mensurao ao valor justo menos despesas de venda ou na baixa dos ativos ou do grupo de ativos disposio p a r a venda que constituem a u n i d a d e operacional descontinuada; (1) resultado lquido do perodo. (k) valor lquido dos seguintes itens:

Depreende-se do texto acima, que aparentemente o CFC no estabeleceu uma nova estrutura para a Demonstrao de Resultado, mas apenas listou os elementos mnimos que a devem compor. Estranhamente, desses elementos mnimos no constam as participaes nos lucros. As novidades so a apresentao do resultado antes das despesas e receitas financeiras, mas aps todas as outras receitas e despesas operacionais e a introduo do valor lquido das operaes descontinuadas.

11.4.1.

EQUIVALNCIA

PATRIMONIAL

No consta da nova redao do artigo 248 a condio de investimento relevante para fins da definio das participaes societrias sujeitas avaliao pelo mtodo da equivalncia patrimonial. Foram includas, ainda, nessa sistemtica de avaliao patrimonial as participaes societrias em outras sociedades que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum. Na prtica, tais fatos, indubitavelmente, provocaro a ampliao do rol das participaes societrias (investimentos) a serem avaliadas pelo mtodo da equivalncia patrimonial. Por exemplo, a sociedade A tem 15% das aes sem direito a voto da companhia B e no tem influncia significativa na sua administrao. Logo, esse investimento no seria avaliado pelo mtodo da equivalncia patrimonial (MEP). Entretanto, se A e B forem controladas pela empresa C ou at por uma pessoa fsica, esse

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investimento ser avaliado pelo MEP porque ambas, A e B, possuem um controle comum. A Medida Provisria ns 449, de 2008, posteiormente convertida na Lei ne 11.941, de 2009, tambm redefiniu o conceito de coligada. Anteriormente, duas pessoas jurdicas eram consideradas empresas coligadas quando a investidora detivesse pelo menos 10% do capital votante da investida. A partir da vigncia do mencionado diploma legal, duas empresas so consideradas coligadas quando a investidora influencia de forma significativa a administrao da investida. Portanto, para registros contbeis ocorridos a partir de 01-01-2008, somente podero ser avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial os investimentos permanentes efetuados em: a) sociedade controlada; b) sociedade coligada, c) outras sociedades que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sobre controle comum. Notas: I a ) Os 4- e 5S do artigo n9 243 da Lei 6.404, de 1976 (com redao dada pela MP ns 449, de 2008), definem influncia significativa. Veja a seguir, a redao dos referidos pargrafos. " 4 Considera-se que h influncia significativa quando a investidora detm ou exerce o poder de participar nas decises das polticas financeira ou operadonl d investida, sem coiitf-Ia.vV^ 5 H presumida influnda significativa quando a investidora for titular de vinte por cento ou mais do capital vptant da investida, sem control-la"; 2a) O artigo ne 247, da Lei ns 6.404, de 1976, com a redao da MP ne 449, de 2008 (Lei ns 11.941, de 2009), determinou regras de elaborao e divulgao das notas explicativas relativas s partidpaes societrias em coligadas e controladas.

11.5.

NOVAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS

O novo diploma legal instituiu duas novas Demonstraes Contbeis, a saber: a) Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC) que veio a substituir a antiga Demonstrao de Origens e Aplicaes de Recursos (DOAR), cuja elaborao no mais obrigatria a partir de 01-01-2008. A companhia fechada com patrimnio lquido na data do balano, inferior a R$ 2.000.000,00 no ser obrigada elaborao e publicao desta demonstrao (art. 176, 6a); b) Demonstrao do Valor Adicionado (DVA), obrigatria apenas para as Companhias abertas (art. 176, V).

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245

11.6. SOCIEDADES DE GRANDE PORTE

0 artigo 3 e da Lei nfi 11.638, de 2007, dispe que as companhias de grande porte(6), ainda que no constitudas sob a forma de sociedades por aes, devem obedecer s disposies contidas na Lei n e 6.404, de 15-12-1976, sobre escriturao e elaborao de demonstraes financeiras e a obrigatoriedade de auditoria independente por auditor registrado na CVM.

11.6.1.

PUBLICAO

DAS

DEMONSTRAES

FINANCEIRAS

A CVM, ao manifestar seu entendimento preliminar acerca da Lei n s 11.638, de 2007, por meio de Comunicado ao Mercado de 14.01.2008, ajudou a esclarecer eventuais dvidas que pairassem a respeito da obrigatoriedade ou no da publicao. A CVM pronunciou-se da seguinte forma: "omo j mencionado, a Lei n e 11.638/07 estendeu s sociedades de grande porte (./:) a obrigatoriedade d manter escriturao de elaborar demonstraes financeiras com observncia s disposies da lei societria. Assim, embora no haja meno expressa obrigatoriedade de publicao desss demonstraes financeiras, qualquer divulgao voluntria ou mesmo para atendimento de solicitaes especficas (credores,fornecedores, clientes, empregados, etc.), as referidas demonstraes devero ter o devido grau de transparncia e estar totalmente em linha cm a nova lei (art. 3 S )."

11.7. CRITRIOS DE AVALIAO

11.7.1. DO ATIVO
Os critrios de avaliao do ativo esto previstos no art. 183, da Lei n e 6.404, de 1976, com a redao dada pela Lei n 2 11.638, de 2007, e pela Lei n e 11.941, de 2009 (converso da MP 449/2008). Observe a seguir a redao do mencionado artigo. Art. 183. No balano, os elementos do ativo sero avaliados segundo os seguintes critrios: ' 1 - as aplicaes em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em direitos e ttulos 4 e crditos, classificados no ativo circulante ou no realizvel a longo prazo: a) pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicaes destinadas negociao ou disponveis para venda; e

(6) Sociedade ou conjunto de sociedade sob controle comum que tiver, no exerccio social anterior, ativo total superior a R$ 240.000.000,00 ou receita bruta anual superior a R$ 300.000.000,00 ( nico, artigo 3 S da Lei na 11.638, de 2007).

246

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

b) pelo valor de custo de aquisio ou valor de emisso, atualizado conforme disposies legais ou contratuais, ajustado ao valor provvel de realizao, quando este for inferior, no caso das demais aplicaes e os direitos e ttulos de crdito; II - os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisio ou produo, deduzido de proviso para ajust-lo ao valor de mercado, quando este for inferior; III - os investimentos em participao no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos artigos 248 a 250(7), pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para perdas provveis na realizao do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que no ser modificado em razo do recebimento, sem custo para a companhia, de aes ou quotas bonificadas; IV - os demais investimentos, pelo custo de aquisio, deduzido de proviso para atender s perdas provveis na realizao do seu valor/ou para reduo do custo de aquisio ao valor de mercado, quando este for inferior; V - os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisio, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciao, amortizao ou exausto; VI- (revogado); VTI - os direitos classificados no intangvel, pelo custo incorrido na aquisio deduzido do saldo da respectiva conta de amortizao; VIII ~ os elementos do ativo decorrentes de operaes de longo prazo sero ajustados a valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. 5 I a Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor justo: a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; b) dos bens ou direitos destinados venda, o preo lquido de realizao mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro; c) dos investimentos, o valor lquido pelo qual possam ser alienados a terceiros.
(7) A ressalva se refere aos investimentos avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial (MEP). Ver o subitem 14.4.1.

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d) dos instrumentos financeiros, o valor que pode se obter et'um mercado ativo, decorrente de transao no compulsria realizada; ntre partes independentes; e, na ausncia de um mercado ativo parf -t um determinado instrumento financeiro: 1) o valor que se pode obter em um mercado ativo com a negociao de outro instrumento financeiro de natureza, prazo e risco similares; 2) o valor presente lquido dos fluxos de caixa futuros para instrumentos financeiros de natureza, prazo e risco similares; ou 3) o valor obtido por meio de modelos matemtico-estatsticos de precificao de instrumentos financeiros. 2a A diminuio do valor dos elementos dos ativos imobilizado e intangvel ser registrada periodicamente nas contas de: a) depreciao, quando corresponder perda do valor dos direitos que tm por objeto bens fsicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia; b) amortizao, quando corresponder perda do valor do capital aplicado na aquisio de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existncia ou exerccio de durao limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilizao por prazo legal ou contratualmente limitado; c) exausto, quando corresponder perda do valor, decorrente da sua explorao, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa explorao. 3D A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao dos valores registrados no imobilizado e no intangvel, a fim de que sejam: I - registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que no podero produzir resultados suficientes para recuperao desse valor; ou II - revisados e ajustados os critrios utilizados para determinao da vida til econmica estimada e para clculo da depreciao, exausto e amortizao. 4o Os estoques de mercadorias fungveis destinadas venda podero ser avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercantil aceito pela tcnica contbil. (Os destaques no so do original).

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Nota: Observa-se que h incoerncias na redao do artigo, nos seus incisos e nos pargrafos. H momentos em que o legislador usa a expresso valor justo e em outros, valor de mercado. Por exemplo, no pargrafo 4fi, est disposto que os estoques de mercadorias fungveis destinadas venda podero ser avaliados pelo valor de mercado. No deveria ser valor justo? O valor de mercado pode diferir do valor justo. Lembremos-nos de que o valor justo (ver nota de rodap ns 2) o valor pelo qual o ativo pode ser negociado em situao normal de concorrncia entre partes independentes. Se o ativo for negociado entre partes relacionadas um valor de mercado, mas no um valor justo. Outra incoerncia grave: as matrias-primas e dos bens em almoxarifado, segundo o l , alnea a, devem ser avaliados pelo preo pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado (valor justo). Entretanto, o inciso II reza que os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comrcio da companhia, assim como matrias-primas, produtos em fabricao e bens em almoxarifado, devem ser avaliados pelo custo de aquisio ou produo, deduzido de proviso para ajust-lo ao valor de mercado, quando este for inferior. Ora, o que acontecer se o valor justo for superior ao do custo de aquisio?

11.7.1.1. PRIMEIRA NOVIDADE a permisso para avaliao dos instrumentos financeiros pelo seu valor justo. Na alnea d do l2 do art. 183, so descritas as formas para avaliao a valor justo. Entendemos que desde a primeira aquisio esses instrumentos devero ser avaliados a valor justo desde a primeira aquisio. Os instrumentos antigos devero ter seu valor de aquisio reajustado a valor justo. Esses reajustes, que podem ser positivos ou negativos, devero ser feitos em contrapartida conta de Ajustes de Avaliao Patrimonial, criada pela Lei e classificada no patrimnio lquido (ou seja, os referidos ajustes no transitaro de imediato por contas de resultado). O mesmo procedimento deve ser adotado em relao a variaes futuras que possam ocorrer no preo de mercado desses ativos(8). CASO PRTICO AP 1: O valor de um ttulo financeiro varia no tempo entre o dia da aplicao e o dia de seu resgate, de acordo com a taxa de juros pactuada entre as partes. Assim, por exemplo, um CDB (certificado de depsito bancrio) cujo valor de R$ 100.000,00 no dia da aplicao, com uma taxa de juros prefixada de 10% ao semestre e com vencimento de 180 dias, valer R$ 110.000,00 no vencimento.
(8) Todo o contrato que d origem a um ativo financeiro em uma entidade e a um passivo financeiro ou ttulo representativo do patrimnio em outra entidade (Instruo CVM n 235, de 1995). O Pronunciamento CPC n s 14, tambm trata da matria em tela. A Resoluo n 9 3.534, de 31-01-2008, do Conselho Monetrio Nacional (CMN), define instrumentos financeiros para fins de registro contbil.

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249

At o momento, sabemos o valor do CDB no momento da aplicao e no momento do vencimento. Entretanto, como os juros so compostos, eles so capitalizados diariamente. Em conseqncia, o valor do CDB varia diariamente e seu montante dirio pode ser calculado dia a dia atravs da seguinte expresso:
R$ 1 0 0 . 0 0 0 , 0 0 (1 + 0 , 1 )
n/I8

Assim, por exemplo, no final do trigsimo dia, o valor do CDB ser: R$ 100.000,00 (1,01)
30/180

Utilizando uma calculadora financeira ou uma planilha Excel para resolver essa expresso, o valor do CDB ser: R$ 100.000,00 (1,01)
30/180

= R$ 101.601,20

Poderamos tambm fazer a operao inversa, calculando o valor atual do CDB no trigsimo dia: R$ 110.000,00/(1,01)
150/180

= R$ 101.601,20

Suponhamos que, nesse trigsimo dia, a taxa de mercado se eleva para 12% ao semestre. Como a taxa de juros est prefixada por 10%, o valor justo do CDB, ou seja, o preo que qualquer investidor racional ir pagar pelo papel equivaler ao seu valor atual calculado com a taxa de juros de 12%: Valor atual do CDB no trigsimo dia = R$ 110.000,00/(1,012) 150/180 = R$ 100.087,00 Portanto, o valor justo do CDB inferior ao custo de aquisio em R$ 1.514,20 (R$ 101.601,20 - R$ 100.087,00). O ajuste a ser feito na contabilidade ser: Ajuste de Avaliao Patrimonial (PL) a Ativo Financeiro - CDB Nota: Esses ajustes no transitam pela conta de resultado porque o efeito nessa conta somente ser reconhecido na ocasio da alienao efetiva do instrumento financeiro. 11.7.1.2. SEGUNDA NOVIDADE E o estabelecimento do critrio de avaliao dos direitos classificados no intangvel, que corresponde ao custo incorrido na aquisio deduzido do saldo da respectiva conta de amortizao (artigo 183, VII). O prazo de amortizao dever ser o estabelecido na avaliao peridica da recuperao dos valores registrados nesse subgrupo ( 3fi do artigo 183). 1.514,200

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

11.7.1.3. TERCEIRA NOVIDADE o ajuste dos elementos do ativo, decorrentes de operaes de longo prazo, a seu valor presente (artigo 183, VIII). Para se calcular o valor presente de um ativo necessrio multiplicar o valor contabilizado (preo justo ou custo de aquisio) por um fator de valor atual representado pela expresso [1 / (1 + i) % onde i representa a taxa de juros de mercado e n o prazo. CASO PRTICO Ns 2: Valor de venda de um ativo para recebimento em parcela nica no final de 5 anos Taxa anual de juros de mercado Valor presente do ativo =[R$ 500.000,00 : (1 + 0,06)5] Recorrendo-se a uma calculadora financeira ou tabela financeira, obtm-se que [1 / (1 + 0,06)5] igual a 0,74726. Logo, o valor presente do ativo ser: RS 376.630,00 (R$ 500.000,00 x 0,74726). De acordo com os exemplos de lanamentos de venda de ativos efetuados a prazo na Resoluo CFC ne 1.151/2009, que aprovou o Pronunciamento CPC 12, a contabilizao do valor do ativo dever ser feita pelo valor presente e a diferena entre este e o valor da transao dever ser reconhecida como receita financeira (ou despesa financeira, na ponta do comprador.) Ou seja, a contabilizao ser: D Ativo C Contas a Pagar 376.630,00 R$ 500.000,00 6%

medida que v transcorrendo o prazo de vencimento do ativo, ser feito um reajuste no valor presente. No exemplo citado, quando faltarem 4 anos para o vencimento do ativo, o fator de valor atual menor, ou seja, [1 / (1 + 0,06)4], que igual a 0,79209. O valor presente passar a ser R$ 396.045,00 (R$ 500.000,00 x 0,79209). Logo, ser feito um ajuste positivo no valor do ativo, correspondente diferena, ou seja, R$ 19.415,00 (R$ 396.045,00 - R$ 376.630,00). A contrapartida credora ser feita na conta de receita financeira. O objetivo de tal procedimento que, uma vez efetuada a aquisio de um ativo a prazo, o valor de aquisio j embute uma taxa de juros, logo o valor de R$ 500.000,00 corresponder na realidade ao valor do ativo no final dos cinco anos. Esse mesmo procedimento de ajuste a valor presente poder ser estendido a ativos de curto prazo, desde que haja efeito relevante sobre as demonstraes financeiras. O valor presente tambm pode ser calculado tomando-se como referncia o valor da transao, se efetuada vista.

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CASO PRTICO Ns 3: A empresa negociou em fevereiro de 2008, por R$ 42.000,00, mquina industrial que dever ser paga em 6 parcelas a partir de maro de 2009. Os dados relativos mquina vendida constantes nos livros de escriturao da sociedade apontam: Valor da Mquina Depreciao Acumulada na d$ta da venda Segundo as antigas normas da Lei zar o seguinte registro contbil: D D C C ne R$ 21.000,00 R$ 9.000,00 6.404, de 1976, a sociedade deveria reali-

- Contas a Receber de LP 42.000,00 - Depreciao Acumulada 9.000,00 - Mquinas - Ganho de Capital na Alienao

21.000,00 30.000,00

Segundo as normas da Lei ne 11.638, de 2007, deve-se calcular o valor presente do bem para realizar o registro contbil da operao. Supondo-se que se a sociedade alienasse, vista, o valor desse bem correspondesse a R$ 25.000,00, assim, segundo as novas normas da legislao societria, a sociedade deveria realizar o seguinte registro contbil: D - Contas a Receber de LP D - Depreciao Acumulada C - Mquinas C - Ganho de Capital na Alienao 25.000,00 9.000,00 21.000,00 13.000,00

medida que receba as parcelas mensais de R$ 7.000,00, a entidade dever reconhecer a diferena proporcional como receita financeira atravs do seguinte clculo: R$ 25.000.00 = R$3.571,42 7 R$ 7.000,00 - R$ 3.571,42 = R$ 3.428,57 (Receita Financeira) Nota: Sobre ajuste a valor presente, consulte tambm o pronunciamento do CPC ne 12, de 2008.

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11.7.1.4. QUARTA NOVIDADE a possibilidade aberta pela lei do registro de perda de capital de ativos quando houver deciso de interromper os empreendimentos ou atividades que se destinavam ou quando comprovado que no podero produzir resultados suficientes para recuperao do valor (artigo 183, 3 2 , I). Juntamente com essa medida, tambm ocorre a permisso para reviso e ajustes de critrios utilizados para determinao da vida til econmica estimada do bem e conseqentemente, para o clculo da depreciao, amortizao ou exausto (artigo 183, 3S, D).

11.7.2. DO PASSIVO
Os critrios de avaliao do passivo esto previstos no art. 184 e 184-A, da Lei 6.404, de 1976, com a redao dada pela Lei n c 11.638, de 2207, e pela MP n 9 449, de 2008 (Lei nQ 11.941, de 2009). Observe a seguir a redao dos mencionados artigos. ns A r t 184. No balano, os elementos do pasyp s / com os seguintes critrios: ^ acordo ;

I - as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive v; : Imposto sobre Rnd p a g ^ o ^ ; computados peio yaor tualizado at a lata do b ^ t o ; ; ; ; : , .; . ^ 33 - as obrigaes em moeda st^geir, com clusula de paridade; cambial, sero convertidas em moeda nacional a faxde cnbi em vigor h data d o balano; . 'i;. ^^^ .xv^:?:'- / IH - as obrigaes, encargos e riscos classificados no .passivo; rq^mrulante sero ajustados ao seu valor presente/ sendo os dmaisajustados quan..-v.-^aofhpuvtfe^

Critrios de Avaliao em Operaes Societrias , Art 184-A. A Comisso de Valores Mobilirios estabelecer> com base na competnia^confrida pelo i^-^ltaP^^^^^Krai e; : contabilizao aplicveis aquisio de controle, parcipces 5 sodefrias ou segmentos de negcios. .
;;

11.7.2.1. QUINTA NOVIDADE De forma anloga aos critrios de avaliao do ativo, o artigo n a 184, inciso III, da Lei nfi 6.404, de 15-12-1976, dispe que as obrigaes, encargos e riscos classificados no passivo no-circulante tambm podero ser ajustadas a valor presente, sendo que as demais obrigaes tambm podero ser ajustadas quando houver efeito relevante.

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11.8.1.

INTRODUO

A MP n a 449, de 03-12-2008, posteriormente convertida na Lei n s 11.941, de 27-05-2009, instituiu o Regime Tributrio de Transio (RTT) para a apurao do Lucro Real. Este regime que trata dos aspectos tributrios decorrentes dos novos mtodos e critrios contbeis introduzidos pela Lei n 2 11.638, de 2007, ser optativo para os anos-calendrio de 2008 e 2009. A opo pelo RTT aplicar-se- ao binio 2008-2009, vedada a aplicao do regime em um nico ano-calendrio. A opo ser manifestada, de forma irretratvel, na DIPJ do exerccio de 2009, relativa ao ano-calendrio de 2008. Na hiptese de incio de atividades no ano-calendrio de 2009, a opo ser manifestada, de forma irretratvel, na DIPJ do exerccio de 2010; O RTT: a) viger at a entrada em vigor de lei que discipline os efeitos tributrios dos novos mtodos e critrios contbeis, buscando a neutralidade tributria; b) ser obrigatrio a partir do ano-calendrio de 2010, inclusive para a apurao com base no Lucro Presumido ou Arbitrado do IRPJ, da CSLL e das contribuies para o PIS e a COFINS. As principais orientaes tributrias do RTT so: l ) No produziro efeitos na apurao do Lucro Real dos optantes pelo RTT, as alteraes introduzidas pela Lei n e 11.638, de 2007, e pela nova MP (Lei n 9 11.941, de 2009) que alteram o critrio de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apurao do Lucro Lquido do Exerccio (LLE - artigo 191 da Lei das S.A.). Assim, para fins de tributao devem ser considerados os mtodos e critrios contbeis vigentes em 31-12-2007. O disposto aplica-se tambm s normas expedidas pela CVM e pelos demais rgos reguladores que objetivem alinhar a legislao especfica com os padres internacionais de contabilidade; 2-) Na apurao trimestral do lucro real dos trimestres j transcorridos no anocalendrio de 2008, a eventual diferena entre os tributos apurados pelo RTT e os tributos antes apurados dever ser recolhida at o ltimo dia til do ms de junho (9) de 2009 (sem acrscimos de multa e/ou juros) ou compensada, conforme o caso.

11.8.2. CRITRIOS

CONTBEIS

DIFERENCIADOS

Se as disposies da legislao tributria conduzirem ou incentivarem

(9) Ms subsequente ao da data de publicao da Lei ns 11.941 (28-05-2009).

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mtodos ou critrios diferentes dos adotados pela Lei n 2 6.404, de 1976 com as alteraes da Lei n e 11.638, de 2007, ou dos adotados pelas alteraes da MP 449/ 2008, convertida na Lei n s 11.941/2009, ou, ainda, pelas normas expedidas pela CVM e demais rgos reguladores, a sociedade dever realizar o seguinte procedimento: l 2 ) apurar o resultado lquido contbil antes do IRPJ (inciso V do art. 187, j deduzido das participaes previstas no inciso VI) pelos mtodos e critrios definidos pela legislao societria, com a adoo: a) dos mtodos e critrios introduzidos pela Lei n 11.638, de 2007, e pelos artigos 36 e 37 da MP n s 449, de 2008 (posteriormente convertidos nos artigos 37 e 38 da Lei n s 11.941/2009) e das determinaes das CVM, no caso de companhias abertas e outras que optem por sua observncia; b) realizar os ajustes ao resultado lquido apurado no item anterior, no LALUR que revertam o efeito da utilizao de mtodos e critrios contbeis diferentes daqueles previstos na legislao tributria vigente em 31-12-2007; c) realizar os demais ajustes, no LALUR, de adio, excluso e compensao, prescritos ou autorizados pela legislao tributria para apurao da base de clculo do imposto. 2 e ) Na hiptese de ajustes temporrios realizados na vigncia do RTT e decorrentes de fatos ocorridos nesse perodo , que impliquem em ajustes em perodos subseqentes, permanece: a) a obrigao de adies relativas a excluses temporrias; e b) a possibilidade de excluses relativas a adies temporrias. Nota: A sociedade que observar as normas anteriores fica dispensada de realizar, em sua escriturao comercial, qualquer procedimento contbil determinado pela legislao tributria que altere os saldos das contas patrimoniais ou de resultado quando em desacordo com: a) os mtodos e critrios estabelecidos pela Lei n e 6.404, de 1976, alterada pela Lei n 2 11.638, de 2007, e pela MP n 2 449, de 2008 (convertida na Lei n s 11.941/ 2009); b) das normas expedidas pela CVM e pelos demais rgos reguladores.

11.8.3. RESERVAS DE CAPITAL E RESERVAS DE LUCROS

11.8,3.1. RESERVAS DE CAPITAL 11.8.3.1.1. Doaes, Subvenes para Investimento e Prmio na Emisso de Debntures Em relao a doaes e subvenes governamentais para investimento, Inclusive mediante iseno ou reduo de impostos, concedidas como estmulo

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implantao ou expanso de empreendimentos econmicos e as Doaes, feitas pelo Poder Pblico (artigo 38, do Decreto-Lei n s 1.598, de 1977) e aos prmios recebidos na emisso de debntures, a sociedade dever: I a ) reconhecer o valor da Doao, Subveno ou do Prmio na Emisso de Debntures em conta de Resultado (Receita) pelo Regime de Competncia, observando as determinaes da CVM, no caso de Companhia Abertas e outras que optem pela sua observncia; 2 S ) excluir na parte A do LALUR, o montante do LLE, decorrente das Doaes, Subvenes Governamentais^' para Investimentos e do Prmio na Emisso de Debntures; 3) constituir a Reserva de Lucros a que se refere o artigo 195-A da Lei n s 6.404, de 1976, com o montante das Reservas de Doaes e Subvenes para Investimentos, computadas na apurao do Lucro Lquido do Exerccio (LLE); e constituir Reserva de Lucros especfica com o montante decorrente do Prmio na Emisso de Debntures; 4 2 ) As reservas de lucro somente podero ser constitudas at o limite do lucro lquido do exerccio; caso a pessoa jurdica apure lucro lquido inferior receita decorrente de subvenes e doaes para investimentos e de prmio na emisso de debntures ou apure prejuzo contbil, o valor da reserva, porventura, no constituda no atual perodo em razo dessa limitao, dever ser constituda em exerccio(s) subsequentte(s); 5fi) O valor das Doaes e Subvenes para Investimentos e dos Prmios na Emisso de Debntures sero tributadas (adicionadas na parte A do LALU1R) caso seja dada destinao diversa da anteriormente prevista no item anterior, inclusive nas hipteses de: a) cmputo na base de clculo dos Dividendos Obrigatrios; b) restituio de capital aos scios ou ao titular de empresa individual, mediante reduo do Capital Social, nos 5 (cinco) anos anteriores data da Doao ou da Subveno para Investimentos, com posterior capitalizao do valor da Doao ou Subveno; c) capitalizao e posterior restituio de capital aos scios ou ao titular de empresa individual, mediante reduo de capital social.

11.8.4.

OPO PELO LUCRO PRESUMIDO

Para os anos-calendrio de 2008 e 2009, a opo pelo RTT ser aplicvel tambm sociedade optante pela tributao do IRPJ com base nos critrios do Lucro Presumido. Esta opo ser aplicvel a todos os trimestres dos mencionados anos-cdendrio. Nos trimestres j transcorridos do ano-calendrio de 2008, a eventual diferena entre o valor devido com base na opo pelo RTT e o valor antes apurado e recolhido dever ser recolhida at o ltimo dia til do ms de junho de 2009 (sem acrscimos de multa e/ou juros) ou compensada, conforme o caso.

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

11.8.5. DEMAIS TRIBUTOS (CSLL, PIS E COFINS)

A adoo do RTT prevista nos artigos 15 a 20 da Lei n s 11.941/2009 (converso da MP n 2 449, de 2008), aplicam-se, tambm, CSLL e s Contribuies para o PIS e para a COFINS. Assim podero ser excludas da base de clculo das contribuies para o PIS e para a COFINS, quando registrados em conta de resultado: a) o valor das Subvenes e Doaes feitas pelo Poder Pblico previstas no artigo 18 da referida lei; b) valor do Prmio na Emisso de Debntures de que trata o artigo 19 da referida lei.

11.8.6. JUROS SOBRE O CAPITAL PRPRIO

Para fins de clculo dos juros sobre o capital a que se refere o art. 9S da Lei ne 9.249, de 26 de dezembro de 1995, no se incluem entre as contas do patrimnio lquido sobre as quais os juros devem ser calculados, os valores relativos a ajustes de avaliao patrimonial. A nica exceo so aqueles decorrentes da variao cambial de investimentos no exterior, a que se refere o 3fi do art 182 da Lei nQ 6.404, de 1976, com redao dada pela Lei n e 11.638, de 2007.

11.8.7. COMPENSAO
nQ

DE

PREJUZOS

NO-OPERACIONAIS

O art. 36 da MP 449, de 2008 (art. 37 de Lei na 11.941/2009), alterou o inciso s IV do art. 187 da Lei n 6.404, de 1976, que disciplinava o tratamento dos resultados no-operacionais. Entretanto, o conceito de resultados operacionais e no operacionais permanece para fins de compensao de prejuzos fiscais, conforme estabelece o art. 60 da Lei n 9 11.941/2009 (art. 58 da MP 449/2008). "Art. 60 - O disposto no inciso IV do art. 187 da Lei n Q 6.404, de 15 de dezembro de 1976, com a redao dada por esta Lei no altera o tratamento dos resultados operacionais e no-operacionais para fins de apurao e ompexisap de ipreji^ps ftcais.,/ ' ~ Notas: I a ) O inciso IV do art. 187 da Lei n e 6.404, de 197, dispe: " I V - o lucro Pu prejuzo operacional, as outras receitas e as outras 2 ) A legislao anterior previa:; " I V f lucro ou prejuzo, ppracional, as receitas e despesas no-operacio,naig"; Para saber mais sobre compensao de prejuzos fiscais operacionais e no operacionais, consulte o captulo 7 do livro Contabilidade Avanada, dos mesmos autores.

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11.8.8.

ESCRITURAO

0 art. 39 da Lei n 9 11.941/2009 (art 38 da MP 449/2008), alterou o art. 8 5 do Decreto-Lei n 2 1.598, de 1977, adiante reproduzido em sua ntegra. "Art. 39. O art. 8 a do Decreto-Lei nfi 1.598, de 26 de dezembro de 1977, passa a vigorar com a seguinte redao: "Art.8 25

Para fins da escriturao contbil, inclusive da aplicao do disposto no 2 9 do art. 177 da Lei n 6.404, de .15 de dezembro de 1976, os registros contbeis que forem necessrios para a observncia a&iUipQs&z es tributrias relativos determinao da base de clculo do imposto de renda e, tambm; dos demais tributos, quando no devam, por sua natureza fiscal, constar d escriturao contbil, ou forem diferentes dos ln^; : mentos dessa escriturao, sero efetuados exclusivamente em: 1 - livros ou registros contbeis auxiliares; ou Et - livros fiscais, inclusive no livro de que trata o inciso I do caput. 3- O disposto no 2- ser disciplinado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil." (Os destaques no so do original). i.

A Receita Federal do Brasil, no uso de sua competncia, editou a Instruo Normativa 949, de 16 de junho de 2009, que instituiu o FCont (Controle Fiscal Contbil de Transio), que ser analisado no subitem 14.8.8.2, mais adiante. 11.8.8.1. LIVROS E REGISTROS AUXILIARES O Art. 40 da Lei n s 11.941/2009 (art. 39 da MP n 9 449/2008), alterou o art. 47 da Lei n 2 8.981, de 1995, que dispe sobre a apresentao autoridade fiscal dos livros e registros auxiliares previstos no artigo n e 270 do RIR/99. Observe a seguir a descrio da referida alterao. Art. 40. O art. 47 da Lei n 2 8.981, de 20 de janeiro de 1995, passa a vigorar acrescido do seguinte inciso: v VIU -o ontribuint que no escriturar ou deixar de apresentar autoridade tributria s hvros OU r^strs auxiliares de que trata o 29 do art. 177 da Lei n 2 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e 2 Q do art. 8 9 do Decreto-Lei n 1.598, de 1977." i.

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

A nova redao do 2a do art. 177 da Lei ns 6.404, de 1976, dispe:

; ;

" 2 e A companhia observar exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modificao da escriturao mercantil e das demonstraes reguladas nesta Lei, as disposies da lei tributria, u de xj legislao especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrvam, conduzam ou incentivem a utilizao de mtodos ou critrios contbeis^S diferentes ou determinem registros, lanamentos ou ajustes ou a elabora- u! o de outras demonstraes financeiras. (Os destaques no so do original). : f

11.8.8.2. FCONT (CONTROLE FISCAL DE TRANSIO) A Receita Federal do Brasil, no uso de suas atribuies, editou a Instruo Normativa RFB n. s 949, de 16-06-2009, que disciplina os procedimentos a serem adotados pelas pessoas jurdicas sujeitas ao Regime Tributrio de Transio (RTT), institudo pela Lei ns 11.941, de 27 de maio de 2009. As alteraes introduzidas na legislao societria que modifiquem o critrio de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na escriturao contbil, para apurao do lucro lquido do exerccio no tero efeitos tributrios. Ou seja, para fins de apurao do lucro real e da base de clculo da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL), as pessoas jurdicas optantes pelo RTT devem considerar, para fins tributrios, os mtodos e critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007. 0 mesmo procedimento aplicvel no caso de normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM), com base na competncia regulamentar conferida pelo 3e do art. 177 da Lei ne 6.404, de 1976, e pelos demais rgos reguladores que visem alinhar a legislao especfica com os padres internacionais de contabilidade. A pessoa jurdica sujeita ao RTT, para reverter o efeito da utilizao de mtodos e critrios contbeis diferentes daqueles previstos na legislao tributria, baseada nos critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, dever: 1 - utilizar os mtodos e critrios da legislao societria para apurar, em sua escriturao contbil, o resultado do perodo antes do Imposto sobre a Renda, deduzido das participaes; II - utilizar os mtodos e critrios contbeis aplicveis legislao tributria, vigentes em 31-12-2007, para apurar o resultado do perodo, para fins fiscais; Hl - determinar a diferena entre os valores apurados nos incisos I e II; e IV - ajustar, exclusivamente no Livro de Apurao do Lucro Real (LALUR), o

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resultado do perodo, apurado nos termos do inciso I, pela diferena apurada no inciso III. Para a realizao do ajuste especfico no LALUR, de que trata o inciso IV retro mencionado, dever ser mantido o controle fiscal contbil de transio (FCONT). O ajuste especfico no LALUR, referido no inciso IV, no dispensa a realizao dos demais ajustes de adio e excluso, prescritos ou autorizados pela legislao tributria em vigor, para apurao da base de clculo do imposto. O FCONT uma escriturao, das contas patrimoniais e de resultado, em partidas dobradas, que considera os mtodos e critrios contbeis aplicados pela legislao tributria, vigentes em 31-12-2007. A utilizao do FCONT necessria realizao dos ajustes previstos entre o lucro contbil societrio e o lucro calculado com base na legislao vigente em 3112-2007, no podendo ser substitudo por qualquer outro controle ou memria de clculo. Para fins de escriturao do FCONT, poder ser utilizado critrio de atribuio de custos fixos e variveis aos produtos acabados e em elaborao mediante rateio diverso daquele utilizado para fins societrios, desde que esteja integrado e coordenado com o restante da escriturao, nos termos do art. 294 do Decreto ne 3.000/ 1999. No caso de no existir lanamento contbil com base em mtodos e critrios diferentes daqueles prescritos pela legislao tributria, baseada nos critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, fica dispensada a elaborao do FCONT. O FCONT dever ser apresentado em meio digital at s 24 (vinte e quatro) horas (horrio de Braslia) do dia 30 de novembro de 2009, mediante a utilizao de aplicativo a ser disponibilizado no dia 15 de outubro de 2009, no stio da Secretaria da Receita Federal do Brasil na Internet, no endereo http://www.receita.fazenda. gov. br. Para a apresentao do FCONT obrigatria a assinatura digital mediante utilizao de certificado digital vlido. 11.8.8.3. RECEITAS DECORRENTES DE DOAES E SUBVENES PARA INVESTIMENTO E DE PRMIO NA EMISSO DE DEBNTURES Desde que seguidas as regras expostas no subitem 11.8.3, tais receitas no sero computadas na apurao da base de clculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. 11.8.8.4. APLICAO DO RTT AO LUCRO PRESUMIDO Para as pessoas jurdicas sujeitas ao RTT, o lucro presumido dever ser apurado de acordo com a legislao de regncia do tributo, com utilizao dos mtodos e critrios contbeis vigentes em 31-12-2007, independentemente da forma de contabilizao determinada pelas alteraes da legislao societria e da respectiva regulamentao.

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CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Na apurao da base de clculo, proceder-se- aos seguintes ajustes: I - excluso de valores referentes receita auferida cuja tributao poder ser diferida para perodos subseqentes, em decorrncia de diferenas de mtodos e critrios contbeis determinados pela legislao societria, em relao queles aplicveis legislao tributria; II - adio de valores no includos na receita auferida cuja tributao fora diferida de perodos anteriores, em decorrncia de diferenas de mtodos e critrios contbeis determinados pela legislao societria, em relao queles aplicveis legislao tributria. Para fins do controle dos ajustes retro mencionados, o contribuinte dever manter memria de clculo que permita: I - identificar o valor da receita auferida em cada perodo; e II - controlar os montantes das respectivas excluses e adies base de clculo. 11.8.8.5. DA APLICAO DO RTT CONTRiBUiO PARA O PIS/PASEP E CONTRIBUIO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) As pessoas jurdicas sujeitas ao RTT devero apurar a base de clculo do PIS e da COFINS de acordo com a legislao de regncia de cada contribuio, com utilizao dos mtodos e critrios contbeis vigentes em 31-12-2007, independentemente da forma de contabilizao determinada pelas alteraes da legislao societria e de sua regulamentao. 0 disposto no pargrafo anterior aplica-se tambm apurao dos crditos decorrentes do regime de no-cumulatividade, que devero ter por base os registros do FCONT a que se refere o item 11.8.8.2. Para apurao da base de clculo dessas contribuies, devero ser efetuados os seguintes ajustes: 1 - excluso de valores referentes receita auferida cuja tributao poder ser diferida para perodos subseqentes, em decorrncia de diferenas de mtodos e critrios contbeis determinados pela legislao societria, em relao queles aplicveis legislao tributria; II - adio de valores no includos na receita auferida cuja tributao fora diferida de perodos anteriores, em decorrncia de diferenas de mtodos e critrios contbeis determinados pela legislao societria, em relao queles aplicveis legislao tributria.

11.9.

LEASING OU ARRENDAMENTO MERCANTIL

Arrendamento Mercantil (leasing) representa um acordo pelo qual o arrendador transmite ao arrendatrio em troca de um pagamento ou srie de paga-

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261

mentos o direito de usar um ativo por um perodo de tempo acordado. Encontra-se disciplinado na Lei n s 6.099, de 12-09-1974, consolidada no artigo n 0 356, do RIR/99, que permite a d e d u o c o m o custo ou despesa o p e r a c i o n a l das contraprestaes pagas por fora do contrato de arrendamento mercantil. Com o advento da Lei n 9 11.638, de 2007, aventou-se a probabilidade de registro de alguns arrendamentos mercantis como contas do ativo em funo da redao dada ao inciso IV do artigo 179 da Lei n 2 6.404, de 1976, que disciplina a classificao de valores no imobilizado, ou seja:
' v

IV - no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens prpQrQS; destinados manuteno das atividades d companhia ou da empresa u exercidos com essa finalidade, inclusiv os decorrentes de operaes qu; transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses bens. (Os destaques no so do original). Posteriormente, a Comisso de Valores Mobilirios, atravs da Deliberao CVM n e 554, de 12-11-2008, aprovou o Pronunciamento Tcnico CPC n Q 06, que trata das operaes de Arrendamento Mercantil, onde em seu item n Q 08, destaca: "Um arrendamento mercantil classificado como financeiro se ele ixansr ferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade. Um arrendamento mercantil classificado como operacional se ele no transferir substancialmente todos os riscos e benefcios inerentes propriedade". Dessa forma, um leasing financeiro, ou seja, um contrato com a forma de arrendamento mercantil, porm com caracterstica de compra financiada de bens, passou a ser registrada no imobilizado e em financiamentos (passivo), tanto pela norma internacional, quanto pelas modificaes introduzidas pela Lei n e 11.638, de 2007. Nota: Consultar a Deliberao CVM n e 554, de 2008, que aprovou o pronunciamento do CPC n 2 06, de 2008, que trata das operaes de arrendamento mercantil.

11.10. APLICAO DAS NOVAS DISPOSIES SOCIETRIAS

11.10.1. INTRODUO
A Lei n e 11.638, de 2007, estendeu s sociedades de grande porte (definidas no subitem 11.2.8.1) a obrigatoriedade de manter escriturao e de elaborar de-

262

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

monstraes financeiras com observncia das disposies da legislao societria (Lei n 6.404, de 1976, e alteraes posteriores). Assim, as novas disposies da lei societria so integralmente aplicveis s: a) Sociedades de Grande Porte, ainda que no constitudas sob a forma de sociedade por aes; b) Companhias Abertas (Sociedades Annimas de Capital Aberto); c) Companhias Fechadas(10) (Sociedades Annimas de Capital Fechado).

11.10.2. RECEITA FEDERAL DO BRASIL

Ao disciplinar sobre as Demonstraes Financeiras obrigatrias para as pessoas jurdicas tributadas com base no lucro real, o pargrafo I a do artigo 274 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (RIR/99), disps: . 1- - O lucro lquido do perodo dever ser apurado com observncia das disposies d Lei n 2 6.404,: de 1976 (Decreto-Lei n 2 1.598, de 1977, art. 7 2 ,. 4r, e Lei n 9 7.450, de 1985, art. 18). (Os destqes no so do original). Da anlise do texto legal pode-se depreender que a nova legislao societria (Lei n- 11.638, de 2007 e MP n e 449, de 2008) ser de observncia obrigatria para todas as pessoas jurdicas tributadas com base no lucro real, pelo Empresrio (H) (antiga empresa individual) e por qualquer tipo de sociedade (Limitada, Annima, em Comandita por Aes, em Conta de Participao e outras).

11.10.3. CONSELHO

FEDERAL

DE

CONTABILIDADE

O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) emitiu o Comunicado Tcnico 1, aprovado pela Resoluo n. e 1.159/09, cujo item 2 estabeleceu que todas as sociedades esto obrigadas a adotar as definies da Lei n. 2 11.638/2007 e da ento vigente MP n a 449/08 (depois convertida na Lei n. e 11.941/2009) para efetuar sua escriturao contbil. Entretanto, conforme esclarecido no subitem 11.10.1, a Lei n.fi 6.404/76, tornou obrigatria as novas normas apenas para as sociedades por aes e para as sociedades de grande porte. Pode uma resoluo do CFC se opor a um dispositivo legal? Entendemos que o Conselho adotou um procedimento para acelerar a convergncia das normas contbeis brasileiras s normas internacionais, processo que nos parece irreversvel. Todavia, entre a teoria e a prtica, h um longo caminho a percorrer e nos parece que, para as empresas tributadas com base no lucro presumido e no SIMPLES NACIONAL, essa convergncia somente se materializar concretamente no curso dos dois prximos anos.
(10) A Lei nfi 11.638, de 2007, acrescentou o 6S ao artigo n 177, da Lei na 6.404, de 1976, que facultou as companhias fechadas observncia das normas expedidas pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM) para as companhias abertas. (11) Lei n 9 10.406, de 2002, art. 966 (Cdigo Civil).

CONVERGNCIA S NORMAS INTERNACIONAIS DE C O N T ABLID ADE

263

As alteraes provocadas pela convergncia ao padro internacional de contabilidade objetivam destacar a primazia da essncia sobre a forma, ou seja, as normas contbeis devem ser orientadas por princpios 12 , jamais por regras detalhadas. Para que a informao represente adequadamente as transaes e outros eventos que ela se prope a representar, necessrio que essas transaes e eventos sejam contabilizados e apresentadas de acordo com a sua substncia e realidade econmica, e no meramente sua forma legal. A essncia das transaes ou outros eventos nem sempre consistente com o que aparenta ser com base na sua forma legal ou artificialmente produzida. Assim, haver a necessidade cada vez maior da apreciao e do julgamento do profissional da rea contbil no registro dos fatos contbeis. Embora diversos atos publicados 13 pela Comisso de Valores Mobilirios (CVM) e pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) j tivessem como objetivo a primazia da essncia sobre a forma, somente a nova legislao (Leis n2 11.638, de 2007 e 11.941, de 2009) imps fora legal s mencionadas disposies e sua completa adoo pelos profissionais da rea contbil. Uma exemplificao desse fato pode ser encontrada na contabilizao do arrendamento mercantil financeiro, abordado no item 11.9 desse captulo. O inciso IV do artigo n9 179 da Lei nQ 6.404, de 1976 (redao dada pela Lei n9 11.938, de 2007) determina a classificao no ativo imobilizado das "operaes que transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses bens".

TESTES DE FIXAO
1. Tendo em vista a nova estrutura do Balano Patrimonial das Sociedades por ' Aes introduzida pela Lei nQ 11.638/2007 e Lei n9 11.941/2009, incorreto afirmar que: . . a) O Ativo No Circulante ser composto de quatro (4) subgrupos: Realiz. vel a Longo Prazo, Investimentos, Imobilizado e Intangvel. b) No Patrimnio Lquido, foi criado m n vo grup denominado Ajuste de Avaliao Patrimonial, que engloba s contrapartidas de aumentos ou diminuies do valor justo atribudo a elementos do ativo e do passivo.

(12) Este evento aumenta a responsabilidade dos profissionais da rea contbil (contador e auditor) na gesto da empresa, pois, para o desempenho de suas funes, existe a necessidade do conhecimento da operao e de sua essncia econmica e no de regras pr-estabeleddas para tal fim. (13) Deliberaes CVM n 29, de 1986 e n 488, de 2005, bem como a Resoluo CFC n 9 750, de 1993.

264

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

c) O saldo existente no grupo de Resultados de Exerccios Futuros em 31/12/ 2008 dever ser reclassificado para o Passivo No Circulante em conta representativa de receita diferida, deduzida do respectivo custo. d) Deixaram de existir no Patrimnio Lquido as Reservas de Capital de Prmio de Emisso de Debntures e de Subvenes e Doaes pra Investimentos. e) O saldo existente do Ativo Diferido em 31/12/2008 dever ser alocado ao Ativo Intangvel at sua completa amortizao, sujeito anlise sobre a recuperao de seu valor (impairment test) . 2. De acordo com as novas disposies societrias sobre prmio na emisso, de. debntures e doaes e subvenes para investimento, analise as afirmaes a seguir, classificando-as como verdadeiras (V) ou falsas (F): I. Para fatos geradores ocorridos a partir de 01-01-2008, as pessoas jurdicas que alienarem debntures por um preo superior ao seu valor de emis-, so, devero apropriar essa diferena em conta de resltado a medida, que transcorra o prazo de vencimento do papel, conforme determina a NBC T 14.19 do Conselho Federal de Contabilidade. n. As doaes e subvenes para investimento recebidas sob a forma de ativos no monetrios devem ser avaliadas e contabilizadas pelo valor elas atribudo pelas partes intervenientes na operao. IH. Tanto os prmios recebidos na emisso de debntures quanto as doaes e subvenes governamentais para investimento devem ser contabilizados como resultado de exerccios futuros. IV. Desde que contabilizadas como reservas de lucros e atendidas as demais disposies constantes do Regime Tributrio de Transio (RTT), as receitas relativas aos prmios recebidos na emisso de debntures e does e subvenes governamentais para investimento podem ser excludas do lucro lquido para fins de determinao do lucro real. A seqncia correta : a) V, V, V, V. b) V, F, V, V. c) V, F, V, F. d) V, F, F, V. e) F, V, F, F.

CONVERGNCIA S NORMAS INTERNACIONAIS DE C O N T ABLID ADE

265

3. De acordo com as novas disposies da lei societria, a somatria das reserva de lucro no deve ultrapassar o capital social, mas neste clculo NO estQ includas as reservas: a) para contingncias, de incentivos fiscais, de lucros a realizar e a reservaespecfica para prmios na emisso de debntures. b) para contingncias e de lucros a realizar. c) de incentivos fiscais e de expanso para investimentos. d) legal, estatutria e de expanso de investimentos. e) legal, para contingncias e de lucros a realizar. 4. Analise as afirmaes a seguir, de acordo com as novas disposies da/ i societria, sobre as reservas de reavaliao: I. A reserva de reavaliao no mais poder ser constituda a partir de ls de janeiro de 2008. II. Os saldos de reserva de reavaliao existentes em 31-12-2007 devero ser estornados e includos na base de clculo do IRPJ e da CSLL. m. Caso a companhia opte por manter em sua contabilidade os saldos de reserva de reavaliao existentes em 31-12-2007, ela deve computar essa mais valia na determinao da base de clculo do IRPJ e da CSLL. IV. Nem mesmo instituies financeiras podem, a partir de ls de janeiro de 2008, constituir reservas de reavaliao de seus ativos, em virtude de to aprovado pelo Conselho Monetrio Nacional. Esto corretas apenas as afirmaes: a) I e . b) I e IV. c)IIeIH. d) H e IV. e) m e IV. 5. Em relao s novas disposies societrias sobre a Demonstrao do Resultado do Exerccio, correto afirmar que: a) Todas as receitas e despesas da companhia passaram a ser no operacionais, b) Do ponto de vista fiscal, deixou de existir a segregao da compensao de prejuzos operacionais e no operacionais. c) o lucro lquido operacional a soma algbrica da receita Mquida de do custo das mercadorias vendidas e das despesas operacionais.; :;

66

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

d) as despesas financeiras passam a ser consideradas despesas administrativas:^ e) as receitas e despesas classificadas no grupo Resultado de Exerccios Eutti-I ros devem ser obrigatoriamente reclassificadas para conta de Passivo .; Circulante. 6. Sobre as novas demonstraes contbeis estabelecidas pelas novas disposi^ es da lei societria, correto afirmar que: a) A Demonstrao dos Fluxos de Caixa tem por objetivo demonstrar a .vari-v; ao do capital circulante lquido da companhia entre o incio ofirial do| exerccio social. b) Aelaborao da Demonstrao dos Fluxos de Caixa no obrigatria para a companhia fechada com patrimnio lquido na data do blno inferior^ a R$ 2.000.000,00. c) A Demonstrao do Valor Adicionado deve ser elaborada por toda? .s so-f ciedades por aes, sejam abertas ou fechadas. d) A Demonstrao do Valor Adicionado tem por objetivo demonstrar como: foi gerado o lucro da companhia e qual foi a parcela distribuda aos" acionistas. e) A Demonstrao dos Fluxos de Caixa evidencia apenas as entradas sadas de caixa ou equivalentes-caixa relativas s atividades operacionais da com-, panhia. 7. De acordo com as novas disposies da lei societria, duas sociedades so1 consideradas coligadas quando a investidora: a) Possui, pelo menos, 10% do capital votante da investida. b) Possui, pelo menos, 10% do capital, votante ou no, da investida. c) Possui, pelo menos, 20% do capital, votante ou no, da investida. d) Tem influncia significativa na administrao da investida. e) Tem influncia significativa na administrao da investida e pelo menos 20% de seu capital votante. 8. Sobre os novos critrios de avaliao de ativos e passivos introduzidos pelas novas disposies da lei societria, incorreto afirmar que: a) as aplicaes em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e m direitos e ttulos de crdito, classificados no ativo circulante ou no realizvel a longo prazo, sero sempre avaliados pelo seu valor justo. b) os direitos classificados no grupo Intangvel sero avaliados pelo custo incorrido na aquisio deduzido do saldo da respectiva corita de amortizao.

CONVERGNCIA S NORMAS INTERNACIONAIS DE C O N T ABLID ADE 272

c) os elementos do ativo e do passivo decorrentes de operaes de longo prazo sero ajustados a valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. d) as obrigaes, encargos e riscos, conhecidos ou calculveis, inclusive Imposto sobre a Renda a pagar com base no resultado do exerccio, sero computados pelo valor atualizado at a data do balano. e) a companhia pode registrar a perda de capital de ativos quando houver deciso de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado qu no podero produzir resultados suficientes para recuperao do valor. 9. Sobre o Regime Tributrio de Transio (RTT) institudo pela Medida Provisria n2 449, de 2008 (convertida na Lei n 11.941, de 2009), assinale a afirmao INCORRETA: a) viger at a entrada em vigor de lei que discipline os efeitos tributrios dos novos mtodos e critrios contbeis, buscando a neutralidade tributria. b) para fins de tributao pelo RTT, devem ser considerados os mtodos e critrios contbeis vigentes em 31-12-2007 para reconhecimento de despesas e receitas. c) a opo pelo RTT aplicar-se- ao binio 2008-2009, sendo permitida a aplicao do regime em um nico ano-calendrio. d) ser obrigatrio a partir do ano-calendrio de 2010, inclusive para apurao do IRPJ, da CSLL e das contribuies para o PIS e a COFINS com base no Lucro Presumido ou Arbitrado, da CSLL e das contribuies para o PIS e a COFINS. e) a eventual diferena entre os tributos apurados pelo RTT e os tributos apurados nos trs primeiros trimestres de 2008 dever ser recolhida at o ltimo dia til do ms de junho de 2009 (sem acrscimos de multa e/ou juros) ou compensada, conforme o caso. 10. Analise as afirmaes a seguir: I. A companhia observar exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modificao da escriturao mercantil e das demonstraes reguladas nas Leis ne 11.638, de 2007 e 11.941, de 2009, as disposies da lei tributria, ou de legislao especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilizao de mtodos ou critrios contbeis diferentes ou determinem registros, lanamentos ou ajustes ou ainda a elaborao de outras demonstraes financeiras. II. Para fins de clculo dos juros sobre o capital prprio, os valores relativo^ a ajustes de avaliao patrimonial, exceto aqueles decorrentes da variao

268

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

cambial de investimentos no exterior, no so includos nas contas ;dji patrimnio lquido que vo constituir a base de lctdo dos referidos.] juros. III. Os bens adquiridos atravs de operaes d arrendamento mercantil comy caractersticas de compra financiada, por transferirem a companhia -af rendatria os benefcios, riscos e controle de tais bens devem ser classifi- :' cados no Ativo Imobilizado, a partir da vigncia da Lei n? 11.638/2007. IV. o valor das Subvenes e Doaes feitas pelo Poder Pblico e o valor doPrmio na Emisso de Debntures que sejam escriturados como-receita compem a base de clculo do PIS e da COFINS da pessoa jurdica qe p tenha optado pelo RTT. A luz das novas disposies da legislao societria e fiscal, pode-se concluir que: a) A afirmao I est incorreta. b) Esto corretas todas as afirmaes. c) As afirmaes II e IV esto incorretas. d) A nica afirmao correta a EI. e) Esto corretas as afirmaes I, II e JH, apehas,

GABARITO 1. E 6. B 2. D 7. D 3. A 8. A 4.B 9. C 5. C . 10. E

Anexo

RESOLUQ DOS TESTES DE FIXAO

Captulo 1
1. Alternativa correta a B, ou seja: Bens fixos Mquinas e Equipamentos. Bens de venda Estoque de Produtos para a Venda. 2. Alternativa correta a D, ou seja, imvel alugado por empresa industrial representa bem de renda. 3. Mquina destinada produo de calados para a indstria caladista representa um bem fixo, cujo objetivo produzir bens de venda. A alternativa a ser apontada a E. 4. O Estoque de Produtos Acabados ou em Elaborao (semi-acabados) representam bens de venda. A alternativa a ser apontada a A. CL\. SILPA - BALANO PATRIMONIAL ATIVO Bens
Numerrios de Venda Fixos de Renda 1.500,00 3.000,00 7.000,00 2.500.00 14.000.00

PASSIVO Exigvel (Capital de Terceiros)

NP de sua emisso Dbitos de Funcionamento Dbitos de Financiamento 2.000,00 3.000,00

1.000.00 6.000,00

Crditos de:
Funcionamento Financiamento Total do Ativo 4.000,00 2.000.00 6.000.00 20.000,00

PL (Capital Prprio)
Capital Social Reservas de Capital Reservas de Lucros Lucros Acumulados Total do Passivo 6.000,00 2.500,00 1.500,00 i)

??

20.000,00

25% x RS 6.000,00 = R$ 1.500,00

(??)

A = PE + PL

20.000,00 = 6.000,00 + PL Logo: PL = R$ 20.000,00 - R$ 6.000,00 - R$ 14.000,00

270

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

(?) PL = Capital + Reservas + Lucros R$ 14.000,00 = Capital + R$ 8.500,00 + R$ 1.500,00 Logo: Capital = R$ 14.000,00 - R$ 8.500,00 - R$ 1.500,00 = R$ 4.000,00
R$ 6.000,00 + R$ 2.500,00 = R$ 8.500,00

Captulo 2
1. Alternativa A - correta - veja o item 2.2. Alternativa B - correta - veja o item 2.2. Alternativa C - correta - veja o item 2.2. Alternativa D - correta - veja o item 2.3. Alternativa E - incorreta - a contabilidade de custos que possui o objetivo elencado na alternativa - veja o item 2.2. 2. Alternativa A - correta - veja o item 2.3. Alternativa B - correta - veja o item 2.3. Alternativa C - correta - veja o item 2.3. Alternativa D - incorreta - o custeio por absoro. Alternativa E - correta - veja o item 2.1. 3. Alternativa C. Vendas = 80 unidades x R$ 50,00 ( - ) Custo = 80 unidades x R$ 30,00 (=) Lucro bruto

= R$ 4.000,00 = (R$ 2.400,00) = R$ 1.600,00

4. Alternativa B. Estoque final (Ef) = 20 unidades x R$ 30,00 = R$ 600,00. Observe que a resposta questo anterior tambm poderia ser obtida utilizando-se as equaes mencionadas no item 2.1: CMV = Ei + C - Ef Lb = V - CMV Veja: Ei = 0 unidades x R$ 0,00 (+) C = 100 unidades x R$ 30,00 (-) Ef = 20 unidades x R$ 30,00 (=) CMV = = = R$ 0,00 R$3.000,00 (R$ 600,00) R$2.400,00

V - CMV = R$ 4.000,00 - R$ 2.400,00 = R$ 1.600,00

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

271 3

5. Alternativa A. Veja a resposta questo n 4.

Capitulo 3
1. D - correta - perdas so gastos que ocorrem na atividade produtiva de forma involuntria ou fortuita. A - est errada, porque gastos, alm de custos ou despesas, podem ser tambm v investimentos. B - est errada, porque a definio apresentada a de custos. C - est errada: investimentos so gastos. E - est errada, pois corresponde definio de despesa. 2. Alternativa a ser assinalada a C. Gasto do departamento de faturamento = despesa, Depreciao de mquinas de produo = custo. Compra de matria-prima = ativo. Pessoal em greve (remunerado) = perda. 3. As alternativas A a D no representam gastos, porque no representam a aquisio de bens ou servios. A alternativa C representa apenas o desembolso, j que o gasto ocorreu na compra e no no pagamento. A alternativa B representa apenas uma fonte de recursos para a empresa. A alternativa E nica correta. 4. Desembolso representa o pagamento pela aquisio de bem ou servio; pode ocorrer juntamente com o gasto caso o pagamento ocorra vista. A alternativa a ser assinalada a A, pois a nica que representa pagamento. 5. Investimento representa um gasto com um bem ou servio ativado em funo de sua vida til ou de benefcios atribuveis a perodos futuros. A alternativa a ser assinalada a B.

Captulo 4
1. Alternativa E. a) Incorreta; esta a definio de Custo Primrio; b) Incorreta; este o Custo de Converso; c) Incorreta; faltou adicionar a Mo-de-Obra Direta; d) Incorreta; no h sentido nessa definio; e) Correta. A soma do custo primrio (Material Direto + Mo-de-obra Direta) com os Gastos Gerais de Fabricao igual ao Custo de Produo ou de Fabricao (ver subitem 4.3.1). 2. Alternativa A. Veja definio no subitem 4.3.2.

272

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

3. Alternativa E. O enunciado da questo corresponde definio de custo indireto (ver subitem 4.1.2). 4. Alternativa A. Custo Primrio Material Direto (MAT) Mo-de-Obra Direta (MOD)

R$ 300.000,00 RS 200.000.00 50.000,00 30.000,00 40.000,00 20.000,00 60.000.00

R$ 500.000,00

(+) Custos Indiretos de Fabricao (CIF) Material Indireto R$ Mo-de-Obra Indireta R$ Aluguel da fbrica R$ Seguro da fbrica R$ Depreciao das mquinas R$ (=) Custo de Fabricao Custo de Transformao: MOD R$ 200.000,00 (+) CIF R$ 200.000,00 (=) R$ 400.000,00

R$ 200.000.00 R$ 700.000,00

5. AlternativaB. Os custos fixos so aqueles cujo valor permanece constante qualquer que seja o volume de produo. No enunciado da questo, enquadram-se nessa categoria os encargos de depreciao (uma vez que so calculados linearmente), o aluguel da fbrica e os gastos com administrao da fbrica, cujo montante no varia com a quantidade produzida. Portanto: R$ 27.000,00 Encargos de Depreciao R$ 80.000,00 (+) Aluguel da fbrica R$100.000,00 (+) Gastos com administrao (=) Custos fixos R$207.000,00 J os gastos com matria-prima, material de embalagem, mo-de-obra direta e energia eltrica da fbrica so custos variveis, j que o seu valor depende da quantidade produzida. 6. Alternativa A. b) Incorreta; crescem na razo direta da quantidade produzida; c) Incorreta; decrescem medida que a quantidade produzida aumenta; d) Incorreta; os custos variveis unitrios so constantes, o que cresce ou decresce o custo varivel total (veja a explicao no subitem 4.2.2); e) Incorreta; tende a se aproximar. 7. Alternativa D. Quando h apenas um nico produto, todos os custos so considerados diretos (ver subitem 4.1.2). 8. Alternativa B. Uma vez acabada a produo, os produtos fabricados tornam-se ativos; no momento em que so vendidos, os custos neles incorporados transformam-se em contas de resultado,

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

273 3

podendo ser diminudos na apurao do resultado da empresa (ver captulo 3). 9. Alternativa C. a) Incorreta; a depreciao, por ser normalmente calculada pelo mtodo linear, considerada custo indireto; b) Incorreta; aproprivel, porque se trata de custo e no de despesa; d) Incorreta; embora estes materiais possam ser apropriados diretamente aos produtos, seu valor to pequeno que o custo de control-los no compensa o benefcio da exatido do clculo (ver subitem 4.1.2); e) Incorreta; so considerados despesas variveis (subitem 4.2.4). 10. Alternativa C. Material Direto (MAT) Madeira Mo-de-obra Direta (MOD) Salrios dos Operrios Contribuio para o INSS sobre os salrios acima Custos Indiretos de Fabricao (CIF) Fora Motriz Material Indireto (Lixa, Cola e Verniz) Mo-de-obra Indireta (Salrio do Supervisor e respectiva contribuio p/ o INSS) Seguro da Fbrica Depreciao 11. Alternativa D. O comportamento dos custos fixos (CF) e variveis (CV) est demonstrado nos grficos abaixo: GRFICO 1

110.000,00 100.000,00 23.000.00 6.000,00 15.000,00 24.000,00 7.000,00 11.000.00 123.000,00

63.000,00

Custos

CT CVT

CFT Quantidades

74

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

onde: CFT = Custos Fixos Totais CVT = Custos Variveis Totais CT = Custo Total = CFT + CVT
GRFICO 2 Custos Cme CVu CFu * Quantidades

CFu = Custos Fixos unitrios CVu = Custos Variveis unitrios Cme = Custos Mdios Unitrios (CFu + CVu) Supe-se que os Custos Variveis unitrios sejam constantes no intervalo relevante da produo. Logo, as alternativas A e E esto incorretas. A alternativa B tambm est incorreta, j que os CFu aumentam quando a produo diminui. A alternativa C est errada, uma vez que os Custos Fixos Totais so constantes (tm o mesmo valor), qualquer que seja o nvel de produo. A alternativa D a nica correta, j que medida que a produo aumenta, o custo fixo unitrio diminui em proporo inversa ao acrscimo da produo. Exemplo: CFT = 100,00 CFu, = 100,00 -r 5 = 20 CFT = 100,00 Q2 = 10 CFu2 = 100,00 * 10 = 10,00

O acrscimo de 100% na produo provocou uma reduo de 50% no CFu. Note que a produo e o valor dos CFu so inversamente proporcionais, j que: 20,00 (CFUj) assim como 10,00 (CFu2) est para 1/10 (inverso de Q2) est para 1/5 (inverso de Q,)

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO 280 3

12. Alternativa E. Custo Primrio: Material Direto (MD) + Mo-de-obra Indireta (MOD) Custo de Transformao: Mo-de-Obra Direta (MOD) + Custos Indiretos de Fabricao (CIF) Logo,
Custo de Transformao: R$ 1.600.000,00 (Depreciao - Mquinas) ( + ) R $ 3.200.000,00 (Salrios dos Supervisores) (+) R$ 2.900.000,00 (Energia Eltrica da Fbrica) R$ (+)R$ Custo Primrio: 7.700.000,00 = C I F 7.200.000,00 = M O D (Matria Prima)

R$ 14.900.000,00
R$ 12.400.000,00 (+)R$ 7.200.000,00 (Mo-de-Obra Direta)

R$ 19.600.000,00 Note que Comisses sobre Vendas e Publicidade so despesas de vendas e no custos. 13. Alternativa B. Custos Diretos so aqueles diretamente atribuveis aos diversos produtos fabricados. Custos indiretos so aqueles que necessitam de clculos, rateios ou estimativas para serem atribuveis aos produtos. Os Custos Diretos da Companhia so: Matria-Prima consumida R$ 540.000,00 Material de Embalagem utilizado na produo R$ 40.000,00 Mo-de-Obra Direta RS 220.000,00 TOTAL 14. Alternativa B. Os Custos Indiretos so: Mo-de-Obra Indireta (MOI) Gastos Gerais de Fabricao (por falta de indicao em contrrio, so supostos todos indiretos) Depreciao das Mquinas TOTAL R$ 800.000,00

R$ 160.000,00

R$ 120.000,00 R$ 140.000,00 R$ 420.000,00

15. Alternativa D. As despesas fixas so aquelas cujo valor permanece inalterado qualquer que seja o volume de vendas. No caso da empresa, podem ser consideradas fixas as seguintes despesas:

276

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Aluguel do escritrio de vendas Salrios dos vendedores Encargos com depreciao de Mveis e Utenslios TOTAL

R$ R$

60.000,00 20.000,00

R$ 80.000,00 R$ 160.000,00

As despesas variveis so aquelas que mudam de valor conforaie o volume de vendas da empresa. o caso do ICMS sobre vendas (R$ 600.000,00) e das Comisses sobre vendas (R$ 300.000,00) que totalizaram R$ 900.000,00. 16. Alternativa C. Cada unidade produzida tem um custo varivel de R$ 50,00, de modo que o Custo Varivel Total (CVT) ser: CVT = 50 Q O Custo Fixo Total (CFT) igual a R$ 40.000,00. Logo, o Custo Total de Produo (CT) ser: CT = CFT + CVT CT = R$ 40.000,00 + 50 Q 17. Alternativa D. O custo fixo unitrio (Cfu) de produzir 1.000 unidades ser:
Cfti-El

Cfo = R$ 40.000,00
1.000

= R$

40,00

enquanto o Custo varivel unitrio constante e igual a R$ 50,00. 18. Alternativa D. Para se produzir 800 unidades, o CVT ser: CVT = R$ 50,00 Q (veja resposta questo 16) CVT = R$ 50,00. 800 CVT = R$ 40.000,00 O CFT de R$ 40.000,00, logo o Custo Total ser: CT = CFT + CVT CT = R$ 40.000,00 + R$ 40.000,00 = R$ 80.000,00 ou seja, R$ 80.000,00

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO 282 3

19. Alternativa C. A receita total (RT) de se produzir e vender 1.200 unidades ser: RT = P x Q RT = R$ 90,00 . 1.200 = R$ 108.000,00 O custo total de produo ser: CT = R$ 40.000,00 + R$ 50,00 Q CT = RS 40.000,00 + (R$ 50,00 . 1.200) CT = R$ 100.000,00
v

Logo, haver um lucro de R$ 8.000,00. 20. Alternativa C. afirmao I - incorreta; apropria todos; afirmao II - incorreta; apropria somente os variveis; afirmao IH - incorreta; apropria todos pelo padro; afirmao V - incorreta; apropria todos.

Captulo 5
1. Alternativa A - correta, ver item 5.1. Alternativa B - correta, ver item 5.1. Alternativa C - correta, ver item 5.1. Alternativa D - correta, ver subitem 5.3.1.2. Alternativa E incorreta, o Custeio por Absoro um processo de apurao de custos que rateia todos os custos fixos ou variveis em cada fase da produo, atribuindo ao produto (vendido ou que permanecer no estoque) sua parcela na apurao do custo total (veja equao no subitem 5.3.1.2).

2. A alternativa A est incorreta, porque o custeio varivel somente leva em considerao os custos variveis. A alternativa C est errada, porque a avaliao dos estoques, no Custeio por Absoro, pode ser feita pelos mtodos PEPS ou UEPS, alm do custo mdio ponderado. importante lembrar que o mtodo UEPS no aceito pela legislao do Imposto de Renda. A alternativa D est incorreta, porque o resultado industrial diferente, conforme se use o Custeio por Absoro ou Varivel. A alternativa E est errada. A diferena fundamental que o custeio varivel no leva em considerao os custos fixos (que so debitados conta de resultado), enquanto o custeio por absoro leva em conta todos os custos incorridos. Portanto, a alternativa B a nica correta. Sobre as diferenas entre dois mtodos de custeio, consulte o Captulo 8.

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Os lanamentos contbeis correspondentes depreciao deveriam ser efetuados da seguinte forma: Depreciao dos Equipamentos de Produo: Encargos de Depreciao de Equipamentos (GGF ou CIF) a Depreciao Acumulada de Equipamentos (AP) Depreciao de Mveis e Utenslios de Escritrio: Encargos de Depreciao de Mveis e Utenslios (GGF ou CIF) a Depreciao Acumulada de Mveis e Utenslios (AP) Alternativa a ser assinalada: A. CUSTOS DE PRODUO Materiais Diretos Mo-de-Obra Direta Gastos Gerais de Fabricao TOTAL

50.000,00 50.000,00 50.000,00 .... 150.000,00

Estoque Inicial de Produtos em Elaborao (+) Custos de Produo do Perodo ( ) Estoque Final de Produtos em Elaborao ( - ) TOTAL

CUSTO DOS PRODUTOS FABRICADOS E TERMINADOS 50.000,00 150.000,00 0,00 .... 200.000,00 CUSTO DOS PRODUTOS VEI^IDOS

Estoque Inicial de Produtos Acabados (+) Custos de Produtos Fabricados e Terminados ( ) Est. Final de Produtos Acabados ( - ) CPV (dado do exerccio) Logo ? igual a zero - alternativa a ser assinalada: C. . Seguros a Vencer = R$ 240.00 = R$ 20,00 p/ms 12 meses

0,00 200.000,00 f .... 200.000,00

de 01-04-X8 a 31-12-X8 = 9 meses 9 meses x R$ 20,00 p/ ms = R$ 180,00

ANEXO: RESOLUO DOS T E S T E S DE FIXAO

279

VALORES SEGURADOS Mquinas Industriais Equipamentos da Administrao ( - ) TOTAL

R$ 2.400,00 1.200,00 3.600,00 66,67% 33,33% 100%

Rateio do Gasto: Fbrica Administrao TOTAL Contabilizao: Diversos a Seguros a Vencer Despesas Administrativas Gastos Gerais de Fabricao Alternativa a ser assinalada: D.

66,67% x R $ 180,00= 3^.33% x R$ 180,00 = 100,00%

R$120,00 R$ 60,00 R$180,00

180,00 60,00 120,00

Custo daifuco do Perodo: Material Direto Consumido Mo-de-Obra Direta Gastos Gerais de Fabricao: Energia Eltrica Fbrica 20.000,00 Depreciao de Mquinas da Fbrica 10.000.00 (-)TOTAL Alternativa a ser assinalada: D. 7. considerada Mo-de-Obra Indireta os gastos efetuados com pessoal que atua indiretamente na produo na fbrica, tais como: preveno de acidentes, manuteno, superviso e programao, controle da produo etc. Alternativa a ser assinalada: C. 8. O Custo dos Produtos Vendidos (CPV) representa os custos incorridos na fabricao dos bens vendidos no perodo.
Alternativa a ser assinalada: D.

100.000,00 60.000,00

30.000.00 MOMO

280

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

GASTOS GERAIS DE FABRICAO Saldo

PRODUTOS EM ELABORAO

Veja subitem 5.2.2. Diagrama II Alternativa a ser assinalada: E. 10. M V!: Kf \ VJM > W M1:M. N \ |-|)l)l ( \<) Estoque Inicial (+) Compras do Perodo ( - ) Estoque Final (=) MP utilizada no Perodo RS 60.000,00
120.000,00

(120.000,00) 60.000,00

LSTO DS PRbl3T(JSElMtiDRADOS Estoque Inicial de Proutos em Elaborao (+) Material Direto Utilizado (+) Mo-de-Obra Direta (+) Gastos Gerais da Fabricao ( - ) Estoque Final de Produtos em Elaborao (=) Custo dos Produtos Fabricados iio Perodo Resposta a ser assinalada: B. 11. A 15. OBSERVE O ESQUEMA ABAIXO:

R$ 24.000,00 60.000,00 40.000,00 50.000,00 (34.000,00) 140.000,00

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

281

9 10 11 12 13

(+) Estoque Inicial Produtos em Elaborao...

(_)

Estoque Final de Produtos em Elaborao

40.000,00 (62.000,00)

01.

Custo da Matria-Prima: R$ 1.000,00 - R$ 170,000 = R$ 830,00 OICMS e o IPI so Recuperveis. Alternativa a ser assinalada: B. (lSIOI>\\l\llKI\-'KIM\ Valor de Aquisio (-) + (=) (X)
(+) IPI

CO

(=) Custo da Produo Acabada (+) Estoque Inicial de Produtos Acabados ( - ) Estoque Final de Produtos Acabados
(=) Custo dos Produtos Vendidos

432.000,00

(28.000,00)

20.000,00

424.000,00

Kl M I I \f)D Vendas Lquidas

(-) CPV

(=) Resultado Bruto ( - ) Despesas Ps-Fabricao (=) Resultado Operacional Lquido

VALORES 726.000,00 (424.000,00) 302.000,00 (150.000,00) 152.1)00,00

Nota: A Proviso para 13 Salrio e Frias relativas MOD deveriam estar englobadas no valor desta, porm como o problema no forneceu este dado, ela foi classificada como CIF. Logo: U. C - 12. E - 13. A - 14. D - 15. E.

Captulo 6

02.

ICMS Destacado Frete sobre Compras Total % de utilizao na produo

2.000,00 200,00 (340,00) 240,00 2.100,00 40% 840,00

(=) MP a ser apropriada ao custo de produo

Alternativa a ser assinalada: D.

>82

CONTABILIDADE DE CUSTOS

93.

Parcela do custo da Produto Vendido relativa a Matria-Prima: 50% x R$ 840,00 = R$420,00 Alternativa a ser assinalada: E.

94.

A matria-prima adquirida e no utilizada pela produo permanece em estoque. A requisio de matria-prima para uso na produo produzir o seguinte lanamento contbil: Material Direto (Custo da Produo) a Estoque de Matria-Prima O lanamento acima acontecer nos meses de junho e julho de 19X0. Opo a ser assinalada: D.

Ill M N 1
5.000 x R$ 1,00 = R$ 5.000,00 Saldo Inicial 12.000 x R $ 1,00 = R$ 12.000,00 (+) Compras (3.500) x R$ 1,00 = R$ (3.500,00) ( - ) Requisio (200,00) ( - ) Devoluo de compras .... (200) x R$ 1,00 = R$ 13.300 x R $ 1,00 = R$ 13.300,00 ( - ) Saldo Final

Saldo Inicial (-) Requisio (+) Devoluo Requisio ( - ) Saldo Final

... 8.000 x R$0,75 .. (2.000) x R$ 0,75 50 x R$ 0,75 .. ... 6.050 x R$0,75

= R$ 6.000,00 = R$ (1.500,00) = R$ 37,50 = R$ 4.537.50

III M \ *
Saldo Inicial (+) Compras ( - ) Requisio ( - ) Saldo Final 4.000 x R$2,75 = R$ 6.000 x R$2,75 = R$ (3.000) x R$ 2,75 = R$ 7.000 x R$2,75 = R$ 11.000,00 16.500,00 (8.250,00) 19.250,00

Valor total do Estoque Final: R$ 13.300,00 + R$ 4.537,50 + R$ 19.200,00 = R$ 37.087,50

Alternativa a ser assinalada: A.

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE

FIXAO

283

CSTOMDIQ Compra Compra (-) (-) (-) ....30.000 .... 10.000

X X X X X

....40.000 Saldo Requisio.. .. (12.000) ....28.000 Saldo

RS 20,00 = RS 24,00 = RS 21,00 = R$ 21,00 =

RS 600.000,00 RS 240.000,00 RS 840.000,00 RS (252.000,00)

RS 21,00 = RS 588.000,00

Alternativa a ser assinalada: A. v 07. Requisio da 12.000 peas pelo PEPS 12.000 x RS 20,00 = R$ 240.000,00 Alternativa a ser assinalada: A. 08. Requisio de 12.000 peas pelo UEPS: 10.000 x R$ 24,00 = RS 240.000,00 2.000 x RS 20,00 = RS 40.000,00 12.000 280.000,00

Estoque Final: 28.000 x RS 20,00 = R$ 560.000,00 Alternativa a ser assinalada: B. SALDO DO ESTOQUE Sada
-

09. Data 01 02 03 04

Entrada 50.000
-

30.000

20.000 50.000

Saldo 100.000 150.000 130.000 110.000

Alternativa a ser assinalada: D. 10. As Matrias-Primas compradas so armazenadas no estoque. A produo faz uma requisio para o estoque solicitando o material a ser utilizado no processo produtivo. Quando o setor de produo terminar o produto (produto acabado), o valor correspondente dever ser ativado (registrado no estoque de produtos acabados). Logo, a seqncia lgica correta seria: Compra - Armazenagem - Produo - Armazenagem
Alternativa a ser assinalada: D.

284

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

11.

LIFO (Last in First Out) ou seja ltmo que Entra Primeiro que Sai (UEPS). Alternativa a ser apontada: B.

12.

Em conjuntura de preos decrescentes (deflao), o mtodo de custo de reposio (valor atual) apresenta o menor valor para o estoque de material. Alternativa a ser apontada: C.

13.

Observe a Ficha de Estoque abaixo.

ICHL DATA 01 02 03 04 05 TOTAIS (2) 10 10,00
-

f f R 0 ! H f i E ' l U Q I 1 - Mi l()l>
ENTRADAS SADAS Qtd. Preo Unit. 8 120,00 5 (3) (20,00) 100,00 2
-

g l p M H ) : Pill SALDO

Qtd. Preo Unit Preo Total Saldo inicial 12 10,00

Preo Total Qtd. Preo Unit. Preo Total 80,00 38,00 38,00 38,00 41,50 41,50 640,00 760,00 570,00 684,00 664,00 664,00 20

38,00 38,00

190,00 (114,00) 76,00

15 18 16 16

Alternativa a ser assinalada: B.

\\\ <>:i l'Oi

|f () !>\ M \ 11 'Kf \-PUi\1 \ RS R$ R$ R$ R$ 110.000,00 7.000,00 (10.000,00) (17.000,00) 90.000,00 100 Ks 91).

Valor devido ao ornecedor + Frete e Seguro sobre compras ( - ) DPI incluso no preo ao fornecedor ( - ) ICMS incluso no preo ao fornecedor ( - ) Valor da compra de matria-prima -- Ouantidade de quilos Valor por kg =

Nota: Os Juros a Pagar pelo financiamento so Despesas Financeiras. Alternativa a ser assinalada: B. 15. Observe a Ficha de Estoque a seguir.

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

285

FICHA DE CONTROLE DE E S T O ^ l 1 Ml IODO \ll f< MIO 1*1 !s DATA 05.10 Qtd. Preo Unit. Estoque Inicial 1,20 3.000 ENTRADAS Preo Total 3.600,00 Qtd. SADAS Preo Unit. Preo Total SALDO Qtd. Preo Unit. Preo Total 1,00 5.000,) 5.000 1,00 5.000,00 5.000 ^,000 3.600.00 L2Q 8.000 8.600.00 2.000 1,20 uo 1,20
-

07.10

08.10 10.10

(200)

(1,20)

(240,00)

5.000 1.000 6.000 V (300) 5.700

1,00 1,20

5.000,00 6.200,00

2.400,00 2.160,00 2.520,00 2.520,00

1,20
-

1.800 (360,00) 2.100 5.840,00 2.100

TOTAIS 2.800

3.360,00

Alternativa a ser assinalada: A. Ei Compra 05/10 Requisio Devoluo de compras 5.000 x R$ 3.000 x R$ 8.000 x R$ (6.000) x R$ 2.000 x R$ (200) x R$ 1.800 x RS 300 x RS 2.100 x RS
1,00

16.

1,20 1,075 1,075 1,075 =

R$ 5.000,00 RS 3.600,00 R$ 8.600,00 RS (6.450,00) R$ 2.150,00

1,20 = RS (240,00) 1,061 = RS 1.910,00 1,075= RS 322,50 1,063 = R$ 2.232,50

Devoluo de Matria-Prima

Alternativa a ser assinalada: D. Materiais: Estoque Inicial + Compras Lquidas (-) Requisio para Produo ( - ) Estoque Final ? = 327,00 + 330,00-188,00 ? = 469,00
Alternativa a ser assinalada: D.

R$ 188,00 ? (330,00) 327,00

>56

CONTABILIDADE DE CUSTOS

8.

PRODUO EM PROCESs) Estoque Inicial... (+) Custos da Produo do Perodo.. (-) Produtos Acabados no Perodo... ( - ) Estoque final ? = 327,00 - 520,00 + 800,00 ? B 607,00 (Valor debitado no Perodo) Alternativa a ser assinalada: B.

Us 520,00 ? (800,00) 327,00

9.

CUSTOS DA PRDl < \(> DO pi KODO Mo-de-Obra Direta (+) Material Direto (+) Gastos Gerais de Fabricao (=) Total ? = 607,00 - 69,00 - 330,00
? = 208,00
(*}

IO 69,00 330,00 ? 607,00(*}

_____

Ver resoluo da questo anterior. A alternativa correta a C. CU^^ Estoque Inicial de Produtos Acabados + Produtos Acabados no Perodo (-) Estoque Final de Produtos Acabados ( - ) Custo dos Produtos Vendidos I L C R Q ^ i p t C I O N A L BRUTO Vendas Lquidas ( - ) Custo dos Produtos Vendidos () Lucro Operacional Bruto ? = 1.468,00 + 1.032,00 = 2.500,00 Alternativa a ser assinalada: E. CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO Depreciao do Prdio Iluminao do Prdio Imposto Predial Mo-de-Obra Indireta Seguro de Acidente de Trabalho ( - ) Total Debitado
Alternativa a ser assinalada: A.

R$ 237,00 800,00 (5,00) 1.032,00 Us (1.032,00) 1.468,00

IO 8.000,00 7.000,00 8.000,00 7.000,00 7.000,00 37.000,00

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FDCAO

287

22. Mo-de-Obra Direta (Produtos em Elaborao) Mo-de-Obra Indireta (Gastos Gerais de Fabricao) Totais Alternativa a ser assinalada: B. ^ 23. Observe os clculos a seguir:
( l SIC) l>\ Matria-Prima A B C D TOTAL Valor da compra sem IPI (1) 11.200,00 16.000,00 18.000,00 23.800,00 69.000.00

VALORES 8.000,00 12.000,00 20.000,00

'im. 40% 60% 100%

IM< \<) |)| \i\|| [(I \-IMilM \ Custo da Aquisio (2) 17% de (1) (4) = ( l ) + 3 - ( 2 ) (3) 1.904,00 604,0C 9.900,00 2.720,00 14.800,00 1.520.0C 3.060,00 2.560,0C 17.500,00 4.046,00 3.646,0C 23.400,00 ICMS Frete 11.730.00 8.330.0C 65.600.00

CUSTO MDIO
Matria-Prima Estoque Inicial + Aquisio (1) A B C D TOTAL 6.600 7.200 10.000 9.600 (2) + 9.900 = 16.500,00 22 + 28 = 50 + 14.800 = 22.000,00 18 + 32 = 50 + 17.500 = 27.500,00 2 0 + 3 0 = 50 + 23.400 = 33.000,00 16 + 34 = 50 99.000,00 200 Quantidade Custo Mdio (3)=M2) 330,00 440,00 550,00 660,00
-

MatriaPrima Utilizada (4) = 30 x (3) 9.900,00 13.200,00 16.500,00 19.800,00

59.400,00

O total de matria-prima utilizada de R$ 59.400,00. Note que foram utilizadas 30 unidades de cada um delas, pois havia disponibilidade de 50 unidades e o estoque final foi de 20.
Alternativa correta: A.

288

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

CUSTO DE PRODUO 2) Demais custos: Salrios dos operadores das mquinas Encargos sociais dos operadores Depreciao das mquinas Honorrios e encargos sociais do Diretor Industrial Energia eltrica das mquinas da fbrica Energia eltrica - iluminao fbrica Manuteno das mquinas Limpeza da fbrica Aluguel da fbrica Salrios e encargos sociais dos vigias da fbrica

RS 59.400,00 6.000,00 1.800,00 4.200,00 2.600,00 2.000,00 300,00 200,00 100,00 1.000,00 400,00 18.600,00

Produto X - Custo de Produo Foram produzidas 30 unidades do produto X, uma vez que cada unidade de X requer uma unidade de matria-prima A e uma unidade da matria-prima B. Como foram utilizadas 30 unidades de cada uma delas, conclui-se que foram produzidas 30 unidades de X. Matria-Prima: RS 9.900,00 + R$ 13.200,00 (+) 50% dos demais Custos de Fabricao (=) Total do Custo de Fabricao RS 23.100,00 RS 9.300,00 RS 32.400.00

Produto Y- Custo de Produo Foram igualmente, produzidas 30 unidades do produto Y. Matria-Prima: RS 16.500,00 + RS 19.800,00 (+) 50% dos demais Custos de Fabricao (=) Total do Custo de Fabricao Alternativa correta: D. 25. O total do Custo de Produo do produto Y foi de R$ 45.600,00, conforme demonstrado na questo anterior. Custo Unitrio: R$ 45.600,00 + 30 unidades - RS 1.520,00 Como foram vendidas 20 unidades (o estoque final de produtos acabados de 10 unidades), o Custo dos Produtos Vendidos (CPV), relativo ao produto Y, : CPV: 20 unidades x RS 1.520,00 = RS 30.400,00 RS 36.300,00 R$ 9.300,00 RS 45.600,00

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

289 3

O LUCRO BRUTO, RELATIVO AO PRODUTO Y, FO DE;

Receita Bruta de Vendas = R$ 3.000,00 x 20 unidades (-) ICMS (17%) - 17% x R$ 60.000,00 (=) Receita Lquida de Vendas (-) CPV (=) Lucro Bruto sobre Vendas
Alternativa correta: D.

R$ 60.000,00 RS (10.200,00) R$ 49.800,00 RS (30.400,00) R$ 1

DESPESAS OPERACIONAIS
Depreciao de mveis e utenslios: Departamento de Vendas Escritrio da administrao Honorrios do Diretor de Vendas, Diretor Administrativo e do Presidente da Companhia e os respectivos encargos sociais Comisses dos Vendedores Salrios e encargos sociais relativos ao: Departamento de Vendas e aos funcionrios da Administrao Energia eltrica relativa iluminao do: Departamento de Vendas Escritrio Central Reparos no prdio do Escritrio Central Limpeza dos prdios do: Departamento de Vendas Escritrio Central Aluguel dos prdios do: Departamento de Vendas Escritrio Central Juros sobre o desconto de duplicatas Telefones do: Departamento de Vendas Escritrio Central Material de escritrio utilizado no Escritrio Central ( - ) TOTAL Alternativa correta: B. 27.

R$
1.400,00 600,00

s O

7.800,00 3.000,00 800,00 1.000,00 100,00 200,00 300,00 50,00 50,00 500,00 500,00 600,00 300,00 200,00 400,00 17.800,00

a) b) c) d) e). f)

Salrios - 335 dias x 7,333333 h x R $ 3,00 Frias - 30 dias x 7,333333 h x R$ 3,00 Adicional de frias - 1/3 sobre as frias 13 Salrio - 30 dias x 7,333333 h x R$ 3,00

Remunerao anual (a+b+c+d) INSS e Contribuies Sociais - 35,8% x R$ 8.910 g) GASTO TOTAL (e + f)

= = = = = = =

R$ 7.370,00 R$ 660,00 R$ 220,00 RS 660,00 R$ 8.910,00 R$ 3.189,78 R$12.099,78

290

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

h) Nmero de dias trabalhados: N de dias do ano ( - ) Frias ( - ) Domingos, (exclusive 4, que j esto nas frias) ( - ) Feriados ( - ) Ausncia justificadas i) Horas trabalhadas (h x 7,333333) j) Custo total por hora (g + i) Resposta a ser assinalada: D. l. Lb - VL - CPV 40.000,00 = 100.000,00 - CPV

= 365 = (30) = (48) - (8) = (5) = 274 = 2.009,33 = 6,0218

Logo, CPV = 100.000,00 - 40.000,00 = 60.000,00 Produtos Ei CPA Saldo final 25.000,00 55.000,00 80.000,00 20.000,00 Acabados 60.000,00 CPV 60.000,00

Lb = Lucro Bruto VL = Vendas Lquidas CPV = Custo dos Produtos Vendidos Ei = Estoque Inicial CPA = Custo dos Produtos Acabadas no perodo Alternativa correta: E.

Ei 800 C 3.600 4.400 V (4.000') Ef 400

unid. unid. unid. unid. unid.

X X X X X

R$ R$ R$ R$ R$

8,00 9,22 9,00 9,00 9,00

= = = = =

R$ 6.400,00 R$ 33.200.00(S RS 39.600,00 R$ C36.000.00) RS 3.600,00

(*) Valor da compra (c) R$ 36.000,00 - R$ 6.480,00 + R$ 1.440,00 + R$ 2.240,00 = R$ 33.200,00 Nota: Se o Estoque Final (Ef) fosse avaliado pelo:

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO 296 3

a) PEPS, o seu valor seria R$ 9,22 x 400 unid. = R$ 3.688,00; b) UEPS, o seu valor seria R$ 8,00 x 400 unid. = R$ 3.200,00. Alternativa a ser assinalada: C.

Produtos em Elaborao Ei MD MOD CIF Ef 15.000,00 25.000,00 18.000,00 17.000,00 75.000,00 10.000,00
Y

65.000,00<a) CPA 65.000,00

Produtos Acabados Ei CPA Ef 40.000,00 65.000,00 105.000,00 15.000,00 90.000,00 CPV 90.000,00

(*) 65.000,00 = 75.000,00 - 10.000,00 Alternativa a ser assinalada: E. 31. Do valor unitrio da aquisio (R$ 1.100,00 - R$ 2.200.000,00 / 2.000 unidades) devem ser subtrados todos os impostos e contribuies sobre vendas, j que todos so recuperveis por serem de incidncia no cumulativa. As alquotas do PIS e da COFNS so, respectivamente, 1,65% e 7.6% e para clculo do valor recupervel devem ser multiplicadas sobre o valor unitrio de aquisio sem o PI (R$ 1.000,00): R$ 1.100,00 ( - ) R$ 100,00 (IPI Recupervel) ( - ) R$ 180,00 (ICMS Recupervel) 16,50 (PIS Recupervel) ( - ) R$ R$ 76.00 (COFINS Recupervel) (-) (=) R$ 727,50 (custo unitrio da Ia aquisio) Usa-se o mesmo procedimento da questo anterior. O valor unitrio de aquisio, com o IPI, corresponde a R$ 1.166,00 e sem o EPI, a R$ 1.060,00.

32.

292

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

RS 1.166,00 ( - ) RS 106,00 ( - ) RS 190,80 17,49 ( - ) R$ 80.56 R$ h R$ 771,15 33.

(IPI Recupervel) (ICMS Recupervel) (PIS Recupervel) (COFINS Recupervel) (custo unitrio da 2a aquisio)

No mtodo PEPS, saem inicialmente as 2.000 unidades adquiridas ao custo de R$ 727,50 e depois as 400, ao custo de R$ 771,15: 2.000 x R$ 727,50 = R$ 1.455.000,00 400 x R$ 771,15 = R$ 308.460.00 Total R$ 1.763.460,00/2.400 = custo unitrio = R$734,77 No mtodo UEPS, saem inicialmente as 1.000 unidades adquiridas ao custo de R$ 771,15 e depois 1.400, ao custo de RS 727,50: 1.000 x RS 771,15= RS 771.150,00 1.400 x RS 727,50 = RS 1.018.500.00 Total RS 1.789.650,00/2.400 = custo unitrio = R$745,68

No mtodo do custo mdio ponderado mvel, acha-se o total do valor das aquisies, o qual dividido por 3.000 unidades compradas, d o custo unitrio da matria-prima: 2.000 x RS 727,50 = RS 1.455.000,00 1.000 x RS 771,15 - RS 771.150.00 Total RS 2.226.150,00/3.000 = custo unitrio = R$742,05

Alternativa E. Como possvel distinguir a qual departamento o equipamento pertence, trata-se de um custo direto em relao ao departamento, embora indireto em relao aos produtos que nele transitam. Nos demais alternativas, tal distino no possvel, tratando-se de custos indiretos tanto em relao aos departamentos e aos produtos.

1.

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

293 3

2.

Alternativa B. Total de horas trabalhadas: 70 + 20 + 30 = 120 Gastos de Manuteno: R$ 5.500.000,00 Base do rateio = RS 5.500.000,00 = R$ 45.833,33 120 h RATEIO: Produo Almoxarifado Controle qualidade 70 horas x R$ 45.833,33 = R$ 3.208.333,33 20 horas x R$ 45.833,33 = R$ 916.666,67 30 horas x k$ 45.833,33 = R$ 1.375.006,00 120 horas R$ 5.500.000,00

3.

Alternativa E. Total de mquinas = 5 + 10 = 15 Despesa de energia eltrica = R$ 150.000,00 Base de rateio = R$ 150.000.00 = R$ 10.000,00 15 RATEIO DESPESA RATEADA 5 x R$ 10.000,00 = R$ 50.000,00 10 x RS 10.000,00 = RS 100.000,00
-

DEPARTAMENTO A B C 4. Alternativa C. Material Produto ATotal do Material

MQUINAS 5 10
-

RS 10.000.000.00 - 1 R$ 50.000.000,00 5

CIF rateado para o produto A = R$ 15.000.000,00 x 1/5 = R$ 3.000.000,00 Custo total da ordem: Material R$ 10.000.000,00 Mo-de-obra R$ 4.000.000,00 CIF R$ 3.000.000,00 (+) quantidade (=) custo unitrio 5. Alternativa C. Variao Favorvel do CIF = R$

R$ 17.000.000,00 1.000 17.000,00

R$ 250.000,00 - R $ 210.000,00 = R$ 40.000,00

294

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Rateio entre Produtos Acabados e CPV: Custo dos Produtos Vendidos : 80% x R$ 40.000,00 = R$ 32.000,00 : 20% x R$ 40.000,00 = R$ 8.000,00 Produtos Acabados Esses valores sero creditados nas respectivas contas, pois o custo efetivo, sendo menor que o predeterminado, implica reduo no custos dos estoques e dos produtos vendidos. 6. Alternativa B.
Variao Desfavorvel do CIF = R$ 260.000,00 - R$ 250.000,00 = R$ 10.000,00

RATEIO: Custo do Produtos Vendidos Produtos Acabados

: 80% x R$ 10.000,00 = R$ 8.000,00 : 20% x R$ 10.000,00 = R$ 2.000,00

Os valores devero ser debitados nas respectivas contas, pois o custo efetivo foi maior que o predeterminado. 7. Alternativa A. Para melhor compreenso da resoluo, veja o Captulo 7, subitem 7.3.1. Razonetes: OPN 94.145 SI MP MOD GGP 27.200,00 5.000,00 7.000,00 2.100,00 41.300,00 OP N 94.146 SI MP MOD GGP 3.300,00 3.000,00 2.000,00 600,00 8.900,00

OPN 94.148 MP MOD GGP 8.000,00 6.000,00 1.800,00 15.800,00

S.I. M.P. M.O.D. GG.P.

= = = =

Saldo Inicial em 01.03.X0 Matria-Prima - 03.X0 Mo-de-Obra Direta - 03 .X0 Gastos Gerais de Produo - 03.X0

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

295 3

Rateio do GGP entre as OP: OP 94.140 ! 94.145 1 94.146 ! 94.147 : 94.148 TOTAIS MOD 3.000,00 7.000,00 2.000,00 2.000,00 6.000,00 20.000,00, % 15 35 10 10 30 100 GGP 900,00 2.100,00 600,00 600,00 1.800,00 1 6.000,00

Somente as OP terminadas so baixadas a dbito de Custo dos Produtos Vendidos. Logo: OP OP OP N N N 94.145 94.146 94.148 R$ 41.300,00 R$ 8.900,00 R$ 15.800,00 R$ 66.000,00

8.

Alternativa B. Produo Equivalente (PE) por tipo de custo'. Matria-Prima : 800 + (200 x 100%) = 1.000 u.e. Mo-de-Obra : 800 + (200 x 80%) = 960 u.e. CIF : 800 + (200 x 50%) = 900 u.e. DETERMINAO DO CUSTO UNITRIO Item do Custo Matria-Prima Mo-de-Obra CIF TOTAL Custo em R$ 500.000,00 300.000,00 900.000,00 1.700.000,00 PE 1.000 960 900
-

Custo Unitrio em RS 500,00 312,50 1.000,00 1.812,50

AVALIAO DO ESTOQUE DE PRODUTOS EM ELABORAO Matria-Prima Mo-de-Obra CIF TOTAL : 200 u x R$ 500,00 : 200 u x 80% x R$ 312,50 : 200 ux 50% xR$ 1.000,00 : = R$ 100.000,00 = R$ 50.000,00 = R$ 100.000.00 R$ 250.000,00

296

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

9.

Alternativa C. 800 unidades acabadas x RS 1.812,50" = R$ 1.450.000,00 (*) custo unitrio obtido na resposta anterior.

10. Alternativa E. Custo dos Produtos Acabados: 400 unidades a RS 1.700,00 = R$ 680.000,00 800 unidades a R$ 1.812,50 = R$ 1.450.000.00 1.200 RS 2.130.000,00 Custo mdio ponderado: R$ 2.130.000,00 = R$ 1.775,00 1.200 u CPV = 900 unidades vendidas x RS 1.775,00 = R$ 1.597.500,00

11. Alternativa D. Pelo critrio PEPS, o CPV seria: 400 unidades a RS 1.700,00 = R$ 680.000,00 500 unidades a R$ 1:812,50 = RS 906.250,00 (=)CPV R$ 1.586.250,00 12. Alternativa E O estoque final de matrias-primas corresponde a RS 13,00:

MATRIAS-PRIMAS Estoque inicial Compras 12,00 40,00 52,00 Estoque final 13,00 Custo das Matrias-Primas = Sadas para Produo 39,00

Para se avaliar o estoque final de Produtos em Elaborao, necessrio saber o quanto foi produzido no perodo. Esta informao pode ser obtida sabendo-se quanto foi transferido para Produtos Acabados em termos de unidades terminadas no perodo:

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

297 3

PRODUTOS ACABADOS (em unidades) Estoque inicial Unidades terminadas no perodo Estoque final =2u
= ?

Vendas = 1 u

-7u

Unidades terminadas no perodo = 7*- 2 + 1 = 6 Os produtos no acabados no perodo, em nmero de 5, esto no estgio de produo equivalente a 20% do produto pronto, logo a produo equivalente ser: 6 unidades 100% acabadas 5 unidades 20% acabadas Produo equivalente
= = =

6 1 7

PRODUTOS EM ELABORAO (em R$) Estoque inicial Unidades terminadas 0,00 49,00<s) Unidades terminadas = (49,00 + 7) x 6 = 42,00

Estoque final = (49,00 * 7) x 1 = 7,00 (*) Matria-Prima consumida + MOD + Gastos Gerais = 39 + 6 + 4 = 49 PRODUTOS ACABADOS (em R$) Estoque inicial (2 unidades x 3,00) Unidades terminadas no perodo (6 unidades x 7,00) Estoque final (critrio PEPS) 1 unidade x 3 6 unidades x 7 TOTAL 6,00 Unidades vendidas (critrio PEPS) 1 unidade x 3,00

3,00

42,00

3,00 42,00 45,00

298

CONTBILADE DE CUSTOS

13. Alternativa B. Os custos de produo X, Y e Z foram (em R$)

ITENS DO CUSTO Matria-Prima MOD Gastos Gerais TOTAL X 20% x 10,00 = 2,00 40% x 6,00 = 2,40 30% x 12,00 = 3 M 8,00 Y Z

50% x 10,00 = 5,00 30% x 10,00 = 3,00 50% x 6,00= 3,00 10% x 6,00 = 0,60 40% x 12,00= 4.80 30% x 12,00 = 3J50 12,80 7,20

X e Y permaneceram em estoque; como no h estoques (inicial e final) de produtos em elaborao, o estoque de Produtos Prontos a soma do custo de produo dos dois: R$ 8,00 + R$ 12,80 = R$ 20,80 Z foi totalmente vendido. Seu custo unitrio corresponde a R$ 7,20 + 25 = RS 0,288. O lucro bruto da empresa decorreu apenas das vendas de Z e corresponde a: Vendas : 25 unidades x R$ 1,50 = R$ 37,50 (-)CPV : 25 unidades x R$ 0,288 = (R$ 7,20) (=) Lucro Bruto = R$ 30,30 14. Alternativa . Para melhor acompanhamento da soluo, reveja os conceitos explanados no captulo 7, subitem 7.3.4.
CLCULOS:

Custo de Produo do Perodo (CPP) Matria-Prima Consumida R$ 3.600.000,00 (+) Mo-de-Obra Direta R$ 7.200.000,00 (+) Gastos Gerais RS 1.200.000.00 (=)CPP RS 12.000.000,00 Produo Equivalente 500 unidades 1/2 acabadas 5.500 unidades 100% acabadas 7.500 unidades 30% acabadas Total de unidades equivalentes 250 5.500 2.250 8.000

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

299 3

Custo Unitrio do Perodo: R$ 12.000.0Q0.Q0 = R$1.500,00

8.000

O estoque final de Produtos em Elaborao de 2.250 unidades equivalentes custando cada uma, R$ 1.500,00, logo o valor deste estoque ser: 2.250 xR$ 1.500,00 = R$ 3.375.000,00 15. AlternativaB. Custo unitrio de materiais diretos: a) Como o enunciado da pergunta informa que estes materiais so usados no incio do processo, eles foram j totalmente aplicados nas unidades iniciadas, logo:
6

I R$ 50.000,00 -f 20.000 = R$ 2,50 Custo unitrio de mo-de-obra: H 16.000 unidades acabadas e transferidas ao processo B e 4.000 que esto acabadas pela metade, logo foi processado o equivalente a 18.000 unidades:
9

16.000 + (50% x 4.000) = 18.000 Custo unitrio : R$ 39.800,00 -r 18.000 = RS 2,21 Custo unitrio do CIF: H 18.000 unidades equivalentes processadas, semelhana do custo da mo-de-obra. Logo:
8

RS 38.000,00 -r 18.000 = R$ 2,11 - Custo unitrio Total = R$ 2,50 + R$ 2,21 + R$ 2,11 - R$ 6,82 16. Alternativa B. Como a perda foi imprevista, a empresa pode debit-la diretamente no resultado do exerccio. O custo unitrio de produo das 10 caixas foi de RS 1,00 cada uma (RS 10,00 de custo total de produo dividido por 10 unidades). Logo, o Custo dos Produtos Vendidos foi de RS 4,00 (4 caixas a RS 1,00 cada). O Lucro Bruto foi: Vendas (-) CPV (=) Lucro Bruto = 4 caixas x RS 2,50 = F1$ 10,00 = 4 caixas x RS 1,00 = Ft$ 4.00 = I1$ 6,00

O estoque final ser de 4 caixas (10 caixas produzidas menos 4 caixas vendidas e menos 2 caixas perdidas) a RS 1,00 = R$ 4,00.

300

CONTABILIDADE DE CUSTOS

O custo relativo s duas caixas perdidas (2 x R$ 1,00 = R$ 2,00) ser debitado diretamente no resultado do exerccio. 17. Alternativa C. A frmula para o ajuste do custo unitrio do departamento precedente em funo de perdas ocorridas no incio do processo no Departamento a seguinte: Unidades perdidas Custo unitrio do x no departamento Departamento precedente Unidades boas a serem processadas no Departamento No caso, houve adio de 750 unidades e perda de 950, tendo ocorrido perda lquida de 200 unidades. Portanto, das 5.000 que entraram no Departamento restaram, em bom estado, 4.800. Custo unitrio do Departamento Precedente Ajuste para perda = RS 600.000.00 5.000 = R$120,00 5,00

= 200 x R$ 120.00 = R$ 4.800

18. Alternativa D. Quando a unidade perdida no final do processo de produo no Departamento, o seu custo descarregado apenas nas unidades acabadas. Alm disso, o ajuste calculado com base no custo unitrio total do Departamento (Custo Unitrio do Departamento + Custo Unitrio Recebido do Departamento Precedente). Assim, a frmula do ajuste passa a ser: Unidades perdidas no departamento
x

Custo unitrio do Departamento

Unidades Acabadas pelo Departamento Logo, no caso da Cia. Franca, como a pergunta qual o valor a ser adicionado ao custo unitrio do Departamento E, basta calcular o ajuste para o Departamento Precedente: Custo unitrio do Departamento Precedente = R$ 2.700.000.00 = RS 300,00 9.000 = 500 x R$ 300.00 = 7.500 R$ 20,00

Ajuste para perda

19. Alternativa E.

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

301 3

O custo dos bois deve ser considerado lquido de ICMS, pois a empresa recuperar esse imposto: I 10 bois X R$ 340,00 (-) ICMS (18% x R$ 340,00) ! (=) Custo do boi : (+) MOD W CIF (=) Custo de Produo R$ 3.400,00 I (RS 612.00) RS 2.788,00 I RS 503,00 RS 1.045,00 RS 4.336,00 I

Trata-se de produo conjunta (ver captulo 7, subitem 7.4.1) e o critrio de rateio o valor da venda, logo: 20. Alternativa . Ver captulo 7, subitem 7.4.2. PREO VENDA (RS/Kg) 10,00 11,00 6,00 5,00 2,00 1,00
-

TEPO DE CARNE Fil Mignon Picanha Alcatra Demais Midos Ossos e couro TOTAL

PRODUO VALOR (Kg) VENDA 30 40 45 800 120 50 1085

CUSTO ALOCADO RS 4.336,00 x % 245,42 359,88 221,14 3.272,38 196,42 40,76 4.336,00

300,00 5,66 440,00 8,30 270,00 5,10 4.000,00 75,47 240,00 4,53 50,00 0,94 5.300,00 100,00

21. Alternativa C a) Incorreta; os subprodutos tm valor de estoque e so includos no Plano de Contas; b) Incorreta; a venda de resduos ou sucatas incerta (subitem 7.4.6); c) Correta; a sua venda eventual registrada diretamente na conta de resultado (subitem 7.4.6); d) Incorreta; no h sentido nessa afirmao; e) Incorreta; no so sinnimos, uma vez que os custos dos co-produtos so determinados pelo rateio dos custos conjuntos e o dos subprodutos, devido a sua pequena importncia no faturamento da empresa, pelo seu valor lquido de realizao (subitens 7.4.2, 7.4.4 e 7.4.5). 22. Alternativa C. Ver subitem 7.4.6 do captulo 7. 23. Alternativa D. Maior preo de venda do produto = R$ 108,00

302

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Coeficiente de arbitramento = 70% Valor arbitrado do estoque - R$ 108,00 x 70% x 2.000 = R$ 151.200,00 24. Alternativa D. Critrios: a) 1,5 vezes o maior custo da matria-prima; b) 80% do preo arbitrado do produto acabado. a) Maior custo da matria-prima: 2 x R$ 22,50 = R$ 45,00 1,5 x R$ 45,00 x 800 unidades = R$ 54.000,00 b) Preo arbitrado do produto acabado = R$ 108,00 x 70% = R$ 75,60 80% x RS 75,60 x 800 unidades = R$ 48.384,00 25. Alternativa A. Sabe-se que: Custo da Produo no perodo (CPP) (+). Estoque inicial de Produtos em Elaborao (EIPE) (-) Estoque final de Produtos em Elaborao (EFPE) (=) Custo da Produo Acabada no Perodo (CPA) (+) Estoque inicial de Produtos Acabados (EIPA) (-) Estoque final de Produtos Acabados (EFPA) (=) Custo dos Produtos Vendidos (CPV) fcil perceber que a superavaliao do Estoque Final dos Produtos em Elaborao (calcular um valor maior para este estoque do que o verdadeiro) far com que o CPV fique subavaliado (um valor menor que o verdadeiro). Veja o exemplo abaixo: Regra geral, erros cometidos na avaliao dos estoques finais (que podem ser causados por enganos na contagem fsica, em coleta dos preos, etc.) tm as seguintes consequncias na Contabilidade de Custos: Itens
1. CPP 2. (+) EIPE 3. (-) EFPE

Valores Verdadeiros 1.000,00 200,00 (100,00) 1.100,00 300,00 (400,00) 1.000,00

EFPE Superavaliado 1.000,00 200,00 (200,00) 1.000,00 300,00 (400,00) 900,00

4. ( - ) CPA 5. (+) EIPA 6. (-) EFPA 7. (=) CPV

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

303 3

a) b)

Superavaliao de Estoques Finais (seja de Materiais Diretos, Produtos em Elaborao ou Produtos Acabados) acarretam subavaliao do CPV; Subavaliao de Estoques Finais acarretam superavaliao do CPV.

26 e 27.
ITEM CUSTO ALOCADO (D MAT MOD CIF TOTAL 352.800,00 136.800,00 182.400,00 PRODUO EQUIVALENTE (2) 5.600 (1.000 X 40%) + 5.000 + (600 x 50%) = 5.700 (1.000 X 40%) + 5.000 -h (600 x 50%) = 5.700 CUSTO UNITRIO (3) = (l)/(2) 63,00 24,00 32,00 119,00

ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS EM ELABORAO MAT MOD CIF TOTAL 600X63,00 600 X 50% X 24,00 600 X 50% X 32,00 37.800,00 7.200,00 9.600,00 54.600,00

CUSTO DA PRODUO ACABADA 1. UNIDADES EM ELABORAO DO PERODO ANTERIOR (1.000) Custo anterior (+) Custo do perodo MOD 1.000 x 40% x 24,00 = 9.600,00 CIF 1.000 x 40% x 32,00 = 12.800.00 90.000,00

22.400.00 112.400,00

2. UNIDADES INICIADAS E ACABADAS NO PERODO (5.000)* 5.000X119,00 = 595.000,00 3. TOTAL = 112.400,00 4- 595.000,00 = 707.400,00 * 5.000 = 5.600 iniciadas menos 600 em elaborao.

304

CONTABILIDADE DE CUSTOS

Logo: 26. Alternativa D. 27. Alternativa A. 28,29 e 30.

ITEM CUSTO ANTERIOR (1) MAT MOD CIF TOTAL 60.000,00 12.000,00 18.000,00 CUSTO DO PERODO (2) 352.800,00 136.800,00 182.400,00 SOMA (3) = (!)-(-(2) 412.800,00 148.800,00 200.400,00 PRODUO EQUIVALENTE (4) 6.600 6.300 6.300
-

Qi (3)/(4) 62,5455 23,6190 31,8095

90.000,00

672.000,00

762.000,00

117,9740

ESTOQUE FINAL DE PRODUTOS EM ELABORAO MAT MOD CIF TOTAL 600x62,5455 600 x 50% X 23,6190 600 x 50% x 31,8095 37.527,00 7.086,00 9.543,00

CUSTO DA PRODUO ACABADA 6.000 X 117,974 = 707.844,00 OBSERVAO: 6.000 unidades acabadas = 1.000 do perodo anterior mais 5.000 do perodo CPV = 5.100 X 117,974 = 601.667,00 Logo: 28. Alternativa B. 29. Alternativa C.
19. Alternativa E.

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

305 3

1. Alternativa D. Matria Prima Consumida (8.000 unidades fabricadas x R$ 2,00)... II. Mo-de-Obra Direta (MOD) (8.000 unidades x R$ 1,00) III. Custos Indiretos de Fabricao (CIF) - Custos Indiretos Fixos (60% do total) - Aquecimento - Fora - Manuteno - Depreciao dos Equipamentos - Aluguel Fbrica - Seguro Fbrica - Mo-de-Obra Indireta - Reparos
I.

R$ 16.000,00 R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ R$ 1.000,00 3.000,00 3.500,00 2.500,00 6.000,00 1.500,00 4.000,00 2.500,00 8.000,00

R$ 24.000,00 R$ 16.000,00

Custos Indiretos Variveis = 40% do total

IV Custo de Produo do Perodo

R$ 64.000,00

Como no h estoques iniciais e finais de produtos em elaborao, o Custo de Produo do Perodo igual ao Custo da Produo Acabada no Perodo. Custo unitrio da produo acabada: R$ 64.000,00 = R$g ? 00 8.000 unidades

O Custo dos Produtos Vendidos igual a R$ 48.000,00, que corresponde a 6.000 unidades a R$ 8,00 cada. O Estoque Final dos Produtos Acabados igual a R$ 16.000,00, que corresponde a 2.000 unidades a R$ 8,00 cada.

306

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

2. Alternativa . Vendas (-) CPV (ver pergunta 1) (=) Lucro Bruto 3. Alternativa B. Lucro Bruto (ver pergunta 2) (-) Despesas de Vendas e Administrativas (=) Lucro Operacional Lquido 4. Alternativa E. de R$ 16.000,00. Veja o final da resposta questo n 1.

R$60.000,00 (R$ 48.000,00) R$12.000,00

RS 12.000,00 (R$ 10.000,00) R$ 2.000,00

5. Alternativa A. No Custeio Varivel, s so incorporados aos custos de produo os custos variveis. Os custos fixos so contabilizados diretamente contra o resultado. Veja o demonstrativo da resposta pergunta n 1. O Custo de Produo do Perodo seria, no Custeio Varivel, igual a R$ 40.000,00, pois os R$ 24.000,00, correspondentes aos custos indiretos fixos, no seriam considerados custos, mas sim despesas do perodo. O custo unitrio da produo acabada seria: R$40.000,00 8.000 unidades produzidas = R$5,00

O Custo dos Produtos Vendidos seria: 6.000 unidades vendidas x R$ 5,00 = R$ 30.000,00 e o Estoque Final dos Produtos Acabados: 2.000 unidades acabadas e no vendidas x R$ 5,00 = R$ 10.000,00 6. Alternativa D. A Demonstrao de Resultado, sob o custeio varivel, seria: Vendas (6.000 unidades x R$ 10,00) (-) Custo Varivel dos Produtos Vendidos (ver resposta pergunta anterior) (-) Despesas Variveis (no h) (=) Margem de Contribuio = Lucro Bruto Marginal (-) Custos e Despesas Fixos Custos Indiretos Fixos (ver resposta questo n 1) RS 24.000,00 Despesas Fixas (Administrativas e Vendas) R$ 10.000,00 (=) Prejuzo Operacional R$ 60.000,00 (RS 30.000,00) RS 0,00 R$ 30.000,00

(RS 34.000,00) (R$ 4.000,00)

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

307 3

Alternativa D. Veja a soluo da pergunta anterior. Alternativa B. Veja o final da resposta pergunta n 5. Alternativa C. O custo de produo do perodo, rio Custeio por Absoro, ser: Material Direto (+) Mo-de-Obra Direta (+) Custos Indiretos de Fabricao Depreciao Energia eltrica Materiais Indiretos Aluguel Mo-de-obra indireta (-) Custo de Produo do Perodo R$ 36.000,00 R$ 24.000,00 R$ 4.000,00 R$ 4.800,00 R$ 7.200,00 R$ 12.000,00 R$ 8.000,00

R$ 36.000,00 R$ 96.000,00

A produo equivalente (ver conceito no captulo 7) ser: 220 unidades iniciadas e acabadas 220 unidades equivalentes 40 unidades iniciadas e acabadas em 50% 20 unidades equivalentes (=) Produo Equivalente 240 unidades equivalentes

Custo unitrio =

RS 96.000,00 240 unidades equivalentes

400,00

Logo, o estoque final de produtos em elaborao (EFPE) corresponder, no custeio por absoro, a: EFPE = 40 unidades x 50% x R$ 400,00 = R$ 8.000,00 No Custeio Varivel, o custo de produo do perodo corresponder a: Material Direto (+) MOD (+) CIF Variveis Energia Eltrica Material Indireto (=) Custo Varivel de Produo Custo varivel unitrio
=

R$ 36.000,00 RS 24.000,00 RS 4.800,00 RS 7.200,00

RS 12.000,00 RS 72.000,00

R$ 72.000.00 _ RS 300,00 240 u. e.

EFPE = 40 unidades x 50% x RS 300,00 = R$ 6.000,00

308

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

10. Alternativa D. Usando-se os dados de custos unitrios da resposta anterior, tem-se que:
TIPO DE CUSTEIO EFPA ABSORO VARIVEL

30 x R$ 400,00 = R$ 12.000,00 30 x R$ 300,00 = R$ 9.000,00

A quantidade do estoque final corresponde a: 260 unidades iniciadas (-) 40 unidades em elaborao (-) 190 unidades vendidas (=) 30 unidades acabadas em estoque Alternativa E. Vendas: 190 unidades x (~) CPV: 190 unidades x ( - ) Lucro Bruto Alternativa A Vendas: 190 unidades x R$ 500,00 ( - ) CPV: 190 unidades x R$ 300,00 ( - ) Despesas variveis (=) Margem de contribuio total (*) Quantidade vendida (=) Margem de contribuio unitria 13. Alternativa B.
ABSORO Lucro Bruto ( - ) Despesas Administrativas Vendas R$ 19.000,00 VARIVEL Margem de contribuio Total ( - ) CIF Fixos (Aluguel + MOI + Depreciao) R$ 34.200,00 (R$ 24.000,00)

R$ 500,00 R$ 400,00

- R$ 95.000,00 = (R$ 76.000,00) R$ 19.000,00

= R$ 95.000,00 = (R$ 57.000,00) = (R$ 3.800,00) = R$ 34.200,00 190 = = R$ 180,00

(=) Lucro Lquido

(R$ 6.000,00) (RS 3.800,00) ( - ) Despesas Fixas (Administrativas) (=) Lucro Lquido R$ 9.200,00

R$ 6.000.00) R$ 4.200,00

14. Alternativa D. r>r< / * j s PE (ponto de equilbrio) =

Custos Fixos + Despesas Fixas ; r: TTTT. = Margem de Contribuio Unitaria

CF+DF MCu

CF = R$24.000,00 (veja resposta questo 13) DF = R$ 6.000,00 (veja resposta questo 13) MCu = R$ 180,00 (veja resposta questo 12)
p E =

R$ 180,00

166,66 unidades '

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

309

15. Alternativa C. O ponto de equilbrio, em unidades, obtido atravs da seguinte frmula: CF + DF MCu onde: CF = Custos Fixos DF = Despesas Fixas MCu = Margem de Contribuio Unitria sendo que MCu = Pv - (CVu+DVu), ou seja, a margem de contribuio unitria corresponde diferena positiva entre o preo de venda do produto e a soma dos custos e despesas variveis por unidade. Custos e Despesas Fixos: - Depreciao - Mo-de-Obra - Impostos e Seguros - Despesas com vendas TOTAL Custos e Despesas Variveis por unidade: - Materiais Diretos - Embalagem - Comisses de Vendedores - Outros custos e despesas TOTAL MCu = R$ 1.000,00 - R$ 600,00 = R$ 400,00
P E =

18.000,00 70.000,00 7.000,00 25.000.00 120.000,00 450,00 105,00 30,00 15,00 600,00

RS 120.000.00 ~nA , . c R$400,00 " ^ 3 0 0 u m d a d e S

16. Alternativa A. 300 unidades x RS 1.000,00 = R$ 300.000,00 17. Alternativa B. Basta resolver a seguinte equao de Io grau: LT = RT - (CT + DT) = 0,25 RT onde: RT = CT = DT = LT = Receita Total Custo Total Despesa Total Lucro Total

sendo que:

310

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

RT= 1.000,00 Q CT + DT = CF + DF + CV + DV = 120.000,00 + 600,00 Q A receita total o preo de venda (Pv = R$ 1.000,00) vezes a quantidade vendida (Q). A soma CF + DF (custos fixos + despesas fixas) corresponde a R$ 120.000,00 e a soma dos custos e despesas variveis dada pela expresso 600,00 Q (custos mais despesas variveis unitrias vezes a quantidade vendida). Logo: 1.000,00 Q - (600,00 Q + 120.000,00) , RT , CT+DT = 0,25 x 1.000,00 x Q LT

1.000,00 Q - 600,00 Q - 120.000,00 = 250,00 Q 400,00 Q - 250,00 Q = 120.000,00 150,00 Q = 120.000,00

r
Q=

120.000.00

OAA

..

150,00

=8

0umdadeS 800.000,00 120.000,00 480.000.00 600.000.00 200.000,00

Alternativa A. Receita Total (800 unidades a R$ 1.000,00) Custo Total de 800 unidades - Custos Fixos + Despesas Fixas - Custo Varivel + Despesa Varivel 800 u. x R$ 600,00 Lucro Total (25% da RT) . Alternativa C. Para se achar o ponto de equilbrio financeiro em R$, basta deduzir os custos de depreciao dos custos fixos - uma vez que no implicam desembolso - e dividir o resultado pela percentagem que a margem de contribuio unitria representa de preo de venda: Custos Fixos (-) Depreciao (=) Custos com desembolso = R$120.000,00 = RS 18.000,00 = R$102.000,00

Margem de contribuio unitria (MCu): R$ 400,00 Preo de venda (PV) = R$ 1.000,00 % MCPv = 40% PE (em R$) = RS 102.000.00 - R$255.000,00 40%

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

31 3

20. Alternativa E. O ponto de equilbrio econmico obtido somando-se aos custos fixos da empresa (R$ 120.000,00) o montante dos juros sobre o capital prprio: Capital Prprio (Patrimnio Lquido) (x) Taxa de juros de mercado (=) Juros sobre o capital prprio (+) Custos e despesas fixos , (=) Custos mais juros = = = = = R$ 200.000,00 20% R$ 40.000,00 RS 120.000.00 RS 160.000,00

e dividindo o resultado pela % MCu/Pv (40% - ver resposta questo 19):

PE (em RS) R$ 1 6 Q -Q Q - 0 0

40%

R$ 400.000,00

21. Alternativa D. O ponto de equilbrio (PE) ser: PE CF + DF MCu

CF + DF = RS 185.000,00 + RS 87.000,00 = RS 272.000,00 MCu - Pv - CVu CVu = RS 100,00 + RS 50,00 + RS 30,00 + RS 10,00 - RS 190,00 MCu = RS 270,00 - RS 190,00 = RS 80,00

Logo: a) Incorreta. Usando a frmula do GAO do subitem 8.4.7: 3.600 = 18 GAO = 3.600 - 3.400 b) Incorreta. 3.400, conforme j determinado. c) Incorreta. RT - CT = 25% RT Pv . Q - Cvu . Q - CF = 25% Pv . Q

312

CONTABILIDADE DE CUSTOS

No caso em tela: 270,00Q ~ 190,00Q - 272.000,00 = 25% . 270,00 . Q SO,OOQ - 272.000,00 = 67,50Q 12,50Q = 272.000,00 Q = 272.000,00/12,50 = 21.760 unidades d) Correta. MS - 4.250-3.400 4.250
=

850 = 2 Q % 4.250

e) Incorreta. necessariamente maior ou igual (ver subitem 8.4.3). 22. Alternativa E. a) Incorreta. PE - CF + DF MCu PE = 225.000.00 + 87.000.00 = 312.000.00
80,00 80,00

PE = 3.900 unidades b) Incorreta. MS = 5.000 - 3.900 = 2 2% (Q = 5.000) 5.000 c) Incorreta. G.A.0 (Q = 5.000)
=

5.000 - /j 5^5 5.000 - 3.900

d) Incorreta. Permanece a mesma j que o preo de venda, o custo varivel unitrio e a despesa varivel unitria no se alteraram. e) Correta. LT LT (Q = 5.000)
23.Alternativa C.

= RT-CT = (270,00 x 5.000) - (190,00 x 5.000) - 312.000 = 88.000,00

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

33

Clculo da margem de contribuio pela mdia ponderada: PRODUTO X Y TOTAL MCu RS 50,00 R$ 80,00
-

PESO 60% 40%

-

MEDIA RS 30,00 RS 32,00 RS 62,00

- PE conjunto = R$ 1-550.000,00-= 25.000 unidades J R$ 62,00 - Combinao de vendas correspondente ao PE: X = 60% x 25.000 unidades = 15.000 unidades Y - 40% x 25.000 unidades = 10.000 unidades - Comprovao atravs da demonstrao do resultado: Vendas X = 15.000 u x RS 120,00 = R$ 1.800.000,00 Y= 10.000 u x RS 200.00 = R$ 2.000.000.00 (-) Custos e despesas variveis X = 15.000 uxRS 70,00 = R$1.050.000,00 Y= 10.000u x RS 120.00 = R$ 1.200.000.00 (-) Custos e despesas fixos (=) Lucro (RS 2.250.000,00) RS 1.550.000.00) R$ 0,00

R$ 3.800.000,00

O valor de PE conjunto (em R$) de R$ 3.800.000,00, conforme demonstrado. 24.Alternativa A. Para obter-se o resultado, basta somar os R$ 372.000,00 ao total dos custos fixos e dividirse pela MCU ponderada de R$ 62,00 - veja resposta questo n 23. -PEconjunto = RS 1.550.000.00 -hRS 372.000.00 . 31 . 0 00unidades RS 62,00 - Combinao de vendas: X = 31.000 unidades x 60% = 18.600 unidades Y = 31.000 unidades x 40% = 12.400 unidades

314

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Demonstrao do Resultado Vendas -X = 18.600 u x R$ 120,00 = R$ 2.232.000,00 Y- 12.400 u x R$ 200.00 = R$ 2.480.000.00 (-) Custos e despesas variveis X = 18.600uxR$ 70,00 = R$ 1.302.000,00 Y = 12.400 u x R$ 120.00 = R$ 1.488.000.00

R$ 4.712.000,00

(R$ 2.790.000,00) R$ 1.550.000.00") R$ 372.000,00

(-) Custos e despesas fixos (=) Lucro 25. Alternativa B. Clculo da MCU ponderada: PRODUTO A B TOTAL MCu R$ 50,00 R$ 80,00
-

PESO Vi = 50% - 50%

-

MEDIA R$ 25,00 R$ 40,00 R$ 65,00

- PE conjunto = R$ 1.550.000.00 + R$ 400.000.00 = 30.000 unidades R$ 65,00 - Combinao de vendas: X - Y - 30.000 u x 50% - 15.000 unidades - cada produto 26. Alternativa E. aceito a proA Cia. Santa Helena teria aumentado seu resultado operacional caso tivesse contribuio posta de exportao, uma vez que a operao lhe renderia uma margem de unitria de R$ 23,94: Preo de Venda R$ 123,00 (-) Custo varivel unitrio 88,33) (R$ (-) Despesa varivel unitria 10.73) (R$ (=) Margem de contribuio unitria R$ 23,94

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE

FIXAO

315 3

Com a exportao, o resultado operacional da companhia teria aumentado em: 15.000 unidades x R$ 23,94 = R$ 359.100,00 Para comprovar, vamos elaborar a Demonstrao de Resultado com a exportao: ELEMENTOS Vendas (+) Exportao (15.000x123,00) (=) Vendas + exportao (-) CPV (-) CPV da exportao (15.000 x 88,33) (=) Resultado Bruto (-) Despesas Operacionais (-) Despesas da exportao (15.000 x 10,73) Resultado Operacional (R$) 16.268.000,00 1.845.000.00 18.113.000,00 (12.640.000,00) (1.324.950.00) 4.148.050,00 (2.120.000,00) (160.950.00) 1.867.100,00

Ora, R$ 1.867.100,00 - R$ 1.508.000,00 = R$ 359.100,00, conforme tnhamos afirmado. Observe que o preo da exportao (R$ 123,00) inferior ao custo mdio da empresa (R$ 152,29), que corresponde diviso do custo total (R$ 12.640.000,00) pela quantidade produzida (83.000 unidades). Apesar disso, a aceitao da proposta de exportao aumenta o lucro da empresa, j que o fato relevante se a MCu da proposta positiva ou no (ver o item 8.3). 27. Alternativa A. I - CUSTEIO POR ABSORO Vendas = 2.000 x 10,00 (-) CPV = 2.000 X 9,00 (*)... (=) Lucro Bruto (-) Despesas fixas (=0 Resultado operacional 20.000,00 . (18.000.00) 2.000,00 (2.000.00) 0,00

(*) - CUSTO UNITRIO MAT MOD CIF varivel CIF fixo (12.000,00 / 4.000) TOTAL

2,00 3,00 1,00 3.00 9,00

316

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

D - CUSTO VARIVEL Vendas = 2.000 x 10,00 (-) CVPV = 2.000 x 6,00 (*) (=) Margem de Contribuio Total (-) Custos Fixos -i- Despesas Fixas (=) Prejuzo Operacional (*) CVPV
MAT MOD CIF TOTAL 2,00 3,00 1.00 6,00

20.000,00 (12.000.00) 8.000,00 (14.000.00) (6.000,00)

28. Alternativa B. necessrio apenas complementar os dados para se obter os valores pedidos do Custo de Produo do Perodo (CPP). As lacunas so preenchidas ou por soma ou por diferena (por exemplo, as compras lquidas de 2000 perfazem R$ 30.000,00j que R$ 33.000,00 - R$ 3.000,00 = R$ 30.000,00) ou por inferncia (por exemplo, o estoque final de matria-prima de 2000 R$ 4.000,00 j que o estoque inicial de matria-prima de 2001 apresenta esse valor). O valor do estoque final de produtos em elaborao de 2000, por inferncia, igual ao estoque inicial de 2001 (R$ 7.000,00). Os valores preenchidos nas lacunas esto em itlico:

2000 Estoque Inicial de MAT (+) Compras Lquidas (=) Subtotal (-) Estoque Final de MAT (=) Matria-Prima (+) MOD (+) CIF (=) CPP (+) Estoque Inicial em Elaborao. (=) Subtotal (-) Estoque Final em Elaborao... (=) CPA 3.000,00 30.000.00 33.000,00 4.000.00 29.000,00

2001 4.000,00 31.000.00 35.000,00

8.000.00

27.000,00 28.000,00 30.000,00 21.000.00 21.000.00 78.000,00 78.000,00 7.000.00 9.000.00 87.000,00 85.000,00 0.00 (7.000.00) 80.000,00 85.000,00

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

317 3

29. Alternativa E. No possvel fabricar todos os produtos, pois: Produto

B

Demanda 20 20
20

J S

Matria-Prima 4 kg/u 5 kg/u 4 kg/u

Consumo 100 kg 80 kg 260 kg

80 kg

TOTAL

Como s existem 180 kg de matria-prima, um dos produtos dever ter sua produo reduzida (se for o J) ou eliminada (se forem o B ou o S). Para solucionar a questo, preciso calcular a razo MCu/Fator limitativo analisado no item 8.5:
Produto B J S P. Veada 800/u 1000/u 700/u C. Varivel 400/u 495/u 300/u Desp. Varivel (10% do P. Venda) 80/u 100/u 70/u MCu 320 405 330 Fator Limitativo 4 kg/u 5 kg/u 4 kg/u MCu/Fator 80 81 82,5

Logo, o produto cuja fabricao ser eliminada o produto B, por ter menor MCu/Fator. No caso, o produto com menor MCu (B) tambm o que tem menor MCu/Fator. Entretanto, se supusssemos que o produto B utilizasse apenas 3,2 kg/u de matria-prima, mantendo a MCu em 320, a sua razo MCu/Fator passaria a ser 320/3,2 = 100 e o produto cuja fabricao deveria ser diminuda seria o J. 30. Alternativa C. Elaborando-se as demonstraes de resultado para os dois cenrios alternativos, vem:

ELEMENTOS: Vendas A prazo A vista TOTAL (-) CV + DV (50% das vendas) (=) Despesas de crdito (5% das vendas a prazo) (-) PDD (2,5% das vendas a prazo no 1 e 5% no 2o) ( - ) Lucro Operacional

1 CENRIO

1 CENRIO

1.200.000,00 1.600.000,00 400.000.00 400.000.00 1.600.000,00 2.000.000,00 (800.000,00) (1.000.000,00)

(60.000,00) (80.000,00)

(30.000.00) 710.000,00

(80.000.00) $40.000,00

O 2o cenrio apresenta um lucro adicional (marginal) de R$ 130.000,00 em relao ao Io.

318

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Captulo 9
1. Alternativa D. Veja definio no item 9.1. 2. Alternativa B. O Custo-Padro (CP) fixado foi: Quantidade Padro: 5 Kg Preo padro: RS 15.000,00 CP = 5 Kg x RS 15.000,00 = R$ 75.000,00 O custo real (CR) foi: Preo Real = 80% x R$ 15.000,00 - R$ 12.000,00 Quantidade Real: 120% x 5 Kg = 6 Kg CR = 6 Kg x RS 12.000,00 = RS 72.000,00 O Custo Real foi inferior ao Custo-Padro, logo a variao foi favorvel. O valor da variao de RS 3.000,00 (RS 75.000,00 - R$ 72.000,00). 3. Alternativa C. O custo-padro (CP) da mo-de-obra direta foi de: 1.000 horas x R$ 1,00 por hora = RS 1.000,00 O custo real (CR) foi de: 1.100 horas x RS 0,90 por hora = RS 990,00 Como CR < CP, a variao total foi de RS 10,00 favorvel.

RESOLUO DAS QUESTES 4 A 9:

CUSTO REAL (R$) 205.000,00 155.000,00 150.000,00 510.000.00 CUSTO PADRO (R$) 200.000,00 160.000,00 140.000,00 500.000,00 5.000,00 5.000,00 10.000,00 15.000,00 VARIAO (R$) FAVORVEL DESFAVORVEL 5.000,00

ITEM MD MOD CIF TOTAIS

VARIAO TOTAL DESFAVORVEL

10.000,00

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

319 3

4. Variao do Material Direto R$ 5.000,00 (desfavorvel) - alternativa . Ver quadro anterior. 5. Variao da Mo-de-Obra Direta (MOD) R$ 5.000,00 (favorvel) - alternativa E. Ver quadro acima. 6. Variao nos Custos Indiretos de Fabricao (CIF) R$ 10.000,00 (desfavorvel) - alternativa A. Ver quadro. 7. Variao Total R$ 10.000,00 (desfavorvel) - alternativa C. Ver quadro. 8. Alternativa B. ELEMENTOS: Estoque Inicial de Produtos Acabados + Custos da Produo: MD 205.000,00 MOD 155.000,00 CIF 150.000.00 (-) Estoque final de Produtos Acabados: (20% do Custo da Produo) (=) CPV (80% do Custo da Produo) VALORES R$ -0-

510.000,00 (102.000,00) 408.000,00

9. Alternativa E. O Estoque Final de Produtos Acabados corresponde a R$ 102.000,00 (20% de R$ 510.000,00) - ver quadro acima. 10.Altemativa D. Custo Padro (-) Custo Real ( - ) Variao Favorvel ELEMENTOS: Estoque Inicial de Produtos Acabados + Custos da Produo: MD 205.000,00 MOD 155.000,00 CIF 135.000.00 (-) Estoque final de Produtos Acabados: (20% de R$ 495.000,00) (=) CPV (80% de R$ 495.000,00) R$ 500.000,00 R$ 495.000,00 R$ 5.000,00 VALORES R$ -0-

495.000,00 (99.000,00) 396.000,00

320

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

1. Alternativa D. A fixao do preo de venda com base no custo pleno corresponde soma do custo de fabricao com as despesas operacionais e com a margem de lucro desejada pela companhia (ver item 10.1). 2. Alternativa C. Custo total de produo (inclui despesas) + Remunerao do capital prprio (=) (*-) Quantidade produzida (=) Preo de venda (*) 20% x R$ 125.000,00 = R$ 25.000,00 3. Alternativa B. O acrscimo percentual do custo de produo corresponder a 30% de 40% do item de custo que foi majorado (mo-de-obra direta), ou seja, 12%. Logo, para manter a margem de lucro, o preo de venda tambm dever ser majorado em 12%, ou seja, aumentar de R$ 1,00 para R$ 1,12. 4. Alternativa A. o mesmo raciocnio da questo anterior. O preo de venda deve ser reajustado em 6% (20% de aumento na mao-de-obra direta e indireta, que representa 30% do total de custo) para manter a rentabilidade, ou seja: I R$ 250,00 x 106% = R$ 265,00 5. Alternativa E. Como o preo da exportao maior que a soma dos custos e despesas variveis por unidade, a empresa deve aceitar o pedido, uma vez que a margem de contribuio unitria positiva. Para comprovar essa afirmao, pode-se montar a demonstrao de resultado nas duas hipteses:
ACEITA NO ACEITA Vendas 2.800 u x R$ 240,00 = RS 672.000,00 R$ 672.000,00 + (500 u x RS 200,00) (-) Custos e Despesas Variveis 2.800 u x RS 180,00 = (RS 504.000,00) RS 504.000,00 + (500 u x RS 180,00) (-)CF+DF = (RS 200.000,00) = (RS 32.000,00) (=) Prejuzo = RS 772.000,00

R$ 135.000,00 RS 25.000.00 (*) R$ 160.000,00 40.000 R$ 4,00

= (R$ 594.000,00) = (RS 200.000,00)

= (RS 22.000,00;

Aceitando o pedido, a empresa reduz seu prejuzo em R$ 10.000,00, valor que corresponde

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

321 3

multiplicao de 500 unidades (vendidas a mais) pela margem de contribuio unitria, que de R$ 20,00 (R$ 200,00 - R$ 180,00). Alternativa D. Custo varivel unitrio (x) (1 + mark-up) (=) Preo sem tributos R$ 120,00 1.75 R$ 210,00

Usando-se a frmula explanada no subitem 10.5.5: Pv = 210,00 + PIS + COFINS + IR + CSLL + CMS Pv = 210,00 + 0,0065 Pv + 0,03 Pv + 0,012 Pv + 0,0108 Pv + 0,12 Pv Pv = 210,00 + 0,1793 Pv Pv-0,1793 Pv = 210,00 0,8207 Pv = 210,00 pv _2iLQL _ 255 88 0,8207 Pv (+) IPI (8%) Pv + IPI Comprovando: Pc (+)PIS (0,0065 x 255,88) (+) COFINS (0,03 x 255,88) (+) IRPJ (0,012 x 255,88) (+) CSLL (0,0108 x 255,88) (+) ICMS (0,12 x 255,88) (=)Pv (+) IPI (8% x 255,88) (=) Pv + IPI 7. Alternativa A. No caso, a nica diferena em relao ao exemplo anterior que a percentagem do IR em relao ao preo de venda, em vez de ser 1,2% (15% x 8%) passar a ser: 20% x 8% a 1,6% Com essa modificao passaremos a ter (substituindo 0,012 Pv por 0,016 Pv para representar o IRPJ): Pv = 210,00 + 0,1833 Pv Pv-0,1833 Pv=r210,00 0,8167 Pv = 210,00 255,88 20.47 276,35

1,66 7,68 3,07 2,76 30.71

210,00

45.88 255,88 20.47 276,35

322

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Pv + IPI = 257,13 + (8% x 257,13) = 277,70 Comprovando: Pc (+)PS (0,0065 x 257,13) (+) COFINS (0,03 x 257,13) (+) IRPJ (0,016x257,13) (+) CSLL (0,0108 x 257,13) (+) ICMS (0,12 x 257,13) ( - ) Pv (+) IPI (8% x 257,13) (=) Pv + IPI 210,00 1,67 7,71 4,11 2,78 30.86

47.13 257,13 20.57 277,70

Alternativa E. Em relao resposta questo n 6, os percentuais do IRPJ e da CSLL em relao ao preo de venda passam a ser, respectivamente, de 3% e de 2% em vez de 1,2% e 1,08%. Logo: Pv = 210,00 + 0,0065 Pv + 0,03 Pv + 0,03 Pv + 0,02 Pv + 0,12 Pv Pv - 210,00 + 0,2065 Pv Pv - 0,2065 Pv = 210,00 0,7935 Pv = 210,00

Pv + IPI = 264,65 + (8% x 264,65 = 21,17) = 285,82 Comprovando: Pc (+)PIS (0,0065 x 264,65) (+) COFINS (0,03 x 264,65) (+) IRPJ (0,03 x 264,65) (+) CSLL (0,02 x 264,65) (+) ICMS (0,12 x 264,65) (=) Pv (+) IPI (8% x 264,65) (=) Pv + IPI 1,72 7,94 7,94 5,29 31.76 54.65 264,65 21.17 285,82 210,00

ANEXO: RESOLUO DOS TESTES DE FIXAO

323 3

Captulo 11
1) Alternativa a ser assinalada: e. Se o saldo do Ativo Diferido, pela sua natureza, no puder ser alocado a outro grupo de contas, poder permanecer no ativo sob essa classificao at sua completa amortizao, sujeito anlise sobre a recuperao de seu valor. Veja o subitem 11.3. Alternativa a - Correta - veja item ri211.3. Alternativa b- Correta - veja item n 2 11.3. e subitem 11.3.5.5. Alternativa c- Correta - veja subitem ns 11.3.4. Alternativa d- Correta - veja item ne 11.3.5. 2) Alternativa a ser assinalada: d. Afirmao I - Verdadeira - veja subitem n211.3.5.1.2. Afirmao II - Falsa - veja subitem ns 11.3.5.1.3, letra d. Afirmao III - Falsa - veja subitem n2 11.3.5.1.3. Afirmao IV - Verdadeira - veja item ne 11.8.3.1.1. 3) Alternativa a ser assinalada: a. As demais alternativas esto incorretas. Veja o subitem 11.3.5.2.2. 4. Alternativa a ser assinalada: b. Afirmao I - Verdadeira - veja subitem n 11.3.5.4. Afirmao II - Falsa - veja subitem na 11.3.5.4. (se forem estornados, no sero computados na base de clculo do IRPJ e da CSLL. Afirmao Hl - Falsa - veja subitem ne 11.3.5.4. Afirmao IV - Verdadeira - veja item ns 11.3.5.4. 5. Alternativa a ser assinalada: c. Veja o item 11.4. Alternativa a - incorreta - veja item n 2 11.4. Alternativa b - incorreta - veja item n 2 11.4 e subitem 11.8.7. Alternativa d - incorreta - veja item n 2 11.4. Alternativa e - incorreta - veja item ne 11.3. 6. Alternativa a ser assinalada: b. Veja o item 11.5. Alternativa a - incorreta - veja item n 2 11.5. Alternativa c - incorreta - veja item n 2 11.5 Alternativa d - incorreta - veja item n 2 11.5. Alternativa e - incorreta - veja item n 2 11.5. 7. Alternativa a ser assinalada: d. Veja o subitem 11.4.1. Alternativa a - incorreta - veja subitem ne 11.4.1.

324

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

Alternativa b - incorreta - veja subitem ne 11.4.1. Alternativa c - incorreta - veja subitem n 11.4.1. Alternativa e - incorreta - veja subitem na 11.4.1. 8. Alternativa a ser assinalada: a. So apenas as aplicaes destinadas negociao e disponveis para venda. Veja o subitem 11.7.1. Alternativa b - Correta - veja subitem ns 11.7.1. Alternativa c - Correta - veja item ns 11.7. Alternativa d - Correta - veja subitem ns 11.7.2. Alternativa e - Correta - veja subitem ns 11.7.1. 9. Alternativa a ser assinalada: c. Veja o item 11.8. Alternativa a - Correta - veja item 11.8. Alternativa b - Correta - veja item 11.8. Alternativa d - Correta - veja item 11.8. Alternativa e - Correta - veja item 11.8. 10. Alternativa a ser assinalada: e. Afirmao I - Verdadeira - veja subitem ne 11.8.8. Afirmao II - Falsa - veja subitem ne 11,8.6. Afirmao DI - Verdadeira - veja subitem ns 11.9.9. Afirmao IV - Falsa - veja subitem ns 11.8.3.1. e ne 11.8.5.

NDICE ALFABTICO-REMISSIVO
A
ALAVANCAGEM OPERACIONAL GRAU DE ANLISE DAS RELAES CUSTO/VOLUME/LUCRO DEFINIO MLTIPLOS PRODUTOS PONTO DE EQUILBRIO
CONCEITO DETERMINAO ALGBRICA

176 176

168 179
170 171

DAS VARIAES DO CUSTO PADRO MISTA NO PREO NA QUANTIDADE APURAO D O RESULTADO EM EMPRESAS INDUSTRIAIS FLUXOGRAMA AVALIAO D O S E S T O Q U E S ASPECTOS FISCAIS DA DE MATERIAIS DE PRODUTOS ACABADOS DE PRODUTOS EM ELABORAO DE SUBPRODUTOS IMPLICAES FISCAIS DA SUBAVALIAO SUPERAVAUAO SISTEMAS DE CUSTOS INTEGRADO E COORDENADO COM O RESTANTE DA ESCRITURAO AVALIAO D A S S A D A S DE MATERIAIS PARA P R O D U O MDIA PONDERADA FIXA PEPSOUFIFO PREO MDIO PONDERADO RESUMO DOS MTODOS UEPSOULIFO

203 203 203 45 46 138 55 115,139 115,139 137 140 140 138 69 66 68 68 68

B
BENS FIXOS DE RENDA DE VENDA NUMERRIOS 1 2 1 1

326

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

c
CLCULO DO C U S T O DA MO-DE-OBRA DIRETA CAPITAIS DE TERCEIROS DBITOS DE
FINANCIAMENTO FUNCIONAMENTO

75 2
2 2

PRPRIOS CAPITAL REALIZADO RESERVAS DE LUCROS RESERVAS DE REAVALIAO LUCROS ACUMULADOS RESERVAS DE CAPITAL COMBINAO DE VENDAS CONTABILIDADE DE CUSTOS RELAO COM A CONTABILIDADE GERAL DEPARTAMENTALIZAO INTEGRAO COM A CONTABILIDADE GERAL GERAL RELAO COM A CONTABILIDADE DE CUSTOS INTEGRAO COM A CONTABILIDADE DE CUSTOS GERENCIAL CONTRIBUIO PARA O FINANCIAMENTO DA S E G U R I D A D E SOCIAL - COFINS RECUPERVEL NO RECUPERVEL INCIDNCIA CUMULATIVA INCIDNCIA NO CUMULATIVA REPERCUSSO NA FIXAO DO PREO DE VENDA CONTRIBUIES SOCIAIS RECUPERVEIS NO RECUPERVEIS CO-PRODUTOS MTODOS PARA ATRIBUIO DOS CUSTOS COMUNS AOS DA IGUALDADE DO LUCRO BRUTO DO VALOR DAS VENDAS (VALOR DE MERCADO) DO VOLUME PRODUZIDO (CUSTO MDIO UNITRIO) DO VOLUME PRODUZIDO PONDERADO C R D I T O S DE FINANCIAMENTO FUNCIONAMENTO CUSTEIO ABC PADRO POR ABSORO COMPARAO COM O CUSTEIO VARIVEL DETERMINAO NO QUE CONSISTE VARIVEL COMPARAO COM O CUSTEIO POR ABSORO DEFINIO DESVANTAGENS DO VANTAGENS DO C U S T O (S) ANLISE DA RELAAO CUSTO/VOLUME/LUCRO CONCEITO CONJUNTOS CONTABILIZAO

2 2 2 2 2 179

9 99 38,132 9,10 38 11 56, 60 56 56, 60 56, 60 218 56,60 56

134 132 133 134 2 2 141 29,195 160 37 27 160 159 168 162 168 16 136

NDICE ALFABTICO-REMSSIVO

327

CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO

FORMAS DE RATEIO DOS NOS DEPARTAMENTOS PREDETERMINAO

CRITRIOS DE RATEIO AOS CO-PRODUTOS DEFINIO DE AQUISIO DE MATERIAIS DIRETOS DE CONVERSO OU TRANSFORMAO DE PRODUO DO PERODO GASTOS GERAIS DE FABRICAO - (VER CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO) MO-DE-OBRA DIRETA MATERIAL DIRETO DIRETOS DOS PRODUTOS ACABADOS VENDIDOS FIXOS HIPTESES DE COMPORTAMENTO DOS IMPORTNCIA DA DISTINO ENTRE CUSTO E DESPESA INDIRETOS MISTOS PADRO ANLISE DAS VARIAES CORRENTE DEFINIO ESTIMADO IDEAL POR DEGRAUS ORDEM PROCESSO PRIMRIO SEMEFIXOS OU POR DEGRAUS SEMIVARIVES UNITRIOS GRFICO VARIVEIS

131, 132 . 131 . 55 27 26 74 55 21 40 40 22 23 48 21 23 202 196 195 195 195 23 112 112 27 23 22 25 22

26, 27,80

81 83,100 a 102 106

D
DEPARTAMENTALIZAO - VER DEPARTAMENTO <S) DEPARTAMENTO (S)
CONCEITO CONTABILIZAO DOS CUSTOS DEPARTAMENTALIZADOS OBJETIVO RATEIO .... PRODUO EQUIVALENTE TRATAMENTO CONTBIL DAS ADIES PERDAS 99 102 100 83 124 126 126,129

DESEMBOLSO DESPESA (S)

15
16 48 26 26

CONCEITO DISTINO ENTRE CUSTO(S) FIXAS VARIVEIS

328

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

E
ENCARGOS SOBRE A MO-DE-OBRA ESCRITURAO CONTBIL ESTOQUES
CONCEITOS BSICOS ASPECTOS FISCAIS CRITRIO CUSTO MDIO
MATERIAIS PRODUTOS ACABADOS PRODUTOS EM ELABORAO

75
3 138
66 a 73 115 a 124 1 1 5 a 124
66

CRITRIO PEPS
MATERIAIS PRODUTOS ACABADOS PRODUTOS EM ELABORAO 1 1 5 a 124 115 a 124 67

CRITRIO UEPS
MATERIAIS

MATERIAIS PRODUTOS ACABADOS PRODUTOS EM ELABORAO SUBPRODUTOS

55 115 a 124 115 a 124 137

F
FICHA DE CONTROLE DE ESTOQUE
PREO MDIO PONDERADO
FIXO 71,73
70

FLUXOGRAMA DE CUSTOS FOLHA DE PAGAMENTO

CONTABILIZAO MO-DE-OBRA
DIRETA CLCULO INDIRETA OUTROS GASTOS

PRIMEIRO QUE ENTRA, PRIMEIRO QUE SAI LTIMO QUE ENTRA, PRIMEIRO QUE SAI

MVEL

'

72

46
77

72 72

74 73 74

PESSOAL NO LIGADO PRODUO

74

78

G
GASTOS GRAU DE ALAVANCAGEM OPERACIONAL
CONCEITO 15

176

H
HIPTESES DE COMPORTAMENTO DOS CUSTOS 23

I
INTEGRAO DA CONTABILIDADE GERAL COM A CONTABILIDADE DE CUSTOS 38,132

NDICE

ALFABTICO-REMSSIVO

329

I N V E S T I M E N T O (S) CONCEITO NA INDSTRIA

16

L
LUCRO ANLISE DA RELAO CUSTO/VOLUME/LUCRO LUCRO B R U T O t MO-DE-OBRA DIRETA
CLCULO DO CUSTO CLASSIFICAO CONTBIL CONTABILIZAAO DA FOLHA DE PAGAMENTO DA CONCEITUAO TEMPO 75 74 77 74

168 45 M

oaoso

74
75 77 74 78

ENCARGOS SOCIAIS

INDIRETA
CONTABILIZAO DA FOLHA DE PAGAMENTO DA CONCEITUAO GASTOS RELACIONADOS COM A

MARGEM DE CONTRIBUIO TOTAL UNITRIA M A R G E M DE S E G U R A N A MATERIAL D I R E T O AVALIAAO

DAS SADAS PARA A PRODUO DOS ESTOQUES

159 165 178

66 67

CONCEITO CUSTO DE AQUISIO M O D I F I C A E S NA LEI D A S S/A E F E T U A D A S PELAS LEIS Ns 11.638/2007 E 11.941/2009

55 55 225 a 267

F
PADRO I N T E R N A C I O N A L D E CONTABILIDADE CONVERGNCIA PARA PADRES INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE APLICAO DAS NOVAS DISPOSIES CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE LEGISLAO SOCIETRIA RECEITA FEDERAL DO BRASIL ASPECTOS TRIBUTRIOS ARRENDAMENTO MERCANTIL COMPENSAO DE PREJUZOS NO-OPERACIONAIS COFINS CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO (CSLL) CRITRIOS CONTBEIS DIFERENCIADOS RESERVAS DE CAPITAL ESCRITURAO LIVROS E REGISTROS AUXILIARES JUROS SOBRE O CAPITAL PRPRIO LEASING OPERAES DE CRDITO

226, 261 262 261 262 253 a 260 260-261 256 253,256 253, 256 253 254 257 257 256 260-261 260, 261

330

CONTAB !L D ADE DE CUSTOS

LUCRO PRESUMIDO BALANO PATRIMONIAL ATIVO AVALIAO PERMANENTE DE RECUPERAO CRITRIOS DE AVALIAO DIFERIDO EQUIVALNCIA PATRIMONIAL INTANGVEL VALOR JUSTO NOVA ESTRUTURA PASSIVO CRITRIOS DE AVALIAO PATRIMNIO LQUIDO AJUSTES DE AVALIAO PATRIMONIAL PREJUZOS ACUMULADOS RESERVAS DE CAPITAL LUCROS REAVALIAO COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS (CPC) CRITRIOS DE AVALIAO DO ATIVO PASSIVO DEMONSTRAES FLUXOS DE CAIXA RESULTADO DO EXERCCIO VALOR ADICIONADO EQUIVALNCIA PATRIMONIAL OBJETIVOS SOCIEDADE DE GRANDE PORTE PATRIMNIO D A E M P R E S A I N D U S T R I A L P E R D A (S) CONCETTO DE MATERIAIS
NORMAIS E ANORMAIS RECUPERAO DE

NA DEPARTAMENTALIZAO P O N T O D E EQUILBRIO ALTERAO DO CONCEITO DETERMINAO ALGBRICA MLTIPLOS PRODUTOS RELAES ENTRE OS PONTOS DE EQUIUBRIO
CONTBIL, E C O N M I C O E F I N A N C E I R O

PREO D E R E P O S I O PREO D E V E N D A ASPECTOS TRIBUTRIOS FIXAO COM BASE

NO CUSTO DE TRANSFORMAO MARGINAL (VAR1AVEL) PLENO (POR ABSORO) NO R E N D I M E N T O S O B R E O CAPITAL E M P R E G A D O

PREO M D I O P O N D E R A D O FDO PREO M D I O P O N D E R A D O M V E L P R E D E T E R M I N A O D O S CIF COMPATIBILIZAO COM OS CIF EFETIVOS CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO

NDICE

ALFABTICO-REMSSIVO

331

PREVISO DOS C3F PREDETERMINADOS RAZES PARA USO DA TAXA DE

106 108

P R I M E I R O QUE ENTRA, P R I M E I R O QUE SAI (PEPS OU FIFO) PRINCPIO C O N T B I L D A COMPETNCIA. CONFRONTAO REALIZAO DA RECEITA PRODUO DECISES QUANDO H LIMITAO DA CAPACIDADE PRODUTIVA P R O D U O CONJUNTA CONCEITO P R O D U O EQUIVALENTE CONCEITO DIFERENTES GRAUS DE ACABAMENTO DOS ITENS DE CUSTO EXISTNCIA DE ESTOQUE INICIAL DE PRODUTOS EM ELABORAO NA DEPARTAMENTALIZAO P R O G R A M A DE I N T E G R A O S O C I A L - PIS RECUPERVEL NO RECUPERVEL INCIDNCIA CUMULATIVA INCIDNCIA NO CUMULATIVA REPERCUSSO NA FIXAO DO PREO

66,72 28 28 28 181 130 115 116 a 126 117 124 56,60 56 56, 60 56, 60 218

R
RATEIO DOS CUSTOS INDIRETOS DE FABRICAO NA DEPARTAMENTALIZAO RECUPERAO DE P E R D A S RELAES E N T R E O S P O N T O S D E E Q U I L B R I O CONTBIL, ECONMICO E FINANCEIRO RESOLUES D O S TESTES DE FIXAO CAPTULO 1 CAPTULO 2 CAPTULOS CAPTULO 4 CAPTULO 5 CAPTULO 6 CAPTULO 7 CAPTULO 8 CAPTULO 9 CAPTULO 10 CAPITULO 11 RKW 80 83,100,101 73 174 269 270 271 271 277 281 292 305 318 320 323 210

s
SUBPRODUTOS AVALIAO DOS ESTOQUES DEFINIO SUCATAS DEFINIO TRATAMENTO CONTBIL 137 131 131 138

T
T E R M I N O L O G I A CONTBIL CUSTO (S) DESEMBOLSO DESPESA EXEMPLOS PRTICOS DE CLASSIFICAO GASTO INVESTIMENTO (S) PERDA T E S T E S D E FIXAO CAPTULO 1 CAPTULO 2 CAPTULO 3 CAPTULO CAPTULO 5 CAPTULO CAPTULO 7 CAPTULO CAPTULO CAPTULO 10 TRIBUTOS RECUPERVEIS NO RECUPERVEIS

16 15 16

15 16 17

6 13 19 29 49 83 145 183 205 220

56 56

U
LTIMO QUE ENTRA, P R I M E I R O QUE S A I (UEPS OU L1FO) 67,72

V
VALORES IMATERIAIS V E N D A S LQUIDAS VOLUME ANLISE DAS RELAES CUSTO/VOLUME/LUCRO
2 40

168