BLACK     COLOR

CONTENIDO

Informe Especial
Métodos de Valuación de Existencias (Primera Parte) E1
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Consultas Contables
» Activo fijo registrado por error como existencia E5
» Transacciones conjuntas E6

Informe Especial

Métodos de Valuación de Existencias

n Introducción
El párrafo 6 de la NIC 2 Existencias (mo-
dificada en 2003), las define como activos:
(i) poseídos para ser vendidos en el curso
normal de la explotación; (ii) en proceso de
producción para ser vendidas; (iii) en forma
de materiales o suministros, para ser con-
sumidos en el proceso de producción o en
suministro de servicios.
Sobre el particular, cabe referir que si
bien inicialmente todas las existencias se
reconocen al costo, éste ostenta diferentes
valores ya sea porque provienen de compras
pasadas, es decir, corresponden a períodos
anteriores o a proveedores diferentes. Ahora
bien, teniendo en cuenta la diversidad de
costos unitarios para un mismo bien, la
pregunta en este caso es: ¿cuál es el valor
que corresponde asignárseles cuando se
enajenen o consuman?
La respuesta a dicha pregunta encuen-
tra fundamentación en las Fórmulas de
Costeo o también conocidas como
métodos de Valuación de Existencias.
Cabe indicar que las empresas deben elegir
un método para valorizar sus inventarios
adecuadamente, y para hacerlo existen
factores que deben ser tomados en con-
sideración, tal como los que se refieren a
continuación:
– Los métodos que se emplean frecuente-
mente en alguna actividad específica.
– La frecuencia en las variaciones de los
precios.
– La frecuencia de las compras.
– La relación de los precios de venta con
los costos que corresponden a esos
precios.
– La diversidad de partidas en los inventarios.
– Qué método produce una valuación de
los inventarios que se aproxime más al
valor real del inventario.
(Primera Parte)
El método escogido para valorizar las
existencias incidirá directamente tanto en
el costo de ventas o gasto según corres-
ponda, como en el valor del inventario
final de las mercaderías o materiales. Es
evidente por ende, que también incide en la
determinación del resultado conotable, que
constituye la base para determinar la Renta
Neta Imponible.
En función a las consideraciones antes
expuestas, el presente Informe Especial desa-
rrollará los principales aspectos regulados en
la Normativa Contable sobre los métodos de
valuación de existencias, realizándose a su vez
el respectivo análisis de la normativa tributa-
ria, finalizando con un caso práctico en el cual,
para un único planteamiento, se aplican los
métodos de valuación PEPs y PROMEDIO, a
fin que se aprecie su variación en la afectación
a resultados así como su valor final.
I. Normativa contable sobre valua-
cion de existencias
1.1. Valuación Inicial
Al hablar de valuación nos referimos al
hecho de asignar a los bienes y dere-
chos un importe monetario, es decir, a
la medición que necesariamente debe
efectuarse sobre los recursos de ma-
nera tal que se cuantifique en una cifra
que represente su valor en un momento
dado. En el caso concreto de un activo,
Kieso y Weigandt opinan debe registrar-
se a un Valor de Entrada equivalente
al valor justo de mercado de aquello
a que se renuncia para adquirirlo, o a
su propio valor justo de mercado; lo
que resulte más evidente. Esta opinión
es la base principal de la contabilidad
que dado su objetividad emplea como
criterio el Costo como base para valuar
los bienes; basándonos en el hecho que
el precio pagado o por pagarse mide
mejor el valor (justo de mercado) que
tiene el activo en ese momento (fecha
de la adquisición).
El Costo representa el precio de cambio
convenido entre el comprador y el ven-
dedor en una economía relativamente
libre, es decir, el valor de mercado de
las cosas adquiridas por la empresa en
la fecha de dicho acto (adquisición). El
costo corriente, que representa el im-
porte que una empresa habría tenido
que pagar hoy para obtener el bien, es
igual al costo histórico. Por lo tanto,
se entiende que el valor se determina
por las fuerzas del mercado, o cuando
menos, mediante una transacción de
libre competencia negociada.
Consecuencia de lo anterior, el trata-
miento dispensado a las partidas que
conforman las Existencias resulta igual
a la realizada a muchas otras partidas,
aplicándose, a efecto de asignar un
valor, el criterio del Costo (1). Sobre el
particular, cabe referir que el párrafo 10
de la NIC 2, refiere que el costo de las
existencias comprenderá todos los
costos derivados de la adquisición
y transformación de las mismas,
así como otros costos en los que
se haya incurrido para darles su
condición y ubicación actuales.
Específicamente, el párrafo 11 de la
referida NIC, estipula que el costo de
adquisición de las existencias compren-
derá el precio de compra, los aranceles
de importación y otros impuestos (que
no sean recuperables posteriormente
de las autoridades fiscales) (2) , los
transportes, el almacenamiento y otros
costos directamente atribuibles a la
adquisición de las mercaderías, los
materiales o los servicios. Los descuen-

INFORMATIVO 1ra. quincena, JUNIO 2008

CABALLERO BUSTAMANTE REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA E1

Informativo Contabilidad y Auditoría
tos comerciales (3), las rebajas y otras
partidas similares se deducirán para
determinar el costo de adquisición.
Como se ha visto, el criterio principal es
que inicialmente todas las existencias
deberán contabilizarse por el monto
total de los esfuerzos incurridos para
adquirir o producir dichos bienes y colo-
carlos en la ubicación y condición actual,
listos para su transferencia o consumo,
por tratarse de conceptos verificables.
Lo anterior en razón al hecho que la
compra o la producción es el medio
normal por el cual se obtienen bienes,
sin embargo, ésta no es la única forma,
ya que existen otras formas en que
pueden ingresar bienes al patrimonio de
una empresa, tal como donaciones, en
cuyo caso, al no existir un valor objeti-
vo verificable, debe reconocerse como
valor del bien, su valor de mercado a la
fecha de ingreso del mismo.
En otras palabras el costo de las Exis-
tencias al ser adquiridas, producidas
o incorporadas al patrimonio de la
empresa queda expresada matemáti-
camente de la siguiente forma:
Costo de Compra
Costo de o Costo de Otros
Existencias = Fabricación o + costos
Valor de Mercado necesarios
(según corresponda)
1.1.1. Los gastos de distribución de
la mercadería y los gastos de admi-
nistración, ¿forman parte del costo
de las existencias?
Cabe señalar que, los desembolsos en
que la empresa incurre con ocasión de la
distribución de la mercaderías, es decir,
luego de la venta; deben considerarse
como un gasto normal de operación en
el estado de resultados y no formar parte
del costo de los bienes vendidos. Nor-
malmente los gastos de administración
tampoco forman parte del costo debido
al hecho que tienen poca relación con la
adquisición o producción de los bienes.
1.2. Valuación de las Salidas de Exis-
tencias
Las fórmulas de costeo o métodos de
valuación de existencias, resuelven el
problema que surge para determinar el
valor de salida de bienes de un mismo
tipo que tienen costos unitarios diver-
sos. En efecto, nos encontramos frente
a la determinación del valor de salida
de las existencias vendidas, consumi-
das, transferidas o empleadas por las
empresas, a la cual debe asignársele un
valor de salida que si no puede determi-
narse específicamente debe calculársele
aproximadamente de acuerdo a lo que
la NIC 2 llama Fórmulas de Costeo.
1ra. quincena, JUNIO 2008
E2 REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA
BLACK     COLOR
1.2.1. Métodos a aplicar
Estos métodos tienen características
propias y tratan de adecuarse a las
necesidades específicas de las empre-
sas o del momento económico (4). En
resumen, no se trata de una modifica-
ción al principio del costo, sino por el
contrario, de modalidades o métodos
de mantener al costo, durante el ejerci-
cio, las existencias adquiridas, según la
naturaleza de los bienes que se vendan,
tal como se señala a continuación:
a) Para BIENES DISTINTOS o UNI-
COS, de precio alto y bajo volumen
se emplea la fórmula de la Identifi-
cación Específica. De acuerdo con
el párrafo 23 de la NIC 2, resulta
aplicable a productos que no sean
habitualmente intercambiables,
así como de los bienes y servicios
producidos y segregados para
proyectos específicos, los cuales se
determinarán a través del método
de identificación específica de sus
costos individuales.
Es decir, el método de Identificación
Específica se utiliza en el caso de
productos especiales únicos diferen-
ciables, con matices distintivos entre
sí, de precio alto y bajo volumen.
Dicho de otro modo, resulta útil para
empresas que pueden identificar
sus productos mediante un número
especial de serie o modelo, o bien,
para empresas que manejan un
número reducido de mercaderías.
Ejemplo típico de este tipo de mer-
caderías serían pinturas valiosas,
joyas, inmuebles o importadores
de maquinarias o carros a pedido.
b) Para BIENES HOMOGÉNEOS
El párrafo 25 de la NIC 2 señala res-
pecto a las fórmulas de costeo, que
el costo de las existencias, distintas
de las tratadas en el párrafo 23, se
determinarán utilizando ya sea el
métodos PEPs o el método Promedio
Ponderado. Cabe resaltar que, la mo-
dificación efectuada a la NIC en el año
2003 eliminó el tratamiento alternativo
permitido, referido al método UEPS.
• PEPS (Primeras Entradas, Pri-
meras Salidas o FIFO, First In
First Out): se basa en la suposi-
ción que los primeros artículos en
entrar son los primeros artículos
en salir, por lo que las existencias
al finalizar cada ejercicio son las úl-
timas quedando registradas a los
últimos precios de adquisición.
Aclaremos que el flujo de costos
no coincidirá necesariamente,
con el flujo real de materiales o
mercaderías; es decir, los costos
más antiguos son los primeros
que se usan para propósitos de
contabilidad, independientemen-
te del verdadero flujo físico de
existencias, sin embargo, este
método podría ser especialmente
cierto cuando se trata de artículos
perecederos.
• Promedio Ponderado: Requie-
re considerar las cantidades de
unidades incorporadas con dis-
tintos precios, de tal forma que
se le dé importancia al volumen
de las unidades producidas; pos-
teriormente la suma de precios
totales se divide entre el total de
unidades. Este promedio según
el párrafo 27 de la NIC 2, puede
ser quincenal, mensual, según
lo determine la empresa, sin
embargo, cuando se determina
al recibirse una nueva compra
realizada, se le denominará pro-
medio ponderado móvil.
Este método, teóricamente deter-
mina un nuevo costo unitario, este
puede ser más bajo o más alto,
que el costo medio existente, es
decir este método tiende a nivelar
las fluctuaciones de los costos
unitarios establecidos cuando se
mueven hacia arriba y hacia aba-
jo. Podríamos usar este método
cuando un inventario se compone
de muchos materiales pequeños y
homogéneos, es lógico suponer
que los materiales utilizados o que
aún se encuentran en inventarios,
probablemente sean una mezcla
de todos los materiales.
El procedimiento para valuar los
inventarios bajo el método pro-
medio, es considerar que cuando
se reciben materiales o mercade-
rías disponibles para la venta o
consumo, la cantidad recibida se
suma al saldo de las existencias.
Este total se divide entre el total
de unidades disponibles también
para la venta o consumo. El nue-
vo precio promedio resultante se
emplea entonces para valorizar
la salida de las existencias y el
inventario al final de un periodo.
Una regia que debe ser recorda-
da al utilizar este método es que
no se calculan nuevos precios
promedio a menos que no se
haga una nueva compra.
Veamos el siguiente ejemplo:
Inventario
inicial 15 unidades - costo unitario: S/. 140 S/. 2,100
Compra 37 unidades - costo unitario: S/. 135 S/. 4,995
2,100 + 4,995 7,095
Costo Promedio = –––––––––––– = ––––– = S/. 136.44
5 + 37 52
INFORMATIVO
CABALLERO BUSTAMANTE

De este cálculo resulta obvio
que el costo unitario de las mer-
caderías respecto de las últimas
compras se incrementa en una
pequeña cantidad como conse-
cuencia que el inventario inicial
en unidades no era significativo
respecto a la última compra.
FÓRMULAS DE COSTEO
IDENTIFICACIÓN ESPECÍFICA TRATAMIENTO
(Bienes Únicos) (Bienes Homogéneos)
REGISTRO POR – PEPS (FIFO)
CADA UNIDAD – PROMEDIO
O LOTE PONDERADO
1.2.2. Sistemas de Valuación o
Técnicas de Valuación
Son procedimientos estimativos de va-
luación de los bienes de cambio, que no
reemplazan eficazmente a las fórmulas de
costeo, sino que se aplican como alterna-
tivas para casos especiales dependiendo
de la actividad que realiza la empresa.
Se encuentra regulado en el párrafo 21
de la NIC 2, y podrán ser utilizados por
conveniencia siempre que el resultado
de aplicarlos se aproxime al costo.
Dichos sistemas son (i) Costo Estándar,
y (ii) Método de los minoristas.
a. Método del costo estándar: Son uti-
lizados a partir de niveles normales
de consumo de materias primas,
suministros, mano de obra, eficien-
cia y utilización de la capacidad. Las
condiciones de cálculo se revisarán
de forma regular y, si es preciso, se
cambiarán los estándares siempre
y cuando esas condiciones hayan
variado.
b. Método de los minoristas: Se utiliza
por lo general en el sector comercial
al por menor. El costo de los inven-
tarios se determinará deduciendo,
del precio de venta del artículo en
cuestión, un porcentaje apropiado
de margen bruto.
1.2.3. Posibilidad de aplicar dife-
rentes fórmulas de costeo
Uno de los principios que debe tenerse
presente es la Consistencia o Uniformi-
dad, por la cual según nuestro PCGR
“los principios generales, cuando fue-
ren aplicables y las normas particulares
–principios de valuación– utilizados
para formular los estados financieros
de un determinado ente deben ser apli-
cados uniformemente de un ejercicio a
otro”. Situación ésta que significa que
para que la información contable sea
útil se requiere que en el caso particular
de la valuación de los inventarios las
fórmulas o técnicas permanezcan en
INFORMATIVO
CABALLERO BUSTAMANTE
BLACK     COLOR
Informe Contable
el tiempo, lo cual no significa que en
el futuro no se pueda cambiar si las
circunstancias cambian.
Visto esto, el párrafo 25 de la NIC 2,
refiera la posibilidad que la empresa
utilice métodos distintos de valuación
según la naturaleza o uso de las exis-
tencias. Así, se regula que se utilizará la
misma fórmula de costo para todas las
existencias que tengan una naturaleza y
uso similares dentro de la misma. Por
el contrario, las existencias con una
naturaleza o uso diferente, puede estar
justificada la utilización de fórmulas de
costo también diferentes.
Sobre el particular precisa el párrafo 26,
que por ejemplo dentro de la misma
entidad, las existencias utilizadas en un
segmento del negocio pueden tener un
uso diferente del que se da al mismo
tipo de existencias, en otro segmento del
negocio. Sin perjuicio de lo anterior, la
diferencia en la ubicación geográfica de
las existencias (o en las reglas fiscales
correspondientes) no es, por sí misma,
motivo suficiente para justificar el uso
de fórmulas de coste diferentes.
Así por ejemplo, las diferentes líneas de
productos de una empresa que vende
gran cantidad de bienes intercambia-
bles deben ser valuadas mediante una
misma fórmula, sin embargo, respecto
de los suministros que pudiese tener,
dado que no se destinan a la venta pue-
de aplicárseles otra fórmula. En función
a lo expuesto, es perfectamente válido
que una empresa comercial, aplique
por ejemplo el método Promedio para
sus Mercaderías y el método PEPs para
los Suministros Diversos.
APLICACIÓN DE FÓRMULAS DE COSTEO
DE EXISTENCIAS
Naturaleza o uso Misma fórmula de
similar costeo.
Naturaleza o usos Diferentes fórmulas
diferentes de costeo.
II. Normativa tributaria
2.1. Costo Computable
2.1.1. Categorías de costo compu-
table
A nivel tributario, procede referir que el
artículo 20º del TUO de la Ley del Impues-
to a la Renta, dispone que la Renta Bruta
está constituida por el conjunto de ingre-
sos afectos al impuesto que se obtengan
en el ejercicio gravable. Cuando tales
ingresos provengan de la enajenación de
bienes, la renta bruta estará dada por la
diferencia existente entre el ingreso neto
total proveniente de dichas operaciones
1ra. quincena, JUNIO 2008
REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA
y el costo computable. Al respecto, cabe
indicar que por costo computable de los
bienes enajenados se entenderá el costo
de adquisición, producción, construcción
o, en su caso, el valor de ingreso al patri-
monio o valor en el último inventario.
2.1.2. Aplicación supletoria de la
normativa contable
Las normas tributarias recogen ele-
mentos y definiciones señaladas en las
normas contables, al ser ésta la ciencia
que en estricto define y conceptualiza
su definición. Es en virtud de dicho
fundamento que el inciso e) del artí-
culo 11º del Reglamento de la Ley del
IR, regula expresamente que para la
determinación del costo computable
de los bienes o servicios, se tendrán
en cuenta supletoriamente las Normas
Internacionales de Contabilidad y los
Principios de Contabilidad Generalmen-
te Aceptados, en tanto no se opongan a
lo dispuesto en esta Ley y su Reglamen-
to. Cabe resaltar que esta disposición
tributaria, reitera en forma expresa que
la determinación de la Renta Empresa-
rial, específicamente para nuestro caso,
Costo Computable, tiene como base
fundamental las Normas Contables y
sobre ellas procede efectuar los ajustes
respectivos cuando surjan diferencias
respecto al Tratamiento Contable. Así,
para el caso de costo computable de
las Existencias se tendrá que observar
las disposiciones de la NIC 2.
Es importante señalar que si bien las
normas tributarias efectúan la utiliza-
ción de términos y conceptos contables
a efecto de otorgar el tratamiento en
cuanto a la determinación del costo
computable, la legislación del IR puede
otorgar una conceptualización distinta a
tales términos a efecto de proporcionar
un tratamiento especifico para efectos
del impuesto (5). A manera de ejem-
plo, mediante la RTF Nº 0591-4-2002
(31.01.2002) se recordó que el valor de
los bienes es el importe consignado en
la factura del proveedor del exterior y
no el que figura en la DUA, así como
la RTF Nº 1229-2-2002 (07.02.2002) re-
ferida a subproductos que señala que
en el caso de productos residuales el
reconocimiento de un activo debe cum-
plir con ciertos requisitos por lo que no
debe reconocerse si no hay certidum-
bre. Cabe señalar que de presentarse
situaciones no contempladas en la Ley
del IR y su norma reglamentaria, tales
términos deberán ser conceptualizados
de acuerdo a las normas que dan origen
a tales conceptos, remitiéndose en tal
sentido a las normas contables.
Esquemáticamente, la definición de las
categorías de costo computable se
muestran a continuación.
E3
 BLACK     COLOR

Informativo Contabilidad y Auditoría

CATEGORÍAS DE COSTO COMPUTABLE
A título oneroso
Adquiridos a
terceros
A título gratuito o a pre-
cio no determinado
Producidos o Costo de Producción o
Construidos Construcción
Adicionalmente, también se menciona
como Costo Computable al Valor en
el último inventario. No obstante, tal
como analizaremos en el sub-numeral
siguiente, no corresponde a una ca-
tegoría de costo sino que precisa la
valuación de las existencias.
2.2. Valor en el último inventario
De conformidad con el numeral 4 del lite-
ral a) del artículo 11º del Reglamento de la
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Ley del IR, uno de los sistemas de determi-
nación del costo computable lo constituye
la determinación a través del valor en el
último inventario aplicable, calculado en
función a alguno de los métodos de va-
luación aceptados tributariamente y que
se desarrollan en el numeral siguiente.
Si bien la norma no se presenta clara,
podemos señalar que entendemos que
su alcance se orienta a precisar que la
determinación del costo computable de
las existencias que salen de la empresa
se efectúa en función al valor que tie-
nen los inventarios según el método de
valuación que hubiere optado aplicar,
en la medida en que tal método resul-
te aceptable para efectos tributarios.
Es decir, no implica una categoría de
costo diferente a las mencionadas
anteriormente relacionadas con valo-
res de ingreso (costo de adquisición,
producción o construcción y/o valor
de ingreso al patrimonio), sino más
bien complementa dichos conceptos,
precisando que si bien el costo original
está determinado en función a dichas
categorías, el mismo puede variar a una
fecha determinada en función al méto-
do de valuación que se haya elegido.
VALOR EN EL ÚLTIMO INVENTARIO
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
1º : No es una categoría más de Costo Compu-
table.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
2º : Implica que el costo de las existencias tiene
como valor de salida, el calculado según un
Método de Valuación.
Como se ha podido apreciar, la con-
ceptualización del costo computable de
los bienes, para efectos del Impuesto a
2.3. Métodos de Valuación de Existen-
Costo de Adquisición:
Contraprestación pagada más costos y/o
gastos vinculados.
Valor de Ingreso al Patrimonio: Valor
de Mercado.
– Materiales Directos.
– Mano de Obra Directa.
– Gastos indirectos de fabricación.
la Renta, se encuentra supeditada a la
esencia de la operación con la cual se
relacione. Cabe señalar, que indepen-
dientemente a que los bienes hayan
sido transferidos a título oneroso o
gratuito, éstos deberán ser valuados
de acuerdo con las normas que rigen
su conceptualización como tal, depen-
diendo de cada caso en particular.
CONCLUSIÓN
Las normas contables y tributarias concilian sus
tratamientos otorgados en cuanto a la concepción
del costo computable.
FÓRMULAS DE COSTEO DE EXISTENCIAS
Párrafo 23 de la
NIC 2: Existencias
Para existencias que:
• No se usen para una u otra
actividad.
IDENTIFICACIÓN
• Bienes y servicios produ- ESPECÍFICA
cidos y separados para
proyectos específicos.
• PRIMERAS ENTRA-
Párrafo 25 DAS, PRIMERAS
Demás
de la NIC 2: SALIDAS
existencias
Existencias • PROMEDIO PONDE-
RADO
Cabe indicar que el último párrafo del
artículo 35º del RLIR, regula que en el
transcurso del ejercicio gravable, los
deudores tributarios podrán llevar un
sistema de costo estándar que se adapte
a su giro, pero al formular cualquier
balance para el IR deberán valorar
sus existencias al costo real.
NOTAS
(1) De conformidad con lo expresado en el Título
II del Plan Contable General Revisado, “el valor
de costo constituye el criterio principal y básico
de valuación que condiciona la formulación de
los estados financieros llamados de situación,
en correspondencia también con el concepto
de “empresa en marcha”, razón por la cual esta
norma adquiere el carácter de principio”.
cias aceptados tributariamente
El artículo 62º de la Ley del Impuesto a
la Renta señala que los contribuyentes,
empresas o sociedades que, en razón
de la actividad que desarrollen, deban
practicar inventario, valuarán sus exis-
tencias por su costo de adquisición o
producción adoptando cualquiera de
los siguientes métodos, siempre que se
apliquen uniformemente de ejercicio en
ejercicio:
a) Primeras Entradas, Primeras Salidas
(PEPS).
b) Promedio Diario, Mensual o Anual
(PONDERADO O MÓVIL).
c) Identificación Específica.
d) Inventario al Detalle o al por Menor.
e) Existencias Básicas.
No se puede variar el método de valua-
ción de existencias sin autorización de la
SUNAT y surtirá efecto a partir del ejerci-
cio siguiente a aquél en que se otorgue
la aprobación, previa realización de los
ajustes que dicha entidad determine.
Gráficamente el tratamiento contable
y tributario de las fórmulas de costeo
o métodos de valuación de existencias
se presenta de la forma siguiente:
Tributariamente, de conformidad con el Ar-
tículo 62º de la Ley del Impuesto a la Renta
para la valuación de existencias son aceptados
cualquiera de los siguientes métodos:
• IDENTIFICACIÓN ESPECÍFICA
• PRIMERAS ENTRADAS, PRIMERAS SALI-
DAS
• PROMEDIO, DIARIO, MENSUAL O ANUAL
(PROMEDIO PONDERADO)
• INVENTARIO AL DETALLE O POR MENOR
• EXISTENCIAS BÁSICAS
(2) Adviértase que el IGV sí es un impuesto recupe-
rable en el caso que el adquirente tenga derecho
al crédito fiscal.
(3) En el caso de descuento financiero, éste reper-
cute en el estado de ganancias y pérdidas. Para
mayores alcances véase el ICB correspondiente
a la 1ra quincena de Agosto 2007, pág. E3.
(4) Javier Romero López en Contabilidad Interme-
dia. Mc Graw Hill. México 1997.
(5) Tal es el supuesto de la Diferencia de Cambio
que surja por la actualización del Pasivo a
la fecha del Balance General, vinculado con
Existencias, que para efectos contables afecta
a resultados en virtud a la NIC 21. Mientras que
para efectos tributarios en virtud al literal e) del
artículo 61º del TUO de la LIR, afecta al costo
de los bienes. n
(Continuará la próxima quincena)

1ra. quincena, JUNIO 2008 INFORMATIVO

E4 REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA CABALLERO BUSTAMANTE

activo fijo REGISTRADO
por error como existencia
n Consulta
La Distribuidora LENIX S.R.L. dedicada
a la venta y distribución de equipos de
cómputo con fecha 1 de marzo del 2007
adquirió 10 computadoras modelo IBM al
valor de S/. 2,340.00 c/u. Al respecto, se
sabe que 8 computadoras se destinaron
para la venta y 2 computadoras para el
departamento administrativo. El 2 de junio
del 2008 el departamento de contabilidad
detecta que todas las computadoras se
registraron como existencias. Se consulta
respecto al tratamiento contable otorgado
y su incidencia tributaria.
n Solución
En principio, es importante saber dife-
renciar cuándo nos encontramos frente a la
adquisición de existencias o de activos fijos,
para tal efecto debemos conocer la defini-
ción de cada uno de estos dos rubros.
Al respecto la NIC 2 "Existencias" (modi-
ficada en 2003) en el párrafo 6 señala que
las existencias, son activos que cumplen las
siguientes características:
a. Poseidos para ser vendidos en el curso
normal de la operación;
b. En proceso de producción con vistas a
esa venta;
c. En forma de materiales o suministros,
para ser consumidos en el proceso de pro-
ducción, o en la prestación de servicios.
Asimismo, conforme con el párrafo 8 de
la NIC 2, entre los inventarios se incluyen los
bienes comprados y almacenados para su
reventa, los terrenos u otras propiedades de
inversión que se tienen para ser vendidas a
terceros; los productos terminados o en cur-
so de fabricación mantenidos por la entidad,
así como los materiales y suministros para
ser usados en el proceso productivo.
De otro lado, respecto a cómo determinar
si se trata de un bien que debe ser reconoci-
do como activo fijo, se debe considerar los
criterios vertidos por la NIC 16 (Modificada
en 2003) Inmuebles, maquinaria y equipo.
Así, en el párrafo 6 de dicha NIC, se define
al inmovilizado material (para el caso,
activo fijo), como aquel activo tangible
que posee una entidad para su uso en
la producción o suministro de bienes y
servicios; para arrendarlos a tercero o
para propósitos administrativos; y se
espera usar durante más de un período.
Concordantemente con ello el párrafo 7 de la
INFORMATIVO
CABALLERO BUSTAMANTE
BLACK     COLOR
Consultas Contables
Consultas
mencionada NIC, señala que se reconocerá
como activo cuando sea probable que la
entidad obtenga los beneficios económicos
futuros derivados del mismo; y el costo del
activo para la entidad pueda ser valorado
con fiabilidad.
Por lo tanto, en la consulta planteada
se aprecia que se ha producido un error
contable, dado que se han considerado las
10 computadoras como existencias, no obs-
tante 2 de ellas habían sido destinadas para
el uso del departamento de administración
de Distribuidora LENIX SRL.
En función a lo expuesto, Distribuidora
LENIX SRL deberá realizar la reclasificación
contable a efectos de mostrar la correcta
naturaleza de los bienes adquiridos, es decir,
reflejar las 2 computadoras destinadas a uso
administrativo como activo fijo. Para tal efec-
to, realizará el siguiente registro contable:
✍ REGISTRO CONTABLE
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
33 INMUEBLES, MAQUI-
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
NARIAS Y EQUIPOS 4,680.00 ––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
336 Equipos diversos
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
336.1 Computadoras
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
20 existencias 4,680.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
201 Mercaderías
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
02/06 Por la reclasificación
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
de los bienes destinados
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
como activo fijo.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
Cabe señalar que la NIC 8 "Políticas Conta-
bles, Cambios en las Estimaciones Contables
y Errores", en su párrafo 5 define que se
entiende por Errores de periodos ante-
riores a las omisiones en la medición o
representación de un hecho, que puede
darse producto de (i) equivocaciones mate-
máticas, (ii) incorrecta aplicación de políticas
contables, (iii) mala interpretación de normas
y principios, entre otras.
Por lo tanto, dado que el registro errado
de estas computadoras como existencias, ha
originado también la omisión en el registro
de la provisión por depreciación respecto
al año anterior debe corregirse de acuerdo
con lo dispuesto en el párrafo 42 de la men-
cionada NIC 8.
El referido párrafo requiere que en el
ejercicio en que se detecta el mismo se
ajuste el saldo inicial de utilidades retenidas
(Resultados Acumulados).
Cálculo de la depreciación
a. Datos
Fecha de adquisición y
1ra. quincena, JUNIO 2008
REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA
disponible para ser usado = 1 marzo 2007
Valor unitario de
cada computadora = S/. 2,340.00
Vida útil del bien = 4 años
Tasa de depreciación
anual del bien = 25%
b. Cálculo de la depreciación al 31 de
diciembre 2007
Valor Tasa Nº Depreciación
(*) Anual Meses al 31.12.2007
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
4,680 25% 10 975
(*) 2,340 x 2
c. Cálculo de la depreciación al mes de
mayo 2008
S/. 4,680 x 25% x 5 / 12 = S/. 487.50
El asiento contable sería:
✍ REGISTRO CONTABLE
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
59 resultados
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
acumulados 975.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
591 Utilidades no
distribuidas
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
68 PROVISIONES DEL
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
EJERCICIO 487.50
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
681 Depreciación Inmue-
bles, Maquinaria y
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Equipo
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
39 DEPRECIACIÓN Y
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
AMORTIZACIÓN
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
ACUMULADA 1,462.50
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
393 Depreciación Inmue-
bles, Maquinaria y
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
Equipo
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
02/06 Por la regularización
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
de la depreciación del año
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
2007 (2 computadoras:
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
487.50 x 2 = 975.00), y la del
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
presente ejercicio.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
Incidencia tributaria
De acuerdo a lo señalado en el segundo
párrafo del artículo 38º de la Ley del Impues-
to a la Renta, las depreciaciones se aplicarán
para fines de la determinación del Impuesto
a la Renta, debiendo computarse anual-
mente, señalando además que en ningún
caso puedan hacerse incidir en un ejercicio
gravable depreciaciones correspondientes
a ejercicios anteriores. Concordantemente,
el segundo párrafo del inciso b) del artículo
22º del Reglamento de la mencionada Ley
señala que la depreciación aceptada será la
que se encuentre contabilizada dentro del
ejercicio gravable en los libros y registros
E5

Informativo Contabilidad y Auditoría
contables, y siempre que no exceda el por-
centaje máximo establecido. En consecuen-
cia, en el presente caso sólo será aceptada
como gasto la depreciación que se genere
durante el ejercicio 2008. n
TRANSACCIONES CONJUNTAS
n Consulta
La empresa DANCAT S.A. con fecha 14
de mayo del 2008, realiza la importación de
una máquina. El día 12 de junio transfiere
dicha máquina a la empresa YORSHIP S.A.
por el importe de S/. 34,640.00 (incluido IGV).
Cabe indicar que el citado importe incorpora
la suma de S/. 6,000.00 por el servicio de
mantenimiento durante 1 año. ¿Cómo debe
reconocerse el ingreso en la operación plan-
teada, sabiendo que la máquina se entregó
al momento que se realizó la venta y que
su costo asciende a S/. 20,000?
Solución
n
En el presente caso nos encontramos
ante un contrato en el cual existen 2 com-
ponentes definidos: (i) la venta de la má-
quina y (ii) el servicio de mantenimiento.
De conformidad con el párrafo 13 de la NIC
18 Ingresos, en operaciones con diversos
componentes el criterio de reconocimiento
dependerá de la sustancia de la operación,
así el tratamiento para el reconocimiento
del ingreso puede aplicarse a la totalidad
de la transacción en el entendido que no
puede entenderse sin referencia al conjunto
completo de la transacción, o al contrario,
aplicarse el criterio de identificación a cada
uno de los componentes, determinando res-
pecto a cada uno de ellos, la oportunidad en
que corresponde su reconocimiento.
En base a lo antes expuesto, considera-
mos que por lo normal, en operaciones como
la planteada, resulta procedente distinguir en
forma independiente cada uno de los com-
ponentes de la transacción. Es decir, se debe
reconocer en forma separada tanto la venta
del bien como la prestación del servicio.
Sobre el particular, es importante obser-
var lo dispuesto en la NIC 18, para efectos
del reconocimiento del ingreso tanto por
la venta de bienes como por la prestación
de servicios.
De acuerdo al párrafo 14 de la NIC 18:
Ingresos señala que los ingresos ordinarios
procedentes de la venta de bienes deben ser
reconocidos y registrados en los estados fi-
nancieros cuando se cumplen todas y cada
una de las siguientes condiciones:
a) La entidad ha transferido al comprador
los riesgos y ventajas, de tipo significa-
tivo, derivados de la propiedad de los
bienes;
b) La entidad no conserva para sí ninguna
implicación en la gestión corriente de los
1ra. quincena, JUNIO 2008
E6 REVISTA DE ASESORÍA ESPECIALIZADA
BLACK     COLOR
bienes vendidos, en el grado usualmente
asociado con la propiedad, ni retiene el
control efectivo sobre los mismos;
c) El importe de los ingresos ordinarios
puede ser medido con fiabilidad;
d) Es probable que la entidad reciba los
beneficios económicos asociados con la
transacción; y
e) Los costos incurridos, o por inicurrir, en
relación con la transacción, pueden ser
medidos con fiabilidad.
Por su parte, el párrafo 20 de la NIC 18
menciona que, cuando el resultado de una
transacción, que suponga la prestación de
servicios, pueda ser estimado con fiabilidad,
los ingresos ordinarios asociados con la
operación deben reconocerse, considerando
el grado de terminación de la prestación a la
fecha de balance. El resultado de una tran-
sacción puede ser estimado con fiabilidad
cuando se cumplen todas y cada una de las
siguientes condiciones:
a) el importe de los ingresos ordinarios
pueda medirse con fiabilidad;
b) es probable que la entidad reciba los
beneficios económicos derivados de la
transacción;
c) el grado de terminación de la transacción,
en la fecha de balance, pueda ser medido
con fiabilidad; y
d) los costos y incurridos en la prestación,
así como los que quedan por incurrir
hasta completarla, puedan ser medidos
con fiabilidad.
Es importante distinguir estos dos com-
ponentes en la transacción a fin de reco-
nocerse en forma separada: (i) el costo del
bien vendido en el momento de transferirse
el bien y (ii) el costo de la prestación de
servicio (conformado básicamente por el
personal encargado de llevar a cabo el ser-
vicio), que se reconocerá en forma asociada
al reconocimiento del ingreso por prestación
de servicios.
SERVICIOS INCLUIDOS EN EL PRECIO
DEL PRODUCTO
Operación prin- Se difiere en el
cipal: Venta de período en el
Producto, reco- cual el servicio
nocido inme- es ejecutado.
diatamente
Servicio futuro
incluye una
cantidad
identifica-
ble por
Producto Precio de venta
En función a ello, la venta de la máqui-
na se reconocerá como ingreso el día 12
de junio de 2008, porque ya se realizó la
transferencia de los riesgos y beneficios
del bien, y el importe cancelado por la
prestación de servicios se reconocerá a
dicha fecha como anticipo.
A continuación mostramos los asien-
tos contables:
1. Por la venta de la máquina:
✍ REGISTRO CONTABLE
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
12 clientes 28,640.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
121 Facturas por cobrar
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
40 TRIBUTOS POR PAGAR 4,572.77
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
401 Gobierno Central
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
401.1. IGV e IPM
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
70 ventas 24,067.23
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
701 Mercaderías
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
12/06 Por la venta de una
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
máquina.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
69 COSTO DE VENTAS 20,000.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
691 Mercaderías
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
20 MERCADERÍAS 20,000.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
203 Máquinas
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
12/06 Por el costo de la má-
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
quina en vigencia.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
2. Por el anticipo recibido:
✍ REGISTRO CONTABLE
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
12 clientes 6,000.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
121 Facturas por cobrar
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
40 TRIBUTOS POR PAGAR 957.98
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
401 Gobierno Central
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
401.1. IGV e IPM
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
12 CLIENTES 5,042.02
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
122 Anticipos recibidos
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
12/06 Por el cobro anticipado
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
de la prestación del servicio.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
3. Por la cobranza de la factura:
✍ REGISTRO CONTABLE
––––––––––– x ––––––––––
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
10 cAJA Y BANCOS 34,640.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
104 Cuentas corrientes
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
12 CLIENTES 34,640.00
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
121 Facturas por cobrar
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
12/06 Por la cobranza de
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
de la factura emitida por la
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
venta de bienes y la pres-
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
tación de servicios.
––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––––
––––––––––– x ––––––––––
INFORMATIVO
CABALLERO BUSTAMANTE