Exercitarea raionamentului profesional privind corectarea erorilor contabile

Daniel Botez
Rezumat : De mai muli ani, profesionitii contabili din Romnia aplic reglementri contabile succesive, aprute ca urmare a procesului de reform a sistemului contabil romnesc. Aderarea la Uniunea European a accentuat acest proces conducnd la reglementri contabile conforme cu directivele europene. n cadrul acestora este normali!at i tratamentul contabil al corectrii erorilor. Referenialul internaional privind corectarea erorilor este "A# $ %&olitici contabile, modificri 'n estimrile contabile i erori(. )ratamentul prev!ut de acesta intr 'n contradicie cu prevederile referenialului regional al Uniunii Europene, Directiva a *+a. Reglementrile contabile romneti 'ncearc o soluie de conciliere 'ntre cele dou norme, cu accente vdite 'n favoarea tratamentului prev!ut de "A# $. Astfel,'n Romnia,corectarea erorilor perioadelor precedente se efectuea! pe seama re!ultatului reportat, fiind permis corectarea pe seama re!ultatului curent, 'n ca!uri e,cepionale, doar a erorilor considerate nesemnificative.Delimitarea erorilor ca fiind semnificative sau nesemnificative, prin aplicarea principiului pragului de semnificaie, este un drept i o obligaie a profesionitilor contabili. Erorile pot fi cau!ate de multe circumstane, dintre care aceast lucrare reine pe cele legate de greeli 'n 'nregistrarea operaiunilor, datorit caracterului repetitiv al acestora i utili!rii programelor informatice, greelilor de calcul matematic,neluarea 'n considerare a situaiilor e,istente la data 'nc-iderii e,erciiului financiar sau soluionarea ca!urilor de fraud. . situaie specific o repre!int corectarea erorilor sub forma diferenelor de impo!ite i creanelor fiscale accesorii acestora, constatate prin actele de control ale inspeciei fiscale. Aceste naturi de erori presupun apelul la raionamente profesionale, att pentru 'nregistrarea 'n contabilitate, ct i pentru stabilirea, 'n anumite ca!uri, a valorii coreciilor, conducnd la o ca!uistic permanent desc-is ctre aplicarea valenelor profesionale.

Cuvinte-cheie : "A# $, erori, Directiva a *+a, principiul intangibilitii bilanului de desc-idere, aplicare retroactiv

Conf. univ. dr., auditor financiar, Universitatea Vasile Alecsandri Bacu, daniel63331@ yahoo.com

Exercise of professional judgment on correcting accounting errors

Abstract: /or several 0ears, professional accountants in Romania successive appl0 accounting rules, arising from t-e reform process of Romanian accounting s0stem. Accession to t-e European Union stressed t-e process leading to accounting regulations consistent 1it- European directives. "n t-eir accounting treatment is normali!ed and t-e correction of errors. "nternational referential error correction is "A# $ 2Accounting &olicies, 3-anges in accounting estimates and errors(. )reatment provided b0 it conflicts 1itt-e provisions of referential Regional EU *t- Directive. Romanian accounting regulations see4 a solution b0 conciliation bet1een t-e t1o standards, 1it- obvious overtones for treatment prescribed b0 "A# $. )-us, in Romania, error correction is carried out on be-alf of previous periods retained earnings, being allo1ed to correct t-e current account result in e,ceptional cases, onl0 immaterial error. Establisconsidered as material or immaterial errors b0 appl0ing t-e principle of materialit0 is a rig-t and an obligation for accounting professionals. Errors ma0 be caused b0 man0 circumstances, of 1-ic- t-is 1or4 retains t-ose related to errors in recording transactions, due to t-eir repetitive nature and use of computer soft1are, numeric errors, disregard e,isting situations on t-e closing date of t-e financial 0ear or resolution of cases of fraud. A specific situation is an error correction form of ta, differences and ta, claims accessories, establis-ed b0 t-e acts of control of ta, inspection. )-e nature of errors involving recourse to professional 5udgments, bot- for financial reporting and for determining, in some cases, t-e amount of correction, leading to a permanent casuistr0 open to professional values of t-e application.

Keywords: "A# $, errors, *t- Directive, t-e principle of inviolabilit0 balance open, retrospective restatement

Introducere n conta!ilitate se "ot "roduce erori. Errare -umanum est, s"une o veche #ical, asociind cu eroarea o $re%eal involuntar, fr inten&ie. n voca!ularul "rofesional e'ist definit termenul de eroare conta!il1 ( )Eroare atribuit unui calcul eronat, a interpretrii greite a anumitor informaii, deficienele privind luarea 'n considerare a faptelor cunoscute 'n timpul 'ntocmirii situaiilor financiare sau adoptarea unei practici contabile inacceptabile(. Unele dintre ele "ot fi corectate o"erativ, "rin o"era&iune invers sau "rin stornare, *n cadrul aceleia%i "erioade conta!ile *n care au a"rut. Chiar dac erorile sunt constatate du" data de *nchidere a e'erci&iului financiar, ma+oritatea dintre ele "ot fi corectate *nainte de data *ntocmirii situa&iilor financiare, deoarece este normal ca

,ouis -enard, .CA et colla!orateurs, /ictionaire de la com"ta!ilite et de $estion financiere an$lais0francais, 1nstitut Canadien des Com"ta!le A$rees, 2oronto, 3445, ". 13

acestea s fie constatate cu oca#ia lucrrilor de *nchidere a e'erci&iului financiar, mai ales *n cadrul o"era&iunii de inventariere. Cu toate acestea, este "osi!il ca unele erori a"rute *n cursul unui e'erci&iu financiar, s fie constatate *n e'erci&iul financiar urmtor, du" a"ro!area situa&iilor financiare. 6'ist situa&ii *n care trec chiar mai multe e'erci&ii financiare "7n c7nd erorile sunt constatate. n astfel de ca#uri, "rofesioni%tii conta!ili tre!uie s se ra"orte#e la normele conta!ile a"lica!ile %i s fac a"el la ra&ionamentul lor "rofesional "entru a le corecta. /e cele mai multe ori, corectarea "resu"une retratarea retroactiv a informa&iilor "re#entate anterior. 8co"ul acestei lucrri este de a sta!ili, *n "rimul r7nd, "rintr0o a!ordare conce"tual, care sunt referin&ele normative la care tre!uie s fac a"el "rofesioni%tii conta!ili din 9om7nia, urmat de "re#entarea c7torva ra&ionamente "e care ace%tia tre!uie s le formule#e atunci c7nd vor s corecte#e erorile constatate *n situa&iile financiare. Metodologia de cercetare :entru a0%i atin$e sco"ul, "re#entul studiu a fcut a"el, *n "rimul r7nd, la standardele care confi$urea# conce"tul de eroare conta!il %i "revd tratamentele conta!ile ale acesteia la nivel interna&ional, re$ional %i na&ional. Unul dintre "unctele cheie ale studiului "rive%te diferen&ele de fond care e'ist *ntre aceste tratamente. /e asemenea, a fost consultat literatura de s"ecialitate, "entru a constata modul *n care doctrina conta!il a a%e#at %i inter"retat conce"tele, dar %i "entru a cunoa%te care este stadiul "roceselor de armoni#are %i conver$en& "rivind referen&ialul conta!il interna&ional, *n mod "articular "rivind armoni#area *n cadrul Uniunii 6uro"ene %i tran#i&ia *n 6stul 6uro"ei. :entru "re#entarea unei minime ca#uistici, autorul a sta!ilit c7teva e'em"le !a#ate "e date i"otetice, dar al cror fond re#ult din "racticile "rofesionale %i din e'"erien&a "ersonal. :re#entarea acestor e'em"le se !a#ea# %i "e "remisa c, atunci c7nd corectea# erori, "rofesioni%tii conta!ili *%i "un *n valen& ra&ionamentul "rofesional, ca element definitoriu al "rofesionalismului %i inde"enden&ei lor. Delimitri conceptuale 9eferin&a de normali#are la nivel interna&ional "rivind corec&ia erorilor este 1A8 ; ):olitici conta!ile, modificri *n estimrile conta!ile %i erori<. Acesta sta!ile%te conce"tul de eroare, "rin referire la "erioadele anterioare, astfel3 ( %Erorile perioadei anterioare repre!int omisiuni i

8tandardele interna&ionale de ra"ortare financiar ( 1.98 ( norme oficiale emise la 1 ianuarie 344=, 6ditura C6CCA9, Bucure%ti, 344=, ". 146>

declaraii eronate cuprinse 'n situaiile financiare ale entitii pentru una sau mai multe perioade anterioare, re!ultnd din neutili!area sau utili!area greit a informaiilor fiabile care: 6a7 erau disponibile la momentul 'n care s+a autori!at publicarea situaiilor financiare pentru acele perioade8 i 6b7 ar fi putut fi obinute i luate 'n considerare, 'n mod re!onabil, la 'ntocmirea i pre!entarea acelor situaii financiare. Astfel de erori includ efecte ale erorilor matematice, greeli 'n aplicarea politicilor contabile, negli5area sau interpretarea greit a faptelor i fraude(. 6rorile constatate "ot fi semnificative sau nesemnificative. n $eneral, atunci c7nd se discut des"re "oliticile conta!ile s"ecifice 1.98, se discut des"re a"licarea lor atunci c7nd efectul a"licrii este semnificativ. Altfel s"us, se consider c situa&iile financiare nu sunt conforme cu 1.98 dac acestea con&in erori semnificative. 1A8 ; solicit a"licarea "rinci"iului "ra$ului de semnifica&ie *n a"licarea "oliticilor conta!ile %i corectarea erorilor. 2otu%i, acest standard introduce o nuan& a a"licrii "ra$ului de semnifica&ie. Astfel, situa&iile financiare sunt neconforme cu 1.98 %i *n situa&ia *n care con&in erori nesemnificative, fcute inten&ionat "entru a se o!&ine o anumit "re#entare a "o#i&iei financiare, a "erforman&ei financiare sau a flu'urilor de tre#orerie. n aceste condi&ii, este nevoie de a"elul la ra&ionamente "rofesionale "entru a sta!ili semnifica&ia fiecrui element "re#entat *n situa&iile financiare, *n func&ie de natura %i valoarea sa, dar %i *n func&ie de modul *n care contri!uie la conturarea "o#i&iei financiare sau a "erforman&ei financiare a entit&ii. 2ratamentul conta!il sta!ilit de 1A8 ; "resu"une o "rocedur de retratare a soldurilor de deschidere ale activelor, datoriilor %i ca"italurilor "ro"rii "entru cea mai *nde"rtat "erioad anterioar "re#entat. /u" ultima revi#uire a 8tandardului, a"lica!il *nce"7nd cu 1 ianuarie 344>, nu mai este "osi!il tratamentul alternativ "rev#ut anterior acestei date, *n conformitate cu care corec&ia erorilor "erioadelor anterioare "utea fi a"licat "ros"ectiv, ceea ce "resu"unea afectarea re#ultatului "erioadei curente. 80a eliminat astfel, "osi!ilitatea de conciliere *ntre acest tratament %i "racticile conta!ile continental0euro"ene, *n care "rinci"iul intan$i!ilit&ii !ilan&ului de deschidere este unul dintre "rinci"iile s"ecifice. Acesta fi$urea# *n con&inutul /irectivei a 50a "rivind conturile anuale ale diferitelor ti"uri de com"anii. Un "unct de referin& semnificativ *l constituie normele +uridice france#e unde acest "rinci"iu este con&inut at7t de Codul de comer&, c7t %i de :lanul conta!il $eneral. Alt "unct de referin& *l constituie doctrina conta!il france#, care "revede %i inciden&ele

de tratament conta!il reultate din a"licarea acestuia. .ormularea lui este sim"l %i fr echivoc 3 ( %9ilanul de desc-idere al unui e,erciiu trebuie s corespund cu bilanul de 'nc-idere al e,erciiului precedent(. Aceasta "resu"une c orice corec&ie care se refer la veniturile sau cheltuielile e'erci&iilor "recedente nu se "ot im"uta direct asu"ra ca"italurilor "ro"rii, ci tre!uie s afecte#e re#ultatul e'erci&iului *n care erorile sunt constatate. Acest "rinci"iu vi#ea# verificarea inte$rit&ii "atrimoniale a entit&ii, cu conota&ii *n #ona de interes "atrimonial0+uridic, concreti#at *n e$alitatea *ntre averea "ro"rietarilor la *nchiderea e'erci&iului anterior cu cea de la *nce"utul e'erci&iului curent. Av7nd *n vedere cele e'"use mai sus, constatm o contradic&ie vdit *ntre "revederile 1A8 ; %i cele ale /irectivei a 50a. Aceast contradic&ie este atenuat de o!li$ativitatea societ&ilor de $ru" euro"ene, cotate "e "ie&ele interna&ionale de ca"ital, de a *ntocmi, *nce"7nd cu 1 ianuarie 344>, situa&ii financiare consolidate *n conformitate cu standardele 1A8?1.98. Chiar *n ca#ul acestora, un studiu "u!licat *n decem!rie 344; av7nd ca referin& anul 3446, care a folosit un e%antion format din 3>4 de com"anii euro"ene cotate, a sta!ilit c cel "u&in *ntr0un ca# a fost e'"rimat o o"inie de audit cu re#erve, av7nd dre"t motiva&ie tratamentul necores"un#tor al corec&iei erorilor. 5 /ar la nivelul celorlalte entit&i euro"ene, care nu sunt o!li$ate astfel, contradic&ia se "strea# %i se manifest *n func&ie de "revederile normelor conta!ile na&ionale. n 9om7nia, 9e$lementrile conta!ile conforme cu directivele euro"ene, a"ro!ate "rin @rdinul ministrului finan&elor nr. 34>>?344=, sta!ilesc un tratament care se dore%te o conciliere *ntre "revederile normelor descrise mai sus. Astfel, *n "rimul r7nd, *n sec&iunea A ):rinci"ii conta!ile $enerale<, "rinci"iul intan$i!ilit&ii este formulat *n acord cu "revederile /irectivei a 50a. 8e face, *ns, *ntr0un alineat al acestei sec&iuni, o referire direct la corectarea erorilor> ( %6*7 3orectarea pe seama re!ultatului reportat, a erorilor semnificative aferente e,erciiilor financiare precedente, nu se consider 'nclcare a principiului intangibilitii(. :rin aceast formulare, re$lementrile conta!ile rom7ne%ti las "oarta deschis "entru a"licarea "revederilor 1A8 ;. -ai mult, defini&ia erorilor, "rev#ut la "ct. 63, urmre%te fidel %i conce"tual cadrul sta!ilit de standardul interna&ional.
3

/irectiva a 50a, art. 31, "ct. 1, lit fB din htt"(??eur0 le'.euro"a.eu?,e'Uri8erv?,e'Uri8erv.doC uriDC@E8,6F(1=A;,4664(344A4141(6E(:/. 5 1neum consultin$, 6valuation of the A""lication of 1.98 in the 3446 .inancial 8tatements of 6U Com"anies 9e"ort to the 6uro"ean Commission, /ecem!er 344;, htt"(??ec.euro"a.eu?internalGmarHet?accountin$?docs?ifrs?euGifrsG3446G"resentationGen."df > 9e$lementare conta!il conform cu /irectiva a 1V0a a Comunit&ilor 6conomice 6uro"ene %i cu /irectiva a V110a a Comunit&ilor 6conomice 6uro"ene din :;<=><:>>;, :u!licat in -onitorul @ficial, :artea 1 nr. A66!is din 14?11?344=, "ct. 55, alin I5B

/e asemenea, din "unct de vedere al tratamentului conta!il, normele rom7ne%ti includ s"iritul 1A8 ;6 ( )6*7 3orectarea erorilor aferente e,erciiului financiar curent se efectuea! pe seama contului de profit i pierdere. 6?7 3orectarea erorilor semnificative aferente e,erciiilor financiare precedente se efectuea! pe seama re!ultatului reportat. 6@7 Erorile nesemnificative aferente e,erciiilor financiare precedente se corectea!, de asemenea, pe seama re!ultatului reportat. )otui, pot fi corectate pe seama contului de profit i pierdere erorile nesemnificative(. /e altfel, "rofesioni%tii conta!ili din 9om7nia au la dis"o#i&ie un cont s"ecific "entru *nre$istrarea acestor tratamente, 11A5 )9e#ultat re"ortat "rovenit din corectarea erorilor conta!ile<. Eu este o noutate "entru ace%tia. Au fcut cuno%tin& cu aceast structur *nc din 1===, atunci c7nd au a"licat 9e$lementrile conta!ile armoni#ate cu 8tandardele 1nterna&ionale de Conta!ilitate %i cu /irectiva a 50a a C66. Soluii practice :entru "rofesioni%tii conta!ili din 9om7nia, modificrile at7t de dese ale re$lementrilor conta!ile au *nsemnat tot at7tea "rovocri. :ractica ne arat c unii dintre ei s0au ada"tat mai u%or, al&ii mai $reu. Corectarea erorilor conta!ile rm7ne un as"ect care se "retea# la discu&ii "rofesionale. n cele ce urmea#, am *ncercat s identificm, c7teva dintre situa&iile, des *nt7lnite *n "ractic, *n care constatarea erorilor conta!ile necesit ra&ionamente "rofesionale. @ "rim situa&ie se refer la corectarea erorilor aferente o"era&iunilor de e'"loatare, care a"ar mai ales atunci c7nd se conta!ili#ea# o"era&iuni re"etitive, cu a+utorul "ro$ramelor informatice, *n condi&iile ine'isten&ei unui control intern ri$uros. Exemplul 1 @ *ntre"rindere cu activitate de comer& cu amnuntul constat, du" a"ro!area situa&iilor financiare c a *nre$istrat, din eroare, *n e'erci&iul "recedent, o factur de v7n#are *n valoare de 3.444 lei fr 2VA, de dou ori. Valoarea este considerat semnificativ %i se dis"une corectarea erorii. 6ntitatea este "ltitoare de 2VA %i im"o#it "e "rofit. /e asemenea, entitatea a *nre$istrat %i ra"ortat "rofit la sf7r%itul e'erci&iului "recedent.

1dem, "ct. 63

1. Corectarea du!lei *nre$istrri a facturii GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG

J D 5111 Clien&i 3.>A4 3.444

11A5 9e#ultat re"ortat "rovenit din corec&ia erorilor conta!ile 553A 2VA colectat

>A4

GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG 3. /eoarece "entru mrfurile v7ndute, la momentul v7n#rii s0a "rocedat la descrcarea $estiunii, corectm aceast o"era&iune, fc7nd a"el la ra&ionament "rofesional. 6ntitatea utili#ea# "entru $estionarea mrfurilor metoda de eviden& $lo!al0valoric, ceea ce "resu"une c nu se "oate sta!ili *n mod direct costul asociat mrfurilor v7ndute *n factura res"ectiv. :entru a calcula valoarea cu care se corectea# contul de mrfuri vom lua ca referin& "rocentul mediu de adaos comercial al mrfurilor v7ndute Isu! form de coeficientB care a fost utili#at "entru descrcarea $estiunii de mrfuri la sf7r%itul e'erci&iului. :resu"unem c acesta a fost de 4,1>. Astfel, 3.444 ' 4,1> D 5>4 lei. 3.444 K 5>4 D 3.>>4 lei Corectarea o"era&iunii de descrcare a $estiunii se "re#int astfel ( GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG
3A1 -rfuri D J 11A5 9e#ultat re"ortat "rovenit din corec&ia erorilor 3A; Adaos comercial 553; 2VA nee'i$i!il 3.>A4 3.>>4 5>4 >A4

GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG 3. nre$istrarea inciden&ei fiscale "rivind im"o#itul "e "rofit. ntruc7t entitatea a *nre$istrat de dou ori acela%i venit, a calculat %i *nre$istrat im"o#it "e "rofit nedatorat. :entru a sta!ili valoarea acestei inciden&e a"elm din nou la ra&ionament "rofesional. Calculul im"o#itului a avut dre"t !a# "rofitul im"o#a!il, sta!ilit "e !a#a conversiei re#ultatului conta!il *n re#ultat fiscal. Care ar fi cea mai corect rat "entru a sta!ili c7t din adaosul comercial de 5>4 lei re"re#int "rofit C Am "utea s calculm o rat a re#ultatului din e'"loatare, consider7nd c eroarea "rovine dintr0o o"era&iune de e'"loatare. 8au am "utea s calculm o rat a re#ultatului e'erci&iului, "entru a lua *n calcul *ntrea$a activitate a entit&ii.

Av7nd *n vedere sco"ul ra&ionamentului, acela de a sta!ili o inciden& fiscal direct a erorii, se "oate calcula o rat a re#ultatului fiscal, ra"ort7nd "rofitul im"o#a!il la veniturile im"o#a!ile. :resu"unem c aceast rat este de 1; J. :rofit im"o#a!il aferent erorii D 5>4 ' 4,1; D ;1 lei 1m"o#it "e "rofit aferent o"era&iunii eronate D ;1 ' 4,16 D 13,=6 lei GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG
5511 1m"o#it "e "rofit D 11A5 9e#ultat re"ortat "rovenit din corec&ia erorilor conta!ile 13,=6

GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG @ alt cate$orie de erori "oate s ai! la !a# $re%eli matematice sau o a"licarea $re%it a "oliticilor conta!ile. Exemplul @ entitate constat *n e'erci&iul EL1, du" a"ro!area situa&iilor financiare, c, din cau#a unei $re%eli matematice, a calculat %i *nre$istrat eronat *n e'erci&iul E amorti#are aferent echi"amentelor tehnolo$ice, *n sensul c nu a *nre$istrat cheltuieli cu amorti#area *n valoare de 3.444 lei. m"reun cu corectarea erorii va *nre$istra %i inciden&a fiscal. GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG
J 11A5 9e#ultat re"ortat "rovenit din corec&ia erorilor conta!ile 5511 1m"o#it "e "rofit D 3;13 Amorti#are echi"amente 3.444 1.6;4 334

GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG @ situa&ie des *nt7lnit, se refer la *nre$istrarea actelor de control *ntocmite ca urmare a ins"ec&iei fiscale, atunci c7nd se constat diferen&e de im"o#ite %i se calculea# ma+orri de *nt7r#iere. /e re$ul, "erioada verificat cu"rinde c7&iva ani anteriori %i *nre$istrarea inciden&elor conta!ile %i fiscale devine cu at7t mai im"ortant *n ca#urile *n care e'ist *ncheiate contracte de mana$ement sau "erioadele conta!ile %i fiscale au fost $estionate de administratori diferi&i. Exemplul ! @ entitate este su"us ins"ec&iei fiscale "entru "erioada cu"rins *ntre e'erci&iul E03 %i 34 iunie E, o!iectivul ins"ec&iei fiind modul de calcul, *nre$istrare, declarare %i "lat a im"o#itului "e "rofit. n urma controlului s0au constatat urmtoarele (

:entru e'erci&iul E03 ( im"o#it "e "rofit calculat su"limentar 1.344 leiM ma+orri de *nt7r#iere "entru ne"lata la termen ;44 lei, din care calculate "entru E03 544 lei, "entru E03 344 lei, "entru E01 1>4 lei %i "entru E >4 leiM

:entru e'erci&iul E03 ( im"o#it "e "rofit calculat %i *nre$istrat *n "lus 344 leiM ma+orri de *nt7r#iere >44 lei, din care "entru E03 344 lei, "entru E01 1>4 lei %i "entru E >4 leiM :entru e'erci&iul E01 ( im"o#it "e "rofit calculat su"limentar ;44 lei, ma+orri de *nt7r#iere 344 lei, din care "entru E01 1A> lei %i "entru E 3> leiM :entru e'erci&iul E ( im"o#it "e "rofit calculat su"limentar 144 lei, ma+orri de *nt7r#iere 34 lei.

n acest ca# erorile sunt re"re#entate at7t de $re%elile "rivind calculul "rofitului im"o#a!il, ceea ce a condus la im"o#it "e "rofit su"limentar sau calculat *n "lus, c7t %i de necalculul %i ne*nre$istrarea ma+orrilor de *nt7r#iere, care ar fi tre!uit calculate %i *nre$istrate *n e'erci&iile financiare cores"ondente, aceasta fiind o o!li$a&ie a entit&ii, nu a or$anelor fiscale. :entru corectarea acestor erori se au *n vedere efectele cumulate ale acestora "entru e'erci&iile financiare E03, E03, E01, care se vor im"uta asu"ra re#ultatului re"ortat, *n tim" ce erorile constatate "entru e'erci&iul financiar E vor fi decontate asu"ra re#ultatului curent. 1. Corectarea erorilor e'erci&iilor E03, E03, E01 GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG
11A5 9e#ultat re"ortat "rovenit din corec&ia erorilor conta!ile D J 3.;A> 1.;44 1.4A>

5511 1m"o#it "e "rofit 55;1 Alte datorii fa& de !u$etul statului

GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG 3. Corectarea erorilor e'erci&iului E GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG

6=1 Cheltuieli cu im"o#itul "e "rofit 6>;1 /es"$u!iri, amen#i, "enalit&i D D 5511 1m"o#it "e "rofit 144

55;1 15> Alte datorii fa& de !u$etul statului

GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG :ot e'ista ca#uri *n care situa&ii semnificative e'istente la data *nchiderii e'erci&iului au fost sc"ate din vedere, nefiind *nre$istrat inciden&a lor asu"ra situa&iilor financiare.

Exemplul " @ entitate a i$norat Inu a avut *n vedereB constituirea unui "rovi#ion "entru liti$ii la 31 decem!rie E, *n condi&iile *n care suma solicitat dre"t des"$u!ire este semnificativ, res"ectiv 3.>44 lei. n e'erci&iul EL1 liti$iul *%i continu cursul. :rovi#ionul, sta!ilit la o valoare e$al cu >4 J din des"$u!irea solicitat, nu este deducti!il fiscal.
GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG 11A5 D 1>11 1.A>4 9e#ultat re"ortat "rovenit :rovi#ioane "entru liti$ii din corectarea erorilor conta!ile GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG

6rorile "ot fi constatate %i ca urmare a "roducerii fraudelor, ceea ce le face mai $reu de de"istat %i de corectat. Exemplul # n cursul e'erci&iului EL1 se finali#ea# o cau# "enal care sta!ile%te o fraud "rodus *n e'erci&iul E, const7nd *ntr0o dela"idare la $estiunea de "roduse finite *n valoare de >.444 lei. 1. Constatarea li"sei *n $estiune cu oca#ia inventarierii la 31 decem!rie E
GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG A11 D 35> >.444 Varia&ia stocurilor :roduse finite GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG

3.

nre$istrarea crean&ei asu"ra $estionarului du" solu&ionarea cau#ei "enale, la valoarea de im"utare de 6.444 lei

GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG
53;3 Alte crean&e cu "ersonalul D J 11A5 9e#ultat re"ortat "rovenit din corectarea erorilor conta!ile 553A 2VA colectat A.154 6.444 1.154

GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG 3. nre$istrarea inciden&ei fiscale

GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG 11A5 D 5511 164 9e#ultat re"ortat "rovenit 1m"o#it "e "rofit din corectarea erorilor conta!ile GGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGGG

$oncluzii 9e$lementrile conta!ile rom7ne%ti "revd "entru corectarea erorilor, tratamente "use de acord cu "revederile referen&ialului interna&ional. 9etratarea retroactiv a erorilor e'erci&iilor "recedente "resu"une afectarea re#ultatului re"ortat. 6'em"lele "re#entate mai sus nu e"ui#ea#, nici "e de"arte, "rovocrile "e care le ofer deschiderea "racticilor "rofesionale, din acest "unct de vedere, ctre referin&ele interna&ionale. Acestea *ns, tre!uie asimilate %i a"licate *n conte'tul s"ecific al "revederilor normelor na&ionale %i al "ro!lemelor "articulare ale mediului economic rom7nesc. /iferitele situa&ii care solicit a"licarea acestor tratamente "un *n fa&a "rofesioni%tilor conta!ili o ca#uistic interesant care necesit a"elul la ra&ionamente "rofesionale. :ractica "rofesional ne demonstrea#, *ns, c nu to&i "rofesioni%tii sunt "re$ti&i "entru e'ercitarea ra&ionamentelor "rofesionale *n asemenea ca#uri. 8"erm ca acest studiu s constituie o !a# minim de referin& "entru "rovocarea unor de#!ateri. Bibliografie
Colasee, Bernard, 3omptabilite Aenerale, 6conomica, :aris, 344> .elea$, Eiculae, Dincolo de frontierele vagabonda5ului contabil, 6ditura 6conomic, Bucure%ti, 1==A ,ouis -enard, .CA et colla!orateurs, Dictionaire de la comptabilite et de gestion financiere anglais+francais, 1nstitut Canadien des Com"ta!le A$rees, :u!l. en colla!. avec @rdre des e'"erts com"ta!le K .rance, Com"a$nie nationale des commissaires au' com"tes0france, 1nstitut des reviseurs dNentre"rise0Bel$iOue, 2oronto, 3445 Eo!es, Christo"her, :arHer, 9o!ert, 3omparative international accounting, Bint- edition , :rentice Pall, ,ondon, 3446 QQQ, 8tandarde 1nterna&ionale de 9a"ortare .inanciar 1.98 344=, 6ditura C6CCA9, Bucure%ti, 344= QQQ, 9e$lementare conta!il conform cu /irectiva a 1V0a a Comunit&ilor 6conomice 6uro"ene %i cu /irectiva a V110a a Comunit&ilor 6conomice 6uro"ene din :;<=><:>>;, :u!licat in -onitorul @ficial, :artea 1 nr. A66!is din 14?11?344= RRR.euro"a0int.eu