Audit public intern

I.Introducere
1.1. Istoricul auditului intern
Auditul a fost cunoscut la inceputurile secolului al-XVII-lea. Istoria economica
delimiteaza mai multe etape ale auditului, diferentiate n functie de categoria sociala care
ordona auditul, numiti ordonatori de audit, n functie de auditori si de obiectivele auditului. Pna
la nceputul secolului al XVIII-lea, auditul era ordonat de regi, mparati, biserica si stat cu un
singur obiectiv cel de pedepsire a !otilor pentru frauda si prevenirea unor astfel de fapte cu
scopul de a prote"a patrimoniul propriu al acelei entitati.
Primele patru decenii ale secolului XX, auditul este realizat de profesionisti specializati n
audit alaturi de contabili. #ucrarile erau comandate de stat si de actionari.
Perioada anilor 1$%&-1$'&, cnd comertul international se dezvolta, ordonatorii de audit
si largesc sfera n rndul bancilor, patronatului si al institutiilor financiare datorita pietelor de
capital. ()ecutarea auditului era realizat de profesionisti de audit si contabilitate, iar obiectivele
cunosc o forma elevata de atestare a sinceritatii si regularitatii situatiilor financiare. *n aceasta
perioada, datorita dezvoltarii profesiei contabile si a influentelor asupra cadrului contabil
conceptual, anglo-sa)onii dezvolta activitatea de audit pe continentul european.
+oua decenii mai trziu ,1$'&-1$$&-, obiectivele auditului sunt orientate spre atestarea
controlului intern, respectarea cadrului conceptual contabil si a normelor de audit. *n .omnia,
introducerea auditului intern este de data relativ recenta si se ncadreaza n efortul general de
modernizare a managementului financiar, att n sectorul privat, ct si n cel public.
*ntreprinderile au nceput sa-si organizeze propriile compartimente de audit intern, n
special pentru reducerea c!eltuielilor, prin preluarea efectuarii lucrarilor pregatitoare din
interiorul entitatii, iar pentru realizarea activitatii de certificare au apelat n continuare la cabinete
de audit e)tern, care aveau dreptul la o supervizare a activitatii ntreprinderilor
1./ . +efinirea conceptului de audit
Auditul intern este o activitate independenta si obiectiva, care da unei organizatii o
asigurare n ceea ce priveste gradul de control detinut asupra operatiunilor, o ndruma pentru a-i
mbunatati operatiunile si contribuie la adaugarea unui plus de valoare. Auditul intern a"uta
organizatia sa-si atinga obiectivele, evalund, printr-o abordare sistematica si metodica,
procesele sale de management al riscurilor, de control si de conducere a ntreprinderii si facnd
propuneri pentru a le consolida eficacitatea. Auditul intern este, in interiorul unei intreprinderii
sau al unui organism, o activitate independenta de aprecierea sau controlul operatiilor0 el este in
serviciul 1onducerii. In acest domeniu, el este un control care are drept functie estimarea si
evaluarea eficacitatii altor controale. 2biectivul auditului intern este de a asista membrii
1onducerii in e)ercitarea eficace a responsabilitatilor lor furniznd analize, aprecieri,
recomandari si comentarii pertinente referitoare la activitatile e)aminate.
1.3. .eglementarea si coordonarea auditului intern n .omnia
Prin #egea nr. 4'/5/&&/ privind auditul public intern
647
si 2rdonanta 8uvernului nr.
3'5/&&% pentru modificarea si completarea reglementarilor privind auditul intern
6'7
a fost
reglementat auditul intern la entitatile publice, cu privire la formarea si utilizarea fondurilor
publice si administrarea patrimoniului public, ca activitate functional independenta si obiectiva.
#egea include urmatoarele categorii de entitati publice autoritatea publica, institutia publica,
regia autonoma, compania sau societatea nationala, societatea comerciala la care statul sau o
unitate administrativ-teritoriala este actionar ma"oritar si care are personalitate "uridica.
2biectivele auditului public intern, conform articolului 3 din lege, sunt
asigurarea obiectiva si consilierea, destinate sa mbunatateasca sistemele si
activitatile entitatii publice0
spri"inirea ndeplinirii obiectivelor entit9:ii publice printr-o abordare sistematica si
metodica, prin care se evalueaz9 si se mbun9t9:e;te eficacitatea sistemului de
conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului si a proceselor administr9rii.
<fera auditului public intern cuprinde
Activitati financiare sau cu implicatii financiare desfasurate de entitatea publica din
momentul constituirii anga"amentelor pna la utilizarea fondurilor de catre beneficiarii
finali, inclusiv a fondurilor provenite din asistenta e)terna
1onstituirea veniturilor publice, respectiv autorizarea si stabilirea titlurilor de creanta,
precum si a facilitatilor acordate la ncasarea acestora0
Administrarea patrimoniului public, precum si vnzarea, ga"area, concesionarea sau
nc!irierea de bunuri din domeniul privat sau public al statului ori al unitatilor
administrativ-teritoriale0
<istemele de management financiar si control, inclusiv contabilitatea si sistemele
informatice aferente.
2biectivele specifice ale auditului intern pentru entitatile economice din sectorul sau
domeniul public vor avea la baza un cadru comun elaborat de =inisterul >inantelor Publice si
1amera Auditorilor >inanciari din .omnia.
CAPITOLUL II Audit public intern si alte concepte economice
2.1 Conceptul de control intern
(timologia cuvantului ?control@ provine din e)presia latineasca ? contra rolus@-verificarea
unui act duplicat dupa original.1ontrolul in acceptiunea lui semantica este o analiza permanenta
dar si periodica a unei activitati, a unei situatii pentru a urmari mersul acestuia fata de un scop
sau obiectiv si de a lua masurile de creatii.In acest timp, controlul semnifica si o supraveg!ere
continua morala si materiala ca si stapanirea unei activitati.
1
In literatura de specialitate avem mai multe acceptiuni astfel
in acceptiunea francofona controlul reprezinta o verificare, o inspectie atenta a
corectitudinii unui act.
in acceptiunea anglo)asona controlul este actiunea de supraveg!ere a cuiva, a ceva, o
e)aminare minutioasa cu scopul de a stapani sau reglementa functionalitatea unui
mecanism.
1
Eugeniu urlea-Control financiar, Editura Scripta, Bucureti, 1998, p. 63
1ontrolul ramane un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a
stabilirii realitatii si stabilirii erorilor servind direct managerilor, autoritatilor publice dar si
populatiei.A evoluat si evolueaza continuu concomitent cu perfectionarea sistemului
deorganizare si de management precum si a mediului in care functioneaza si care se afla intr-o
continua miscare.
1ontrolul intern si controlul e)tern
#iteratura de specialitate ne prezinta / categorii mari de control, in principal dupa pozitia
celui care efectueaza controlul fata de managercontrol intern si control e)tern.
1ontrolul intern este format din ansamblul formelor de control e)ercitate la nivelelul
entitatilor publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere in vederea asigurarii
administratiei fondurilor conform reglementarilor legale in mod economic, eficace si eficient si
include structura organizatorica, metodele si procedurile ,definite romaneasca prevazuta in 28
11$51$$$ privind controlul intern si controlul financiar preventiv-.
Principalele obective ale cntrolului intern pot fi sintetizate astfel
realizarea obiectivelor entitatii la un nivel corespunzator de calitate
prote"area fondurilor impotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului, fraudei
dezvoltarea si intretinerea unor sisteme de colectare, prelucrare si stocare a informatiilor
precum si a unor sisteme de proceduri privind raportari periodice.
In .omania, in perioadele economice planificate, controlul era asigurat obligatoriu in
cadrul unor compartimente specializate, avea obiective stabilite situatie in care statul prin
organele sale centrale impunea din e)terior un control entitatilor.+in aceste motive perioda
1$$&-1$$$ s-a carcaterizat prin profunde organizari concretizate prin restrangerea controlului si
constituirea unui sistem de control intern in responsabilitatea managementului fle)ibil si eficient
bazat pe riscuri.
SISTEMUL DE CONTROL SI AUDIT
AIV(#B# +( 2.+2AAC2.B# +( 1.(+IC(
.(<P2A<ADI#ICAC( ,ministru, etc.-
.(#ACIA +( DAEA 1( 1I F AI A(
<=>1I
AAA> B1A<=>1I B1AAPI 11.
AA1 1API
8>
AAV
<C.B1CB.I 1(11A. AAI. 1A>.
P.2>(<I2AA#(
1(=>AI
.egistrul .iscurilor F document care trebuie sa fie in fiecare entitate
1API F este un comitet consultativ pentru B1AAPI
1( F control e)tern
11. F 1urtea de 1onturi a .omaniei0 face audit financiar pentru sectorul public
1A>. F face audit financiar pentru sectorul privat
1omisia (uropeana recunoaste eliminarea controlului obligatoriu impus de stat si
intarirea pozitiei managerului de a-si organiza propriile controale in vederea stapanirii
functionarii entitatii si atingerii obiectivelor.
Incepand din 1$$$ in sistemul de control romanesc s-a implementat controlul intern si
auditul intern numai in entitatile din sistemul public ceea ce a impus necesitatea clarificarii
conceptuale.
=odul de organizare a controlului intern prin aceasta lge nespecifica economiei
planificate a creat impresia managerilor ca organizarea controlului este optionala si astfel a
slabit raspunderea mangeriala.1onform practicii recunoscute in domeniul controlului intern
trebuie sa intre in compartimentul fiecarei activitati si trebuie sa fie formalizat prin proceduri care
sa fie puse in concordanta cu atributiile stabilite prin .2> si fisele postului pentru fiecare
salariat.
/
=anagementul stabilit pentru fiecrae domeniu de activitate formale de control cele mai
adecvate menite sa elimine riscurile asociate activitatilor
a- autocontrolul propriei activitati realizate de fiecare salariat pe flu)ul procesului de
dezvoltare a activitatii ,receptia bunurilor, elaborarea unui stat de plata, etc.-
b- controlul mutual5reciproc realizat intre fazele unui lant procedural e)ercitat de fiecare
colt de lucru asupra modului de efectuare a prelucrarilor de catre postul anterior in vederea
elaborarii propriei lucrari si pentru pregatirea controlului realizat de postul urmator
c- controlul ierar!ic e)ercitat pe fiecare nivel de responsabilitate de persoana care dispune
de functia de decizie in calitate de responsabil al unei activitati ,cuprins in fisele de post-
d- controlul partenerial realizat prin delegarea unor competente intre diferite paliere de
responsabilitate.Alaturi de aceste forme de control atasate intrinsec activitatilor curente ale
fiecari post de lucru, managerul poate stabili si alte forme de control care intra in lantul
operatiilor dar care presupun costuri suplimentare avand reguli procedurale destinate ,1>P, 1>
de gestiune, 1> contabil, controlul de calitate, inspectii, etc-
In practica se recomanda ca controalele a-d sa aiba o pondere intre G&-$&H pe flu)ul
operatiilor iar diferenta sa o reprezinte celeilalte controale.=entionam ca practicienii considera
2
Ioan prean-Control i audit financiar-contabil, Editura Intelcredo, !e"a, 2##2, p. 6$
ca aceste controale sunt gratuite datorita faptului ca intra in activitatati care sunt cuprinse in fisa
postului.
+istinct de aceasta activitate e)ista auditul public intern care are rolul de a evalua
functionalitatea sistemului de control intern si de a asigura managementul, care asigurare
trebuie sa aiba caracter rezonabil.
1ontrolul e)tern reprezinta ansamblul controlului care se adrseaza entitatilor atat din
afara si controlul e)tern se realizeaza de regula de organe ale statului pentru banul public.
Prezentam in continuare cateva forme de control e)tern
controlul financiar preventiv delegat e)ercitat de =>P va functiona pana la sfarsitul anului
/&&4, din /&&' urmand sa fie desfiintat la recomandarea 1omisiei (uropene0
controlul fiscal este un control specializat al Administratiei fiscale a statului fiind o
componenta importanta pentru monitorizarea obligatiilor fiscale ale contribuabililor0 se
realizeaza de AAA>0
controlul financiar ,1urtea de 1onturi- care trebuie din /&&' sa se transforme in audit
financiar din audit e)tern0
controlul operativ si inopinanta pentru prevenirea, descoperirea si combaterea actelor si
faptelor de evaziune fiscala e)ercitat de 8arda >inanciara
3
.
<i controlul intern poate fi prezentat luand in considerare mai multe trasaturi specifice
acestuia
a- procesualitatea controlului intern in sensul ca el este un proces si nu o functie in
evaluarea managementului.Astfel, fiecare activitate trebuie sa aiba o componenta ei de control
care o a"uta sa functioneze.1ontrolul intern intra in responsabilitatea tuturor anga"atilor,
responsabililor conducerii generale, a managerilor de linie si a e)ecutantilor si fiecare trebuie sa
raspunda de propriul control inten0
b- relativitatea controlului intern este o caracteristica care defineste acest control in
sensul ca oricat am controla ramanem risc de control.In consecinta controlul realizat mai ales
prin sonda"5secvential este un control care ofera o asigurare rezonabila. .ealizarea unui control
total nu "ustifica c!eltuielile controlului intern este un concept care garanteaza succes
organizarii si obiectivul sau este relativ si rezonabil
3
Ionel Bo%tan-Controlul fiscal, Editura &oliro', Iai 2##3
c- universalitatea controlului intern. 1ontrolul este un proces care se realizeaza de tot
personalul entitatii la toate nivelel sale.
In practica sistemul de control functioneaza intr-un mediu, intr-o continua sc!imbare
care evolueaza in functie de evolutia riscurilor. +in aceste considerente organizarea controlului
intern presupune o mare fle)ibilitate in functie de activitatea privind managementului riscurilor,
in vederea asigurarii unui audit public intern performant.
2.2 Conceptul de expertiza contabila
()pertiza este activitatea de cercetare efectuat9 de un specialist care are calitatea de
e)pert intr-un anumit domeniu pentru a stabili adev9rul ntr-o anumit9 situa:ie, problem9 sau
litigiu. ()pertiza nseamn9 a ncerca, a dovedi ;i constituie un mi"loc de prob9.
*n func:ie de natura ;i de con:inutul faptei, mpre"ur9rii, problemei, situa:iei, cauzei sau
litigiului ce se cerceteaz9, precum ;i de domeniul de activitate n care se dispune sau se solicit9
efectuarea e)pertizei, acestea se clasific9 n mai multe tipuri ;i anume te!nic9 , merceologic9,
medico F legal9 F individualizata in psi!iatrica, constatarea starii de sanatate, cauzele
decesului, criminalistic9, artistic9 artistica, sculptura, grafica, literatura, filatelic9, comercial9,
agricol9, contabil9
()pertiza contabil9, la rndul ei poate fi specializat9 pe mai multe domenii sau ramuri,
a;a cum ar fi comercial9, bugetar9, opera:iuni valutare, industrie, agricultur9 , construc:ii,
activitate bancar9, comer: e)terior, asocia:ii de proprietari
Trsturile expertizei contabile
1a activitate specializat9 in domeniul contabilitatii e)pertiza contabil9 se caracterizeaz9
prin urm9toarele tr9s9turi
Are ca obiect cercetarea unor fapte sau situa:ii de natura economico F financiare,
gestionar9 ;i patrimonial9
1uprinde n sfera sa de ac:iune activitatea economic9 financiara a unei entitati
economice pentru problemele ;i obiectivele stabilite de organul "udiciar ori de
persoanele care o solicit9 ,e)pertiza contabila amiabila-.
1erceteaz9 situa:iile ;i mpre"ur9rile de fapt pe baza informa:iilor furnizate de
eviden:a economic9 ;i supor:ii ei materiali respectiv, acte scrise, disc!ete, 1+ F uri,
;i al:i supor:i informa:ionali.
Interpreteaz9 datele de eviden:9 ;i formuleaz9 opinii cu privire la problemele
investigate pe baza legilor ;i actelor normative care reglementeaz9 domeniul de
activitate respectiv.
(laboreaz9 concluzii pe baza constat9rilor f9cute, care servesc ca mi"loc de prob9
pentru organul "udiciar care a dispus efectuarea e)pertizei sau ca mi"loc de
fundamentare a unei decizii de c9tre persoana care a solicitat e)pertiza contabil9
,e)pertiza contabila amiabila-.
()pertiza contabil9 analizeaz9 cauzele care au determinat abaterile de la normele legale
cu caracter economic ;i financiar, descifreaz9 rela:iile economico F financiare dintre p9r:ile
aflate n litigiu, caracterizeaz9 starea de fapt a entitatii economice n raport cu legea si alte acte
normative care reglementeaz9 domeniul investigat, stabile;te leg9turile de cauzalitate ;i
responsabilitate dintre p9r:i.
%
+in studierea cauzelor generatoare de pagube, e)pertiza contabil9 desprinde
deficien:ele e)istente n organizarea ;i conducerea sistemului de eviden:9, imperfec:iunile din
procesul decizional, precum ;i omisiunile sau erorile comise n e)ecutarea atribu:iunilor de
serviciu cu consecin:e negative asupra patrimoniului entitatii economice, la care se efectueaz9
e)pertiza.
+up9 destina:ia sa e)pertiza contabil9 este de dou9 feluri
1. e)pertiz9 contabil9 "udiciar9 F dispus9 de organele "udiciare pentru solu:ionarea
cauzelor aflate n faza anc!etei, cercet9rii, sau n faza de "udecat9.
/. e)pertiza contabil9 e)tra"udiciar9 ,amiabil9- este solicitat9 de persoane fizice
sau "uridice interesate in solutionarea unor diferende economico-financiare f9r9
ca n cauz9 s9 e)iste un dosar de anc!et9, cercetare sau "udecat9.
Trsturi comune ale e)pertizei contabile ;i ale controlului financiar se refer9 la faptul
c9
- <e efectueaz9 de speciali;ti n domeniul financiar contabil cu reputa:ie ne;tirbit9.
$
(ircea Boule%cu, &antilie B)rnea, (i*ail Epuran, +*eorg*e &ara%c*i" - Control financiar i expertiz contabil,
Editura !idactic, i &edagogic,, Bucureti, 198#, p. 6-
- ()amineaz9 diferite laturi ale activit9:ii economico F financiare din diferite entitati dup9
criterii care au la baz9 acelea;i dispozi:ii legale ;i acela;i domeniu de activitate, contabilitatea.
- *n principiu utilizeaz9 aceea;i metodologie de investigare a faptelor.
- Atunci cnd cauzele deferite organelor de urm9rire penal9 ;i instan:ele de "udecat9
sunt constatate de controlul financiar, e)pertul contabil utilizeaz9 ;i analizeaz9 concluziile
controlului financiar pentru a se pronun:a cu privire la e)isten:a ;i m9rimea pagubei, cele dou9
activit9:i se completeaz9 reciproc pentru stabilirea adev9rului n cauza supus9 anc!etei sau
"udec9rii.
+eosebiri
G
Intre auditul public intern si e)pertiza contabila "udiciara e)ista elemente deosebite si
anume
a- F auditul public intern este o func:ie a conducerii ;i o form9 de cunoa;tere a
problemelor dezvolt9rii economice.
- e)pertiza contabil9 "udiciar9 este un mi"loc de prob9 n "usti:ie care intervine numai
atunci cnd organele "udiciare o consider9 necesar9 pentru elucidarea cauzelor n cursul de
anc!et9 sau de "udecat9.
b- - auditul public intern este o activitate prin care conducerea cunoa;te modul n care
se ndeplinesc sarcinile economice ;i financiare, se p9streaz9, se utilizeaz9 ;i se valorific9
patrimoniul n scopul prevenirii, constat9rii ;i nl9tur9rii abaterilor al stabilirii r9spunderii
persoanelor vinovate de pagubirea patrimoniului ;i de mbun9t9:ire a activit9:ii.
- e)pertiza contabil9 "udiciar9 este activitatea prin care organele "udiciare primesc
l9muriri de natur9 economico F financiar9 n scopul de a stabili adev9rul necesar solu:ion9rii
temeinice ;i legale a cauzelor privind faptele cercetate, anc!etate sau "udecate.
c- F auditul public intern cuprinde pe o anumit9 perioad9 ntreaga activitate economico
F financiar9 a unei entitati sau unele laturi ale acestei activitati
- e)pertiza contabil9 "udiciar9 se limiteaz9 numai la cercetarea problemelor cu caracter
economico F financiar indicate de organele "udiciare.
d- - auditul public intern pe baza constat9rilor ;i concluziilor sale se ac:ioneaz9 n
"usti:ie cnd se constat9 pagube sau abateri ce repercusiuni ;i pre"udicii.
.
"idiu Bunget-Expertiza contabil, Editura (irton, /i'ioara 2##3, p. 13.
- e)pertiza contabil9 "udiciar9 intervine ca prob9 administrat9 de organele de urm9rire
penal9 ;i de "udecat9 n vederea convingerii asupra realit9:ii faptelor ;i condi:iei apari:iei
pagubei, deficien:ei sau abaterii.
e- F auditul public intern este o activitate cu caracter permanent
- e)pertiza contabil9 "udiciar9 este o activitate ocazional9 care are loc numai cnd se
dispune de organele "udiciare.
f- F auditul public intern e)amineaz9 ntregul sistem de documente ;i eviden:9 a
documentelor de eviden:9 te!nic F operativ9 ;i contabil9 privind activitatea ;i perioada
controlat9.
- e)pertiza contabil9 "udiciar9 are competen:9 de e)aminare numai a documentelor de
eviden:9 primara te!nic F operativ9 ;i contabil9 numai in limita necesarului pentru l9murirea
obiectelor stabilite de organele "udiciare.
g- - auditul public intern constat9 pagubele, abaterile, deficien:ele, lipsurile etc.
- e)pertiza contabil9 "udiciar9 confirm9 sau infirm9 constat9rile controlului financiar cu
privire la pagube, abateri, deficien:e, lipsuri etc.