ANALIZA PONAANJA TROKOVA (2.

dio)

Klasifikacija trokova i aktivnosti menadera

Razumijevanje ponaanja trokova put je koji vodi mogunosti njihova predvianja
(planiranja). Kako bi mogli planirati trokove, posebice u svojoj podfunkciji - donoenju
odluka, menaderi moraju razumjeti na koji e nain njihove aktivnosti utjecati na ponaanje
trokova. Naime, nesporno jest da ponaanje trokova moe biti uvjetovano planskim
odlukama menadmenta. Primjerice, mnoga poduzea planiraju ili budetiraju nastanak
fiksnih trokova, kao to su oglaavanje, obuka zaposlenih, te trokovi istraivanja i razvoja u
odreenom postotku prihoda prodaje. Tako planirani, ovi trokovi izgledaju kao varijabilni, no
upravo je postupak menadera uinio da oni izgledaju takvima.
U nastavku e se izloiti klasifikacija trokova kako bi se doprinijelo razumijevanju
odnosa koji postoje izmeu pojedinih poslovnih aktivnosti i njihovih trokova.

Vezani i nevezani fiksni trokovi

Fiksni trokovi ne bi se mogli opisati kao trokovi koji se ne mijenjaju, ve bi njihov
bolji opis bio kao trokovi koji nisu varijabilni. Kako se neki fiksni trokovi ne mogu
mijenjati tako lako i tako brzo kao to se mijenjaju ostali trokovi, bolje je uporabiti kriterij
podjele na varijabilne i ne-varijabilne trokove. Fiksni trokovi koji se mijenjaju s poduzetom
menaderskom aktivnou zovu se nevezani fiksni trokovi. Naime, i poduzete tekue
aktivnosti i njihovi trokovi dogaaju se kao posljedice posebnih odluka menadera.
Oglaavanje je tipini primjer takvih nevezanih fiksnih trokova (menader, vjerojatno, svaki
mjesec odluuje da li oglasiti i koliko za to potroiti). Fiksni trokovi koji se ne mogu tako
brzo mijenjati odlukom menadera jesu vezani fiksni trokovi koji su tako nazvani zbog toga
to menaderi moraju prethodno obaviti obvezujue aktivnosti. Primjer takvih vezanih fiksnih
trokova jest amortizacija. Kao i mnogi ostali vezani fiksni trokovi, amortizacija nastaje kao
posljedica ranijih odluka menadmenta, ponekad donesena i nekoliko godina ranije, i ne moe
se mijenjati bez promjene imovine na koju se odnosi. Isto tako, najamnina je najee
utvrena ugovorom o najmu sklopljenim za neko due vremensko razdoblje, i ne moe se
mijenjati do isteka roka najma.
Nije uvijek mogue utvrditi jesu li trokovi vezani ili nevezani obzirom na vrstu tih
trokova (najam, nadnice, istraivanje i razvoj). Primjerice, pretpostavimo da su dio trokova
istraivanja i razvoja amortizacija, te odravanje zgrade koja se koristi samo za aktivnosti
istraivanja i razvoja, a ostatak ine plae zaposlenika na toj aktivnosti. Ne uzimajui u obzir
aktivnost zbog koje su ovi trokovi nastali, amortizacija i odravanje su vezani trokovi sve
dok poduzee ima tu zgradu.
Neki su trokovi na granici izmeu vezanih i nevezanih trokova (npr. plae
zaposlenih na istraivanju i razvoju) zbog toga to nastaju kao posljedica prolih odluka, ali
koje odluke, kasnije, ne odreuju njihovu veliinu. U navedenom primjeru, vezani trokovi
plaa nastaju kao posljedica odluke koja se odnosi na aktivnost istraivanja i razvoja. No,

kako menader moe utjecati svojom odlukom na broj ovih zaposlenih i razinu njihovih plaa,
trokovi plaa zaposlenih na istraivanju i razvoju bit e nevezani fiksni trokovi. Na toj skali
graninih trokova, najizraeniji su trokovi zaposlenika koji su uvijek vezani za ranije
odluke. No, vrlo je irok raspon i broja zaposlenih i trokova njihovih plaa koji su predmet
samostalnih odluka menadera.
Kontrolibilni i nekontrolibilni trokovi
Ovisno o tome, mogu li menaderi kontrolirati odreene trokove ili ne, razlikujemo
kontrolibilne i nekontrolibilne trokove. Na kontrolibilne trokove menaderi mogu izravno
utjecati i kontrolirati ih. Na nekontrolibilne trokove oni ne mogu utjecati jer ne odluuju o
njima te, stoga, niti ne odgovaraju za njih.
No, kontrolibilni trokovi menadera jednog centra odgovornosti mogu biti
nekontrolibilni trokovi menadera drugog centra odgovornosti. Primjerice, trokovi prijevoza
kontrolibilni su trokovi za menadera tog mjesta troka (slube prijevoza), no nisu
kontrolibilni za menadera glavnog mjesta troka (pogona A) u kojem se proizvode proizvodi
namijenjeni tritu, te na koje se mjesto troka, po odreenom kljuu, prevaljuju trokovi
slube prijevoza. Takoer, kada o trokovima pojedinog mjesta troka odluuju menaderi
viih razina odgovornosti, tada je za menadera tog mjesta troka rije o nekontrolibilnim
trokovima.
U tom smislu, nevezani trokovi najee su kontrolibilni, dok su vezani trokovi
uglavnom nekontrolibilni. No, ak i amortizacija, koja predstavlja tipian vezani troak,
moe, ukoliko se menader odlui na, primjerice, prodaju dijela postrojenja, postati
kontrolibilni troak.
U konanici, da bi se trokovi mogli definirati kao kontrolibini ili nekontrolibilni,
nuna je lokacija odgovornosti menadera svakog pojedinog centra odgovornosti.
Stupnjevito varijabilni trokovi
Primjer trokova koji se ne ponaaju niti kao fiksni, niti kao varijabilni trokovi, a niti
kao tipini mjeoviti trokovi prikazan je sljedeim grafikonom (cf. grafikon 1). Ovi se
trokovi mogu opisati kao stupnjevito varijabilni trokovi. Oni se ponaaju kao fiksni za
odreeni interval poslovnih aktivnosti, potom skoe na novu razinu i ostaju fiksni za sljedei
interval do ponovnog skoka. irina tog intervala u kojem ovi trokovi ostaju fiksni, razliita je
za razliite trokove. Najee, ovi trokovi postoje zbog nedjeljivosti resursa. Drugim
rijeima, mnogi resursi ne mogu se nabaviti u potrebnim koliinama za potrebnu razinu
aktivnosti.
Grafikon 1: Stupnjevito varijabilni trokovi
Trokovi

Razina aktivnosti
Primjerice, pretpostavimo da je menader utvrdio u politici zapoljavanja da se na
svakih 20 radnika u proizvodnji zapoljava jedan predradnik, ili da se za svakih 1.000 pozicija
zaliha zapoljava jedan skladini knjigovoa. Isto tako, na zranoj liniji ili se leti ili se ne leti.
Ne moe se osigurati let za odreeni broj sjedeih mjesta putnika.
U veem ili manjem stupnju, sva se poduzea susreu sa stupnjevito varijabilnim
trokovima.
Kako planirati stupnjevito varijabilne trokove? Da li je relevantan uzorak samo onaj
segment poslovanja u kojem ovi trokovi ostaju fiksni ili ove trokove treba planirati kao da
su varijabilni? Najei pristup ovim trokovima je da ih se tretira kao mjeovite ili kao
varijabilne trokove. Bilo koji pristup primijenili, u stvarnosti, ovi e se trokovi kretati
drugaije od planirane razine. Vrlo je teko planirati i upravljati stupnjevito varijabilnim
trokovima, pogotovo ako se kreu skokovito po procjeni menadera, kako je to u primjerima
s predradnikom i knjigovoom. Je li, uostalom, zapoljavanje jednog predradnika na svakih
dvadeset radnika dobra odluka? Da li bi se reorganizacijom postigla vea odgovornost,
primjerice, zapoljavanjem jednog predradnika na svakih osamnaest radnika, ili je dovoljno
zaposliti jednog predradnika na svakih dvadeset i dva radnika?
Vrlo je teko predvidjeti i upravljati stupnjevitim varijabilnim trokovima ukoliko
menaderi pogreno odrede aktivnosti koje uvjetuju nastanak trokova. Ove aktivnosti ne
izraunavaju se formulama, niti ih je jednostavno uoiti i kontrolirati. Utvrivanje aktivnosti
koje uvjetuju nastanak stupnjevito varijabilnih trokova utoliko je tee jer se ti trokovi u
kraim razdobljima ne mijenjaju u izravnoj proporciji s aktivnostima koje ih uvjetuju, no, u
duljem razdoblju proporcionalni su s njima.
Najjednostavniji nain utvrivanja aktivnosti koje uvjetuju nastanak stupnjevito
varijabilnih trokova jest intervju - treba pitati menadera to e se dogoditi s odreenim
trokovima poduzimajui odreene aktivnosti. Primjerice, menader nabave ukazat e na
poveanje trokova rada uvoenjem novog proizvoda koji se izrauje od komponenti koje se
ne koriste u proizvodnji drugih proizvoda. Nabava ovih komponenti trait e angaman u
procjeni novog dobavljaa, organizaciju nove ulazne kontrole, dodatne administrativne
trokove i drugo. Nove komponente mogu utjecati i na zapoljavanje dodatnih radnika u
nabavi, a vjerojatno i u prijemu i u kontroli.
Mnoga poduzea vrlo su uspjena u kontroli odreenih tipova stupnjevitih trokova,
no samo nakon utvrivanja aktivnosti koje uvjetuju nastanak trokova, nakon ega su
usmjerili svoje napore na smanjenje razine tih aktivnosti. Primjerice, poduzea koja blisko
surauju sa svojim dobavljaima, u postizanju visoke kvalitete kupljenog materijala bila su u
mogunosti smanjiti trokove ulazne kontrole materijala i trokove prerade i popravaka, tek
nakon to su utvrdila da ovi trokovi nastaju zbog kvalitete ulaznog materijala, a ne koliine
nabavljenog materijala.

Utvrivanje aktivnosti koje uvjetuju nastanak trokova samo je jedan korak u

rasporeivanju trokova po aktivnostima (ABC - Activity Based Costing). Zapravo, osnovna
ideja vodilja ABC modela upravljanja trokovima jest da mnogi varijabilni trokovi ne
variraju s koliinom prodaje ili proizvodnje, ve s nekom aktivnosti koja se ne pojavljuje kao
output proizvodnje, kao to je to primjerice, aktivnost osiguranja kvalitete proizvoda.
Trokovi dodane i nedodane vrijednosti
U unapreenju okruenja proizvodnje (kao to je Just In Time sustav), vrlo je vano
utvrivanje trokova dodane i nedodane vrijednosti. Aktivnosti dodanih vrijednosti (i njihovi
trokovi) neophodni su u svakoj proizvodnji, dok aktivnosti nedodanih vrijednosti nisu
neophodne. Primjer aktivnosti nedodanih vrijednosti i trokova jest premjetanje proizvoda s
jednog mjesta na drugo, prerada gotovih kart proizvoda te organizacija izlazne kontrole
proizvoda. Stoga, poduzea koja uvode JIT, organiziraju proizvodne elije kako bi smanjile
trokove premjetanja, ine sve da proizvod ima zadovoljavajuu kvalitetu kad se prvi put
proizvede kako bi se smanjili trokovi prerade, uvode kontrolu kvalitete u svakoj proizvodnoj
fazi kako bi mogli eliminirati posebne trokove izlazne kontrole kvalitete proizvoda.
Trokovi nedodane vrijednosti prate se s posebnom panjom. Iako je, u konanici, cilj
da se ti trokovi potpuno eliminiraju, jasno je da se to ne moe u cijelosti postii. Tako, uvijek
postoji nekakvo premjetanje poluproizvoda ili radnika, ali njihovo ukidanje dugoroni je cilj
kojem treba teiti.

Nuni i nenuni trokovi

Nune i nenune trokove ne bi trebalo poistovjeivati s klasifikacijom trokova na
vezane i nevezane trokove. Oglaavanje jest nevezan fiksni troak, no neki oblici
oglaavanja, primjerice, obvezno objavljivanje poslovnih izvjetaja, jesu nuni za veinu
poduzea. Slino, amortizacija je vezani fiksni troak, no, mnoga poduzea bi mogla
nesmetano raditi bez jedne ili vie registar blagajne, telefonskih linija ili brojaa novaca, to
znai, da takvi trokovi nisu nuni za poduzee. Naalost, nevezani fiksni trokovi prvi se
reduciraju u programu smanjenja trokova, to je posljedica nerazumijevanja klasifikacije
trokova.
Primjerice, razmotrimo uinke smanjenja trokova istraivanja i razvoja proizvoda,
programa obuavanja menadmenta, programa usavravanja vjetina radnika, oglaavanja i
odravanja. Istraivanje i razvoj proizvoda presudni su za uspjenost poduzea u kojima se
primjenjuje visoka tehnologija, kao to su farmaceutska industrija, kompjutorska industrija,
avionska industrija i u nekim proizvodnjama robe iroke potronje. Smanjenje trokova plaa
zaposlenih u razvoju moe dovesti do smanjenja njihova radnog elana, fluktuacije zaposlenih
i smanjenja proizvodnosti. Smanjenje trokova oglaavanja moe utjecati na izostanak
povjerenja kupaca u nove proizvode poduzea. Odgoda redovnog odravanja moe rezultirati
velikim trokovima popravka te, u krajnjem sluaju, prekidom proizvodnje.
Menaderi poimaju nevezane i vezane fiksne trokove drugaije kada analiziraju
poslovanje dan za danom. Uoeno je da su nevezani trokovi obino prvi na udaru u
programu smanjenja trokova. Znajui da se vrlo malo ili gotovo nita ne moe uiniti glede

mijenjanja vezanih trokova u krae vrijeme, menaderi su esto prisiljeni paljivije

razmotriti nevezane trokove, nego vezane. Oito je, meutim, da postoji nerazumijevanje u
poimanju vezanih trokova, ako ni zbog ega drugog onda zbog toga to svaka aktivnost koja
jednom zapone mora biti i dovrena te, stoga, mora biti paljivo procijenjena radi svog
dugoronog znaaja i utjecaja na poslovanje.

Izbjeivi i neizbjeivi trokovi

Jo jedna korisna podjela fiksnih trokova ovisi o tome da li poduzee moe izbjei
trokove, smanjujui svoju aktivnost. Iznos do kojeg se trokovi mogu smanjiti je izbjeiv, a
iznos koji se ne moe smanjiti je neizbjeiv. Iz toga slijedi da se pojam izbjeivosti i
neizbjeivosti moe uvesti samo kada znamo koji je dio izbjeiv, a koji ne. Na prvi pogled,
kategorije izbjeivi i neizbjeivi trokovi mogu se poistovjetiti sa kategorijama nevezanih i
vezanih trokova. Ponekad je doista tako, ali postoje i znaajne iznimke iz ega slijedi da je za
odreivanje da li su trokovi izbjeivi ili ne, potrebna analiza od sluaja do sluaja, kao to je
to prikazano sljedeom tablicom (cf. tablicu 1).
Unato predvianju kontinuiranog gubitka i u budunosti, mogu postojati razlozi da se
upravo ovo prodajno mjesto zadri otvoreno. Naime, menaderi mogu odluiti da je zbog
ugleda poduzea potrebno zadrati prodajno mjesto u pojedinim geografskim podrujima, te
da bi njegovo zatvaranje moglo natetiti njihovom ugledu. U tom smislu, dugorona politika
poduzea moe imati prednost nad kratkoronom financijskom politikom.
Tablica 1: Mjeseni izvjetaj o poslovanju lokalnog prodajnog mjesta velikog poduzea
Prihod prodaje
Varijabilni trokovi
Granini prinos
Fiksni trokovi:
Plae
Najamnina
ostali fiksni trokovi
Gubitak

100.000
(80.000)
20.000
15.000
1.000
6.000

(22.000)
(2.000)

Ako zanemarimo pitanje politike poduzea, odluka o budunosti prodajnog mjesta

koje nosi gubitak ovisi o dodatnim informacijama u svezi s fiksnim trokovima. Valja uoiti
da su najamnina i neke plae vezani trokovi jer poduzee ne moe imati prodajno mjesto ako
nema prostor i ljude. Moda se mogu izbjei neke plae ako poduzee otpusti ljude ili ako ih
razmjesti na druga radna mjesta. Ipak, neki od vezanih trokova mogu biti neizbjeivi ak i
ako poduzee planira zatvoriti prodajno mjesto.
Pretpostavimo da su svih 15.000 plae prodavaa u ijim ugovorima o radu pie da se
ne smiju premjetati, te da moraju dobiti 15.000 neovisno o tome da li rade. U tom sluaju,
15.000 jesu neizbjeivi trokovi. Prodavai se ne mogu premjestiti na drugo radno mjesto, niti
se mogu otpustiti. Iz toga slijedi da je, ak i ako je mogue izbjei najamninu i ostale fiksne
trokove zatvarajui prodajno mjesto, bolje zadrati prodajno mjesto otvoreno i izgubiti samo
2.000, nego ga zatvoriti i ostvarivati mjeseni gubitak od 15.000.

Glede trokova najamnine, u svim slinim sluajevima, prodajno mjesto je pod

lizingom, tako da se poduzee ne moe odmah, po odluci o zatvaranju prodajnog mjesta,
iseliti. Ako lizing traje jo jednu godinu, a poduzee ne moe trenutno pronai nikoga tko bi
se uselio i preuzeo obveze lizinga, poduzee e morati plaati 1.000 mjesene najamnine
tijekom jo jedne godine. Ovi trokovi su neizbjeivi sve dok godina ne proe. Jo jednom
valja ponoviti, bolje je zadrati prodajno mjesto otvoreno i izgubiti 2.000, nego ga zatvoriti i
izgubiti 12.000. Openito, pitanje nije da li je prodajno mjesto profitabilno, nego da li su
neizbjeivi fiksni trokovi vei od gubitka kojeg ostvaruje otvoreno prodajno mjesto.

Izravni i neizravni trokovi

U nekim sluajevima, kada menader treba odrediti da li su trokovi izbjeivi ili
neizbjeivi, potrebno je klasifikacirati trokove na izravne (direktne) i neizravne (indirektne).
Do izravnih trokova dolazi zbog poduzimanja odreene specifine aktivnosti
poduzea kao to su proizvod, proizvodna linija ili geografsko podruje. To su svi trokovi
koji su izravni za neke aktivnosti ili za aktivnost koja predstavlja poduzee kao cjelinu.
Neizravni trokovi, koji se nazivaju i zdrueni ili zajedniki trokovi, ne odnose se na jednu
specifinu aktivnost, nego na nekoliko njih.
Varijabilni trokovi su izravni za proizvod na koji se odnose. Glede fiksnih trokova,
neki su izravni za odreene proizvode ili druge aktivnosti, a neki nisu. Tako su, primjerice,
plae prodavaa koji pokrivaju odreena geografska podruja izravni trokovi za ta podruja.
Ali, ako prodavai prodaju nekoliko proizvoda, njihove plae su neizravni trokovi za svaki
od tih proizvoda pojedinano. Iz toga slijedi da je za klasifikaciju trokova na izravne i
neizravne najprije potrebno specificirati aktivnost u svezi s kojom su trokovi nastali.
Izravni trokovi su obino izbjeivi, iako to ne mora biti uvijek sluaj. Primjerice, ako
poduzee ima u najmu prodajno mjesto, a lizing traje jo 10 godina, najamnina je izravni
troak prodajnog mjesta, ali i neizbjeivi troak. Neizravni trokovi su, openito, po definiciji
neizbjeivi i do njih dolazi kada su u pitanju dvije ili vie aktivnosti i postojat e ak i ako se
jedna od aktivnosti ukine. No, i u ovom sluaju, pojedinane okolnosti odreuju klasifikaciju
trokova. Primjerice, ukidanje jednog od nekoliko proizvodnih odjela smjetenih u istoj
proizvodnoj hali velikog poduzea moe doprinijeti smanjivanju nekih neizravnih trokova
kao to su trokovi osoba koje obraunavaju plae i obavljaju ostale kadrovske poslove, ak i
kada niti jedna osoba iz navedenih funkcija ne radi u proizvodnom odjelu koji se ukida.
Slijedi, da je dio neizravnih trokova izbjeiv.

Klasifikacija trokova proizvodnje

Kod proizvodnje proizvoda, proizvoa mora uzeti u obzir trokove proizvodnje prije
nego proizvod proda. Iz tog razloga, klasifikacija ponaanja trokova proizvodnje za potrebe
planiranja obino ovisi o tome da li su trokovi u fiksnoj ili varijabilnoj svezi s razinom
proizvodnje. Moe se uoiti vanost planiranja trokova za poduzee ija se proizvodna
aktivnost mora poduzeti nekoliko mjeseci prije sezone najbolje prodaje. Dobar primjer je
proizvodnja igraaka za more.

Tipino proizvodno poduzee ima tri openite vrste trokova proizvodnje: izravni
materijal, izravni rad i proizvodnu reiju.
Trokovi izravnog materijala, odnosno materijala i poluproizvoda koje poduzee
kupuje i ugrauje u svoje proizvode (elik, drvo,...) obino variraju sa razinom proizvodnje.
U ovu kategoriju su, takoer, ukljueni proizvedeni dijelovi i komponente, iako su oni ve
proli kroz odreene faze obrade.
Trokovi izravnog rada (oni radnici koji rade izravno na proizvodu) takoer obino
variraju sa razinom proizvodnje.
Trokovi proizvodne reije (svi trokovi proizvodnje osim izravnog materijala i
izravnog rada) ukljuuju trokove koji mogu biti fiksni, varijabilni ili mjeoviti. Neki primjeri
trokova proizvodne reije su plae radnika koji prenose materijal s jednog mjesta na drugo;
plae nadzornika; trokovi odravanja i popravka strojeva i opreme za proizvodnju; plae
radnika koji rade u skladitu i na kontroli materijala; grijanje, struja i ostali energetski
trokovi u svezi s proizvodnjom; amortizacija zgrada i opreme; trokovi plaa menadera u
proizvodnji i kancelarijski trokovi, te trokovi plaa radnika na niim razinama odgovornosti
(takoer u proizvodnji).
Iz ovog kratkog popisa trokova proizvodne reije, moe se vidjeti da su trokovi
ukupne proizvodne reije mjeoviti trokovi koji imaju i varijabilnu i fiksnu komponentu.
Kao i pojedini elementi, i ukupni trokovi proizvodne reije mogu se podijeliti na fiksnu i
varijabilnu komponentu upotrebljavajui jednu ili vie metoda odvajanja fiksne od varijabilne
komponente mjeovitih trokova koje su ve spomenute.
U poduzeu koje proizvodi vie proizvoda, ponaanje trokova proizvodne reije
obino nije mogue povezati sa uopenim pojmom outputa, kao to je broj proizvedenih
jedinica. Primjerice, poduzee koje proizvodi hladnjake i tostere ne oekuje da svaka vrsta
trokova proizvodne reije jednako varira s ukupnim brojem proizvedenih jedinica, obzirom
da je rije o razliitim jedinicama (proizvodnja tostera izaziva manje trokova proizvodne
reije nego proizvodnja hladnjaka).
Menaderi, stoga, pokuavaju povezati trokove proizvodne reije sa nekim
imbenikom inputa u proizvodnim procesu, kao to je broj sati radnika izravno ukljuenih u
rad na proizvodu ili broj strojnih sati rada.
Primjer
Ukupni trokovi proizvodne reije mogu se opisati sljedeom jednadbom:
Ukupni trokovi = 40.000 + ( 3 broj strojnih sati rada)
Nadalje, pretpostavimo da je za proizvodnju tostera potreban 1 sat strojnog rada, a za
proizvodnju hladnjaka 20 strojnih sati rada. Varijabilni trokovi proizvodne reije za svaki
proizvod su sljedei:
Strojni sati po jedinici proizvoda
VT proizvodne reije po strojnom satu
VT proizvodne reije po jedinici proizvoda

Toster
1

Hladnjak
20
3
3

3
60

Da bi se dobili ukupni varijabilni trokovi proizvodnje svake vrste proizvoda, zbrajaju

se varijabilni trokovi proizvodne reije sa trokovima izravnog rada i materijala.
Nadalje, poznato je da su fiksni trokovi po jedinici proizvoda od malog znaaja za
planiranje, obzirom da su razliiti za svaku razinu proizvodnje. Iz tog razloga, za potrebe
analize ponaanja trokova proizvodnog poduzea, potrebno je eliminirati uinak fiksnih
trokova u strukturi ukupnih trokova, to je mogue postii obrascem graninog prinosa.
U nastavku slijedi prikaz izrauna jedininih trokova proizvodnje, prikaz rauna
dobiti i gubitka oblika financijskog raunovodstva koji je, potom, prilagoen obliku
graninog prinosa za potrebe planiranja i odluivanja.
Primjer
Poduzee XY proizvodi samo jedan proizvod. Tijekom razdoblja od jedne godine
poduzee je proizvelo 25.000 jedinica koje su prodane po 20 kn po jedinici. Nije bilo poetnih
zaliha. Od ostalih podataka, navode se sljedei:
TROKOVI PROIZVODNJE:
Varijabilni trokovi proizvodnje po jedinici
Ukupni fiksni trokovi proizvodne reije
TROKOVI PRODAJE I UPRAVE:
Varijabilni trokovi prodaje po jedinici
Ukupni fiksni trokovi prodaje i uprave

6
200.000
2
60.000

Fiksni trokovi proizvodnje po jedinici proizvoda iznose 8 (200.000/25.000), pa su

ukupni trokovi proizvodnje po jedinici 14, od ega 6 varijabilni i 8 fiksni trokovi. Ukupne
trokove proizvodnje po jedinici takoer moemo odrediti dijeljenjem ukupnih trokova
proizvodnje sa ukupnim brojem proizvedenih jedinica (14 = 350.000/25.000).
Ukupni VT proizvodnje (25.000 6)
Ukupni FT proizvodne reije
Ukupni trokovi proizvodnje

150.000
200.000
350.000

Oba oblika RDG-a iskazuju iste prihode i dobit proizvodnog poduzea XY. No, oblik
graninog prinosa omoguava razumijevanje strukture trokova poduzea, omoguava analizu
ponaanja trokova, te potie na uporabu CVP (Cost Volume Profit) analize. Iz tog razloga,
ak i kada dobivaju izvjetaje pripremljene za eksterne korisnike, menaderi za potrebe
planiranja i odluivanja radije koriste pristup sa graninim prinosima.
Godinji raun dobiti i gubitka proizvodnog poduzea XY
Oblik financijskog raunovodstva
Oblik graninog prinosa
Prihod prodaje
Prihod prodaje
(25.000 20 kn)
500.000(25.000 20 kn)
1
Trokovi proizvodnje
Varijabilni trokovi:
1 VT proizvodnje od 6 kn/jed. + FT proizvodnje od 8 kn/jed. = UT proizvodnje od 14 kn/jed.

500.000

(25.000 14 kn)
Bruto mara
2
Trokovi prodaje i uprave

Dobit

350.000- proizvodnje (25.000 6)

150.000- prodaje (25.000 2)
110.000
Granini prinos
Fiksni trokovi:
- proizvodnje
- prodaje i uprave
40.000Dobit

150.000
50.000
200.000
300.000
200.000
60.000
260.000
40.000

2 VT prodaje od 50.000 kn ukupno (25.000 jedinica 2 kn/jed.) + FT prodaje i uprave od 60.000 kn ukupno =
UT prodaje i uprave od 110.000 kn.