CHAPTER 14

AUDITING THE REVENUE CYCLE

14.1. SIFAT SIKLUS PENDAPATAN
Siklus pendapatan perusahaan terdiri dari aktivitas-aktivitas yang berkaitan dengan
pertukaran barang dan jasa dengan pelanggan dan penagihan pendapatan dalam bentuk kas.
Kelompok transaksi yang termasuk dalam siklus pendapatan :
1. Transaksi penjulan kredit
2. Transaksi penerimaan kas
3. Transaksi penyesuaian penjualan
Transaksi Pendapatan
Penjualan Kredit

Kredit
Penjualan
Persediaan
Piutang Usaha

Tak

Debet
Piutang Usaha
HPP
Kas
Potongan Penjualan
Retur Penjualan & Pengurangan Harga
Beban Piutang Tak Tertagih

Tak

Penyisihan Piutang Tak Tertagih

Piutang Usaha

Penerimaan Kas
Retur & Pot. Penjualan
Penyisihan Piutang
Tertagih
Penghapusan Piutang
Tertagih

Piutang Usaha
Penyisihan Piutang Tak Tertagih

14.1.1. Tujuan Audit

Kategori Asersi
Eksistensi/Kejadian

Transaksi
/Saldo
Transaksi

Saldo
Kelengkapan

Transaksi

Saldo
Hak dan Kewajiban

Transaksi

Saldo

Tujuan Audit Spesifik

Catatan transaksi penjualan menggambarkan barang
yang dikirimkan/jasa-jasa yang diberikan selama
periode berjalan (EO1)
Catatan transaksi penerimaan kas menggambarkan
kas yang diterima selama periode berjalan (EO2)
Cat.transaksi penyesuaian penjualan selama periode
berjalan menggambarkan diskon yg telah diotorisasi,
retur dan pengurangan harga, serta piutang tak
tertagih (EO3)
Piutang usaha menggambarkan jumlah tagihan
kepada pelanggan yg ada pada tanggal neraca (EO4)
Seluruh penjualan (C1), penerimaan kas (C2), dan
penyesuaian penjualan (C3) yg dilakukan selama
periode berjalan telah dicatat.
Piutang usaha termasuk seluruh klaim kepada
pelanggan pada tanggal neraca (C4)
Perusahaan mempunyai hak atas piutang (RO1) dan
kas (RO2) yang dihasilkan dari transaksi siklus
pendapatan yang dicatat.
Piutang usaha pada tanggal neraca menggambarkan
klaim resmi perusahaan kepada pelanggan untuk

Penilaian atau Alokasi

Transaksi

Saldo

Penyajian dan Pengungkapan

Transaksi

Saldo

membayar (RO3)
Seluruh penjualan (VA1) dan pemerimaan kas (VA2)
serta penyesuaian penjualan (VA3) telah dinilai
dengan menggunakan GAAP dan dijurnal,
diikhtisarkan, serta diposting secara tepat.
Piutang usaha menggambarkan klaim kotor
perusahaan kepada pelanggan pada tanggal neraca
dan sesuai dengan jumlah pada buku pembantu
piutang usaha (VA4)
Penyisihan
untuk
piutang
tak
tertagih
menggambarkan estimasi yang layak atas perbedaan
antara piutang kotor dan nilai bersih yg dapat
direalisasikan (VA5)
Perincian penjualan (PD1), penerimaan kas (PD2),
dan penyesuaian penjualan (PD3) mendukung
penyajiannya dalam laporan keuangan termasuk
klasifikasi serta pengungkapan yang terkait.
Piutang usaha (PD4) telah diidentifikasi dan
diklasifikasikan dengan benar dalam laporan
keuangan.
Pengungkapan yang tepat telah dibuat atas piutang
usaha yang telah disetujui atau digadaikan (PD5)

14.1.2. Penggunaan Pemahaman tentang Bisnis dan Industri Klien untuk

Mengembangkan Strategi Audit
1. Pemahaman Bisnis dan Industri Klien
Auditor mengembangkan strategi audit berdasarkan risiko salah saji yang
material. Langkah pertama dalam menilai risiko itu adalah memperoleh
pemahaman tentang bisnis dan industri klien karena hal tersebut juga dapat
membantu auditor dalam :
Mengembangkan ekspektasi tentang total pendapatan dengan memahami
kapasitas klien, pasar, dan pelanggan klien risiko pengakuan pendapatan
Mengembangkan ekspektasi tentang marjin kotor dengan memahami pangsa
pasar dan keunggulan kompetitif klien di pasar risiko volume penjualan
dan marjin kotor, kemampuan u/ menjual persediaan pd marjin kotor yg
masuk akal.
Mengembangkan ekspektasi tentang piutang bersih berdasarkan periode
penagihan rata-rata untuk klien dan industry risiko penagihan piutang.
2. Materialitas
Total pendapatan merupakan hal yang sangat penting pada laporan keuangan
yang seringkali digunakan sebagai ukuran materialitas secara keseluruhan untuk
penugasan ini. Piutang usaha yang disebabkan oleh transaksi penjualan kredit
hampir selalu bersifat material terhadap neraca. Karena risiko salah saji dan
2

biaya prosedur yg digunakan dalam mengaudit piutang usaha tinggi, maka

materialitas untuk piutang usaha juga relatif lebih tinggi.
3. Risiko Inheren
Faktor-faktor yang dapat mendorong manajemen untuk mensalahsajikan asersi
siklus pendapatan :
Memaksakan untuk menyatakan terlalu tinggi pendapatan dalam rangka
melaporkan pencarian target pendapatan/profitabilitas yang ditetapkan atau
norma industri yang sebetulnya tidak terpenuhi karena faktor-faktor seperti
kondisi ekonomi global/buruknya manajemen perusahaan.
Memaksakan untuk menyatakan terlalu tinggi kas dan piutang kotor atau
menyatakan terlalu rendah penyisihan piutang tak tertagih dalam rangka
melaporkan tingkat modal kerja yang lebih tinggi untuk kebutuhan
memenuhi akad (covenants) utang.
Faktor-faktor penyebab :
Volume penjualan, penerimaaan kas, dan transaksi penyesuaian penjualan
seringkali tinggi, sehingga mengakibatkan sejumlah kesalahan terjadi.
Penentuan waktu dan jumlah pendapatan yang akan diakui bertentangan
dengan faktor-faktor seperti standar akuntansi yang mendua, kebutuhan
untuk membuat estimasi, dll.
Pada saat piutang difaktorkan dengan sistem recourse, klasifikasi yang benar
atas transaksi tersebut sebagai penjualan atau pinjaman sering rancu.
Piutang mungkin salah diklasifikasikan sebagai utang lancar/tidak lancar
akibat kesulitan dalam mengestimasi kemungkinan penagihannya di tahun
mendatang atau sumber peristiwa di mana penagihan bersifat kontinjen.
Transaksi penerimaan kas menghasilkan aktiva likuid yang rentan terhadap
misapropriasi.
Transaksi
penyesuaian
penjualan
mungkin
digunakan
untuk
menyembunyikan pencurian kas yang diterima dari pelanggan dengan
menetapkan diskon terlalu tinggi, mencatat retur penjualan fiktif, atau
menghapus saldo pelanggan sebagai tak tertagih.
4. Risiko Prosedur Analitis
Prosedur analitis yang dapat dinilai auditor dalam siklus pendapatan antara lain :
Penjualan terhadap kapasitas yaitu volume penjualan maksimum yang dapat
dihasilkan jika fasilitas dan tenaga kerja dimanfaatkan secara penuh dalam
proses produksi kelayakan pendapatan
Kecenderungan dalam marjin kotor dibandingkan dengan kecenderungan
pangsa pasar, yaitu membandingkan pendapatan klien dengan total

pendapatan dari pasar produk-produk klien pangsa pasar besar, marjin

kotor besar
Penjualan terhadap total aktiva
Pertumbuhan piutang usaha terhadap pertumbuhan penjualan rasio >1 =
masalah penagihan
AR turn days jika piutang tumbuh lebih cepat dari penjualan, artinya
akan menghabiskan arus kas operasi lebih banyak dan menimbulkan
masalah likuiditas.
Pendapatan produk baru terhadap total pendapatan pend. Produk baru yg
tinggi dapat menghasilkan marjin kotor yg tinggi, karena inovasi meningkat.
Beban piutang tak tertagih terhadap penjualan kredit bersih rasio yg
semakin kecil menunjukkan penyisihan tidak memadai untuk piutang tak
tertagih.
Beban piutang tak tertagih terhadap penghapusan piutang usaha rasio yg
semakin kecil menunjukkan penyisihan tidak memadai untuk piutang tak
tertagih.

14.1.3. Mempertimbangkan Komponen Pengendalian Internal

1. Lingkungan Pengendalian
Adopsi manajemen dan ketaatan terhadap standar integritas dan nilai-nilai
etika yang tinggi.
Berfungsi untuk mengurangi risiko penyajian pendapatan dan piutang terlalu
tinggi. Aspek-aspek yang berkaitan meliputi penghapusan insentif atas
pelaporan yang tidak jujur seperti penekanan pada pemenuhan pejualan atau
target laba yang tidak realistis, serta penghapusan godaan seperti
ketidaksesuaian/ketidakefektifan dewan komisaris/komite audit.
Karakteristik filosofi manajemen dan gaya operasi
Meliputi pemilihan manajemen yang konservatif/agresif dari prinsip
akuntansi alternatif dan kehati-hatiannya serta konservatisme dalam
mengembangkan estimasi akuntansi seperti penyisihan untuk piutang tak
tertagih dan retur penjualan.
Pemberian otoritas dan tanggung jawab
Manajemen senior harus menetapkan tingkat akuntabilitas yang tepat atas
penggunaan sumber daya perusahaan guna menghasilkan pendapatan dan
marjin kotor, karena jika tekanan yang terlalu besar diberikan pada
pencapaian tujuan yang tidak realistis, maka manajemen mungkin akan
memberi insentif untuk menyatakan pendapatan/marjin terlalu tinggi.
Kebijakan dan praktik sumber daya manusia khusus
Sering diberlakukan pada karyawan yang menangani penerimaan kas. Salah
satunya dengan cara melakukan pengikatan/bonding (pembelian polis
4

asuransi ketaatan atas kerugian akibat pencurian kas) terhadap karyawan

yang menangani penerimaan kas.
2. Penilaian Risiko
Upaya manajemen untuk mengidentifikasi jenis-jenis risiko yang berkaitan
dengan saldo dan transaksi siklus pendapatan dan bagaimana membuat prosedur
untuk memperkecil risiko tersebut.
3. Informasi dan Komunikasi (Sistem Akuntansi)
Pemahaman atas sistem akuntansi pendapatan yang memerlukan pengetahuan
tentang bagaiamana penjualan diawali, barang dan jasa diberikan, piutang
dicatat, kas diterima, dan penyesuaian penjualan dilakukan, termasuk
pemrosesan data.
4. Pemantauan (Monitoring)
Memberikan manajemen umpan balik tentang apakah pengendalian internal
yang berkaitan dengan saldo dan transaksi siklus pendapatan telah beroperasi
seperti yang diharapkan.
5. Penilaian Awal atas Risiko Pengendalian dan Strategi Audit Pendahuluan
Saat auditor memperoleh bukti tentang keefektifan operasi pengendalian
internal yang berkaitan dengan prosedur untuk memperoleh pemahaman,
auditor dapat mengevaluasi risiko pengendalian berdasarkan bukti tersebut.
Strategi audit tergantung pada sifat bisnis dan industri klien. Jika pendapatan
klien terkonsentrasi pada beberapa sumber, auditor dapat mengandalkan
terutama pada prosedur analitis dan pengujian substantif rincian. Dalam
beberapa kasus, siklus pendapatan bersifat material dan pendapatan
didistribusikan di antara banyak pelanggan dan transaksi. Dalam kasus ini,
merencanakan untuk menilai risiko pada tingkat yang rendah dan
mengembangkan strategi audit yang mencakup pengujian pengendalian yang
signifikan adalah seringkali dipandang lebih efisien.
14.2. AKTIVITAS PENGENDALIAN (TRANSAKSI PENJUALAN KREDIT)
14.2.1. Dokumen dan Catatan yang Umum
1. Pesanan Pelanggan
2. Pesanan Penjualan
3. Dokumen Pengiriman bill of lading
4. Faktur Penjualan
5. Daftar Harga yang Diotorisasi
6. File Transaksi Penjualan
5

7. Jurnal Penjualan
8. File Induk Pelanggan
9. File Induk Piutang Usaha
10. Laporan Bulanan Pelanggan
14.2.2. Fungsi-fungsi
1. Memprakarsai Penjualan
Penerimaan pesanan pelanggan
Pesanan pelanggan diterima hanya apabila sesuai dengan kriteria yang
diotorisasi oleh manajemen. Jika pelanggan tersebut adalah pelanggan baru,
maka diperlukan wewenang departemen kredit untuk memberikan
persetujuan. Langkah selanjutnya adalah mendokumentasikan bukti
(membuat formulir pesanan pelanggan) untuk mendukung asersi manajemen
(eksistensi dan keterjadian (EO1)). Komputer akan mencocokkan pelanggan
pada pesanan penjualan dengan file induk pelanggan (EO1).
Persetujuan kredit
Persetujuan kredit diberikan oleh departemen kredit sesuai dengan kebijakan
kredit manajemen dan batas kredit yang diotorisasi untuk setiap pelanggan.
Pemisahan tanggung jawab atas pemrakarsaan penjualan dan persetujuan
kredit dapat mencegah personil penjualan membuat perusahaan
menanggung risiko kredit yg berlebihan guna menaikkan penjualan.
Pengendalian atas persetujuan kredit dirancang untuk mengurangi risiko
pencatatan setiap transaksi pendapatan pada pada jumlah yang melebihi
jumlah kas yang diharapkan akan direalisasi dari transaksi tersebut (VA1).
Selain itu pengendalian ini memungkinkan manajemen membuat estimasi
yang lebih andal atas besarnya penyisihan yang diperlukan tersebut (VA5).
2. Pengiriman Barang dan Jasa
Pemenuhan pesanan penjualan
Komputer diprogram untuk mencocokkan seluruh barang yang ditarik dari
persediaan perpetual dengan pesanan penjualan yang disetujui (EO1).
Gudang penyimpanan menerima salinan pesanan penjualan yang telah
disetujui sebagai otorisasi untuk memenuhi pesanan dan mengeluarkan
barang ke departemen pengiriman.
Pengiriman pesanan penjualan
Pengecekan independen oleh petugas pengiriman tentang kesesuaian barang
yang diterima dari gudang dengan pesanan penjualan yang disetujui (EO1).
Komputer akan mencocokkan dokumen pengiriman bernomor urut dengan
pesanan penjualan yang disetujui untuk setiap pengiriman (EO1). Komputer
akan mencetak laporan seluruh pesanan penjualan yang tidak dipenuhi (C1).
6

3. Pencatatan Penjualan
Penagihan pelanggan
Perhatian utama auditor : penagihan telah ditagih u/ seluruh pengiriman,
hanya pengiriman aktual, dan pada harga yg telah diotorisasi.
Komputer mencocokkan informasi pada faktur penjualan dengan pesanan
penjualan dan informasi pengiriman (EO1). Komputer mencocokkan harga
jual dengan daftar harga yang diotorisasi dan harga pada pesanan penjualan
ketika menyiapkan faktur penjualan (VA1). Komputer yang telah
terprogram mengecek keakuratan matematis dari faktur penjualan (VA1).
Membandingkan total pengendalian pada dokumen pengiriman dengan total
yang dicatat pada faktur penjualan (EO1 dan C1).
Pencatatan penjualan
Perhatian utama auditor : bahwa faktur penjualan telah dicatat secara akurat
dalam periode yg benar.
Penjualan hanya dicatat berdasarkan faktur penjualan dan dengan
mencocokkan dokumen pengiriman serta pesanan penjualan yang
membuktikan penjualan tersebut dan tanggal transaksi (EO1, R1, VA1).
Akuntansi untuk seluruh faktur penjualan bernomor urut (C1).
Mengulangi penjumlahan dengan mencocokkan jumlah saldo awal piutang,
ditambah penjualan yang telah diposting dengan saldo akhir piutang (C1,
EO1, VA1).
Melakukan pengecekan yang independen secara periodik atas kesesuaian
buku pembantu piutang usaha atau file induk dengan akun pengendali buku
besar (VA1).
Pengendalian manual tambahan yang penting :
Mengirimkan laporan bulanan kepada pelanggan dan menindaklanjuti
komplain (SEMUA TUJUAN).
Tingkat manajemen yang sesuai akan mereview penjualan dan
penagihan atas dasar reguler (SEMUA TUJUAN). Eksekutif penjualan
mampu memperhitungkan marjin kotor dan penagihan penjualan
selanjutnya serta penghapusan piutang usaha (VA4).
14.2.3. Sistem Ilustratif untuk Pemrosesan Penjualan Kredit
Ikhtisar informasi yang penting untuk mendokumentasikan pemahaman auditor atas
pengendalian internal : (1) fungsi-fungsi kunci, (2) dokumentasi jejak audit, (3)
laporan utama yang dihasilkan oleh sistem, (4) program serta file komputer yang
tercakup dalam sistem akuntansi. (Gambar 14-6, Hal. 29 Buku Edisi 7)
14.2.4. Perolehan Pemahaman dan Penilaian Risiko Pengendalian
7

Auditor perlu mempunyai pemahaman yang cukup untuk dapat (1) mengidentifikasi
jenis salah saji yang potensial, (2) mempertimbangkan faktor-faktor yang
mempengaruhi risiko salah saji material, dan (3) merancang pengujian substantif.
Penilaian risiko pengendalian yang rendah memerlukan bukti yg lebih kompeten
daripada penilaian risiko pengendalian yg lebih tinggi. Jika auditor merencanakan
untuk menilai risiko pengendalian pd tingkat yg rendah untuk asersi siklus
pendapatan, maka hal yg dilakukan adl :
1. Menguji keefektifan pengendalian umum
2. Menggunakan CAAT u/ mengevaluasi keefektifan pengendalian yg diprogram
3. Menguji keefektifan prosedur tindak lanjut atas pengecualian yg ditunjukkan
oleh pengendalian terpogram.
14.3. AKTIVITAS PENGENDALIAN (TRANSAKSI PENERIMAAN KAS)
14.3.1. Dokumen dan Catatan yang Umum
1. Bukti Penerimaan Uang
2. Pradaftar
3. Lembar Penghitungan Kas
4. Ikhtisar Kas Harian
5. Slip Deposit yang Disahkan
6. File Transaksi Penerimaan Kas
7. Jurnal Penerimaan Kas
14.3.2. Fungsi-fungsi
1. Menerima Penerimaan Kas
Penerimaan melalui kasir (over the counter receipts)
Penting untuk menggunakan register kas/point of sale terminal.
Kuitansi penerimaan yang dicetak atas nama pelanggan dan catatan internal
atas transaksi pada file komputer atau pita register yang terkunci (C2).
Supervisor menetapkan tanggung jawab untuk melakukan pengecekan
independen atas keakuratan lembar penghitungan kas, dan memverifikasi
kesesuaian kas di tangan dengan total yang dicetak oleh register tersebut
(EO2, VA2). Kas, lembar perhitungan, dan register yg dicetak diserahkan
ke departemen kasir untuk disetorkan ke bank (EO2, C2, VA2).
Penerimaan melalui pos
Perusahaan biasanya meminta pelanggan untuk membayar dengan cek u/
meminimalkan pengalihan penerimaan mll pos. Selain itu, penggunaan
Lockbox system/sist. kotak pos (dikendalikan oleh bank perusahaan)
mempercepat penyetoran cek, memungkinkan perusahaan menerima nota
kredit atas penerimaan tersebut lebih cepat, dan memberikan bukti eksternal
mengenai eksistensi transaksi tersebut (EO2). Hal ini juga mengeliminasi
8

risiko pengalihan penerimaan oleh karyawan perusahaan dan risiko salah

catat (C2).
Perusahaan yang tidak memakai lockbox system harus membatasi
pengesahan cek hanya untuk setoran (C2) dan membuat daftar cek-cek pada
salinan pradaftar, kemudian menyiapkan pradaftar yang menetapkan
tanggung jawab atas penerimaan tersebut (EO2) dan menyediakan total
batch atau pengendalian yang digunakan dalam pengecekan independen atas
kelengkapan (C2), dan keakuratan (VA2) pemrosesan.
2. Menyetorkan Kas ke Bank
Semua penerimaan kas harus disetorkan secara utuh (pengeluaran kas tidak
boleh dilakukan dengan penerimaan yang belum disetorkan) setiap hari.
Pengendalian ini mengurangi risiko bahwa penerimaan tidak akan dicatat (C2),
dan menghasilkan catatan setoran bank yang menetapkan eksistensi /kejadian
transaksi tersebut (EO2).
3. Mencatat Penerimaan Kas
Pengendalian harus menjamin bahwa hanya penerimaan yang sah yang
dimasukkan (EO2) dan bahwa seluruh penerimaan aktual telah dimasukkan
(C2) pada jumlah yang benar (VA2). Untuk menjamin hal tersebut, akses fisik
ke catatan akuntansi harus dibatasi pada orang yang berwenang. Selain itu,
rekonsiliasi bank secara periodik harus dilakukan oleh karyawan yang tidak
terlibat dalam melaksanakan atau mencatat transaksi kas.
14.3.3. Sistem Ilustratif untuk Pemrosesan Penerimaan Kas
(Gambar 9B-2, Buku Edisi 7)
14.3.4. Perolehan Pemahaman dan Penilaian Risiko Pengendalian
Sama dengan transaksi penjualan.
14.4. AKTIVITAS PENGENDALIAN (TRANSAKSI PENYESUAIAN PENJUALAN)
Transaksi penyesuaian penjualan, meliputi :
1. Pemberian potongan tunai
2. Pemberian retur penjualan dan pengurangan harga
3. Penentuan piutang tak tertagih
Perhatian utama auditor : kemungkinan pencatatan transaksi penyesuaian penjualan fiktif u/
menyembunyikan penyelewengan dalam pemrosesan penerimaan kas. Co : menggelapkan
kas dg menghapus penyisihan piutang tak tertagih/ diskon yg tllu tinggi. Jadi, aktivitas
pengendalian bermanfaat dalam mengurangi risiko penyelewengan dalam pemrosesan
transaksi yang berfokus pada penetapan validitas, atau eksistensi atau kejadian, transaksi
itu (EO3) dan mencakup hal-hal berikut :
9

1. Otorisasi yang tepat atas seluruh transaksi penyesuaian penjualan retur hrs
diotorisasi o/ manajemen penjualan.
2. Perhitungan independen atas barang yang diretur
3. Penggunaan dokumen dan catatan yang tepat, terutama dalam penggunaan memo kredit
serta memo otorisasi penghapusan.
4. Pemisahan tugas untuk mengotorisasi transaksi penyesuaian penjualan dan penanganan
serta pencatatan penerimaan kas.
Manajemen mengandalkan pengendalian atas tanggungjawab tingkat manajer yang lebih
rendah untuk mengendalikan tingkat retur penjualan dan penghapusan piutang tak tertagih.
Jika transaksi tersebut bersifat material, auditor harus menginspeksi laporan manajerial dan
melakukan tanya jawab serta observasi tentang tindakan yang akan diambil atas laporan
tersebut. Auditor harus mempertimbangkan untuk melakukan inspeksi pada :
1. Memorandum kredit atas retur penjualan sebagai indikasi persetujuan yang tepat dan
penyertaan laporan penerimaan yang membuktikan retur barang aktual.
2. Penulisan otorisasi atas penghapusan piutang usaha dan dokumentasi pendukung.
Risiko inheren yg berkaitan dg transaksi penerimaan kas adalah tinggi akibat kemungkinan
penipuan oleh karyawan mll pengalihan penerimaan kas, hal ini terbukti jika terdapat
kenaikan pada AR turn days. Oleh karena itu, auditor sering kali akan menguji prosedur
pengendalian yg berkaitan dg penerimaan kas.
Jika risiko pengendalian ditetapkan tinggi mendukung bukti yg diperoleh ketika
mendapatkan pemahaman mengenai SPI.
Jika risiko pengendalian ditetapkan rendah memperluas pengujian sehingga mencakup
inspeksi dokumen dan pelaksanaan kembali pengendalian manual.
14.5. PENGUJIAN SUBSTANTIF ATAS PIUTANG USAHA
14.5.1. Penentuan Risiko Deteksi untuk Pengujian Rincian
Risiko penjualan kredit yg ditetapkan terlalu besar dan penyisihan piutang tak
tertagih yg ditetapkan tllu rendah masing2 dapat mengakibatkan penilaian risiko
inheren yg tinggi u/ asersi EO dan VA pada piutang usaha kotor serta asersi VA u/
akun penyisihan terkait.
Penilaian risiko pengendalian untuk asersi piutang usaha tergantung pada penilaian
risiko pengendalian terkait untuk kelompok transaksi penjualan kredit, penerimaan
kas, dan penyesuaian penjualan yang mempengaruhi saldo piutang usaha. Penilaian
atas asersi kelompok transaksi mempengaruhi asersi saldo akun yg sama untuk akun
yg dipengaruhi oleh transaksi ini dg pengecualian : penilaian risiko pengendalian u/
asersi EO dan C u/ kelompok transaksi yg menurunkan saldo akun akan
mempengaruhi penilaian atas asersi akun yg berlawanan. Jadi, karena penerimaan
kas dan transaksi penyesuaian penj. menurunkan saldo piutang usaha, maka
penilaian atas sersi EO u/ transaksi ini akan mempengaruhi penilaian gabungan atas
asersi C u/ piutang usaha. (Gambar 14-8, Hal.42 Buku Edisi 7).
10

14.5.2. Perancangan Pengujian Substantif

Kategori

Substantif Pengujian

Tujuan Audit Atas

Saldo Akun

Prosedur Awal

1. Memperoleh pemahaman mengenai bisnis dan

industri serta menentukan :

EO4, C4, RO3,

VA5, PD45

a. Signifikansi pendapatan dan piutang usaha bagi

entitas.
b. Pemicu ekonomi utama yang mempengaruhi
penjualan, marjin , dan penagihan perusahaan.
c. Persyaratan perdagangan standar dalam industri,
termasuk penanggalan musiman, periode
penagihan, dst.
d. Perluasan konsentrasi aktivitas dg pelanggan.
2. Melakukan prosedur awal atas saldo dan
catatan piutang usaha yang akan diuji lebih
lanjut.
a. Menelusuri saldo awal piutang usaha ke kertas
kerja tahun sebelumnya.
b. Menelaah aktivitas dalam akun buku besar
piutang usaha dan menyelidiki ayat jurnal
yang tampak tidak biasa menyangkut jumlah
atau sumbernya.
c. Memperoleh neraca saldo piutang usaha dan
menentukan bahwa hal tersebut telah secara
akurat menggambarkan catatan akuntansi yg
mendasari dg :
Menjumlahkan (footing) neraca saldo dan
menentukan kesesuaiannya dg total buku
pembantu/file induk piutang usaha dan
saldo buku besar.
Menguji kesesuaian pelanggan dan saldo
yg terdaftar pd neraca saldo dg yg
tercantum dalam buku pembantu /file
induk.
Prosedur
Analitis

1.

Melakukan prosedur analitis.

a.

b.

Mengembangkan harapan atas piutang usaha

dg menggunakan pengetahuan tentang
aktivitas bisnis perusahaan, pangsa pasar,
persyaratan perdagangan yg nornal, dan
riwayat hari perputaran piutang usaha.
Menghitung rasio:
Membandingkan penjualan thdp kapasitas
perusahaan
Membandingkan pertumbuhan penjualan
dan pertumbuhan piutang.
Perputaran piutang usaha
Beban piutang tak tertagih thdp penjualan

11

VA45

EO4, C4, VA45

c.

Pengujian
Rincian
Transaksi

kredit bersih.
Beban piutang tak tertagih thdp
penghapusan piutang usaha.
Menganalisis hasil rasio relatif thdp harapan
berdasarkan data tahun sebelumnya, data
industri, jumlah anggaran, atau data lainnya.

1. Memvouching
sampel
catatan
transaksi
penjualan dan piutang ke dokumentasi
pendukung
a. Memvouching pendebetan piutang ke bukti
faktur penjualan pendukung, dokumen
pengiriman, dan pesanan penjualan.
b. Memvouching pengkreditan piutang ke bukti
penerimaan uang atau penyesuaian penjualan,
otorisasi atas retur penjualan dan penguranga
harga, atau penghapusan piutang tak tertagih.

EO4, C4, RO3,

VA4

2. Melaksanakan pengujian pisah batas (cut off)

untuk penjualan dan retur penjualan
a. Memilih sampel catatan transaksi penjualan
dari beberapa hari sebelum dan sesudah akhir
tahun serta memeriksa faktur penjualan
pendukung dan dokumen pengiriman untuk
menentukan bahwa penjualan telah dicatat
dalam periode yg benar.
b. Memilih sampel memo kredit yg diterbitkan
setelah akhir tahun, memeriksa dokumentasi
pendukung seperti tanggal penerimaan
laporan dan menentukan bahwa retur telah
dicatat pada periode yg benar. Juga
mempertimbangkan apakah volum retur
penjualan setelah akhir tahun menunjukkan
kemungkinan pengiriman yg tidak diotorisasi
sebelum akhir tahun.

EO4, C4

3. Melaksanakan
pengujian
pisah
batas
penerimaan kas.
a. Mengobservasi bahwa seluruh kas yg diterima
pada penutupan bisnis pada hari terakhir tahun
fiskal sudah dimasukkan dalam kas di tangan
atau SDP dan tidak ada penerimaan periode
berikutnya yg telah dimasukkan atau
b. Mereview dokumentasi seperti ihktisar kas
harian, duplikat slip setoran, serta laporan
bank yg mencakup beberapa hari sebelum dan
sesudah akhir tahun pisah batas yg tepat.

EO4, C4

12

Pengujian
Rincian Saldo

1. Mengkonfirmasi piutang usaha.

a. Menentukan bentuk, waktu, dan luas
permintaan konfirmasi.
b. Memilih dan menggunakan sampel serta
menginvestigasi pengecualian.
c. Untuk permintaan konfirmasi positif, yang
tidak dibalas, melaksanakan prosedur tindak
lanjut alternatif :
Memvouching penerimaan kas berikutnya
yg dapat diidentifikasi dg item-item yg
terdiri dr saldo akun pada tanggal
konfirmasi ke dokumentasi pendukung.
Memvouching item-item dalam saldo pada
tanggal konfirmasi e dokumen pendukung
seperti pesanan penjualan dan dokumen
pengiriman.

EO4, C4, RO3,

VA4

Pengujian
Rincian Saldo :
Estimasi
Akuntansi

1. Mengevaluasi kecukupan komponen penyisihan

untuk setiap kategori penentuan umur dan
jumlah agregat.
a. Memeriksa penjumlahan ke bawah (foot) dan
penjumlahan ke samping (crossfoot) untuk
menentukan umur piutang pd neraca saldo dan
menyesuaikan jumlahnya dg buku besar.
b. Menguji penentuan umur dg memvouching
jumlah dalam kategori penentuan umur untuk
sampel akun ke dokumen pendukung.
c. Untuk akun yg telah jatuh tempo :
Memeriksa bukti tentang ketertagihan
piutang
seperti
korespondensi
dg
pelanggan dan agen penagihan luar,
laporan kredit, serta lap. Keuangan
pelanggan.
Membahas ketertagihan piutang dg
personil manajemen yg tepat.
d. Mengevaluasi proses manajemen untuk
mengestimasi penyisihan piutang tak tertagih
dg melihat ke belakang.
e. Mengevaluasi kecukupan informasi yg
diberikan ttg :
Kecenderungan industri
Kecenderungan penentuan umur
Riwayat penagihan atas pelanggan tertentu

VA5

Penyajian dan
Pengungkapan

1. Mengkonfirmasi piutang yg ada dalam langkah

pengujian rincian saldo.
2. Membandingkan penyajian laporan dg GAAP
a. Menentukan
bahwa
piutang
telah
diidentifikasi dan diklasifikasikan secara tepat
menurut jenis dan periode realisasi yg
diharapkan.
b. Menentukan apakah ada saldo kredit yg
signifikan secara keseluruhan dan yg harus

13

VA4, PD45

c.

diklasifikasikan kembali sbg kewajiban.

Menentukan ketepatan pengungkapan dan
akuntansi untuk pihak yg mempunyai hub.
Istimewa, piutang yg digadaikan, dibebankan,
atau difaktorkan.

Keterangan Pengujian Rincian Saldo

1. Konfirmasi Piutang
Prosedur Audit Yang Berlaku Umum
AU 330, Proses Konfirmasi (SAS 67), menyatakan bahwa ada anggapan
bahwa auditor akan meminta konfirmasi piutang selama melakukan audit,
kecuali:
- Piutang usaha bersifat tidak material terhadap laporan keuangan
- Penggunaan konfirmasi akan menjadi tidak efektif sebagai suatu prosedur
audit
- Penilaian gabungan auditor atas risiko inheren serta risiko pengendalian
adalah rendah dan bahwa penilaian ini, bersama dengan bukti yang
diharapkan disediakan oleh prosedur analitis atau pengujian sibstantif
rincian lainnya, telah cukup untuk mengurangi risiko keuangan yang
berlaku.
Formulir Konfirmasi
- Konfirmasi Positif
Mengharuskan debitor untuk menjawab apakah saldo yang ditunjukkan
benar atau tidak.
- Konfirmasi Negatif
Meminta debitor untuk menjawab hanya apabila jumlah yang ditunjukkan
tidak benar.
Bentuk konfirmasi positif akan digunakan apabila risiko deteksi adalah
rendah atau saldo msing-msing pelanggan relative besar. AU 330.20
menyebutkan bahwa bentuk konfirmasi negative harus digunakan hanya
apabila semua dari ketiga kondisi berikut berlaku :
- Tingkat risiko deteksi yang berlaku untuk asersi-asersi bersangkutan
adalah sedang atau tinggi
- Sejumlah besar saldo yang bernilai kecil terlibat
- Auditor tidak memiliki alasan untuk percaya bahwa penerima
permintaan konfirmasi tidak akan memberikan pertimbangannya.
Penentuan Waktu Dan Luas Permintaan Konfirmasi
Apabila tingkat risiko deteksi yang berlaku adalah rendah, maka auditor
biasanya mengirimkan permintaan konfirmasi piutang pada tanggal neraca

14

dan sebaliknya. Luas permintaan konfirmasi atau ukuran sampel

berhubungan terbalik dengan setiap faktor berikut :
- Tingkat risiko deteksi yang dapat diterima untuk asersi di mana bukti
konfirmasi akan dipakai
- Luas di mana pengujian substantive lainnya akan bermanfaat untuk
mencapai tingkat risiko deteksi tesebut
- Salah saji piutang usaha yang dapat ditoleransi
Pengendalian Atas Permintaan Konfirmasi
Auditor harus mengendalikan setiap langkah dalam ptoses konfirmasi. Hal
ini berarti:
- Memastikan bahwa jumlah, nama, alamat pada konfirmasi telah sesuai
dengan data terkait dalam akun pelanggan
- Menjaga penyimpanan konfirmasi sampai dikirimkan
- Menggunakan amplop yang dilampirkan dengan logo perusahaan
bersangkutan untuk menjwab konfirmasi
- Menangani sendiri pemasukan surat konfirmasi ke dalam amplop dan
mengirimkannya melalui pos
- Mewajibkan pengiriman jawaban langsung kepada auditor
Disposisi Pengecualian
Pengecualian tersebut dapat disebabkan oleh barang yang masih dalam
perjalanan dari klien ke pelanggan, barang yang dikembalikan, pembayaran
dari pelanggan kepada klien yang masih dalam perjalanan,dll. Pengecualian
tersebut harus diinvestigasi oleh auditor dan penyelesaiaannya harus
ditunjukkan dalam kertas kerja.
Prosedur Alternatif Untuk Konfirmasi Yang Tidak Dijawab
AU 330.31 menyatakan bahwa pengabaian prosedur semacam itu dapat
diterima apabila dua kondisi berikut berlaku :
- Tidak ada faktor kualitatif yang tidak biasa atau karakteristik sistematik
yang bersangkutan dengan tidak menjawab konfirmasi, seperti semua
jawaban yang diterima menyangkut transaksi akhir tahun.
- Tidak adanya jawaban, yang diproyeksikan sebagai salah saji 100%
terhadap populasi dan ditambahkan ke jumlah semua perbedaan lainnya
yang belum disesuaikan.
Memeriksa Penagihan Berikutnya
Bukti terbaik mengenai eksistensi dan ketertagihan piutang adalah
penerimaan pembayaran dari pelanggan. Dalam melakukan pengujian ini,
auditor harus menyadari kemungkinan implikasi yang merugikan dari
penagihan yang tidak dapat dicocokkan dengan transaksi atau saldo tertentu.
Memvouching Faktur Terbuka Yang Berisi Saldo

15

Prosedur tersebut dibatasi untuk item yang mengandung saldo akun per
tanggal konfirmasi di mana jawaban konfirmasi tidak diterima dan bukan
keseluruhan populasi piutang usaha.
Mengikhtisarkan Dan Mengevaluasi Hasil
Ikhtisar tersebut harus memberikan, pada tingkat minimum, data statistik
mengenai :
- Jumlah dan nilai dolar konfirmasi yang dikirimkan serta jawaban yang
diterima
- Proporsi dari totak yang dicakup oleh sampel
- Hubungan antara nilai yang diaudit dengan nilai buku item yang
tercakup dalam sampel.
Aplikabilitas Asersi
Konfirmasi piutang usaha merupakan sumber bukti utama dalam memenuhi
asersi-asersi.

2. Mengevaluasi Kelayakan Penyisihan Piutang Tak Tertagih

Pengujian saldo ini meliputi :
Penggunaan perangkat lunak audit tergeneralisasi untuk menjumlah secara
vertikal dan menjumlah ke samping neraca saldo umur piutang usaha serta
mencocokkan totalnya dengan saldo buku besar
Pengujian penentuan umur atas jumlah yang tercantum pada kategori umur
dalam neraca saldo.
Pertimbangan bukti yang berkaitan dengan ketertagihan jumlah yang telah
jatuh tempo
Penilaian kelayakan persentase yang digunakan untuk menghitung
komponen penyisihan yang diperlukan pada setiap kategori umur dan
kelayakan penyisihan secara keseluruhan.
Pengevaluasian estimasi sebelumnya atas piutang tak tertagih dengan
pengalaman berikutnya dan manfaat melihat kembali pengalaman
sebelumnya.

14.6. JASA BERNILAI TAMBAH

Banyak auditor mengembangkan spesialisasi industri sehingga mereka dapat memahami
kecenderungan industri dan mengidentifikasi dengan lebih baik risiko yang berkaitan
dengan laporan keuangan yang tidak menyajikan secara wajar posisi keuangan, hasil
operasi, arus kas. Oleh karena itu, setelah auditor menyelesaikan audit atas siklus
16

pendapatan, dia harus mengikhtisarkan masalah penting yg dapat menghambat kinerja

perusahaan sebagai jasa bernilai tambah kepada klien.

CASE CQ 14-28
PENGENDALIAN ATAS PEMROSESAN PENERIMAAN KAS DI GEREJA
Kelemahan
Komite keuangan gereja menyetujui
sebagian besar pengeluaran tetapi tidak
terlibat
dalam
penagihan/pencatatan
pembukuan
Tidak ada audit yang dianggap perlu dalam
tahun terakhir karena karyawan trustee yang
sama telah mempunyai catatan tentang
gereja dan berfungsi sebagai sekretaris
keuangan selama 15 tahun

Sekretaris keuangan membuka simpanan

penagihan dan menyisihkan sekitar $100
untuk keperluan pengeluaran kas selama
seminggu mendatang dan menyetorkan
sisanya secara utuh.

Rekomendasi Perbaikan
Komite keuangan juga melakukan review
terhadap proses penagihan dan pencatatan.

Sejumlah kebijakan dan praktik sumber daya

manusia khusus seringkali diberlakukan
kepada
karyawan
yang
menangani
penerimaan kas karena kerentanan kas
terhadap misapropriasi. Salah satunya adalah
melakukan proses pengikatan (bonding).
Pengikatan dapat memperkuat lingkungan
pengendalian atas penerimaan kas dengan
dua cara : (1) pengikatan dapat mencegah
perekrutan
atau
terus
menempatkan
karyawan yang tidak jujur, (2) berfungsi
sebagai alat pencegah perbuatan yang tidak
jujur, karena perusahaan asuransi dapat
menginvestigasi
secara
cermat
serta
menuntut secara hukum karyawan yang
melakukan tindakan penyelewengan.
Praktik lainnya adalah kewajiban karyawan
yang menangani kas untuk mengambil cuti
atau merotasi jabatan secara periodik.
Selain itu, rekonsiliasi bank secara periodik
harus dilakukan oleh karyawan yang tidak
terlibat dalam melaksanakan atau mencatat
transaksi kas.
Pengendalian fisik yang tepat atas kas
mensyaratkan bahwa seluruh penerimaan kas
disetorkan secara utuh setiap hari. Kata utuh
berarti semua penerimaan harus disetorkan,
yaitu pengeluaran kas tidak boleh dilakukan
dengan penerimaan yang belum disetorkan.

17

Oleh karena itu, rekomendasi perbaikan yang

sebaiknya
dilakukan
adalah
secara
independen mengecek kesesuaian slip
setoran yang disahkan dengan ikhtisar kas
harian.
Anggota yang membayar dengan cek Penukaran cek dengan uang tunai justru
diminta untuk menukarkan ceknya dengan mengindikasikan
bahwa
kemungkinan
uang
tunai
dengan
alasan
untuk terdapat praktik pengalihan penerimaan,
memudahkan penyetoran.
karena uang tunai lebih mudah untuk
dialihkan/diselewengkan
dibandingkan
dengan cek yang harus dicairkan terlebih
dahulu. Oleh karena itu, rekomendasi
perbaikan yang sebaiknya dilakukan adalah
secara independen mengecek kesesuaian
antara kas dan cek dengan lembar
perhitungan kas dan pradaftar.

18