1.

Bangun Guna Serah dan Bangun Serah Guna dari sudut

Akuntasi
Pola pemanfaatan berupa Bangun Guna Serah (istilah lainnya
Bangun, Kelola, Serah-BOT) pemerintah daerah menyerahkan aset
KSO (Kerja Sama Operasi) berupa tanah kepada investor yang akan
mendanai pembangunan aset konstruksi di atasnya, kemudian
dikelola sampai jangka waktu tertentu (masa konsesi) dan di akhir
masa konsesi menyerahkan aset KSO dan pengelolaannya kepada
pemerintah daerah selaku pemilik aset.
Pada pola pemanfaatan berupa Bangun Serah Guna (istilah
lainnya
Bangun,
Serah,
Kelola-BTO)
pemerintah
daerah
menyerahkan aset KSO berupa tanah kepada investor yang akan
mendanai pembangunan aset KSO sampai siap dioperasikan oleh
pengelola aset KSO dalam jangka waktu tertentu. Pada saat aset
KSO telah siap untuk dioperasikan, terlebih dahulu aset KSO
diserahkan kepada pemerintah daerah selaku pemilik aset untuk
dikelola. Selanjutnya untuk pengelolaan aset KSO dapat dilakukan
oleh pemerintah daerah sendiri atau oleh investor. Pengelola aset
KSO yang ditunjuk sesuai perjanjian memegang kendali pengelolaan
aset KSO secara materiil.
Dalam pola BOT, aset (berupa tanah) yang diserahkan oleh
pemerintah daerah kepada investor selaku pengelola harus dicatat
dan disajikan oleh pemerintah daerah sebagai aset KSO pada aset
lainnya di neraca sebesar biaya perolehannya. Investor
mengkapitalisasi seluruh biaya yang dikeluarkan untuk membangun
aset KSO dalam akun aset KSO dalam konstruksi. Setelah konstruksi
selesai dan siap dioperasikan, maka akun aset KSO dalam konstruksi
akan dihapus ke aset KSO. Pada akhir masa konsesi, investor
menyerahkan aset KSO yang telah selesai masa konsesinya kepada
pemerintah daerah. Pemerintah daerah mencatat penyerahan aset
KSO ini sama halnya seperti transaksi penerimaan aset tetap
hibah/donasi sebesar biaya perolehannya, atau biaya pembangunan
yang tercantum di perjanjian KSO atau sebesar nilai wajar,
tergantung mana yang paling obyektif atau paling berdaya uji.
Selanjutnya aset KSO tanah direklasifikasi dari aset lainnya ke aset
tetap di neraca pemerintah daerah.
Pada pola BTO, aset (berupa tanah) yang diserahkan oleh
pemerintah daerah kepada investor selaku pengelola harus dicatat
dan disajikan oleh pemerintah daerah sebagai aset KSO pada aset
lainnya di neraca sebesar biaya perolehannya ditambah dengan
jumlah asset yang dikeluarkan oleh pihak ketiga/investor untuk
membangun asset tersebut. Seluruh biaya pembangunan aset KSO

yang dikeluarkan dicatat oleh investor dalam akun aset KSO dalam
konstruksi. Setelah konstruksi selesai dan siap dioperasikan, maka
akun aset KSO dalam konstruksi akan dihapus ke aset KSO. Sebelum
aset KSO akan dioperasikan, investor menyerahkan aset KSO
kepada pemerintah daerah. Atas penyerahan aset KSO tersebut,
pemerintah daerah mencatat sebagai aset KSO sebesar biaya
perolehannya, atau biaya pembangunan yang tercantum di
perjanjian KSO atau sebesar nilai wajar, tergantung mana yang
paling obyektif atau paling berdaya uji. Hal tersebut dilakukan
apabila sesuai perjanjian pemerintah daerah ditunjuk sebagai
pengelola aset KSO. Dalam hal pengelola aset KSO adalah investor
maka aset KSO harus dicatat oleh investor. Di akhir masa konsesi,
aset KSO harus diserahkan kembali oleh investor kepada
pemerintah daerah. Dalam kasus yang terakhir penyerahan atas
aset KSO setelah berakhirnya masa konsesi dicatat oleh pemerintah
daerah sebesar nilai wajar aset KSO yang diserahkan kembali oleh
investor. Antara BOT dan BTO memiliki prosedur akuntansi yang
sama.
Baik dalam pola BOT maupun BTO, aset KSO disusutkan oleh
pihak yang mencatat aset KSO dalam neracanya. Pada pola BOT,
aset KSO disusutkan oleh investor maksimal hingga berakhirnya
masa konsesi. Pada pola BTO, dalam hal pemerintah daerah selaku
pengelola maka aset KSO disusutkan selama umur ekonomi aset
yang bersangkutan. Sedangkan jika investor selaku pengeloa, maka
aset KSO disusutkan paling lama hingga berakhirnya masa konsesi.

2. Bangun Guna Serah dan Bangun Serah Guna dari sudut

Pajak
Perlakuan PPh terhadap pihak-pihak yang melakukan
kerjasama dalam bentuk perjanjian Bangun-Guna-Serah (Build,
Operate, and Transfer) diatur dengan Keputusan Menteri Keuangan
Nomor: 248/KMK.04/1995 tanggal 2 Juni 1995 jo Surat Edaran
Direktur Jenderal Pajak Nomor: SE-38/PJ.4/1995 tanggal 14 Juli 1995
sebagai berikut:
Pemegang hak atas tanah memberikan hak kepada investor
untuk mendirikan bangunan selama masa Perjanjian Bangun
Guna
Serah
(BOT)
dan
berhak
mengelola
dan
mengoperasikan untuk suatu jangka waktu dengan atau
tanpa imbalan yang telah disepakati serta menyerahkan

bangunan tersebut kepada pihak pertama dalam keadaan

dapat dan siap dioperasikan setelah jangka waktunya
berakhir.
Dalam melaksanakan perjanjian bangun guna serah tentunya
ada pihak-pihak yang melakukan perjanjian, pihak-pihak tersebut
ialah :
a. Investor yang diberikan hak untuk mendirikan bangunan dan
mengunakan atau mengusahakan bangunan tersebut selama
masa BOT
b. Pemegang hak atas tanah yang memberikan hak kepada
investor.

Aspek Pajak Bagi Investor

1. Penghasilan Bagi Investor
Sesuai (248/KMK.04/1995 Jo SE-38/PJ.4/1995)Penghasilan
investor sehubungan dengan perjanjian BOT adalah
penghasilan yang diterima atau diperoleh investor dari
pengusahaan bangunan yang didirikan antara lain :
a. Sewa / Penghasilan sehubungan dengan penggunaan
harta
b. Penghasilan
sehubungan
dengan
pengusahaan
bangunan, seperti ; pengusahaan hotel, sport center,
tempat hiburan, dsb.
c. Penggantian atau imbalan yang diterima atau diperoleh
dari pemegang hak atas tanah, dalam hal masa
perjanjian bangun guna serah diperpendek dari masa
yang telah ditentukan.
2.

Biaya Bagi Investor:

a. Biaya yang boleh dikurangkan dari penghasilan bruto bagi
investor adalah biaya dengan memperhatikan UU PPh,
berkenaan dengan pengusahaan bangunan yang didirikan
berdasarkan perjanjian BOT tersebut.

b. Biaya-biaya yang dikeluarkan oleh investor untuk

mendirikan bangunan merupakan nilai perolehan investor
untuk mendapatkan hak menggunakan/ mengusahakan
bangunan tersebut, dan nilai perolehan tersebut oleh
investor diamortisasi dalam jumlah yang sama besar setiap
tahun (metode garis lurus) selama masa perjanjian BOT.
c. Apabila masa perjanjian BOT lebih pendek dari yang telah
ditentukan dalam perjanjian, sisa biaya pembangunan
yang belum diamortisasi boleh diamortisasi sekaligus pada
tahun berakhirnya masa BOT yang lebih pendek tersebut.
d. Apabila masa perjanjian BOT lebih panjang dari yang
telah ditentukan dalam perjanjian karena adanya
penambahan bangunan, maka biaya penambahan tersebut
ditambahkan dengan sisa yang belum diamortisasi dan
jumlah tersebut diamortisasi hingga berakhirnya masa BOT
yang lebih panjang tersebut.
e. Amortisasi biaya mendirikan bangunan dimulai pada tahun
bangunan tersebut digunakan atau diusahakan. Apabila
pembangunan meliputi masa lebih dari satu tahun
sebelum dapat digunakan atau diusahakan, maka biaya
yang telah dikeluarkan harus dikapitalisasi.

Aspek Pajak Bagi Pemegang Hak Atas Tanah

1.

Penghasilan Bagi Pemegang Hak Atas Tanah

Penghasilan yang diterima/diperoleh pemegang hak atas
tanah selama masa BOT merupakan Obyek PPh.
a. Penghasilan yang diterima/diperoleh pemegang hak atas
tanah sehubungan dengan perjanjian BOT dapat
berupa: Pembayaran berkala yang dilakukan oleh investor
kepada pemegang hak atas tanah dalam atau selama masa
BOT, Bagian dari uang sewa bangunan, Bagian keuntungan
dari pengusahaan bangunan dengan nama dan dalam
bentuk apapun yang diberikan oleh investor, Penghasilan
lainnya sehubungan dengan perjanjian bangun guna serah
yang diterima atau diperoleh pemegang hak atas tanah.
b. Dalam hal bangunan yang didirikan oleh investor tidak
seluruhnya menjadi hak investor tetapi sebagian
diserahkan kepada pemegang hak atas tanah, maka bagian
bangunan yang diserahkan oleh investor merupakan
penghasilan bagi pemegang hak atas tanah dalam tahun
pajak yang bersangkutan. Atas penyerahan tersebut

terutang PPh sebesar 5% dari jumlah bruto nilai yang

tertinggi antara nilai pasar dengan nilai jual obyek pajak
(NJOP) bagian bangunan yang diserahkan sebagaimana
dimaksud dam UU Nomor 12 Tahun 1985 tentang PBB
sebagaimana telah diubah dengan UU Nomor 12 Tahun
1994, dan harus dilunasi oleh pemegang hak atas tanah
selambat-lambatnya tanggal 15 bulan berikutnya setelah
setelah penyerahan.
c.

Bangunan yang diserahkan oleh investor kepada

pemegang hak atas tanah setelah masa perjanjian BOT
berakhir adalah merupakan Obyek PPh berdasarkan
ketentuan Pasal 4 ayat (1) UU PPh. Nilai perolehan atas
bangunan yang diterima dari investor adalah sebesar nilai
pasar atau NJOP yang merupakan dasr pengenaan PPh.
Atas penyerahan tersebut terutang PPh sebesar 5% dari
jumlah bruto nilai yang tertinggi antara nilai pasar dengan
nilai jual obyek pajak (NJOP) bagian bangunan yang
diserahkan sebagaimana dimaksud dam UU Nomor 12
Tahun 1985 tentang PBB sebagaimana telah diubah dengan
UU Nomor 12 Tahun 1994, dan harus dilunasi oleh
pemegang hak atas tanah selambat-lambatnya tanggal 15
bulan berikutnya setelah setelah penyerahan

d. Pembayaran PPh sebesar 5% yang dilakukan oleh

pemegang hak atas tanah atas penyerahan bangunan yang
dilakukan oleh investor bagi WP orang pribadi bersifat final
dan bagi WP Badan merupakan pembayaran PPh Pasal 25
yang dapat diperhitungkan dengan PPh terutang untuk
tahun pajak yang bersangkutan.
e. Dikecualikan dari pengenaan PPh sebesar 5% apabila
pemegang hak atas tanah adalah badan pemerintah.
f. Nilai bangunan yang diterima oleh pemegang hak atas
tanah merupakan nilai perolehan bangunan apabila
bangunan tersebut dialihkan kepada pihak lain.
3. Bangun Guna Serah dan Bangun Serah Guna dalam dunia
bisnis
Dalam melaksanakan kegiatan bisnis dapat dilakukan dengan
berbagai cara. Keragaman cara tersebut melahirkan hubunganhubungan
dalam
kegiatan
bisnis,
misalnya
franchise,
keagenan/distributor, dll. Hubungan bisnis demikian tentunya

dilakukan karena mempunyai kepentingan dan tujuan sendirisendiri. Secara pasti, tujuan mereka melakukan hubungan bisnis
tidak lain dimaksudkan untuk saling mencari keuntungan satu sama
lain.
Hubungan BGS/BSG dalam dunia bisnis , akan memberikan
keuntungan pada kedua belah pihak. Disatu pihak si pemilik tanah
tidak mempunyai modal untuk membangun diatas tanah tersebut.
Sedangkan si pemilik modal mempunyai dana, namun tidak
memiliki tanah untuk membangun. Dengan demikian lembaga ini
membawa kepentingan yang sama-sama baik bagi kedua belah
pihak, yang tentu saja harus jelas tercantum dalam klausulaklausula perjanjian bangun guna serah yang mereka buat.
Dalam praktik bisnis di berbagai negara di dunia, konserp
BOT/BTO telah mengalami perkembangan dengan beragam fariasi
jenis dengan konsep dasar sama namun dengan substansi
yang berbeda. Beberapa fariasi dari BOT ini yakni:
a) BOO (Build, Own, Operate tanpa ada kewajiban untuk
mengalihkan kepemilikan)
b) BTO (Build, Trasfer, Operate)
c) BRT (Build, Rent, Trasfer)
d) BOOST (Build, Own, Operate, Subsidize, Trasfer)
e) DBFO (Design, Build, Finance, Operate)
f) BO (Build, Own) Agreement
g) BOOT
(Build,
Own,
Operate,
Trasfer) Agreement. Meskipun ada juga yang menyamakan ini
dengan BOT.
h) BLT (Build, Lease, Trasfer) Agreement

4. Bangun Guna Serah dan Bangun Serah Guna dalam Hukum

Perjanjian Bangun Guna Serah dan Bangun Serah Guna dengan
nama lain BOT/BTO dibuat antara pemerintah kabupaten/kota sebagai
pemegang pengelolaan dan perusahaan swasta yang berbentuk
perseroan terbatas dengan akta autentik yang dibuat oleh notaris atau
akta dibawah tangan. Setelah perjanjian dibuat ,lahirlah hubungan
hukum antara pemerintah kabupaten/kota dengan Perseroan Terbatas.
Namun demikian, belum lahir hak guna bangunan atas tanah hak
pengelolaan bagi Perseroan Terbatas.
Pemerintah kabupaten/kota menerbitkan surat rekomendasi kepada
Perseroan Terbatas untuk dipergunakan bagi perolehan hak guna
bangunan atas hak pengelolaan oleh Perseroan Terbatas.

Perseroan Terbatas mengajukan permohonan pemberian hak guna

bangunan atas tanah dan hak pengelolaan pemerintah kabupaten/kota
kepada kepala kantor pertanahan kabupaten/kota setempat.
Apabila semua persyaratan dalam permohonan pemberian hak guna
bangunan atas tanah hak pengelolaan dipenuhi oleh
Perseroan
Terbatas selaku pemohon, maka kepala kantor Pertanahan
Kabupaten/Kota setempat menerbitkan Surat Keputusan pemberian
Hak Guna Bangunan atas tanah hak pengolalaan.