etc)
2. Administracin Subcentral. Sus competencias estn delimitadas a una parte
del territorio nacional.
Tambin en este caso son dos los agentes con los que cuenta el subsector:
Las administraciones autonmicas. Son estas las que gestionan determinadas
competencias en el mbito territorial correspondiente a cada autonoma. Se
componen por Asambleas Legislativas y Consejos de Gobierno, as como un
nmero variable de organismos autnomos administrativos
Las corporaciones locales. Este agente est integrado por unidades
administrativas con competencias en dos mbitos territoriales concretos; el
trmino municipal y la provincia. Actualmente se compone de los Ayuntamientos y
las Diputaciones Provinciales.
3. Seguridad Social. Su funcin es exclusivamente redistributiva.
Estos subsectores se dividen en agentes, que estn integrados por organismos,
que a su vez se pueden desagregar sucesivamente hasta llegar al negociado.
1.2 El sector pblico en sentido amplio
Se incorporan a este concepto todas aquellas unidades de titularidad pblica que aplican o
utilizan los principios rectores del mercado como elementos sustentadores de sus decisiones
econmicas, y se les conoce como empresas pblicas o sector pblico empresarial.
Clasificacin de las unidades productivas en funcin de la naturaleza de su output:
Empresas pblicas de naturaleza no financiera:
Segn el sector productivo al que pertenezca (transporte, inmobiliario, servicios,)
Segn la forma jurdica que adopte (sociedad de capital, organismo dependiente)
Segn la administracin pblica de la que polticamente dependa (nacional,
regional)
El subsector de las empresas pblicas no financieras incluye unidades empresariales que producen
bienes y servicios de naturaleza real destinados al mercado y cuyos recursos proceden tanto de los
precios que cobran como de transferencias procedentes de las administraciones pblicas via
presupuesto. Cabra hablar de los Servicios comerciales e industriales (RENFE, CORREOS) Sociedades
estatales (RTVE, cadenas de radio y de televisin autonmicas), Servicios municipalizados (transporte
urbano) y entidades privadas sujetas a algn tipo de restriccin pblica (compaas elctricas).
Operaciones
Monetarias
Actividades
Presupuestarias
Gastos pblicos
Ingresos pblicos
Operaciones
No monetarias
Actividades
extrapresupuestaria
s Actividad empresarial
Gastos fiscales
Operaciones financieras
Legislacin ordinaria
Regulacin especfica
Avales pblicos
Las ms numerosas y relevantes son las que suponen un movimiento de dinero y estn recogidas
en el presupuesto. Estas operaciones vienen siendo ordenadas con arreglo a un doble criterio
tambin:
1. Atendiendo a la naturaleza econmica de la operacin:
Operaciones por cuenta de renta: asociadas a actuaciones habituales o recurrentes
del sector pblico. Pago de nminas de funcionarios
Operaciones por cuenta de capital: tienen que ver con la formacin bruta de
capital del pas. Emisin de deuda pblica.
2. Atendiendo a su contractualidad (si tienen o no contraprestacin):
Operaciones bilaterales: implican la realizacin de un movimiento de bienes o
servicios y un contrapuesto movimiento de fondos. Compra de bienes y servicios del
sector pblico.
Operaciones unilaterales, tambin conocidas como transferencias: slo suponen
un movimiento entre el sector pblico y el privado. Pueden ser:
Positivas: ingresos percibidos por unidades econmico-privadas desde el
sector pblico sin contraprestacin por ningn servicio, producto o capital.
Subvenciones, ayudas a familias numerosas.
Negativas: ingresos percibidos por el sector pblico de las unidades
econmico- privadas sin contraprestacin alguna, tanto de carcter voluntario como a
las que tienen lugar de manera coactiva, impuestos.
Estos dos criterios de clasificacin no son incompatibles entre y sino
mutuamente complementarios permitiendo sistematizar las operaciones del sector pblico en
4 tipos:
Bilaterales por cuenta de renta
Integradas por todas las operaciones corrientes
de naturaleza contractual realizadas por las
unidades de la administracin pblica central
(pago de las nominas de los funcionarios,
adquisiciones corrientes de bienes y servicios,
etc)
GASTOS CORRIENTES
PIB
GASTOS CAPITAL
PIB
Inconvenientes
No informa acerca de la parte de
produccin que el sector pblico
aade al PIB debido a:
Las transferencias no forman
parte del PIB
Buena parte del consumo que
realizan las unidades pblicas no
es producido por el propio sector
pblico.
Refleja el volumen de recursos Sigue sin aclarar nada acerca de la
absorbidos de forma efectiva por composicin interna de los gastos, ni
el sector pblico
tampoco nada
acerca
de la
produccin del sector pblico y su
peso respecto a la produccin total
Indica el peso del sector pblico
en la actividad econmica
general, de forma que si es
elevado indica una fuerte
influencia del sector pblico en la
economa nacional y viceversa
Individual
C=T/r, donde T son los impuestos pagados y r la renta ingresada por contribuyente
C=T(r-v), en el que v es el mnimo vital o de subsistencia (se resta de los ingresos del
individuo)
C=(T-s)/(r-v), siendo s las subvenciones recibidas
De grupo: informa sobre el trato impositivo diferencial otorgado por el sector pblico a algunos
sectores o grupos de la economa nacional, y vienen dada por la expresin C=(t/T) * (T/R) *
(r/R), donde t es el conjunto de impuestos del grupo, T el conjunto de impuestos de la
economa , r la renta ingresada por el grupo y R la renta total.
DE
LA
HACIENDA
de bienes pblicos:
La ley y el orden (servicios judiciales, polica, instituciones penitenciarias)
Defensa nacional
Servicios exteriores (embajadas, consultados)
La filosofa de estas opciones es muy distinta, mientras que con las subvenciones se
trata de atenuar las diferencias de renta de colectivos ms afectados, las transferencias
directas descansan en la idea de que hay que respetar las preferencias individuales, pues es
el propio sujeto el mejor juez del bienestar individual, pues es quin mejor puede fijar el gasto
y orientarlo a sus carencias.
En cuanto a la utilizacin de los ingresos, no hay pas civilizado que no se
autoproclame fiscalmente progresivo, en el sentido de que su cuadro de ingresos pblicos
detrae ms de
quienes ms tienen, a travs de los impuestos progresivos sobre la renta y la riqueza.
Asimismo,
un diseo adecuado del cuadro impositivo de un pas permite a sus poderes pblicos actuar
sobre la distribucin personal de la renta y la riqueza. Tambin alterar la distribucin
funcional con la modificacin de las presiones fiscales relativas al trabajo y al capital.
Todos los tributos que se pueda imaginar tienen consecuencias sobre estas formas
de distribuciones. En algunos, los efectos sern ms intensos mientras que en otros tendrn
una
incidencia menor, pero en cualquier caso el efecto redistributivo estar presente en cualquiera
de ellos.
3.3. Crecimiento
Estable
Econmico
Esta es la funcin de la hacienda pblica, que resulta de la suma de dos subfunciones distintas pero interrelacionadas entre s:
Asegurar que las principales variables macroeconmicas del sistema mantengan
niveles estables.
Contribuir a la consecucin de tasas de crecimiento econmico que permitan
aumentar el bienestar social.
Se trata de asegurar una demanda efectiva del sistema capaz de absorber la
produccin disponible de pleno empleo de los factores productivos del mismo en un contexto
de estabilidad
de precios, y para su consecucin hay unas reglas bsicas de
actuacin:
Si prevalece el paro forzoso, ha de incrementarse el nivel de demanda agregada
para conseguir que los gastos totales crezcan hasta que el sistema sea capaz de
absorber la produccin de pleno empleo.
Si lo que prevalece es la inflacin, hay que reducir la demanda agregada de forma
que los gastos totales se reduzcan y no excedan el valor de la produccin de pleno
empleo a precios estables en lugar de a precios crecientes.
Si la situacin viene dada por el pleno empleo y la estabilidad de precios, hay que
mantener el nivel agregado de gasto monetario a precios corrientes para evitar tensiones
inflacionistas y la desocupacin de los recursos.
El presu
Operaciones corrientes
Operaciones
de capital
Operaciones
Financieras
Operaciones no Financieras
Captulo
1
Gastos de personal
Gastos en bienes y
servicios corrientes
Gastos financieros
Transferencias
corrientes
Fondo de contingencia
y otros imprevistos
Inversiones reales
Transferencias de
capital
Activos financieros
Pasivos financieros
Concepto
Remuneraciones pagadas por prestacin de trabajo personal, tanto a
funcionarios como personal contratado o eventual.
Gastos ocasionados para el normal funcionamiento de los servicios
pblicos (electricidad, material de oficina,)
Crditos necesarios para satisfacer los intereses de la deuda pblica y de
otros prstamos al estado o sus organismos autnomos
Gastos sin contraprestacin (unilateral) que los entes pblicos
proporcionan a otros sujetos pblicos o privados para realizar
operaciones corrientes (subvenciones de explotacin a las empresas,)
Para atender necesidades imprevistas
Para efectuar inversiones directas por parte de las unidades pblicas
(adquisicin de terrenos, edificios, maquinaria y otros bienes de capital)
Para proporcionar a otros agentes, pblicos o privados, recursos con los
que financiar operaciones de capital (gastos de primer establecimiento,)
Crditos destinados a la adquisicin o incremento de activos financieros
de las unidades de gasto (concesin de prstamos, compra de
acciones,)
Crditos de gasto destinados a la amortizacin o disminucin de pasivos
financieros del Estado (amortizacin de deuda pblica, devolucin de
anticipos al Bco. de Espaa o de otros crditos,)
Impuestos directos
Ingresos corrientes
Concepto
Los que gravan la capacidad de pago como la renta y la riqueza (IRPF,
patrimonio, )
Impuestos que gravan la transmisin onerosa de patrimonio, el
consumo (IVA) o el trfico exterior de mercancas
Ingresos de carcter contractual, es decir que existe una
contraprestacin por parte del estado
Ingresos obtenidos sin contraprestacin alguna de otros sujetos pblicos
o privados para realizar operaciones corrientes (donacin,)
Percepciones derivadas de la titularidad pblica de activos siempre que
no procedan de la venta de los mismos (intereses, dividendos,
alquileres,)
Impuestos indirectos
Transferencias corrientes
Ingresos patrimoniales
Ingresos de
capital
Operaciones
Financieras
Operaciones no Financieras
Captulo
Enajenacin de
inversiones reales
Transferencias de capital
Activos financieros
Pasivos financieros
4. EL CICLO PRESUPUESTARIO
Se entiende por ciclo presupuestario a las cuatro fases o etapas por las
que sucesivamente atraviesa el documento presupuestario para un determinado ao. Se divide
en 4 fases y por lo general la duracin total del mismo es de 3 aos
Elaboracin o
Preparacin
(Ejecutivo)
6 meses
Discusin y Aprobacin
(Legislativo)
Ejecucin (Administracin
y control ejecutivo)
3 meses
1 ao
Duracin total del ciclo presupuestario: 3 aos
Control
Judicial
Legislativo
1 ao
3 meses
De competencia
De universalidad
De unidad
presupuestaria
De especialidad
De publicidad
De claridad
De anualidad
De presupuesto
bruto
De unidad de caja
De especificacin
De ejercicio
cerrado
Neutralidad
impositiva
De equilibrio
presupuestario
anual
De autoliquidacin
de la deuda
2.1 Conceptualizacin
Transferencia o transmisin SIN CONTRAPRESTACIN de valores econmicos entre
dos sujetos (particulares hacia el estado) cuyos trminos, requisitos y condiciones se
encuentran establecidos en una norma legal en la que concurren las siguientes
especificidades:
Sujeto Activo: Quien detenta el Poder Fiscal para imponer el impuesto: Estado,
gobiernos regionales, ayuntamientos.
Sujeto Pasivo: Persona fsica o jurdica, pblica o privada, nacional o extranjera, que
incurre en los supuestos previstos por la norma reguladora del impuesto y que por
ello debe cumplir obligaciones formales y materiales que determina aquella.
Objeto Material: Son las prestaciones personales y los pagos tributarios en
especie (servicio militar obligatorio) esta transferencia en la actualidad se concibe
como una transferencia monetaria.
Causa (2 posiciones):
Desde el punto de vista del Derecho: que entiende que esta es la Ley, pues
el
Poder Legislativo es el nico que puede establecer limitaciones a la libertad y a
la propiedad individual.
Desde el punto de vista de la Economa Financiera, el Impuesto es
la
necesidad de recabar los recursos precisos para el desarrollo de las
actividades pblicas.
Fines: Todo impuesto tiene dos finalidades no excluyentes entre s:
Recaudatoria o contributiva: Obtener fondos para el desempeo de funciones
Ordenatoria: Modificacin de conducta social y econmica de los individuos
y colectivos
Naturaleza: Dos modalidades:
Obligatoriedad con que se establece su cumplimiento
Ausencia de contraprestacin por el mero hecho de satisfacerlo
Definicin conceptual: segn F. Neumark: Impuesto Obligacin coactiva
y sin contraprestacin de efectuar una transmisin de valores econmicos a
favor del estado o de los entes menores a l subrogados en virtud de lo
establecido por una disposicin legal que, adems, es la que regula las
condiciones en que tal prestacin ha de concretarse
Elementos Personales:
Sujeto pasivo: persona fsica o jurdica pblica o privada, nacional o no, a
quien corresponde
el cumplimiento
de las obligaciones
queel
tributo comporta.
Dependiendo de cul sea la modalidad del impuesto ste puede tener dos tipos
de destinatarios:
Contribuyente: soporta de manera efectiva la carga econmica que
el tributo conlleva por ser los titulares de la capacidad econmica
que el
impuesto en cuestin tiene establecida como su objeto imponible
Sujeto pasivo: son los que asumen todas las dems obligaciones
formales que el impuesto comporta (declaraciones, liquidaciones, etc.)
Ejemplo: en el caso del IVA, por un lado est el titular de la capacidad sujeta
a gravamen y contribuyente (consumidor), y por otro quien ha de hacer frente
a las
obligaciones formales con Hacienda, el sujeto pasivo (vendedor). El nexo de
unin
entre ambos es la traslacin de la carga impositiva que tiene lugar a travs
del precio de la entrega de los bienes o de la prestacin del servicio
Sujeto Activo: Es aquel que tiene facultad para exigir el pago del impuesto.
El nico que posee dicha facultad es el Estado, aunque puede delegarlo
a las
Entidades Autnomas y a las Entidades Locales. Por ejemplo: el IVA y el IRPF
son de regulacin estatal, mientras que el Impuesto sobre el Patrimonio
es de
regulacin autnoma.
a)
b)
c)
Cuota tributaria:
La Equidad vertical, que es la que exige que las personas que estn en
iguales condiciones econmicas sean tratadas tributariamente igual.
La Equidad horizontal, que impone que los desiguales tengan un trato
Supngase ahora que el estado establece un impuesto de suma fija, de importe (T) por
unidad, al consumo del bien y lo hace recaer en los oferentes para que estos lo
repercutan a los consumidores a travs del precio. Debido a repercusin del impuesto
por los oferentes, los demandantes percibirn como si se hubiese producido un
igual que en el caso anterior, partimos de una situacin de equilibrio (primer grfico), en la
que el monopolista atiende a una funcin de demanda (D0) de la que deriva su funcin de
ingresos marginales (IMG0 ). Con tales datos y dada su estructura de costes (grficamente
representados por las funciones de costes totales CMT y costes marginales CMG), el
monopolista fija como produccin que maximiza sus beneficios X E, pues nicamente en ella es
en el que se da la condicin de equilibrio de que los ingresos marginales igualen a los costes
marginales. Esta produccin XE es absorbida por el mercado al precio PE segn indica la
funcin de demanda, dando lugar a un beneficio por unidad medido por el segmento BC, que
es el que cifra la diferencia existente entre los ingresos medios y los costes totales medios
para tal nivel de produccin. Este beneficio por unidad, multiplicado por la cantidad total
(segmento OXE), cifra el beneficio total (rea ms obscurecida).
El establecimiento del impuesto de suma fija da lugar a que el monopolista perciba como
funcin de demanda, no la funcin D 0 que es la que realmente existe en el mercado, pues
nada se ha dicho de que se hayan modificado las preferencias, los precios de sustitutivos y
complementarios o la funcin de produccin del empresario, sino otra D 1 desplazada
paralelamente a s misma hacia el origen de coordenadas en la cuanta del impuesto (T), que
a su vez ha arrastrado en su desplazamiento tambin a la funcin de ingresos marginales,
que ha pasado a ser IMG 1. Obviamente, la reaccin del monopolista ante este nuevo
escenario no va a ser otra que la de intentar alcanzar de nuevo el nivel de produccin que
maximice sus beneficios, cosa que nicamente lograr all donde se iguale su nueva funcin
de ingreso marginal (IMG 1) y sus costes marginales (CMG), lo que, grficamente, tiene lugar
para la cantidad XA, que es la que se corresponde con el punto de interseccin A. Tal
produccin X1 ser absorbida por el mercado, segn indica la funcin de demanda realmente
existente en l (D0 ), al precio PD, el cual difiere del efectivamente percibido por el
monopolista (PS) en la cuanta del impuesto de suma fija.
El resultado de este proceso ha sido que, tras el establecimiento del impuesto, no slo ha
disminuido la cantidad demandada y se ha elevado el precio pagado por los consumidores,
sino que, adems, y en contra de lo que habitualmente se piensa, el monopolista tambin se
ha visto afectado, pues tras la alteracin impositiva percibe un precio inferior por unidad de
producto, vende menos cantidad y su beneficio es tambin menor al que obtena antes del
establecimiento del gravamen.
Tambin en el caso de los monopolios la carga que comporta el impuesto se
distribuye entre ambos agentes; siendo la elasticidad precio del bien gravado el elemento
que tiene mayor peso a la hora de repartir la carga del impuesto.
3.3
La ltima cuestin que ocupa la Teora General del Impuesto es la del coste de
eficiencia del tributo o problema del exceso de gravamen, ntimamente ligado al de
la incidencia impositiva, es que los costes en que se incurre por cumplir las
obligaciones tributarias van ms all del volumen de recursos que el estado detrae a los
contribuyentes al recaudar los impuestos, pues
el establecimiento y pago de los
impuestos, distorsiona las decisiones de los agentes sociales y altera las condiciones en
las que se desarrollan las actividades econmicas, al final, las prdidas de utilidad
provocadas por la introduccin del impuesto son superiores a las prdidas relacionadas con
la capacidad econmica.
comparar los excedentes de cada uno de los agentes sociales antes y despus del
establecimiento del impuesto de que se trate (recurdese que lo que estamos aqu se est
haciendo es esttica comparativa) y ver cul ha sido el efecto final del mismo tal y como a
continuacin se hace.
Nuevamente partimos de una situacin inicial de equilibrio en el mercado de X, cuya oferta
por razones de sencillez grfica suponemos infinitamente elstica (el bien se produce en
condiciones de costes constantes) y cuya funcin de demanda es normal. Tal situacin viene
dada por el par de valores PE XE
Como sabemos por la teora de la incidencia ya vista, el establecimiento del impuesto estando
el mercado en equilibrio (E) tiene una doble consecuencia: un desplazamiento de la funcin
de oferta hacia arriba percibido por los demandantes por un lado, y por otra, el
desplazamiento de estos a lo largo de su funcin de demanda hasta situarse en un nuevo
punto de equilibrio (A), en el que los consumidores pagan un precio por la cantidad
demandada (PD) y los oferentes perciben otro (PF), siendo la diferencia entre ambos precios el
valor del impuesto introducido. Es decir, que en la nueva situacin de equilibrio (A), los
oferentes experimentan una prdida de bienestar medida por el rea EP EPFC y los
demandantes otra medida por EPEPDA, siendo la prdida bruta de bienestar de todo el sistema
debida a la introduccin del impuesto considerado el rea PDAECPF , prdida o exceso de
gravamen que no obstante, tras la recaudacin y gasto del estado de
PDACPF, viene dada por el rea ACE.
Esto en lo que respecta al coste de bienestar global, pues en lo qu se refiere a cmo se
distribuye esta prdida de eficiencia entre ambos agentes cabe hacer las mismas
consideraciones que en su momento se hicieron en relacin a como se distribuye (incidencia)
el impuesto y que cabe resumir diciendo que, en general, sern los demandantes (oferentes)
los que experimenten una mayor proporcin de la prdida de bienestar colectivo cuanto
menor sea la elasticidad de demanda (oferta) y mayor sea la elasticidad de oferta (demanda).
Una subvencin:
Una subvencin al productor para fomentar el
consumo de un bien producir un descenso
paralelo de la curva de oferta, con un
descenso de precios y un aumento de
consumo. El excedente de los consumidores ha
aumentado en el rea PEEAPA, pero el coste ha
sido superior, PECAPA, luego el coste de
eficiencia ha sido ECA. Las distorsiones que las
modificaciones impositivas introducen en el
comportamiento de los agentes tienen como
resultado que los pretendidos aumentos de BS
se hagan a costa de menguar la eficiencia del
sistema.
Flujos o rendimientos
Ganancias de capital o aumento/disminucin del patrimonio
posedo (no son renta desde una perspectiva econmica pero
si fiscal)
Rendimientos:
del trabajo personal por cuenta ajena
derivados de elementos de capital:
mobiliario
inmobiliario
del trabajo personal por cuenta propia
de las actividades empresariales y profesionales
Alteraciones experimentadas en el patrimonio:
Pueden ser positivas
negativas
Obtenidas dentro del territorio nacional
Obtenidas en territorio extranjero
Por su atribucin
Por Obligacin personal quedan sujetos al mismo todas las personas fsicas
residentes en el territorio del estado considerado por la totalidad de las rentas por
ellas obtenida y con independencia del pas en que las mismas se hayan generado
(renta mundial). La adopcin de esta modalidad de contribuir, obliga a los diferentes
estados a suscribir Tratados y Convenios Internacionales para evitar La doble
Imposicin.
Por Obligacin real quedan sujetos al impuesto las personas fsicas que, no residiendo
en el pas que se est considerando, en l obtengan algn tipo de rentas. Estos sujetos
tributan exclusivamente por aquellas rentas que se generen dentro de
los lmites geogrficos de dicho pas.
los residentes en el pas y otro que nicamente afecta a las rentas obtenidas por los no
residentes.
3. ELEMENTOS PERSONALES DEL IMPUESTO
El hecho de que el impuesto considere como contribuyente al individuo y que la
familia sea el elemento nuclear de la organizacin social, genera una serie de
problemas que se resumen a continuacin:
La frecuencia de la convivencia en pareja sin vnculo legal que la sancione, as como
la constitucin de unidades familiares formadas por parejas del mismo sexo.
La participacin de ambos cnyuges en el mundo del trabajo remunerado y la
larga
permanencia de los hijos en el hogar paterno.
El hecho de que la tarifa del impuesto sea por definicin progresiva.
Estas circunstancias, junta a otras no tan relevantes tienen como consecuencia el
que en la regulacin del contribuyente, al impuesto se le planteen una serie de
inconvenientes:
Exige tener
que graduar el impuesto no slo en funcin del nmero de
personas dependientes que tenga el individuo a su cargo, sino tambin en funcin de
las diferentes circunstancias por las que estos atraviesan (si son mayores o
pequeos, si tienen alguna
discapacidad, si tienen empleo remunerado por pocos ingresos, etc.).
En caso de que el individuo est incorporado en una unidad familiar en la que exista
ms de un perceptor de rentas, se contemplarn procedimientos de atribucin
individual para
aquellas rentas que sean comunes a ms de uno de los integrantes.
Tiene como resultado un elevado nmero de sujetos pasivos, lo que implica
una
gran cantidad de declaraciones y liquidaciones que hacen ms complejo y costoso el
control y la
gestin del gravamen.
La mayora de los sistemas tributarios se han decidido por el individuo como
unidad contribuyente del impuesto (elemento personal del impuesto) debido a que:
Se evita el crecimiento del porcentaje a aplicar sobre las rentas que se producira si
se gravara a la unidad familiar en su conjunto.
La tributacin individual ser menos desincentivadora del trabajo de la mujer que
la tributacin conjunta, puesto que se gravar a esta segunda percepcin con un
porcentaje ms reducido que si tributara conjuntamente con la de su cnyuge.
Los ordenamientos tributarios de los pases socialmente ms avanzados toman
al individuo como unidad contribuyente, incluyendo los mecanismos suficientes para
graduar las cargas derivadas de la unidad familiar. La renta es personal pero no
es ajena a las circunstancias familiares.
Los criterios de delimitacin jurdica ms utilizados para definir la composicin de
la unidad familiar a efectos fiscales son: el parentesco (descendientes y ascendientes
directos), la edad, el volumen de ingresos percibidos, y la capacidad de obrar y de asumir
responsabilidades
A la hora de configurar el impuesto, dos son las cuestiones que han de
solventarse: la eleccin del mecanismo que permita adecuar la carga del impuesto a la
situacin familiar del individuo y en qu medida ha de reducirse la carga del Impuesto
conforme van aumentando las cargas familiares.
Una vez elegido el mecanismo de adecuacin de las cargas, hay que determinar
cmo hay que reducirlas a medida en que aumenten las cargas familiares, se puede
optar por dos alternativas: La reduccin uniforme o la no uniforme. S es uniforme, que
es el caso ms frecuente, han de establecerse los criterios por los que cifrarn tales
reducciones el caso ms frecuente es la reduccin uniforme que tiene como criterios ms
habituales:
En funcin de la clase de dependencia unas reducciones de carga por hijo y otras
por ascendientes.
En funcin de la capacidad de obrar, se establecen reducciones por miembros de
la familia con limitaciones fsicas o psquicas que adems con compatibles con
otras reducciones de carcter familiar de las que el sujeto se pudiese beneficiar.
En funcin de la existencia de retribuciones a los dependientes y de sus
cuantas
4. LA BASE IMPONIBLE Y LOS PROBLEMAS DE SU CMPUTO
El clculo de la Base imponible empieza tomando por un lado los rendimientos o
flujos, y por otro, las alteraciones patrimoniales; a continuacin se cifra cada uno de ellos
de acuerdo a los procedimientos que en su caso proceda, y por ltimo, se suman todos
algebraicamente con sus respectivos signos (ya que los rendimientos y alteraciones
pueden ser positivas como negativas), obteniendo as a su resultado.
En el mbito fiscal se utiliza en concepto de renta se alude a una magnitud que
cifra el poder econmico del sujeto y cuyos contenidos son tanto flujos de ingresos a lo
largo del ejercicio, como alteraciones experimentadas por su patrimonio, ambos afectan
a su poder econmico y por ello a su capacidad contributiva.
Este concepto de renta as entendida se estructura teniendo en cuenta los criterios
ms relevantes al definir las clases de rentas segn la regularidad y las fuentes en su
obtencin y
darn como resultado la base del impuesto.
Clases:
Rentas regulares
Rendimientos regulares
Del trabajo
Del capital:
mobiliario
inmobiliario
De las actividades econmicas
Ganancias de capitales regulares
Ganancias (plusvalas o incrementos patrimoniales)
Prdidas (minusvalas o disminuciones patrimoniales)
Rentas irregulares
Rendimientos irregulares
Del trabajo
Del capital:
mobiliario
inmobiliario
De las actividades econmicas
Ganancias de capitales irregulares
Ganancias (plusvalas o incrementos patrimoniales)
Prdidas (minusvalas o disminuciones patrimoniales)
Cmputo parcial: Se computa en la base imponible del ejercicio tan slo una
determinada proporcin del rendimiento irregular sealada por la administracin.
Este
procedimiento carece de fundamento terico, se utiliza en Espaa desde varios aos.
Anualizacin del rendimiento irregular: Consiste en dividir el rendimiento
irregular obtenido entre el nmero de aos en que se ha generado, el resultado se
aade a los rendimientos regulares y se somete a tributacin ordinaria, el resto del
rendimiento irregular se sujeta a tributacin especfica a un tipo impositivo previamente
establecido.
Promediacin mvil: el impuesto se aplica a la renta promedio del ao considerado y
de varios aos anteriores.
Promediacin mvil a tipo fijo: Se efecta la promediacin no con los
rendimientos o bases sino con los tipos medios de gravamen, con las cuotas del
periodo de promediacin
divididas por bases de igual mbito temporal.
Promedio simple y opcin de nuevo clculo: Se liquida anualmente con
independencia de la regularidad o irregularidad de la renta, y al final de un
perodo prefijado, si el
contribuyente lo desea, puede recalcularse el impuesto sobre la base del perodo
amplio, devolvindose lo pagado en exceso de aos anteriores.
Promedio acumulativo: Se establece el primer ao en vigor del impuesto y a partir
de l, cada ao, se suma la renta a la de los anteriores y se somete a una tarifa
previamente elaborada que cifra la cuota a pagar por ese perodo plurianual. La cuota
de cada ao se va deduciendo restando al impuesto global lo pagado en aos anteriores
Directo: se exige directamente a la entidad titular de la capacidad sujeta a gravamen el beneficio- en periodos determinados y mediante un censo de contribuyentes conocido
por la administracin.
Personal: se exige teniendo en cuenta la capacidad econmica de las personas
jurdicas gravadas, que se manifiesta en la existencia de un beneficio contable-fiscal o
renta neta del ejercicio.
General: tanto en lo que se refiere al objeto como a su sujeto pasivo.
Proporcional: se aplican tipos impositivos fijos o constantes y no crecientes con la
base liquidable como ocurre en el IRPF
entidad en un beneficio contable-fiscal. A pesar de las crticas de estos ajustes por los
tericos y la tendencia a reducir o limitar su nmero, todava la cuantificacin de la base de
este gravamen consiste en un complejo proceso de reclculo fiscal del beneficio.
3. LA POLMICA SOBRE LA EXISTENCIA DEL IMPUESTO
Existe una controversia sobre si debe o no existir un impuesto que tenga como
objeto de gravamen al beneficio de las sociedades de capital.
3.1 Argumentos en contra de un Impuesto de Sociedades
Negacin: dice que los sujetos pasivos (sociedades y entidades) carecen de capacidad
contributiva, ya que esta es una cualidad que se identifica con el poder econmico de
las personas fsicas y argumenta que las sociedades de capital son meros conductores
de capacidad econmica (renta) hacia las personas fsicas (socios), en modo algunos les
corresponde soportar un gravamen que sostiene en una potencialidad de la que
carecen. Ha sido reputado de endeble, por contradictorio, ya que niega la capacidad de
afrontar cargas tributarias a las sociedades de capital, sobre la base de que ello es algo
de los seres humanos, y sin embargo reconocer jurdicamente a tales entidades la
capacidad de obrar y de ser titulares de derechos y obligaciones, como si de cualquier
persona fsica se tratase.
Doble tributacin: Coincidencia en el ordenamiento tributario de dos impuestos
personales sobre la renta, (una obtenida por la personas jurdicas y otro obtenida por
las personas fsicas) tiene como resultado que los beneficios repartidos por las
sociedades son doblemente gravados, primero como parte del beneficio de la sociedad y
luego como renta del capital mobiliario en el impuesto sobre la renta de las personas
fsicas del socio o accionistas. Esta doble tributacin puede inducir a los consejos de
administracin a no distribuir beneficio, aumentar las reservas financieras, lo quedar
lugar a su vez:
Alejar las grandes decisiones sobre el funcionamiento de la sociedad y el control
de la misma de los socios, otorgar un poder casi absoluto a sus gestores y altos
directivos.
S este incremento en las reservas de recursos financieros alcanza cierta
importancia, podra conducir a una utilizacin ineficiente de los mismos, o, a su
aplicacin en colocaciones que tengan como fin hacer prevalecer la posicin de la
empresa en el mercado, mediante la creacin de barreras de entrada a
potenciales competidores o dificultando el normal funcionamiento de las
empresas ya existentes.
Respecto a la financiacin, ya que como en el clculo de la base del impuesto, los
intereses de los capitales ajenos invertidos (financiacin ajena) en la empresa es
deducible como gasto, mientras que el capital propio no, las empresas se endeudaran
para obtener ventajas fiscales, provocando de este modo ser ms vulnerables a
situaciones de crisis y a oscilaciones de los mercados financieros.
Al gravar a empresas constituidas como sociedades de capital y dejar fuera a las
empresas individuales, el tributo afectar en la asignacin de capital del sistema.
La teora del privilegio: la forma asociativa con fines mercantiles surge (s. XV) como
un privilegio que conceda el soberano o las corporaciones de las ciudades-estado, por lo
que como tal privilegio comportaba el pago de una compensacin especfica. Hoy en da
las sociedades mercantiles no constituyen privilegio alguno y ni siquiera son objeto de
concesin pblica, sino una manera de acometer la realizacin de actividades
econmicas a la que todo el mundo pueda acceder. Aunque tambin es cierto que la
sociedad mercantil implica ciertas ventajas para los socios que no poseen las empresas
individuales.
El tributo adems de un instrumento recaudatorio, ha de considerarse tambin como un
medio para mejorar la asignacin de los costes sociales. En las sociedades
actuales existen una serie de bienes servicios que son atendidos pblicamente, de las
mismas se beneficia, en principio, toda la sociedad, no es menos cierto que las grandes
corporaciones son especial y particularmente beneficiarias de ellas, por lo que parece
lgico que tambin contribuyan a su financiacin. Las actividades desarrolladas por
estas sociedades son una de las principales causas de no pocos de los inconvenientes
que afectan al bienestar de toda la colectividad, como el caso tpico del deterioro medio
ambiental, causa de que el sector pblico haya de incurrir en ciertos gastos que
parecera razonable que fueran financiados principalmente por tales sociedades.
Existe una capacidad de pago especial manifestada en la tenencia de participaciones
en sociedades de capital, por un lado las sociedades obtienen mejores resultados que
las mismas actividades realizadas por los accionistas de manera individuales y por otro
la condicin de accionista es algo slo al alcance de personas fsicas pertenecientes a los
estratos ms altos de la distribucin persona de la renta, por lo que tributar la
retribucin al capital aportado a las sociedades con un impuesto especfico incrementa la
progresividad general del sistema impositivo en su conjunto.
Separacin de las personalidades de la sociedad y del socio. Existencia de
personalidades distintas (Jurdica y Fsica) no es meramente terica sino real, y que en
el caso de las grandes corporaciones, la propiedad tiene poco que ver con el control de
la sociedad, gestionada generalmente por profesionales o socios de la misma, por lo que
sus decisiones escapan al control del resto de los socios. La independencia de las
decisiones de la entidad de la voluntad de sus propietarios es otra razn para que el
estado aplique un impuesto que grave la renta de la sociedad que adems de aportar
recursos a las arcas pblicas acta como un medio de regulacin social para evitar
empresas de gran magnitud y/o monopolios.
Saber con absoluta certeza cul es la vida til o duracin productiva de todos y
cada uno de los elementos que componen el capital productivo de la entidad.
Conocer la intensidad con la que cada uno de los tres factores de depreciacin
antes enumerados influye en cada uno de los elementos integrantes de tal equipo
de capital.
proporcional; lo que no significa que tal tipo de gravamen fijo haya de ser nico, lo ms
frecuente es tambin que se apliquen diferentes tipos de gravamen segn las
caractersticas jurdicas de las sociedades o del sector en el que desarrollen sus actividades.
5. INTEGRACIN DE LOS IMPUESTOS SOBRE LA RENTA
La existencia de dos impuestos personales sobre la renta en un mismo
ordenamiento, uno que grava el beneficio societario del ejercicio antes de repartir
dividendos a los socios, y otro a la totalidad de las rentas percibidas por las personas fsicas
a tipo progresivo, conduce a una duplicidad de gravamen en lo que a los beneficios
distribuidos se refiere, pues estos, primero tributan por el impuesto de sociedades como
integrantes del beneficio total del ejercicio, y posteriormente, en el de la renta de las
personas fsicas de los accionistas o partcipes como una renta de capital mobiliario que
estos han de incorporar a sus bases imponibles por este ltimo impuesto. Para evitar,
paliar, los efectos nocivos del mismo, se aplican los sistemas de integracin de ambos
impuestos. Esta integracin puede llevarse a cabo de dos maneras:
mediante los sistemas de integracin total.
sistemas de integracin parcial. Presentando estos ltimos dos subsistemas segn cul
sea el impuesto personal sobre el que se opere, si el IRPF o, alternativamente, el IS.
5.1 Sistemas de integracin total
El objetivo de los sistemas de integracin total de no es otro que la eliminacin
efectiva del impuesto de sociedades:
5.1.1 Sistema de Unidad
Este sistema supone la desaparicin total del impuesto de sociedades, ya que lo que
en l se hace es que el socio integre en su base el dividendo percibido (beneficio
distribuido) postergando la tributacin sobre el beneficio no distribuido al momento en que
el accionista enajene sus participaciones en la sociedad y obtenga la correspondiente
ganancia (o prdida) de capital.
5.1.2 Sistema de Sociedades de Personas
El impuesto de sociedades se mantiene, pero nicamente para calcular el beneficio
de la entidad a efectos tributarios, porque lo que se hace es considerar directamente
obtenida por el socio la parte del beneficio fiscal que, de acuerdo a su participacin en el
capital social, le corresponde, tanto del distribuido (que lo conoce directamente pues es el
dividendo percibido) como del no distribuido, que ha de encargarse la entidad de
comunicarle a cuanto asciende exactamente. Una vez obra en poder del socio toda la
informacin, ste incluye en su base imponible del IRPF, como rendimiento de capital
mobiliario, tanto el dividendo percibido como la parte de beneficio no distribuido que le
corresponde, lo que supone dar un trato fiscal idntico a todas las rentas que afluyen a la
persona fsica, salvo, claro est, que el IRPF discrimine de alguna otra forma las diferentes
rentas que integren la base imponible.
5.1.3 Sistema de Transparencia Fiscal
Consiste en que la sociedad liquida el impuesto de sociedades y, posteriormente,
satisface los dividendos al accionista, comunicndole a la vez cul es la proporcin de
beneficio no distribuido y la parte de la cuota del impuesto que, en virtud de su
participacin en el capital social, le corresponde. Por su parte, el accionista incluye en la
base imponible de su IRPF, como rendimiento de capital mobiliario, tanto el dividendo
percibido como la proporcin de beneficio no distribuido que le corresponde, deducindose
en la cuota de este mismo impuesto la fraccin de cuota del impuesto de sociedades que,
cuando percibi el dividendo, la entidad le comunic. Este sistema convierte a la sociedad
en una entidad transparente a efectos tributarios, lo que viene a hacer es considerar los
beneficios como directamente obtenidos por los socios, actuando el impuesto de
sociedades, como un mero impuesto a cuenta.
Inconvenientes:
En sociedades de gran tamao y una gran cifra de capital social, el clculo exacto
de la proporcin de beneficio no distribuido que a cada uno corresponde es una
tarea poco menos que imposible.
Para la gran mayora de los accionistas, el sistema puede resultar tremendamente
gravoso e injusto
Salvo que la administracin tributaria sea muy eficaz, este sistema puede ser un peligro
serio para la recaudacin tributaria
5.2 Sistemas de integracin parcial
Los sistemas de integracin parcial no pretenden la eliminacin de ningn impuesto
sobre la renta personal, sino simplemente limitar o eliminar la doble imposicin de los
beneficios distribuidos, siendo dos las vas que para ello pueden seguirse: operar en el
impuesto de sociedades o hacerlo en el de la renta de las personas fsicas.
5.2.1 Sistemas que operan en el Impuesto de Sociedades
en la base.
Que el socio integre en la base de su IRPF, tanto el dividendo neto percibido como
la fraccin de cuota que le corresponda para calcular en la escala de tipos de
gravamen el tipo medio efectivo a aplicar, el cul se girar entonces slo sobre una
base integrada por las dems rentas que obtenga el contribuyente.
No gravar los dividendos ni, tan siquiera, utilizarlos para calcular el tipo medio de
gravamen, sino nicamente a partir de un determinado nivel de rentas. Tal es lo
conocido como sobreimpuesto (surtax en su denominacin en los pases en que se
origin), y es algo que ha cado en franco desuso.
Gravar tan slo una parte del dividendo bruto percibido (dividendo neto ms
fraccin de la cuota por el impuesto de sociedades correspondiente), permitiendo
deducirse en cuota idntica proporcin de la fraccin de la cuota del impuesto de
sociedades que le hubiese correspondido.
Aqul o aqullos en los que los socios o accionistas principales tengan fijada su
residencia a efectos fiscales, en el que por lo general no existen impuestos de
naturaleza personal o, si existen, son ms nominales que otra cosa.
6.2 La subcapitalizacin
Se entiende por subcapitalizacin a aquella situacin por la que atraviesa una
sociedad cuando la cifra de su capital social es inferior a la que se estima requerida o
adecuada para ella. En el contexto del impuesto de sociedades se designa a la maniobra
elusiva propia de los grupos de sociedades, consistente en aparentar que se financian las
actividades de la sociedad con recursos allegados formalmente mediante un prstamo de
otra, cuando lo rigurosamente cierto es que la financiacin, de hecho, es a cargo de sus
fondos propios, pues ambas entidades pertenecen al mismo grupo societario. Es por esta
razn que, para distinguirlo de la insuficiencia de capital social simple y de carcter
transitoria, a esta maniobra fiscal se la conoce tambin como capitalizacin encubierta.
La subcapitalizacin es una manifestacin ms de otro fenmeno ms amplio que es
la vinculacin.
Consecuencias:
Deja a la sociedad que lo protagoniza sin los fondos necesarios para hacer frente de
manera efectiva a sus eventuales responsabilidades ante terceros.
Reduce la recaudacin tributaria del pas en el que est domiciliada la entidad que la
prctica, pues los intereses de los capitales ajenos para la financiacin de las actividades
de la entidad, suelen tener la consideracin de gasto deducible en el cifrado de la base
imponible del IS, mientras que el recurso a los fondos propios no.
La recaudacin impositiva tambin se ve perjudicada por el hecho de que las
aportaciones de capital, tanto si son por suscripcin como si lo son por ampliacin,
suelen ser objeto de gravamen, por lo que camuflarlas como prstamos supone una
forma de evadir tales tributos.
Inconvenientes
Las diferentes posibilidades de conocimiento, imputacin y valoracin que cada tipo de
elemento patrimonial tiene, que abocan a un gravamen desigual e
injusto, transformndose con demasiada frecuencia en un defectuoso y
criticable gravamen sobre la propiedad inmueble solo porque sta es de fcil localizacin
y valoracin.
An tratndose de un impuesto sobre el patrimonio ste se satisface con renta y no
con patrimonio.
por consumo presente, que es el que est abaratado en trminos relativos, o dicho en
trminos ms simples, le inducir a desahorrar y a consumir ms. En lo que al efecto
renta, estas mismas hiptesis llevan a pronosticar en el contribuyente el
comportamiento opuesto al del efecto sustitucin.
Administracin y gestin tributarias Como complementario del IRPF, ms que
recaudador o redistribuidor, funciona como control patrimonial de las rentas del SP, as
como de sus ganancias de capital, funciones que tambin cumple en el mbito del
impuesto de transmisiones patrimoniales elemento de cierre y control del ordenamiento.
Impuestos sobre las transmisiones patrimoniales lucrativas mortiscausa, denominado Impuesto de Sucesiones: gravan la continuidad en la
titularidad de los bienes y derechos del causante. Presentan dos variantes:
tipo impositivo fijo, que grava las transmisiones patrimoniales onerosas por actos Intervivos, (compraventas y permutas entre particulares), la constitucin, la enajenacin o
alteracin y la cancelacin de un amplio y variado repertorio de derechos de contenido
econmico (usufructos, hipotecas, arrendamientos, constitucin o disolucin de
sociedades, aumento o disminucin de su capital social, etc.), as como actos y negocios
jurdicos de claro contenido patrimonial o econmico (emisin de efectos mercantiles,
expedicin de documentos notariales, anotaciones en los registros pblicos...etc.)
Configuracin:
La base imponible viene dada por el valor de cambio o valor de mercado de los
elementos objeto de transmisin, aplicndosele luego a sta un tipo de gravamen fijo, que
da como resultado un impuesto proporcional del que, ha de responder el destinatario del
elemento patrimonial transmitido, o aqul resulta como beneficiario.
Desde su misma aparicin, estos impuestos han venido desempeando una importante y
variada funcin ordenatoria, que va desde las actuaciones registrales y de control
patrimonial, hasta la de solemnizar o dar garantas pblicas a ciertos actos y negocios
jurdicos. Su gran capacidad recaudatoria y bajo coste administrativo justifican
sobradamente la presencia de esta modalidad impositiva en ordenamientos
tributarios.
5. IMPUESTOS SOBRE LA PROPIEDAD INMUEBLE
5.1 Preliminar
Su correcta y pertinente denominacin tendra que ser Impuesto selectivo
sobre la propiedad, pues su hecho imponible est constituido por la propiedad de
ciertos elementos patrimoniales perfectamente identificados en su objeto imponible.
5.2 Configuracin. La base imponible y su medicin
Para la propiedad inmueble las autoridades fiscales han ideado un nutrido y
variado repertorio de exacciones que van, desde impuestos a las licencias (de
habitabilidad por), pasando por toda suerte de cnones, tasas y contribuciones. En lo
que se refiere a los primeros, el ms comn de todos ellos suele definirse como un
impuesto objetivo y real, que grava el valor neto de los inmuebles posedos mediante un
tipo de gravamen fijo y que, por lo general, incluye en su objeto imponible a los
inmuebles con total independencia de su uso, ya sea bien de uso (vivienda) o como
elemento productivo (fbrica, granja, local comercial..), y tanto si son urbanos como
si son rsticos, por ms que los efectos econmicos que en cada caso pueden
derivarse difieren notablemente entre si.
Configuracin: El problema ms importante del impuesto es el de cmo valorar los
inmuebles a efectos de cmputo en su base imponible, siendo las tres posibilidades que
a estos efectos hay:
La posibilidad de fijarse en los valores de mercado de los inmuebles, bien sea el
precio de adquisicin o el que el inmueble tenga en el momento de devengo del
impuesto. No obstante la objetividad del criterio, ste presenta dos inconvenientes:
Utilizar con carcter general la informacin relativa al valor de las compra-ventas
de inmuebles que pueden tener lugar en un determinado perodo de tiempo es
algo escasamente riguroso.
Hay que tener en cuenta que, aunque para los inmuebles que hayan sido objeto
de transaccin recientemente su precio de mercado puede ser un criterio de
valoracin
razonable, para inmuebles que en algn tiempo -que, en ocasiones,
Modalidades impositivas
Aplicando el impuesto en una o varias de las fases por las que ha de pasar el bien
a fin de que su carga se sume al valor del output de tal fase y vaya siendo
arrastrada en el precio del bien a lo largo de lo que resta de proceso productivo
hasta llegar al consumidor final. Esta segunda manera -indirecta- de entender a la
imposicin al consumo presenta a su vez las tres siguientes variantes:
Impuestos monofsicos sobre las ventas: gravan una nica vez, o en un
nico punto, el proceso de produccin y distribucin de bienes y servicios,
desplazando la carga del impuesto hacia el consumidor vinculndola al precio
de las sucesivas entregas o prestaciones hasta llegar a l. Presenta tres
posibilidades:
el impuesto monofsico sobre los fabricantes
el monofsico sobre los mayoristas
el monofsico sobre los minoristas
Impuestos plurifsicos sobre las ventas o en cascada: gravan todas y
cada una de las fases del proceso de produccin y distribucin de bienes del
sistema,
Impuestos sobre el Valor Aadido: modalidad hbrida de las dos
anteriores, pues an gravando todas las fases del proceso de produccin,
nicamente inciden en una parte del valor del bien en cada una de ellas (el
valor aadido), el valor de un bien que llega a su destino final (el consumo) es
la suma de todos los valores parciales que se han ido generando y aadiendo
en todas y cada una de las fases por las que ha ido atravesando el mismo en
su proceso de produccin.
Impuestos sobre determinados consumos. Estos impuestos persiguen
tributar slo el consumo de determinado bienes, por entender que el gasto de
renta en ellos es una manifestacin concreta y particular de capacidad de pago.
Variantes:
Los impuestos al comercio exterior o Renta de Aduanas y mal
denominados Aranceles: no pueden ser considerados como impuestos al
consumo, pues igual gravan la importacin (y en ocasiones la exportacin) de
bienes de consumo que de bienes de capital.
Los impuestos selectivos al consumo o sobre consumos especficos e,
igualmente, accisas, si son impuestos al consumo a todos los efectos.
deberan hacer, sino en tales costes incrementados en el impuesto que sus proveedores
les han repercutido, con lo que el valor de su output en el mercado va a estar
incrementado, adems de en el impuesto que se viene arrastrando de la fase anterior,
por el diferencial en el margen de beneficios que el impuesto arrastrado ha ocasionado.
El resultado final va ser un incremento amplificado del precio a pagar por el
consumidor.
3. IMPUESTO SOBRE EL VALOR AADIDO
3.1 Antecedentes
1918: Carl F. von Siemens, gobierno alemn, como alternativa al impuesto monofsico
sobre las ventas.
1952: Maurice Laur, gobierno francs, para incentivar las inversiones empresariales
en equipo y limitar las distorsiones en los precios ocasionadas por la imposicin
plurifsica s/ventas. IVA de gestin muy sencilla gracias a la aplicacin del crdito al
impuesto (mecanismo de su invencin).
En los 60 su aplicacin se extendi a otros pases europeos, llegando a su adopcin
como tributo que armonizase la imposicin indirecta al consumo en el Mercado Comn.
2) En consecuencia, un impuesto a tipo fijo (t) sobre el valor aadido (VA) generado
en la transaccin es: IVA = t x (V - A)
3) Y puesto que, si VA es V A, ocurre que t x VA = (t x V) - (t x A)
Para calcular el IVA correspondiente a la operacin que se est considerando, el
empresario no necesita tener que calcular su base imponible (valor aadido) y luego
multiplicarla por el tipo de gravamen, sino que aplica tal tipo impositivo al valor de mercado
de la transaccin de que se trate (precio) calculando as un impuesto bruto que es el que
repercute junto al precio al destinatario de la transaccin, no implcito en l como ocurre en
los impuestos monofsicos. Luego, cuando llega el momento de liquidar ante la oficina de
recaudacin por tal operacin, lo que hace es restar de ese impuesto bruto que l ha
repercutido a su cliente la suma de los impuestos brutos que a l le repercutieron al
adquirir los inputs utilizados en la produccin de tal output, obteniendo con ello el impuesto
correspondiente a valor aadido de la operacin estrictamente.
Ventajas
Se gira sobre una magnitud cierta y real -el precio de mercado de la transaccinLa delimitacin del sujeto pasivo del impuesto es simple. Son sujetos pasivos aqullos
que efecten las transacciones de consumo (entregas de bienes y prestaciones de
servicios) en el desarrollo de una actividad econmica.
No precisa de un tipo impositivo muy elevado para conseguir grandes recaudaciones.
A pesar de ser un impuesto que se aplica en todas y cada una de las fases del proceso
lineal de produccin y distribucin de los bienes y servicios de consumo, el impuesto
carece de efecto piramidal.
Sea cual sea la fase del proceso lineal de produccin en la que la transaccin tiene
lugar, posibilita saber, en todo momento y con absoluta certeza, qu es lo que es precio
de la transaccin y qu es lo que es carga impositiva asociada a ella, lo que permite
que los ajustes fiscales en frontera que hayan de practicarse en cumplimiento del
principio de destino sean automticos.
El IVA se trata de un impuesto que hace muy difcil su evasin, pues cualquier
empresario querr que sus proveedores le facturen correctamente, que luego l deducir
del que, repercute a sus clientes. Por lo que se refiere al tipo de gravamen, advertir que el
hecho de que haya de ser fijo no quiere decir que necesariamente haya de ser nico.
3.3 Aspectos problemticos del IVA: las exenciones
En el IVA se denomina operacin exenta limitada, u operacin exenta a
aquella transaccin sujeta a gravamen en la que la norma reguladora del impuesto
establece que el empresario que la realiza no repercuta el IVA a su cliente y a la hora de
liquidar el tributo por tal operacin, tampoco le permite deducirse el IVA que a l le
repercutieron. Va a ser un coste de produccin ms.
Aqu, aumenta la carga sobre el contribuyente y el precio al consumidor final, al
no poder deducir el IVA soportado es tratarlo como un coste ms, por lo que se
aumenta el precio del producto. El IVA vigente en la UE, a instancias de su Comit
Financiero y Fiscal, tiene bastante restringidas las operaciones que declara exentas y,
adems, procura tenerlas ubicadas siempre en las fases ms prximas al consumidor final
que sea posible. Clasificacin
Las operaciones relativas a la prestacin de servicios sanitarios a personas, como
servicios de hospitalizacin, asistencia mdica por profesionales, entregas de plasma,
sangre y dems fluidos con fines mdicos o servicios de transporte de enfermos y
heridos en ambulancias.
Las operaciones relativas a servicios de enseanza; comprenden tanto prestaciones de
servicios educativos estrictos como entregas de bienes directamente relacionadas con la
educacin en sus diferentes niveles (infantil, bachiller, formacin profesional,
universitaria, etc).
Las operaciones relativas a actividades de inters social y cultural; recoge operaciones
notablemente heterogneas, por ejemplo los servicios asistenciales (tercera edad,
refugiados, minusvlidos, ex-reclusos...etc), los servicios culturales o deportivos
prestados por entidades pblicas, tales como bibliotecas, federaciones y entidades
deportivas privadas a quienes practiquen el deporte o la educacin fsica, etc.
Las operaciones financieras ms frecuentes, como las de seguro, reaseguro y
capitalizacin, as como la mayor parte de las operaciones bancarias ordinarias, como
los depsitos en efectivo, concesin de prstamos, crditos y fianzas,... etc.
Exenciones relativas a las exportaciones y a las operaciones a ellas asimiladas.
Adems de estas exenciones, la regulacin del impuesto contempla otras,
denominadas exenciones plenas, en las que el empresario que las realiza, no repercute el
IVA, pero sin embargo si que tiene derecho a deducirse el IVA que a l le repercutieron sus
proveedores en las entregas y prestaciones necesarias para producir el bien. Este otro tipo
de exenciones, estn reducidas al caso de las exportaciones, las cules al serles de
aplicacin el principio de destino, cuando llegan a la frontera (comunitaria en el caso de la
U.E) ha de devolvrseles el impuesto soportado hasta ese momento para que salgan del
espacio exportador (el territorio de la UE) sin carga fiscal, y sea el pas importador el que
las grave con su imposicin indirecta interna.
En el caso de que el empresario realice operaciones sujetas y no exentas y,
operaciones sujetas y exentas que no dan derecho a deduccin, se plantea de inmediato
cmo calcular la cantidad de IVA soportado que hay que deducir del repercutido. La
regulacin legal del impuesto suele establecer lo que se conoce con el nombre de regla de
prorrata, la cual responde a la expresin:
[Operaciones con derecho a deduccin/total de operaciones] x 100, con lo que, el sujeto
pasivo nicamente se estar deduciendo el IVA soportado en las adquisiciones en el
porcentaje en que se encuentren las operaciones que originan el derecho a la deduccin
respecto al total de las realizadas.
4. IMPOSICIN INDIRECTA AL CONSUMO Y COMERCIO INTERNACIONAL
Este tipo de impuestos pueden ser considerados como impuestos a la produccin debido a
que la exigencia tributaria se articula a travs de las sucesivas fases del proceso productivo.
En caso de bienes total o parcialmente producidos en un pas y vendidos para su consumo en
otro se plantee a qu jurisdiccin fiscal corresponde la exigencia y recaudacin del gravamen
sobre las ventas correspondiente, si al de produccin o al de consumo del bien.
Las posiciones doctrinales se han polarizado entre el Principio de Origen (los impuestos
deben aplicarse en el pas donde los bienes se producen) y el Principio de Destino (han de
aplicarse en el pas donde se consumen).
La adopcin del Principio de Origen otorga ventaja a los pases + productivos en
trminos reales (mayor nivel tecnolgico y/o menores costes laborales) o con menor
presin fiscal sobre su actividad empresarial (IRPF e IS).
Adoptar el Principio de Destino supone un abaratamiento de las exportaciones que
permite a los productores extranjeros competir con las empresas del pas
importador en igualdad de condiciones.
Tras numerosos debates y conferencias internacionales se ha llegado al acuerdo de que las
relaciones comerciales internacionales deben estar presididas por la mxima neutralidad en
la aplicacin de los impuestos generales sobre el consumo en cada pas, nica forma de
no alterar los precios relativos o modificar la localizacin de producciones o de factores
(especialmente capital), siendo el Principio de Destino el que permite alcanzar mayor
neutralidad.
Para que el proveedor del pas de origen justifique la no repercusin del IVA y aplicar la
exencin debe probar que la mercanca se transporta a otro pas comunitario, lo que
requiere la identificacin de los SP con un n de operador intracomunit ario y su alta
en un censo conocido como VIES (Value Added tax-Information Exchange System),
mecanismo que suple al control en frontera de la expedicin a otro pas comunitario.
Caractersticas
Son impuestos indirectos, que tienen como objeto de gravamen una manifestacin
indirecta de capacidad contributiva y su carga se transmite a su destinatario (su
consumidor final) a travs de la repercusin impositiva en el precio de los bienes o
servicios objeto de gravamen.
Son impuestos reales, se sustentan en una manifestacin de capacidad vinculada
exclusivamente a las cosas o bienes determinantes de su exaccin, no existiendo en
ellos nada que les asocie a persona alguna, salvo, claro est, el propio consumo (no
tienen en cuenta la situacin personal de los individuos)
En su estructura no pueden incluirse elementos tendentes a subjetivizar su carga, es
decir, no se puede modular la carga del tributo en funcin de las circunstancias
personales y familiares que recaen en el contribuyente, tratndose en consecuencia de
impuestos objetivos.
Son impuestos de devengo instantneo u ocasional, frente a los de devengo
peridico. Lgicamente, esta caracterstica se deriva del carcter indirecto de estos
impuestos.
Los impuestos sobre consumos especficos pueden definirse como impuestos que
recaen sobre la circulacin de determinados bienes, de naturaleza indirecta, carcter real,
objetivos y de devengo instantneo.
5.3 Formas de entender y concretar estos Impuestos
5.3.1 Como gravmenes del consumo suntuario
Instrumento que contribuye a la redistribucin de la renta y riqueza. Existen una
serie de bienes y servicios que, por sus cualidades intrnsecas y/o su rareza o escasez, solo
estn al alcance de muy pocos, ya que los precios que por si mismos alcanzan en el
mercado disuaden a la mayora de la poblacin de su demanda y consumo, siendo su
adquisicin considerada como una manifestacin de capacidad econmica que, debe y
puede ser objeto de una tributacin ad hoc. Recibe crticas por ser contrario al Principio de
Neutralidad Impositiva, sustentarse su objeto imponible en el lujo como categora
econmica y una escasa permanencia en el tiempo.
5.3.2 Como alternativa al racionamiento administrativo
Hay veces en las que la oferta de algn o algunos bienes es por completo
insuficiente para atender la demanda habitual de los mismos, dando lugar entonces a una
situacin de escasez generalizada que, caso de perdurar en el tiempo y dependiendo del
Se trata de unos ingresos derivados del Poder Fiscal que el Estado detenta; se trata de
ingresos tributarios o tributos.
En algunos casos, como el de la utilizacin privativa de un dominio pblico es ms o
menos perceptible la voluntad de incurrir en el supuesto de sujecin al tributo por parte
de quien ha de satisfacer la tasa, en la gran mayora de los supuesto se trata de servicios
prestados por alguna unidad pblica que nadie, por si mismo al menos, solicitara que
se le prestasen, sino que se trata de un consumo que la administracin obliga a los
contribuyentes a hacer, y que adems no puede ser realizada por ningn otro agente que
no sea una unidad del sector pblico.
Tipos de de tasa:
Tasa fiscal
1.2 Las Contribuciones especiales
Contribuciones especiales segn R. Seligmans: exaccin coactiva recaudada
en proporcin a los beneficios e incrementos de valor que experimenta la propiedad
inmueble, como consecuencia de obras o mejoras pblicas emprendidas en inters general
2. LA DEUDA PBLICA
2.1 Concepto y clases de Deuda Pblica
Definicin:
Deuda Pblica contrato unilateral de derecho pblico, por el que una de las partes
(persona fsica o jurdica, pblica o privada, nacional o no) entrega al estado u otro ente
pblico una determinada cantidad de dinero, comprometindose ste a satisfacer unos
intereses peridicos y a la eventual devolucin del principal, caso de que en las condiciones
del prstamo est estipulada su amortizacin.
Clasificacin
Atendiendo a la moneda en la que se cifra el emprstito y el pago de los
intereses:
Deuda pblica interna o nacional, dirigida al mercado interno de capitales que
se contrata en la divisa nacional
Deuda pblica externa o exterior, dirigida a los ahorradores de otros pases y
que implica el pago de intereses y devolucin del principal en divisa extranjera.
Atendiendo al ente pblico que la emite:
Deuda pblica del estado
Deuda pblica local, emitida por entes pblicos territoriales subrogados al
estado (ayuntamientos, comunidades autnomas e instituciones anlogas).
Deuda pblica de los organismos autnomos del estado.
En Espaa, estas tres clases de ttulos se concretan en los Pagars y las Letras del
Tesoro, con plazos de amortizacin que oscilan entre los 6 y los 18 meses, componen la
deuda a corto plazo; los Bonos del Tesoro, que por lo general tienen un plazo de
amortizacin inferior a los cinco aos, constituyendo as la deuda a medio plazo y las
Obligaciones del Estado con un plazo de amortizacin superior a los cinco aos y que
conforman la deuda a largo plazo.
Deuda pblica singular: cuando el contrato de prstamo se lleva a cabo con un solo
sujeto, o varios que actan en consorcio
Deuda pblica general: los ttulos de deuda se ofertan en el mercado general de
capitales para su libre contratacin.
Deuda pblica nominativa, en cuyos ttulos figura siempre la identificacin del
acreedor, siendo nicamente ste el que puede percibir los intereses y obtener la
devolucin del principal
Deuda pblica al portador, en cuyos ttulos no consta identificacin alguna y, por
ello, es al tenedor del ttulo a quien se abonan ambos conceptos
Deuda pblica mixta, en la que el capital se reintegra nicamente al suscriptor y los
intereses se pagan al tenedor del ttulo en el momento de su devengo.
entendindose por lo tanto que una conversin ha tenido xito cuando los tenedores de
ttulos aceptan en su mayora la conversin propuesta.
Han de darse dos condiciones para que el Estado pueda proceder a una conversin
de la deuda viva:
Una de naturaleza jurdica, consiste en que la deuda sea convertible, lo cual se
resuelve en las condiciones de emisin y suscripcin que es donde se explicita tal
posibilidad.
Otra de carcter econmico consiste en que el tipo de inters de mercado haya
descendido por debajo del devengado por la emisin de deuda que se procede a
convertir.
Lo que trata con las conversiones es de reducir el coste de la deuda en circulacin
aprovechando el momento en que los ahorradores no encuentren, por inters, seguridad,
liquidez... etc, una colocacin alternativa para sus ahorros.
Un sntoma claro de que el inters de mercado ha descendido por debajo del de la
deuda y que, sugiere la oportunidad al estado para proceder a una conversin, es que la
cotizacin de los ttulos de deuda en el mercado burstil est por encima de la par, ya que
ello quiere decir que los inversores estn dispuestos a adquirir ttulos de deuda a un tipo de
inters efectivo inferior al nominal.
Las conversiones no vienen siendo muy frecuentes por dos razones bien distintas:
Porque se trata de un repudio parcial encubierto de las obligaciones del Estado, ya que
el crdito pblico descansa en buena medida sobre el respeto a los compromisos
adquiridos.
Dado que las emisiones de deuda tienden se hacen cada vez a ms corto plazo, no hay
tiempo material para que a lo largo de su perodo de existencia se produzcan
alteraciones de los tipos de inters lo suficientemente perdurables como para que el
estado pueda proceder a una conversin.
Un proceso privatizador amplio, reduce el dficit pblico, que siempre ser ms elevado
cuanto mayores sean las prdidas acumuladas por las empresas pblicas.
Adems existe la idea de que est integrado por empresas de gran dimensin de
planta y nutrida plantilla de empleados de la que es titular exclusivo el estado, que es quien
fija sus objetivos y controla su funcionamiento y resultados. Esta idea no refleja la realidad
actual
3.2 Razones de ser de las empresas pblicas
Adems de para producir bienes y servicios destinados al mercado, que es la funcin
para la que se crean, las empresas pblicas se constituyen y ponen en funcionamiento para
cumplir ciertas finalidades especficas que han de ser tenidas en cuenta a la hora de
enjuiciar su comportamiento y resultados, pues son la causa de su existencia. Las ms
frecuentemente aducidas para su creacin. Son:
La venta de una empresa pblica a otra privada (caso de SEAT, que fue vendida a
VOLKSWAGEN) o a un grupo empresarial privado. Las corporaciones pblicas vendidas a
sus propios trabajadores.
La venta en bolsa de una parte de las acciones de una empresa pblica sin que sta
deje de estar bajo control pblico.
La Economa del Bienestar sostena que si la empresa opera con la misma eficiencia
productiva que si perteneciese a unos inversores privados, la eficiencia total de la misma
ser superior si es pblica que si es privada.
Existen estudios comparativos cuyos resultados favorables lo son tanto para las
empresas privadas como para las empresas pblicas e incluso con muy escasa
diferencia entre ambas.
Que una buena parte de los casos de empresas pblicas que operan con prdidas se
corresponde a las que producen bienes y servicios con precios polticos, precios fijados
de acuerdo a criterios ajenos al coste de produccin.
Que los estudios en cuestin tambin muestran empresas privadas o grandes grupos
empresariales privados que presentan prdidas reiteradas.
Por obligacin real (Source Tax Income): se tributa por las rentas generadas y los
patrimonios posedos dentro del estado.
Ejemplo:
PAIS A PAIS B TOTAL
(R)
(F)
RENTA
50.000
25.000
TIPO
MEDIO
20%
25%
25.000
CUOTA
6.250
TIPO
MEDIO
15.000
75.000
21.250
28,33%
Si el individuo hubiese obtenido todas sus rentas en su pas de residencia hubiera tributado al
TME del 20%; pero por obtener parte de sus rentas fuera va a tributar al TME del 28,33%. En
una economa globalizada el concepto de equidad horizontal carece de sentido como criterio
rector del ordenamiento tributario y se impone una reformulacin en la que se considere la
totalidad de la carga tributaria efectivamente soportada, sean endgena o exgena.
Afecta a la neutralidad fiscal y la eficiencia econmica: la DII hace ms acusadas y
perceptibles las diferencias de presin fiscal entre pases modificacin de rentabilidades de
capital y actividades empresariales (intereses y dividendos) desplazamiento de las
actividades econmicas hacia los pases con una fiscalidad ms atenuada. La neutralidad
econmica competir en igualdad de condiciones. Si los inversores internacionales al
repatriar b experimentan una elevada presin fiscal en su pas, considerarn que la
neutralidad ha desaparecido y tendrn incentivos a retenerlos en el pas de la inversin,
planificando fiscalmente sus actividades mediante economas de opcin y replantendose la
localizacin de sus futuras inversiones, lo que puede inmovilizar los b en los pases en que se
generaron en lugar de invertirlos en los mejores proyectos internacionales (perjudica la
asignacin eficiente de los recursos).
Una forma simple de evitar este problema es que los pases exoneren completamente de
tributacin en el impuesto personal a las rentas generadas fuera de su territorio que ya hayan
sido objeto de tributacin (mtodo de exencin). Debido a la creciente internacionalizacin de
las actividades cada vez tiene ms partidarios; pero los estados no estn dispuestos a sufrir tal
merma en sus recaudaciones tributarias.
2.3 Causas de la DII
1) Concurrencia de la ilimitada potestad tributaria de los estados dentro del territorio
de su jurisdiccin (cada estado es soberano para exigir los gravmenes que considere
necesario) con determinados aspectos tcnicos del tributo. Coincidencia de varias
jurisdicciones tributarias en un mismo hecho imponible o sujeto pasivo, consecuencia de la
independencia soberana de los estados.
2) Cuando la DII tiene como causa la aplicacin de criterios de sujecin territorial
diferentes las posibles soluciones son:
55.000
30.000
55.000
5.050
19.800
(25.000 +
30.000)
CUOTA
14.750
TIPO
MEDIO
EXENCIN NTEGRA
Residencia Fuente MUNDIAL En R se tributa por los 25.000 .
RENTA
25.000
30.000
55.000
CUOTA
5.500
5.050
10.550
TIPO
MEDIO
55.000
(25.000 +
30.000)
CUOTA
14.750
TIPO MEDIO
26,82%
RENTA
SOMETIDA
25.000
30.000
55.000
6.705
5.050
11.755
26,82%
16,83%
21,37%
CUOTA
TIPO MEDIO
DII. Si en el pas de la fuente est vigente el sistema de doble tipo para obviar la doble
imposicin interna y en el de residencia se articula un sistema de exencin se plantea si la
renta a exonerar corresponde a los b distribuidos, no distribuidos o parte y parte.
3.2 Mtodos de imputacin o del crdito fiscal
Operan en la cuota tributaria del impuesto, el ajuste se practica en el pas de
residencia una vez calculada la cuota ntegra del impuesto y practicadas toda las
deducciones. Cuando el SP calcula la base del impuesto en R, incluye tambin las rentas
percibidas en F con adicin del impuesto all satisfecho. Luego, de la cuota del impuesto por su
renta mundial deduce el impuesto abonado en F. El resultado es parecido al de la
exencin con progresividad, slo que al operar en cuota y no en base se va a ver afectado
por las deducciones del pas de residencia.
3.2.1 La Imputacin ntegra y la imputacin limitada
IMPUTACIN NTEGRA
RENTA
CUOTA
14.750
IMP.EXTRAN
-5.050
IMP. A PAGAR
9.700
TIPO MEDIO
17,64%
5.050
5.050
14.750
16,83% 26,82%
IMPUTACIN LIMITADA
RENTA
CUOTA
TIPO MEDIO
CUOTA
DERIVADA
RENTA EXTR
8.046
IMP.EXTRAN
-5.050
IMP. A PAGAR
9.700
TIPO MEDIO
17,64%
5.050
14.750
impuesto pagado en F.
16,83% 26,82%
40.000
RTOS
INM
CAP
10.000
RTOS
MOB
CAP
GANANCIAS
PATRIM
Fuente1
Fuente2
15.000
10.000
25.000
5.000
20.000
10%
5%
5.250 1.750
A DEDUCIR
7.000
2.250
4.750
40.000
10.000
Fuente1
Fuente2
Se compara el impuesto
satisfecho en cada pas
con
la
cuota
correspondiente
a
las
rentas procedentes de l,
deduciendo la menor de
tales cantidades.
15.000
10.000
GANANCIAS
PATRIM
25.000
BASE
IMPONIBLE
5.000
20.000
TIPO
IMPOSITIVO
20%
CUOTAS
10%
SUMA CUOTAS
CUOTA
DERIVADA
EXT
20.000
5%
2.250
4.750
2.000
1.500
IMPUESTO EXT
A DEDUCIR
7.000
Residencia
RTOS TRAB
40.000
RTOS
INM
CAP
10.000
RTOS
MOB
CAP
GANANCIAS
PATRIM
20%
CUOTAS
Fuente2
15.000
5.000
20.000
10%
5%
SUMA CUOTAS
RENTAS EXT
20.000
2.250
4.750
25.000 25.000
R
IMPUESTO
EXT
A DEDUCIR
Fuente1
TIPO
IMPOSITIVO
CUOTA
DERIVADA
EXT
4.750
10.000
25.000
BASE
IMPONIBLE
2.250
2.750
4.000
LMITE
POR
LIMITADA,
CLASES DE
RENTA
40.000
10.000
20%
CUOTAS
5.000
20.000
10%
5%
SUMA CUOTAS
RENTAS EXT
20.000
2.250
4.750
25.000 25.000
5.000 2.500 2.000 500 3.000 2.000
R
IMPUESTO EXT
A DEDUCIR
15.000
Para
cada
pas
de
procedencia de renta se
compara entre las cuotas
satisfechas en el extranjero
por cada clase de renta
con
la
que
le
correspondera en R.
TIPO
IMPOSITIVO
CUOTA
DERIVADA
EXT
Fuente2
10.000
25.000
BASE
IMPONIBLE
Fuente1
2.000
4.000
F 10%
F
SDAD SOCIO
40%
15%
-19.600
R sin
bonif
F sin
bonif
-50%
CUOTA
7.500
2.500
7.500
IMP EXT
-2.500
-5.000
A PAGAR
5.000
2.500
5.000