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Ita Ius Esto

EL APORTE POR REGULACIN Y LA RESERVA DE LEY EN MATERIA


TRIBUTARIA

Jssica Torres De La Piedra

Sumario: I. Introduccin. II. De la naturaleza tributaria del Aporte por Regulacin. 1.


Es el Aporte por Regulacin una Tasa? 2. El Aporte por Regulacin, una
Contribucin? III. Del cumplimiento del Principio de Reserva de Ley IV.
Conclusiones

I.

Introduccin

En los ltimos aos advertimos una intensa actividad regulatoria del Estado, puesta de
manifiesto a travs de los diferentes Organismos Reguladores, creados para tal fin. Dicha
actividad si bien slo puede justificarse como un fenmeno excepcional, es aplicable en
caso existan razones suficientes para considerar que las condiciones necesarias para el
desarrollo de la libre competencia no se cumplen en un mercado 1 .
Entendemos que entre esas razones que justifican la actividad reguladora del Estado se
encuentra la tutela de intereses pblicos; en virtud a la existencia, por ejemplo, de un
monopolio natural que, por su condicin de tal, tiene incentivos altos de maximizar
racionalmente sus beneficios sin tope ante la ausencia de otro agente en el mercado que
permita reducir la tarifa cobrada a precios competitivos en beneficio de los consumidores.
Dada la necesidad de regular ciertas actividades, se crearon diferentes Organismos
Reguladores, los cuales, son financiados principalmente con los denominados Aportes por
Regulacin2 .
El artculo 10 de la Ley Marco de los Organismos Reguladores, Ley N 27332 (en adelante,
la Ley Marco), dispone que los Organismos Reguladores (entindase OSINERGMIN 3 ,

Abogada por la Universidad de Piura. Asociada del estudio Lo zada & Castle Abogados.
Cfr. DE LA VEGA, Beatriz. La Actividad Reguladora del Estado en las Empresas de Hidrocarburos y la
Naturaleza Jurdica del Aporte por Regulacin en Revista IPDT, 42, 2003. pp. 35 y ss.
2
Cfr. Sobre los mecan ismos de financiamiento de organismos reguladores. Cfr. MARETTE, Stephan y
CRESPI, John. The Financing of Regulatory Agencies en Journal of Regulatory Economics, 27, 2005. pp.
95 y ss.
3
Organis mo Supervisor de la Inversin en Energa y M inera.
1

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El aporte por regulacin y la reserva de ley en materia tributaria

OSITRAN 4 , OSIPTEL5 y SUNASS 6 ) recaudarn de las empresas y entidades bajo su


mbito, un Aporte por Regulacin que no podr exceder del 1% (uno por ciento) del valor
de su facturacin anual, deducido el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de
Promocin Municipal. Este Aporte es fijado mediante Decreto Supremo aprobado por el
Consejo de Ministros, refrendado por el Presidente del Consejo de Ministros y el Ministro
de Economa y Finanzas 7 .
4

Organis mo Supervisor de la Inversin e In fraestructura de Transporte de Uso Pblico.


Organis mo Supervisor de la Inversin Privada en Teleco municaciones.
6
Superintendencia Nacional de Serv icios de Saneamiento.
7
En efecto, en el caso de OSITRAN, el art culo 1 del Decreto Supremo N 104-2003-PCM, establece que:
Artculo 1.- Importe
La alcuota del aporte por regulacin a que hace referencia el artculo 10 de la Ley N 27332 para el
Organismo Supervisor de la Inversin en Infraestructura de Transporte de Uso Pblico OSITRAN ser
del 1% (uno por ciento) de la facturacin anual de las empresas y entidades bajo su mbito, deducido el
Impuesto General y el Impuesto de Promocin Municipal.
Por su parte, en lo que respecta al OSINERGMIN, el art culo 1 del Decreto Supremo N 136-2002-PCM , que
establece Disposiciones referidas a Aportes de Empresas y Entidades de los Subsectores Electricidad e
Hidrocarburos en el Marco de la Ley N 27332, seala:
Artculo 1.- Aportes de empresas y entidades del subsector electricidad
1.1. La contribucin denominada Aporte por Regulacin de los concesionarios de generacin, de
transmisin y de distribucin de energa elctrica, as como de las entidades que desarrollan
exclusivamente las actividades de generacin mediante autorizacin, es de 0,65% de su facturacin
mensual, que correspondan a las operaciones con terceros relacionadas directamente con la actividad
normada, regulada, supervisada o fiscalizada, deducido el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto
de Promocin Municipal.
En el caso de los concesionarios de distribucin de energa elctrica, los montos que transfieran las
empresas aportantes a las empresas receptoras, por la aplicacin de la Ley N 27510 que crea el Fondo
de Compensacin Social elctrico (FOSE), no forman parte de la base imponible para el clculo del
aporte por Regulacin. Las empresas receptoras sern las encargadas de efectuar el aporte
correspondiente al monto transferido.
1.2. La contribucin establecida en la Ley de Concesiones Elctricas para la Direccin General de
Electricidad del Ministerio de Energa y Minas, como ente normativa sectorial, de los concesionarios de
generacin, de transmisin y de distribucin de energa elctrica, as como de las entidades que
desarrollen exclusivamente las actividades de generacin mediante autorizacin, es de 0,35% de su
facturacin mensual, por operaciones que se encuentren relacionadas con dicha concesin o
autorizacin, segn sea el caso, deducido el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de Promocin
Municipal.
En el caso de los concesionarios de distribucin de energa elctrica, no se considera para el propsito
del clculo de la contribucin, los montos que transfieran las empresas aportantes a las empresas
receptoras por la aplicacin de la Ley N 27510. Las empresas receptoras sern las encargadas de
efectuar la contribucin correspondiente al monto transferido.
1.3. Las compensaciones por racionamiento y/o por interrupciones del servicio que los concesionarios
deben descontar en sus respectivas facturaciones, segn lo establecido en el Artculo 131 del Reglamento
del Decreto Ley N 25844 - Ley de Concesiones Elctricas, las derivadas de la aplicacin de la Norma
Tcnica de Calidad de los Servicios Elctricos, aprobada mediante Decreto Supremo N 02 0-97-EM, y
sus similares, no podrn ser deducidas de la base del clculo del Aporte por Regulacin y de la
Contribucin a que refieren los numerales anteriores.
En el caso de SUNASS, el art culo 1 del Decreto Supremo N 105-2003-PCM dispone que:
Artculo 1.- Importe
La alcuota del aporte por regulacin a que hace referencia el artculo 10 de la Ley N 27332 para la
Superintendencia Nacional de Servicios de Saneamiento - SUNASS ser del 1% (uno por ciento) de la
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De acuerdo con la Exposicin de Motivos de la Ley Marco, lo que se buscaba era


homogeneizar la funcin reguladora del Estado, con el fin de mejorar el conjunto de la
actividad reguladora. En efecto, lo que se quera era establecer parmetros uniformes para
los aportes por regulacin y para la composicin de los directorios y tribunales de solucin
de controversias; adems de homogeneizar las funciones inherentes a la actividad
regulatoria, cuidando de mantener los niveles de autonoma de los Organismos
Reguladores 8 .
Luego de la publicacin de la Ley Marco, entre otros, el Decreto Supremo N 136-2002PCM, seal que es necesario establecer aportes diferenciados, cuidando que la
contribucin establecida para el sostenimiento institucional guarde relacin con un
presupuesto razonable y equilibrado de OSINERG, que le permita realizar adecuada y
eficientemente sus funciones normativas, de regulacin, supervisin, fiscalizacin, solucin
de controversias y solucin de reclamos de usuarios.
Conforme a la legislacin vigente, el Aporte por Regulacin cobrado por los Organismos
Reguladores constituye uno de sus recursos propios, que como hemos mencionado, sirve
para financiarlos. A manera de ejemplo, el artculo 14 de la Ley de Supervisin de la
Inversin Privada en Infraestructura de Transporte de Uso Pblico y Promocin de los
Servicios de Transporte Areo, Ley N 26917, seala que constituye recurso propio de
OSITRAN, la tasa de regulacin aplicable a las Entidades Prestadoras, que no podr
exceder del uno por ciento (1%) de su facturacin anual; y, el artculo 17 de la Ley del
Organismo Supervisor de Inversin en Energa, Ley N 26734, establece que constituye
recurso del OSINERGMIN, los aportes realizados por los concesionarios de las actividades
de generacin, transmisin y distribucin de energa elctrica y los autorizados para
actividades de generacin de acuerdo a lo sealado por el inciso g) del Artculo 31 del
Decreto Ley N 25844.

facturacin anual de las empresas y entidades bajo su mbito, deducido el Impuesto General a las Ventas y
el Impuesto de Pro mocin Municipal.
Y, en lo que concierne a OSIPTEL, el art culo 1 del Decreto Supremo N 103-2003-PCM, seala que:
Artculo 1.- Alcuota del aporte por regulaci n
Fjese la alcuota del aporte por regulacin para el Organismo Supervisor de la Inversin Privada en
Teleco municaciones - OSIPTEL, en el equivalente al 0,5% de la base de clculo sealada en el artculo 1
del Decreto Supremo N 012-2002-PCM.
8
La Exposicin de Motivos de la Ley N 27332, seala que:
La redefinicin del rol del Estado, llevada a cabo en la ltima dcada, ha generado un esquema que
cuenta, de un lado con empresas pblicas o privadas que prestan los servicios de saneamiento,
telecomunicaciones, energa e infraestructura de transportes y, de otro lado, organismos reguladores
encargados de las funciones de supervisar el comportamiento de las empresas en materia de tarifas,
cobertura y calidad.
No obstante, que dicho esquema viene funcionando dentro de niveles de eficiencia es necesario
homogeneizar la funcin reguladora del Estado a fin de mejorar el conjunto de la actividad reguladora.
En esta medida, en el presente proyecto de Ley se establecen parmetros uniformes para los aportes por
regulacin y para la composicin de los directorios y tribunales de solucin de controversias. Asimismo,
se han homogeneizado las funciones inherentes a la actividad regulatoria, cuidando de mantener los
actuales niveles de autonoma de estos organismos.

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El aporte por regulacin y la reserva de ley en materia tributaria

El Tribunal Constitucional 9 , luego de analizar la naturaleza jurdica del Aporte por


Regulacin, concluye que tiene naturaleza tributaria, cuya finalidad es financiar a los
Organismos Reguladores, el cual debe respetar los principios tributarios establecidos en el
artculo 74 de la Constitucin Poltica, entre ellos, el de reserva de ley.
Puede decirse que un tributo respeta el principio de reserva de ley cuando va ley o norma
habilitada, se regulen los elementos esenciales y determinantes para reconocer dicho tributo
como tal, de modo que todo aquello adicional pueda ser delegado para su regulacin a la
norma reglamentaria en trminos de complementariedad, pero nunca de manera
independiente.
Los elementos esenciales que deben integrar la materia reservada, son aquellos que
mnimamente deben estar contenidos en la creacin de un tributo, entre ellos se encuentra
el hecho imponible, la base imponible y el tipo de gravamen, la determinacin del
contribuyente, adems de las infracciones y sanciones. nica y excepcionalmente, cuando
la misma ley establezca parmetros y lmites de actuacin a dicha norma, la razonabilidad
as lo justifique y se haya superado el anlisis de proporcionalidad, se podr aceptar
remisiones reglamentarias de los elementos esenciales del tributo; sin embargo, en ninguno
de estos casos podr aceptarse la deslegalizacin de la materia tributaria, pues ello
significara la entrega abierta al Ejecutivo de facultades para determinarla 10 .
Entendido qu es el principio de reserva de ley, analizaremos si el Aporte por Regulacin
cumple con dicho mandato constitucional, o, si por e l contrario, lo infringe directamente.
Para tal efecto, consideramos oportuno dilucidar cul es su naturaleza tributaria y, luego;
determinar si los elementos esenciales del tributo estn establecidos en la regulacin
vigente.

II.

De la naturaleza tributaria del Aporte por Regulacin

1.

Es el Aporte por Regulacin una Tasa?


La Norma II de Ttulo Preliminar de Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario,
aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF (en adelante, el Cdigo Tributario"),
establece que el trmino genrico tributo comprende:
a. Impuesto: Es el tributo cuyo cumplimiento no origina una contraprestacin directa a
favor del contribuyente por parte del Estado.
b. Contribucin: Es el tributo cuya obligacin tiene como hecho generador beneficios
derivados de la realizacin de obras pblicas o de actividades estatales.
c. Tasa: Es el tributo cuya obligacin tiene como hecho generador la prestacin
efectiva por el Estado de un servicio pblico individualizado en el contribuyente.

Sentencia del Expediente N 3303-2003-AA/TC.


Ver Sentencia del Expediente N 2762-2002-AA/TC.

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De acuerdo con la mencionada Norma II, el rendimiento de los tributos distintos a los
impuestos (tasas y contribuciones) no debe tener un destino ajeno al de cubrir el costo de
las obras o servicios que constituyen los supuestos de obligacin.
De acuerdo con la clasificacin hecha por ATALIBA11 , basada en el aspecto material de la
hiptesis de incidencia, segn la cual los tributos estn divididos en vinculados y no
vinculados, se entiende por tributos vinculados aqullos cuyo nacimiento de la obligacin
tributaria est relacionada con el desempeo de una actuacin estatal, por ejemplo, la
prestacin de un servicio por el Estado, la realizacin de una obra, el otorgamiento de una
licencia, entre otros. Dentro de esta clasificacin considera, dependiendo de la actuacin
estatal directa o indirecta, a las tasas y contribuciones.
La Tasa puede ser entendida como aquel tributo que es la prestacin pecuniaria debida a un
ente pblico en virtud de una norma legal y en la medida que en sta lo establezca, por la
realizacin de una actividad del propio ente que afecta de modo particular al obligado 12 .
Para VALDS 13 , los elementos distintivos de las tasas pueden concentrarse en seis clases:
tres de ellos relacionados con las caractersticas del servicio estatal cuya prestacin
constituye el presupuesto de la obligacin, dos, relacionados con el contribuyente, y, un
elemento comn.
Respecto de los elementos relacionados con las caractersticas del servicio estatal tenemos:
(i) La divisibilidad, es decir, la posibilidad de que el servicio sea susceptible de
dividirse en forma de poder individualizar a quienes reciben las prestaciones.
(ii) La naturaleza jurdica de la prestacin estatal, en el aspecto de si se trata de una
funcin inherente al Estado, o de un servicio econmico prestado por razones de
oportunidad o conveniencia.
(iii)
Su efectividad, no siendo suficiente la solo organizacin del servicio, sino
que es esencial su funcionamiento efectivo respecto del contribuyente.
Los elementos relacionados al contribuyente, se refieren a:
(iv)La ventaja que pueda obtener con la prestacin del servicio 14 .
(v) La voluntad, considerada en la demanda del servicio.
Por ltimo, el elemento comn, relativo a:

11

ATALIBA, Geraldo. "Hiptesis de Jurisdiccin Tributaria". Fundacin de Cultura Un iversitaria,


Montevideo, pp. 153 y ss.
12
GIA NNINI citado por BA RRIOS, Ral. Derecho Tributario. Sirus, Lima, 1966. Pp. 13 y ss.
13
VA LDS, Ramn. Curso de Derecho Tributario, 3, Temis, Bogot, 2001, pp. 157 y ss.
14
El autor, luego, seala que la ventaja no es un elemento esencial. Precisa que, adems de no reconocer base
suficiente en los fundamentos polticos y constitucionales que han dado lugar al reconocimiento de este
tributo como categora autnoma, significa una restriccin injustificada de su campo de aplicacin y un factor
de incertidu mbre. Op. Cit. pp. 167 y 168.

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El aporte por regulacin y la reserva de ley en materia tributaria

(vi)Destino de la recaudacin y su equivalencia, desde el punto de vista cuantitativo,


entre las prestaciones realizadas por los contribuyentes y las necesidades financieras
del servicio, situacin conocida en nuestro derecho como regla de la razonable
equivalencia.
As, podemos entender a la tasa como la prestacin efectiva coactiva patrimonial cuyo
hecho imponible consiste en la solicitud o demanda de un servicio pblico institucional por
parte del sujeto pasivo, es decir, que no desencadena sus efectos tributarios sino en el
momento en que se formula espontnea u obligatoriamente- la provocacin de la actividad
administrativa 15 .
Ahora bien, cumple el Aporte por Regulacin con estas caractersticas?
El Aporte por Regulacin es un tributo y como tal surge por la norma tributaria que le
confiere un evidente carcter obligatorio. Sin embargo, en este caso, no es el contribuyente
quien solicita al Organismo Regulador la prestacin de alguno de sus servicios, sino que es
el Estado, quien con el objetivo de regular un servicio pblico, supervisa y fiscaliza las
actividades de ste. Incluso, podra darse el caso que el contribuyente no sea fiscalizado
durante un perodo o no solicitar la solucin de alguna controversia, lo que no lo excluye
del cumplimiento de pago del mencionado Aporte, aprecindose que no hay efectividad del
servicio.
Conviene precisar que en el caso del Aporte por Regulacin del OSITRAN, el Decreto
Supremo N 044-2006-PCM y el Reglamento de Infracciones y Sanciones, en algunos
casos, denominan indistintamente al Aporte por Regulacin como Tasa y en otros como
Aporte.
Sobre el particular, debe tenerse en cuenta q ue la denominacin de un tributo como Tasa,
no significa que efectivamente posea dicha naturaleza jurdica. AMILCAR FALCAO 16
seala que la verdadera naturaleza de un tributo no viene dada por su nomen juris, sino que
su definicin es dada a travs del examen de la naturaleza jurdica del tributo, o sea, de la
naturaleza del hecho generador adoptado.
En el mismo sentido, ATALIBA 17 considera que los nombres utilizados en la ciencia deben
corresponder a conceptos cientficos unvocos. No siempre, sin embargo, el legislador est
atento a esta exigencia. Muchas veces por no ser especialista y algunas otras veces por
malicia - intento de sustraerse a exigencias constitucionales- adopta terminologa errnea o
equivocada.

15

ROSEM BUJ, Tulio. Elementos de Derecho Tributario, Blu me, Espaa, 1982, p. 119.
FA LCAO, A milcar. "Derecho Tributario Brasilero". Depalma, Buenos Aires, 1962, p. 362.
17
ATALIBA, Geraldo. Op. Cit. p. 153 y ss.
16

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As, para determinar a qu categora de tributo pertenece el Aporte por Regulacin, no slo
se debe analizar el nombre dado por el legislador; es conveniente preguntarse si el nombre
que emplea el legislador ha sido el correcto.
Como se mencion en prrafos precedentes, independientemente que en algunos casos se
haya optado por denominar al Aporte por Regulacin como una Tasa, consideramos que
ste no cumple con las caractersticas esenciales para ser considerado como tal.

2.1. El Aporte por Regulacin, una Contribucin?


Las contribuciones en general son tributos que se pagan porque caracterizan la existencia
proyectada o real de un beneficio que puede provenir de una obra pblica, actividades o
servicios estatales o municipales especialmente dirigidos a aumentar la riqueza y por ende
la capacidad contributiva de una persona o un sector de la poblacin determinado, que en
muchos casos no solicit tal beneficio. El producto de la contribucin no debe tener un
destino ajeno a la financiacin y objetivacin de las obras pblicas o actividades
proyectadas 18 .
El beneficio derivado de las contribuciones, opera como realidad verificada jurdicamente
pero no fcticamente, es decir, es irrelevante que el obligado obtenga o no el beneficio, en
el sentido de ver efectivamente acrecentado su patrimonio y en consecuencia su capacidad
de pago, pues si se exigiera la concurrencia real y efectiva de dicho beneficio como
presupuesto para la obligacin tributaria, se atentara contra las bases de este tributo que
precisa muchas veces de financiamiento ex-ante 19 .
Sin embargo, el producto de la contribucin no debe tener un destino ajeno a la
financiacin y objetivacin de las obras pblicas; de lo contrario, podra producirse un
tributo injusto con beneficios que nunca recibi ni probablemente recibir el contribuyente
incidido. Esta sera la nica forma de controlar la certeza y futura objetividad del beneficio.
Sin embargo, para un sector de la doctrina nacional se debe ir ms all, ya que el beneficio
proyectado debe ser verificable, directa o indirectamente en alguna proporcin en el
momento en que se culmina la ejecucin de las obras pblicas o de la realizacin de
determinadas actividades, porque si tal beneficio fuera nicamente una hiptesis legal, el
sujeto obligado estara pagando algo que no recibi, situaci n que no sera justa y
constituira un exceso del legislador. Ntese que la prestacin del contribuyente no puede
superar la ventaja recibida o proyectada, y si bien no es necesaria una equivalencia exacta,
el costo de la contribucin constituye su lmite mximo 20 .
Ahora bien, el artculo 10 de la Ley Marco de los Organismos Reguladores, nicamente
seala que los Organismos Reguladores recaudarn de las empresas y entidades bajo su
18

IGLESIAS, Csar. Derecho Tributario. Dogmtica General de la Tributacin. Gaceta Jurdica, 1, Lima,
2000, p. 404.
19
VILLEGA S, Hctor citado por IGLESIAS. Op. Cit. p. 404.
20
VA LDS, Ramn. Op. Cit. p. 186.

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El aporte por regulacin y la reserva de ley en materia tributaria

mbito, un Aporte por Regulacin que no podr exceder del 1% (uno por ciento) del valor
de su facturacin anual, deducido el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de
Promocin Municipal.
Refirindose a la Ley Marco, DANS ORDEZ 21 seala lo siguiente:
La citada ley precisa las entidades comprendidas dentro de su mbito de aplicacin,
(como ya se dijo: OSIPTEL, OSINERG, SUNASS Y OSITRAN) determina la ubicacin de
las citadas entidades en la estructura del Estado; clasifica las funciones que le
corresponden ejercer (supervisora, reguladora, normativa, fiscalizadora y sancionadora,
solucin de controversias entre empresas y de reclamos de usuarios); las hace
responsables de las funciones de las actividades de postprivatizacin; potencia sus
facultades de investigacin, dispone que la direccin de los citados organismos
corresponde a su Concejo Directivo y determina su composicin y rgimen de sus
integrantes; establece que los Organismos Reguladores contarn con un Tribunal de
Solucin de Controversias; que se financian con el denominado Aporte por Regulacin que
recaudan de las Empresas y Entidades bajo su mbito y que su personal se sujeta al
rgimen laboral de la actividad privada.
Conviene tener presente que la citada Ley N 27332, no reemplaza las leyes preexistentes
que establecen el rgimen legal de cada Organismo Regulador, las cuales siguen vigentes,
aunque su aplicacin debe adecuarse al nuevo rgimen legal.
El Tribunal Constitucional en la Sentencia del Expediente N 1520-2004-AA/TC ha
sealado que el Aporte por Regulacin es una Contribucin. El mencionado Tribunal
precisa que tomando en cuenta el tipo de tributo para evaluar la confiscatoriedad, deben
aclararse dos aspectos: el primero, que las contribuciones son tributos vinculados cuya
obligacin social tiene como hecho generador beneficios derivados de la realizacin de
obras pblicas o de actividades estatales; por consiguiente, su cobro no surge por una
manifestacin de capacidad contributiva del demandante sino por el beneficio real o
potencial que pueda obtenerse, en este caso, de la actividad reguladora del Estado.
Consecuentemente, el hecho de que la empresa presente utilidades o prdidas no resulta
determinante para eximirse de tal obligacin contributiva, toda vez que las utilidades y
prdidas determinan bsicamente la capacidad de pago respecto al Impuesto a la Renta.
Si bien la mencionada Sentencia alude exclusivamente al Aporte por Regulacin del
OSINERGMIN, ntese que en dicha Resolucin, el Tribunal Constitucional en ningn
momento menciona a la Ley de Fortalecimiento Institucional de OSINERGMIN, Ley N
27699, norma que expresamente califica como contribucin al Aporte por Regulacin del
OSINERGMIN.

21

Derecho Ad min istrativo (2004); Jurista Editores, p. 419.

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Por otro lado, en la Sentencia del Expediente N 3303-2003-AA/TC, el mencionado


Tribunal ha sealado que el Aporte por Regulacin tiene por objeto el mejor cumplimiento
de los fines de los Organismos Reguladores, indicando lo siguiente:
A estos efectos, es menester definir la naturaleza de este tipo de cobros. A juicio de este
Tribunal es indiscutible que tienen naturaleza tributaria y, en virtud de ello, estn
sometidos a la observancia de los principios constitucionales consagrados por el artculo
74 de la Constitucin, que regulan el rgimen tributario, como son el de legalidad, de
igualdad, de no confiscatoriedad, de capacidad contributiva y los derechos fundamentales
().
Estos elementos del tributo pueden identificarse en el artculo 10 de la Ley N 27332, Ley
Marco de los Organismos Reguladores de la Inversin Privada en los Servicios Pblicos,
cuyo tenor es el siguiente: los organismos reguladores recaudarn de las empresas y
entidades bajo su mbito, un aporte por regulacin, el cual no podr exceder del 1% del
valor de la facturacin anual, deducido el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de
Promocin Municipal, de las empresas bajo su mbito. Este aporte ser fijado en cada
caso mediante Decreto Supremo aprobado por el Consejo de Ministros, refrendado por el
Presidente del Consejo de Ministros y el Ministro de Economa y Finanzas.
En efecto, los denominados aportes por regulacin; recaudados a favor de los
Organismos Reguladores adscritos a la Presidencia del Consejo de Ministros para el
mejor cumplimiento de sus fines, son obligaciones de pago nacidas en virtud de la ley, las
cuales tienen naturaleza coactiva pues no media para su establecimiento la voluntad de las
empresas obligadas al pago. Debe enfatizarse que la falta de pago oportuno de este aporte
se encuentra sujeta a la aplicacin de sanciones e intereses previstos en el Cdigo
Tributario, conforme se establece en el Decreto Supremo N 004-2002-PCM, que deroga el
Decreto Supremo N 114-2001-PCM.
Conforme se desprende de la Sentencia del Tribunal Constitucional, es indiscutible la
naturaleza tributaria del Aporte por Regulacin recaudado por los Organismos
Reguladores, cuyo rendimiento sirve para el mejor cumplimiento de sus funciones
(reguladora, normativa, supervisora, fiscalizadora, sancionadora y de solucin de
controversias); as como sus objetivos y dems funciones establecidas por sus respectivas
leyes de creacin. Segn lo seala el mencionado Tribunal, el beneficio obtenido por los
concesionarios, y que justificara su imposicin, sera la actividad reguladora del Estado.
Esta actividad reguladora, en el caso del OSINERGMIN, puede observarse en el artculo 2
de la Ley N 26734, el cual establece que sus funciones son regular, supervisar y fiscalizar,
en el mbito nacional, el cumplimiento de las disposiciones legales y tcnicas relacionadas
con las actividades de los subsectores de electricidad, hidrocarburos y minera, as como el
cumplimiento de las normas legales y tcnicas referidas a la conservacin y proteccin del
medio ambiente en el desarrollo de dichas actividades.
En efecto, de acuerdo con lo establecido en el artculo 5 de la mencionada Ley, entre las
funciones del OSINERGMIN se encuentran:

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El aporte por regulacin y la reserva de ley en materia tributaria

a) Velar por el cumplimiento de la normatividad que regule la calidad y eficiencia del


servicio brindado al usuario.
b) Fiscalizar el cumplimiento de las obligaciones contradas por los concesionarios en
los contratos de concesiones elctricas y otras establecidas por la ley.
c) Supervisar y fiscalizar que las actividades de los subsectores de electricidad,
hidrocarburos y minera se desarrollen de acuerdo a los dispositivos legales y
normas tcnicas vigentes.
d) Supervisar y fiscalizar el cumplimiento de las disposiciones tcnicas y legales
relacionadas con la proteccin y conservacin del ambiente en las actividades
desarrolladas en los subsectores de electricidad, hidrocarburos y minera.
e) Fiscalizar y supervisar el cumplimiento de las disposiciones tcnicas y legales del
subsector electricidad, referidas a la seguridad y riesgos elctricos, por parte de
empresas de otros sectores, as como de toda persona natural o jurdica de derecho
pblico o privado, informando al organismo o sector competente sobre las
infracciones cometidas, las que le informarn de las sanciones impuestas.
Tratndose del OSITTRAN, el artculo 3 de la Ley N 26917 seala que su misin es
regular el comportamiento de los mercados en los que actan las Entidades Prestadoras, as
como, el cumplimiento de los contratos de concesin, cautelando en forma imparcial y
objetiva los intereses del Estado, de los inversionistas y de los usuarios; en el marco de las
polticas y normas que dicta el Ministerio de Transportes, Comunicaciones, Vivienda y
Construccin, a fin de garantizar la eficiencia en la explotacin de la infraestructura bajo su
mbito.
De acuerdo con el artculo 7 de la citada Ley, entre sus funciones se encuentran:
a) Administrar, fiscalizar y supervisar los contratos de concesin con criterios
tcnicos desarrollando todas las actividades relacionadas al control posterior de los
contratos bajo su mbito.
b) Operar el sistema tarifario de la infraestructura bajo su mbito, dentro de los
siguientes lmites:
i. En el caso que no exista competencia en el mercado, fijar las tarifas, peajes y
otros cobros similares y establecer reglas claras y precisas para su correcta
aplicacin, as como para su revisin y modificacin, en los casos que
corresponda.
ii. En el caso que exista un contrato de concesin con el Estado, velar por el
cumplimiento de las clusulas tarifarias y de reajuste tarifario que ste contiene.
iii. Cuando exista competencia en el mercado y no existan clusulas tarifarias,
velar por el libre funcionamiento del mercado.

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c) Adoptar las medidas correctivas y aplicar sanciones sobre las materias que son de su
competencia o que le han sido delegadas.
d) Velar por el cumplimiento de las normas sobre contaminacin ambiental en la
explotacin de la infraestructura pblica de transporte, con excepcin de aquellos
aspectos que por ley corresponden al mbito de responsabilidad de otras
autoridades.
e) Emitir opinin tcnica sobre la procedencia de la renegociacin o revisin de los
contratos de concesin. En caso sta sea procedente, elaborar el informe tcnico
correspondiente y lo trasladar al Ministerio de Transportes, Comunicaciones,
Vivienda y Construccin.
f) Cobrar los derechos, tasas, penalidades y cualquier otro monto que deban pagar los
concesionarios de infraestructura pblica nacional de transporte, segn lo
establezcan la Ley, los contratos de concesin respectivos, y los reglamentos
aprobados por el Consejo Directivo de OSITRAN; as como efectuar los pagos que
correspondan en el cumplimiento de las obligaciones que se pudiere haber contrado
con stos, con terceros y con el Estado, en virtud de la legislacin vigente y de lo
establecido en los contratos de concesin.
g) Actuar como institucin organizadora de los arbitrajes que deban resolver las
controversias entre los operadores, empresas prestadoras de servicios; de stos entre
s y las de carcter patrimonial que pudieren surgir entre el Estado y los
concesionarios. La va arbitral es obligatoria para la solucin de controversias entre
Entidades Prestadoras.
h) Expedir las directivas procesales para atender y resolver reclamos de los usuarios,
velando por la eficacia y celeridad de dichos trmites.
i) Llevar a cabo las acciones que requiera la promocin de una efectiva y leal
competencia entre las Entidades Prestadoras vinculadas a la infraestructura pblica
nacional de transporte.
j) Cautelar el acceso universal en el uso de la infraestructura pblica nacional de
transporte y en general, proteger los intereses de todas las partes que intervienen en
las actividades relacionadas a dicha infraestructura.
Como puede observarse, tanto la Ley N 26734 como la Ley N 26917, establecen un
conjunto de funciones y potestades de carcter pblico (supervisar, regular, normar,
fiscalizar, sancionar, solucionar controversias entre empresas y reclamos de los usuarios)
que el Estado atribuye a los Organismos Reguladores, para cumplir de manera eficaz el
objetivo de inters pblico que constituye su cometido, las cuales, conforme lo ha sealado
el Tribunal Constitucional son solventadas co n los ingresos provenientes del Aporte por
Regulacin.

IIE

280

El aporte por regulacin y la reserva de ley en materia tributaria

De ah que, pueda establecerse que el Aporte por Regulacin es cobrado a aquellos sujetos
respecto de los cuales los Organismos Supervisores ejercen sus funciones de regulacin, es
decir, grava a aquellas entidades que realizan actividades reguladas por el Estado. No
incide sobre todos los usuarios de los servicios p blicos, sino sobre aqullos que prestan
servicios regulados por estos Organismos.
En ese sentido, el Aporte por Regulacin, en principio, sera cobrado para financiar una
actividad del Estado y no por demostrarse cierta capacidad contributiva.
No obstante, de la lectura del artculo 10 de la Ley Marco puede apreciarse que si bien
media una actividad estatal; el cobro de dicho concepto no est en funcin de la actividad
reguladora del Estado o el financiamiento que requieren estos Organismos Reguladores,
sino en funcin de la facturacin anual de las empresas bajo el mbito de estos Organismos.
Consideramos que el establecer que el clculo de Aporte por Regulacin est en funcin de
la facturacin anual de las empresas, significara gravar directamente una manifestacin de
capacidad contributiva de los sujetos incididos, lo cual contradice su propia naturaleza
tributaria. Si conforme lo ha sealado el Tribunal Constitucional, el Aporte por Regulacin
es una Contribucin, el lmite establecido para estos tributos consiste en que la prestacin
del contribuyente no puede superar de ninguna manera la ventaja recibida o proyectada, y si
bien no se exige una equivalencia exacta, el costo de la actividad estatal constituye su lmite
mximo.
As, teniendo en cuenta las limitaciones establecidas para las Contribuciones, conforme est
planteado el actual Aporte por Regulacin, somos de la opinin q ue no existira una
relacin entre la actividad estatal y la base imponible (facturacin anual de las empresas),
pues esta ltima no determina cunto se necesita para financiar a los Organismos
Reguladores. Ntese que la facturacin de una empresa est referida a la gestin de la
misma, pero no es un indicador de la actividad reguladora del Estado.
Conforme se mencion en prrafos anteriores, la verdadera naturaleza de un tributo no
viene dada por su nomen juris, sino que sta es conocida a travs del examen de su
naturaleza jurdica, con lo que, al gravarse una manifestacin de capacidad contributiva, sin
tener como lmite la actividad reguladora del Estado, de acuerdo a la actual regulacin de
este tributo, estaramos ante un impuesto 22 .

22

De acuerdo con la clasificacin de tributos propuesta por ATALIBA, los impuestos son tributos no
vinculados, es decir, aqullos cuya hiptesis de incidencia consiste en la descripcin de un hecho cualquiera
que no sea actuacin estatal. Aqu, la norma que los crea no analiza, al mo mento de gravar con el impuesto, el
beneficio general o particu lar obtenido por el contribuyente. La ley simp lemente analiza la capacidad
contributiva del obligado, en otras palabras, mide su posibilidad econmica de contribuir con el sostenimiento
de los servicios generales del Estado. As, en el impuesto, el sujeto recibe un beneficio indeterminado igual al
que reciben todos los miemb ros de la colectiv idad y contribuye en proporcin a su capacidad.

IIE

281

Jssica Torres De La Piedra

Sin embargo, pese a considerar que la base imponible del Aporte por Regulacin no se
ajusta a los lmites establecidos tanto en la Constitucin Poltica como en el Cdigo
Tributario, es innegable que este tributo est vinculado a una actividad estatal, con lo que,
ms que un impuesto disfrazado, entendemos es una Contribucin mal estructurada.
Entonces, cules son los lmites impuestos a dicho tributo? El Tribunal Constitucional en
la Sentencia del Expediente N 3303-2003-AA/TC, ha sealado que a su juicio, dada su
naturaleza tributaria, el Aporte por Regulacin est sometido a la observancia de los
principios constitucionales consagrados por el artculo 74 de la Constitucin, que regulan
el rgimen tributario, como son el de legalidad, de igualdad, de no confiscatoriedad, de
capacidad contributiva y los derechos fundamentales.
El cumplimiento de los principios rectores de nuestro sistema tributario garantiza al
contribuyente la seguridad jurdica a la que aspira todo ciudadano en un Estado de Derecho,
es decir, aquella suma de certeza y legalidad, de jerarqua y publicidad normativa, de
irretroactividad no favorable e interdiccin de la arbitrariedad. Es necesario entonces que
todos los elementos del Aporte por Regulacin estn suficientemente delimitados en la Ley
Marco, pues, la tipificacin de las conductas constitutivas de hechos imponibles es una
cuestin esencial en la definicin de las normas tributarias 23 .
Como bien ha sealado GARCA NOVOA, es necesario que el particular conozca con
claridad las consecuencias de sus actos, esto es, conozca el tipo de comportamiento
concreto al que el ordenamiento vincula la obligacin de pagar el tributo. As, recordando
que la seguridad jurdica que debemos admitir en este sector del ordenamiento es la llamada
seguridad en el Derecho, su acepcin no podr ser otra que aquella formulada por
HENSEL, en el sentido de que slo puede hablarse de un Derecho sustantivamente seguro
cuando el ordenamiento introduzca certeza ordenadora, lo que inevitablemente lleva a la
idea de determinabilidad de las consecuencias jurdicas de los actos de los particulares, y,
desde la perspectiva de stos, la idea de previsibilidad de las consecuencias 24 .

III.

Del cumplimiento del Principio de Reserva de Ley


El objeto de la norma tributaria es la imposicin de obligaciones pecuniarias a los
ciudadanos, constituyendo los principios tributarios criterios de ordenacin de la cuanta de
dichas obligaciones o, en otros trminos, orientaciones pblicas para la imposicin del
tributo 25 .
Pero no basta para cumplir con el Principio de Legalidad que una Ley en sentido formal,
regule el Aporte por Regulacin, sino que es necesario que, adems, esta Ley est
23

GONZ LEZ, Eusebio. El Principio de Seguridad Jurdica en materia tributaria. Marcial Pons, Madrid,
2000, pp. 12 y 13.
24
GARCA NOVOA, Csar. El Principio de Seguridad Jurdica en materia tributaria. Marcial Pons,
Madrid, 2000, pp. 101 y 102.
25
Ibidem. p. 105.

IIE

282

El aporte por regulacin y la reserva de ley en materia tributaria

suficientemente delimitada y determinada, de manera que la injerencia en la esfera


patrimonial del contribuyente sea previsible y calculable. No basta con que el legislativo
cree tributos va ley formal, sino que es necesario analizar la esencia misma de la norma,
para determinar si se cumplen o no con las exigencias mnimas establecidas en nuestra
Constitucin.
Para NARCISO AMORS el principio de reserva de ley26 establece que determinadas
materias han de ser tratadas mediante Ley Formal. Esto mismo opina CORTS
DOMNGUEZ cuando considera que la reserva de ley implica la determinacin de las
materias que no pueden ser reguladas ms que por la ley. Tambin SIMN ACOSTA
precisa que una materia, en este caso la tributaria, slo puede regularse por ley y no por
reglamento 27 .
Este principio se encuentra recogido en el artculo 74 de la Constitucin Poltica 28 y en la
Norma IV del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, la cual en su inciso a) seala que:
Slo por Ley o por Decreto Legislativo, en caso de delegacin, se puede crear, modificar
y suprimir tributos; sealar el hecho generador de la obligacin tributaria, la base para su
clculo y la alcuota; el acreedor tributario; el deudor tributario y el agente de retencin o
percepcin, sin perjuicio de lo establecido en el Artculo 10. Por Decreto Supremo
refrendado por el Ministro del Sector competente y el Ministro de Economa y Finanzas, se
fija la cuanta de las tasas.
Adicionalmente, relacionado con la Reserva de Ley, se encuentra el Principio de Certeza,
segn el cual la ley fiscal debe determinar con claridad y precisin los elementos del
tributo, a saber los sujetos pasivos, el acreedor tributario, el supuesto de hecho tributario, la
base imponible, la alcuota, la aplicacin espacial y temporal29 .

26

En el presente artculo no nos pronunciaremos sobre la distincin entre Princip io de Legalidad y Reserva de
Ley.
27
IGLESIAS, Csar. Op. Cit. pp. 250 y ss.
28
El artcu lo 74 de nuestra Constitucin Poltica establece que:
Artculo 74.- Principio de Legalidad
Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneracin, exclusivamente por ley o
decreto legislativo en caso de delegacin de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan
mediante decreto supremo.
Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones
y tasas, o exonerar de stas, dentro de su jurisdiccin, y con los lmites que seala la ley. El Estado, al
ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto
de los derechos fundamentales de la persona. Ningn tributo puede tener carcter confiscatorio.
Las leyes de presupuesto y los decretos de urgencia no pueden contener normas sobre materia
tributaria. Las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del ao
siguiente a su promulgacin.
No surten efecto las normas tributarias dictadas en violacin de lo que establece el presente artculo".
29
Para PREZ ROYO, los elementos determinantes de la identidad del tributo son: h echo imponible, sujetos
pasivos, base imponible, tipo de gravamen y deuda. MNENDEZ, Alejandro. Derecho Financiero y
Tributario. Parte General. Lecciones de Ctedra. 4, Lex Nova, Valladolid, 2003, p. 97.

IIE

283

Jssica Torres De La Piedra

En trminos del Tribunal Constitucional el principio de reserva de ley, adems de cumplir


una funcin de garanta individual, al fijar un lmite a las posibles intromisiones arbitrarias
del Estado en los espacios de libertad de los ciudadanos, cumple tambin una funcin
plural, toda vez que se garantiza la democracia en los procedimientos de imposicin y
reparto de la carga tributaria, cuando su establecimiento corresponde a un rgano plural
donde se encuentran representados todos los sectores de la sociedad: el Parlamento en el
caso del gobierno nacional y el Concejo Municipal en el caso de los gobiernos locales. De
acuerdo con este principio, la reserva de ley no slo alcanza a la creacin en s del tributo,
sino tambin, necesariamente a cada uno de los elementos configuradores del mismo, como
son el hecho imponible, la base imponible y el tipo de gravamen, la determinacin del
contribuyente, adems de las infracciones y sanciones 30 .
Para VILLEGAS, este principio obliga que las normas fiscales se estructuren de manera tal
que presenten tcnica y jurdicamente, el mximo posible de entendimiento y que sus
disposiciones sean claras, precisas y directas, excluyendo as toda duda sobre los derechos
y deberes de los contribuyentes y por consiguiente alejndolo de toda arbitrariedad en la
determinacin y recaudacin de los tributos 31 .
No obstante, debemos precisar que el Tribunal Constitucional acoge el principio de reserva
de ley relativo, no absoluto; y en ese sentido, no todos los detalles de la regulacin de los
elementos del tributo deben encontrarse incorporados en una norma con rango de ley,
aunque la posibilidad de desarrollo reglamentario se encuentre debidamente delimitada por
lo establecido en la ley32 .
Ahora bien, el artculo 10 de la Ley Marco, cumple con el principio de reserva de ley?
Como mtodo de anlisis, en primer lugar, sealaremos el dispositivo legal, y acto seguido,
analizaremos si se cumple o no con el citado principio.
Conforme se ha mencionado, de acuerdo con el artculo 10 de la Ley Marco, los
Organismos Reguladores recaudarn de las empresas y entidades bajo su mbito, un Aporte
por Regulacin que no podr exceder del 1% (uno por ciento) del valor de su facturacin
anual, deducido el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de Promocin Municipal.
Analicemos los elementos del tributo:
(i) Sujeto pasivo.- Personas sometidas al mbito de regulacin de los Organismos
Reguladores.
(ii) Base Imponible.- Facturacin anual, deducido el Impuesto General a las Ventas y el
Impuesto de Promocin Municipal.
30

Sentencia del Expediente N 0918-2002-AA/TC.


VILLEGAS, Hctor citado por IGLESIAS. Op. Cit. p. 255. Respecto al alcance de la reserva de ley,
MENNDEZ M ORENO seala que la reserva de ley no es absoluta sino relativa, es decir, alcanza solamente
a los elementos esenciales del tributo, conforme reiterada doctrina del TC (Sentencias 37/1981, del 16 de
noviembre; 6/1983, del 4 de febrero; 179/ 1985, del 19 de diciemb re; 19/1987, del 17 de feb rero; o 23/1999,
del 16 de d iciemb re). M ENNDEZ, Alejandro. Op. Cit. p. 97.
32
Sentencia del Expediente N 2762-2002-AA/TC.
31

IIE

284

El aporte por regulacin y la reserva de ley en materia tributaria

(iii)
Periodicidad.- Anual?
(iv)Alcuota.- Solamente se establece un lmite, esto es, el 1% de la facturacin anual.
Ahora bien, respecto a la determinacin del sujeto pasivo, el Tribunal Constitucional ha
sealado que es constitucionalmente vlido que mediante decretos supremos se determinen
los sujetos pasivos del tributo, toda vez que los parmetros de la potestad reglamentaria se
encuentran establecidos en la Ley Marco.
En efecto, en su sentencia emitida en el Expediente N 3303-2003-AA/TC, el Tribunal
Constitucional concluye en la validez de la determinacin a nivel reglamentario de los
sujetos pasivos del Aporte por Regulacin, en la medida que la Ley Marco establece
parmetros razonables dentro de los cuales se deben emitir los decretos supremos de
desarrollo 33 .
33

Sentencia del Expediente N 3303-2003-AA/TC:


()
9. En primer lugar, debemos tomar en cuenta que mediante el aspecto personal de la hiptesis de incidencia
se establecen los criterios generales para determinar, en cada caso concreto, quin es el sujeto pasivo del
tributo, el cual estar ntimamente relacionado con el cumplimiento del hecho imponible.
As, del artculo 10 de la Ley N 27332 podemos establecer que el supuesto en los que se origina el deber de
pagar este aporte, es la actividad de supervisin y regulacin; y en ese sentido, se indica quines son los
obligados a pagarlo: las empresas y entidades bajo el mbito del rgano regulador; es decir, aquellas bajo
su mbito de supervisin y regulacin.
Se trata de una disposicin bastante general, puesto que mediante la referida Ley se crean diversos aportes
de las mismas caractersticas para los distintos organismos reguladores. Por ello, si bien consideramos que,
ante esta primera lectura del artculo 10, podra sealarse que las caractersticas generales del sujeto
pasivo del aporte han sido determinadas por ley; ello no resulta tan evidente, conforme lo desarrollaremos en
los fundamentos siguientes.
A nuestro juicio, es claro que el nico caso indubitable de derivacin de un elemento esencial del tributo al
reglamento, es la fijacin del aporte; es decir, la alcuota del tributo, cuyo tope se encuentra establecido en
la propia ley.
10. Para el caso de las empresas supervisadas por el OSINERG, mediante Decreto Supremo N 114 -2001PCM se establece por remisin legal- las alcuotas de los aportes por regulacin a cargo de empresas y
entidades de los subsectores electricidad e hidrocarburos, bajo su mbito.
Debe advertirse, sin embargo, que en dicha norma reglamentaria es donde se espe cifican, adems, los
sujetos obligados al pago, dependiendo del tipo de actividad que realicen. En ese sentido, para el caso del
subsector de hidrocarburos, se estableci el monto de 0.63% sobre la facturacin mensual, si se trata de
actividades de importacin, refinacin o distribucin mayorista de hidrocarburos.
Como quiera que el artculo 10 de la Ley N 27332 cre el aporte de manera general para los distintos
organismos reguladores, puede entenderse la razn por la cual mediante una norma reglamentar ia se
especificaron los sujetos pasivos correspondientes a cada organismo regulador en concreto. Ello, sin
embargo, es preocupante, pues el uso de esta tcnica legal para la determinacin de tributos puede poner en
riesgo el propio principio de legalidad.
En efecto, tal como se advierte del Decreto Supremo N 004 -2002-PCM que deroga el Decreto Supremo N
114-2001-PCM, se produce una variacin en la determinacin de los sujetos pasivos, entre los cuales ya no
se incluye a los distribuidores mayoristas. Este hecho deja en evidencia que ha sido finalmente la norma
reglamentaria Decreto Supremo la que ha venido determinando los sujetos pasivos del aporte a
OSINERG.
11. Conforme ya lo hemos sealado en el Fundamento N 7, supra, el principio de legalidad debe reforzarse
en el caso de los elementos esenciales del tributo, como son los que conforman el hecho imponible en sentido
abstracto, entre ellos el sujeto pasivo. Claro est que la remisin excepcional a un texto reglamentario

IIE

285

Jssica Torres De La Piedra

Por otro lado, en lo referente a la base imponible, se entiende es la facturacin anual de las
empresas, deducido el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de Promocin
Municipal.
Conforme lo mencionamos en el apartado precedente, no se respetara el lmite
constitucional establecido para las Contribuciones - no superar el costo de la actividad
estatal - si se establece una base imponible en funcin de la facturacin anual de las
empresas sujetas a los Organismos Reguladores. La actual base imponible del Aporte por
Regulacin no refleja una relacin entre la actividad estatal y la base de clculo,
vulnerndose as el lmite establecido en nuestra Constitucin Poltica.
Adicionalmente, encontramos otros vacos. Q u debe entenderse por facturacin anual?
Acaso deben incluirse aquellos ingresos facturados y no cobrados?, se trata de toda la
facturacin del contribuyente o es slo aquella relacionada con la actividad reguladora del
Estado?, se deben incluir o excluir los descuentos que otorgan las empresas a sus clientes?
La actual Ley Marco no contiene una definicin de qu debe entenderse por facturacin
anual; en todo caso, consideramos que no se tratara de toda la facturacin del
contribuyente, sino slo aqulla que guarde relacin con la actividad reguladora del
Estado 34 . Si conforme lo ha sealado el Tribunal Constitucional, el Aporte por Regulacin
es una Contribucin, los ingresos obtenidos por su recaudacin, no pueden exceder del
costo del servicio brindado por el Estado; incluir toda su facturacin, significara gravar una
manifestacin de capacidad contributiva.
Puesto que la Ley Marco no establece con claridad qu conceptos deben ser incluidos
dentro de la base de clculo, los Organismos Reguladores han optado por emitir
atendiendo a la naturaleza del tributo y a criterios de razonabilidad, puede ser entendida nicamente si los
parmetros se encuentran fijados en la ley; y esa excepcionalidad determina, a su vez, que la lnea de
frontera o el mximo grado de remisin sea la norma reglamentaria; por ello, no es posible admitir, bajo
ninguna circunstancia, una norma de rango inferior, como lo es la Resolucin del Consejo Directivo del
OSINERG N 2865-2001-OS/CD.
12. Para el Tribunal Constitucional, plantear la posibilidad de incluir sujetos pasivos del tributo a travs de
precisiones como la efectuada mediante la Resolucin cuestionada, importara no slo la desnaturalizacin
del principio de legalidad y el vaciamiento de su contenido constitucional sino que, adems, significara un
evidente atentado contra un principio general del derecho como es la seguridad jurdica, entendida como la
suma de certeza, legalidad, correcta interpretacin de los preceptos constitucionales y ausencia de cambios
inopinados.
Finalmente, cabe sealar que si fuera el caso que las empresas envasadoras de gas licuado de
petrleo como la demandante fueran sujetos pasivos del tributo, determinacin que no
corresponde, prima facie, al mbito de la actuacin administrativa , el mximo escaln posibilitado para su
regulacin excepcional ser el Decreto Supremo, y dentro de los parmetros fijados por ley. As las cosas, ni
en el ao 2001 ni en el 2002 puede afirmarse que se estableci claramente su regulacin mediante esta va;
ms an cuando en este ltimo perodo se advierte la exclusin de los distribuidores mayoristas como sujetos
pasivos del aporte, grupo al cual, segn lo alegado por la demandada, perteneca la empresa demandante.
34
De considerarse que toda la facturacin del contribuyente deb e ser incluida dentro de la base imponible del
Aporte por Regulacin, si por ejemplo, la empresa decidiera vender parte de sus activos, la ganancia derivada
de esa venta, en principio, tambin tendra que ser considerada para el clculo del Aporte por Regu lacin, lo
que nos parece excesivo.

IIE

286

El aporte por regulacin y la reserva de ley en materia tributaria

Reglamentos y Procedimientos de Fiscalizacin y Control del Aporte por Regulacin (que


son aprobados, por ejemplo, mediante Resoluciones de Consejo Directivo), los cuales, con
el objetivo de lograr una mejor fiscalizacin, supuestamente, no crearan nuevos rubros a
incluir dentro de la base imponible, sino que se limitaran a especificar lo establecido en la
Ley Marco.
Conforme lo hemos sealado, el principio de reserva de ley relativo, permite la remisin
excepcional a la norma reglamentaria, siempre que los parmetros se encuentran fijados en
la ley; y segn el Tribunal Constitucional, esta excepcionalidad determina que la lnea de
frontera o el mximo grado de remisin sea la norma reglamentaria; por ello, no es posible
admitir, bajo ninguna circunstancia, que mediante normas de rango inferior, como lo son
las Resoluciones de Consejo Directivo de los Organismos Reguladores, se determinen
elementos esenciales del Aporte por Regulacin, tales como, la base imponible.
Plantear la posibilidad de definir qu conceptos deben incluir la base imponible a travs de
precisiones efectuadas mediante la Resoluciones de Consejo Directivo, importara no slo
la desnaturalizacin del principio de legalidad y el vaciamiento de su contenido
constitucional, sino que, adems, significara un evidente atentado contra un principio
general del derecho como es la seguridad jurd ica, entendida como la suma de certeza,
legalidad, correcta interpretacin de los preceptos constitucionales y ausencia de cambios
inopinados.
A manera de ejemplo, la Resolucin de Consejo Directivo del OSINERGMIN N 2752004-OS-CD, ha sealado que se verificar la inclusin dentro de la base de clculo del
Aporte por Regulacin, entre otros, de la totalidad de la facturacin de energa y potencia
efectuadas a sus clientes, los pagos de peajes que se recibe por el uso de redes secundarias
de transmisin de su propiedad, las transferencias de energa activa, reactiva y potencia a
otras empresas integrantes del COES, los intereses compensatorios y moratorios aplicados a
los clientes, ya sean empresas distribuidoras, clientes libres u otro tipo de clientes, por
facturaciones vencidas o pagos fuera de fecha, entre otros.
Por otro lado, la Resolucin N 007-2003-CD-OSITRAN, Reglamento del Aporte por
regulacin de OSITRAN, seala que las Entidades Prestadoras estn obligadas a efectuar
mensualmente el pago del Aporte por Regulacin a que se refiere el artculo 10 de la Ley
N 27332 aplicando el porcentaje fijado anualmente sobre la totalidad de sus ingresos
facturados35 , deducidos el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de Promocin
Municipal.
Entendemos que el principio de reserva de ley exige que la base imponible deba quedar
delimitada en la Ley, o en todo caso, siempre que los parmetros se encuentren fijados en
ella, se aceptar la remisin a la norma reglamentaria. La delimitacin de la base imponible
no puede hacerse va Resoluciones de Consejo Directivo u otro dispositivo de rango
inferior a los Decretos Supremos.
35

Ntese que en este caso, OSITRAN no habla de facturacin anual, sino de ingresos facturados.

IIE

287

Jssica Torres De La Piedra

Debe recordarse adems, que el Aporte por Regulacin es una Contribucin, y como tal, los
ingresos derivados del mismo no deben tener un destino ajeno al de cubrir el costo de las
obras o servicios que constituyen los supuestos de la obligacin. Por tanto, si conforme lo
ha sealado el Tribunal Constitucional, el Aporte por Regulacin sirve para financiar el
cumplimiento de los fines de los Organismos Reguladores, ello no los autoriza a obtener
ingresos por encima de lo que significa brindar su actividad reguladora. Lo contrario sera
atentar contra la naturaleza jurdica del mencionado Aporte.
En lo que concierne a la periodicidad, consideramos que el artculo 10 ha omitido regular
este aspecto, pues, el hecho de indicar que la base imponible es la facturacin anual,
deducido el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de Promocin Municipal, no
significa que su pago tambin deba ser anual. En la Ley Marco tampoco se encuentran
parmetros de regulacin al respecto.
Los Organismos Reguladores, ante este vaco normativo, han optado por considerar que el
Aporte por Regulacin es de periodicidad mensual. A manera de ejemplo, la Resolucin de
Presidencia N 030-2008-PD-OSITRAN, seala que los obligados a efectuar el Aporte
realizarn una liquidacin mensual, de acuerdo al Formato de Autoliquidacin de Aportes,
la cual tiene carcter de Declaracin Jurada.
Como puede apreciarse, se vulnerara el principio de reserva de ley al permitir que este
elemento esencial del tributo, termine siendo regulado por dispositivos infralegales.
Finalmente, en lo que concierne a la alcuota del tributo, la Ley Marco establece que sta no
puede ser superior al 1% de la facturacin anual, dejndose la regulacin de la cuanta
especfica al Decreto Supremo.
A juicio del Tribunal Constitucional, este es el nico caso indubitable de derivacin de un
elemento esencial del tributo al reglamento, cuyo tope se enc uentra establecido en la propia
ley.
Si bien la autoridad administrativa en un Estado de Derecho tiene como finalidad procurar
la satisfaccin del inters general, debe hacerlo dentro de los lmites establecidos por el
Ordenamiento Jurdico y con el debido respeto de los derechos fundamentales del
administrado. No es suficiente para garantizar ese estado de Derecho que quien ostenta la
administracin la ejerza a travs de los procedimientos establecidos en la Constitucin o la
Ley, sino que es necesario, junto con esa legitimidad de origen, que las autoridades acten
de acuerdo a lo que expresa o implcitamente establezca el Ordenamiento Jurdico vigente.
En tal sentido, consideramos que no basta que los Organismos Reguladores sealen que en
cumplimiento de la Ley Marco, han establecido los elementos esenciales del Aporte por
Regulacin, sino que es necesario, para garantizar los derechos de los contribuyentes, que
tales elementos, queden perfectamente delimitados en una norma con rango de ley.

IIE

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El aporte por regulacin y la reserva de ley en materia tributaria

El presente artculo no tiene como objetivo evitar que los entes regulados contribuyan al
sostenimiento de los Organismos Reguladores, pues, tratndose de servicios pblicos, es
necesaria la intervencin del Estado; lo que se quiere es que la regulacin actual del Aporte
por Regulacin se ajuste a los lmites establecidos en nuestra Constitucin Poltica.

IV.

Conclusiones

1.

El Aporte por Regulacin tiene naturaleza tributaria.

2.

Puesto que se trata de un tributo vinculado indirectamente a la actividad estatal, esto es,
media la intervencin del Organismo Regulador, consideramos no se trata de un Impuesto.

3.

El Aporte por Regulacin no es Tasa. En estos casos, no es el contribuyente quien solicita


al Organismo Regulador la prestacin de alguno de sus servicios, sino que es el Estado,
quien con el objetivo de regular un servicio pblico, supervisa y fiscaliza las actividades de
ste. Incluso, podra darse el caso que el contribuyente no sea fiscalizado durante un
perodo o no solicitar la solucin de alguna controversia, lo que no lo excluye del
cumplimiento de pago del mencionado Aporte, aprecindose que no hay efectividad del
servicio. As, consideramos que el Aporte por Regulacin no cumple con las caractersticas
esenciales para ser considerado como una Tasa.

4.

De acuerdo con su naturaleza tributaria el Aporte por Regulacin es una contribucin. El


Aporte por Regulacin es cobrado a aquellos sujetos respecto de los cuales, los Organismos
Supervisores ejercen sus funciones de regulacin, es decir, grava a aquellas entidades que
realizan actividades reguladas por el Estado. En ese sentido, en principio, sera cobrado
para financiar una actividad del Estado y no por demostrarse cierta capacidad contributiva.
Por tanto, al estar vinculado a una actividad estatal, y no analizar la capacidad contributiva
del obligado o la simple posibilidad econmica de contribuir con el sostenimiento de los
servicios generales del Estado, entendemos se trata de una Contribucin.

5.

Sin embargo, el actual Aporte por Regulacin es una contribucin mal estructurada por el
legislador, pues al establecer que se calcula en funcin de la facturacin anual de las
empresas bajo el mbito de los Organismos Reguladores y no en funcin del costo del
servicio, estara gravando capacidad contributiva.

6.

El lmite establecido para las Contribuciones consiste en que la prestacin del contribuyente
no puede superar de ninguna manera la ventaja recibida o proyectada, y si bien no se exige
una equivalencia exacta, el costo de la actividad estatal constituye su lmite mximo.

7.

Teniendo en cuenta las limitaciones establecidas para las Contribuciones, conforme est
planteado el actual Aporte por Regulacin, consideramos no existira una relacin entre la
actividad estatal y la base imponible (la facturacin anual de las empresas), pues esta ltima
no determina cunto se necesita para financiar a los Organismos Reguladores; con lo que,
se vulnerara el lmite constitucional establecido para las Contribuciones. Consideramos

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Jssica Torres De La Piedra

que la liquidacin del Aporte por Regulacin en funcin de la facturacin anual resulta ser
un parmetro sumamente arbitrario, pues, podra darse el caso que dicho tributo grave
ingresos de las empresas supervisadas por actividades que no estn vinculadas con aquellas
sujetas a supervisin, en cuyo caso, la afectacin de la capacidad contributiva resultara ser
evidente.
8.

Respecto los sujetos pasivos del tributo, en la medida que la Ley Marco establece
parmetros razonables dentro de los cuales se deben emitir los decretos supremos de
desarrollo, es constitucionalmente vlido que mediante decretos supremos se determinen
los sujetos pasivos del mismo.

9.

En lo que concierne a la periodicidad, consideramos que el artculo 10 de la Ley Marco ha


omitido regular este aspecto, pues, el hecho de indicar que la base imponible es la
facturacin anual, deducido el Impuesto General a las Ventas y el Impuesto de Promocin
Municipal, no significa que su pago tambin deba ser anual. Consideramos que en la Ley
Marco tampoco se han establecido parmetros de este aspecto esencial del tributo, con lo
que, su regulacin mediante normas infralegales significa una vulneracin de la reserva de
ley.

10.

Tratndose de la alcuota del tributo, la Ley Marco dispone que sta no puede ser superior
al 1% de la facturacin anual, dejndose la regulacin de la cuanta especfica al Decreto
Supremo. Este sera el nico caso indubitable de derivacin de un elemento esencial del
tributo al reglamento, cuyo tope se encuentra establecido en la propia ley.

IIE