CHAPTER 16

AUDIT ATAS SIKLUS PRODUKSI DAN JASA PERSONALIA

16.1 MERENCANAKAN AUDIT ATAS SIKLUS PRODUKSI DAN PERSONALIA
16.1.1 Merencanakan Audit Atas Siklus Produksi
Siklus produksi (production cycle) berhubungan dengan konversi bahan baku menjadi
barang jadi. Siklus ini meliputi perencanaan serta pengendalian produksi dan jenis-jenis dan
kuantitas barang yang akan diproduksi, tingkat persediaan yang akan dipertahankan, serta
transaksi dan peristiwa yang berkaitan dengan proses pabrikasi. Transaksi yang terjadi dalam
siklus ini dimulai pada saat bahan baku diminta untuk produksi, dan berakhir ketika barang yang
diproduksi ditransfer ke barang jadi. Transaksi yang terjadi dalam siklus ini disebut sebagai
transaksi pabrikasi (manufacturing transactions).
Siklus produksi saling berkaitan dengan tiga siklus lain berikut ini:
(1) siklus pengeluaran dalam pembelian bahan baku dan pembayaran berbagai biaya overhead,
(2) siklus jasa personalia dalam pembayaran biaya tenaga kerja pabrik, dan
(3) siklus pendapatan dalam penjualanbarang jadi.
16.1.2 Perencanaan Audit Siklus Jasa Personalia
Siklus personalia suatu perusahaan meliputi kejadian-kejadian dan kegiatan-kegiatan
yang bersangkutan dengan pemberian kompensasi kepada pimpinan dan pegawai perusahaan.
Jenis-jenis konpensasi meliputi gaji, upah, (per jam, per hari atau per unit pekerjaan), komisi,
bonus, tunjangan, opsi membeli saham, berbagai kesejahterahaan (benefit) yang diberikan
kepada pegawai (misalnya asuransi kesehatan). Kelompok transaksi utama dalam siklus ini
adalah transaksi-transaksi penggajian/ pengupahan. Siklus personalia berkaitan dengan dua
siklus lain.
Pembayaran kompensasi kepada karyawan dan pembayaran pajak penghasilan karyawan
yang dipotong perusahaan dari penghasilan
pengeluaran kas dalam siklus pengeluaran.

karyawan berhubungan dengan transaksi

16.2 TUJUAN AUDIT SIKLUS PRODUKSI DAN PERSONALIA

16.2.1 Tujuan Audit Siklus Produksi
tujuan audit adalah sebagai berikut :
(1) tujuan audit atas kelompok transaksi yang berkaitan dengan transaksi pabrikasi, dan
(2) tujuan audit atas saldo akun yang berkaitan dengan saldopersediaan serta harga pokok
penjualan.
16.2.2 Tujuan Audit Spesifik Tertentu untuk Siklus Produksi
Kategori

Tujuan Audit atas

Tujuan Audit atas Saldo Akun

Asersi
Keberadaan

Kelompok Transaksi
Transaksi pabrikasi yang Persediaan yang tercetak dalam

atau

dicatat menyajikan bahan, neraca secara fisik ada (E02).

Keterjadian

tenaga kerja, dan

Harga

pokok

penjualari

overhead yang ditransfer menunjukkan harga pokok barang

ke

produksi

pemindahan

serta yang dikirimkan (dijual) selama

produksi periode berjalan (E03).

yang sudah selesai ke

barang
Kelengkapan

jadi

selama

periode berjalan (EO1).

Semua transaksi pabrikasi Persediaan
yang

terjadi

mencakup

semua

selama bahan, produk, dan perlengkapan

periode berjalan sudah yang ada di tangan pada tanggal

dicatat (Cl).

neraca (C2).
Harga pokok penjualan mencakup
dampak

semua

transaksi

penjualan selama periode berjalan

Hak
kewajiban

(C3).
dan Entitas memegang hak Entitas pelapor memegang hak
atas

persediaan

berasal
pabrikasi

dan
yang

yang milik atas persediaan pada tanggal

transaksi neraca (R02).

dicatat

Penilaian atau

(ROl).
Transaksi pabrikasi telah Persediaan

Alokasi

dijurnal,
dan

telah

dinyatakan

diikhtisarkan, dengan tepat pada harga yang

dibukukan

atau terendah

diposting dengan benar antara harga pokok dan harga

(VA1).

pasar (VA2).
Harga

pokok

didasarkan

penjualan

pada

penerapan

metode arus biaya yang berlaku

secara konsisten (VA3).
transaksi Persediaan (PD2) dan harga pokok

Penyajian dan Rincian

pengungkapa

pabrikasi

mendukung penjualan

penyajiannya

(PD3)

telah

dalam diidentifikasi

laporan

keuangan dan diklasifikasikan secara tepat

termasuk

klasifikasi dalam laporan keuangan.

dan
pengungkapannya

Pengungkapan yang berhubungan

(PD1).

dengan

dasar

pengagunan

penilaian

atau

dan

penjaminan

persediaan sudah memadai (PD4).

16.2.3 Tujuan audit siklus personalia
Asersi

Tujuan audit kelompok

Tujuan audit saldo

Keberadaan atau

transaksi
Biaya gaji dan upah serta

rekening
Saldo utang gaji dan upah

keterjadian

biaya PPh karyawan

serta utang PPh karyawan

dalam pembukuan terkait

mencerminkan jumlah

dengan kompensasi atas

yang terutang per tanggal

jasa yang diberikan selama neraca (AT2)

Kelengkapan

periode yang diaudit( AT1)

Biaya gaji dan upah serta
Utang gaji dan upah serta

biaya PPh karyawan

utang PPh karyawan

mencakup semua biaya

mencakup semua utang

yang terjadi untuk jasa

kepada karyawan dan

personalia selama periode

utang kepada Negara per

yang diaudit( L1)

tanggal neraca( L2)

Utang gaji dan upah serta

Hak dan kewajiban

utang PPh karyawan

adalah kewajiban
Penilaian atau

Biaya gaji dan upah serta

peruasahaan klien (HK3)

Utang gaji dan upah serta

pengalokasian

biaya PPh karyawan telah

utang PPh karyawan telah

dihitung dengan teliti dan

dihitung dengan teliti dan

telah dicatat (NA1)

telah dicatat (NA2 )

Distribusi biaya tenaga
kerja pabrik telah dihitung
dan dicatat dengan

Penyajiandan

Biaya gaji dan upah serta

benar( NA3)
Utang gaji dan upah serta

pengungkapan

biaya PPh karyawan telah

utang PPh karyawan telah

diidentifikasi dan

diidentifikasi dan

dikelompokkan dengan

diklasifikasi dengan benar

benar dalam laporan laba

dalam neraca (SU2)

rugi (SU1)

Laporan keuangan telah

memuat pengungkapan
yang tepat tentang
program pensiun dan
program benefit
lainnya( SU3)

16.3 MATERIALITAS, RISIKO INHEREN, DAN PROSEDUR ANALITIS SIKLUS

PRODUKSI DAN PERSONALIA
16.3.1 Materialitas, Risiko Inheren, dan Prosedur Analitis Produksi

a. Materialitas
Pertimbangan utama dalam mengevaluasi alokasi materialitas adalah penentuan besarnya
salah saji yang akan mempengaruhi keputusan pemakai laporan keuangan yang berakal sehat.
Pertimbangan sekunder adalah hubungannya dengan biaya untuk mendeteksi kesalahan.
Umumnya audit atas persediaan, termasuk mengamati keberadaan persediaan dan mengaudit
ketepatan penilaian persediaan, memerlukan banyak biaya. Akibatnya, auditor biasanya akan
mengalokasikan suatu jumlah yang signifikan dan keseluruhan materialitas ke audit persediaan,
tanpa melebihi jumlah yang ia anggap akan mempengaruhi analisis pemakai laporan keuangan.
b. Risiko Inheren
Risiko inheren dari terjadinya salah saji dalam laporan keuangan yang disebabkan oleh
transaksi persediaan pada jaringan hotel atau distrik sekolah relatif rendah, karena persediaan
bukan merupakan bagian yang material dan proses inti entitas itu. Namun, untuk pabrikan,
pedagang grosir, atau pedagang eceran, persediaan dapat dinilai sebesar atau mendekati
maksimum karena alasan-alasan berikut ini:

Volume transaksi pembelian, pabrikasi, dan penjualan yang mempengaruhi akun-akun ini

biasanya tinggi, sehingga meningkatkan peluang terjadinya salah saji.

Seringkali terjadi masalah yang diperdebatkan seputar identifikasi, pengukuran, dan
alokasi biaya-biaya yang dapat dimasukkan dalam persediaan seperti bahan, tenaga kerja,
dan overhead pabrik tak langsung, biaya produk gabungan, dan disposisi varians biaya,

akuntansi untuk bahan sisa dan proses produksi, dan masalah akuntansi biaya lainnya.
Sangat beragamnya jenis persediaan kadang-kadang mengharuskan digunakannya
prosedur khusus untuk menentukan kuantitas persediaan, seperti volume geometrik

timbunan persediaan, fotografi dari udara, dan estimasi kuantitas oleh seorang pakar.
Persediaan seringkali disimpan di berbagai lokasi, sehingga menambah kesulitan yang
berhubungan dengan penyelenggaraan pengendalian fisik terhadap pencurian dan
kerusakan, serta akuntansi yang tepat untuk barang dalam perjalanan di antara lokasi-

lokasi itu.
Sangat beragamnya jenis persediaan mungkin saja menimbulkan masalah husus dalam
menentukan kualitas dan nilai pasarnya.

Persediaan sangat rentan terhadap pembusukan, keusangan, dan faktor-faktor lain seperti
kondisi ekonomi umum yang dapat mempengaruhi permintaan serta kemampuan

menjual, dan dengan demikian mempengaruhi ketepatan penilaian persediaan itu.

Persediaan mungkin dijual dengan .perjanjian retur atau pembelian kembali.

c. Prosedur Analitis
Prosedur analitis adalah prosedur yang murah dari segi biaya dan dapat membuat auditor
waspada terhadap potensi terjadinya salah saji. Seperti disebutkan di atas, jika laporan keuangan
yang disajikan untuk audit memperlihatkan kecenderungan naiknya marjin laba yang disertai
dengan naiknya jumlah hari perputaran persediaan, maka persediaan mungkin telah ditetapkan
terlalu tinggi. Ini akan memperingatkan auditor agar memperhatikan secara seksama keberadaan
dan penilaian persediaan.
Auditor mungkin juga diperingatkan akan masalah pisah-batas yang dapat menyebabkan
persediaan ditetapkan terlalu tinggi.
16.3.2 Materialitas, Risko Bawaan, dan Prosedur Analitis Siklus Personalia
a. Materialitas
Untuk perusahaan-perusahaan jasa dan perusahaan professional, jasa personalia biasanya
merupakan salah satu pos biaya yang besar. Pada lembaga-lembaga pendidikan, jasa personalia
pada umumnya merupakan pengeluaran yang utama. Perkembangan yang pesat pada
perusahaan-perusahaan jasa menyebabkan semakin pentingnya peranan tenaga kerja, sehingga
siklus jasa personalia pada banyak perusahaan merupakan bidang audit yang material. Di lain
pihak, saldo rupiah utang gaji dan upah pada umumnya tidak begitu signifikan, namun
pengungkapan yang berkaitan dengan opsi saham dan program pensiun biasanya merupakan
pengungkapan yang material.
b. Risko Bawaan
Auditor umunya tidak begitu khawatir dengan asersi kelengkapan pada siklus personalia,
karena kebanyakan pegawai akan segera beraksi untuk menagih kepada majikannya jika mereka
tidak dibayar tepat pada waktunya. Namun kecurangan (asersi keberadaan atau keterjadian)
merupakan masalah besar bagi auditor. Volume transaksi pembayaran tenaga kerja bisa cukup

tinggi. Pada perusahaan manufaktur, dasar perhitungan upah kotor bisa berupa waktu dan atau
jumlah hasil kerja. Oleh karena itu, perhitungan bisa menjadi masalah yang kompleks dan risiko
bawaan untuk asersi penilaian dan pengalokasian bisa menjadi tinggi. Sebagai kesimpulan dapat
dikatakan bahawa risiko bawaan cukup tinggi untuk asersi keberadaan atau keterjadian, penilaian
atau pengalokasian,serta penyajian dan pengungkapan.
c. Prosedur Analitis
Prosedur analitis sangat bermanfaat dalam mengidentifikasi kecurangan potensial seperti
misalnya apabila gaji atau upah kotor pegawai lebih tinggi dari jumlah yang diperkirakan auditor.
Prosedur ini akan sangat efektif apabila auditor bisa menggunakan pernagkat lunak audit
digeneralisasi,

mengelompokkan

pegawai

berdasar

kategori

pegawai,

dan

kemudian

INTERNAL

SIKLUS

menganalisis gaji atau upah rata-rata per kategori pegawai.

16.4

PERTIMBANGAN

KOMPONEN

PENGENDALIAN

PRODUKSI DAN PERSONALIA

16.4.1Pertimbangan Komponen Pengendalian Internal Siklus Produksi
Komponen lingkungan pengendalian, struktur organisasi harus mencakup pejabat yang
bertanggung jawab atas produksi secara keseluruhan. Dengan menduduki jabatan seperti wakil
direktur operasi, pabrikasi, atau produksi, orang ini biasanya mempunyai wewenang atas
departemen perencanaan serta pengendalian produksi dan setiap departemen pabrikasi. Filosofi
dan gaya operasi manajemen juga mencakup pendekatannya terhadap pengambilan serta
pemantauan risiko bisnis yang berhubungan dengan keputusan produksi dan tingkat persediaan.
Sementara itu, kebijakan serta praktik sumber daya manusia entitas tersebut yang berkaitan
dengan para karyawan departemen produksi dapat secara signifikan mempengaruhi penggunaan,
dan pertanggungjawaban atas, faktor-faktor produksi.
16.4.2 Prosedur Analisis yang Biasa Digunakan untuk Mengaudit Siklus Produksi
Rasio
Jumlah hari

Rumus
Rata-rata hutang

Signifikasi Audit
Pengalaman sebelumnya mengenai

perputaran

persediaan : harga

jumlah hari perputaran persediaan

persediaan

pokok penjualan x

digabungkan dengan pengetahuan

365

tentang

harga

pokok

penjualan

akan bermanfaat
mengestimasi

dalam

tingkat

persediaan

tahun berjalan.
Perpanjangan periode ini dapat
mengindikasikan masalah eksistensi
atau

keberadaan,

atau

dalam menentukan

masalah

nilai

yang

terendah antara harga pokok dan

Pertumbuhan

((persediaann:

harga pasar.
Rasio yang lebih besar dan 1,0

persediaan

persediaann-1) :

menunjukkan

terhadap

((harga pokok

tumbuh

pertumbuhan

penjua1ann : harga

penjualan. Rasio
yang besar dapat menunjukkan

harga pokok

pokok penjualan n-

kemungkinan

penjualan

)- 1)

keusangan persediaan.

Barang jadi yang

Kuantitas barang

Berguna

diproduksi

jadi: kuantitas

efisiensi proses pabrikasi. Dapat

terhadap bahan

bahan baku

membantu

baku yang

bahwa

lebih

persediaan

cepat

adanya

dalam
dalam

daripada

masalah

mengestimasi
mengevaluasi

kewajaran biaya produksi.

digunakan
Barang jadi yang

Kuantitas barang

Bermanfaat

diproduksi

jadi : jam tenaga

efisiensi proses pabrikasi. Dapat

terhadap tenaga

kerja langsung

memmbantu dalam mengevaluasi

kerja langsung
Produk yang

Jumlah produk

kewajaran biaya produksi.

Bermanfaat dalam mengestimasi

catat per juta

cacat sebagai

efektivitas proses pabrikasi. Dapat

persentase dan

membantu

dalam

setiap juta yang

kewajaran

biaya

diproduksi

beban garansi.

dalam

mengestimasi

mengevaluasi
produksi

dan

16.4.3 Pertimbangan Komponen Pengendalian Internal Siklus Personalia

Seperti untuk kelompok transaksi utama lainnya, kelima komponen pengendalian internal
dianggap relevan dengan siklus jasa personalia. Beberapa faktor lingkungan pengendalian
mempunyai relevansi yang bersifat langsung. Keseluruhan tanggung jawab atas masalah
personalia seringkali diserahkan kepada wakil direktur hubungan industrial atau tenaga kerja,
atau kepada manajer sumber daya manusia atau personalia. Departemen sumber daya manusia
biasanya bertanggung jawab atas otorisasi pengangkatan personel dan mengotorisasi pembayaran
gaji, upah, serta tunjangan. Dewan direktur biasanya menetapkan gaji pejabat dan bentuk-bentuk
kompensasi pejabat lainnya. Departemen yang mungkin secara signifikan terlibat dalam
pemrosesan transaksi gaji dan upah meliputi pencatatan waktu, penggajian, serta kantor
bendahara.
Aktivitas pemantauan yang dapat diterapkan atas penggajian mencakup umpan balik dari
karyawan mengenai masalah pembayaran, umpan balik dari badan pemerintah mengenai
masalah pelaporan serta pembayaran pajak gaji dan upah, penilaian efektivitas pengendalian gaji
dan upah oleh auditor internal, dan pengawasan kompensasi eksekutif oleh komite audit.
16.5 AKTIVITAS PENGENDALIAN-TRANSAKSI
16.5.1 Aktivitas Pengendalian-Transaksi Pabrikasi
Komponen aktivitas pengendalian dalam pengendalian internal terdiri dari 4 kategori aktivitas :
(1) pemisahan tugas, pengendalian umum, dan pengendalian aplikasi
(2) pengendalian pemrosesan informasi yang mencakup otorisasi yang tepat
(3) pengendalian fisik
(4) penelaahan kinerja dan akuntanbilitas.
a. Dokumen dan catatan yang umum
Berikut ini disajikian beberapa, catatan dan file komputer yang lazim digunakan dalam
memproses transaksi pabrikasi antara lain:

Perintah produksi,
laporan kebutuhan bahan,
slip pengeluaran bahan,
laporan aktivitas produksi harian,
laporan produksi yang sudah selesai,

buku besar pembantu,

file induk biaya standar,
file induk persediaan bahan baku,
file induk persediaan barang dalam proses,
file induk persediaan barang jadi.

b. Fungsi-fungsi dan pengendalian terkait

Fungsi-fungsi pabrikasi :
1.

Memulai produksi :

2.

Merencanakan dan mengendalikan produksi

Mengeluarkan bahan baku
Memindah barang :

3.

Memproses barang dalam produksi

Memindahkan pekerjaan yang sudah selesai ke barang jadi
Melindungi persediaan
Mencatat transaksi produksi dan persediaan :

Menentukan dan mencatat biaya-biaya pabrikasi

Menjaga kebenaran saldo-saldo persediaan

Pelaksanaan fungsi-fungsi ini melibatkan beberapa departemen. Pengendalian yang berkaitan

dengan produksi dan pemindahan barang adalah relevan dalam menilai risisko pengendalian
untuk asersi kejadian dan kelengkapan. Pengendalian yang berhubungan dengan pencatatan
transaksi persediaan penting dalam menilai risiko pengendalian untuk asersi hak dan kewajiban,
penilaian serta penyajian dan pengungkapan untuk transaksi dan persediaan pabrikasi.
1. Memulai produksi

Merencanakan dan mengendalikan produksi

Otorisasi produksi dibuat dalam departemen perencanaan dan pengendaIian produksi

berdasarkan pesanan yang diterima dari pelanggan atau analisis peramalan penjualan serta
kebutuhan persedian. Pendokumentasian, otorisasi dilakukan dengan menerbitkan perintah
produksi benomor urut.

Mengeluarkan bahan baku

Gudang akan menyerahkan bahan baku ke bagian produksi setelah menerima slip
pengeluaran bahan (permintaan) yang dibuat oleh departemen produksi. Slip ini menunjukkan
kuantitas dan jenis bahan yang dirninta serta nomor perintah yang harus dibebani. Setiap slip
harus ditandatangi oleh pekerja produksi yang berwenang.
2. Perpindahan Barang

Memproses Barang Dalam Produksi

Tenaga kerja yang digunakan untuk mengerjakan perintah produksi tertentu dicatat dalam
tiket waktu, Fungsi pencatatan waktu ini juga bisa dilakukan dengan mengharuskan karyawan
memasukan tanda pengenal mereka ke dalam terminal komputer, kemudian mengetik momor
perintah produksi setiap kali mereka memulai atau berhenti mengerjakan suatu pesanan,

Memindahkan pekerjaan yang sudah selesai ke barang jadi

Apabila pembaatm barang sudah selesai dan sudah lulus inspeksi akhir, maka disusunlah
sebuah laporan produksi yang sudah selesai. Barang tersebut kemudiaan dikirim ke gudang
barang jadi. Yang menerima tanggung jawab atas barang itu menandatangani tiket perpindahan.

Melindungi persediaan

Persediaan pabrikasi sangat rentan dengan pencurian dan kerusakan Penyimpanan persediaan
bahan baku dan barang jadi dalam ruang terkunci dengan akses yang terbatas pada orang-orang
yang diberi otorisasi mempakan hal yang terpenting dalam meIindungi aktiva ini.
3. Mencatat Transaksi Pabrikan dan Persediaan

Menentukan dan mencatat biaya pabrikan

Fungsi ini menyangkut hal-hal sebagai berikut:

a)

Membebankan bahan langsung dan tenaga kerja langsung ke barang dalam proses

b)

Mengenakan overhead pabrikasi ke barang dalam proses

c)

Memindahkan biaya diantara deprtemen produksi

d)

memindahkan biaya produksl yang sudah selesai ke barang jadi

Mempertahankan kebenaran salda-saldo persediaan

Dalam hal mempertahankan saldo-saldo persediaan melibatkan 3 aktifitas. yaitu:

a)

Dilakukan perhitungan periodik yang independent terhadap persediaan yang ada di tangan

dan membandingkan dengan kuantitas yang dicatat.

b)

Dilakukan pengecekan periodic yang independent terhadap kesesuaian antara Jumlah yang

tercatat dalam file bahan baku, barang dalam proses dan barang jadi.
c)

Inspeksi periodik terhadap kondisi persediaan dan penelaahan manajemen atas laporan

aktivitas persediaan
4. Pengendalian Manajemen
Pengendalian manajemen digunakan untuk memantau setiap fungsi. Apabila manajemen
ditetapkan sebagai pihak yang bertanggungjawab atas penggunaan sumber daya pada setiap
tahap produksi, maka kemungkinan terjadinya kesalahan yang tidak disengaja akan diperkecil.
c. Memperoleh pemahaman dan menilai risiko pengendalian
Dalam memperoleh pemahaman dan mendokumentasikan tentang bagian-bagian dari
komponen pengendalian internal yang relevan dengan transaksi pabrikasi, auditor menggunakan
prosedur yang sama seperti transaksi lain. Prosedur ini meliputi:

Review atas pengalamam sebdumnya dengan klien yang bersangkutan

Pengajuan pertanyaan kepada manajemen serta personil produksi
Pemeriksaan dokumen dan catatan produksi
Pengamatan atas aktivitas dan kondisi produksi

Prosedur ini juga mencakup penggunaan kuesioner pengendalian internal, bagan arus, dan
memorandum naratif.
Aktivitas Pengendalian Transaksi Penggajian/ Pengupahan
Dokumen dan catatan yang Umum

Otorisasi personil
Kartu waktu hadir
Catatan waktu kerja
Daftar gaji dan upah
Rekening bank-gaji & upah
Cek gaji/ upah
Ikhtisar distribusi biaya tenaga kerja
Formulir pajak penghasilan karyawan
Arsip pegawai
File induk data personil
File induk pendapatan karyawan

Fungsi dan Pengendalian yang Terkait

Permulaan transaksi penggajian/ pengupahan meliputi :

Pengangkatan karyawan
Pemberian otorisasi perubahan gaji/ upah
Penerimaan jasa meliputi :
Pembuatan data kehadiran dan waktu kerja
Pencatatan transaksi penggajian/ pengupahan meliputi :
Penyiapan dan pencatatan daftar gaji/ upah
Pembayaran gaji/ upah meliputi :
Pembayaran gaji/ upah dan mengamankan upah yang belum/ tidak diambil
Pembeyaran pajak penghasilan karyawan

16.6 MENENTUKAN RISIKO DETEKSI

16.6.1 Menentukan Risiko Deteksi Utuk Pengujian Rincian Siklus Produksi
Spesifikasi auditor mengenai tingkat risiko deteksi yang dapat diterima untuk pengujian
rincian atas asersi-asersi persediaan akan mencerminkan suatu hubungan terbalik dengan
penilaian risiko inheren, risiko pengendalian, dan risiko prosedur analitis yang relevan yang
berkaitan dengan asersi-asersi itu. Sebagai contoh dalam menilai risiko pengendalian untuk
asersi eksistensi keberadaan pada persediaan barang dagang, auditor akan memperhitung.kan
penilaian risiko pengendaliaanya untuk asersi tersebut bagi transaksi pembelian yang
memperbesar saldo persediaan, sedangkan asersi kelengkapan untuk transaksi penjualan yang
memperkecil saldo persediaan.
16.6.2 Penentuan Risiko Detektif Siklus Personalia
Pengujian pengendalian atas efektivitas pengendalian untuk risiko ini memungkinkan
auditor untuk menetapkan tingkat risiko deteksi pada tingkat rendah, sehingga tingkat risiko
deteksi bisa diterima untuk kebanyakan asersi penggajian/ pengupahan adalah moderat atau
tinggi. Akibatnya, pengujian tersebut seringkali dibatasi hanya dengan menerapkan prosedur
analitis atas rekening-rekening biaya dan utang biaya yang bersangkutan,serta pengjuian detil
terbatas. Apabila prosedur analitis menunjukkan adanya fluktuasi yang tidak wajar, mak
diperlukan pengujian detil lebih banyak.
16.7 MERANCANG PENGUJIAN SUBSTANTIF
16.7.1 Merancang Uji Substantif Siklus Produksi

Pengujian substantif atas saldo persediaan

Bagian ini berhubungan dengan pengujian substantif atas persediaan barang dagang yang
dibeli dan disimpan oleh pedagang grosir serta eceran dan juga persediaan bahan baku, barang
dalam proses, serta barang jadi yang dimiliki pabrikan. Dalam hal inl juga perlu dipastikan
bahwa pemeriksaan audit atas saldo persediaan harus cukup efisien dan efektif dalam
mendapatkan bukti kompeten yang mencukupi dan harus dipertimbangkan secara cermat
penentuan tingkat resiko deteksi yang dapat diterima dan perancangan pengujian substantif yang
sesuai untuk asersi-asersi persediaan.
Terdapat banyak pengujian yang dapat diterapkan pada tujuan audit spesifik yang
berkaitan dengan asersi eksistensi/keberadaan atau keterjadian, kelengkapan serta penilaian atau
alokasi.
Pengujian Substantif Saldo-Saldo Penggajian/ Pengupahan
Pengujian substantif saldo-saldo penggajian/ pengupahan biasanya dilakukan pada
tanggal neraca atau mendekati tanggal neraca.
Perancangan Pengujian Substantif Siklus Personalia
Program audit yang bisa dipertimbangkan untuk mengaudit saldo rekening utang gaji/
upah sama dengan apa yang telah diidentifikasi. Namun dalam hal ini auditor tidak perlu
mengkonfirmasi utang gaji/ upah. Uraian tentang pengujian substantif khusus untuk saldo-saldo
penggajian/ pengupahan yang akan dijelaskan di bawah ini dibatasi hanya prosedur-prosedur
berikut :

Menghitung kembali kewajiban gaji dan upah akrual

Mengaudit tunjangan karyawan dan program pensiun
Mengaudit opsi saham dan hak apresiasi saham
Memverifikasi kompensasi pejabat perusahaan

Menghitung Kembali kewajiban Gaji dan Upah Akrual

Bagi banyak perusahaan perlu dibuat berbagai macam akun akrual padatanggal neraca
sebesar jumlah yang terutang kepada pejabat dan karyawanuntuk gaji dan upah, komisi, bonus,
uang cuti, dan sebagainya, sertasebesar jumlah yang terutang kepada badan-badan pemerintah
untukpajak-pajak gaji dan upah. Walaupun perhatian utama auditor mengenaibeban gaji dan upah

untuk tahun berjalan tertuju pada lebih saji, namununtuk akun-akun akrual akhir tahun perhatian
utamanya adalah padarendah saji. Hal yang juga harus diperhatikan adalah konsistensi
metodeuntuk menghitung akrual dan periode ke periode.
Dalam memperoleh bukti mengenai kewajaran jumlah-jumlah akrualmanajemen, auditor
harus mereview perhitungan manajemen ataumelakukan perhitungan sendiri. jumlah-jumlah
akrual untuk pajak gaji dan upah harus dibandingkan dengan jumlah yang diperlihatkan
dalamlaporan pajak gaji dan upah. Selain itu, bukti tambahan juga dapatdiperoleh dengan
memeriksa pembayaran sesudahnya atas jumlah akrualitu sebelum pekerjaan Iapangan berakhir.
Bukti yang diperoleh dan pengujian ini terutama menyangkut tujuan yang berhubungan
denganasersi penilaian atau alokasi.
Mengaudit Tunjangan Karyawan dan Program Pensiun
Banyak perusahaan menawarkan tunjangan pensiun dan pascapensiun yang signifikan
kepada para karyawan. Sejumlah perusahaan pabrikasi telah memiliki program pensiun dengan
tunjangan pasti yang menghadirkan masalah yang signifikan dalam hal pengukuran beban
pensiun, serta pengungkapan pensiun. Di sini risiko yang paling signifikan berhubungan dengan
salah saji dalam asersi penilaian atau alokasi (menentukan beban pensiun), serta asersi penyajian
dan pengungkapan (menulis catatan kaki tentang pensiun).
Program pensiun dengan tunjangan pasti biasanya terkena persyaratan yang dikeluarkan
Employee Retirement Income Security Act (ERISA) tahun 1974, yang biasanya mensyaratkan
audit terpisah atas program pensiun. Auditor yang mengaudit laporan keuangan biasanya dapat
mengacu pada hasil audit ERISA ketika mengaudit beban dan pengungkapan pensiun. Pada saat
menyelesaikan audit ERISA, auditor biasanya akan menggunakan pakardan luar untuk
mengaudit asumsi-asumsi aktuarial yang penting yang diperlukan untuk menentukan beban
pensiun dan proyeksi kewajiban tunjangan.
Auditor juga harus mengevaluasi kewajaran estimasi akuntansi utama, yaitu tingkat
pengembalian yang digunakan untuk menentukan proyeksi kewajiban tunjangan, pada saat
mengaudit beban pensiun. Hal ini biasanya melibatkan audit atas tingkat pengembalian jangka
panjang perusahaan yang diperoleh oleh aktiva program (bukan hanya pengembalian jangka
pendek yang terakhir), serta mengevaluasi tingkat pengembalian jangka panjang yang dilaporkan
oleh perusahaan lainnya di dalam industri tersebut.

Mengaudit Opsi Saham dan Hak Apresiasi Saham

Salah satu bentuk kompensasi karyawan yang umum bagi banyak perusahaan
menyangkut penggunaan opsi saham. Auditor harus menentukan
(1) jenis program kompensasi insentif yang digunakan untukmemberikan kompensasi kepada
karyawan dan pejabat,
(2) bagaimanabeban kompensasi ditentukan, dan bagaimana beban kompensasidialokasikan ke
berbagai periode akuntansi, serta
(3) kecukupanpengungkapan yang berkaitan dengan program kompensasi insentif.
Pertama, auditor harus menentukan metode kompensasi insentif yang digunakan oleh
klien dan membaca kontrak-kontrak yang mendasari untuk mengidentifikasi istilah-istilah
penting yang berhubungan dengan program kompensasi insentif. Metode yang umum digunakan
mencakup penggunaan baik opsi saham insentif maupun, dalam beberapa kasus,hak apresiasi
saham. Hak apresiasi saham seringkali digunakan untuk memberikan karyawan-karyawan kunci
kas yang cukup untuk menggunakan opsi saham dan menyimpan saham itu, bukan
menjualsaham guna mendapatkan kas yang cukup untuk menggunakan opsi.
Dalam hal akuntansi untuk beban kompensasi, sebagian besarperusahaan menyusun
program opsi sahamnya untuk memenuhi persyaratan APB No. 25, sehingga mereka dapat
menggunakan pendekatan nilai intrinsik dan tidak melaporkan beban kompensasi yang berkaitan
dengan penggunaan opsi saham. Namun, hak apresiasi saham mengharuskan diakuinya beban
kompensasi, tanpa memperhatikan apakah hak itu digunakan selama periode berjalan atau tidak.
Auditor harus dengan cermat mengevaluasi ketepatan penerapan GAAP ataupun standard
ISA dalam konteks syarat-syarat kontrak yang berhubungan dengan opsi saham danhak apresiasi
saham.
Masalah paling signifikan menyangkut program kompensasi insentif berhubungan
dengan pengungkapan yang memadai dalam laporankeuangan. FASB No. 123 mewajibkan
perusahaan untuk mengungkapkan laba bersih dan laba per saham pro forma seperti dalam
menggunakan pendekatan nilai wajar. Akibatnya, auditor harus mengaudit model penilaian yang
digunakan untuk menentukan riilai wajar opsi saham. Pada saat mengevaluasi kewajaran
penyajian dalam laporan keuangan, auditor mengevaluasi asumsi-asumsi yang mencakup suku

bunga bebas risiko, perkiraan umur opsi, perkiraan volatilitas harga saham, dan perkiraan
dividen.
Auditor juga harus mengevaluasi kewajaran penyajian pengungkapan termasuk deskripsi
program secara umum, serta jumlah dan rata rata tertimbang harga penggunaan opsi yang masih
beredar pada awal danakhir tahun, serta opsi yang diberikan, digutiakan, dibatalkan,
ataukadaluwarsa selama tahun berjalan.
Memverifikasi kompensasi Pejabat
Kompensasi pejabat sangat sensitif terhadap audit karena dua alasan:
(1) pengungkapan kompensasi pejabat secara terpisah disyaratkan dalam laporan 10-K yang
diserahkan perusahaan terbuka kepada SEC, dan
(2) para pejabat mungkin bisa menghindari pengendalian dan menerima gaji, bonus, opsi
saham, serta bentuk kompensasi lainnya yang melebihi jumlah yang diotorisasi.
16.8 PROSEDUR AWAL
Salah Satu prosedur awal yang penting adalah menyangkut usaha untuk mendapatkan
pemahaman tentang bisnis dan industri suatu entitas guna mcnetapkan konteks untuk
mengevaluasi prosedur analitis dan pengujian rincian. jika klien adalah pabrikan, maka penting
untuk memahami bauran biaya tetap dan biaya variabel yang terlibat dalam proses pabrikasi. Dan
jika klien itu mcrupakan pengecer, maka penting untuk memahami sumber pasokan produk serta
peran yang dimainkan klien dalam mata rantai distribusi ini.
16.9 PROSEDUR ANALITIS
Hal yang sangat penting dilakukan ketika mengembangkan ekspektasi yang akan
digunakan dalam mengevaluasi data analitis bagi klien adalah penelaahan atas pengalaman dan
kecenderungan industri klien. Sebagai contoh, dengan mengetahui penurunan yang tajam dalam
rasio perputaran persediaan klien yang mencerminkan keadaan perusahaan tersebut, dapat
membantu auditor untuk menyimpulkan bahwa penurunan itu tidak mengindikasikan kesalahan
yang berhubungan dengan keberadaan data klien yang digunakan dalam menghitung rasio
perputaran persediaan., melainkan mengindikasikan masalah penilaian yang berkaitan dengan
penurunan permintaan yang mungkin akan diikuti oleh menurunnya harga pasar.

16.10 PENGUJIAN RINCIAN TRANSAKSI

Pengujian ini me1ibatkan prosedur pemeriksaan dokumen pendukung dan penelusuran
uutuk mendapatkan bukti tentang pemrosesan setiap transaksi yang mempengaruhi saldo
persediaan.

Pengujian Ayat Jurnal atas Akun Persediaan

Sebagian atau semua jenis pengujian ini dapat dilakukan sebagai bagian dari pengujian
bertujuan ganda selama melaksanakan pekerjaan interim.
Contoh vouching ayat jurnal yang tercatat dalam akun persediaan mencakup pemeriksaan
dokumen pendukung.
a.

Ayat jumal debet dalam persediaan barang dagang atan bahan baku ke faktur penjual,

laporan penerimaan, dan pesanan pembelian.

b.

Ayat jumal debet dalam persediaan barang dalam proses atau barangjadi ke catatan biaya

pabrikasi dan laporan produksi.

c.

Ayat jnrnal kredit pada persediaan barang dagang dan barang jadi ke dokumen dan catatan

penjualan.
d. Ayat jumal kredit pada persediaan bahan baku dan barang dalam proses ke catatan biaya
pabrikasi dan laporan produksi.

16.11 PENGUJIAN RINCIAN SALDO

Mengamati Perhitungan Persediaan Fisik Klien
Prosedur ini diwajibkan apabila persediaan merupakan ha1 yang material bagi laporan keuangan
sebuah perusahaan.
SAS 1 (AU 331.09),piutang dan persediaan,mcnyatakan bahwa dari pengujian substantive ini
auditor akan memperoleh pengetahuan langsung mengenai efektifitas perhitungan persediaan
klien serta tingkat keandalan yang dapat diberikan atas asersi manajemen sehubungan dengan
kuantitas dan kondisi fisik persediaan.
Penetapan Waktu Dan Luas Pengujian
Penetapan waktu tergantung pada system persediaan yang dianut klien dan efektifitas
pengendalian internal. Dalam systcm persediaan periodic, kuantitas ditentukan melalui

perhitungan fisik,dan semua perhitungan telah ditentukan pada tanggal tertentu yang mendekati
tanggal neraca.
Dalam system persediaan perpektual dengan pengendalian internal yang efekiif,perhitungan
fisik dapat dilakukan dan dibandingkan dengan catatan persediaan pada tanggal interim.Dalam
kasus ini prosedur ini dapat dilakukan selama atau setelah akhir periode yang diaudit.
Rencana Perhitungan Persediaan
Perhitungan persediaan fisik dilakukan sesuai dengan rencana atau daftar intruksi,yang
mencakup hal-hal seperti :

Nama karyawan yang bertanggung jawab untuk mengawasi perhitungan persediaan

Tanggal perhitungan
Lokasi-lokasi yang dihitung
Intruksi terinci mengenai perhitungan akan dilakukan
Penggunaan dan pengendalian label persediaan bernomor urut serta lembar ikhtisar
Ketentuan mengenai penangangan penerimaan,pengirman dan perpindahan barang
Pemisahan atau identitikasi barang yang bukan milik klien.

Melaksanakan Pengujian

Meneliti kecermatan para karyawan klien mengikuti rencana perhitungan persediaan.

Memastikan bahwa semua barang dagang telah diberi label.
Menentukan label persediaan bernomor urut dan lembar kompilasi telah dikendalikan

dengan semestinya.
Melakukan pengujian perhitungan dan menelusuri kuantitas.
Mewaspadai wadah-wadah yang kosong yang mungkin ada.
Mewaspadai persediaan barang yang rusak dan usang.
Menilai kondisi umum persediaan.
Mengidentifikasi dokumen penerimaan dan pengiriman terakhir yang digunakan.
Mengajukan pertanyaan tentang eksistensi barang persediaan yang lambat
pergerakannya.

Persediaan Yang Ditentukan Dengan Sampel Statistik

Perhitungan ini harus diamati apabila dianggap perlu sesuai dengan situasinya. Selain itu
auditor harus memperoleh bukti mengenai kelayakan metode yang digunakan untuk menentukan
kuantitas yang diperlukan.

Pengamatan Persediaan Awal

Auditor mungkin akan ditunjuk sesudah persediaan awal dihitung atau diminta untuk
memberikan laporan mengenai laporan keuangan dari satu atau lebih periode sebelumnya.
Jika sebelumnya klien belum pernah diaudit, maka auditor dapat memperoleh kepuasan audit
dengan menelaah ikhtisar perhitungan yang pernah dilakukan klien, menguji transaksi persediaan
sebelumnya, dan menerapkan pengujian laba kotor terhadap persediaan.
Dampak Terhadap Laporan Auditor
Apabila bukti yang mencukupi belum diperoleh sehubungan dengan persediaan awal atau
auditor tidak bisa mengamati perhitungan persediaan akhir, maka auditor dilarang untuk
mengeluarkan laporan audit satndar.
Aplikabilitas Pada Asersi Seperti konfirmasi piutang usaha, pengamatan perhitungan
persediaan oleh klien juga berlaku pada banyak asersi. Pengujian ini merupakan sumber bukti
yang utama tentang eksistensi persediaan. Di samping itu, pengujian ini juga berhubungan
drngan asersi asersi berikut :
Asersi

Kelengkapan

Penjelasan

Kuantitas yang melebihi catatan perpetual menunjukkan

bahwa catatan tidak lengkap.

Penilaian atau alokasi

Kuantitas yang diamati merupakan dasar untuk mengkompilasi

total nilai dolar dalam ikhtisar persediaan.

Barang yang rusak dan usang yang diamati dapat dinilai sebesar nilai realisasi bersih.
Namun pengamatan tidak dapat memberikan bukti mengenai asersi hak dan kewajiban karena
barang yang ada di tangan mungkin disimpan menurut kontrak konsinyasi, atau untuk
kemudahan salah satu pelanggan yang sudah memegang hak milik

Pengujian Klerikalatas Akurasi Daftar Persediaan

Setelah perhitungan fisik dilakukan, klien menggunakan label atau lembar perhitungan
persediaan untuk menyusun atau mengkompilasi daftar semua barang yang dihitung.Harga
barang barang persediaan itu kemudian dicantumkan untuk mendapatkan total nilai dolar
persediaan yang ada ditangan. Karena daftar ini menjadi dasar bagi klien untuk membuat setiap
ayat jurnal yang diperlukan dalam menyesuaikan persediaan yang tercatat agar sesuai dengan
yang ada di tangan, auditor harus melakukan penujian klerikal tertentu untuk memastikan bahwa
daftar itu akurat dan menyajikan secara akurat hasil perhitungan fisik.
Pengujian klerikal atas akurasi meliputi perhitungan kembali total yang tampak dalam daftar
persediaan dan memverifikasi akurasi perkalian antara kuantias dengan harga per unit atas dasar
pengujian.
Pengujian Penetapan Harga Persediaan
Pengujian ini mencakup pemeriksaan atas dokumentasi pendukung baik untuk harga
pokok maupun nilai pasar persediaan. Jadi, pengujian ini terutama berhubungan dengan asersi
penilaian atau alokasi. Pengujian ini juga menyangkut penentuan bahwa prosedur penetapan
harga yang digunakan konsisten dengan yang digunakan dalam tahun tahun sebelumnya.
Review atas catatan persediaan perpetual dan pengajuan pertanyaan kepada klien harus
memungkinkan auditor untuk menentukan baik dasar maupun metode penetapan harga yang
digunakan dalam menetapkan harga kuantitas persediaan. Sebaliknya, konsistensi penetapan
harga ini, dapat ditetapkan dengan melihat kembali kertas kerja tahun sebelumnya dalam audit
yang berulang dan / atau laporan keungan sebelumnya.
Pengujian Harga Pokok Persediaan Yang Diproduksi
Sifat dan luas pengujian penetapan harga barang dalam proses dan barang jadi yang
dilakukan auditor tergantung pada realibilitas catatan akuntansi biaya klien dan metode yang
digunakan oleh klien dalam mengakumulasikan biaya biaya tersebut.
Apabila asersi klien mengenai sifat persediaan berhubungan dengan hal hal yang sangat
bersifat teknis, auditor mungkin memerlukan bantuan para pakar dari luar. Sebagai contoh, hal
ini mungkin saja terjadi, dalam perusahaan minyak yang memiliki mutu minyak dan pelumas

yang berbeda, atau pada took perhiasan yang memiliki permata dengan karat yang berbeda dan
jam tangan hiasan permatanya berlainan.
Mengkonfirmasi Persedian Pada Lokasi Lokasi Di Luar Entitas
Apabila persediaan klien disimpan di gudang atau pada jasa penyimpan (custodian) luar,
maka auditor harus memperoleh bukti mengenai eksistensi persediaan itu melalui komunikasi
langsung dengan si penyimpan. Jenis bukti ini akan dianggap memadai kecuali bila jumlah yang
terlibat merupakan proposi yang signifikan dari aktiva lancer atau total aktiva. Dalam kasus ini,
AU 331.14 menyatakan bahwa auditor harus menerapkan satu atau lebih dari prisedur prosedur
berikut ini :

Pengujian prosedur pemilik untuk menyelidiki penjaga gudang dan mengevaluasi

kinerja penjaga gudang.

Mendapatkan laporan akuntan independent mengenai prosedur pengendalian yang
diterapkan penjaga gudang berhubungan dengan penyimpanan barang dan, jika ada,
penjaminan tanda terima, atau menerapkan prosedur alternative atas gudang untuk
mendapatkan keyakinan yang layak bahwa informasi yang diterima dari penjaga

gudang dapat diandalkan.

Mengamati perhitungan fisik barang, jika praktis dan layak.
Jika tanda terima gudang sudah dijaminkan sebagai agunan, maka konfirmasikam
kepada pemberi pinjaman mengenai rincian yang berkaitan dengan tanda terima yang
dijaminkan itu ( atas dasar pengujian jika tepat).

Memeriksa Perjanjian Dan Kontrak Konsinyasi

Auditor juga harus mengajukan pertanyaan kepada manajemen tentang semua barang
yang disimpan atas dasar konsinyasi. Jika barang disimpan atas dasar konsinyasi, maka syarat
syarat dalam perjanjian itu harus diperiksa.
Pengujian Rincian Saldo: Estimasi Akuntansi
Tanggung jawab auditor atas kualitas terbatas hanya sebagai pengamat yang telah cukup
memperoleh informasi mengenai hal itu. Ini berarti bahwa auditor hanya diharapkan menentukan
apakah persediaan sudah berada dalam kondisi siap dijual, digunakan atau dikonsumsi, dan

apakah ada barang yang usang, lambat bergerak, atau rusak. Auditor memperoleh bukti mengenai
kondisi umum atau keusangan dengan :

Mengamati perhitungan persediaan yang dilakukan klien

Melakukan scanning atas catatan persediaan perpetual untuk mengetahui barang

barang yang lambat bergerak

Menelaah laporan produksi pengendalian mutu

Selain itu, auditor juga dapat menggunakan pengalamannya sebatas yang memungkinkan dan
menelaah penjualan persediaan setelah akhir tahun untuk menentukan kewajaran harga pokok
bila dibandingkan dengan harga jual sesudahnya. Misalnya, auditor biasanya akan :

Membandingkan harga pokok barang barang persediaan dengan catalog penjualan

tahun berjalan.
Menelaah perputaran persediaan setelah akhir tahun
Mempertimbangkan apakah perubahan dalam biaya pengganti merupakan indicator

berubahnya kondisi pasar

Mengajukan pertanyaan kepada klien mengenai persediaan yang lambat bergerak dan
usang serta nilai persediaan yang dapat direalisasi melalui penjualan

16.12

Komparasi Pelaporan Prinsip Akuntansi Berlaku Umum

Dalam pelaporan persediaan di laporan keuangan, persediaan harus dilaporkan di neraca

dengan pengelompokan tertentu berdasarkan kelompok utama persediaan pada perusahaan yang
bersangkutan, demikian pula untuk harga pokok penjualan yang akan dilaporkan dalam laporan
laba rugi. Selain itu, dalam laporan perlu diungkapkan metode harga pokok yang digunakan,
penjaminan persediaan dalam rangka penarikan utang, dan adanya komitmen pembelian.
Bukti tentang penyajian dan pengungkapan diperoleh melalui pengujian substantif. Bukti
selanjutnya bisa diperoleh melalui review atas notulen rapat dewan komisaris dan hasil
pengajuan pertanyaan kepada manajemen. Berdasarkan bukti dan pembandingan antara laporan
keuangan klien dengan prinsip akuntansi berlaku umum, auditor menentukan ketepatan
penyajian dan pengungkapan.
Berdasarkan bukti-bukti yang diperoleh melalui berbagai pengujian substantif, auditor
akan dapat menarik kesimpulan untuk setiap tujuan audit saldo rekening persediaan.

Jasa Jasa Bernilai Tambah dalam Siklus Produksi

Manajemen persediaan merupakan proses inti yang harus dikelola dengan baik oleh
setiap perusahaan pabrikasi, pedagang grosir, serta pengecer agar dapat mencapai tujuan
profibilitas dan arus kas. Pada saat mengevaluasi masalah masalah seperti nilai realisasi bersih
persediaan, auditor harus memperhitungkan risiko bisnis klien, risiko adanya produk pengganti
atau perebutan pangsa pasar oleh pesaing, serta harus berbagi pengetahuan dan pemehaman
tentang hal ini dengan klien.