EVAZIUNEA FISCALA : CONSIDERATII GENERALE,

ASPECTE CONTRAVENTIONALE SI PENALE

Studenta: Manolache Adriana-Adelina

Universitatea Petrol- Gaze, Ploiesti
Facultatea de Stiinte Economice
Specializarea :Finante si Banci
Anul II, grupa 5534

1
 EVAZIUNEA FISCALĂ

1. Noţiunea de evaziune fiscală

Fenomenul evaziunii fiscale, având consecinţe extrem de dăunătoare asupra economiei

statelor, constituie obiect de preocupare pentru finanţişti, pentru oamenii politici, dar şi pentru
teoreticieni. Subiectul nu este epuizat, iar controversele pe marginea acestuia sunt departe de a se
fi încheiat, doctrina relevând că există încă o confuzie chiar la nivelul terminologiei folosite,
confuzie care este „cu atât mai importantă, cu cât aceleaşi cuvinte au sensuri diferite de la autor
la autor” şi că „cuvintele care desemnează acest fenomen sunt imprecise, iar domeniul pe care-1
explorează este incert. Ca atare, concluzionează profesorul D. D. Şaguna, „evaziunea fiscală este
o noţiune dificil de precizat”1.
Definiţiile ce se dau evaziunii în doctrina românească şi explicaţiile pe marginea acestora
sunt de natură a confirma existenţa confuziilor şi a releva una dintre cauzele acesteia.
Astfel, potrivit profesorului Iulian Văcărel, „evaziunea fiscală reprezintă sustragerea de la
impunere a unei părţi mai mari sau mai mici din materia impozabilă”, iar definiţia ni se pare nu
doar cuprinzătoare, cu mare grad de generalitate, ci şi foarte corectă. Dezvoltând formele de
manifestare a evaziunii, prestigioşii autori ai tratatului în care a fost formulată această definiţie
arată că „În funcţie de modul cum poate fi săvârşită, evaziunea fiscală cunoaşte două forme de
manifestare: evaziune care poate fi realizată la adăpostul legii (evaziune legală) şi evaziune care
se realizează cu încălcarea legii, fiind, deci, ilicită sau frauduloasă”.
A admite însă că poate exista evaziune fiscală la adăpostul legii, fără a nuanţa conţinutul
acesteia este greşit atât timp cât legea însăşi permite sustragerea unei părţi din materia
impozabilă fără ca acest lucru să fie considerat contravenţie sau infracţiune. Evaziunea legală
este posibilă, arată aceiaşi autori, deoarece legislaţia din diferite ţări permite scoaterea de sub
incidenţa impozitelor a unor venituri, părţi de venituri, componente ale averii ori a anumitor acte
şi fapte care, în condiţiile respectării riguroase a cerinţelor principiilor generalităţii şi echităţii
impunerii, nu ar trebui să scape de la impozitare.
Cu alte cuvinte, evaziunea fiscală legală este posibilă pentru că, deşi intenţia legiuitorului

1
Dan Drosu Şaguna, Drept Financiar şi Fiscal, volumul II, Editura Oscar Print, Bucureşti, 1994, p. 421.

2
nu a fost de a permite sustragerea de la impunere a materiei impozabile, legea, prin conţinutul ei
susceptibil de interpretare, permite acest lucru. Acest tip de evaziune este întâlnit, în special
atunci când apar noi forme de întreprinderi şi noi categorii de impozite şi taxe şi este consecinţa
imperfecţiunii legii, dar şi a modului în care aceasta trebuie şi este interpretată: în favoarea
contribuabilului.
Dar atunci când contribuabilii, respectând legea, plătesc mai puţine impozite, ei nu fac
decât să-şi exercite un drept, acela de a reduce, în acord cu legea, baza impozabilă şi de a-şi
îndeplini obligaţia fiscală în limitele determinate potrivit legii. In aceste împrejurări, a califica
exercitarea dreptului legal, de limitare a bazei impozabile, cu stricta respectare a legii, drept
„evaziune fiscală legală” ni se pare o greşeală, pentru că denaturează atât noţiunea de
«evaziune», cât şi exercitarea, în sine, a unor drepturi.
În plus, a se vorbi despre «evaziune fiscală legală» poate crea impresia greşită că
legiuitorul fie adoptă legi greşite, ceea ce este de natură a pune în discuţie prestigiul şi autoritatea
acestuia, fie că legiuitorul admite o anumită formă de evaziune, încurajând, prin aceasta,
evazionismul propriu-zis. De aceea, aşa-numita «evaziunea fiscală legală» poate fi considerată,
cel mult, un avantaj creat de lege contribuabililor pentru reducerea materiei impozabile, iar
neexploatarea acestuia doar o dovadă de nepricepere. Atunci când legiuitorul înţelege să elimine
acest avantaj el are soluţia simplă a modificării legii.
Punctul de vedere potrivit căruia evaziunea fiscală se manifestă şi în forma evaziunii
legale are însă tradiţie în doctrina noastră. Astfel, la începutul secolului al XX-lea, Oreste
Atanasiu considera evaziunea fiscală ca fiind reprezentată de „totalitatea procedeelor licite şi
ilicite cu ajutorul cărora cei interesaţi sustrag, total sau în parte averea lor, obligaţiunilor stabilite
prin legile fiscale”.
Profesorul D. D. Şaguna diferenţiază evaziunea fiscală în funcţie de modul în care se
procedează în activitatea de evitare a reglementărilor fiscale în legală şi frauduloasă.
Evaziunea fiscală legală având ca expresie sinonimă frauda legală este însă considerată
de acest autor o expresie metaforică şi ambiguă”, folosită cu îndoit înţeles. Uneori ea
desemnează subestimarea materiei impozabile prin anumite regimuri fiscale de favoare, care se
produce mai ales în cazul impunerii forfetare. Cel mai adesea frauda legală desemnează
procedeele juridice care permit scăparea de impozitare fără a încălca legea sau o o utilizare abilă
a posibilităţilor oferite de lege.
Această formă de evaziune nu este posibilă decât în prezenţa legilor imperfecte, a acelor
legi care permit ca o anumită parte din veniturile sau averea unor contribuabili să fie sustrasă de
la impunere pentru că nu a prevăzut o anumită ipoteză, permiţând contribuabililor să se plaseze
pe o poziţie avantajoasă. Procedând astfel, contribuabilii rămân în limita strictă a drepturilor lor

3
şi statul nu se poate apăra decât prin legi care să excludă posibilitatea sustragerii de la plata
impozitelor datorate pe cale de interpretare. Singurul vinovat de producerea evaziunii prin astfel
de mijloace este doar legiuitorul, acest tip de evaziune nefiind sancţionabil.
Spre deosebire de evaziunea fiscală legală care constă într-o menţinere prudentă a
sustragerii în limitele legale, frauda fiscală se săvârşeşte prin încălcarea flagrantă a legii,
profitându-se de modul specific în care se face impunerea. Evaziunea fiscală frauduloasă pentru
care se mai utilizează uneori expresiile pleonastice «frauda ilegală» sau «evaziune fiscală
ilicită», desemnează «violarea directă şi deschisă a legii fiscale».
Prin «evaziune fiscală ilicită» se înţelege acţiunea contribuabilului ce încalcă (violează)
prescripţia legală, cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor, taxelor şi contribuţiilor
cuvenite statului. Evaziunea fiscală este frauduloasă când contribuabilul, obligat să furnizeze
date în sprijinul declaraţiei în baza căreia urmează a i se stabili cota impozitului, recurge la
disimularea obiectului impozabil, la subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau la
folosirea altor căi de sustragere de la plata impozitului. Deci, evaziunea fiscală frauduloasă sau
frauda fiscală constă în disimularea obiectului impozabil, în subevaluarea cuantumului materiei
impozabile sau folosirea altor căi de sustragere de la plata impozitului datorat.
Se consideră că distincţia dintre evaziunea fiscală legală şi cea frauduloasă sau ilicită
prezintă interes sub două aspecte.
Primul este acela că numai pentru evaziunea fiscală frauduloasă se vor aplica sancţiunile
specifice materiei, evaziunea fiscală legală nefiind susceptibilă de sancţiuni.
Al doilea este acela că studiul fenomenului evaziunii fiscale legale este un instrument util
pentru perfecţionarea legislaţiei. Dacă evaziunea fiscală legală este consecinţa imperfecţiunii
legilor, cunoaşterea fenomenului va permite puterii executive şi celei legislative să adopte
măsurile necesare pentru stoparea lui.
Legiuitorul român, preocupat de combaterea evaziunii fiscale, atunci când a adoptat
prima lege pentru combaterea evaziunii fiscale, a fost tributar disputelor doctrinare pe marginea
fenomenului pentru că, pe de o parte, a inclus în sfera actelor de evaziune orice sustragere de la
plata obligaţiilor fiscale, iar pe de altă parte a sancţionat, ca infracţiuni sau contravenţii, numai
acele acte de sustragere de la impunere care sunt consecinţa violării legilor.
În legea nr. 87/19942, evaziunea fiscală era definită ca fiind „sustragerea prin orice
mijloace, în întregime sau în parte, de la plata impozitelor, taxelor şi a altor sume datorate
bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale
extrabugetare de către persoanele fizice şi persoanele juridice române sau străine, denumite
contribuabili”. Noua lege pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale (Legea nr. 241/2005)
2
Art. 1 din Legea 87/1994 privind combaterea evaziunii fiscale publicată în Monitorul Oficial nr.
299/24.10.1994.

4
nu mai defineşte evaziunea fiscală, limitându-se la declararea scopului pentru care a fost
adoptată (instituirea de măsuri pentru prevenire şi combaterea infracţiunilor de evaziune fiscală
şi a unor infracţiuni aflate în legătură cu acestea) şi la definirea noţiunii de «operaţiune fictivă»,
prin care se înţelege „disimularea realităţii prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care
în fapt nu există”.
Subiect al evaziunii fiscale este contribuabilul - persoana fizică sau juridică, română sau
străină - care desfăşoară activităţi generatoare de impozite.
Subiecte ale evaziunii fiscale pot fi atât administratorii, contabilii sau alţi funcţionari cu
atribuţii de serviciu în domeniul fiscal de la persoanele juridice, indiferent de natura capitalului,
cât şi persoane fizice autorizate sau neautorizate

2. Cauzele fenomenului evazionist şi formele de manifestare

Evaziunea fiscală este expresia folosită pentru a desemna metodele de reducere a

obligaţiilor fiscale ale unei persoane.
Evaziunea fiscală este un fenomen naţional şi internaţional. Economia subterană,
evaziunea fiscală şi corupţia sunt stări ale economiei, manifestări ale comportamentului
economic şi social al contribuabililor care sunt blamate de autorităţile publice, de mass-media şi
de oamenii politici, dar care nu scapă doar oprobiului oamenilor de rând ci sunt privite cu o
anumită înţelegere şi chiar practicate, din multiple raţiuni.
Prima dintre acestea rezidă din faptul că există o psihologie a contribuabilului de a nu
plăti niciodată decât ceea ce nu poate să nu plătească. Pentru omul obişnuit, a înşela fiscul este o
probă de abilitate, nu de necinste, iar plata obligaţiilor fiscale este privită ca o dovadă de
naivitate, nu de integritate. Curtea Supremă de Justiţie a Statelor Unite a sintetizat, într-un
considerent extrem de pragmatic şi de corect poziţia normală ce trebuie adoptată faţă de dorinţa
firească a contribuabililor de a plăti cât mai puţine sume la buget arătând că: „Oricine are dreptul
de a-şi organiza afacerile în aşa fel încât să reducă la minimum plata impozitelor
corespunzătoare: nimeni nu trebuie să îşi planifice cheltuielile şi veniturile în funcţie de
exigenţele maxime ale Ministerului de Finanţe: nici un cetăţean nu are datoria patriotică de a
plăti maximum de taxe”3.
O a doua cauză constă în excesul de taxe şi impozite, în faptul că statul impune
contribuabililor o mulţime de obligaţii fiscale, lovindu-i în interesele cele mai sensibile:
interesele băneşti. Când sarcinile fiscale apasă prea greu asupra materiei impozabile, aceasta are

3
Dan Drosu Şaguna, Drept Financiar, Editura All Beck, Bucureşti, 2007, p.313.

5
tendinţa de a evada spre a fi salvate. Impozitele excesive vor afecta în final substanţa averii
contribuabililor, de aceea ele creează un reflex care face să „dispară” capitalurile şi veniturile pe
care fiscul vrea să le impună prea mult. Cu aproape 200 de ani în urmă s-a afirmat principiul că
un impozit nu trebuie să pună niciodată pe fugă materia pe care el o loveşte. Impozitul trebuie să
fie cu atât mai moderat cu cât această bogăţie este mai fugitivă.
Fiscalitatea excesivă impusă de legiuitori este la fel de vinovată de fenomenul evaziunii
ca şi cei pe care, prin acest exces, îi provoacă la evaziune. Într-adevăr, plata obligaţiilor fiscale
reprezintă o povară chiar şi pentru contribuabilii cu o bună stare materială, iar pentru cei cu
venituri mici povara este cu atât mai greu de suportat cu cât gradul de fiscalitate este mai mare.
Cât priveşte pe cei avuţi, evaziunea fiscală îşi are izvorul în interesul material: oricare ar fi cota
impozitului pus în sarcină, aceasta va fi întotdeauna prea mare. O atare apreciere, chiar dacă nu
este decât o formă a egoismului şi cupidităţii omeneşti, determină o reacţie naturală de sustragere
fără ezitări de la îndatoririle faţă de fisc.
În al treilea rând, fenomenul evaziunii fiscale este încurajat de facilităţile fiscale pe care
puterea politică le acordă unor agenţi economici din raţiuni care nu au de a face cu politica
fiscală. România pare a avea o lungă tradiţie în această materie, Ministerul Finanţelor având într-
o vreme, în structura sa un «Serviciu al scutelnicilor», un serviciu care se ocupa de acordarea de
facilităţi fiscale, de regulă, clientelei politice. O atare conduită a puterii constituie, fără îndoială,
un prost exemplu şi este generatoare de conduite evazioniste din partea celor care nu beneficiază
de astfel de scutiri.
În al patrulea rând, fenomenul evazionist îşi are originea în imperfecţiunile sistemului
legislativ, în ambiguitatea şi necorelarea sistemului de acte normative, în lipsa unei politici
fiscale coerente şi creşterea ratei inflaţiei şi a fenomenului de sărăcire a populaţiei, în acest sens
este de semnalat faptul că o Lege pentru combaterea evaziunii fiscale a fost adoptată în România
abia la patru ani după adoptarea Legii societăţilor comerciale, vidul legislativ încurajând
comportamentul evazionist şi fiind un element favorizant al lipsei de educaţie.
În al cincilea rând, fenomenul scapă oprobiului marii mase a cetăţenilor pentru că ei nu
sunt atinşi de acest fenomen în mod direct şi concret. Evaziunea fiscală a altora nu le provoacă
un prejudiciu pe care să-1 resimtă în mod direct, după cum plata impozitelor nu pare a le aduce
vreun beneficiu direct. Legea însăşi depersonalizează veniturile pe care statul le obţine prin
prelevările obligatorii de la contribuabili, iar plătitorii de impozite, chiar şi atunci când sunt
conştienţi de scopul în care se fac prelevările din veniturile lor, nu au posibilitatea de a verifica
modul de întrebuinţare de către stat a veniturilor astfel realizate.
În al şaselea rând, experienţa, viaţa, a demonstrat că fenomenul evaziunii fiscale poate fi
doar limitat, dar în nici un caz stârpit. Mai mult, contribuabilii manifestă uneori înţelegere faţă de

6
fenomenul evaziunii pentru că tot viaţa i-a învăţat că ei înşişi ar putea fi nevoiţi să se sustragă
obligaţiilor de plată către bugete din diverse motive, iar între acestea, povara fiscalităţii este un
motiv care poate fi cu greu combătut în unele economii, între care şi cea a României.
În sfârşit, un ultim motiv, relevant şi important, al acceptării fenomenului evazionist de
către marea masă a contribuabililor este acela că, tot viaţa a dovedit că numeroase fraude de
proporţii, multe petrecute chiar în sectorul privat, au devenit, într-un şir care pare fără de sfârşit
şi din considerente populiste, parte a datoriei publice, transformându-se astfel în obligaţie fiscală
pentru cetăţenii cinstiţi. În aceştia din urmă se naşte un sentiment de revoltă justificată, o reacţie
de respingere a sarcinii nedrept impuse, dorinţa de a-şi face „dreptate” în singurul mod pe care îl
au la dispoziţie: neplata, fără riscuri sau cu riscuri cât mai reduse, a obligaţiei pe care, în mod
justificat, o consideră nedreaptă.
Este, pe de altă parte, de menţionat faptul că sunt specialişti care au opinat că este posibil
ca pe termen lung, de pe urma evaziunii să aibă de câştigat economia în ansamblul ei, dacă
eficienţa cu care sunt utilizate resursele rezultate din evaziune este mai mare decât cea pe care ar
fi obţinut-o guvernul pentru aceste fonduri. Japonia are chiar o poziţie interesantă în acest
domeniu, pentru că duce o politică fiscală care încurajează într-o anumită măsură evaziunea
fiscală în scopul încurajării formării capitalurilor.
Toate acestea, unite şi cu dorinţa unor câştiguri substanţiale, într-un termen redus sau pur
şi simplu cu dorinţa firească de a plăti cele mai mici sume posibile la bugete, n-au dat naştere
doar unui sentiment colectiv de amoralitate fiscală, ci sunt de natură a stimula căutarea şi
inventarea de procedee şi metode dintre cele mai variate şi ingenioase, pentru eludarea plăţii
sumelor datorate la bugetul statului sau la bugetele locale. Răspunsul simplist al autorităţii care
încearcă să stăvilească fenomenul doar prin amenzi este, fără îndoială, greşit. Amenzile fiscale
nu vor determina pe contribuabili să declare exact veniturile pe care le au, ci îi vor determina la
precauţii suplimentare, pentru a se sustrage de la obligaţiile lor faţă de stat.
Cât priveşte mulţimea de metode şi procedee inventate pentru sustragerea de la plata
impozitelor şi taxelor, practica a demonstrat ceea ce doctrina nu a făcut decât să constate, anume
că „evaziunea fiscală a fost întotdeauna în special activă şi ingenioasă pentru motivul că fiscul
lovind indivizii în averea lor, îi atinge în cel mai sensibil interes: interesul bănesc”4.
Pentru a stăvili fenomenul evaziunii fiscale nu există decât patru mijloace:
 educaţia fiscală;
 modificarea modalităţilor de impunere viciate de fraudă, de evaziune fiscală;
 un sistem fiscal ponderat;
 urmărirea fraudelor în scopul îndeplinirii obligaţiilor fiscale şi a asigurării respectării

4
Emil Bălan, Finanţe Publice, Editura All Beck, Bucureşti, 2004, p.278.

7
legii.
Primele trei mijloace nu privesc aplicarea legii fiscale, ele ţinând de morala publică şi de
atribuţiile legiuitorului. Mijloacele de care dispun organele fiscale, în cadrul legislativ existent,
sunt cele care privesc supravegherea contribuabililor şi a materiei impozabile şi sancţiunile care
pot fi aplicate.
Este demonstrat că eficienţa unui sistem fiscal nu se măsoară numai prin importanţa
venitului fiscal, ci şi prin gradul de consimţire la impozite care este invers proporţional cu gradul
de rezistenţă la impozite, deci cu evaziunea fiscală. Din acest punct de vedere România pare a
deţine adevărate recorduri, situându-se la un nivel foarte înalt atât în ceea ce priveşte gradul de
fiscalitate şi numărul de taxe şi impozite, cât şi în ceea ce priveşte nivelul evaziunii fiscale.
Această stare de lucruri ne-a plasat într-un cerc vicios: evaziunea fiscală ridicată face ca
resursele publice ale statului să fie într-o permanentă nevoie, într-o continuă căutare de noi
venituri, iar pentru obţinerea acestora se apelează la noi taxe şi impozite. Excesul de impozite
este una dintre cauzele majore ale evaziunii fiscale.
Cât priveşte mediile în care fenomenul evazionist se manifestă, acesta pare a lipsită de
graniţe ori preferinţe speciale. Totuşi, practica a demonstrat că evaziunea fiscală este mai puţin
întâlnită în mediul sătesc, ţăranii constituind o categorie de contribuabili cu un comportament, în
general, onest. Explicaţiile acestei stări de lucruri sunt mai multe, ele ţinând de educaţia fiscală a
ţăranilor care reprezintă cea mai veche şi mai constantă clasă de contribuabili în ţara noastră, de
faptul că materia impozabilă de care dispun ei nu poate fi sustrasă de la impunere prin însăşi
natura ei şi pentru că averea lor fiind cunoscută în mediul în care trăiesc, determinarea de către
organele fiscale a materiei lor impozabile este mai facilă.
Salariaţii dispun de reduse posibilităţi de sustragere de la plata obligaţiilor fiscale
deoarece impunerea veniturilor lor se face pe baza declaraţiei unui terţ, respectiv a angajatorului.
în schimb, alte categorii de persoane, la care impunerea se face pe baza declaraţiei (industriaşii,
comercianţii, liber profesioniştii) beneficiază de posibilităţi mai mari de sustragere de la plata
impozitelor.
Specialiştii au arătat că dacă nu se poate vorbi de un import al evaziunii fiscale în
România, aceasta a fost, în orice caz, pregătită şi amplificată de «invazia» de pseudo-investitori
străini, profilaţi pe introducerea în ţară a unor diferite produse, dar cu precădere ţigări, cafea şi
băuturi alcoolice. Introducerea a avut loc (şi mai are loc încă) în multe şi importante cazuri prin
contrabandă care este însoţită invariabil de evaziune (fraudă) fiscală. Cum agenţii economici care
îndeplinesc până la urmă actul comercial de vânzare-cumpărare către consumatorul final sunt
indigeni, aceştia au intrat şi ei în «hora» evaziunii fiscale, care în acest fel se extinde, cuprinde
un număr din ce în ce mai mare de persoane. Totuşi, din punct de vedere valoric ponderea o au

8
marii comercianţi, străini sau nu.
Fenomenul evazionist se manifestă cu o îngrijorătoare amploare în economia privată, dar
şi în economia statului, în rândul societăţilor cu capital de stat. La acestea din urmă evaziunea
fiscală se manifestă şi prin neplata pur şi simplu a impozitelor datorate, poziţie ce este, adesea,
determinată de dificultăţile reale cu care se confruntă economia statului. în condiţiile economiei
de piaţă, organele fiscale se confruntă cu un fenomen evazionist ce ia proporţii de masă, din
cauza tendinţei de a fi sustrage de sub incidenţa legii venituri cât mai substanţiale.
În România, adoptarea târzie a unei legi pentru combaterea evaziunii fiscale explică şi
reacţia antifiscală vehementă din partea celor care, anterior reformei sistemului fiscal, au
beneficiat de scutiri sau facilităţi în privinţa obligaţiilor lor fiscale. Atitudinea evazionistă a unor
contribuabili, în special a agenţilor economici privaţi, a fost încurajată şi de poziţia unor bănci
care, la adăpostul secretului bancar, refuzau să ofere organelor fiscale date despre
disponibilităţile băneşti ale clienţilor lor. Creşterea continuă a cazurilor a mijloacelor şi
procedeelor folosite pentru sustragerea de la plata obligaţiilor fiscale a făcut necesară adoptarea
Legii pentru combaterea evaziunii fiscale (Legea nr. 87/1994), dar adoptarea ei nu a condus la
rezultate spectaculoase şi nici înăsprirea pedepselor prin noua lege nu pare că va avea efectul
scontat.
Această lege a fost abrogată o dată cu intrarea în vigoare a legii 241/20055 pentru
prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Formele de manifestare a evaziunii fiscale

Evaziunea fiscală a fost, întotdeauna, activă şi ingenioasă, a fost mereu cu un pas înaintea
legilor fiscale. Formele de manifestare a evaziunii fiscale s-au perfecţionat continuu, iar
dezvoltarea tehnologiilor şi a comerţului virtual a deschis noi orizonturi şi pentru acest fenomen.
Metodele de evaziune schimbându-se cu o uimitoare rapiditate, este necesar ca şi noile mijloace
de investigare şi de reprimare a acestora să se adopte cu aceeaşi grabă.
În cazul aşa numitei «evaziuni fiscale legale», aceasta are loc ori de câte ori, speculând
dispoziţiile şi deficienţele legii, o parte sau totalitatea materiei este sustrasă de la impunere. în
practică formele de evaziune fiscală legală sunt diversificate, funcţie de inventivitatea
contribuabilului şi de largheţea legii, dar, cele mai frecvent folosite metode sunt următoarele:
1) asocierile fictive cu ocazia constituirii unor societăţi comerciale, în scopul repartizării
profitului între mai mulţi asociaţi, unii dintre aceştia neavând, în realitate, nici o contribuţie la
constituirea capitalului social sau la activitatea societăţii. Rezultatul asocierii fictive este

5
Art. 16, lit. (a) din Legea 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale.

9
reducerea materiei impozabile prin divizarea profitului şi impozitarea acestuia în cote mai mici
decât cele datorate dacă profitul nu s-ar diviza;
2) împărţire venitului total în mod egal între toţi membrii unei familii, fără deosebire de
contribuţia acestora la realizarea veniturilor, în scopul impozitării separate, la o bază mai redusă
şi într-o cotă procentuală mai mică;
3) optarea pentru sistemul de amortizare accelerată pentru mijloacele fixe, metodă care
este de natură să conducă la diminuarea profitului impozabil prin constituirea unui fond de
amortizare mai mare decât cel impus de valoarea uzurii fizice şi morale, înregistrate de
mijloacele fixe respective în perioada luată în calcul;
4) constituirea de fonduri de rezervă peste nevoile societăţii făcută în scopul reducerii
profitului;
5) reducerea materiei impozabile prin acordarea de donaţii în exces, prin sponsorizări,
cheltuieli de protocol, reclame sau publicitate;
6) optarea pentru sistemul de impunere aplicabil persoanelor fizice sau, după caz, pentru
cel aplicabil persoanelor juridice, funcţie de avantajele pe care unul sau altul dintre sisteme le
oferă. în general în sistemul de impunere pe profitul persoanei juridice exigenţele fiscului sunt
sporite, iar posibilităţile de control a materiei impozabile sunt mai mari, astfel că, acolo unde
legea permite, contribuabilii optează pentru impunerea personală;
7) plasarea economiilor în zone excluse de la plata impozitului pe dobânzi. Este cazul
împrumuturilor de stat pe piaţa internă, prin care se atrag disponibilităţile băneşti ale populaţiei
într-un sistem de credit cu dobândă neimpozabilă, spre deosebire de depozitele bancare unde
dobânda este impozitată;
8) exploatarea facilităţilor fiscale acordate de stat la înfiinţarea unor societăţi comerciale
sau în cursul activităţii desfăşurate. Scutirile de impozitul pe profit acordate de stat a avut drept
consecinţă înfiinţarea unui mare număr de societăţi comerciale de către aceleaşi persoane,
constituirea fiind făcută fie în scopul prelungirii perioadei de scutire, fie pentru reducerea
materiei impozabile;
Evaziunea fiscală ilegală sau frauda fiscală care constă în violarea legii, în încălcarea
acesteia cu intenţie în scopul sustragerii materiei impozabile de la impunere cunoaşte forme şi
mai variate, mai diversificate de manifestare.
Procedeele de evaziune fiscală ilegală mai frecvent întâlnite sunt următoarele:
 întocmirea de declaraţii de venituri false;
 vânzări nedeclarate, fără întocmirea documentelor sau înregistrări în contabilitate;
 întocmirea de documente de plăţi fictive;
 întocmirea şi ţinerea de registre contabile nereale;

10
  ţinerea de registre de evidenţe duble, un exemplar real şi altul fictiv;
 folosirea repetată a aceloraşi facturi pentru deducerea unor cheltuieli;
 trecerea în conturi personale a unor părţi din beneficiu;
 nedeclararea materiei impozabile sau declararea de venituri impozabile inferioare celor
reale;
 falsificarea bilanţurilor;
 vânzările făcute fără factură, precum şi emiterea de facturi fără vânzare efectivă pentru
ascunderea operaţiunilor reale supuse impozitării;
 diminuarea materiei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri prin înregistrarea
în cheltuielile unităţii a unor cheltuieli cu caracter personal ale patronilor, ori înregistrarea de
cheltuieli neefectuate în realitate;
 practicarea unor preţuri de livrare ori a unor cote de adaos comercial cu un nivel mai
ridicat decât al celor afişate, declarate sau înregistrate în contabilitate;
 întocmirea unor declaraţii vamale false la importul sau exportul de mărfuri etc.
În practică, evaziunea fiscală îmbracă şi forme elaborate. Astfel, o societate care şi-a
câştigat o bună reputaţie prin comportament şi rezultate îşi încetează brusc activitatea şi intră în
stare de faliment după ce şi-a transferat profitul în alte ţări, şi-a înstrăinat activele etc. Sau o
societate înfiinţată pentru o operaţiune determinată, care cere şi justifică rambursarea TVA, după
care aceasta dispare, ori o societate care nu-şi achită obligaţiile bugetare spre a apărea, cu aceiaşi
asociaţi, sub o altă denumire. În aceeaşi sferă se înscriu: procesele false între două societăţi (care
acţionează, în realitate, în deplin consens), tranzacţii prin care sunt «recunoscute» pretenţii false,
licitaţii false, efectuarea de operaţiuni de import prin metoda «preţurilor de transfer», în care o
societate îşi vinde produsele sale către beneficiarul final, printr-o filială a sa situată într-o ţară cu
fiscalitate redusă, de exemplu, Elveţia. Filialei din Elveţia îi va fi vândută marfa la un preţ
minim, iar această filială va revinde marfa, către beneficiarul final la un preţ real. În acest fel, cea
mai mare a profitului se va înregistra în ţara în care fiscalitatea este redusă, ceea ce înseamnă o
reducere a sarcinii fiscale a ansamblului corporaţiei.

3. Sancţiuni în dreptul român şi combaterea evaziunii fiscale

Noua lege 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale incriminează mai
multe fapte de evaziune fiscală, în art. 3-9. Astfel, constituie infracţiune şi se pedepseşte cu
amendă de la 5.000lei la 30.000 lei fapta contribuabilului care, cu intenţie, nu reface
documentele de evidenţă contabilă distruse, în termenul înscris în documentele de control, deşi

11
acesta putea să o facă (art. 3 din Legea nr. 241/2005).
Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 6 luni la 3 ani sau cu amendă
refuzul nejustificat al unei persoane de a prezenta organelor competente, după ce a fost somată
de 3 ori, documentele legale şi bunurile din patrimoniu, în scopul împiedicării verificărilor
financiare, fiscale sau vamale (art. 4 din Legea nr. 241/2005).
Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 6 luni la 3 ani sau cu amendă
împiedicarea, sub orice formă, a organelor competente de a intra, în condiţiile prevăzute de lege,
în sedii, incinte ori pe terenuri, cu scopul efectuării verificărilor financiare, fiscale sau vamale
(art. 5 din Legea nr. 241/2005).
Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la un an la 3 ani sau cu amendă
reţinerea şi nevărsarea, cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, a sumelor reprezentând
impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă (art. 6 din Legea nr. 241/2005).
Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 2 ani la 7 ani şi interzicerea
unor drepturi punerea în circulaţie, fără drept, a timbrelor, banderolelor sau formularelor tipizate,
utilizate în domeniul fiscal, cu regim special6.
Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 3 ani la 12 ani şi interzicerea
unor drepturi tipărirea sau punerea în circulaţie, cu ştiinţă, de timbre, banderole sau formulare
tipizate, utilizate în domeniul fiscal, cu regim special, falsificate7.
Constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 3 ani la 10 ani şi interzicerea
unor drepturi stabilirea cu rea-credinţă de către contribuabil a impozitelor, taxelor sau
contribuţiilor, având ca rezultat obţinerea, fără drept, a unor sume de bani cu titlu de rambursări
sau restituiri de la bugetul general consolidat ori compensări datorate bugetului general
consolidat (art. 8 alin. (1) din Legea nr. 241/2005). Asocierea în vederea săvârşirii acestei fapte
constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la 5 ani la 15 ani şi interzicerea unor
drepturi (art. 8 alin. (2) din Legea nr. 241/2005).
Constituie infracţiuni de evaziune fiscală şi se pedepsesc cu închisoare de la 2 ani la 8 ani
şi interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârşite în scopul sustragerii de la îndeplinirea
obligaţiilor fiscale:
a) ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile;
b) omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente
legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate;
c) evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la
bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive;
d) alterarea, distrugerea sau ascunderea de acte contabile, memorii ale aparatelor de taxat ori
6
Art. 7 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.
7
Art. 7 alin. (2) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

12
 de marcat electronice fiscale sau de alte mijloace de stocare a datelor;
e) executarea de evidenţe contabile duble, folosindu-se înscrisuri sau alte mijloace de
stocare a datelor;
f) sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, prin nedeclararea,
declararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediile principale sau secundare ale
persoanelor verificate;
g) substituirea, degradarea sau înstrăinarea de către debitor ori de către terţe persoane a
bunurilor sechestrate în conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală şi ale
Codului de procedură penală (art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2005).
Dacă prin aceste fapte s-a produs un prejudiciu mai mare de 100.000 euro, în echivalentul
monedei naţionale, limita minimă a pedepsei prevăzute de lege şi limita maximă a acesteia se
majorează cu 2 ani.
Dacă prin aceleaşi fapte s-a produs un prejudiciu mai mare de 500.000 euro, în
echivalentul monedei naţionale, limita minimă a pedepsei prevăzute de lege şi limita maximă a
acesteia se majorează cu 3 ani.
Luarea măsurilor asigurătorii, în cazul săvârşirii unei infracţiuni prevăzute de Legea nr.
241/2005 este obligatorie.
Constituie cauze de nepedepsire şi cauze de reducere a pedepselor, potrivit art. 10 din
lege:
 acoperirea integrală a prejudiciului, de către învinuit sau inculpat, în cursul urmăririi
penale sau al judecăţii, până la primul termen de judecată, constituie motiv de reducere a
limitelor pedepsei pentru fapta săvârşită la jumătate.
 dacă prejudiciul cauzat şi recuperat în aceleaşi condiţii este de până la 100.000 euro, în
echivalentul monedei naţionale, se poate aplica pedeapsa cu amendă.
 dacă prejudiciul cauzat şi recuperat în aceleaşi condiţii este de până la 50.000 euro, în
echivalentul monedei naţionale, se aplică o sancţiune administrativă, care se înregistrează în
cazierul judiciar.
Aceste cauze de reducere sa nepedepsire nu sunt aplicabile făptuitorilor care au mai
săvârşit o infracţiune prevăzută de evaziune prevăzută de Legea nr. 241/2005 într-un interval de
5 ani de la comiterea faptei pentru care a beneficiat de reducere sau nepedepsire.
Persoanele care au fost condamnate pentru infracţiunile prevăzute de Legea nr. 241/2005
nu pot fi fondatori, administratori, directori sau reprezentanţi legali ai societăţii comerciale, iar
dacă au fost alese, sunt decăzute din drepturi (art. 12).
La data rămânerii definitive a hotărârii judecătoreşti de condamnare pentru vreuna dintre
infracţiunile de evaziune fiscală, instanţa va comunica Oficiului Naţional al Registrului

13
Comerţului o copie a dispozitivului hotărârii judecătoreşti definitive. Oficiul va face menţiunile
corespunzătoare în registrul comerţului.
În cazul în care, ca urmare a săvârşirii unei infracţiuni, nu se pot stabili, pe baza
evidenţelor contribuabilului, sumele datorate bugetului general consolidat, acestea vor fi
determinate de organul competent potrivit legii, prin estimare, în condiţiile Codului de procedură
fiscală.
Pentru organizarea şi funcţionarea unui control bine organizat şi dotat cu un personal
priceput şi corect s-a adoptat Ordonanţa de Urgenţă nr. 91 din 02/10/2003 privind organizarea
Gărzii Financiare aprobată prin Legea nr. 132 din 21/04/2004.
Garda Financiară este instituţie publică de control, cu personalitate juridică, care exercită
controlul operativ şi inopinat privind prevenirea, descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte
din domeniul economic, financiar şi vamal, care au ca efect evaziunea şi frauda fiscală,
organizată ca organ de specialitate al administraţiei publice centrale în subordinea Autorităţii
Naţionale de Control.
Garda Financiară are în structură:
a) Comisariatul general;
b) comisariatele regionale şi Comisariatul Municipiului Bucureşti, care au în
componenţă secţii judeţene arondate8.
Comisarul general are calitatea de ordonator secundar de credite şi exercită atribuţiile
legale în această calitate pentru toate unităţile din structura Gărzii Financiare. În exercitarea
atribuţiilor sale comisarul general emite decizii, aprobă norme de lucru şi stabileşte proceduri
pentru întreg personalul Gărzii Financiare.
Comisarul general reprezintă Garda Financiară în relaţiile cu terţii, numeşte, angajează,
promovează, sancţionează şi eliberează din funcţii personalul din structura Comisariatului
general, comisarii-şefi, comisarii-şefi adjuncţi ai comisariatelor regionale şi ai Comisariatului
Municipiului Bucureşti, precum şi comisarii care conduc secţiile judeţene, potrivit legii, cu
avizul ministrului delegat pentru coordonarea autorităţilor de control pentru funcţiile de
conducere.
Comisarul general asigură, prin deciziile luate, îndeplinirea corespunzătoare a atribuţiilor
ce revin Gărzii Financiare potrivit dispoziţiilor legale în vigoare şi răspunde în faţa ministrului
delegat pentru coordonarea autorităţilor de control de întreaga activitate desfăşurată de unităţile
din structura Gărzii Financiare.
Comisarul general este ajutat în activitate de 3 comisari generali adjuncţi care, în absenţa
comisarului general, angajează şi reprezintă Garda Financiară pe baza mandatului expres dat prin

8
Art. 3, alin. (3) din Ordonanţa de Urgenţă nr. 91/2003 privind organizarea Gărzii Financiare.

14
decizie a comisarului general.
Conform art. 5 din lege, Comisariatele regionale se organizează ca unităţi zonale cu
competenţe teritoriale limitate, care conduc şi supraveghează activitatea de control operativ şi
inopinat pentru secţiile judeţene arondate. Comisarii din comisariatele regionale au competenţă
de control operativ şi inopinat în secţiile judeţene arondate.
Consiliile locale sprijină comisariatele Gărzii Financiare pentru asigurarea, în condiţiile
legii, de amplasamente în vederea construirii de sedii proprii pentru Garda Financiară.
Comisariatele regionale şi Comisariatul Municipiului Bucureşti sunt unităţi cu
personalitate juridică. Şunt conduse fiecare de un comisar-şef, ajutat de un comisar-şef adjunct,
care au atribuţii şi răspunderi pentru secţiile judeţene arondate, nominalizate expres prin decizie
a comisarului general. Comisariatul Municipiului Bucureşti este condus de un comisar-şef şi 3
comisari-şefi adjuncţi care au atribuţii şi răspunderi inclusiv pentru secţiile judeţene arondate.
Comisarii-şefi ai comisariatelor regionale şi al Comisariatului Municipiului Bucureşti
sunt ordonatori terţiari de credite şi îndeplinesc în această calitate toate atribuţiile legale care le
revin pentru comisariatul respectiv şi secţiile judeţene arondate.
În vederea realizării atribuţiilor sale, pentru combaterea actelor şi faptelor de evaziune şi
fraudă fiscală, Garda Financiară efectuează controlul operativ şi inopinat cu privire la:
a) respectarea actelor normative în scopul prevenirii, descoperirii şi combaterii
oricăror acte şi fapte interzise de lege;
b) respectarea normelor de comerţ, urmărind prevenirea, depistarea şi înlăturarea
operaţiunilor ilicite;
c) modul de producere, depozitare, circulaţie şi valorificare a bunurilor, în toate
locurile şi spaţiile în care se desfăşoară activitatea agenţilor economici;
d) participarea, în colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere şi
instituţii specializate, la acţiuni de depistare şi combatere a activităţilor ilicite care generează
fenomene de evaziune şi fraudă fiscală.
Garda Financiară face propuneri Autorităţii Naţionale de Control privind proiectele de
acte normative pentru îmbunătăţirea activităţii specifice şi îndeplineşte orice alte atribuţii şi
activităţi stabilite de către ministrul delegat pentru coordonarea autorităţilor de control sau care îi
revin din alte dispoziţii legale.
Garda Financiară, în exercitarea atribuţiilor proprii, încheie acte de control operativ şi
inopinat, constată prin proces-verbal contravenţiile săvârşite şi aplică amenzile legale.
Personalul Gărzii Financiare este obligat să respecte legea, să aibă o conduită corectă, să
fie integru şi incoruptibil, să acţioneze cu hotărâre pentru prevenirea şi combaterea oricăror acte
de natură să ştirbească autoritatea şi prestigiul instituţiei.

15
 Răspunderea personalului Gărzii Financiare este cea prevăzută de Legea nr. 188/1999
privind Statutul funcţionarilor publici, cu modificările şi completările ulterioare, de Statutul
comisarului Gărzii Financiare şi de Codul muncii, după caz.
Conform art. 12. alin 1 funcţionarii Gărzii Financiare au obligaţia de a nu folosi în scop
personal şi de a nu divulga informaţiile dobândite ca urmare a exercitării funcţiei. De asemenea,
nu pot divulga aceste informaţii, inclusiv după încetarea raporturilor de muncă, pe o durată de 3
ani.
În următorul articol al aceleiaşi legi este prevăzut stimulentul financiar acordat
personalului de control: “Personalul Gărzii Financiare beneficiază de stimulente din sumele
încasate pentru bugetul de stat, ca urmare a controlului, reprezentând amenzi şi sume confiscate,
în procent de până la 15%, sau provenite din valorificarea bunurilor rezultate din confiscări, în
condiţiile prezentei ordonanţe de urgenţă şi ale Legii nr. 40/1991 cu privire la salarizarea
Preşedintelui şi Guvernului României, precum şi a personalului Preşedinţiei, Guvernului şi al
celorlalte organe ale puterii executive, republicată, cu modificările şi completările ulterioare”.
Pentru îndeplinirea atribuţiilor stabilite prin lege, Garda Financiară are acces la
informaţiile necesare, în mod operativ şi gratuit, de la Autoritatea Naţională pentru Protecţia
Consumatorilor, Oficiul Naţional al Registrului Comerţului, Direcţia Generală a Vămilor,
direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene, Inspectoratul General al Poliţiei de Frontieră,
Direcţia Generală de Evidenţă Informatizată a Persoanei, Serviciul Paşapoarte din cadrul
Ministerului Administraţiei şi Internelor, precum şi de la instituţiile financiar-bancare, în
condiţiile legii.
Garda Financiară cooperează cu organele cu atribuţii similare din alte state, pe baza
tratatelor internaţionale la care România este parte sau pe bază de reciprocitate, precum şi cu
organismele de combatere a fraudei din cadrul Uniunii Europene, în cauzele de interes comun,
potrivit protocoalelor încheiate în acest sens.
Garda Financiară, înfiinţată potrivit prezentei ordonanţe de urgenţă, preia de la
Ministerul Finanţelor Publice, prin transfer în interesul serviciului, personalul aferent activităţii
desfăşurate de Garda Financiară din cadrul Ministerului Finanţelor Publice.
Numărul comisarilor, al funcţionarilor publici şi al personalului contractual se stabileşte
prin ordin comun al ministrului finanţelor publice şi al ministrului delegat pentru coordonarea
autorităţilor de control privind aprobarea protocolului de preluare a activităţii Gărzii Financiare
de către Autoritatea Naţională de Control.
Garda Financiară se organizează ca instituţie publică de control, cu personalitate juridică,
în subordinea Autorităţii Naţionale de Control, finanţată de la bugetul de stat.
În funcţie de gravitatea faptelor săvârşite, evaziunea fiscală este sancţionată în mod diferit

16
de legea română, în urma rapoartelor prezentate de Garda Financiară, autoritatea competentă în
combaterea fenomenului evazionist prezent în ţara noastră.

În concluzie, evaziunea fiscală reprezintă acţiunea contribuabilului ce încalcă prescripţia

legală, cu scopul de a se sustrage de la plata impozitelor, taxelor şi contribuţiilor cuvenite
statului. Acest fenomen este prezent în toate statele lumii, indiferent de nivelul de dezvoltare al
acestora, fiind un fenomen naţional şi internaţional.

Bibliografie :

17
 1.Constituţia României din 31 octombrie 2003 publicată în Monitorul Oficial, Partea I nr. 767
din 31 octombrie 2003.
2.Legea 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.
3.Legea 500 / 2002 privind finanţele publice.
4.Legea 94 / 1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi.
5.Hotărârea de Guvern 208 / 2005 privind organizarea şi funcţionarea Ministerului Finanţelor
Publice şi a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.
6.Ordonanţa nr. 92 din 24 decembrie 2003 privind Codul de procedură fiscală.
7.Ordonanţa de urgenta nr. 91 din 02/10/2003 privind organizarea Gărzii Financiare.
8.Ordonanţa Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al contravenţiilor.

9. Bălan Emil, Finanţe Publice, Editura All Beck, Bucureşti, 2004.

10. Gliga Ioan, Drept Financiar Public, Editura All, Bucureşti, 1994.
11. Iorgovan Antonie, Drept Administrativ, volumul III, Editura Proarcadia, Bucureşti, 1993
12.Roş Viorel, Drept Financiar, Editura All Beck, Bucureşti, 2005.
13.Şaguna Dan Drosu, Drept Financiar şi Fiscal, Editura Oscar Print, Bucureşti, 1994.
14. Şaguna Dan Drosu, Drept Financiar şi Fiscal, volumul II, Editura Oscar Print, Bucureşti,
1997.
15. Şaguna Dan Drosu şi Şova Dan, Drept Financiar Public, Editura C.H. Beck, Ediţia 2,
Bucureşti, 2007.
16. Iulian Văcărel, Finanţe Publice, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 1994.
17. www.gardafinanciara.ro
18. www.cdep.ro
19. www.guv.ro

18