Anda di halaman 1dari 11

BAB XI

SAMPLING AUDIT DALAM PENGUJIAN SUBSTANTIF

KONSEP-KONSEP DASAR SIFAT DAN TUJUAN

Sampling audit adalah penerapan prosedur pengauditan atas unsur-unsur


dalam suatu populasi kurang dari 100%, seperti saldo rekening atau kelompok
transaksi, dengan tujuan untuk mengevaluasi sejumlah karakteristik populasi.
Audit sampling yang akan diterangkan dalam bab ini digunakan untuk
mendapatkan informasi tentang jumlah-jumlah rupiah. Jadi sampel ini digunakan
dalam rangka pengujian subtantif, yaitu mengumpulkan bukti tentang kewajaran
asersi-asersi manajemen dalam laporan keuangan.

Rencana sampling dalam pengujian subtantif dirancang untuk (1)


mendapatkan bukti bahwa suatu saldo rekening tidak salah saji secara material
(sebagai contoh, mislanya nilai buku rekening piutang dagang), atau (2) membuat
suatu estimasi independen tentang suatu jumlah (sebagai contoh, misalkan nilai
persediaan yang tidak ada catatan nilai bukunya).

KETIDAKPASTIAN, RISIKO SAMPLING, DAN RISIKO AUDIT

Auditor dimungkinkan untuk menerima sejumlah ketidakpastian dalam


pengujian subtantif, apabila waktu dan biaya untuk memeriksa unsur-unsur dalam
populasi menurut pertimbangannya akan lebih besar daripada akibat kemungkinan
menyatakan pendapat yang keliru dari hasil pemeriksaan hanya pada data sampel.

Sampling audit dalam pengujian subtantif dipengaruhi baik oleh risiko


sampling maupun risiko nonsampling. Risiko sampling yang berkaitan dengan
pengujian subtantif adalah:

Risiko keliru menerima (biasa disebut risiko beta) – yaitu risiko mengambil
kesimpulan, berdasarkan hasil sampel, bahwa saldo rekening tidak berisi salah saji
material, padahal kenyataannya saldo rekening telah salah saji secara material.

Risiko keliru menolak (biasa disebut risiko alpha) yaitu risiko mengambil
kesimpulan, berdasarkan hasil sampel, bahwa saldo rekening berisi salah saji
secara material, pada kenyataannya saldo rekening tidak berisi salah saji secara
material.

PENDEKATAN SAMPLING STATISTIK

Ada dua pendekatan sampling statistik yang bisa digunakan oleh auditor dalam
pengujian subtantif, yaitu:

(1) sampling probabilitas proporsional dengan ukuran (PPU), dan

1 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.


(2) Sampling variabel klasik. Perbedaan kedua pendekatan tersebut ialah
bahwa sampling PPU didasarkan pada teori sampling atribut, sedangkan
sampling variabel klasik didasarkan pada teori distribusi normal.

SAMPLING PROBABILITAS PROPORSIONAL DENGAN UKURAN

Sampling PPU adalah suatu pendekatan yang menggunakan teori sampling


atribut untuk menyatakan kesimpulan dalam jumlah rupiah, bukan sebagai tingkat
deviasi. Jenis sampling ini bisa digunakan dalam pengujian subtantif terhadap
transaksi dan saldo-saldo. Model ini terutama diterapkan dalam pengujian
transaksi dan saldo yang salah saji terlalu tinggi (overstatement) dan terutama
akan berguna dalam pengujian:

Piutang apabila pengkreditan yang tidak dikerjakan terhadap rekening


debitur tidak signifikan. Investasi dalam surat berharga. Pengujian harga
persediaan apabila diperkirakan hanya terdapat sedikit selisih tambahan pada
aktiva tetap.

Pendekatan ini juga tidak sesuai untuk digunakan, apabila tujuan utama
sampling adalah untuk melakukan estimasi secara independen atas kelompok
transaksi atau saldo-saldo.

Rencana Sampling

Tahap-tahap dalam rencana sampling adalah

(1) Menetapkan tujuan rencana,


(2) Merumuskan populasi dan unit sampling,
(3) Menentukan ukuran sampel,
(4) Menentukan metoda pemilihan sampel,
(5) Melaksanakan rencana sampling,
(6) Mengevaluasi hasil sampel.

Menetapkan Tujuan Rencana Sampling

Tujuan sampling PPU yang paling umum adalah untuk mendapatkan bukti
bahwa saldo rekening menurut catatan tidak salah saji secara material. Asersi-
asersi laporan keuangan yang dibuktikan sampel bergantung kepada prosedur
yang diterapkan untuk unsur sampel bergantung kepada prosedur yang diterapkan
unsur-unsur sampel yang bersangkutan.

Merumuskan Populasi dan Unit Sampling

Populasi terdiri dari kelompok transaksi atau saldo rekening yang akan diuji.
Untuk setiap populasi, auditor harus memutuskan apakah semua unsur akan
dimasukkan. Sebagai contoh, ada 4 kemungkinan populasi apabila populasi
didasarkan pada saldo rekening dalam buku pembantu piutang dagang, yaitu
semua saldo, saldo debet saja, saldo kredit saja, dan saldo nol.

2 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.


Menentukan Ukuran Sampel
Rumus untuk menentukan ukuran sampel dalam sampling PPU adalah :

NB x FK
n=
SD − ( AS − FE )

Keterangan:
NB = nilai buku populasi yang diuji
FK = faktor keandalan (realibility factor) untuk risiko keliru menerima yang
ditetapkan
SD = salah saji ditoleransi
AS = antisipasi salah saji
FE = faktor ekspansi untuk antisipasi salah saji

Dalam menetapkan tingkat risiko salah menerima yang dapat diterima,


auditor harus mempertimbangkan
(1) Tingkat risiko audit yang ditetapkan auditor bahwa suatu salah saji
material tidak akan terdeteksi,
(2) Tingkat risiko pengendalian yang ditetapkan, dan
(3) Hasil pengujian detil dan prosedur analitis. Salah saji bisa ditoleransi
(SD) adalah maksimum salah saji yang diterima untuk berada dalam
suatu rekening sebelum hal itu dipandang sebagai salah saji secara
material. Semakin kecil SD akan semakin besar ukuran sampelnya.
Dalam sampling PPU, auditor tidak mengkualifikasi risiko keliru
menolak. Namun demikian, hal tersebut dikendalikan secara tidak
langsung dengan menetapkan antisipasi salah saji (AS) yang
berhubungan terbalik dengan risiko keliru menolak dan berhubungan
langsung dengan ukuran sampel.

Faktor Ekspansi (FE) diperlukan hanya apabila salah saji diantisipasi.


Semakin kecil risiko keliru menerima, semakin besar faktor ekspansi.
Pengaruh perubahan dalam nilai suatu faktor terhadap ukuran sampel, apabila
faktor-faktor lainnya konstan, dapat diringkas sebagai berikut:

Hubungan terhadap ukuran


Faktor
sampel
Nilai Langsung
Risiko keliru menerima Terbalik
Salah saji ditoleransi Terbalik
Antisipasi salah saji Langsung
Faktor ekspansi untuk antisipasi salah saji Langsung

Menentukan Metoda Pemilihan Sampel

Metoda pemilihan yang paling banyak digunakan dalam sampling PPU


adalah pemilihan sistematik. Metoda ini membagi total rupiah menjadi interval-
interval rupiah yang sama. Dengan demikian interval sampling dapat dihitung
dengan cara sebagai berikut:

3 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.


NB
IS =
n

Melaksanakan Rencana Sampling

Pada tahap rencana ini, auditor menerapkan prosedur pengauditan yang sesuai
untuk menentukan suatiu nilai menurut audit untuk setiap unit logis yang
diikutsertakan dalam sampel.

Mengevaluasi Hasil Sampel

Dalam melakukan evaluasi atas hasil sampel, auditor menghitung batas atas
salah saji (BAS) dari data sampel dan membandingkannya dengan salah saji yang
ditoleransi sebagaimana ditetapkan dalam rancangan sampel. Batas atas salah saji
dapat dihitung dengan cara sebagai berikut:

BAS = PS + CRS
Keterangan :
PS = Total proyeksi salah saji dalam populasi
CRS = Cadangan risiko salah saji

Apabila tidak ditemukan salah saji dalam sampel, maka faktor PS dalam
rumus diatas adalah nol rupiah. Dalam hal tidak terdapat salah saji, maka faktor
cadangan resiko sampling (CRS) terdiri dari satu komponen yang disebut presisi
dasar (PD). Jumlahnya diperoleh dengan mengalikan faktor keandalan (FK) untuk
salah saji nol pada risiko keliru menerima yang ditetapkan dengan interval
sampling (IS). Dan apabila ditemukan beberapa salah saji dalam sampel, auditor
harus menghitung baik proyeksi total salah saji dalam populasi maupun cadangan
risiko sampling untuk menentukan batas atas salah saji untuk salah saji terlalu
tinggi. Cadangan risiko sampling. CRS untuk sampel yang berisi salah saji
memiliki dua komponen seperti dinyatakan dalam formula berikut:

CRS = PD + KC
Keterangan :
PD = presisi dasar
KC = kenaikan cadangan yuang disebabkan oleh salah saji.
Seperti halnya dalam sampling atribut, auditor harus mempertimbangkan aspek
kualitatif dari salah saji dalam jumlah rupiah.

Keuntungan dan Kerugian Pemakaian Sampling PPU

Audit Sampling Guide yang disusun oleh AICPA (hal 68-69) menyebutkan
keuntungan dan kerugian pemakaian sampling PPU. Keuntungan sampling PPU
adalah sebagai berikut:

Lebih mudah digunakan dibandingkan dengan sampling variabel klasik


karena auditor dapat menghitung ukuran sampel dan mengevaluasi hasil sampel
dengan tangan atau dengan bantuan tabel.

4 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.


Besarnya ukuran sampel PPU tidak didasarkan atas berbagai taksiran nilai audit.
Sampling PPU secara otomatis menghasilkan sampel berstrata
Pemilihan sampel sistematik PPU, secara otomatis mengidentifikasi setiap unsur
yang secara individual signifikan apabila nilainya melebihi batas atas rupiah
tertentu. Apabila auditor menduga terjadi salah saji, sampling PPU biasanya akan
menghasilkan ukuran sampel yang lebih kecil daripada sampel yang dihasilkan
oleh sampling variabel klasik. Sampel PPU dirancang lebih mudah dan pemilihan
sampel bisa dimulai sebelum tersedia populasi yang lengkap.

Kerugian pemakaian sampling PPU adalah sebagai berikut:

Sampling PPU didasarkan pada asumsi bahwa nilai audit dari suatu unit
sampling tidak akan lebih kecil dari nol atau lebih besar dari nilai buku. Apabila
diperkirakan terjadi salah saji terlalu rendah atau nilai audit lebih kecil dari nol,
maka diperlukan perancangan yang khusus.

Apabila ditemukan salah saji terlalu rendah dalam sampel, maka evaluasi
atas sampel memerlukan pertimbangan khusus. Pemilihan saldo nol memerlukan
pertimbangan khusus. Evaluasi PPU bisa melebihi CRS apabila salah saji
ditemukan dalam sampel, akibatnya auditor kemungkinan besar akan menolak
nilai buku populasi yang sesungguhnya bisa diterima.

Apabila jumlah salah saji meningkat, maka ukuran sampel yang sesuai juga
akan meningkat. Oleh karena itu akan terjadi pengambilan sampel yang besar
dibandingkan dengan sampel pada sampling variabel klasik.

SAMPLING VARIABEL KLASIK

Dalam pendekatan ini teori distribusi normal digunakan untuk mengevaluasi


karakteristik populasi berdasarkan hasil sampel yang ditarik dari populasi.
Sampling variabel klasik akan berguna bagi auditor apabila tujuan audit berkaitan
dengan kemungkinan terjadinya salah saji terlalu tinggi atau rendah pada suatu
saldo rekening dan hal-hal lainnya.

Jenis-jenis Teknik Sampling Variabel Klasik

Tiga teknik yang bisa digunakan dalam sampling variabel klasik adalah:
(1) Mean-per-unit (MPU),
(2) Selisih, dan
(3) Rasio. Kendala yang harus dipertimbangkan dalam memilih teknik yang
sesuai:
Kemampuan untuk merancang suatu strata sampel. Ekspektaksi jumlah perbedaan
antara nilai audit dengan nilai buku.

Estimasi Mean-Per-Unit (MPU)

Sampling estimasi MPU meliputi penentuan nilai audit untuk setiap unsur
dalam sampel. Rerata dari nilai-nilai audit tersebut kemudian dihitung dan

5 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.


dikalikan dengan jumlah unit dalam popualsi sehingga bisa diperoleh taksiran
total nilai populasi.

Menentukan Tujuan Rencana

Tujuan suatu rencana sampling MPU bisa untuk (1) mendapatkan bukti
bahwa saldo rekening menurut catatan adalah tidak salah saji secara material, (2)
mengembangkan suatu estimasi independen tentang suatu jumlah, apabila tidak
tersedia buku berdasarkan catatan.

Merumuskan populasi dan Unit Sampling

Auditor mempertimbangkan sifat dari unsur-unsur yang membentuk


populasi. Sampling unit harus sejalan dengan tujuan audit yang akan dilakukan.

Menentukan Ukuran Sampel

Faktor-faktor berikut menentukan ukuran sampel dalam suatu estimasi


sampel MPU:

Ukuran populasi (Jumlah unit), faktor ini akan menyangkut ukuran sampel
dan hasil sampel. Semakin besar populasi semakin besar pula ukuran sampel.
Estimasi standar deviasi populasi, ada tiga cara mengestimasi faktor ini, pertama
dalam penugasan ulangan, kedua standar deviasi dapat diestimasi berdasarkan
nilai buku yang tersedia, ketiga auditor dapat mengambil suatu sampel
pendahuluan kecil. Rumus untuk menghitung standar deviasi adalah sebagai
berikut:

n
S Xj = ∑
(x j −x )
2

j=1 n −1
keterangan :
n

∑j =1
= jumlah nilai sampel

xj = nilai audit unsur-unsur sampel individual


x = nilai rata-rata (mean) nilai audit unsur-unsur sampel
n = jumlah unsur-yang diaudit

Salah saji bisa ditoleransi, pertimbangan-pertimbangan untuk menetapkan


salah saji bisa ditoleransi (SD) dalam sampling MPU sama dengan pertimbangan
yang dilakukan dalam sampling PPU.

Resiko Keliru Menolak, faktor ini memungkinkan auditor untuk


mengendalikan risiko apabila risiko sampel mendukung kesimpulan bahwa saldo
rekening menurut pembukuan telah salah saji secara material, padahal
sesungguhnya tidak demikian.

6 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.


Risiko keliru menerima, memiliki hubungan terbalik terhadap ukuran
sampel, yakni semakin rendah risiko yang ditetapkan semakin besar ukuran
sampelnya.
Rencana cadangan untuk risiko sampel, diperoleh dari rumus berikut:

CRS = R x SD
Keterangan :
CRS = cadangan untuk risiko sampling direncanakan
R = rasio antara cadangan risiko sampling diinginkan dengan salah saji
ditoleransi.
SD = salah saji bisa ditoleransi

Rumus Ukuran sampel yang digunakan untuk menentukan ukuran sampel untuk
estimasi sampel MPU:
⎛ N •U R • SXJ ⎞
2

n = ⎜⎜ ⎟

⎝ A ⎠
N = ukuran populasi
UR = standar deviasi normal untuk risiko keliru menolak yang diinginkan
Sxj = estimasi standar deviasi populasi
A = cadangan untuk risiko sampling direncakan atau diinginkan

Menentukan Metoda Pemilihan Sampel

Metoda pemilihan nomor acak sederhana dan metode pemilihan sistematik


bisa digunakan dalam pemilihan sample pada teknik MPU.

Melaksanakan Rencana Sampling

Tahap pelaksanaan pada rencana sampling estimasi MPU meliputi tahapan-


tahapan berikut: Melakukan prosedur pengauditan yang tepat untuk menentukan
nilai audit untuk setiap unsur sampel. Menghitung hal-hal berikut berdasarkan atas
data sampel. Rerata nilai audit sampel standart deviasi dari nilai audit sampel

Mengevaluasi Hasil Sampel

Auditor melakukan penilaian kuantitatif dan kualitatif atas hasil sampel.


Dalam melakukan penilaian kuantitatif auditor menghitung: (1) estimasi nilai total
populasi, (2) cadangan risiko sampling yang dicapai (presisi yang dicapai), (3)
suatu rentang untuk taksiran total nilai populasi (interval presisi).
^
Taksiran nilai total populasi ( x ) dihitung dengan cara sebagai berikut:

^
x =N. x

7 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.


Rumus dasar untuk menghitung cadangan risiko sampling yang bisa dicapai (A’)
adalah:
Sx j
A' = N .U R
n

Nilai Sxj bukanlah nilai untuk Sxj yang digunakan dalam menentukan ukuran
sampel. Apabila faktor koreksi terbatas telah digunakan dalam menentukan
ukuran sampel, maka rumus harus dimodifikasi sebagai berikut:

n1
Sx j . 1 −
A' = N .U R N
n1

Rentang untuk taksiran nilai total populasi diambil sari taksiran nilai total populasi
^
dan cadangan resiko sampling yang bisa dicapai, rentang adalah x ± A’.

Selisih

Dalam estimasi selisih, selisih antara ausit dan nilai buku dihitung untuk
setiap unsur sampel. Berikut adalah tiga kondisi yang harus dipenuhi dalam
penggunaan teknik ini;

(1) Nilai buku setiap unsur populasi harus diketahui,


(2) Total nilai buku populasi harus diketahui dan sama dengan hasil
penjumlahan nilai-nilai buku dari unsur-unsur individual,
(3) Selisih antara nilai buku dan nilai audit diperkirakan tidak sedikit.

Menentukan tujuan dan Merumuskan Populasi dan Unit Sampel

Metoda ini hanya dapat digunakan untuk mendapatkan bukti bahwa saldo
menurut pembukuan tidak salah saji secara material.

Menentukan Ukuran Sampel

Dalam estimasi selisih tidak hanya digunakan estimasi standar deviasi nilai
audit saja, tetapi juga estimasi standar deviasi mengenai selisih antara nilai audit
dengan nilai buku. Rumus yang digunakan adalah sebagai berikut:

Sd j = ∑
n (d j −d )
2

j=1 n −1

Menentukan Metoda Pemilihan Sampel

Pelaksanaan tahap ini persis sama dengan apa yang dilakukan pada estimasi MPU.

8 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.


Melaksanakan Rencana Sampling

Tahap pelaksanaan pada rencana sampling estimasi MPU meliputi tahapan-


tahapan berikut: Melakukan prosedur pengauditan yang tepat untuk menentukan
nilai audit untuk setiap unsur sampel. Menghitung hal-hal berikut :

(1) hitung selisih untuk setiap unsur sampel,


(2) jumlahkan semua selisih unsur sampel individual ( ∑ dj ),
(3) bagikan jumlah selisih dengan jumlah unsur di dalam sampel ( d ),
(4) hitung standar deviasi.

Dalam penilaian kualitatif pada metoda ini, pertama-tama ditentukan estimasi


^
total proyeksi selisih ( D ) dalam populasi sebagai berikut:

^
D =N x d ,

Selanjutnya estimasi nilai populasi ditentukan dengan cara sebagai berikut:

^ ^
X = NB + D .

Selanjutnya menghitung cadangan risiko sampling dicapai adalah sebagai berikut:

Sdj
A’ = N . UR .
n

Langkah terakhir dalam penilaian kuantitatif adalah menghitung untuk


taksiran nilai total populasi dan menentukan apakah nilai buku jatuh pada rentang
tersebut.

Rasio

Dalam sampling estimasi rasio, auditor menentukan nilai audit untuk setiap
unsur dalam sampel. Selanjutnya ia menghitung rasio dengan cara membagi
jumlah nilai-nilai audit dengan jumlah nilai buku unsur-unsur sampel. Langkah-
langkah dalam estimasi rasio sama dengan langkah-langkah pada estimasi selisih
kecuali dalam beberapa hal yang akan diterangkan dibawah ini.

Melaksanakan Rencana Sampel

Hitung rasio antara jumlah nilai audit dengan jumlah nilai buku untuk unsur-
unsur sampel (R). Hitung rasio antara nilai audit dengan nilai buku untuk setiap
unsur. Hitung standar deviasi untuk rasio individual dari unsur-unsur sampel (Srj).

9 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.


Mengevaluasi Hasil Sampel

Dalam estimasi rasio, estimasi nilai total populasi ditentukan dengan rumus
berikut:

^
X = NB x R

Rumus untuk menentukan cadangan untuk risiko sampling dicapai sama


dengan rumus pada estimasi selisih, kecuali standar deviasi selisih diganti dengan
standar deviasi untuk rasio individual dalam sampel. Tahap akhir adalah
melakukan penilaian kuantitatif dan penilaian kualitatif terhadap hasil sampel
sebagai dilakukan dalam estimasi MPU dan estimasi selisih.

Keuntungan Dan Kerugian Sampling Variabel

Keuntungan yang pokok adalah: Jika diperlukan, sampel mudah diperluas,


bila dibandingkan dengan sampling PPU. Saldo nol dan saldo tak biasa tidak
memerlukan rancangan khusus. Apabila terdapat perbedaan besar antara nilai
audit dengan nilai buku, tujuan auditor akan dapat terpenuhi dengan ukuran
sampel yang kecil dibandingkan dengan sampling PPU.

Kerugian yang utama adalah: Sampling variabel klasik lebih kompleks


daripada sampling PPU. Pada umumnya auditor membutuhkan bantuan komputer
untuk merancang sampel yang efisien dan mengevaluasi hasil sampel. Untuk
menentukan ukuran sampel, auditor harus memiliki estimasi atas standar deviasi
dari berbagai karakteristik dalam populasi.

SAMPLING NONSTATISTIK DALAM PENGUJIAN SUBTANTIF

Perbedaan besar antara sampling statistik dan sampling nonstatistik adalah


dalam tahapan-tahapan penentuan ukuran sampel dan evaluasi atas hasil sampel.
Sampling statistik lebih obyektif, sedangkan nonstatistik lebih subyektif.

Menentukan Ukuran Sampel

Agar dapat dilakukan evaluasi secara tepat atas sampel yang ukurannya
ditetapkan melalui pertimbangan subyektif, auditor bisa menggunakan tabel
statistik, walaupun hal itu tidak merupakan keharusan.
Evaluasi Hasil Sampel

Dalam sampling non statistik auditor harus (1) memproyeksi salah saji yang
dijumpai dalam sampel ke populasi, dan (2) mempertimbangkan risiko sampling
dalam mengevaluasi hasil sampel.
Ada dua metoda yang lazim digunakan untuk memproyeksi salah saji dalam
sampling nonstatistik yaitu:
1. Membagi jumlah total rupiah salah saji dalam smapel dengan bagian dari
total rupiah dalam populasi yang termauk dalam sampel.

10 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.


2. Mengalikan rata-rata selisih antara nilai audit dengan nilai buku dari
unsur-unsur sampel dengan jumlah unit dalam populasi.

Dalam sampling nonstatistik, auditor tidak dapat menghitung cadangan


untuk risiko sampling untuk tingkat risiko keliru menerima dan risiko keliru
menolak tertentu. Perbandingan antara jumlah dan besarnya salah saji dalam
sampel dengan salah saji diharapkan juga berguna dalam menetapkan risiko
sampling. Apabila hasil sampel nonstatistik tidak menunjukkan tanda mendukung
nilai buku, maka auditor bisa (1) memeriksa tambahan unit sampel dan melakukan
evaluasi ulang, (2) menerapkan prosedur pengauditan alternatif dan melakukan
evaluasi ulang. Seperti halnya dalam sampling statistik sebelum sampai pada
pengambilan kesimpulan keseluruhan, auditor harus melakukan penilaian
kualitatif mengenai karakteristik salah saji.

11 Feel What I Feel. . . Havid Lutvi S.