Audit

1        definiti  auditul  statutar  si  subliniati  elementele  funadamentale  ale  definitiei

Audit statutar (singurul reglementat) reprezintă examinarea efectuata de un

profesionist contabil competent si independent asupra situatiilor financiare ale unei
entitati in vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii fidele,clare si
complete a pozitiei si situatiei financiare precum si a rezultatelor (performantelor)
obtinute de aceasta.
            Elementele de baza ale conceptului de audit statutar:
a) profesionistul competent si independent care poate fi o persoana fizica sau o
persoana juridica;
b) obiectul examinarii: situatiile financiare ale firmei: bilantul,contul de profit si
pierdere,etc.;
c) scopul examinarii: exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea
fidela,clara si completa a pozitiei financiare (patrimoniului);
d) criteriul de calitate in functie de care se face examinarea si se exprima opinia in
constituie standardele (normele) de audit si standardele (normele) contabile.

2        prezentati  conceptul  de  imagine  fidela  in  audit

Conceptul de imagine fidela nu poate fi disociat de regularitatea si sinceritatea

contabilitatii. Regularitatea presupune conformitate la regulile si procedurile contabile
si respectarea urmatoarelor principii:
a)Principiul prudentei: presupune o apreciere rezonabila a faptelor in scopul evitarii
de a transfera in viitor incertitudini prezente. Nu este admisa supraevaluarea
elementelor de activ
si a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv si a cheltuielilor, tinand
cont de deprecierile, riscurile si pierderile posibile generate de desfasurarea
acrivitatii exercitiului curent sau anterior;
b)Principiul permanentei metodelor:conduce la continuarea aplicarii regulilor si
normelor privind evaluarea,inregistrarea in contabilitate si prezentarea elementelor
patrimoniale si a rezultatelor,asigurand comparabilitatea in timp a informatiilor
contabile;
c)Principiul continuitatii activitatii:se presupune ca unitatea patrimoniala isi continua
in mod normal functionarea intr-un viitor previzibil,fara a intra in stare de lichidare
sau reducere sensibila a activitatii;
d) Principiul independentei exercitiului:presupune delimitarea in timp a veniturilor si
cheltuielilor aferente activitatii pe masura angajarii acestora si trecerii lor la rezultatul
exercitiului la care se refera;
e) Principiul intangibilitatii bilantului de deschidere a unui exercitiu care trebuie sa
corespunda cu bilantul de inchidere a exercitiului precedent;
f) Principiul necompensarii:nu este admisa compensarea intre posturile de activ si
pasiv ale bilantului si nici veniturile cu cheltuielile din contul de rezultate.
Sinceritatea presupune aplicarea cu buna credinta a regulilor si procedurilor
contabile.

3        pragul  de  semnificatie in  audit

            Prag de semnificatie = nivelul, marimea unei sume peste care auditorul
considera ca o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea si
sinceritatea situatiilor financiare si a patrimoniului intreprinderii.

Pragul de semnificaţie reprezintă un nivel de eroare, care sub o anumită

mărime, are rolul de a  nu afectata semnificativ înţelegerea şi interpretarea situaţiilor
financiare.

            Elemente de referinta ale pragului de semnificatie:

-capitaluri proprii;
-rezultatul net;
-cifra de afaceri.
            Pragul de semnificatie poate fi stabilit in:
-valori absolute;
-valori relative.
            Elementele specifice pragului de semnificatie:
-necesitatile utilizatorilor situatiilor financiare;
-caracteristicile intreprinderii;
-caracteristicile elementelor considerate semnificative.

4        elementele  de  baza  ale  raportului  de  audit  statutar

 

Elemente de baza ale raportului de audit

            Raportul de audit trebuie sa contina:
- relatia contractuala de executare a misiunii de audit;
- observatiile reiesite din diverse verificari;
- informatiile a caror mentiune in raport este prevazuta expres de lege;
            Din raportul de audit trebuie sa rezulte in mod clar:
- mentionarea responsabilitatilor pentru auditor si pentru conducerea intreprinderii;
- descrierea obiectivelor si natura misiunii de audit;
- situatiile care fac sa apara incertitudini;
-natura si locul observatiilor in raport.
           In mod obligatoriu,un raport trebuie sa contina:
- Titlul;
- Destinatarul;
- Paragraful introductiv;
- Paragraful cuprinzand natura si intinderea lucrarilor de audit;
- Paragraful opiniei;

- Data raportului;
- Adresa si datele auditorului;
- Semnatura auditorului.

5        paragraful  opiniei  din  rap  de  audit.  Tipuri  de  opinie

Paragraful opiniei
Norma:"expertul trebuie sa-si exprime opinia in legatura cu situatiile financiare
auditate,fara echivoc si cu includerea unor elemente probante pe care se sprijina".
            Termenii utilizati pentru exprimarea opiniei sunt:
-dau o imagine fidela;
-prezinta in mod sincer in toate aspectele lor semnificative.
a)Opinie fara rezerve: "dupa parerea noastra, conturile anuale dau o imagine fidela
pozitiei si situatiei financiare a societatii la data de 31 decembrie 2008, precum si
rezultatele acestor operatii si fluxurilor de trezorerie pentru exercitiul inchis la
aceasta data, in conformitate cu normele internationale (sau nationale) de
contabilitate".
b)Opinie cu rezerve: rezervele se prezinta inainte paragrafului de opinie. Paragraful
opiniei arata astfel: "Noi nu am putut asista la inventartul fizic din 31 decembrie
2008, pentru ca noi am fost desemnati auditori ulterior acestei date. Tinand seama
de natura documentelor contabile ale societatii, noi nu am putut controla cantitatile
prin alte proceduri".
Exemplu de rezerve datorate dezacordului cu conducerea entitatii auditate:
"Astfel,cum este explicata in nota "X" anexata, nu s-au constatat amortismente in
situatiile financiare. Aceasta practica nu este, in opinia noastra, in acord cu Normele
de amortizare a capitalului imobilizat in active corporale. Cheltuielile aferente, pe
baza unui amortisment liniar si al unei cote de...pentru cladiri si....pentru utilaje,
trebuie sa se ridice la suma de...pentru exercitiul incheiat la data de 31 decembrie
2008. In consecinta, amortismentele cumulate trebuie sa se ridice la suma de....., iar
pierderile exercitiului si pierderile cumulate la suma de....lei. Dupa parerea noastra,
cu exceptia incidentei asupra conturilor anuale, a faptelor mentionate in paragraful
precedent, conturile anuale dau o imagine fidela pozitiei si situatiei financiare a
societatii cat si contului de profit si pierdere".
c)Imposibilitatea exprimarii unei opinii: se emite in cazul limitarii intinderii lucrarilor de
audit. Exemplu: "Noi nu am fost in masura sa asistam la inventarul fizic, nici sa
procedam la confirmarea directa a conturilor de clienti, din cauza limitarii intinderii
lucrarilor noastre, impusa de catre directiune. Avand in vedere importanta faptelor
expuse mai sus, noi nu ne exprimam opinia asupra conturilor anuale".
d)Opinia defavorabila: se emite atunci cand exista dezacorduri cu conducerea
intreprinderii asupra principiilor contabile. Când auditorul nu poate exprima o opinie
asupra ansamblului situaţiilor financiare din cauza dezacordului profund ce-l
împiedică să formuleze o opinie cu rezerve, acesta refuză exprimarea unei opinii cu
rezerve asupra situaţiilor financiare. Declaraţia auditorului va exprima că situaţiile
financiare nu sunt conforme cu standardele şi reglementările aplicabile, nu conferă o
imagine fidelă şi reală şi va menţiona cu claritate toate motivele dezacordului.

În conformitate cu standardele internaţionale cap. „Dezacordul asupra

politicilor contabile – Metoda contabilă necorespunzătoare – Opinie calificată”:

            Am auditat bilanţul anexat la societăţii DELTA la 31.12.200x, situaţia contului

de profit şi pierdere precum şi situaţia fluxurilor de numerar pentru anul încheiat.
Responsabilitatea pentru aceste situaţii revine conducerii societăţii.
Responsabilitatea noastră este de a prezenta o opinie asupra acestor situaţii
financiare în baza auditului efectuat.

            Am desfăşurat auditul în concordanţă cu standardele de audit.

            …

            În opinia noastră, datorită efectelor aspectului discutat în paragrafele

precedente situaţiile financiare nu prezintă o imagine fidelă (sau nu prezintă în mod
fidel) o poziţie financiară a societăţii la 31 decembrie 200x precum şi a rezultatelor
din exploatare şi a fluxurilor de numerar pentru anul încheiat la data respectivă în
conformitate cu Standardele şi practicile naţionale de contabilitate.

            Conform celor prezentate în Nota X la situaţiile financiare, în situaţiile

financiare nu a fost prezentată nici o amortizare practică, ce în opinia noastră, nu
este în concordanţă cu Standardele Internaţionale de Contabilitate. Provizionul
pentru anul încheiat la 31 decembrie 200x trebuie să fie de _____ calculat pe baza
metodei liniare de amortizare, folosind ratele anuale de 5% pentru clădiri şi 20%
pentru echipamente.

            Prin urmare, activele fixe trebuie reduse cu amortizarea cumulată de _____
lei, iar pierderea anuală şi deficitul cumulat trebuie să crească cu ____ şi respectiv
____.

            În opinia noastră, cu excepţia efectului asupra situaţiilor financiare al

problemei la care s-a făcut referire în paragrafele anterioare, situaţiile financiare
prezintă o imagine fidelă (sau prezintă în mod corect, sub toate aspectele
semnificative) poziţia societăţii la 31 decembrie 200x şi a rezultatelor din exploatare,
precum şi a fluxurilor de numerar pentru anul încheiat, în conformitate cu
Standardele Internaţionale de Contabilitate şi Standardele naţionale relevante.

6        prez  5  deosebiri  fundamentale  intre  AS  si  auditul  intern

Deosebirile intre auditul intern şi auditul statutar:

                   1. Statutul auditorului.

Auditorul statutar este un furnizor liber de servicii pe piaţă, pe când auditorul

intern face parte din structura întreprinderii.

               2. Beneficiarul auditului.

Auditorul statutar lucrează în folosul utilizatorilor situaţiilor financiare, pe când

auditorul intern   lucrează   în   beneficiul   responsabililor   structurii   interne   a 
întreprinderii.
  3. Obiectivele auditului.

Auditul intern are ca obiectiv existenţa, adaptabilitatea şi modul de aplicare a

procedurilor deci a sistemului de control intern al întreprinderii, pe când auditul
statutar are ca obiectiv exprimarea unei opinii cu privire la imaginea fidelă a poziţiei
performanţei şi situaţiei financiare. Deci controlul intern este pentru auditul intern un
scop iar pentru auditul statutar un mijloc.

             4. Domeniul de aplicare.

Auditul statutar cuprinde toate funcţiile întreprinderii în măsura în care

activităţile contribuie la elaborarea situaţiilor financiare. Auditul intern are o arie mult
mai vastă, el cuprinde nu doar toate funcţiile întreprinderii dar în integralitatea
acestora.

              5. Poziţia faţă de fraudă.

Auditorul statutar reţine o fraudă doar în măsura în care aceasta are un

impact asupra situaţiilor financiare în afara altor obligaţii legale ale auditorului cum ar
fi obligaţia de divulgare, pe când auditorul intern, deşi nu are ca obiectiv
descoperirea de fraude, este mult mai în măsură să contribuie la prevenirea şi
descoperirea fraudelor, suspectând şi adâncind controlul asupra oricărei
nerespectări a procedurilor de control intern.

6.  Independenţa este diferită, auditorul statutar are independenţă absolută

faţă de întreprindere, auditorul intern are independenţă restrictivă, adică este
independent faţă de orice structură a întreprinderii auditată, nu şi faţă de conducere.

7.  Periodicitatea auditurilor

Auditorul statutar vine temporar în întreprindere şi de fiecare dată are aceiaşi

interlocutori, auditorul intern este permanent în întreprindere şi temporar din punct
de vedere al interlocutorilor, potrivit planului de audit intern.

8. Metodologie

Auditul statutar se exercită pe baza unei metodologii unice şi unitare, stabilită

de IAASB - Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Audit şi Auditare, pe când
auditul intern, deşi se exercită pe baza unei metodologii stabilite de IIAI - Institutul
Internaţional al Auditorilor Interni, în aplicare, ea este adaptată la specificul şi cultura
întreprinderii.
 

7        ce  contine  paragraful  introductiv  al  raportului  de  audit

 Paragraful introductiv. Primul paragraf al raportului are trei funcţii. în pri¬mul rînd, el face simpla
afirmaţie că firma de expertiză contabilă a efectuat un au¬dit. Această formulă este inclusă pentru a nu se
confunda raportul de audit cu un raport de compilare sau de revizuire. Paragraful referitor la perimetru
explică ce se înţelege prin termenul de „audit".
În al doilea rînd, în paragraful introductiv se face o listă a situaţiilor financiare care au fost
supuse auditului, menţionîndu-se şi data de întocmire a bilanţului con¬tabil şi exerciţiul contabil la care se
referă ,contul de profit şi pierdere şi situaţia fluxurilor de trezorerie. Denumirile situaţiilor financiare
menţionate în raport tre¬buie să fie identice cu formulele utilizate de managementul companiei în
documen¬tele de sinteză respective. Remarcaţi faptul că raportul prezentat mai jos se referă la situaţii
financiare comparative. Prin urmare, va fi nevoie de un raport privind si¬tuaţiile întocmite pentru ambii ani în
cauză.
În al treilea rînd, paragraful introductiv afirmă că situaţiile financiare ţin de competenţa managementului şi
că responsabilitatea auditorului constă în a exprima o opinie despre aceste situaţii în urma efectuării
unui audit. Scopul acestei for¬mule este de a comunica faptul că managementul răspunde de selectarea
princi¬piilor contabile general acceptate aplicabile în fiecare caz, de luarea deciziilor de cuantificare şi
prezentare a informaţiilor în cadrul aplicării acestor principii, pre¬cum şi de clarificarea rolurilor
corespunzătoare ale managerilor şi auditorilor.

8        prezentati  10  proceduri  de  audit  al  imobilizarilor

Lucrari de efectuat la examinarea conturilor de imobilizari financiare 

Definitie: Lucrari de efectuat: De obtinut lista portofoliului - titluri la data bilantului si de
determinat daca ea corespunde cu soldul contului in balanta generala De verificat
evidentierea analitica si sintetica De informat despre metoda de evaluare a titlurilor
aplicata portofoliilor - titluri la inchiderea conturilor De intebat conducerea despre
valoarea contabila a titlurilor De intrebat conducerea despre diferenta dintre valoarea
contabila si valoarea de tranzactionare De revazut eventualele probleme ale valorii de
realizare De determinat daca castigurile, pierderile si veniturile din plasamente au fost
corect inregistrate De informat despre clasificarea titlurilor de participare si despre
titlurile de plasament De urmarit daca s-au respectat regulile de autorizare a operatiunilor
de cumparare sau vanzare de titluri efectuate in cursul exercitiului De analizat tranzactiile
intra-grup pentru a vedea daca s-au eliminat operatiunile reciproce cand societatea este
membra a unui grup 1. Obtineti un tabel cu variatia valorii de intrare, a imobilizarilor
financiare si investitiilor financiare pe termen scurt, a provizioanelor constituite si a
valorii contabile nete la sfarsitul exercitiului financiar auditat. 2. Decideti pentru care
conturi este necesara verificarea detaliata. 3. Verificati corespondenta posturilor
bilantiere cu balanta de verificare. 4. Obtineti o lista a plasamentelor si asigurati-va ca
sunt corect clasificate in filiale, firme asociate, asocieri in participatie, alte active fixe sau
curente. 5. Verificati costul activelor noi si al celor cedate cu documentele justificative
aferente si asigurati-va ca variatiile importante au fost autorizate. 6. Verificarea intrarilor
de investitii financiare. 7. Verificarea iesirilor de investitii financiare. 8. Verificarea
intrarilor si iesirilor de creante imobilizate. 9. Confirmati soldurile conturilor de credite
intragrup si asigurati-va ca sunt corect prezentate. 10. Asigurati-va ca veniturile din
plasamente sunt inregistrate in contabilitate pe o baza adecvata si consecventa.Verificati
cheltuielile provenite din investitii. 11.Asigurati-va ca profitul/pierderea din cedari este
calculat(a) corect. De asemenea procedati la verificarea tratamentului fiscal fata de
pierderea neta. 12.Obtineti confirmari de la tertii ce detin certificate de proprietate,
amanunte privind conditiile contractuale ale asocierii in participatie. 13.Verificati fizic un
esantion din certificatele detinute de entitatea auditata.

intrebarea 9:

Lucrari de efectuat la examinarea conturilor de stocuri 

Definitie: Lucrari de efectuat: De procurat listele de inventar si de detrminat daca totalul
corespunde cu soldul balantei generale si daca listele de inventar sunt bazate pe
inventarierea fizica a stocurilor De informat despre metoda de inventariere fizica De
verificat daca este utilizat un sistem de inventar permanent si daca periodic se fac
comparatii la cantitatile fizice De discutat despre ajustarile efectuate la iesirea ultimului
inventar fizic al stocurilor De informat despre metodele de evaluare pentru fiecare
categorie de stocuri si in special de eliminare a profiturilor intre societati De discutat
despre permanenta metodelor in evaluarea stocurilor tinand seama de toate componentele
De comparat rotatia stocurilor cu cea a exercitiilor precedente De informat despre metoda
utilizata pentru identificarea stocurilor cu rotatie lenta si uzate moral De cercetat daca
anumite stocuri au fost trecute in depozit de catre entitate si daca acesta este cazul cand
aceste marfuri au fost incluse in inventar De comparat totalurile pricipalelor categorii de
stocuri cu cele ale exercitiilor precedente si cu cele asteptate pentru exercitiul in curs.
1.Obtineti un tabel sintetic cu stocurile si contractele pe termen lung aferente exercitiului
curent si anterior. 2. Revizuiti fisele de inventar finale ale stocurilor, verificand adunarea
pe verticala si orizontala, precum si elementele neobisnuite. 3. Asigurati-va ca in lista
contractelor s-a facut deosebirea intre contractele pe termen lung si cele pe termen scurt,
iar prezentarea lor este in concordanta cu standardele contabile relevante. 4. Examinarea
analitica. Comparati viteza de rotatie a stocurilor, precum si clasificarea stocurilor si a
contractelor din exercitiul auditat cu cele din exercitiul anterior. 5. Inventarierea
stocurilor si participarea la inventariere. 6. Selectati un esantion de stocuri din fisele de
inventar preliminare si verificati existenta stocurilor respective, apoi procedati invers. 7.
Identificati stocurile tertilor detinute de societate. 8. Obtineti detalii privind bunurile in
tranzit sau cele aflate in alte locatii. 9.Revizuiti fisele de inventar ale tuturor stocurilor
finale. 10.Comparati constatarile testelor de numarare a stocurilor realizate in cursul
participarii la inventariere cu fisele de inventar finale. 11.Pentru un esantion de stocuri
verificati cantitatile din fisele de inventar finale cu cele din din fisele preliminare si
obtineti explicatii pentru modificari.

10…lucarari  de  efectuat  la  examinarea  conturilor furnizori-stocuri

•         Analiza soldurilor debitoare şi creditoare ale conturilor de furnizori

      Obiectivul  este de a verifica corecta înregistrare în bilanţ a datoriilor şi creanţelor

vis-à-vis de furnizori şi asigurarea că societatea a respectat principiul separării
exerciţiilor contabile şi se realizează:

-   Identificând ansamblul creanţelor şi datoriilor legate de conturile de furnizori care

figurează în activul şi pasivul bilanţului; faceţi un tablou comparativ al soldurilor
contabile de la un exerciţiu la altul; verificaţi concordanţa soldurilor cu cele din
balanţa generală;

-         Asigurându-vă că prezentarea în bilanţ a soldurilor de furnizori nu se face

compensând solduri debitoare şi creditoare;

-         Verificând dacă sunt înregistrate în conturi distincte operaţiile care se referă la
furnizorii din exploatare, furnizorii de imobilizări şi la eventuale reţineri în contul
garanţiilor; atenţie mare se dă furnizorilor din exploatare, deoarece orice ajustări
aduse acestor conturi au un impact direct asupra rezultatului contabil, pe când cele
asupra conturilor de furnizori pentru imobilizări influenţează numai modul de
prezentare în bilanţ şi masele contabile şi finaniare;

-         Apreciind dacă contabilizarea soldurilor furnizori se face reflectând regimul de

fiscalitate indirectă, aplicabil; contabilizarea distinctă a fluxurilor cu furnizorii trebuie
să faciliteze controlul TVA;

-         Confruntând soldurile conturilor de furnizori din balanţa generală cu balanţa

analitică a conturilor de furnizori; pot să apară diferenţe datorate faptului că anumite
operaţii referitoare la furnizori au fost înregistrate în jurnalul de operaţiuni diverse şi
trebuie văzute motivele;

-         Pornind de la balanţa analitică a furnizorilor, identificaţi soldurile debitoare ale

unor furnizori; acestea pot apare, de regulă, ca urmare a încasării unor avansuri sau
plăţii unor sume mai mari decât cele datorate; selecţionaţi principalele solduri
debitoare şi analizaţi originea acestora; asiguraţi-vă că acestea nu se datorează unei
erori de contabilizare, plată unor tranzacţii neefectuate;

-         Precizând dacă întreprinderea dispune de programe informatice pentru cumpărări

şi plata furnizorilor.

•         Analiza modului de încheiere a conturilor de furnizori

- Pornind de la balanţa analitică, identificaţi conturile de furnizori fără mişcare în

timpul exerciţiului (nicio cheltuială, nicio plată); acesta se realizează prin analiza
rulajelor sau prin compararea cu balanţa analitică anterioară; se pot depista astfel
 profiturile latente existente în bilanţul de închidere corespunzătoare unor datorii vechi
către furnizori, a căror plată nu a fost nici făcută nici reclamată;

- Verificaţi dacă neplata furnizorilor nu este motivată printr-un litigiu, care poate să
genereze riscuri de aprovizionare; verificaţi dacă la anularea acestor profituri latente,
prin înregistrarea lor în rezultatul excepţional, s-a ţinut seama de termenele de
prescripţie; în cadrul termenelor de prescripţie, profiturile latente pot fi izolate într-un
cont din grupa 46 “creditori diverşi” în aşteptarea înregistrării lor la rezultatul
excepţional;

    Studiaţi termenele de plată a furnizorilor (pe baza contractelor comerciale)

    Apreciaţi evoluţia raţioului:

            Sold cont furnizori din exploatare

                         Total cumpărări

   (soldurile conturilor de furnizori cuprind furnizorii din exploatare, efectele de plătit,

facturi nesosite şi cheltuieli constatate în avans; conturile de cumpărări cuprind
conturile din clasa 3 şi conturile 60, 61 şi 62; conturile de furnizori sunt retratate de
TVA-ul inclus); comparaţi acest raţio cu termenele teoretice de plată şi analizaţi
originea diferenţelor;

-         Selecţionaţi principalele solduri de furnizori la data închiderii şi verificaţi

preluarea lor corectă în exerciţiul următor;

-         Verificaţi că în soldul conturilor “furnizori - efecte de plătit” nu figurează decât

efectele a căror scadenţă este posterioară datei de închidere şi că preluarea în
exerciţiul următor s-a făcut corect;

-         Verificaţi primele plăţi din exerciţiul următor şi asiguraţi-vă că ele corespund
datoriilor reflectate în bilanţ;

-         La verificarea conturilor de cumpărări - plăţi, asiguraţi-vă că explicaţia

înregistrărilor este pertinentă, că facturile s-au contabilizat pe baza unui jurnal de
cumpărări, că plăţile au fost contabilizate pe baza unui jurnal de trezorerie, că
conturile au fost corect intitulate şi soldurile corect identificate; orice anomalie face
ca auditorul să pună în lucru proceduri suplimentare;

-  Identificaţi şi analizaţi conturile “furnizori-garanţii reţinute”; verificaţi dacă nu sunt

reţineri în contul garanţiei care nu au fost eliberate la cererea furnizorilor, deşi trebuiau
eliberate, şi care constituie de fapt profituri latente

 
11………………………………clienti  vanzari

Auditul conturilor de clienţi din bilanţ şi al cifrei de afaceri din contul de rezultate
presupune o cunoaştere prealabilă a activităţii întreprinderii: ce bunuri sau servicii
vinde, cine sunt clienţii, care sunt termenele curente de plată, care sunt principiile de
contabilizare a cifrei de afaceri aplicabile sectorului de activitate, etc.

      În practică, auditul acoperă două aspecte:

-         Validarea valorii nete contabile a creanţelor înscrise în activ (este important să se
verifice că valoarea netă contabilă a creanţelor este conformă  valorii de realizare -
recuperare);

-         Verificarea respectării stricte a principiului separaţiei exerciţiilor contabile (cut -

off) în contabilizarea cifrei de afaceri.

    Când întreprinderea are o activitate bazată pe contracte pe termen lung, controlul
cifrei de afaceri se face de o manieră specifică.

•         Diligenţe cu caracter general asupra conturilor de clienţi

      Auditorul trebuie să se asigure că creanţele şi datoriile din bilanţ, legate de contul
clienţi, sunt justificate şi corect evaluate. Riscul de audit cel mai semnificativ constă
în supraevaluarea creanţelor în raport cu posibilităţile de recuperare şi, deci,
provizioanele pentru depreciere sunt necesare.

-     Stabiliţi un tablou de sinteză, din care să rezulte evoluţia, în timpul exerciţiului, a
conturilor de activ şi de pasiv privind clienţii: creanţe în activ, avansuri primite în
pasiv, venituri constatate în avans în pasiv; confruntaţi soldurile cu sumele din bilanţ;
asiguraţi-vă că în bilanţ nu s-au făcut compensări între soldurile debitoare şi
creditoare.

-         Verificaţi dacă societatea înregistrează distinct clienţii, în funcţie de regimul de

TVA (ceea ce va facilita controlul TVA).

-         Identificaţi creanţele intragrup (creanţe referitoare la societăţile din grup).

-         Obţineţi o balanţă analitică a clienţilor la închiderea exerciţiului şi comparaţi-o cu

sumele din balanţa generală şi cele din bilanţ.

-         Identificaţi clienţii cu solduri creditoare; normal, ele reprezintă avansuri primite
sau sume plătite peste cele normale; asiguraţi-vă că nu este vorba de contabilizarea
unor încasări (clasa 5 la clasa 4) fără înregistrarea  cifrei de afaceri corespunzătoare
(clasa 4 la clasa 7).
-         Calculaţi raţioul următor: credit clienţi la sfârşitul exerciţiului / cifra de afaceri a
exerciţiului; creanţele clienţi pot astfel să fie exprimate în număr de zile de cifră de
afaceri; comparaţi rezultatul cu termenele teoretice de încasare, prevăzute, în
contractele de livrare şi justificaţi diferenţele semnificative.

-         Circularizaţi soldurile clienţilor.

•         Diligenţe care permit controlul încasării clienţilor

      Obiectivul este să se verifice caracterul realizabil al creanţelor clienţi, înscrise în

activ la închiderea exerciţiului, ceea ce echivalează cu asigurarea că valoarea netă
contabilă a creanţelor clienţi reprezintă sume pe care întreprinderea le va încasa
efectiv cu titlul de creanţe.

-  Obţineţi o balanţă analitică a clienţilor la data închiderii şi grupaţi clienţii pe

vechime; selecţionaţi creanţele cele mai vechi şi cu sumele cele mai importante;
verificaţi care din aceştia au fost încasaţi până la data când efectuaţi auditul, studiind
fie creditările contului clienţi, fie extrasele de bancă sau conturile de trezorerie.

-         Aplicaţi procedura circularizării externe.

-         Pentru creanţele neîncasate până la data auditului, verificaţi pe cele cu întârziere
semnificativă şi asiguraţi-vă de motivele întârzierii faţă de termenele scadente şi de
faptul că nu apar elemente care ar pune în cauză încasarea lor; îndată ce un risc de
neîncasare există, trebuie să vă întrebaţi asupra ajustărilor ce trebuie aduse valorii
nete contabile, ce trebuie reţinută din bilanţ; comparaţi necesarul de provizionat cu
provizioanele deja constituite şi cereţi ajustările necesare.

- Controlul caracterului realizabil al creanţelor clienţi trebuie să se refere la toate

categoriile de clienţi: clienţi, clienţi-facturi de efectuat, clienţi-efecte de primit, efecte
remise la încasare, precum şi creanţe extracontabile.

- Efectuaţi o analiză a indicatorilor: creanţe auditate / creanţe bilanţiere; creanţe

încasate la data auditului / total creanţe în sold la închidere; creanţe a căror neîncasare
este justificată / total creanţe în sold la închidere minus creanţe încasate până la data
auditului, etc.

•         Exhaustivitatea şi justificarea costului creanţelor îndoielnice

      Obiectivul acestor diligenţe este de a verifica dacă provizioanele pentru

depreciere, din bilanţ, sunt suficiente pentru a ajusta valoarea netă contabilă a
ansamblului creanţelor - clienţi, în funcţie de valoarea lor de realizare sau că creanţele
- clienţi nu au fost depreciate nejustificat, antrenând o degradare fictivă a rezultatului
şi un risc fiscal.
- Faceţi un tablou, care să scoată în evidenţă variaţiile la închidere, faţă de deschidere,
pentru deprecieriile creanţelor: sume la deschidere, dotări şi reluări de provizioane,
sume la închidere.

- Studiaţi principiile avute în vedere pentru trecerea unei creanţe în categoria celor
care trebuie provizionate: calculul unui provizion rezultă dintr-o reglementare sau
dintr-o analiză specifică fiecărui client în parte; apreciaţi respectarea principiilor
prudenţei şi permanenţei metodelor

-         Arătaţi şi studiaţi rata (ratele) de depreciere aplicate de întreprindere, în funcţie de

vechime.

-         Obţineţi un calcul detaliat al provizioanelor pentru depreciere şi comparaţi-l cu

cel din exerciţiul anterior; asiguraţi-vă că o creanţă nu a făcut obiectul unui dublu
calcul de provizionat.

-         Verificaţi ca creanţele luate în calculul provizioanelor să fie fără TVA.

-         Pentru creanţele depreciate la închiderea exerciţiului, asiguraţi-vă că, iniţial, au

fost înregistrate în conturile de venituri (şi în venituri anticipate); în caz contrar,
contul de rezultate va fi de două ori micşorat prin provizioane.

-         Verificaţi dacă, în cursul exerciţiului, societatea a încasat (chiar parţial) o creanţă
care fusese provizioantă; în caz afirmativ, se poate reţine că societatea a fost prea
prudentă, antrenând o diminuare anormală a rezultatelor şi comportă un risc fiscal.

-         Concluzionaţi în ce priveşte caracterul justificat al provizioanelor pentru

depreciere şi în ce priveşte valoarea netă contabilă a creanţelor.

-         Concluzionaţi asupra respectării principiului permanenţei metodelor contabile,

atât în ce priveşte regulile generale de depreciere, cât şi în ce priveşte cotele (ratele)
de depreciere.

-         Obţineţi o situaţie detaliată a creanţelor contabilizate în cheltuieli ca fiind

nerecuperabile; în principiu, nerecuperabilitatea poate fi satabilită de oficiul juridic
sau o instanţă; pentru a evita riscul fiscal, este indicat să se manifeste maximă
prudenţă în trecerea la nerecuperabile a clienţilor, trecerea pe cheltuieli şi înlăturarea
din bilanţ; preferaţi menţinerea în bilanţ, fie şi cu valoare nulă, via provizion.

-         Calculaţi indicatorul “costul îndoielnicilor”, care figurează în contul de rezultate;

el este egal cu suma dotărilor la provizioane plus cheltuielile legate de creanţele
nerecuperabile minus suma provizioanelor anulate (reluate în rezultate); studiaţi
evoluţia acestui indicator, de la un exerciţiu la altul, ceea ce poate conduce la
concluzii cu privire la modul de gestionare a afacerilor comerciale.
-         Observaţi dacă societatea beneficiază de un sistem de asigurare contra riscului de
neîncasare.

•         Analiza principiilor de contabilizare în cifra de afaceri

- Examinaţi principiile transferului de proprietate în coerenţă cu constatarea

veniturilor în contabilitate.

Faptul generator al unei vânzări depinde, în contabilitate, de natura activităţii

întreprinderii:

•         Vânzările de bunuri sunt, în principiu, contabilizate la data livrării lor; prin
excepţie, poate fi reţinută data punerii la dispoziţie a bunurilor către client sau data
preluării de către transportator (livrările FOB);

•         Vânzările de prestaţii de serviii sunt, în principiu, contabilizate la data efectuării

prestaţiilor; prin excepţie, în cazul contractelor pe termen lung (construcţii) veniturile
contabile pot fi constatate în avans.

- Dacă principiile de contabilizare în cifra de afaceri, aplicate de întreprindere, fac

excepţie de la cele prezentate mai sus, analizaţi temeinicia; pentru orice anomalie
identificată, apreciaţi consecinţele asupra rezultatului contabil anual, asupra situaţiei
nete la încheierea exerciţiului şi identificaţi eventuale riscuri fiscale.

-   Verificaţi dacă întreprinderea respectă principiul permanenţei metodelor contabile

de la un exerciţiu la altul, în înregistrarea cifrei de afaceri; în caz contrar, evaluaţi
impactul asupra rezultatului şi dacă obligaţiile în materie de informare financiară au
fost respectate.

-  Deseori, vânzările de bunuri şi prestările de servicii sunt însoţite de condiţii de plată

particulare: vărsarea unor aconturi, plăţi la termen, etc.; verificaţi dacă înregistrarea
cifrei de afaceri se face independent de orice specificitate în materie de plată.

-  Deseori, vânzările de bunuri şi servicii sunt însoţite de o clauză referitoare la

proprietate; verificaţi că societatea respectăprincipiul înregistrării cifrei de afaceri de
o astfel de clauză.

-         Verificaţi dacă cifra de afaceri se contabilizează la net (fără taxe recuperabile) şi
independent de eventuale rabaturi sau sconturi acordate clienţilor, care trebuie
contabilizate distinct.

-         Verificaţi dacă vânzările efectuate în devize sunt contabilizate reţinând cursul de
schimb aplicabil la data efectuării tranzacţiei; nu trebuie să afecteze cifra de afaceri
contabilă.
•         Verificarea cifrei de afaceri anuale şi respectării principiului separării exerciţiilor
contabile

      Ţinând cont de activitatea întreprinderii, apreciaţi importanţa livrărilor sau

prestaţiilor în curs la data închiderii exerciţiului; verificaţi coerenţa tratamentului
contabil al acestora cu principiul separării exerciţiilor.

-  Obţineţi o detaliere a soldului contului “Venituri constatate în avans” şi confruntaţi-

l cu suma figurând în bilanţ şi controlaţi dacă este vorba de operaţiuni aferente
exerciţiului următor; verificaţi că aceste venituri constatate în avans au fost
contabilizate fără TVA.

-         Obţineţi o detaliere a soldului contului “Clienţi facturi de emis” şi asiguraţi-vă că:

•                                             Vânzările respective se referă efectiv la exerciţiul încheiat;

•                                 Vânzările respective nu au făcut deja obiectul unei contabilizări curente

ăn contul de clienţi, deci avem o dublă contabilizare; pentru siguranţă verificaţi, prin
sondaj, facturarea efectivă a acestor operaţiuni ulterior închiderii exerciţiului.

-         Asiguraţi-vă de corecta contabilizare a rabaturilor, reducerilor sau risturnurilor

acordate clienţilor, dacă sunt sume importante, prin diminuarea cifrei de afaceri;
pentru aceasta:

•                                 analizaţi rabaturile reducerile, risturnurile contabilizate posteror datei

închiderii exerciţiului; dacă aceste reduceri se referă la operaţiuni înregistrate în cifra
de afaceri a anului încheiat, trebuie verificat dacă s-au constituit provizioane la
închidere, pentru aceste reduceri;

•                                 Identificaţi rabaturile, reducerile şi risturnurile acordate contractual

clienţilor; calculul acestora poate fi făcut în funcţie de volumul afacerilor; asiguraţi-
vă de corecta înregistrare a acestor angajamente;

•                                 Dacă activitatea întreprinderii presupune acordarea regulată a acestor

reducer, apreciaţi evoluţia anuală a raţiouluirabaturi, risturnuri, reduceri/ cifra de
afaceri şi explicaţi orice evoluţie semnificativă.

-         Studiaţi jurnalul de vânzări în perioada dintre închiderea exerciţiului şi data

realizării auditului şi asiguraţi-vă că aceste vânzări nu se referă la exerciţiul auditat.

-         Apreciază evoluţia cifrei de afaceri din ultimele 2- 3 luni ale anului, în
comparaţie cu lunile anterioare şi explicaţi orice evoluţie neregulamentară.
 - Calculaţi pentru exerciţiul auditat o marjă brută, rezultând din diferenţa între cifra de
afaceri şi principalele cheltuieli de exploatare, in funcţie de specificul activităţii
întreprinderii: cheltuieli de personal, costul producţiei sau costul achiziţiei mărfurilor.

Calculaţi rata de marje degajată anual, raportând marja brută la cifra de afaceri
corespunzătoare. Descompuneţi evoluţia anuală a marjei, atât ca rată cât şi ca volum:

-         rata: (rata marjei(n) – rata marjei (n-1) x cifra de afaceri anul n)

-         volum: (cifra de afaceri an n – cifra de afaceri an (n-1) x rata marjei în anul
separaţiei exerciţiilor)

                  Explicaţi orice evoluţie a ratei marjei de la un exerciţiu la altul, care poate
ascunde aspecte ale respectării principiului separaţiei exerciţiilor.

12                                                                                        venituri-cheltuieli

……………………………………………..

14identificarea  responsabilitatilor  in  audit

 . Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 700 stabileşte procedurile şi principiile

fundamentale şi modalităţile lor de aplicare cu privire la forma şi conţinutul raportului
auditorului independent emis pe baza concluziilor rezultate din auditarea situaţiilor
financiare ale unei entităţi (misiunea de baza)

Din raportul de audit trebuie să rezulte în mod clar:

-    menţionarea responsabilităţilor pentru auditor şi pentru conducerea

intreprinderii;

-    descrierea obiectivelor şi natura misiunii de audit;

-    situaţiile care fac să apară incertitudini;

-    natura şi locul observaţiilor în raport.

 Răspunderea conducerii entităţii auditate se referă la întocmirea şi prezentarea
situaţiilor financiare.

Responsabilităţile auditorului sunt de trei naturi:

responsabilitatea de bază; pentru opinia sa în legătură cu situaţiile financiare

auditate;

responsabilităţi secundare care au următoarele caracteristici: rezultă din texte

de legi, reglementări diverse sau norme ale organismului profesional; nu necesită
tehnici şi proceduri diferite de cele folosite pentru misiunea de audit de bază; nu
presupune exprimarea unei opinii distincte (opinia este implicită ca, de exemplu,
răspunsul la obligaţia legală de verificare dacă registrele contabile au fost ţinute
corect şi la zi);

responsabilităţi adiţionale care au următoarele caracteristicii: rezultă din texte

de legi şi alte reglementări, pot fi abordate tehnici şi proceduri care nu sunt
obligatorii pentru misiunea de bază; presupun exprimarea în mod explicit a unei
opinii sau concluzii; raportarea se poate face separat sau poate fi integrată în
raportul de audit (în cuprins sau în anexe la acesta). De exemplu, conformitatea
cu unele reglementări specifice (piaţa de capital, bănci, asigurări etc.) sau
raportul asupra controlului intern.