Bahan Kuliah Seminar Akuntansi ttm ke-2

Afif Sulfa, SE MSi. Ak.

I. PELAPORAN KEUANGAN MENGENAI BAGIAN PARTISIPASI DALAM PENGENDALIAN BERSAMA OPERASI DAN ASET

A.

PENDAHULUAN 1. Tujuan : Mahasiswa mampu memahami akuntansi untuk bagian partisipasi (interest)

pada joint ventures, dan pelaporan aktiva, kewajiban, pendapatan dan beban dalam laporan keuangan para venturer dan para investor. 2. Ruang Lingkup a. Perlakuan bersama; b. Perlakuan akuntansi atas bagian partisipasi (interest) pada pengendalian bersama aset (PBA) dan pelaporan aktiva, kewajiban, beban dan pendapatan bersama. c. PSAK No. 12 tidak mengatur perlakuan akuntansi atas bagian partisipasi (interest) pada pengendalian bersama entitas hukum (jointly controlled entities). 3. Definisi a. b. Joint Ventures adalah perjanjian kontraktual antara dua atau lebih pihak untuk melaksanakan kegiatan ekonomi yang dikendalikan bersama. Pengendalian (Control) adalah wewenang (power) untuk mengatur dan menentukan kebijakan keuangan dan operasi dari suatu kegiatan usaha dengan tujuan untuk mendapat manfaat dari kegiatan tersebut. akuntansi atas bagian partisipasi (interest) pada pengendalian bersama operasi (PBO) dan pelaporan pendapatan

Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB

Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

c.

Pengendalian bersama (joint control) adalah pengendalian bersama oleh para venturer atas suatu kegiatan usaha yang didasarkan pada perjanjian kontraktual.

d.

Pengaruh signifikan adalah wewenang untuk ikut berpartisipasi dalam pengambilan keputusan mengenai kebijakan keuangan dan operasi, walaupun tidak dapat melakukan pengendalian atau pengendalian bersama terhadap kebijakan tersebut.

e. f.

Venturer adalah salah satu pihak dalam joint ventures yang ikut melakukan pengendalian - bersama terhadap joint ventures tersebut. Investor dalam suatu joint ventures adalah salah satu pihak dalam joint ventures yang tidak ikut melakukan pengendalian bersama terhadap joint ventures tersebut.

g.

Proportionate consolidation adalah suatu metode akuntansi dan pelaporan keuangan, di mana atas setiap aset, kewajiban, pendapatan dan beban dari suatu joint ventures digabungkan satu persatu (line-byline) dengan unsur yang sama dengan laporan keuangan venturer.

h.

Metode ekuitas adalah metode akuntansi dan pelaporan keuangan, di mana bagian partisipasi (interest) pada suatu joint ventures pada awalnya dibukukan sebesar biaya perolehan (cost) dan selanjutnya disesuaikan terhadap perubahan dalam bagian venturer atas aset bersih (net asset) dari joint ventures yang terjadi setelah perolehan (post acquisition). Laporan laba rugi mencerminkan bagian venturer atas hasil usaha joint venture.

B.

JOIN VENTURES Joint ventures dapat dilakukan dalam berbagai bentuk (forms) dan struktur (structures). Dalam PSAK No. 12, hanya diatur dua jenis umum joint ventures, yaitu pengendalian bersama operasi (jointly controlled operation), dan pengendalian bersama aset (jointly controlled asset), yang secara umum memenuhi definisi joint ventures.

Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB

Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

1.

Ciri-ciri umum joint ventures a. b. Dua atau lebih venturer diikat oleh suatu perjanjian kontraktual (contractual arrangement); dan Perjanjian kontraktual tersebut menciptakan pengendalian bersama (joint control). Walaupun suatu entitas hukum yang dikendalikan bersama (jointly controlled entity) memenuhi definisi joint ventures, akan tetapi perlakuan akuntansinya bagi para venturer dan investors tidak diatur dalam PSAK No. 12.

2.

Perjanjian Kontraktual (Contractual Arrangement) Keberadaan perjanjian kontraktual membedakan joint ventures dengan investasi dalam perusahaan asosiasi yang investornya mempunyai pengaruh signifikan (lihat PSAK No. 15 tentang Akuntansi Untuk Investasi Dalam Perusahaan Asosiasi). Aktivitas yang tidak disertai dengan perjanjian kontraktual yang menciptakan pengendalian bersama (joint control) bukan merupakan joint ventures menurut PSAK No. 12. Perjanjian kontraktual dapat dinyatakan dengan berbagai cara, misalnya dengan suatu kontrak antara para venturer atau dengan notulen rapat antara para venturer. Apapun bentuknya, perjanjian kontraktual biasanya tertulis dan mengatur hal-hal tertentu seperti: a. b. c. d. aktivitas, jangka waktu dan kewajiban pelaporan dari joint ventures tersebut; penunjukan pengurus joint ventures dan hak suara para venturer; partisipasi finansial masing-masing venturer; cara pembagian output, pendapatan, beban atau hasil usaha joint ventures kepada para venturer. Perjanjian kontraktual menciptakan pengendalian bersama terhadap joint ventures. Persyaratan tersebut menghendaki agar tidak ada satupun venturer yang dapat mengendalikan sendiri aktivitas tersebut. Perjanjian tersebut mengatur pengambilan keputusan penting yang memerlukan persetujuan dari seluruh venturer dan pengambilan keputusan yang cukup mendapat persetujuan mayoritas para venturer. Perjanjian kontraktual tersebut dapat menunjuk salah satu venturer sebagai operator atau manager joint ventures. Operator tersebut tidak

Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB

Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

mengendalikan joint ventures, tetapi melaksanakan kebijakan keuangan dan operasi yang telah disetujui oleh seluruh venturer sesuai dengan perjanjian kontraktual. 3. Pengendalian Bersama Operasi (Jointly Controled Operation) Dalam Pengendalian Bersama Operasi (PBO) kegiatan joint venture meliputi pemanfaatan aset dan sumber daya lainnya dari para venturer dan tidak memerlukan pembentukan suatu perseroan terbatas, firma, atau badan usaha lain atau suatu pengelolaan keuangan yang terlepas dari ventures. Masing-masing venturer menggunakan aktiva tetapnya, dan mengelola sendiri persediaannya. Masing-masing venturer juga memikul pengeluarannya, menyelesaikan kewajibannya serta mencari sumber pendanaan untuk aktivitasnya sendiri. Aktivitas joint venture dapat dilakukan oleh karyawan venturer yang juga melakukan aktivitas lainnya dari venturer sendiri. Perjanjian joint venture biasanya mengatur cara pembagian pendapatan dari penjualan produk bersama (joint product) dan pembagian beban bersama lainnya yang terjadi. Contoh dari PBO adalah bila dua atau lebih venturer menggabungkan operasi, sumber daya dan keahliannya dalam rangka memproduksi, memasarkan dan mendistribusikan bersama suatu produk tertentu, misalnya pesawat terbang. Proses produksi komponen pesawat tertentu dilakukan oleh masing-masing venturer. Setiap venturer memikul biayanya sendiri dan memperoleh bagian dari hasil penjualan pesawat terbang sesuai dengan cara pembagian yang telah disepakati dalam perjanjian kontraktual. Sehubungan dengan bagian partisipasi (interest) venturer pada PBO, setiap venturer membukukan dan menyajikan dalam laporan keuangannya masing-masing : a. b. aktiva yang dikendalikannya sendiri dan kewajiban yang timbul atas aktivitasnya sendiri; dan beban (expenses) yang terjadi atas aktivitasnya sendiri dan bagiannya (its share) atas pendapatan bersama dari penjualan barang dan jasa oleh joint venture tersebut.

Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB

Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

Laporan keuangan tersendiri untuk joint venture wajib disusun apabila jumlahnya material dan proyek kerja sama diselesaikan dalam jangka panjang. Jenis, bentuk dan isi laporan keuangan disesuaikan dengan kebutuhan venturer dan perjanjian kontraktual . 4. Pengendalian Bersama Aset (Jointly Controlled Assets) Dalam Pengendalian Bersama Aset (PBA), para venturer melakukan pengendalian bersama dan kepemilikan bersama atas satu atau lebih aset yang diserahkan oleh venturer, atau dibeli untuk digunakan dalam melaksanakan kegiatan joint venture. Aset tersebut digunakan untuk menghasilkan keuntungan bagi para venturer. Masing-masing venturer dapat mengambil bagiannya (its share) atas output yang dihasilkan oleh aset tersebut dan masing-masing memikul bagiannya atas beban yang terjadi . Dalam pelaksanaan joint venture semacam ini; tidak perlu didirikan suatu perseroan terbatas, firma, atau bagian usaha lain. Masing-masing venturer dapat menikmati bagiannya atas hasil pemanfaatan aset tersebut pada masa mendatang melalui bagiannya dalam pengendalian bersama aset tersebut. Banyak aktivitas dalam industri penambangan minyak, gas dan mineral yang dilaksanakan melalui PBA; misalnya, beberapa perusahaan minyak dapat mengendalikan dan mengoperasikan bersama saluran minyak (oil pipeline). Masing-masing venturer menggunakan saluran tersebut untuk mengangkut produknya dan memikul bagiannya atas beban pengoperasian saluran tersebut dalam proporsi yang telah disetujui. Contoh lain pengendalian bersama aset adalah bila dua perusahaan mengendalikan bersama suatu properti, masing-masing venturer mendapat bagian atas pendapatan sewa dan memikul bagiannya atas beban yang terjadi. Sehubungan dengan bagian partisipasi (interest) venturer dalam pengendalian bersama aset, setiap venturer membukukan dan menyajikan dalam laporan keuangannya masing-masing: a. bagiannya investasi. (share) Sebagai atas contoh aset yang dikendalikan atas saluran bersama, minyak diklasifikasikan menurut sifat dari aset tersebut, bukan sebagai bagiannya diklasifikasikan sebagai aktiva tetap. Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

b.

setiap kewajiban yang menjadi tanggungannya sendiri, misalnya pinjaman bank yang digunakannya untuk membiayai partisipasinya pada joint venture;

c. d. e.

bagiannya (share) atas setiap kewajiban bersama yang ditanggung bersama oleh para para venturer sehubungan dengan joint venture; bagiannya (share) atas output joint venture, dan bagiannya atas beban bersama yang terjadi pada joint venture tersebut; dan beban yang menjadi tanggungannya sendiri sehubungan dengan partisipasinya dalam joint venture, misalnya bunga atas pinjaman bank yang digunakan untuk membiayai partisipasinya pada joint venture. Perlakuan akuntansi PBA mencerminkan substansi dan realitas

ekonomi dan bentuk formal joint venture. Pembukuan tersendiri untuk joint venture tersebut dapat dibatasi misalnya pada beban bersama yang terjadi yang akhirnya harus ditanggung bersama oleh para para venturer sesuai dengan pembagian yang telah disepakati. Laporan keuangan tersendiri wajib disusun untuk joint venture tersebut apabila jumlahnya material dan proyek kerja sama diselesaikan dalam jangka panjang. Jenis, bentuk dan isi laporan keuangan kontraktual. 5. Transaksi antara venturer dan Joint venture Apabila venturer menyerahkan atau menjual suatu aset kepada joint venture, pengakuan keuntungan atau kerugian harus merefleksikan substansi dari transaksi tersebut. Apabila aset tersebut masih dalam penguasaan joint venture, dan venturer telah mentransfer resiko dan manfaat yang signifikan atas aset tersebut, maka venturer tersebut hanya mengakui keuntungan penjualan sebesar bagian partisipasi (interest) venturer lainnya. Venturer harus mengakui seluruh kerugian apabila akibat penyerahan atau penjualan aset tersebut terdapat bukti terjadinya penurunan nilai realisasi neto (net realisable value) aktiva lancar atau penurunan yang tidak bersifat sementara (other than temporary) nilai tercatat (carrying amount) aset jangka panjang. Apabila venturer membeli aset dari suatu joint venture, venturer tidak boleh mengakui bagiannya baik atas keuntungan maupun kerugian joint Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI disesuaikan dengan kebutuhan venturer dan perjanjian

venture dari transaksi tersebut sampai saat aset tersebut dijual oleh venturer kepada pihak lain yang independen. Apabila akibat pembelian aset tersebut terdapat bukti bahwa terjadi penurunan nilai realisasi neto (net realisable value) aktiva lancar atau penurunan yang tidak bersifat sementara (other than temporary) nilai tercatat (carrying amount} aset jangka panjang, maka venturer harus mengakui segera bagiannya atas kerugian tersebut. 6. Pelaporan Bagian Partisipasi (Interest) dalam laporan Keuangan Investor Bagian partisipasi (interest) investor dalam suatu joint venture, yang tidak ikut melakukan joint control, diperlakukan sesuai dengan PSAK No. 13 tentang Akuntansi untuk Investasi, atau jika investor mempunyai pengaruh signifikan, diperlakukan sesuai dengan PSAK No. 15 tentang Akuntansi untuk Investasi dalam Perusahaan Asosiasi. 7. Operator Joint venture Satu atau lebih venturer dapat bertindak sebagai operator atau manajer dari suatu joint venture. Kepada operator biasanya dibayarkan suatu imbalan (management fee) untuk pelaksanaan tugas tersebut. Imbalan tersebut dipertanggungjawabkan joint venture sebagai beban dan sebaliknya diakui oleh operator sebagai pendapatan sesuai dengan PSAK No. 23 tentang Pendapatan. 8. Pengungkapan Venturer harus mengungkapkan jumlah agregat dari kontinjensi berikut ini, terpisah dari kontinjensi lainnya dari venturer: a. setiap kontinjensi yang timbul akibat bagian partisipasi (interest) venturer pada joint venture dan bagiannya atas kontinjensi yang timbul akibat tindakannya yang dilakukan secara bersama-sama dengan para venturer lainnya; b. c. bagiannya atas kontinjensi joint venture apabila venturer tersebut ikut bertanggung jawab atas kontinjensi tersebut; dan kontinjensi yang timbul karena venturer ikut menanggung kewajiban venturer lainnya. Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

Venturer harus mengungkapkan jumlah agregat komitmen berikut ini, terpisah dari komitmen lainnya dari venturer: a. komitmen modal/finansial venturer sehubungan dengan bagian partisipasinya (interest) pada joint venture dan penyetoran atau penyetoran modal yang telah dilakukannya pada joint venture; b. bagiannya atas komitmen modal/finansial yang dibuat oleh joint venture. Agar pemakai laporan keuangan venturer memperoleh pemahaman yang jelas mengenai aktivitasnya; venturer harus mengungkapkan daftar dan deskripsi bagian partisipasinya (interest) yang signifikan pada joint venture.

Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB

Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

II. AKUNTANSI KERJA SAMA OPERASI (KSO)

A. Pendahuluan Dunia bisnis selalu ditandai oleh keinginan untuk melakukan investasi pada usaha yang menguntungkan dengan risiko yang kecil. Keinginan dunia bisnis untuk melakukan investasi seringkali melebihi kemampuan satu entitas usaha untuk menyediakan dana. Pengusaha yang memiliki peluang investasi, tetapi tidak memiliki dana atau aset yang cukup, akan berusaha mengajak mitra usaha untuk memanfaatkan peluang tersebut dengan membentuk Kerjasama Operasi (KSO). Kerjasama Operasi berlandaskan Hukum Perdata umumnya, Hukum Perikatan khususnya, sehingga hak, kewajiban, kepemilikan, pola kepemilikan aset, pola bagi pendapatan-beban-hasil akibat perikatan tersebut hendaknya diungkapkan dalam Catatan atas Laporan Keuangan. Kerjasama Operasi antara entitas akuntansi Indonesia dan pihak luar negeri berlandas pada kesepakatan antar pihak, dengan memperhatikan hokum di negara masing-masing dan hukum internasional, mempunyai konsekuensi pengungkapan yang sama. Pengusaha yang lain mungkin memiliki dana atau akses ke dana yang cukup, tetapi tidak memiliki sumber daya lain yang cukup, atau dia mungkin tidak berani menanggung risiko sendirian. Hal ini juga bisa mendorong pengusaha tersebut untuk menciptakan KSO. lnti dari semua bentuk KSO adalah sama, yakni pengusaha berusaha memperoleh dana dan atau aset yang mencukupi untuk melakukan investasi yang diinginkan, dan atau memperoleh sinerji dari aliansi stratejik, dan atau membagi risiko investasi dengan pengusaha lain. Seorang pengusaha yang memiliki akses ke dana dan sumber daya lain yang cukup, dan tidak ingin membagi risiko dengan pengusaha lain, mungkin tidak akan tertarik dengan bentuk-bentuk kerjasama. Dia mungkin merasa lebih baik bila meminjam uang di bank atau mencari dana di pasar modal. Dengan demikian ada perbedaan pokok antara KSO dengan bentuk-bentuk pendanaan lain, yaitu KSO memiliki unsur adanya keterbatasan seorang pengusaha untuk memanfaatkan dana dari institusi keuangan yang ada, atau memiliki kesulitan dalam perolehan sumber daya

Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB

Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

atau hak usaha tertentu, dan atau adanya kehendak untuk membagi risiko investasi. B. Tujuan KSO Tujuan KSO adalah untuk membantu mengatasi keterbatasan seorang pengusaha untuk memanfaatkan dana dari institusi keuangan yang ada, atau memiliki kesulitan dalam perolehan sumber daya atau hak usaha tertentu, dan atau adanya kehendak untuk membagi risiko investasi. Sedangkan tujuan akuntansi atas KSO adalah untuk mengatur akuntansi kegiatan Kerjasama Operasi (KSO), yakni yang berkaitan dengan: a) pengakuan dan pengukuran akun-akun yang timbul dari kegiatan KSO seperti aset, kewajiban, pendapatan, dan beban, b) penyajian dan pengungkapan akun-akun kegiatan KSO.

C. Ruang Lingkup KSO PSAK mengatur kegiatan KSO yang digolongkan sebagai bentuk KSO tanpa entitas hukum, dimana hanya satu pihak saja yang secara signifikan memiliki kendali atas aset maupun operasi KSO. KSO dengan entitas hukum terpisah dan hal-hal lain yang tidak diatur harus diperlakukan sesuai dengan pernyataan standar akuntansi lain dan standar akuntansi yang berlaku umum. Sedang KSO tanpa entitas hukum yang terpisah yang termasuk PBA dan PBO diatur sesuai dengan PSAK No. 12 tentang Pelaporan Keuangan mengenai Partisipasi dalam Pengendalian Bersama Operasi dan Aset. PSAK mengatur kegiatan KSO, baik dari sisi pemegang aset, atau hak penyelenggaraan usaha tertentu, maupun dari sisi investor. Dengan berlakunya PSAK ini, maka istilah kerjasama harus diartikan hanya untuk penyediaan sarana telekomunikasi dengan Pola Bagi Hasil (PBH).

Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB

Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

D. Definisi-definisi di Sekitar KSO Istilah-istilah berikut ini digunakan dalam pernyataan ini sesuai dengan makna atau definisi yang diuraikan : 1. Kerjasama Operasi (KSO) adalah perjanjian antara dua pihak atau lebih

dimana masing-masing sepakat untuk melakukan suatu usaha bersama dengan menggunakan aset dan atau hak usaha yang dimiliki dan secara bersama menanggung risiko usaha tersebut. 2. Pemilik Aset adalah pihak yang memiliki aset atau hak penyelenggaran

usaha tertentu yang dipakai sebagai obyek atau sarana Kerjasama Operasi. Misalnya orang yang memiliki tanah untuk dibangun gedung perkantoran di atasnya dalam perjanjian KSO, atau PT Jasa Marga yang memiliki hak penyelenggaraan jalan tol. 3. Investor adalah pihak yang menyediakan dana, baik seluruh atau

sebagian, untuk memungkinkan aset atau hak usaha pemilik aset diberdayakan atau dimanfaatkan dalam KSO. Pembatasan ini berbeda dengan PSAK No. 12, karena investor di Pernyataan ini (PSAK No. 12) bisa memiliki pengendalian atas asset dan operasi KSO, bisa pula tidak, tergantung dari bentuk KSO yang ada dalam perjanjian. 4. Aset KSO adalah aset tetap yang dibangun atau yang digunakan untuk

menyelenggarakan kegiatan KSO. Pengelola KSO adalah pihak yang mengoperasikan aset KSO. Pengelola KSO mungkin pemilik aset, mungkin investor, mungkin juga pihak lain yang ditunjuk. 5. Masa Konsesi adalah jangka waktu dimana investor dan pemilik aset

masih terikat dengan perjanjian bagi hasil atau bagi pendapatan atau bentuk pembayaran lain yang tercantum di dalam perjanjian KSO. E. Bentuk-bentuk KSO Bentuk-bentuk KSO dibagi menjadi dua golongan, yakni:

1.

Satu (1) KSO dengan entitas hukum yang terpisah (separate legal

entity) dari entitas hukum para partisipan KSO, dan 2. Satu (l) KSO tanpa pembentukan entitas hukum yang terpisah. Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB

KSO yang pertama bisa berbentuk badan hukum atau persekutuan. Sedang KSO tanpa entitas hukum bisa berbentuk Pengendalian Bersama Operasi (PBO) dan Pengendalian Bersama Aset (PBA), atau KSO dimana hanya satu pihak saja dari partisipan KSO yang memiliki kendali yang signifikan atas aset dan operasi KSO. Dalam KSO dengan pola PBO dan PBA, masing-masing partisipan KSO memiliki kendali yang signifikan atas operasi atau aset KSO, karena itu nama kerjasama ini adalah pengendalian bersama (jointly controlled). KSO yang diatur dalam PSAK ini adalah KSO dengan batasan, di mana hanya satu pihak saja yang secara signifikan (berarti) memiliki kendali atas aset dan operasi KSO. Bentuk-bentuk operasional KSO sangat bervariasi dan berkembang selaras dengan kebutuhan para partisipannya. Dua bentuk KSO yang popular adalah bentuk bangun, kelola, serah (Build, Operate, and Transfer/BOT); dan bentuk bangun, serah, kelola (Build, Transfer, and Operate/BTO). Dua bentuk tersebut bisa dikombinasikan dengan Perjanjian Bagi Hasil (PBH) atau Perjanjian Bagi Pendapatan (PBP) dengan cara tertentu. F. Pengakuan, Pengukuran, dan Pengungkapan 1. Pembangunan Aset Kerjasama Operasi Kerjasama Operasi biasanya diawali dengan bertemunya pemilik aset dengan calon investor. Pemilik aset telah memiliki aset, misalnya tanah, atau hak penyelenggaraan usaha tertentu, misalnya jasa telekomunikasi atau hak penyelenggaraan jalan tol, yang kemudian diserahkan untuk dibangun atau diusahakan dalam perjanjian KSO. Investor adalah pihak yang memiliki dana untuk membangun aset KSO. Aset KSO, seperti gedung atau jalan tol, biasanya membutuhkan dana yang besar untuk membangun. Dana ini biasanya disediakan oleh investor, meskipun dalam beberapa kasus pemilik aset bisa juga ikut menyediakan sebagian dari dana tersebut. Aset yang diserahkan pemilik aset untuk diusahakan dalam perjanjian Kerjasama Operasi (KSO) harus dicatat oleh pemilik aset sebagai aset KSO sebesar biaya perolehannya. Apabila yang diserahkan untuk Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

diusahakan dalam perjanjian KSO adalah hak penyelenggaraan usaha yang tidak memiliki biaya perolehan, maka pemilik aset hanya perlu mengungkapkan keberadaan transaksi tersebut. Dana yang ditanamkan pemilik aset dalam KSO dicatat sebagai penyertaan KSO. Di sisi lain investor mencatat dana yang diterima ini dalam penyertaan KSO oleh pemilik aset sebagai kewajiban. Seluruh biaya yang dikeluarkan oleh investor untuk membangun aset KSO harus dikapitalisasi dalam aset KSO dalam konstruksi. Akun ini akan dihapus ke aset KSO begitu konstruksi selesai dan asset KSO siap dioperasikan. 2. Pengoperasian Aset Kerjasama Operasi Ditilik dari pihak yang diberi wewenang untuk mengoperasikan atau mengelola aset KSO, ada dua pola yang banyak diikuti oleh para partisipan KSO. Yang pertama, aset KSO dikelola oleh investor yang mendanai pembangunannya sampai berakhir masa konsesi. Di akhir masa konsesi investor akan menyerahkan aset KSO dan pengelolaannya kepada pemilik aset. Pola ini lazim disebut pola Bangun, Kelola, Serah (BKS) atau Build, Operate, Transfer (BTO). Pola pengoperasian yang kedua adalah apabila investor mendanai pembangunanan aset KSO sampai siap dioperasikan. Begitu aset KSO siap dioperasikan, aset tersebut diserahkan kepada pemilik asset untuk dikelola. Pola ini lazim disebut pola Bangun, Serah, Kelola (BSK) atau Build, Transfer, Operate (BTO). Masalah akuntansi yang pertama timbul dari kegiatan kerjasama adalah masalah pengakuan aset KSO. Pada pola yang pertama investor akan secara langsung mengelola aset KSO, begitu pembangunannya selesai. Pada tahap ini, dan berlangsung sampai berakhir masa konsesi, investor secara lazim memiliki kendali yang signifikan atas pengelolaan aset KSO. Sesuai dengan syarat pengakuan aset, bila investor yakin akan adanya manfaat ekonomi dari aset tersebut dan biaya perolehan aset tersebut bisa diukur dengan andal, investor harus mencatatnya sebagai aset KSO. Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

Pada

pola

Bangun,

Serah,

Kelola

(BSK),

investor

akan

menyerahkan aset KSO yang dia danai pembangunannya kepada pemilik aset, begitu aset KSO siap dioperasikan. Pada tahap ini, pemilik aset secara lazim memegang kendali pengelolaan aset KSO secara material. Pemilik aset harus mengakui aset KSO pada saat investor menyerahkan pengelolaan aset KSO kepadanya. Biaya perolehan aset KSO yang dibangun dengan dana dari investor adalah sebesar biaya pembangunannya. Apabila aset ini diserahkan kepada pemilik aset, ada kemungkinan pemilik aset tidak tahu berapa besar biaya pembangunan ini. Dalam hal ini pemilik aset bisa menggunakan biaya pembangunan yang disepakati dalam perjanjian KSO, atau sebesar nilai wajar pada saat aset KSO diserahkan. Aset KSO yang dibangun dengan didanai oleh investor harus dicatat oleh pihak yang mengelola aset KSO tersebut, dalam hal yang mengelola adalah salah satu dari investor atau pemilik aset. Investor atau pemilik aset yang berhak mengelola aset KSO dapat menyerahkan manajemen pengelolaan aset KSO tersebut kepada pihak lain. Penyerahan fungsi manajemen ini bagaimanapun juga tidak mengubah hak pengendalian aset dan operasi KSO. Aset KSO harus dicatat sebesar biaya perolehannya, atau biaya pembangunan yang tercantum di perjanjian KSO, atau sebesar nilai wajar, dipilih yang paling obyektif atau paling berdaya uji. Penyerahan aset KSO kepada pemilik aset mengharuskan pemilik aset mencatat aset KSO tersebut. Dengan menggunakan pendekatan aset dan prinsip biaya untuk pengukuran aset, aset KSO harus dicatat sebesar biaya perolehan atau nilai wajar saat penyerahan. Dalam KSO, bagaimanapun juga, transaksi penyerahan ini bukan transaksi perolehan aset seperti pembelian atau leasing. Pada KSO dengan pola BKS, pemilik aset mungkin tidak membayar aset KSO yang diserahkan di akhir masa konsesi, atau membayar jauh dibawah nilai wajar. Dengan demikian, pengakuan aset KSO pada pola BKS adalah dengan mengkredit akun penghasilan KSO (dalam hal ada kepastian tentang manfaat ekonomi dari diperolehnya aset tersebut), atau penghasilan tangguhan atau deferred income (dalam hal belum ada kepastian tentang manfaat ekonominya). Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

Pada KSO dengan pola BSK, pemilik aset harus melakukan pembayaran ke investor sebagai konsekuensi dari pengelolaan asset KSO yang didanai investor. Pola pembayaran selalu diatur dalam kontrak, misalnya dengan pola bagi hasil atau bagi pendapatan, atau modifikasi dari pola-pola tersebut. Perbedaan dengan transaksi pembelian cicilan, atau penjualan cicilan dari sisi, investor, atau leasing adalah adanya risiko bahwa pembayaran tersebut tidak sebesar yang diharapkan. Beda pembayaran KSO dari pembayaran dalam transaksi pembelian/penjualan cicilan atau leasing inilah yang sesungguhnya membedakan kegiatan KSO dengan kegiatan pembelian cicilan atau leasing. Beda pembayaran ini harus diakui dan disajikan sebagai tambahan dari penghasilan atau beban KSO. Investor mencatat penyerahan aset KSO kepada pemilik aset di akhir masa konsesi dengan menghapus seluruh akun yang timbul berkaitan dengan KSO yang bersangkutan. Pemilik asset pada sisi lain, mencatat penyerahan ini sebagai aset dengan mengkredit penghasilan KSO apabila memiliki kepastian tentang adanya manfaat ekonomi dari aset tersebut atau mengkredit penghasilan tangguhan (deferred income) apabila tidak memiliki kepastian yang cukup tentang manfaat ekonomi dari aset tersebut. Bila investor melakukan penyerahan aset KSO kepada pemilik aset untuk dioperasikan pada saat aset KSO selesai di bangun, penyerahan ini harus dicatat sebagai hak bagi pendapatan atau penghasilan KSO. Penerimaan kas atau hak atas pendapatan/secara periodik dari bagi hasil atau bagi pendapatan atau bentuk lain yang timbul dari KSO ini diakui sebagai pendapatan KSO. Pada transaksi BSK, pemilik aset mencatat penyerahan tersebut dalam akun aset KSO dengan mengkredit akun kewajiban jangka panjang KSO. Pembayaran periodik kepada investor karena adanya perjanjian KSO ini dicatat sebagai pelunasan utang beserta bunga dan beban atau penghasilan KSO. Penghitungan bunga atas transaksi ini mengacu pada tingkat bunga normal dikalikan dengan sisa kewajiban atau sisa piutang bagi investor. Selisih antara beban bunga (atau penghasilan bunga bagi investor) dan bagian dari kewajiban KSO (atau piutang KSO bagi investor) dari jumlah yang Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

dibayarkan (atau diterima Investor) dimasukkan sebagai penghasilan atau beban KSO. Aset KSO disusutkan oleh pihak yang membukukan asset KSO dalam neracanya, yaitu pengelola KSO. Kemungkinan besar adalah bahwa umur ekonomi aset ini melampaui masa konsesi yang diterima investor. Apabila investor adalah juga pengelola KSO, masa penyusutan yang diperkenankan untuk aset KSO maksimal sampai berakhir masa konsesi. Apabila pengelola KSO adalah pemilik aset, masa penyusutan adalah selama umur ekonomi aset yang bersangkutan, dan tidak dibatasi oleh masa konsesi. Aset KSO harus disusutkan secara sistematis oleh pengelola KSO selama umur ekonominya. Untuk Investor, masa penyusutan tidak boleh lebih panjang dari masa konsesi KSO. Hak bagi pendapatan atau hasil diamortisasi oleh investor. 3. Pengungkapan Sehubungan dengan perjanjian Kerjasama Operasi (KSO), pengungkapan berikut ini harus dibuat : a) b) pihak-pihak yang terkait dalam perjanjian KSO, hak dan kewajiban dari masing-masing partisipan KSO berkenaan dengan perjanjian KSO, c) ketentuan tentang perubahan perjanjian KSO, bila ada.

Sehubungan dengan pengungkapan yang lazim untuk aktiva tetap, pengungkapan berikut harus dibuat untuk aset Kerjasama Operasi (KSO): a) b) c) klasifikasi aktiva yang membentuk aset KSO, penentuan biaya perolehan aset KSO, penentuan depresiasi atau amortisasi aset KSO.

Sehubungan dengan perjanjian bagi pendapatan/hasil KSO, pengungkapan berikut ini harus dibuat: a) b) penghitungan atau penentuan hak bagi pendapatan/hasil KSO, penentuan amortisasi hak bagi pendapatan/hasil KSO,

Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB

Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI

c)

penghitungan (tambahan) beban atau penghasilan KSO yang timbul dari pembayaran bagi pendapatan/hasil KSO.

Sumber bacaan : Ikatan Akuntan Indonesia, 2004, Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK) No. 12, Salemba Empat, Jakarta Ikatan Akuntan Indonesia, 2004, Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK) No. 39, Salemba Empat, Jakarta Kieso & Weygandt, 2000, Intermediate Accounting-10th edition, Prentice Hall, USA

Pusat Pengembangan Bahan Ajar - UMB

Afif Sulfa, SE MSi. Ak SEMINAR AKUNTANSI