ALGUNAS REFLEXIONES SOBRE LOS DELITOS FISCALES Y SOBRE LAS LTIMAS REFORMAS LEGALES Y RECIENTES TESIS JUDICIALES INHERENTES

Lic. Ricardo Carrillo Romero Las Reflexiones.El derecho penal es un asunto que todos quisiramos sentir lejos de nuestras vidas, pues es natural que nadie quiere pasar por un proceso de esta naturaleza, pues para ello deberamos de tener uno de los dos caracteres que en el se maneja, vctima o victimario, ambos indeseables por donde se les vea, pero desafortunadamente nadie esta exento de participar con alguna de estas dos caractersticas, ya que en muchas ocasiones la lnea que separa lo lcito del ilcito penal es sumamente estrecha, sobre todo en el campo del derecho penal fiscal, la prueba de ello es que conductas que tcnicamente no constituyen ilcitos perseguibles por la ley criminal, han perseguidas por la autoridades investigadoras y consignados ante los tribunales penales quienes, despus del largo proceso penal, resuelven, casi siempre absolviendo al inculpado, mediante el reconocimiento que no se acreditaron los elementos esenciales del tipo penal, pero esta sentencia absolutoria, no indemniza, menos evita, ninguna de las mltiples lesiones morales econmicas y administrativas que tuvo que pasar quien fue sometido injustamente a estos procedimientos, pues quien as fue procesado, tuvo que permanecer recluido mientras dur el proceso o bien en el menos peor de los casos efectu el pago de la prima para obtener la fianza, o bien tuvo que garantizar por otro medio su sujecin al proceso, todo esto para obtener la libertad caucional, (en lo casos que el delito no es considerado como grave por la legislacin penal), adems de erogar cantidades importantes en su defensa como son las que se gastan en el pago honorarios profesionales de abogados, peritos contables, entre otros muchos gastos asociados a sta situacin, ello sin contar los perjuicios que representa el ser separado de sus actividades habituales para atender el proceso, esto por citar slo cosas de ndole material. Es evidente que en estos supuestos el mayor perjuicio no recae en lo material pues las crisis de atravesar esta clase de experiencia afecta mucho ms en lo ntimo, pues el slo riesgo de perder la libertad es con mucho una de las mayores afectaciones que pueda sufrir una persona, no por poco es uno de los valores que tiene mayor jerarqua dentro de los derechos fundamentales, slo anticipado por el derecho a la vida misma, pero cuando la privacin de la libertad se da por virtud de un acto arbitrario e injusto, fuera de terreno de la legalidad, la prdida es an mucho mayor pues la persona que sufre esto sin tener culpa, no ser resarcida con nada, es el caso que se present en dos recientes asuntos de los que tengo conocimiento.

Recientes casos que en el ejercicio profesional he conocido me han dejado una serie de reflexiones que me han permitido confirmar la idea que el terreno del derecho penal, en la parte de los delitos establecidos en el Cdigo Fiscal de la Federacin, est prcticamente inexplorado, pues la baja incidencia de asuntos en el pasado ha impedido que nuestros tribunales hayan tenido ocasin de pronunciarse sobre cual es la apropiada interpretacin de la ley y cuales de esas disposiciones resultan Inconstitucionales, de ah que en dicho campo existan infinidad de lagunas legales que dan lugar a la arbitrariedad, pues cuando el derecho ha sido explorado y analizado por los juristas doctrinarios, por los abogados postulantes y por los mismos tribunales en los mbitos de la legalidad y de la constitucionalidad, se logra con todo ello el perfeccionamiento de las normas, por ser dichas prcticas las ms perfectas fuentes del derecho y con ello se beneficia el estado de derecho y se abona en la seguridad jurdica, de hecho nuestro derecho fiscal sustantivo es, sin duda, el rea del derecho ms dinmica y por ende la ms perfeccionada, lamentablemente el derecho penal fiscal es, en mi opinin, una de las reas del derecho que ms olvidado esta por el legislador, por la doctrina seria y por los criterios de los tribunales, por eso cuando, como ahora sucede, se da una serie de casos consecutivos que se asocian a tesis en esta materia, que inician el proceso de modernizacin actualizacin y perfeccionamiento de esta rama del derecho nos llama profundamente la atencin. El olvido la imperfeccin y la desactualizacin de nuestra legislacin penal fiscal y la falta de criterios judiciales que hagan su interpretacin se debe a que en el pasado las autoridades fiscales se querellaban con mucho menos frecuencia a lo que actualmente sucede, desafortunadamente quienes son acusados en la etapa actual, que producir el mejoramiento de nuestro sistema, sern quienes sufran las consecuencias de leyes y actos derivados de nuestro imperfecto sistema penal fiscal con todos los inconvenientes que ello implica. Para ilustrar cito dos casos, el primero de ellos corresponde al de una persona que fue consignada ante el Juez de Distrito por el delito de depositara infiel a que se refiere el artculo 112 del Cdigo Fiscal de la Federacin, cuyo tipo penal consiste en el hecho de disponer para s o para otro de los bienes que le fueron entregados en depsito por las autoridades fiscales, es el caso que, como sucede muy a menudo durante una diligencia de embargo para hacer efectivos crditos fiscales, la Administracin Local de Recaudacin, al travs del ejecutor designado para ello, se constituy en el domicilio de la empresa deudora a practicar la diligencia respectiva, para esto con anticipacin haba solicitado y obtenido de la Secretara de Finanzas un informe sobre los vehculos automotores que la empresa deudora tena a su nombre, con este informacin se aperson ante la empresa y ante la ausencia del representante legal practic la diligencia de embargo con un tercero, la empleada encargada, el ejecutor seal como bienes para el embargo a la totalidad de los que aparecan en la relacin obtenida de Finanzas y nombr como depositaria de los mismos a la compareciente, por supuesto que esos bienes nunca le fueron entregados, de hecho la mayora de ellos ya haban salido del patrimonio de la empresa deudora, pero su actual propietario no haba hecho el cambio de propietario; fue el caso que pasados algunas semanas de este hecho la

empleada fue requerida, en su carcter de depositaria, por la entrega de los bienes, que segn un acta, le haban entregado en depsito, obviamente ella no pudo entregar algo que nunca haba recibido, por ello, poco tiempo despus, la Administracin Local Jurdica de Ingresos, formul la querella, a que se refiere el artculo 92 fraccin I del Cdigo Fiscal de la Federacin, por el delito de violacin de depsito contenido en el artculo 112 de ese mismo ordenamiento, ante el Agente del Ministerio Pblico Federal correspondiente, quien inici la Averiguacin Previa, quien procedi a efectuar las indagaciones respectivas, dentro de las diligencias que se llevaron a cabo estuvo la comparecencia de la acusada, quien expuso que ella no dispuso de los bienes ya que ni siquiera los haba tenido a la vista ignorando su existencia, tambin dentro de las actuaciones obr la declaracin del notificador ejecutor adscrito a la Administracin Local de Recaudacin, quien manifest que la diligencia se haba practicado en base a un listado que le haba sido proporcionado por la Administracin y que los bienes no los haba tenido a la vista durante la diligencia de embargo y sealamiento de depositario. No obstante de tan evidentes pruebas de inocencia el agente del Ministerio Pblico Federal, consign ante el Juez Federal competente la averiguacin previa solicitando la Orden de Aprehensin correspondiente, por si eso fuera poco, el Juez de Distrito recibi la consignacin y las actuaciones que obraban en la averiguacin previa y obsequi la orden de aprehensin solicitada, la cual fue ejecutada por la Procuradura General de la Repblica por conducto de sus Agentes Federales Investigadores, procediendo estos a efectuar la detencin, traslado e ingreso de la indiciada al penal federal de Puente Grande, pas la primera noche en el reclusorio sin que se le diera audiencia judicial toda vez que ingres despus de las 6:00P.M. por lo tanto no pudo solicitar que se le fijara la caucin para obtener su libertad provisional, al da siguiente, una vez que se le tomo su declaracin preparatoria, se solicit que se fijara el importe de la caucin y el Juez la determin en la friolera cantidad de $450,000.00, por ello, ante la imposibilidad econmica de poder otorgarla, pas su segunda noche en el reclusorio, al tercer da y luego de repetidas insistencias ante el juez de la causa, respecto de la evidencia de la inexistencia del delito, por la existencia en autos de una declaracin ministerial del ejecutor que reconoci que nunca hubo traba real ni entrega de los bienes embargados a la depositaria, el juez procedi a sobreseer la causa penal, con ello dict el auto de libertad, finalmente, despus de 48 horas de reclusin, la acusada fue dejada en libertad, pero la historia no termin ya que el Agente del Ministerio Pblico adscrito, que invariablemente y por sistema apelan todas las resoluciones que beneficien al inculpado, actu en consecuencia, as que el asunto se turn al Tribunal Unitario de Circuito para su resolucin definitiva. El segundo caso es el de un Contador Pblico Registrado, quien esta siendo procesado por el delito de defraudacin fiscal asimilado, por haber sido considerado coparticipe del delito, todo por no haber observado como incorrecto, al emitir su opinin sobre los estados financieros para efectos fiscales, el hecho que una asociacin civil no contribuyente del ISR, consider como aportacin de

capital, y no como ingreso, ciertas cantidades de dinero, cantidades que en la opinin de las autoridades, muy discutible por cierto, debieron ser tipificadas como ingresos en los trminos del ttulo II de la ley del ISR, por virtud que stas los consideraron como ingresos por prestacin de servicios a personas diferentes de sus miembros (cuando en realidad si los recibieron de sus miembros), pero traigo a colacin el asunto por que, considerando que el dictamen fiscal se presenta varios meses despus a la fecha en que los contribuyentes formulan su declaracin anual del ejercicio, es obvio que el dictaminador no tuvo ninguna injerencia en la determinacin y pago de los impuestos de la sociedad, los delitos fiscales contenidos en los artculos 108 y 109 del Cdigo Fiscal son de los considerados instantneos, es decir se cometen en el momento en que se deja de cubrir la prestacin tributaria, luego es evidente que para la fecha que el auditor present su dictamen fiscal, la conducta, presuntamente delictiva, ya estaba ejecutada, luego como pudo l participar en ella, sin embargo en los hechos reales las autoridades presentaron en su contra la querella, el Ministerio Pblico consign la averiguacin previa en su contra, el Juez de Distrito obsequi la orden de aprehensin y posteriormente dict el Auto de formal prisin, consecuentemente lo sujet a proceso penal, sobre el cual an no se dicta sentencia firme. Con estos dos casos quiero ejemplificar la realidad que actualmente presenta, en nuestro pas, el derecho penal fiscal, donde cualquier persona inocente puede ser procesada y sufrir las consecuencias de un proceso penal, todo por la falta de estudio, capacidad, empeo o probidad de algunas autoridades quienes paradjicamente son las responsables de cumplir y hacer cumplir la ley velando en todo momento por la legalidad. El anlisis de los recientes cambios legislativos y de las tesis de los tribunales. Una vez hechas las anteriores reflexiones procedo ahora a comentar dos recientes tesis jurisprudenciales que en la materia penal fiscal emiti nuestro mximo rgano jurisdiccional, al travs de su Primera Sala, pero para ello es menester tener presente el contenido del artculo 20 apartado A fraccin I de nuestra Constitucin, para lo cual trascribo a continuacin en lo conducente. Artculo 20. En todo proceso de orden penal, el inculpado, la vctima o el ofendido, tendrn las siguientes garantas: A. Del inculpado: I. Inmediatamente que lo solicite, el juez deber otorgarle la libertad provisional bajo caucin, siempre y cuando no se trate de delitos en que, por su gravedad, la ley expresamente prohba conceder este beneficio. En caso de delitos no graves, a solicitud del Ministerio Pblico, el juez podr negar la libertad provisional, cuando el inculpado haya sido condenado con anterioridad, por algn delito calificado como grave por la ley o, cuando el Ministerio Pblico aporte elementos al juez para establecer que la libertad del inculpado representa, por su

conducta precedente o por las circunstancias y caractersticas del delito cometido, un riesgo para el ofendido o para la sociedad. El monto y la forma de caucin que se fije, debern ser asequibles para el inculpado. En circunstancias que la ley determine, la autoridad judicial podr modificar el monto de la caucin. Para resolver sobre la forma y el monto de la caucin, el juez deber tomar en cuenta la naturaleza, modalidades y circunstancias del delito; las caractersticas del inculpado y la posibilidad de cumplimiento de las obligaciones procesales a su cargo; los daos y perjuicios causados al ofendido; as como la sancin pecuniaria que, en su caso, pueda imponerse al inculpado. La tesis que deseamos comentar reza bajo la voz siguiente: Novena poca Instancia: Primera Sala Fuente: Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta Tomo: XXIII, Junio de 2006 Tesis: 1a./J. 37/2006 Pgina: 44 Materia: Constitucional, Penal Jurisprudencia. LIBERTAD PROVISIONAL BAJO CAUCIN. EL ARTCULO 92, PRRAFO CUARTO, DEL CDIGO FISCAL DE LA FEDERACIN, TRANSGREDE EL ARTCULO 20, APARTADO A, FRACCIN I, DE LA CONSTITUCIN FEDERAL AL CONDICIONAR ESE BENEFICIO AL PAGO DE UNA GARANTA POR EL MONTO ESTIMADO DEL DAO O PERJUICIO FISCAL, INCLUYENDO LAS CONTRIBUCIONES ADEUDADAS, ACTUALIZACIN Y RECARGOS. El artculo 92 del Cdigo Fiscal de la Federacin establece que para conceder el beneficio de la libertad provisional, excepto tratndose de los delitos graves (En los que no procede este beneficio), el monto de la caucin que fije la autoridad judicial comprender, en su caso, la suma de la cuantificacin del dao o perjuicio determinado, las contribuciones adeudadas, la actualizacin y los recargos que hubiera determinado la autoridad fiscal a la fecha en que se promueva dicha solicitud, sin embargo la Corte determin que, considerando que el artculo 94 del propio ordenamiento legal, entratndose de los delitos fiscales, prohbe a la autoridad judicial imponer sancin pecuniaria, indicndose que sern las autoridades administrativas quienes harn efectivas las contribuciones omitidas, los recargos y las sanciones administrativas correspondientes, sin que ello afecte al procedimiento penal, considerando adems que el artculo 29 del Cdigo Penal Federal establece que la sancin pecuniaria comprende la multa y la reparacin del dao, concluyendo en su anlisis que el artculo 92 del CFF viola lo dispuesto por el artculo 20 apartado A fraccin I de la Constitucin, por virtud que condiciona el derecho a obtener la libertad provisional del inculpado, hasta en tanto garantice conceptos (impuesto, multas recargos actualizaciones) que no van a ser materia de la condena que en su caso pudiera decretarse, luego no hay razn para que se limite tal Garanta Individual consignada en la constitucin, por lo que el numeral que condiciona a ello se torna inconstitucional.

Con la jurisprudencia antes comentada (SJF junio 2006) las personas que estn sujetas a un proceso penal fiscal sobre un delito no grave, estaran en condiciones para obtener su libertad provisional garantizando nicamente las cargas procesales, las cuales no resultan muy onerosas, el importe de la caucin en estos casos no es mucho mayor de los $15,000 o $20,000. Sin embargo, como la humedad, las autoridades fiscales promovieron una reforma legislativa al Cdigo Fiscal de la Federacin, que se filtr, sin aspavientos, hasta su promulgacin, durante su proceso de gestin no gener ningn debate, slo pas y pas, hasta ser aprobada, aprovechando que estaba inmersa en una serie de reformas que llamaron ms la atencin como fueron la llamada plataforma que permita al SAT obtener ms informacin, la reforma que intentaba abrogar el sistema de aplicacin estricta de la ley fiscal y tambin la que pretenda impedir que los profesionistas pudieran prestar servicios fiscales y de auditora al mismo contribuyente, todas estas iniciativas impidieron ver que en el paquete se propona derogar el artculo 94 del Cdigo Fiscal y finalmente sucedi. Con tal derogacin el derecho otorgado por la declaracin de inconstitucionalidad el artculo 92 del Cdigo Fiscal queda en entredicho, y desde mi ptica, prcticamente nulificado, por virtud que al desaparecer la prohibicin a los jueces, en delitos fiscales, de imponer sanciones pecuniarias, las cuales como ya se indic incluyen la reparacin del dao, luego entonces la regulacin que se contiene el artculo 92 del mismo cuerpo legal ya no estara contrariando al 20 apartado A fraccin I, pues ahora el Juez Penal, adems de imponer la sancin privativa de la libertad, podr determinar la sancin pecuniaria, como sucede en todos los dems rdenes del derecho penal, en consecuencia s podr exigir que el importe de la garanta para obtener la libertad caucional incluya todos los supuestos que marca el 92 citado. Sin embargo la actual regulacin hace evidente la inconstitucionalidad del antepenltimo prrafo del artculo 92, en tanto establece que, cuando el inculpado hubiere garantizado el inters fiscal la autoridad judicial podr reducir en un 50% el importe de la caucin, por virtud que, en este tipo de casos, lo justo sera que la reduccin fuera en la proporcin que represente lo garantizado respecto del importe presunto de la sancin pecuniaria, pues de lo contrario la coexistencia de las garantas administrativa y penal, an reducida en un 50%, en tanto soportan la misma obligacin, se tornan excesivas y por lo mismo conculcan lo dispuesto por el artculo 20 Apartado A fraccin I de nuestra Constitucin. Previo a citar el segundo caso resulta necesario tener presente el contenido del artculo 100 del Cdigo Fiscal de la Federacin, el cual establece lo siguiente: Artculo 100.- La accin penal en los delitos fiscales perseguibles por querella, por declaratoria y por declaratoria de perjuicio de la Secretara de hacienda y Crdito Pblico, prescribir en tres aos contados a partir del da en que dicha Secretara tenga conocimiento del delito y del delincuente y si no tiene conocimiento, en cinco aos que se computarn a partir de la fecha de la comisin del delito. En los dems

casos, se estar a las reglas del Cdigo Penal aplicable en materia federal. Como es de explorado derecho la prescripcin negativa es la figura jurdica por la cual se extingue, por el simple paso del tiempo, la exigibilidad legal de una obligacin, cuando quien puede hacerla efectiva no lo hace dentro de los plazos que en cada caso fija la ley, esta figura aplicada al orden penal implica que la persona que hubiese cometido un ilcito criminal slo podr ser juzgado penalmente si se inicia la indagatoria correspondiente dentro del plazo que la ley establece, por lo que si ello no sucede ya no podr ser juzgado despus. Tal figura responde a la necesidad de respetar la garanta de seguridad jurdica de los gobernados quienes tienen derecho a no tener que responder siempre por actos u obligaciones acaecidos en el pasado, cuando ya haya trascurrido el tiempo prudente que la ley estima en cada caso, pues de lo contrario, los elementos que posibilitaran su defensa completa y eficaz se habran disipado en el tiempo. Entratndose de los delitos fiscales la prescripcin de la accin penal est regida por el numeral antes trascrito, el cual establece dos hiptesis para su actualizacin, la primera un plazo de tres aos a partir de que la SHCP tenga conocimiento del delito y del delincuente y en defecto de la primera, un plazo de cinco aos que iniciar a partir de la comisin del delito. Pero la ambigua y deficiente redaccin del citado numeral dio lugar a dos interpretaciones una de ellas la que consider que el plazo de la prescripcin entratndose de delitos fiscales en ningn caso podra ser mayor al plazo mximo de cinco aos que se contiene en la segunda de sus hiptesis, pero que si la autoridad tena conocimiento del delito y del delincuente entonces el plazo podra reducirse a tres aos a partir de ese supuesto pero siempre y cuando este no excediera el de cinco aos a que se refiere la propia norma, esta interpretacin implicaba que si, por ejemplo, la autoridad tena conocimiento del delito y del delincuente en el mismo ao mes y da de la comisin del delito, entonces la querella debera ser presentada a ms tardar e tres aos, pues de no hacerlo ya no podra hacerlo despus aun y cuando an no hubieran trascurrido los cinco aos a que se refiere la otra hiptesis, pero si por el contrario la autoridad se enteraba de esos supuestos en el cuarto ao siguiente al de la comisin del delito, entonces slo tendra un ao ms para poder presentar la querella. Pero la otra interpretacin (La cual realiz un tribunal colegiado de Guadalajara) va en sentido diferente, pues ella establece que la interpretacin armnica de las dos reglas que establece el artculo 100 del CFF, permite concluir el que s la autoridad fiscal tiene conocimiento del delito y del delincuente, antes que trascurran los cinco aos desde que se cometi el ilcito penal, a partir de ese momento correr el plazo de tres aos que refiere el primer supuesto, por lo que su dentro de este plazo se presenta la querella entonces no existe la prescripcin, esta dos interpretaciones dieron lugar a una contradiccin de tesis que fue resuelta mediante una tesis jurisprudencial reciente, pues fue resuelta en la sesin

del 26 de septiembre de 2006, por lo que an no ha sido publicada en el Semanario Judicial, por esa razn resulta necesaria su trascripcin siguiente: TESIS JURISPRUDENCIAL 73/2006. PRESCRIPCIN DE LA ACCIN PENAL EN EL DELITO DE DEFRAUDACIN FISCAL. SI ANTES DE QUE TRANSCURRAN CINCO AOS DESDE SU COMISIN LA SECRETARA DE HACIENDA Y CRDITO PBLICO TIENE CONOCIMIENTO DEL ILCITO Y DE SU AUTOR, AQULLA SE ACTUALIZAR EN UN PLAZO DE TRES AOS CONTADOS A PARTIR DE ESE MOMENTO (INTERPRETACIN DEL ARTCULO 100 DEL CDIGO FISCAL DE LA FEDERACIN). La prescripcin de la accin penal en el delito de defraudacin fiscal perseguible por querella formulada por la Secretara de Hacienda y Crdito Pblico debe regirse conforme al artculo 100 del Cdigo Fiscal de la Federacin, el cual establece dos reglas: la primera, que seala un plazo de tres aos a partir de que dicha Secretara tenga conocimiento del delito y del delincuente; y la segunda, que prev un trmino de cinco aos que se computar a partir de la fecha de la comisin del delito y que se actualiza cuando la dependencia ofendida ignora el hecho delictuoso y su autor. Ahora bien, de la interpretacin armnica de dichos cmputos se advierte que si antes de que se cumplan los cinco aos de la comisin del delito la aludida Secretara tiene conocimiento de ste y de su autor, la prescripcin se computar conforme a la primer regla (tres aos a partir de ese momento), sin que sea posible tomar en cuenta la fecha de la comisin del delito, pues sta constituye un elemento de la segunda hiptesis. De manera que como ambos supuestos se excluyen entre s, no pueden conjugarse, pues ello implicara condicionar dentro de una disposicin de aplicacin estricta, un supuesto que el legislador no contempl; de ah que basta que la autoridad hacendaria tenga conocimiento del delito y de su autor dentro del plazo de cinco aos previsto en la segunda regla, para que el fenmeno extintivo de la accin penal se rija conforme al plazo de tres aos, aunque la fecha que resulte pudiera rebasar aqulla en la que habra prescrito el delito conforme a la segunda hiptesis. Lo anterior es as, en virtud de que la definicin clara de dichas reglas revela que en esta clase de delitos especiales, la intencin del legislador consisti en que su prescripcin fuera congruente con el trmino de caducidad en materia fiscal, sin que ello implique que el plazo de tres aos pueda empezar a contarse en cualquier tiempo, sino que necesariamente tendr que iniciar antes de que concluya el trmino de cinco aos, pues si excede de ste ya habr prescrito la accin penal. Contradiccin de tesis 32/2006-PS. Entre las sustentadas por el Segundo Tribunal Colegiado en Materia Penal del Tercer Circuito y el Noveno Tribunal Colegiado en Materia Penal del Primer Circuito. 27 de septiembre de 2006. Mayora de tres votos. Disidentes: Sergio Armando

Valls Hernndez y Jos Ramn Cosso Daz. Ponente: Juan N. Silva Meza. Secretario: Eligio Nicols Lerma Moreno. Como se advierte de la lectura de la tesis trascrita, el criterio que prevaleci es el contrario a los intereses de los particulares, pues con esta interpretacin el plazo para que se produzca la prescripcin de la accin penal puede llegar a ser de hasta casi ocho aos, esto cuando la autoridad tiene el conocimiento en una fecha cercana anterior a la cual se cumplira los cinco aos desde la comisin del ilcito, lo que nos parece por dems infortunado ya que dicha interpretacin no atiende al principio del derecho penal que seala que en caso de duda se resolver como ms se beneficie al inculpado IN DUBIO PRO REO pero adems esta situacin pone en relieve otras imperfecciones de la norma que atentan contra las garantas de seguridad jurdica como exponemos a continuacin. Uno de los plazos establecidos en la norma en comento es el de tres aos, el cual corre a partir que la autoridad tenga conocimiento del delito y del delincuente sin embargo la ley no estable los parmetros criterios o circunstancias en los cuales se considerar que la SHCP tuvo dicho conocimiento, en la prctica habitual, segn consta en todos los asuntos que he tenido ocasin de conocer, las autoridades establecen en su querella, tendenciosamente y faltando a la verdad, que adquirieron ese conocimiento en el momento en el cual los peritos de la Procuradura Fiscal de la Federacin realizaron su Dictamen tcnico contable el cual, invariablemente esta fechado en la poca ms cmoda para evitar que pueda computarse la prescripcin, bajo cualquiera de los dos supuestos. En los diferentes casos que he conocido la defensa ha alegado ante los tribunales la falsedad de tal fecha de conocimiento, aduciendo otra en la que, obviamente, s se actualizara la prescripcin, tales como la presentacin misma de la declaracin anual, o el acta de inicio o notificacin del oficio de la revisin fiscal, o la entrega de la informacin durante la revisin etc. sin embargo los tribunales han resuelto que la fecha en que debe considerarse que las autoridades tuvieron tal conocimiento es aqul en el cual levantaron el oficio de observaciones o el acta ltima parcial de visita, pues es en ella donde informan al contribuyente sobre los hechos u omisiones que advirtieron durante la revisin, aunque debemos de considerar que no en todos los casos necesariamente debe estar levantada la ltima parcial o el oficio de observaciones para poder proceder penalmente, esto por que el procedimiento administrativo y el penal son totalmente independiente entre s, por lo que en esos caso siempre habra incertidumbre para el inculpado sobre cual es la fecha exacta en que la autoridad obtuvo tal conocimiento. Por lo anterior es que estimamos que la norma en estudio genera inseguridad jurdica pues al constituir el acto ntimo de una persona jurdica que implica el conocimiento del delito y del delincuente los inculpados estn a merced de la fecha que las autoridades siten arbitrariamente, por lo que concluimos que al regular una situacin que puede ser unilateralmente manipulada por la autoridad fiscal, la ley en mencin viola la garanta de seguridad jurdica que otorga a todos los gobernados nuestra constitucin

De los comentarios tanto de los casos como de las tesis y reformas legales que en este breve artculo se hicieron podemos concluir que todava falta mucho por decir y por hacer en nuestro pas a efecto de garantizar a los gobernados un marco normativo justo y completo que atienda al cumplimiento y respeto de las garantas que otorga la constitucin, armonizndola con la necesidad indudable que tiene todo orden gubernamental de inhibir el incumplimiento de las leyes fiscales a travs de las medidas coercitivas que implican la prdida de la libertad de los infractores de la norma, en los casos que amerite tal medida.