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APOSTILA PARA CONCURSOS PBLICOS

CRIMES CONTRA A ORDEM TRIBUTRIA


e

CRIMES DE SONEGAO FISCAL


DIREITO PENAL

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Contedo: 1. Doutrina completa sobre os tipos penais elencados na Lei 8.137 de 1990.

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Crimes contra a ordem tributria e sonegao scal I


Francisco Monteiro Rocha Jnior*
*

Doutorando em Direito Penal pela Universidade Federal do Paran (UFPR). Mestre em Direito Penal pela UFPR. Professor das Faculdades Integradas do Brasil (UniBrasil). Advogado.

Introduo
O objetivo desta apostila a apresentao de alguns dos aspectos dos crimes contra a ordem tributria e sonegao fiscal, nos termos da Lei 8.137 de 1990. Tais crimes se classificam como crimes econmicos, porque as condutas proibidas lesam a ordem tributria, um dos subsistemas da ordem econmica brasileira em sentido amplo. Contudo, em termos especficos, o bem jurdico tutelado o errio pblico, como bem jurdico supraindividual.

Crime de reduo ou supresso de tributo


Trata-se de modalidade de crime tributrio praticado por particular contra o errio, disposto no artigo 1. da Lei 8.137/90:
Art. 1. Constitui crime contra a ordem tributria suprimir ou reduzir tributo, ou contribuio social e qualquer acessrio, mediante as seguintes condutas: [...]

O artigo 1. contm os denominados crimes de sonegao em sentido prprio, pois exigem a efetiva supresso ou reduo do tributo.

Crimes materiais
Por se tratarem de crimes que exigem a efetiva supresso ou reduo do tributo, todos os crimes previstos nesse artigo so materiais ou de resultado, como tem entendido os tribunais superiores. o que se verifica do entendimento do Superior Tribunal de Justia:

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Crimes contra a ordem tributria e sonegao fiscal I

[...] 4. O crime do artigo 1., I, da Lei 8.137/90 tem natureza material demandando, portanto, o esgotamento da discusso acerca da existncia do dbito tributrio na esfera administrativa. [...] (STJ, RHC 23.887/ES, Rel. Ministro Arnaldo Esteves Lima, Quinta Turma, julgado em 23/03/2010, DJe 26/04/2010)

O posicionamento do Supremo Tribunal Federal sobre o tema caminha no mesmo sentido:


[...] I - Os delitos previstos no artigo 1. da Lei 8.137/90 so de natureza material, exigindo, para a sua tipificao, a constituio definitiva do crdito tributrio para o desencadeamento da ao penal. (HC 97118, Relator(a): Min. Ricardo Lewandowski, Primeira Turma, julgado em 23/03/2010, DJe-071 publicado em 23/04/2010)

A reiterada jurisprudncia dos tribunais superiores, inclusive, suscitou a edio da Smula Vinculante nmero 24 pela Corte Suprema, que recebeu a seguinte redao:
Smula Vinculante 24: No se tipifica crime material contra a ordem tributria, previsto no artigo 1., incisos I a IV, da Lei 8.137/90, antes do lanamento definitivo do tributo.

Reduo e supresso penalmente relevantes


As condutas proibidas pelo artigo 1. da lei em comento so as de suprimir ou reduzir tributo, ou contribuio social e qualquer acessrio. A supresso seria a omisso, o no cumprimento da obrigao tributria devida, constituindo-se numa evaso total. A reduo, por seu turno, constitui-se na diminuio do quantum devido. Mas qualquer forma de supresso ou reduo configuraria crime tributrio? A resposta negativa, a supresso ou a reduo penalmente relevante seria a que se instrumentaliza atravs de qualquer das condutas previstas nos incisos. Ou seja, e como explica Luiz Regis Prado (2004, p. 411), no suficiente a reduo ou supresso do tributo; exige-se que sejam consequncia de um comportamento anterior fraudulento. Analisemos as formas penalmente relevantes de reduo e supresso de tributo:

Omisso de informao ou prestao de declarao falsa


Analise-se o inciso I do artigo 1. da Lei 8.137/90, que assim dispe:
I - omitir informao, ou prestar declarao falsa s autoridades fazendrias;

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Crimes contra a ordem tributria e sonegao fiscal I

Tratam-se de duas falsidades ideolgicas conjugadas ao no pagamento do tributo. Uma omissiva (ocultao de informao autoridade) e outra comissiva (prestao de informao adulterada).

Art. 131. So pessoalmente responsveis: I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos; II - o sucessor a qualquer ttulo e o cnjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus at a data da partilha ou adjudicao, limitada esta responsabilidade ao montante do quinho do legado ou da meao; III - o esplio, pelos tributos devidos pelo de cujus at a data da abertura da sucesso. [...] Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigncia do cumprimento da obrigao principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omisses de que forem responsveis: I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo esplio; V - o sndico e o comissrio, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatrio; VI - os tabelies, escrives e demais serventurios de ofcio, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razo do seu ofcio; VII - os scios, no caso de liquidao de sociedade de pessoas. Pargrafo nico. O disposto neste artigo s se aplica, em matria de penalidades, s de carter moratrio. Art. 135. So pessoalmente responsveis pelos crditos correspondentes a obrigaes tributrias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infrao de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior; II - os mandatrios, prepostos e empregados; III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de direito privado.

Tipo objetivo: omisso de informao


Alexandre Kern aduz que o dever de prestar a informao deve ter previso legal, pelo princpio da legalidade estrita, sendo insuficiente norma infralegal. Evidentemente a informao omitida deve ter relevncia suficiente para afetar o surgimento da obrigao tributria.

Tipo objetivo: declarao falsa


A declarao falsa se constitui em informao inverdica, que no condiz com a realidade, ou seja, uma falsidade ideolgica pela insero de elementos inexatos.

Sujeitos ativo e passivo


Aduz Alexandre Kern que o sujeito ativo penal o sujeito passivo da obrigao tributria. No entanto, quando se est diante de nomeao de responsvel pela lei tributria (arts. 131, 134 e 135 do CTN1) que no tem relao direta com a situao que constitui o fato gerador, no se pode imputar a responsabilidade penal (responsabilidade penal subjetiva).

Tipo subjetivo
Trata-se do dolo, constitudo pela conscincia e vontade de realizar o tipo objetivo.

Consumao e tentativa
Por se tratar de crime material, exige-se o resultado danoso, que s se verifica com o vencimento do prazo para o recolhimento do tributo sem que o agente o faa integralmente.
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Crimes contra a ordem tributria e sonegao fiscal I

Evidentemente a modalidade omissiva no admite a possibilidade de tentativa, contudo, se a conduta comissiva for fracionvel, admitir.

Insero de elementos inexatos ou omisso de operao


Analise-se o inciso II do artigo 1. da Lei 8.137/90, que assim dispe:
II - fraudar a fiscalizao tributria, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operao de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal.

Trata-se de modalidade na qual se tutela a obrigao do contribuinte ser meticuloso e verdico, no s no pagamento dos tributos, seno tambm no registro de seus atos em livros e documentos do interesse do Fisco. H linha interpretativa que sustenta que a conduta j se acha incriminada no inciso I, e de fato, analisando a jurisprudncia do STJ, no se depara com julgado especfico sobre o inciso II do artigo 1. da Lei 8.137/90. De tal sorte, analisaremos somente os elementos que distinguem o inciso II do inciso I, j analisado. Elementos distintivos do inciso II do artigo 1. Para melhor compreender o inciso em referncia, h que se fazer meno a trs hipteses. Fiscalizao tributria: trata-se do corpo administrativo responsvel pela verificao da regularidade das operaes do sujeito passivo. Operaes de qualquer natureza: constitui-se em qualquer operao que configure fato gerador de obrigao tributria e tenha relevncia tributria. Documentos ou livros exigidos pela lei fiscal: estabelece a abertura de espao para a remisso legislao tributria federal, estadual ou municipal, segundo a competncia.

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Crimes contra a ordem tributria e sonegao fiscal I

Falsificao ou alterao de documento tributrio


Analise-se o inciso III do artigo 1. da Lei 8.137/90, que assim dispe:
III - falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer outro documento relativo operao tributvel;

Ao contrrio dos incisos anteriores, que dispunham sobre falsidades ideolgicas, tem-se nessa modalidade, falsidade material. Destaque-se que a falsificao ou alterao deve ser apta a induzir em erro os servidores fazendrios.

Tipo objetivo
Tem-se duas modalidades. Na primeira delas, tem-se a falsificao, ou seja, a contrafao (fabricao de uma cpia falsa similar a um modelo verdadeiro) ou fabricao (formao de um documento falso ao qual no corresponda um verdadeiro semelhante). Na segunda, tem-se a alterao, que se constitui em modificao pelo acrscimo, adulterao ou supresso, de partes do contedo do documento (como rasura de valores, modificao de datas etc.) de modo a alterar seu sentido original.

Sujeitos do crime
Por se tratar de crime comum, qualquer pessoa pode comet-lo, e no apenas o contribuinte que se beneficiar economicamente da falsificao. O sujeito passivo, obviamente, o Estado.

Tipo subjetivo
Tem-se o dolo, constitudo pela vontade e conscincia de realizar o tipo objetivo.

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Crimes contra a ordem tributria e sonegao fiscal I

Consumao e tentativa
O crime se consuma com a obteno da vantagem ilcita. E, em ambas as modalidades admite-se a forma tentada, j que a ao pode ser desdobrada em etapas.

Elaborao, distribuio, fornecimento, emisso e utilizao de documento falso


Analise-se o inciso IV do artigo 1. da Lei 8.137/90, que assim dispe:
IV - elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber falso ou inexato.

Como sustenta Alexandre Kern, trata-se de falsidade documental, em tipo penal que adota uma frmula imperfeita e at ilgica, centrada em cinco verbos, em linguagem claramente redundante.

Tipo objetivo
Analisando-se as aes humanas proibidas no inciso, chega-se s seguintes constataes: elaborar trata-se da falsidade do inciso anterior; distribuir entregar o documento a outrem; fornecer equivale tambm a entregar; emitir expedir, pr em circulao. Para Alexandre Kern, as modalidades distribuir, fornecer e emitir devem ser entendidas como fazer circular. (2004, p. 411); utilizar tirar proveito de, empregar com vantagem, servir-se (PRADO, 2004, p. 411).

Tipo subjetivo
Tem como seu elemento central o dolo, constitudo na vontade e conscincia de realizar a conduta proibida no inciso em anlise.

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Crimes contra a ordem tributria e sonegao fiscal I

Digno de nota no tpico a expressa admisso do dolo eventual. Assim, e entendendo-se o dolo direito como a inteno ou o que o autor pretende realizar, e o dolo eventual como propsito condicionado (aceitao ou conformao com as consequncias tpicas previstas como possveis)2, na qual se consente, concorda-se e se pe de acordo com o efeito colateral3. Como explica Luiz Regis Prado, nessa modalidade de crime o legislador teve como finalidade combater o comrcio ilegal de documentos, que domina o comrcio e indstria em geral (recibos de despesas mdicas para abater do Imposto de Renda, por exemplo).

SANTOS, Juarez Cirino. A moderna... p. 65. 3 SANTOS, Juarez Cirino. A moderna... p. 70.

Demais elementos do inciso


O inciso ainda faz aluso expressodocumento, sendo imprescindvel o seu relacionamento com a obrigao tributria, apesar do inciso no mencionar.

Recusa ou omisso no fornecimento de nota fiscal, ou fornecimento em desacordo com a legislao


Analise-se o inciso V do artigo 1. da Lei 8.137/90, que assim dispe:
V - negar ou deixar de fornecer, quando obrigatrio, nota fiscal ou documento equivalente, relativa venda de mercadoria ou prestao de servio, efetivamente realizado, ou fornec-la em desacordo com a legislao.

Tipo objetivo
(...)
H trs aes humanas previstas no referido inciso. Na primeira delas ESTE UM verbo negar, ou DEMONSTRAO da existncia de, no concetemos o MODELO DE seja, a no admisso DA APOSTILA E CONTM APENAS UM TRECHO DO CONTEDO ORIGINAL. der, recusar. O DESENVOLVIMENTO DA MATRIA CONTINUA POR MAIS PGINAS NA APOSTILA COMPLETA, QUE VOC PODER se conAlm dessa, h tambm a locuo verbal deixar de fornecer, que OBTER EM http://www.acheiconcursos.com.br . figura com a no entrega. Essas duas primeiras hipteses tratam de modalidades omissivas.

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