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ADIANTAMENTOS A EMPREGADOS A conta "Adiantamento a Empregados", de natureza devedora, debitada quando a empresa efetua as seguintes operaes: 1.

. paga adiantamento mensal ao empregado; 2. paga recibo de frias ao empregado; 3. paga despesas relativas a vale-farmcia, valesupermercado etc. Por sua vez, referida conta creditada quando as operaes referidas so compensadas na folha de pagamento mensal. PAGAMENTO DE ADIANTAMENTO MENSAL A EMPREGADOS A maioria das empresas, por fora de Conveno Coletiva de Trabalho, esto obrigadas a pagar, mensalmente, a seus empregados adiantamento salarial correspondente a um percentual sobre o salrio nominal. Exemplo: Determinada empresa efetuou adiantamento salarial no montante de R$ 15.000,00. Com base nos dados do exemplo, o registro contbil poder ser efetuado da seguinte maneira: D Adiantamento Salarial C Banco Bradesco S.A R$ 15.000,00 (Ativo (Ativo Circulante) Circulante)

PAGAMENTO DE FUNCIONRIO

RECIBO

DE

FRIAS

AO

A forma mais simples de se fazer a contabilizao do recibo de frias consiste em considerar o valor pago a esse ttulo como adiantamento. A apropriao do valor das frias nas respectiva conta de custo ou de despesas operacionais feita com base na folha de pagamento. As frias incorridas no ms de setembro, por exemplo, dever ser apropriada na folha de pagamento do referido ms. O restante das frias do ms de outubro dever ser apropriado na folha de pagamento desse ms, permanecendo, portanto, em conta especfica do ativo circulante como adiantamento. Exemplo: Perodo de Gozo das Frias: 16/09 a 15/10/2003 Valor bruto das frias R$ 1.000,00 INSS Retido R$ 110,00 Valor lquido das frias R$ 890,00 Registro contbil no pagamento das frias: 1. Valor do pagamento lquido efetuado: D Adiantamento de Frias (Ativo C Banco Bradesco S.A (Ativo R$ 890,00 2. Valor da reteno do INSS: D Adiantamento de Frias (Ativo C INSS a Recolher (Passivo R$ 110,00 Circulante) Circulante) Circulante) Circulante)

O histrico poder ser feito do seguinte modo: a) conta devedora - Valor adiantamento salarial n/ms conforme relao nominal; b) conta credora - Valor aviso de dbito referente adiantamento salarial conforme relao nominal. Por ocasio da compensao do adiantamento salarial na respectiva folha de pagamento do ms, o lanamento contbil poder ser feito da seguinte forma: D Salrios a C Adiantamento R$ 15.000,00 Pagar (Passivo Salarial (Ativo Circulante) Circulante)

O valor das frias, apropriado na folha de pagamento de setembro/2003, corresponde a: Frias (15 dias) R$ INSS proporcional R$ Valor lquido proporcional: R$ 445,00 500,00 55,00

Encargos previdencirios correspondente a parte da empresa, relativos ao ms: a) parte da R$ 500,00 x 20,00% = R$ 100,00 b) seguro acidente R$ 500,00 x 3,00% = R$ 15,00 c) R$ 500,00 x 5,8% = R$ 29,00 do empresa:

O histrico poder ser feito do seguinte modo: a) conta devedora - Valor relativo compensao adiantamento salarial n;/ms; b) conta credora - Valor relativo adiantamento salarial n/ms, ora compensado.

trabalho:

terceiros:

Total dos encargos previdencirios/INSS = R$ 144,00 FGTS: R$ 42,50 Registro contbil da folha de pagamento correspondente s frias e respectivos encargos sociais: 1. Registro do valor das frias proporcionais, no ms: D Frias C Adiantamento R$ 500,00 (Conta de Frias de (Ativo Resultado) Circulante)

Circulante) R$ 8.000,00 D Adiantamentos - Vale-Farmcia (Ativo Circulante) C Contas a Pagar Farmcia YZ (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 Por ocasio do desconto na folha de pagamento dos respectivos valores: D Salrios a Pagar (Passivo Circulante) R$ 9.000,00 C Adiantamentos Vale Supermercado (Ativo Circulante) R$ 8.000,00 C Adiantamentos - Vale-Farmcia (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

2. Registro dos valores dos encargos sociais no ms: D INSS C INSS a R$ 144,00 D FGTS C FGTS a R$ 42,50 (Conta de Recolher (Passivo Resultado) Circulante)

ADIANTAMENTOS A FORNECEDORES Os adiantamentos a fornecedores ocorrem na aquisio de matrias-primas, mercadorias, imobilizado, servios, etc. Quando o adiantamento se referir a matrias-primas, materiais de embalagens, mercadorias, insumos, materiais de uso e consumo e servios relativos industrializao, o valor correspondente dever ser classificado em conta especfica de "estoque" no grupo Ativo Circulante. Por sua vez, quando o adiantamento for feito para aquisio de bens fixos, o valor correspondente ser classificado no subgrupo Imobilizado do Ativo Permanente. A classificao em conta especfica de "estoque" ser feita quando a empresa possuir controle permanente de estoque. Caso contrrio, ou seja, quando o controle do estoque for feito de forma peridica, o adiantamento ser classificado no grupo Ativo Circulante, em conta especfica de "Adiantamentos a Fornecedores". Na hiptese de adiantamento a fornecedores de servios, se os mesmos no se relacionarem industrializao por encomenda para formao dos estoques, sero classificados como "Adiantamentos a Fornecedores" realizvel a curto prazo ou longo prazo, conforme o prazo de execuo dos mesmos. EXEMPLO 01: Determinada empresa, sem controle permanente de estoque, efetuou adiantamento para fornecedores no valor de R$ 100.000,00. Referido adiantamento refere-se futura aquisio de matrias primas. Registro contbil:

(Conta de Recolher (Passivo

Resultado) Circulante)

Nota: caso a empresa constitua mensalmente proviso de frias, o dbito do valor respectivo e encargos ser debitado nesta conta. No ms de outubro ser adotado o mesmo procedimento contbil relativo ao ms de setembro. PAGAMENTO DE DESPESAS RELATIVAS A VALEFARMCIA, VALE-SUPERMERCADO, ETC. Mediante convnios firmados com o comrcio, comum ocorrerem aquisies de produtos, por parte dos empregados, no sistema de vale-farmcia, valesupermercado, etc. Nesta modalidade, a empresa autoriza despesas efetuadas pelos empregados com farmcia e supermercado e, posteriormente, mediante autorizao destes procede ao desconto na folha de pagamento. Para o registro contbil da operao contabiliza-se os gastos efetuados com farmcia e supermercado em conta de adiantamento a empregados para posterior compensao na folha de pagamento. Exemplo: Compras autorizadas de empregados em convnios, efetuados no ms, de R$ 8.000,00 de supermercado e R$ 1.000,00 de farmcia: D Adiantamentos Vale Supermercado (Ativo Circulante) C Contas a Pagar Supermercado X (Passivo

D Adiantamentos a Fornecedores Ind. XYZ (Ativo Circulante) C Banco do Brasil S/A Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 100.000,00 Quando do recebimento das matrias-primas:

Circulante) R$ 1.350,00 D ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) R$ 4.050,00 C Veculos (Imobilizado - Ativo Permanente) R$ 5.400,00 Nota: Para maiores detalhes sobre a contabilizao do ICMS sobre as compras de ativo imobilizado, leia o tpico ICMS na Aquisio do Imobilizado ICMS NA AQUISIO DO IMOBILIZADO Com a Lei Complementar 102/2000, a partir de 01.01.2001 os crditos decorrentes de entrada de ativo imobilizado podero ser apropriados razo de 1/48 por ms. A contabilizao do referido crdito a apropriar deve ser feito em conta do ativo (impostos a recuperar) e a crdito de imobilizado, j que o ICMS recupervel considerado como redutor do custo de aquisio. Exemplo: Valor de Aquisio de Mquina: Valor do ICMS R$ 12.000,00 R$ 100.000,00

Valor das matrias-primas: R$ 100.000,00 ICMS recupervel: R$ 12.000,00 Valor do custo das matrias-primas adquiridas: R$ 100.000,00 - R$ 12.000,00 = R$ 88.000,00 D Compras de Matrias-Primas (Conta de Resultado) R$ 88.000,00 D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.000,00 C Adiantamentos a Fornecedores - Ind. XYZ (Ativo Circulante) R$ 100.000,00 EXEMPLO 02: Adiantamento para futura aquisio de 1 (um) veculo no valor de R$ 20.000,00. D Adiantamentos a Fornecedores - Velpar Veculos Ltda. (Imobilizado Ativo Permanente) C Banco do Brasil S/A - Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Por Valor ICMS 1. ocasio do da entrega R$ do veculo: 30.000,00 5.400,00 aquisio:

Clculo do ICMS recupervel para fins de distribuio nas contas do ativo circulante e realizvel a longo prazo: Ativo Circulante: 12 parcelas x R$ 12.000,00 : 48 meses = R$ 3.000,00 Realizvel a Longo Prazo: 36 parcelas x R$ 12.000,00 : 48 meses = R$ 9.000,00 1. Contabilizao do ICMS recupervel, por ocasio da entrada do bem no estabelecimento: D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) R$ 9.000,00 C Mquinas e Equipamentos (Imobilizado) R$ 12.000,00 2. Apropriao do ICMS 1/48 no ms: D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 250,00 Nota: no final do exerccio, deve ser ajustado a conta do ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo), transferindo o valor correspondente s parcelas que faltarem para realizao no curto prazo, conforme seguinte lanamento:

veculo R$

Contabilizao

da

D Veculos (Imobilizado - Ativo Permanente) C Fornecedores - Velpar Veculos Ltda (Passivo Circulante) R$ 30.000,00 2. Transferncia do valor adiantado ao fornecedor: D Fornecedores - Velpar Veculos Ltda (Passivo Circulante) C Adiantamentos a Fornecedores - Velpar Veculos Ltda. (Imobilizado Ativo Permanente) R$ 20.000,00 3. Registro do ICMS recupervel:

Valor recupervel a curto prazo (12 parcelas x R$ 5.400,00 : 48 meses) R$ 1.350,00 Valor recupervel a longo prazo (36 parcelas x R$ 5.400,00 : 36 meses) R$ 4.050,00 D ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo

D - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Realizvel a Longo Prazo) RECUPERAO PARCIAL DO CRDITO No caso da alienao do ativo que gerou o crdito do ICMS, o valor do crdito do ICMS anulado volta a compor o custo do ativo imobilizado, ou alternativamente, a empresa poder lanar o valor do crdito no aproveitado como uma despesa no resultado. Tambm pode ocorrer que, por fora o inciso II 5 do art. 20 da Lei Complementar 87/96 (includo pela Lei Complementar n 102, de 11.7.2000), em cada perodo de apurao do imposto, no se admite o creditamento de parcela, em relao proporo das operaes de sadas ou prestaes isentas ou no tributadas sobre o total das operaes de sadas ou prestaes efetuadas no mesmo perodo. Nesta hiptese, a parcela no aproveitada no ms dever ser contabilizada como despesa. Exemplo: O crdito de 1/48 do ICMS imobilizado no ms foi de R$ 1.000,00. Porm, 50% das operaes de sadas do estabelecimento decorrem de sadas isentas ou no tributadas. Portanto, o crdito do ms (R$ 1.000,00) ter que ser proporcional (50%), sendo que o saldo no aproveitado constituir despesa tributria: D ICMS no recupervel (Conta de Resultado) R$ 500,00 D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 500,00 C - ICMS sobre Imobilizado a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

especfica do Passivo Circulante ou do Exigvel a Longo Prazo, conforme o prazo previsto para a entrega do bem ou execuo do servio, quando ento sero baixados por ocasio do cumprimento da obrigao assumida. EXEMPLO A empresa A recebe da Empresa B, em 20.01.2008, um adiantamento no valor de R$ 1.000,00 por conta de um pedido de mercadorias no valor total de R$ 2.500,00, a ser entregue no prazo de 15 dias, e cujo saldo ser pago 30 dias aps a entrega. Por ocasio do recebimento do adiantamento, em 20.01.2008, teramos o seguinte lanamento: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) C - Adiantamento de Clientes (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 Em 05.02.2008, por ocasio da entrega das mercadorias, ser efetuado o registro da operao de venda da seguinte forma: D C R$ Clientes Receita de (Ativo Vendas Circulante) (Resultado) 2.500,00

Em seguida, reconhecida a baixa do adiantamento recebido em 20.01.2008, de forma que a conta Clientes reflita a realidade da negociao, restando somente o saldo a receber na data contratada: D - Adiantamento de Clientes (Passivo Circulante) C Clientes (Ativo Circulante) R$ 1.000,00

Finalmente, em 05.03.2008, data do vencimento da obrigao da empresa B, por ocasio do recebimento do saldo remanescente, seria realizado o ltimo lanamento: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) C Clientes (Ativo Circulante) R$ 1.500,00 AJUSTES CONTBEIS ANTERIORES DE EXERCCIOS

ADIANTAMENTOS DE CLIENTES Em determinados casos, a empresa pode receber de seus clientes, alguns valores a ttulo de adiantamento por conta de encomendas que realizou de bens que ainda sero produzidos ou comprados para revenda ou ainda para a prestao de servios futuros. Enquanto o bem encomendado no for entregue ou o servio contratado no for executado, os valores adiantados assumem a caracterstica de uma obrigao que a empresa possui para com o cliente. A obrigao de entregar o produto ou de prestar o servio. Neste caso os valores devem ser registrados em conta

Os registros dos fatos contbeis so suscetveis de erros, que podero ou no interferir na apurao do resultado e, conseqentemente, na base imponvel do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL) relativo ao exerccio em determinado perodo. Partindo do pressuposto de que a escriturao contbil a fonte de informaes para a apurao do lucro ou prejuzo

fiscal, qualquer erro no registro de um fato, via de regra, poder provocar o aumento ou diminuio do imposto devido em determinado exerccio. CRITRIO PARA UTILIZAO DA "AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES" CONTA

Prejuzos Acumulados". Note-se que os ajustes so aqueles resultantes de efeitos na retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. O contabilista deve ter bastante cautela e prudncia para registrar ajustes por erros de exerccios anteriores diretamente na conta de Lucros Acumulados, e no se deve dar esse tratamento a pequenos valores. ERROS COM CONTAS PATRIMONIAIS Regra geral, os erros cometidos com contas patrimoniais, tais como inverso de lanamento, contrapartida a dbito em conta indevida ou contrapartida a crdito em conta indevida, no provocam influncia na determinao do lucro e, por inferncia, no resultado tributvel do exerccio. O reflexo na determinao do resultado do exerccio, via de regra, s ocorre quando a contrapartida das contas patrimoniais transitar pelo balano de resultados e, conseqentemente, se traduzem em aumento, reduo ou postergao do pagamento do Imposto de Renda. AUMENTO INDEVIDO DO ESCRITURAO CONTBIL RESULTADO NA

De acordo com a Lei da S/A (Lei 6404/1976), o lucro lquido do exerccio no deve estar influenciado por efeitos que pertenam a exerccios anteriores, ou seja, devero transitar pelo balano de resultados somente os valores que competem ao respectivo perodo. Como ajustes de exerccios sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. MUDANA DE CRITRIO CONTBIL A modificao de mtodos ou critrios contbeis poder ter ou no efeitos relevantes e, tambm, poder influenciar ou no a apurao do lucro lquido do exerccio. Observe-se que quando a modificao de mtodos ou critrios contbeis afetar a apurao do lucro lquido do exerccio, o efeito correspondente dever ser lanado, conforme o caso, a dbito ou a crdito da conta de "Lucros ou Prejuzos Acumulados". Nota: Em virtude da edio da Lei n 11.638/2007 que extinguiu a conta "Lucros Acumulados", a partir de 01.01.2008, entendemos que a contrapartida dos ajustes dependero de um novo pronunciamento do rgo fiscalizador e podero, provisoriamente, ser efetuados em conta transitria integrante do subgrupo de Reserva de Lucros ou, se for o caso, na conta Prejuzos Acumulados. Como exemplos de alteraes de critrios contbeis: a) alterao do mtodo de avaliao dos estoques (do custeio direto para o custeio por absoro ou do Fifo para o mdio, etc.); b) passagem do regime de caixa para o de competncia, na contabilizao do Imposto de Renda (e outros passivos); c) mudana no mtodo de avaliao dos investimentos (do mtodo do custo para o da equivalncia patrimonial). RETIFICAO ANTERIORES DE ERROS DE EXERCCIOS

Os erros contbeis mais comuns que se traduzem em aumento indevido do resultado podem ocorrer devido a: a) despesa lanada a menor do que a efetivamente paga ou incorrida; b) receita lanada a maior ou manuteno na contabilidade de valor de receita, cuja Nota Fiscal j foi objeto de cancelamento; c) falta de registro referente a baixa de bens do ativo permanente. Fora os casos exemplificados, existem outros que podem causar distores na determinao do resultado. PROCEDIMENTO CONTBIL REGULARIZAO DO ERRO PARA

Supondo-se que os erros que provocam aumento indevido do resultado tenham sido detectados aps o encerramento do perodo, o procedimento contbil a ser seguido pela empresa ser o seguinte: a) lanamento de ajuste a dbito da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores"; b) transferncia do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuzos Acumulados"; c) diminuir do valor a ser retificado a parcela correspondente ao Imposto de Renda.

A retificao de erros de exerccios anteriores poder afetar, tambm, o lucro lquido do exerccio. Nesse caso, o valor correspondente a retificao ser lanado, conforme o caso, a dbito ou a crdito da conta de "Lucros ou

Exemplo: Considerando-se que no ano-calendrio de 2006 a empresa, inadvertidamente, no efetuou o registro contbil referente ao cancelamento de uma Nota Fiscal no valor de R$ 50.000,00, ocorrendo a sua regularizao no perodo subseqente. Os ajustes contbeis, no exemplo proposto, sero efetuados da seguinte forma: D - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 50.000,00 Histrico: Valor relativo baixa da duplicata n 15009 referente Nota Fiscal n 25097 de 30.12.2006, cancelada. D - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) C - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) R$ 50.000,00 Histrico: Transferncia referente a ajustes efetuados no exerccio de 2006. D - Proviso Para Imposto de Renda (Passivo Circulante) R$ 12.500,00 D - Proviso Para a Contribuio Social (Passivo Circulante) R$ 4.500,00 C - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Passivo Circulante) R$ 17.000,00 Histrico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado sobre ajuste no resultado do ano-calendrio de 2006. Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional do Imposto de Renda de 10% no exerccio de 2006. Caso no haja saldo na conta de proviso para Imposto de Renda, em virtude da empresa j ter efetuado o pagamento do mesmo, o ajuste dever ser efetuado, tendo como contrapartida as contas de Tributos a Compensar no Ativo Circulante. REDUO INDEVIDA DO ESCRITURAO CONTBIL RESULTADO NA

aumento da vida til superior a um ano em relao a sua (s) data (s) de aquisio; e) constituio da proviso para frias em valor superior ao devido, etc. PROCEDIMENTO CONTBIL REGULARIZAO DO ERRO PARA

Na hiptese que os erros que provocaram a reduo indevida do resultado tenham sido detectados aps o encerramento do balano, no sendo mais possvel o estorno ou retificao dos lanamentos efetuados, o procedimento contbil a ser seguido pela empresa ser o seguinte: a) lanamento de ajuste a crdito da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores"; b) transferncia do valor do ajuste da conta "Ajustes de Exerccios Anteriores" para a conta "Lucros ou Prejuzos Acumulados"; c) contabilizar a parcela correspondente ao Imposto de Renda e Contribuio Social sobre o ajuste, caso houverem. Exemplo: A empresa desembolsou R$ 10.000,00 em 2006 na reforma de um veculo e, em decorrncia dessa reforma, houve um aumento de vida til superior a um ano. O registro contbil foi feito erroneamente da seguinte forma: D - Manuteno de Veculos (Conta de Resultado) C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 No exerccio seguinte, o erro foi detectado, no sendo mais possvel estornar o lanamento, tendo em vista que o balano j se encontra fechado. Os registros contbeis sero: D Veculos (Ativo Permanente) C - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) R$ 10.000,00 Histrico: Valor relativo a Nota Fiscal n 1598 de 29/12/2006 da Reformadora Alfa Ltda. referente reforma do caminho MBB, placas XYZ9999, cujo lanamento ora regularizamos. D - Ajustes de Exerccios Anteriores (Patrimnio Lquido) C - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 10.000,00 Histrico: Transferncia referente a ajustes efetuados no ano-calendrio de 2006. D - Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 3.400,00

Por sua vez, os erros de natureza contbil que implicam reduo indevida do resultado, via de regra, so ocasionados por: a) registro em duplicidade de uma nota fiscal de fornecedor; b) subavaliao do estoque final de mercadorias, resultando em aumento excessivo do Custo das Mercadorias Vendidas; c) inobservncia do regime de competncia na escriturao da receita, rendimento, custo ou deduo; d) registro a dbito em conta de resultado referente a conserto de bens do ativo imobilizado, que resulte em

C - Proviso Para Imposto de Renda (Passivo Circulante) R$ 2.500,00 C - Proviso Para a Contribuio Social (Passivo Circulante) R$ 900,00 Histrico: Valor do Imposto de Renda e CSLL calculado sobre ajuste no resultado do ano-calendrio de 2006. Nota: considerou-se neste exemplo que a empresa tributada pelo lucro real e que esteve sujeita ao adicional do Imposto de Renda de 10% no exerccio de 2006. AJUSTES DE AVALIAO PATRIMONIAL A Lei n 11.638/2007 substitui a faculdade da reavaliao de bens pela obrigao de se ajustar o valor dos ativos e passivos a preos de mercado. Um dos casos em que essa regra se aplica quando houver operao de incorporao, fuso ou ciso vinculada a uma efetiva alienao de controle que tenha sido realizada entre partes independentes, ou seja, sociedades que no faam parte de um mesmo grupo econmico. Os ativos e passivos da sociedade a ser incorporada ou decorrente da fuso ou ciso devem ser ajustados aos valores de mercado e a contrapartida desses ajustes ser realizada em uma conta do patrimnio lquido, denominada Ajustes de Avaliao Patrimonial, que pode apresentar saldo devedor (negativo) ou credor (positivo), dependendo do caso. Nos termos da nova legislao, sero classificadas como ajustes de avaliao patrimonial, as contrapartidas de aumentos ou diminuies de valor atribudo a elementos do ativo e do passivo, em decorrncia da sua avaliao a preo de mercado. Este procedimento ocorre enquanto tais valores no so computados no resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia. Em nosso entendimento, a redao do dispositivo que deu origem norma que cuida do ajuste de avaliao patrimonial dever ser adequadamente normatizada pelos rgos reguladores (BACEN, CVM, CFC, etc.), de forma a indicar a quais hipteses os ajustes se aplicam e como eles devem ser processados. Porm, apenas a ttulo de exemplo, na hiptese de avaliao de imveis a preo de mercado, com laudo devidamente fundamentado e nas circunstncias determinadas pela Lei, teremos o seguinte lanamento contbil na empresa que detm os ativos: D - Ajuste a Valores de Mercado - Imveis (Imobilizado) C - Ajustes de Avaliao Patrimonial - Imveis (Patrimnio Lquido) APLICAES FINANCEIRAS

As aplicaes financeiras constituem-se num leque de investimentos com rentabilidade fixa ou varivel, do tipo: Fundos de Investimento Financeiro (FIF), Certificados de Depsitos Bancrios (CDB), Letras Hipotecrias, etc. O valor dessas aplicaes classifica-se, no balano: No ativo circulante: a) entre as disponibilidades, no caso de aplicaes em modalidades resgatveis a qualquer momento, sem vinculao a determinado prazo, como o caso dos Fundos de Investimentos Financeiros (FIF); b) como investimentos temporrios, se resgatveis em prazo vencvel at 12 meses aps a data de aplicao. No realizvel a longo prazo: a) no caso de aplicaes financeiras resgatveis em prazo vencvel aps 12 meses da data de aplicao. CONTABILIZAO DA APLICAO Por ocasio da aplicao efetuamos o lanamento de transferncia de numerrio da conta banco conta movimento para a conta de aplicao correspondente ao tipo de aplicao efetuada. Exemplo: Aplicao de R$ 10.000,00 em FIF na Caixa Econmica Federal: D Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) C CEF Conta Movimento (Disponibilidades) R$ 10.000,00 No tocante CPMF incidente na operao, esse valor ser lanado como uma despesa tributria no resultado: D CPMF (Despesas Tributrias Conta de Resultado) C CEF Conta Movimento (Disponibilidades) R$ 38,00 APROPRIAO DO RENDIMENTO PELO REGIME DE COMPETNCIA A apropriao do rendimento de aplicao financeira deve ser feita observando-se o regime de competncia. Assim, na data do balano ou balancete, se existir saldo de aplicao financeira a ser resgatado nos perodos seguintes, o rendimento proporcional auferido at essa data dever ser registrado em conta de resultado do perodo, em contrapartida conta de aplicao. Exemplo:

Juros de aplicao FIF na Caixa Econmica Federal, no valor de R$ 500,00: D Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) C Juros sobre Aplicaes Financeiras (Conta de Resultado) R$ 500,00 REGISTRO DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE SOBRE O RENDIMENTO DE APLICAO O Imposto de Renda Retido na Fonte (IRF) sobre rendimentos de aplicao financeira, quando compensvel com o imposto devido pela empresa, deve ser registrado em conta do subgrupo de impostos a recuperar no ativo circulante. Exemplo:

O custo de aquisio de mercadorias destinadas revenda compreender: 1. o preo lquido de descontos incondicionais e abatimentos; 2. transporte e seguro pagos na respectiva compra e 3. Os tributos no recuperveis, devidos na aquisio ou importao. Para outros detalhamentos sobre a composio dos custos de mercadorias, acesse o tpico Inventrio de Estoques, neste guia. CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS - CPV No caso de produtos (bens produzidos por uma indstria), a frmula semelhante ao CMV: CPV = EI + (In + MO + GGF) EF

Reteno de R$ 100,00 sobre os rendimentos de aplicao, conforme aviso bancrio: D IRF a Compensar (Ativo Circulante) C Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) R$ 100,00 Na hiptese do IRF no ser compensvel (como o caso do IRF retido sobre empresas optantes pelo Simples Nacional), tal valor deve ser contabilizado como despesa tributria: D Imposto de Renda sobre Aplicaes Financeiras (Despesas Tributrias Conta de Resultado) C Aplicaes Financeiras FIF CEF (Disponibilidades) R$ 100,00 APURAO DO CUSTO DAS VENDAS CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS CMV A apurao do custo das mercadorias vendidas est diretamente relacionada aos estoques da empresa, pois representa a baixa efetuada nas contas dos estoques por vendas realizadas no perodo. O custo das mercadorias vendidas pode ser apurado atravs da equao: CMV = EI + C - EF Onde: CMV = Custo das Mercadorias EI = Estoque C = EF = Estoque Final (inventrio final)

Onde: CPV = Custo dos Produtos Vendidos EI = Estoque Inicial In = Insumos (matrias primas, materiais de embalagem e outros materiais) aplicados nos produtos vendidos MO = Mo de Obra Direta aplicada nos produtos vendidos GGF = Gastos Gerais de Fabricao (aluguis, energia, depreciaes, mo de obra indireta, etc.) aplicada nos produtos vendidos EF = Estoque Final (inventrio final) COMPOSIO DOS CUSTOS DE PRODUO O 1 do art. 13 do Decreto-Lei 1.598/77 dispe que o custo de produo dos bens ou servios vendidos compreender, obrigatoriamente: 1) o custo de aquisio de matrias-primas e quaisquer outros bens ou servios aplicados ou consumidos na produo, observado o disposto neste artigo; 2) o custo do pessoal aplicado na produo, inclusive de superviso direta, manuteno e guarda das instalaes de produo; 3) os custos de locao, manuteno e reparo e os encargos de depreciao dos bens aplicados na produo; 4) os encargos de amortizao diretamente relacionados com a produo; 5) os encargos de exausto dos recursos naturais utilizados na produo. Para outros detalhamentos sobre a composio dos custos de produo, acesse o tpico Inventrio de Estoques, neste guia. CUSTO DOS SERVIOS VENDIDOS (CSV)

Vendidas Inicial Compras

COMPOSIO DOS CUSTOS DE MERCADORIAS

Numa empresa de servios, a sistemtica ser semelhante anterior, sendo a frmula: CSV = Sin + (MO + GDS + GIS) Sfi Onde: CSV = Custo dos Servios Vendidos Sin = Saldo Inicial dos Servios em Andamento MO = Mo de Obra Direta aplicada nos servios vendidos GDS = Gastos Diretos (locao de equipamentos, subcontrataes, etc.) aplicados nos servios vendidos GIS = Gastos Indiretos (luz, mo de obra indireta, Estoque Inicial (01 de janeiro) Compras de Insumos ICMS sobre Compras Fretes sobre Compras Mo de Obra Direta Gastos Gerais de Fabricao Estoque inventariado (31 de dezembro)

depreciaes de equipamentos, etc.) aplicados nos servios vendidos Sfi = Saldo Final dos Servios em Andamento Para outros detalhamentos sobre a composio dos custos de servios, acesse o tpico Inventrio de Estoques, neste guia. EXEMPLO PRTICO Calcular o Custo dos Produtos Vendidos de 01 de janeiro a 31 de dezembro de determinada indstria que apurou os seguintes dados: 110.000,00 1.750.000,00 210.000,00 70.000,00 597.000,00 790.000,00 185.000,00

A DEMONSTRAO DOS CUSTOS DOS PRODUTOS VENDIDOS ficar como segue: Estoque Inicial (01 de janeiro) + Compras de Insumos + Fretes sobre Compras - ICMS sobre Compras + Mo de Obra Direta + Gastos Ferais de Fabricao - Estoque inventariado (31 de dezembro) = Custo dos Produtos Vendidos AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO ATRAVS DE FINANCIAMENTO Quando a empresa adquire bens para o ativo imobilizado atravs de financiamentos (como o Finame), dever considerar como custo a ser ativado o preo total constante da Nota Fiscal do fornecedor, acrescido de outros dispndios, como por exemplo, o frete e o seguro cobrados parte. As despesas financeiras decorrentes do emprstimo contrado para aquisio de bens do Ativo Imobilizado no devem ser includas no custo de aquisio dos bens adquiridos, e sim lanadas como despesas financeiras pelo regime de competncia. 110.000,00 1.750.000,00 70.000,00 (210.000,00) 597.000,00 790.000,00 (185.000,00) 2.922.000,00 J os encargos financeiros de emprstimos e financiamentos de terceiros para a construo ou montagem de bens do imobilizado devem ser capitalizados at o momento em que o bem estiver em condies de operao. As obrigaes contradas, cujo prazo de vencimento final ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte quele em que houve a contratao, sero classificadas no Exigvel a Longo Prazo, e, por ocasio do levantamento do balano, sero transferidas as parcelas que devem ser liquidadas no exerccio social seguinte, para o Passivo Circulante. REGISTROS CONTBEIS Exemplo:

Determinada empresa adquiriu equipamentos para unidade fabril, em 01/12/2003, no valor de R$ 300.000,00, sendo que 80% deste valor foi financiado pelo Finame, e ser pago em 60 parcelas, sem carncia, e o saldo ser pago com recursos prprios da empresa para o fornecedor dos equipamentos. Na data em que o financiamento foi liberado, o bem foi entregue e foi pago R$ 2.800,00 a ttulo de taxas e comisses bancrias. O financiamento tem encargos de TJLP + juros, no total de 16% ao ano sobre o saldo devedor. Lanamentos contbeis: 1) Pelo registro dos equipamentos: D - Equipamentos (Ativo Imobilizado) C - Fornecedores - Equipabrs S/A (Passivo Circulante) R$ 300.000,00 Nota: registrar, tambm, o ICMS sobre a aquisio do imobilizado, quando cabvel. Para maiores detalhes, leia o tpico ICMS Imobilizado. 2) Pelo registro da liberao financiamento (pagamento direto fornecedor): do ao

3) Pelo registro de taxas e comisses bancrias no ato da liberao do financiamento: D - Despesas Financeiras (Resultado) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 2.800,00 4) Registro do pagamento relativo parte no financiada: D - Fornecedores - Equipabrs S/A (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 60.000,00 5) Em 31.12.2003, registro dos encargos financeiros previstos no contrato (TJLP + juros, de 01.12 a 31.12.2003 - 1,2445% sobre o saldo devedor): D - Despesas Financeiras (Resultado) R$ 2.986,80 C - Financiamentos - Finame (Passivo Circulante) R$ 597,36 C - Financiamentos - Finame (Exigvel a Longo Prazo) R$ 2.389,44 6) Em 02.01.2004, pelo pagamento da primeira parcela do financiamento: D - Financiamentos - Finame (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO DE VALOR IRRELEVANTE Como regra geral, os bens e direitos necessrios manuteno das atividades da empresa, caracterizados por apresentar-se na forma tangvel (edifcios, mquinas, equipamentos, etc.), devem ser escriturados no ativo imobilizado. O imobilizado abrange,

D - Fornecedores - Equipabrs S/A (Passivo Circulante) R$ 240.000,00 C - Financiamentos - Finame (Passivo Circulante) R$ 48.000,00 C - Financiamentos - Finame (Exigvel a Longo Prazo) R$ 192.000,00 Nota: clculo dos valores distribudos entre curto e longo prazo: R$ 240.000,00 : 60 parcelas = R$ 4.000,00 12 parcelas x 4.000,00 = R$ 48.000,00 (Passivo Circulante) 48 parcelas x 4.000,00 = R$ 192.000,00 (Exigvel a Longo Prazo)

tambm, os custos das benfeitorias realizadas em bens locados ou arrendados. No entanto, a legislao fiscal (Art. 301 do RIR/1999) permite a deduo como despesa operacional, se o custo de aquisio do bem adquirido tiver valor unitrio no superior a R$ 326,61 (trezentos e vinte e seis reais e sessenta e um centavos), ou prazo de vida til que no ultrapasse um ano, qualquer que seja o custo do bem. Assim, a lei fiscal est desonerando a empresa do trabalho de calcular, registrar e controlar a depreciao individualizada destes bens. Todavia, vale alertar que, de acordo com os Pareceres Normativos CST n 100/1978 e 20/1980: a) a opo para o registro como despesa deve ser exercida por ocasio da aquisio do bem, sendo inadmissvel reverter para despesa o custo de bens anteriormente ativados; b) o valor unitrio deve ser considerado em funo do critrio da utilidade funcional do bem, isto , somente pode ser considerado unitariamente o bem que, por si s, preste ou tenha condies de prestar utilidade empresa adquirente, como cadeira para uso no escritrio, grampeador, cesto de lixo etc. c) o conceito de valor unitrio em funo da utilidade que o bem possa prestar, singularmente tomado, no tem aplicao nos casos de explorao de atividade que requeira o emprego concomitante de certa quantidade de bens, como, por exemplo, nas aquisies de engradados e vasilhames (retornveis) utilizados por empresas distribuidoras de guas minerais, refrigerantes, etc. Exemplo: Vamos supor que a empresa "A", adquiriu em 18.03.2007, uma calculadora cujo valor unitrio de aquisio foi de R$ 280,00 e que este valor tenha sido pago atravs de cheque

emitido ao fornecedor. Neste caso o reconhecimento como despesa dever ser realizado com o seguinte lanamento contbil: D - Imobilizado de Valor Irrelevante (Resultado) C - Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 280,00 AQUISIO DE BENS PARA O ATIVO IMOBILIZADO SEM FINANCIAMENTO BANCRIO COM PARTE DO PAGAMENTO EFETUADO COM BEM USADO praxe, na aquisio de um bem novo (especialmente veculos), incluir na negociao um bem usado como parte do pagamento. Deve-se observar que apesar da negociao ficar caracterizada como uma troca, sob o ponto de vista contbil, o que ocorre, e assim deve ser registrado, so duas transaes, uma de venda do bem usado e outra de compra do novo bem. Para tanto, deve-se avaliar o bem usado para determinar o valor que este representar como parte do pagamento do novo bem, de modo que se possa apurar o ganho ou perda de capital decorrente da transao. Exemplo: Empresa adquiriu um veculo no valor de R$ 25.000,00, dando como parte do pagamento um veculo usado no valor de R$ 10.000,00. O valor registrado contabilmente do veculo dado em pagamento de R$ 15.000,00 e a depreciao acumulada de R$ 9.000,00, (valor residual = R$ 15.000,00 - R$ 9.000,00 = R$ 6.000,00): 1) Pela baixa do bem usado, para apurar o resultado da transao:

a) Pela baixa contabilmente:

do

custo

registrado

AQUISIO DE BENS POR MEIO DE CONSRCIOS ADIANTAMENTOS EFETUADOS Nos pagamentos de quotas de consrcio no contemplado, registram-se tais valores em uma conta de adiantamento, no ativo imobilizado. Exemplo: Pagamento de quota de consrcio de R$ 1.500,00, relativamente a grupo para aquisio de veculo: D Adiantamentos de Consrcio (Imobilizado) C Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.500,00 REGISTROS POR AQUISIO DO BEM OCASIO DA

D Resultado na Venda do Imobilizado (Resultado No Operacional) C Veculos (Imobilizado) R$ 15.000,00 b) Pela baixa da depreciao acumulada: D Depreciao Acumulada - Veculos (Ativo Imobilizado) C Resultado na Venda do Imobilizado (Resultado No Operacional) R$ 9.000,00 c) Pela venda fornecedor: do veculo usado ao

D Fornecedores (Passivo Circulante) C Resultado na Venda do Imobilizado (Resultado No Operacional) R$ 10.000,00 2) Pela aquisio do veculo novo: D Veculos (Ativo Imobilizado) C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 25.000,00 Nota: registrar, tambm, o ICMS sobre a aquisio do imobilizado, quando cabvel. Para maiores detalhes, leia o tpico ICMS Imobilizado. AQUISIO DO IMOBILIZADO COM PAGAMENTO PRAZO OU VISTA Na hiptese de aquisio do imobilizado com pagamento prazo ou vista, basta debitar o valor correspondente aquisio e creditar a conta de fornecedor (se compra prazo) ou Caixa/Bancos Cta. Movimento (se vista). Nota: registrar, tambm, o ICMS sobre a aquisio do imobilizado, quando cabvel. Para maiores detalhes, leia o tpico ICMS Imobilizado.

Por ocasio da aquisio do bem adquirido por Consrcio, h necessidade de registrar o custo total na conta prpria desse bem, no subgrupo ativo imobilizado, bem como os ajustes decorrentes do (a): a) total dos pagamentos realizados (inclusive lance, se for o caso), dando-se baixa na conta transitria em que foram registrados inicialmente; b) dvida assumida, calculada pela multiplicao do valor atual da parcela mensal pelo nmero de parcelas restantes, a qual ser registrada em conta(s) do passivo circulante e exigvel a longo prazo, se for o caso. Portanto, para fins de apurao do resultado contbil, estes registros devem ser feitos imediatamente por ocasio do recebimento do bem. Exemplo:

Valor de veculo adquirido mediante consrcio: R$ 50.000,00 Valor das quotas j pagas (registradas no ativo) R$ 20.000,00 1. Contabilizao da aquisio do Veculo: D Veculos (Imobilizado) C Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 2. Registro da quitao do bem, mediante a carta de crdito respectiva: D Fornecedores (Passivo Circulante) C Consrcios a Pagar (Passivo) R$ 50.000,00 3. Transferncia dos valores adiantados de consrcio: D Consrcios a Pagar (Passivo) C Adiantamentos de Consrcio (Imobilizado) R$ 20.000,00 4. Registro da atualizao dos valores das parcelas de consrcio contemplado a pagar, considerando os seguintes dados: Valor de cada parcela: R$ 1.000,00 Nmero de parcelas a pagar: 40 Saldo devedor na data do recebimento do bem: R$ 40.000,00 (40 x R$ 1.000,00) Valor do ajuste: R$ 40.000,00 R$ 30.000,00 (valor j existente na conta Consrcios a Pagar, sendo R$ 50.000,00 da carta de crdito menos R$ 20.000,00 dos valores das quotas adiantadas) = R$ 10.000,00 Ajuste contbil: D Variaes de Consrcios a Pagar (Despesas Financeiras) C Consrcios a Pagar (Passivo) R$ 10.000,00 Nota: separar os valores de Consrcios a Pagar no passivo circulante e exigvel a

longo prazo, conforme o prazo de vencimento das parcelas futuras. ACRSCIMOS DA DVIDA A PARTIR DO RECEBIMENTO DO BEM Os acrscimos no saldo a pagar que ocorrerem no futuro por mudanas no preo do bem sero considerados despesas de variaes monetrias, visto que se referem atualizao monetria de obrigaes em funo de ndices contratados. EFEITOS FISCAIS A contabilizao da forma apresentada respaldada pelo PN CST 1/83, e poder representar menor pagamento de IRPJ e CSLL sobre o Lucro Real de at 34% sobre o valor da despesa financeira contabilizada. ATIVO DIFERIDO O Ativo Diferido caracteriza-se por evidenciar os recursos aplicados na realizao de despesas que, por contriburem para a formao do resultado de mais de um exerccio social futuro, somente so apropriadas s contas de resultado medida e na proporo em que essa contribuio influencia a gerao do resultado de cada exerccio. O Ativo Diferido dever ser avaliado, pelo valor do capital aplicado, ou seja, o valor dos gastos realizados, deduzido do saldo das contas que registrem a sua amortizao (art. 183 da Lei n 6.404/76). O grupo Ativo Diferido, classificado no Ativo Permanente, apresenta, em geral, as seguintes contas: I - gastos de implantao e pr-operacionais; II - gastos com pesquisa e desenvolvimento de produtos; III - gastos de implantao de sistemas e mtodos; IV - gastos de reorganizao ou reestruturao.

GASTOS DE IMPLANTAO SISTEMAS E MTODOS

DE

amortizados durante o perodo em que os resultados dessa reorganizao ou reestruturao sero usufrudos pela empresa. RESULTADOS NA FASE PROPERACIONAL OU NA EXPANSO Alm dos gastos efetivados pela empresa na fase pr-operacional ou na expanso, so tambm registrados no grupo do Ativo Diferido os resultados eventuais obtidos nessa fase e que so utilizados ou mantidos para empregar no empreendimento em andamento, como por exemplo: venda de bens, receita financeira de recursos ainda no aplicados. Assim, se a empresa obtm receitas financeiras, dever considerar essas receitas como deduo das despesas financeiras lanadas no prprio Ativo Diferido, e se ultrapassarem esse valor, dever deduzi-las das outras despesas pr-operacionais, mediante registro em uma conta especfica parte, como reduo das despesas properacionais. No caso da venda de bens, o ganho apurado ser registrado como reduo dos gastos properacionais. Por outro lado, se ocorrer prejuzo, esse valor ser acrescido ao Ativo Diferido. CONTABILIZAO - EXEMPLO Gastos de pesquisa e desenvolvimento de produtos de R$ 100.000,00: D Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento de Produtos (Ativo Diferido) C Bancos cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 100.000,00 AMORTIZAO

Os gastos significativos realizados com a implantao de sistemas e mtodos, quando contriburem para a formao do resultado de mais de um exerccio social futuro, devem ser registrados no Ativo Diferido e amortizados durante o perodo em que se espera a produo de resultados para a empresa. GASTOS PR-OPERACIONAIS Os valores dispendidos com novos empreendimentos, tais como organizao, construo e implantao de uma nova fbrica, bem como os gastos incorridos antes do incio das operaes da empresa, sero registrados nesse agrupamento de contas. Nesses casos, a empresa deve manter um controle adequado, com contas detalhadas por natureza de gasto ou por projeto, para poder identificar e segregar as despesas e contabiliz-las corretamente. GASTOS COM PESQUISAS E DESENVOLVIMENTO DE PRODUTOS Os custos do desenvolvimento e pesquisas com produtos novos, bem como as pesquisas de mercado antes do seu lanamento, para aferir a existncia de mercado ou utilidade do produto, sero registrados nesse agrupamento de contas. Os gastos com aprimoramento e modificaes nos produtos j existentes no devem ser classificados no Ativo Diferido, mas lanados diretamente em despesas operacionais no resultado do perodo, no qual so incorridos. GASTOS DE REORGANIZAO Os gastos significativos realizados com reorganizao ou reestruturao de determinadas reas ou da totalidade da empresa, que iro produzir benefcios futuros, sero contabilizados no diferido e

De acordo com a Lei n 6.404/76 e o art. 327 do RIR/99, a amortizao dos valores registrados no Ativo Diferido dever ser feita em prazo no inferior a cinco anos e no

superior a dez anos, a partir do incio da operao normal ou do exerccio em que passem a ser usufrudos os benefcios delas decorrentes, devendo ser registrada a perda do capital aplicado quando abandonados os empreendimentos ou atividades a que se destinavam, ou comprovado que essas atividades no podero produzir resultados suficientes para amortiz-los. A contrapartida da amortizao do Ativo Diferido deve ser lanada em Despesas ou Custos Operacionais. Exemplo: Amortizao de R$ 20.000,00 de gastos com pesquisa e desenvolvimento de produtos: D Amortizaes do Diferido (Conta de Resultado) C Amortizaes Acumuladas Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento de Produtos (Ativo Diferido) R$ 20.000,00 RECUPERAO DOS VALORES A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao dos valores registrados no diferido, a fim de que sejam: I - registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que no podero produzir resultados suficientes para recuperao desse valor; ou II - revisados e ajustados os critrios utilizados para determinao da vida til econmica estimada e para clculo da amortizao. A PARTIR DE 01.01.2008 A partir de 01.01.2008, classificar-se-o no ativo diferido as despesas pr-operacionais e os gastos de reestruturao que contribuiro, efetivamente, para o aumento do resultado de mais de um exerccio social e que no

configurem to-somente uma reduo de custos ou acrscimo na eficincia operacional. Base: Lei 11.638/2007. ATIVO IMOBILIZADO O Ativo Imobilizado formado pelo conjunto de bens e direitos necessrios manuteno das atividades da empresa, caracterizados por apresentar-se na forma tangvel (edifcios, mquinas, etc.). O imobilizado abrange, tambm, os custos das benfeitorias realizadas em bens locados ou arrendados. O registro do ativo imobilizado regulado pela NBC T 19.1. So classificados ainda, no imobilizado, os recursos aplicados ou j destinados aquisio de bens de natureza tangvel, mesmo que ainda no em operao, tais como construes em andamento, importaes em andamento, etc. Ressalte-se que as inverses realizadas em bens de carter permanente, mas no destinadas ao uso nas operaes, devero ser classificadas no grupo de investimentos, enquanto no definida sua destinao. A partir de 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007, os ativos intangveis (como marcas e patentes) no sero mais registrados no Ativo Imobilizado, e sim, no Ativo Intangvel. CARACTERSTICAS CONTBIL E VALOR

O Ativo imobilizado compreende os ativos tangveis que: a) so mantidos por uma entidade para uso na produo ou na comercializao de mercadorias ou servios, para locao, ou para finalidades administrativas; b) tm a expectativa de serem utilizados por mais de doze meses;

c) haja a expectativa de auferir benefcios econmicos em decorrncia da sua utilizao; e d) possa o custo do ativo ser mensurado com segurana. Valor contbil o montante pelo qual o ativo est registrado na contabilidade, lquido da respectiva depreciao acumulada e das provises para perdas por reduo ao valor recupervel. CUSTO CONTBIL Custo o valor de aquisio ou construo do ativo imobilizado ou o valor atribudo ou de mercado, no caso de doaes. O custo de um bem do imobilizado compreende: a) preo de compra, inclusive impostos de importao e impostos no-recuperveis sobre a compra, deduzidos de descontos comerciais e abatimentos; b) custos diretamente atribuveis para instalar e colocar o ativo em condies operacionais para o uso pretendido; Nota: so exemplos de custos diretamente atribuveis: - custos com empregados, incluindo todas as formas de remunerao e encargos proporcionados por uma entidade a seus empregados ou a seus dependentes originados diretamente da construo ou da aquisio do item do imobilizado; - custo da preparao do local; - custo de entrega inicial e manuseio; - custo de instalao e montagem; - custo de testes para verificao do funcionamento do bem, deduzido das receitas lquidas obtidas durante o perodo de teste, tais como amostras produzidas quando o equipamento era testado; e - honorrios profissionais. c) custo estimado para desmontar e remover o ativo e restaurar o local no qual est localizado, quando existir a obrigao futura para a entidade.

O custo de um bem do imobilizado o preo pago ou equivalente na data da aquisio. Os encargos financeiros de emprstimos e financiamentos de terceiros para a construo ou montagem de bens do imobilizado devem ser capitalizados at o momento em que o bem estiver em condies de operao. CUSTOS QUE NO DEVEM SER INCORPORADOS AO IMOBILIZADO So exemplos de custos que no devem ser classificados como imobilizado: a) custo para abrir novas instalaes; b) custo para introduzir novo produto ou servio, inclusive custos de propaganda e promoo; c) custo para a realizao de negcios em nova localidade ou para nova classe de consumidores, inclusive custo de treinamento de empregados; e d) custo de administrao e outros custos gerais indiretos. Os custos de manuteno diria de item do imobilizado que incluem, principalmente, mo-de-obra, bens de consumo e pequenas peas devem ser reconhecidos no resultado quando incorridos. CLASSIFICAO CONTBIL DAS CONTAS DO ATIVO IMOBILIZADO As contas no grupo imobilizado devem ser segregadas por espcie de ativo, segundo a sua natureza, para que possa ter o controle do custo e da depreciao, amortizao ou exausto relativo a cada bem. Em funo dessas necessidades que cada empresa deve elaborar seu plano de contas, segregando o imobilizado da seguinte forma: a) imobilizado em operao, que so todos os bens j em utilizao na atividade objeto da sociedade; b) imobilizado em andamento, que so classificadas todas as aplicaes de recursos

de imobilizaes, mas que ainda no esto operando. Quando a empresa tiver filiais ou diversas fbricas e mesmo que a contabilidade seja centralizada, dever segregar as contas por estabelecimentos, para efeitos de controle e apropriao da depreciao, amortizao ou exausto para fins de custeio. IMOBILIZADO EM OPERAO Terrenos Nesta conta so registrados os valores relativos aos terrenos de propriedade da empresa e que so utilizados em suas operaes, tais como: terrenos onde se localiza a fbrica, a administrao, as filiais, os depsitos. Os terrenos sem uma destinao especfica devem ser classificados no grupo investimentos. Terrenos e construes so ativos que devem ser registrados separadamente, mesmo quando adquiridos em conjunto. Edificaes Abrangem os edifcios que esto em operao, os imveis ocupados pela administrao, fbrica, depsitos, filiais de propriedade da empresa. No devem ser includos nessa conta os valores relativos s instalaes eltricas, hidrulicas, etc., que fazem parte da conta instalaes. Instalaes Nessa conta so registrados os equipamentos, materiais e custos de implantao, relativos a instalaes hidrulicas, sanitrias, de vapor, de ar comprimido, de comunicaes, de climatizao, etc., com a caracterstica de servios indiretos e auxiliares ao processo produtivo da empresa, que apesar de fazerem parte dos edifcios, devem ser segregadas, uma vez que a sua vida til e a depreciao so diferentes.

Mquinas e Equipamentos Engloba o conjunto de mquinas, aparelhos e equipamentos utilizados no processo de produo de bens ou servios da empresa, ou seja, no so auxiliares, mas diretamente utilizados como base para a realizao da atividade da empresa. Equipamentos de Informtica Incluem se nessa conta as unidades centrais de processamento, as unidades perifricas, bem como as impressoras e terminais. No caso dos programas e aplicativos ("software") adquiridos ou desenvolvidos pela empresa, devem ser apropriados ao resultado se o seu valor no for relevante. No entanto, nos casos de grandes sistemas, envolvendo valores significativos, devem ser registrados no Ativo Intangvel e amortizados em funo dos perodos a serem beneficiados. Mveis e Utenslios Essa conta engloba os valores relativos s mesas, cadeiras, arquivos, estantes, etc., que tenham vida til superior a um ano. Veculos Classificam se nessa conta todos os veculos de propriedade da empresa, utilizados pelo pessoal do departamento administrativo, de vendas, ou de transporte. Os veculos utilizados no processo produtivo, tais como empilhadeiras, tratores e similares, podem ser registrados na conta de equipamentos. Ferramentas e Peas de Reposio Peas maiores e equipamentos sobressalentes devem ser classificados como ativo imobilizado quando a entidade espera us-los durante mais de 12 meses. Nessa conta tambm so registradas as peas de reposio em estoque destinadas substituio ou manuteno das mquinas,

equipamentos, veculos, etc., classificados no Ativo Imobilizado. Essas peas, quando utilizadas, sero contabilizadas como adio ao imobilizado em operao, e o valor das peas substitudas deve ser baixado dessa conta. Por outro lado, os estoques mantidos pela empresa, representados por material de consumo, ferramentas e peas que sero utilizados no processo produtivo ou utilizados nas operaes normais da empresa, devem ser classificados no grupo de Estoques Almoxarifado, e medida que so utilizados ou consumidos sero apropriados como custo ou despesa. Marcas e Patentes Nessa conta so registrados os gastos com registro de marca, nome, invenes prprias ou contratos de uso de marcas e patentes de terceiros, sendo que, a partir de 01.01.2008, tais valores so contabilizados no Ativo Intangvel e no mais no Ativo Imobilizado. Reflorestamentos e Jazidas Classificam se nessa conta custos relativos a projetos de florestamento e reflorestamento de propriedade da empresa, bem como os custos incorridos na obteno de direitos de explorao de jazidas de minrio e pedras preciosas. Benfeitorias em Propriedade de Terceiros So classificados nessa conta os valores relativos s construes em terrenos arrendados e as instalaes e benfeitorias em imveis alugados, sejam de uso do setor administrativo ou produtivo da empresa, que forem incorporados ao imvel arrendado, e revertam ao proprietrio do imvel no trmino do contrato. As benfeitorias sero amortizadas em funo da vida til estimada ou no perodo de vigncia do contrato de locao ou arrendamento, dos dois o menor. Bens do Ativo Imobilizado de Pequeno Valor

A critrio da empresa, poder ser lanado como custo ou despesa operacional o valor de aquisio de bens do ativo permanente, cujo prazo de vida til no ultrapasse um ano ou o valor unitrio no seja superior a R$ 326,61 (art. 301 do RIR/99 e art. 30 da Lei n 9.249/95). IMOBILIZADO EM ANDAMENTO Construes em Andamento Nessa conta so classificados todos os gastos com materiais, mo-de-obra direta e indireta e outros gastos que a empresa incorrer na construo e instalao, at o momento em que os bens entram em operao, quando so reclassificados para as contas especficas do grupo Imobilizado em Operao. O custo de um ativo de construo prpria determinado usando os mesmos princpios aplicveis a um ativo adquirido. Consrcios So classificados nessa conta os adiantamentos por conta de fornecimento de bens, destinados ao Ativo Permanente, por meio de consrcios antes do recebimento dos mesmos. Quando do recebimento do bem, o valor constante dessa conta ser transferido para uma conta especfica do grupo Imobilizado em Operao. Os reajustes do valor das prestaes a pagar, aps o recebimento do bem, sero reconhecidos contabilmente, tendo como contrapartida a conta de resultado intitulada Variaes Monetrias Passivas. Importaes em Andamento Sero registrados nessa conta todos os gastos incorridos desde a assinatura do contrato de cmbio (tais como: fretes, comisses, seguros, impostos no recuperveis, tarifas aduaneiras, etc.), at o efetivo desembarao aduaneiro dos bens importados destinados ao Ativo Permanente.

Quando os bens importados forem desembaraados, ser efetuada a transferncia dos valores registrados nessa conta para a conta especfica, do grupo Imobilizado em Operao. As variaes cambiais passivas ocorridas at a data do desembarao aduaneiro sero registradas como custo na conta de Importao em Andamento. A partir da entrada dos bens importados na empresa, devem ser registradas como despesa operacional, mediante obedincia ao princpio contbil da competncia. CRITRIOS DE AVALIAO DO ATIVO IMOBILIZADO A base de avaliao dos bens componentes do Ativo Imobilizado o seu custo de aquisio, ou seja, todos os gastos relacionados com a aquisio dos bens e os necessrios para coloc-lo em local e condies de uso no processo operacional da companhia. Bens Adquiridos No caso de compra, o custo compreende o preo faturado pelo fornecedor acrescido de todos os gastos necessrios para poder efetivar a compra e instalar o bem, tais como: frete, seguro, comisses, desembarao aduaneiro, custos de instalao e montagem, custos com escritura e outros servios legais e os impostos pagos, exceto quando ensejarem crdito fiscal. Os valores relativos a encargos financeiros decorrentes de emprstimos e financiamentos, bem como os juros nas compras a prazo de bens do Ativo Imobilizado, no devem ser includos no custo dos bens adquiridos, mas lanados como despesas financeiras no resultado ou no ativo diferido, se em fase de construo. Bens Construdos

O custo dos bens construdos corresponde aos gastos por aquisio dos materiais aplicados, o da mo-de-obra e seus encargos e outros custos diretos e indiretos relacionados com a construo, incorridos at a data da colocao dos mesmos em atividade. Bens Recebidos em Doao ou Subvenes Para Investimento No caso de bens recebidos em doao ou subveno para investimento, sem nus para a empresa, devem ser contabilizados pelo preo praticado no mercado, a crdito da conta especfica de Reserva de Capital (art. 182, 1, letra "d" da Lei n 6.404/76). As demais doaes recebidas pela empresa sero apropriadas ao resultado do perodo como receita. Bens Incorporados ao Capital Os bens que forem incorporados ao Patrimnio Lquido da empresa para formao do capital social sero registrados pelo seu valor de avaliao, estabelecido por trs peritos ou por empresa especializada e aprovado em assemblia geral (art. 8 da Lei n 6.404/76). REPAROS, MANUTENES E SUBSTITUIO DE PARTES OU PEAS Os gastos incorridos com melhorias, alteraes, recuperaes e reparos para manter ou recolocar os ativos em condies normais de uso sero agregados conta que registra o bem no grupo do Ativo Permanente e depreciados conforme prazo de vida til previsto, sempre que forem de valores relevantes e aumentarem a vida til originalmente prevista para o bem. Caso contrrio, sero lanados como despesas, medida que os gastos so incorridos. Se h reconhecimento no valor contbil de um item do imobilizado o custo da reposio de parte desse item, o valor contbil da parte reposta deve ser baixado, independentemente de ela ter sido depreciada separadamente.

Perante a legislao do Imposto de Renda pode ser lanado como custo ou despesa operacional o valor de aquisio de bens para o Ativo Permanente, cujo prazo de vida til no ultrapasse um ano ou o valor unitrio seja inferior a R$ 326,61 (art. 301 do RIR/99 e art. 30 da Lei n 9.249/95). BENS OBSOLETOS OU SUCATEADOS Tratando-se de bens obsoletos, sucateados ou totalmente depreciados, devero permanecer registrados contabilmente, pois a baixa contbil deve ser concomitante baixa fsica do bem, ou seja, com sua efetiva sada do patrimnio da empresa, e o valor de alienao, caso haja valor econmico apurvel, servir para apurao da receita eventual ou do valor efetivo da perda. REVISO DO VALOR CONTBIL O valor contbil do ativo imobilizado deve ser revisado periodicamente e quando o valor recupervel for menor que o valor contbil deve ser constituda proviso para perdas. A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao dos valores registrados no imobilizado, a fim de que sejam: I - registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que no podero produzir resultados suficientes para recuperao desse valor; ou II - revisados e ajustados os critrios utilizados para determinao da vida til econmica estimada e para clculo da depreciao, exausto e amortizao. TRIBUTOS PAGOS NA AQUISIO DO IMOBILIZADO

Os tributos pagos na aquisio de bens do imobilizado, quando no recuperveis, devem fazer parte integrante do custo de aquisio. As contribuies sociais incidentes sobre o faturamento ou receita bruta e sobre o valor das importaes, pagas pela pessoa jurdica na aquisio de bens destinados ao ativo permanente, sero acrescidas ao custo de aquisio, conforme art. 32 da Lei 10.865/2004. Perante a legislao do Imposto de Renda (PN CST n 02/79), o Imposto de Transmisso na Aquisio de Bens Imveis (ITBI) pago pela pessoa jurdica na aquisio de bens do ativo permanente poder, a seu critrio, ser registrado como custo de aquisio ou deduzido como despesa operacional. BAIXAS OU TRANSFERNCIAS O valor contbil de um item do ativo imobilizado deve ser baixado quando: a) alienado; ou b) no se prev obter benefcios econmicos futuros com seu uso ou venda. Ganhos ou perdas decorrentes da baixa de um item do ativo imobilizado devem ser reconhecidos no resultado no-operacional quando o item for baixado. O ganho ou perda decorrente de baixa de um item do imobilizado deve ser determinado como a diferena entre o valor lquido da venda, se houver, e o valor contbil do item. O valor contbil de um item do ativo imobilizado, quando for retirado da operao, deve ser transferido para Investimentos, Realizvel a Longo Prazo ou Ativo Circulante, conforme a destinao e reduzido ao seu valor de realizao quando este for menor. ATIVO INTANGVEL Os ativos intangveis compreendem o leque de bens incorpreos destinados manuteno

da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. Trata-se de um desmembramento do ativo imobilizado, que, a partir da vigncia da Lei 11.638/2007, ou seja, a partir de 01.01.2008, passa a contar apenas com bens corpreos de uso permanente. Deve ser ressaltado que, para as companhias abertas, a existncia desse subgrupo Intangvel j se encontra regulada pela Deliberao CVM n 488/05. Como exemplos de intangveis, os direitos de explorao de servios pblicos mediante concesso ou permisso do Poder Pblico, marcas e patentes, softwares e o fundo de comrcio adquirido. Mensalmente deve ser contabilizada a amortizao desses bens, em conta redutora especfica. TRANSFERNCIA Os valores intangveis que, em 01.01.2008, estavam contabilizados no imobilizado, devem ser transferidos, nesta data, para o subgrupo de contas denominado Ativo Intangvel. Exemplo: Transferncia relativa aos saldos das contas Marcas e Patentes, no valor de R$ 100.000,00 e respectiva amortizao acumulada de R$ 40.000,00, existentes nas contas do imobilizado, em 01.01.2008: D - Marcas e Patentes (Ativo Intangvel) C - Marcas e Patentes (Ativo Imobilizado) R$ 100.000,00 D - Amortizaes Acumuladas Marcas e Patentes (Ativo Imobilizado) C - Amortizaes Acumuladas Marcas e Patentes (Ativo Intangvel) R$ 40.000,00 AVALIAO

Os direitos classificados no intangvel devem ser avaliados pelo custo incorrido na aquisio deduzido do saldo da respectiva conta de amortizao, feita em funo do prazo legal ou contratual de uso dos direitos ou em razo da sua vida til econmica, deles o que for menor. O fundo de comrcio e outros valores intangveis adquiridos so avaliados pelo valor transacionado, deduzido das respectivas amortizaes, calculadas com base na estimativa de sua utilidade econmica. (NBC 4.2.7.3.) Marcas e Patentes Nessa conta so registrados os ativos intangveis, ou seja, os gastos com registro de marca, nome, invenes prprias ou contratos de uso de marcas e patentes de terceiros. Direitos de Uso Softwares Nesta conta sero registrados os custos pagos ou relativos elaborao de programas de computador, amortizados com base na estimativa de vida til dos mesmos. Fundo de Comrcio Compreende os valores pagos a ttulo de aquisio de direitos para explorao de pontos comerciais, amortizados com base no prazo de fruio de tais direitos. AUDITORIA Uma auditoria uma reviso das demonstraes financeiras, sistema financeiro, registros, transaes e operaes de uma entidade ou de um projeto, efetuada por contadores, com a finalidade de assegurar a fidelidade dos registros e proporcionar credibilidade s demonstraes financeiras e outros relatrios da administrao. A auditoria tambm identifica deficincias no sistema de controle interno e no sistema financeiro e apresenta recomendaes para melhor-los.

As auditorias podem diferir substancialmente, dependendo de seus objetivos, das atividades para os quais se utilizam as auditorias e dos relatrios que se espera receber dos auditores. Em geral, as auditorias classificadas em trs grupos: 1. auditoria 2. auditoria de 3. auditoria operacional. podem ser

demonstraes financeiras, atravs de seu parecer. AUDITORIA DE OPERACIONAL CUMPRIMENTO E

financeira; cumprimento e

AUDITORIA FINANCEIRA No caso da auditoria financeira, h interesse na auditoria das demonstraes financeiras da entidade como um todo. O objetivo geral de uma auditoria das demonstraes financeiras fazer com que o auditor expresse uma opinio sobre se as demonstraes financeiras esto razoavelmente apresentadas de acordo com os princpios de contabilidade geralmente aceitos. O auditor avalia a apresentao razovel das demonstraes financeiras por meio da obteno de evidncias de auditoria de uma forma detalhada e cuidadosa. Quando o auditor, com base em evidncias adequadas, suficientes, competentes e pertinentes, conclui que as demonstraes financeiras esto livres de erros importantes, emite uma opinio sobre sua razoabilidade e anexa essa opinio s demonstraes financeiras. O auditor no assegura ou garante a correo da apresentao das demonstraes financeiras, porm tem uma grande responsabilidade em informar aos usurios se as demonstraes financeiras esto adequadamente apresentadas. Se o auditor considera que as demonstraes financeiras no esto razoavelmente apresentadas, ou se no pode chegar a uma concluso devido falta de evidncias ou outras condies prevalecentes, ento tem a responsabilidade de comunicar tambm aos usurios dessas

A auditoria de cumprimento e a auditoria operacional tm objetivos especficos e podem ou no estar relacionadas contabilidade de uma entidade. Normalmente, a contabilidade base destes exames. Da sua importncia para diferentes usurios e objetivos. Vemos que a contabilidade no uma cincia com um nico usurio, como pensam alguns (muitas pessoas sabem que a contabilidade necessria para atender s normas fiscais do governo, por exemplo). A auditoria de cumprimento engloba a reviso, comprovao e avaliao dos controles e procedimentos operacionais de uma entidade. A auditoria operacional um exame mais amplo da administrao, recursos tcnicos e desempenho de uma organizao. O propsito desta auditoria medir o grau em que as atividades da entidade esto alcanando seus objetivos. AUMENTO DE CAPITAL 1. COM LUCROS ACUMULADOS E RESERVAS DE LUCROS comum as empresas, visando fortalecer a situao patrimonial e financeira dos seus negcios, capitalizarem parte dos lucros gerados, na forma de aumento de capital. O registro contbil correspondente ao aumento do capital social mediante aproveitamento de lucros acumulados ou de reservas realizado mediante a transferncias do (s) valor (es) correspondentes conta de capital social. Exemplo:

Capitalizao mediante incorporao de lucros acumulados de R$ 50.000,00 e reservas de lucros de R$ 100.000,00. D Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 50.000,00 D Reserva de Lucros (Patrimnio Lquido) R$ 100.000,00 C Capital Social (Patrimnio Lquido) R$ 150.000,00 2. CAPITALIZAO RESERVAS DE OUTRAS

Subscrito e do Capital a Integralizar totalizar a conta Capital Social Subscrito e Integralizado. Portanto, h necessidade de 2 lanamentos contbeis, por ocasio do aumento de capital: 1. Registro da subscrio do Capital Social: D Capital a Integralizar (Patrimnio Lquido) C Capital Subscrito (Patrimnio Lquido) 2. Registro da integralizao do Capital Social (mediante depsito bancrio): D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Capital a Integralizar (Patrimnio Lquido) Se a integralizao do Capital for mediante bens imveis (edificaes), teremos: D Edificaes (Imobilizado) C Capital a Integralizar (Patrimnio Lquido) BAIXA DE BENS OU DIREITOS DO ATIVO PERMANENTE A alienao, baixa ou obsolescncia de bens ou direitos do ativo permanente deve ser contabilizada, para apurao do ganho de capital, tributvel pelo Imposto de Renda e Contribuio Social sobre o Lucro. VALOR CONTBIL DO BEM

A capitalizao de outras reservas (como as de capital ou de reavaliao de bens) ser procedida da mesma forma, debitando-se a reserva correspondente e creditando-se o Capital Social. 3. COM ENTRADA DE NOVO SCIO A entrada de novo scio normalmente procedida de alterao contratual, com subscrio de capital. A subscrio pode ou no ser procedida com integralizao (em numerrio ou bens) imediata. Normalmente, no plano de contas, utiliza-se a seguinte estrutura para visualizar o Capital Social subscrito e integralizado: 2.4.1 Capital Social Subscrito e Integralizado 2.4.1 01 Capital Subscrito 2 4 1 02 (-) Capital a 2 4 1 02 001 (-) 2 4 1 02 002 (-) Scio 2 Integralizar Scio 1

Para efeito de apurao do ganho de capital, considera-se valor contbil: 1 - INVESTIMENTOS PERMANENTES: Participaes societrias avaliadas pelo custo de aquisio: o valor de aquisio.

Nota: os nmeros frente das contas e subcontas referem-se apenas ao modelo proposto, sendo varivel de acordo com o plano de contas efetivo da empresa. A subconta Capital Subscrito de natureza credora, e a Capital a Integralizar de natureza devedora. A soma do Capital

Participaes societrias avaliadas pelo valor de Patrimnio Lquido: Soma algbrica dos seguintes valores: valor de Patrimnio Lquido pelo qual o investimento estiver registrado; gio ou desgio na aquisio do investimento; proviso para perdas, constitudas at 3112-1995, quando dedutvel. 2 - OURO NO CONSIDERADO ATIVO FINANCEIRO O valor de aquisio. 3 - DEMAIS BENS E DIREITOS DO ATIVO PERMANENTE O custo de aquisio, diminudo dos encargos de depreciao, amortizao ou exausto acumulada. EMPRESAS QUE NO CONTROLAM OS BENS INDIVIDUALMENTE Os bens no controlados individualmente sero agrupados em uma mesma conta ou subconta, desde que tenham idntica natureza, igual taxa de depreciao e ano de aquisio. Nesse caso, para proceder baixa de qualquer desses bens, dever observar o seguinte: BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS AT 31-01-1989 O custo a ser baixado ser determinado do seguinte modo: a) identificar o valor original e a poca de aquisio do bem ou direito a ser baixado, inclusive dos acrscimos ao custo e reavaliaes anteriores ao incio do perodo de apurao; b) converter o valor do bem para OTN atravs de sua diviso pelo valor da ORTN/OTN na poca da aquisio e de cada

acrscimo ao observando:

custo

ou

reavaliao,

o valor nominal da ORTN estipulado para o respectivo ano, quando se tratar de aquisies registradas at 31-12-1976; o valor mdio trimestral, em funo do perodo de apurao do contribuinte, no caso de adies ocorridas a partir de 1 de janeiro de 1977 e at a data do balano de encerramento do exerccio social iniciado em 1978, sujeito correo especial do Ativo Imobilizado; o valor mdio trimestral ou o valor mensal, conforme o contribuinte tenha optado pelo registro em partidas trimestrais ou mensais, em relao aos bens registrados aps o balano de abertura de exerccio social iniciado em 1978 e at o balano de 31-121986; valor mensal, no caso de valores registrados a partir de 1-1-1987; c) corrigir o valor original, at 31-1-1989, mediante multiplicao da quantidade em OTN pelo valor de NCz$ 6,92; d) converter o valor corrigido em 31-1-89 em quantidade de BTNF atravs da sua diviso pelo valor do BTNF de NCz$ 1,0000; e) multiplicar a quantidade de BTNF apurado na letra d por CR$ 126,8621 e dividir o resultado pelo FAP de 01-02-1991 (CR$ 126,8621), convertendo o valor em quantidade de FAP; f) a quantidade de FAP obtida na letra e deve ser multiplicada por CR$ 597,06 (FAP de dezembro/1991) e o resultado dividido por CR$ 597,06 (UFIR de 02-01-1992); g) multiplicar o valor em UFIR determinado conforme a letra f pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 01-01-1996); h) baixar na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado o valor apurado na letra g, bem como os acrscimos posteriores a 01-01-1996. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS DE 01-02-1989 A 31-01-1991

O custo a ser baixado corresponder ao resultado das seguintes operaes: a) identificar o valor original e a poca de aquisio do bem a ser baixado, inclusive os acrscimos ao custo e reavaliaes posteriores; b) converter o valor para BTN Fiscal atravs de sua diviso pelo valor do BTN Fiscal do dia de aquisio ou acrscimo; c) multiplicar a quantidade de BTNF determinada na letra b pelo BTNF de 0102-1991 (Cr$ 126,8621); d) converter o valor apurado na letra c em quantidade de FAP, mediante a sua diviso pelo FAP de janeiro/1991 (Cr$ 126,8621); e) multiplicar a quantidade de FAP obtida na letra d pelo FAP de Cr$ 597,06 (FAP de dezembro/1991); f) converter em UFIR DIRIA o valor apurado na letra e, dividindo-o pela UFIR do dia 2-1-1992 (Cr$ 597,06); g) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra f pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); h) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra g bem como os acrscimos posteriores a 1-1-1996. CORREO IPC/90 COMPLEMENTAR PELO

No caso de bens e direitos adquiridos at 3112-1990, tambm deve ser baixado o valor da correo complementar pela diferena entre o IPC e o BTNF em 1990, procedida de acordo com o artigo 3 da Lei 8.200/91. Nesse caso, para determinar o valor a ser baixado, procede-se do seguinte modo: a) determina-se o valor que serviu de base correo complementar, que corresponder: ao valor corrigido at 31-12-1989, no caso de bens adquiridos at aquela data. A quantidade de BTNF correspondente ao bem baixado deve ser multiplicada por NCz$ 10,9518 (BTNF de 31-12-1989); ao valor original em cruzeiros do custo de aquisio, no caso de bens adquiridos no perodo de apurao de 1990; b) multiplica-se o valor obtido em a pelo ndice do IPC correspondente: a 31-12-1989, ou seja, 18,9472, se o bem foi adquirido at 31-12-1989; ao ms da aquisio ou acrscimo, no caso de bens adquiridos ou acrescidos em 1990. Os coeficientes do IPC so os seguintes:

MS dezembro-89 janeiro-90 fevereiro-90 maro-90 abril-90 maio-90 junho-90 julho-90 agosto-90 setembro-90 outubro-90 novembro-90 dezembro-90

Coeficiente 18,9472 18,9472 12,1371 7,0246 3,8111 2,6320 2,4400 2,2273 1,9725 1,7607 1,5615 1,3673 1,1830

c) multiplica-se a quantidade de BTNF do bem a ser baixado, bem como dos respectivos acrscimos ou reavaliaes, pelo BTNF de 31-12-1990 (Cr$ 103,5081); d) o valor determinado na forma da letra b deve ser diminudo do valor corrigido at 3112-1990 (letra c); e) a diferena obtida na letra d deve ser convertida em quantidade de BTNF, mediante sua diviso por Cr$ 103,5081 (BTNF de 31-12-90); f) a quantidade de BTNF obtida em e deve ser multiplicada por Cr$ 126,8621 (BTNF de 1-2-91) e convertida em quantidade de Fator de Atualizao Patrimonial - FAP, com base no valor de Cr$ 126,8621 (FAP de 1-2-1991); g) o valor obtido em f deve ser multiplicado pelo FAP do ms de dezembro/1991 (Cr$ 597,06); h) o valor obtido em g deve ser convertido pela UFIR de 02-01-1992 (Cr$ 597,06); i) o valor em quantidade de UFIR apurado na letra h ser multiplicado por R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996), obtendo-se assim o valor da correo complementar pelo IPC/90, a ser acrescido ao custo de aquisio, para efeito de apurao do ganho ou perda de capital. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS A PARTIR DE 01-01-1992 AT 31-08-1994 Os valores adquiridos a partir de 01-01-1992 e at 31-08-1994 devem ser baixados do seguinte modo: a) converter o valor adquirido ou acrescido pela UFIR do dia da aquisio ou do acrscimo; b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra a pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); c) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra b, bem como os acrscimos posteriores a 01-01-1996. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS A PARTIR DE 01-09-1994 AT 31-12-1994

Os valores adquiridos a partir de 01-09-1994 at 31-12-1994 devem ser baixados do seguinte modo: a) converter o valor adquirido ou acrescido pela UFIR do ms da aquisio ou acrscimo; b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra a pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); c) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra b, bem como os acrscimos posteriores a 01-01-1996. BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS DE 01-01-1995 A 31-12-1995 Os valores adquiridos nesse perodo devem ser baixados da seguinte maneira: a) converter o valor adquirido ou acrescido pela UFIR do trimestre da aquisio ou do acrscimo; b) multiplicar a quantidade de UFIR apurada na letra a pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); c) baixar, na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra b, bem como os acrscimos posteriores a 1-1-1996. CORREO ESPECIAL PERMANENTE DO ATIVO

A Lei 8.200/91, em seu artigo 2, facultou s empresas corrigir monetariamente os bens do seu Ativo Permanente, com base em ndice sua escolha, que refletisse, em nvel nacional, variao geral de preos. Se a empresa efetuou a correo especial do artigo 2 da Lei 8.200/91 sobre o bem a ser baixado, deve determinar o valor dessa correo, a fim de proceder sua baixa. A dificuldade para baixa dessa correo especial somente existir se houve correo de diversos bens e no se procedeu ao registro individualizado.

Nesse caso, deve proceder do seguinte modo: a) determinar o valor que serviu de base correo especial; b) aplicar sobre o valor da letra a o ndice de variao escolhido pela empresa; c) dividir o valor determinado em b por Cr$ 126,8621, convertendo-o em quantidade de FAP; d) multiplicar a quantidade de FAP por Cr$ 597,06 (FAP de dezembro/1991); e) converter, em quantidade de UFIR, o valor obtido na letra d, mediante a sua diviso por Cr$ 597,06 (UFIR de 2-1-1992); f) multiplicar a quantidade de UFIR obtida em e pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); g) baixar na contabilidade e no controle do Ativo Imobilizado adotado, o valor apurado na letra f; h) o valor corrigido at 31-12-1995 ser acrescido ao custo de aquisio do bem a ser baixado para apurao do ganho ou perda de capital. O valor da correo especial do bem objeto da baixa poder ser deduzido normalmente na determinao do resultado do perodo de apurao em que ocorreu a baixa. b) aplicar a percentagem mencionada sobre o valor em UFIR do bem a ser baixado; c) proceder baixa do encargo na escriturao e no controle do Ativo Imobilizado adotado, do valor correspondente multiplicao do valor em UFIR, determinado de acordo com a letra b deste subitem, pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996), bem como do valor dos encargos apropriados a partir de 1-11996. CORREO COMPLEMENTAR PELO IPC/90 LEI 8.200/91, Art. 3 No caso de bens adquiridos at 1990, tambm ser necessrio baixar a correo complementar pela diferena entre o BTNF e o IPC em 1990, referente ao encargo de depreciao, amortizao ou exausto porventura registrado.

No entanto, cabe observar que a baixa de bens do Ativo Permanente, que foram objeto da correo especial do Art. 2 da Lei 8.200/91, implica a realizao da Reserva Especial constituda em 31-1-91, ainda que ela j tenha sido incorporada ao Capital Social. BAIXA DOS ENCARGOS DE DEPRECIAO, AMORTIZAO E EXAUSTO ACUMULADOS BENS OU DIREITOS ADQUIRIDOS AT 31-12-1995 O valor da depreciao, amortizao ou exausto acumulada, a ser baixado no Razo Auxiliar e na contabilidade, deve ser determinado do seguinte modo: a) determinar a percentagem total do encargo acumulado at o ltimo balano. Para tanto, devem ser tomadas por base a taxa do encargo e a poca da aquisio e dos acrscimos ao custo, assim como as reavaliaes do bem a ser baixado;

O valor da correo complementar do encargo, corrigido at 31-12-1995, ser determinado como segue: a) determinar o valor em quantidade de UFIR da correo complementar do IPC/90, relativa ao bem a ser baixado. b) a percentagem total do encargo acumulado, deve ser aplicada sobre o valor em UFIR da correo complementar do bem a ser baixado; c) proceder baixa do encargo na escriturao e no controle do Ativo Imobilizado adotado. CORREO ESPECIAL DO ATIVO PERMANENTE Se houve contabilizao da correo especial prevista no 2 da Lei 8.200/91 sobre o bem do

Ativo Permanente que est sendo baixado, deve realizar as seguintes operaes: a) determinar o valor, em quantidade de UFIR, da correo especial relativa ao bem a ser baixado; b) a percentagem total do encargo acumulado deve ser aplicada sobre o valor em UFIR da correo especial relativa ao bem a ser baixado; c) multiplicar a quantidade de UFIR obtida na forma da letra b pelo valor de R$ 0,8287 (UFIR vigente em 1-1-1996); d) proceder baixa do encargo na escriturao e no controle do Ativo Imobilizado adotado, no valor correspondente ao apurado na letra c, bem como aos encargos apropriados a partir de 1-1-1996; e) realizar a Reserva Especial constituda no Patrimnio Lquido na mesma proporo dos encargos baixados. BENS ADQUIRIDOS A PARTIR DE 01-011996 Para a baixa dos encargos acumulados referentes aos bens adquiridos a partir de 0101-1996 sero observados os seguintes procedimentos: a) determinar a percentagem total do encargo acumulado at o balano anterior; b) aplicar a percentagem mencionada na letra a sobre o custo de aquisio do bem a ser baixado; c) proceder baixa do encargo acumulado na escriturao contbil. Exemplo 1: Empresa enquadrada no lucro real anual em 2003 aliena um bem de seu ativo permanente, contabilizado em mveis e utenslios. Valor original de aquisio: CR$ 4.000.000,00; Data da aquisio: 18-04-1994; Valor da venda: R$ 1.000,00; Data da venda: 10-09-2003; Data do ltimo balano: 31-12-2002;

Apropriao dos encargos: anual; Taxa anual de depreciao: 10%; No houve acrscimo ao custo original do bem. Passo 1 DETERMINAO DO CUSTO CORRIGIDO DO BEM Custo corrigido: Valor da aquisio: CR$ 4.000.000,00 UFIR da data de aquisio: CR$ 633,23 Valor original convertido em UFIR: CR$ 4.000.000,00 dividido por CR$ 633,23 = 6.316,8201 UFIR Valor corrigido em 31-12-1995: 6.316,8201 UFIR x R$ 0,8287 = R$ 5.234,75 Passo 2 DETERMINAO DOS ENCARGOS DE DEPRECIAO ACUMULADOS AT 31-12-2002: Ano e Taxa de Depreciao do Perodo (%) 1994 ........................................7,500 1995 ........................................10,00 1996 ........................................10,00 1997 ........................................10,00 1998 ........................................10,00 1999 ........................................10,00 2000 ........................................10,00 2001 ........................................10,00 2002 ........................................10,00 Total .........................................87,50 Percentagem total da depreciao sobre o custo de aquisio: 6.316,8201 UFIR x 87,50% = 5.527,2176 UFIR Valor dos encargos de depreciao acumulados, corrigidos at 31-12-1995: 5.527,2176 UFIR x R$ 0,8287 = R$ 4.580,41 Passo 3 RESUMO DOS SALDOS DO BEM EM 31-12-2002: MVEIS E UTENSLIOS R$ 5.234,75 DEPRECIAO ACUMULADA/MVEIS E UTENSLIOS R$ 4.580,41 Passo 4 CONTABILIZAO DA BAIXA:

Pelo recebimento do valor da venda: D Caixa/Bancos Conta Movimento (Disponibilidades) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) R$ 1.000,00 Pela baixa do valor contbil do bem: D Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) C Mveis e Utenslios (Imobilizado Ativo Permanente) R$ 5.234,75 Pela baixa da depreciao acumulada do bem: D Depreciao Acumulada de Mveis e Utenslios (Imobilizado - Ativo Permanente) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) R$ 4.580,41 Resumo para fins de apurao do ganho/perda de capital: Valor da Venda R$ 1.000,00 Menos: custo corrigido do bem R$ 5.234,75 Mais: depreciao do bem R$ 4.580,41 Igual a: ganho ou perda de capital: R$ 345,66 (ganho de capital). Exemplo 2: Empresa enquadrada no lucro real que apura balancetes mensais de suspenso e reduo do imposto em 2003 que aliena o seguinte equipamento: Valor original de aquisio: R$ 15.000,00; Data de aquisio: 05-11-1996; Valor da venda: R$ 2.000,00; Data da venda: 15-04-2003; Apropriao dos encargos: mensal Taxa anual de depreciao: 10%; No houve acrscimos ao custo original do equipamento. Passo 1 DETERMINAO DOS ENCARGOS ACUMULADOS SOBRE O

VALOR DO BEM EM 31-03-2003 (ltimo balancete levantado antes da baixa): Ano e Taxa de Depreciao do Perodo (%) Ano 1996...................................1,67 Ano 1997.................................10,00 Ano 1998.................................10,00 Ano 1999.................................10,00 Ano 2000.................................10,00 Ano 2001.................................10,00 Ano 2002.................................10,00 Janeiro a Maro/2003.................2,50 Total ........................................64,17 Valor dos encargos de depreciao acumulados: R$ 15.000,00 x 64,17% = R$ 9.625,50 Passo 2 RESUMO DOS SALDOS DO BEM EM 31-12-2002: MQUINAS E EQUIPAMENTOS R$ 15.000,00 DEPRECIAO ACUMULADA/ MQUINAS E EQUIPAMENTOS R$ 9.625,50 Passo 3 - CONTABILIZAO DA BAIXA: Pelo recebimento do valor da venda: D Caixa/Bancos Conta Movimento (Disponibilidades) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) R$ 2.000,00 Pela baixa do valor contbil do bem: D Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) C Mquinas e Equipamentos (Imobilizado Ativo Permanente) R$ 15.000,00 Pela baixa da depreciao acumulada do bem:

D Depreciao Acumulada - Mveis e Utenslios (Imobilizado - Ativo Permanente) C Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) R$ 9.625,50 Resumo para fins de apurao do ganho/perda de capital: Valor da Venda R$ 2.000,00 Menos: custo do bem R$ 15.000,00 Mais: depreciao do bem R$ 9.625,50 Igual a: ganho ou perda de capital: R$ 3.374,50 (perda de capital). BALANO DE ABERTURA Ocorrendo a mudana de regime tributrio, de lucro presumido para lucro real, a pessoa jurdica que no manteve escriturao contbil fica obrigada a realizar levantamento patrimonial no dia 1o de janeiro seguinte ao do ltimo perodo-base em que foi tributada pelo lucro presumido, a fim de proceder a balano de abertura e iniciar a escriturao contbil (pargrafo nico do artigo 19 da Lei 8.541/1992). Pode ocorrer tambm que, por motivos de perda de dados ou destruio de arquivos,

fichas, livros e demais documentos contbeis, a empresa no tenha condies de reconstituir sua escrita, sendo obrigada a levantar um balano para reiniciar sua escriturao fiscal a partir de determinada data. O levantamento patrimonial dever incluir todos os bens do ativo, o patrimnio lquido e as obrigaes. No ativo devero ser inventariados: o dinheiro em caixa e em bancos, as mercadorias, os produtos, as matrias primas, as duplicatas a receber, os bens do ativo permanente, etc., incluindo-se os valores relativos depreciao dos bens do imobilizado, como se tivessem sido contabilizados nos perodos anteriores. No passivo devero ser arroladas todas as obrigaes e no patrimnio lquido o capital registrado e a diferena (devedora ou credora) do ativo menos o passivo exigvel e capital social. Exemplo: Determinada empresa, que no mantinha escriturao contbil, apurou os seguintes valores patrimoniais em 31.12.2006: Valor R$ 15.000,00 4.700,00 2.800,00 27.500,00 79.500,00 45.700,00 15.500,00 (6.450,00) 9.400,00 (3.150,00) 190.500,00 37.990,00 10.400,00 7.500,00 50.000,00

Discriminao Caixa Saldo c/c Banco do Brasil Saldo c/c CEF Aplicao FIF CEF Duplicatas a Receber Estoques Veculos Depreciao Veculos Mquinas e Equipamentos Depreciao Mquinas e Equipamentos SOMA DO ATIVO Fornecedores Salrios a Pagar Tributos a Pagar Capital Social

SOMA DO PASSIVO Lucro ou Prejuzo (Ativo - Passivo)

105.890,00 84.610,00

A contabilizao do balano de abertura, em 01.01.2007, dever ser como a que segue: Conta Caixa Saldo c/c Banco do Brasil Saldo c/c CEF Aplicao FIF CEF Duplicatas a Receber Estoques Veculos Mquinas e Equipamentos Balano de Abertura Dbito 15.000,00 4.700,00 2.800,00 27.500,00 79.500,00 45.700,00 15.500,00 9.400,00 Crdito

200.100,00

Conta Balano de Abertura Depreciao Veculos Depreciao Mquinas e Equipamentos Fornecedores Salrios a Pagar Tributos a Pagar Capital Social Lucros Acumulados

Dbito 200.100,00

Crdito 6.450,00 3.150,00 37.990,00 10.400,00 7.500,00 50.000,00 84.610,00

Nota: o prejuzo eventualmente apurado em levantamento patrimonial realizado no poder ser compensado na apurao do lucro real, tendo em vista tratar-se de prejuzo meramente contbil. BALANO PATRIMONIAL Balano Patrimonial a demonstrao contbil destinada a evidenciar, qualitativa e quantitativamente, numa determinada data, a posio patrimonial e financeira da Entidade. No balano patrimonial, as contas devero ser classificadas segundo os elementos do patrimnio que registrem e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a anlise da situao financeira da empresa. De acordo com o 1 do artigo 176 da Lei 6.404/76, as demonstraes de cada exerccio sero publicadas com a indicao dos valores correspondentes das demonstraes do exerccio anterior. COMPOSIO Conforme Lei 6.404/76 (artigos 176 a 182 e artigo 187) e NBC T.3, o Balano Patrimonial constitudo pelo Ativo, pelo Passivo e pelo Patrimnio Lquido. O Ativo compreende os bens, os direitos e as demais aplicaes de recursos controlados pela entidade, capazes de gerar benefcios

econmicos futuros, originados de eventos ocorridos. O Passivo compreende as origens de recursos representados pelas obrigaes para com terceiros, resultantes de eventos ocorridos que exigiro ativos para a sua liquidao. O Patrimnio Lquido compreende os recursos prprios da Entidade, e seu valor a diferena positiva entre o valor do Ativo e o valor do Passivo. Quando o valor do Passivo for maior que o valor do Ativo, o resultado denominado Passivo a Descoberto. Portanto, a expresso Patrimnio Lquido deve ser substituda por Passivo a Descoberto. AGRUPAMENTO Os elementos da mesma natureza e os saldos de reduzido valor quando agrupados, e desde que seja indicada a sua natureza e nunca devem ultrapassar, no total, um dcimo do valor do respectivo grupo de contas, sendo vedada a utilizao de ttulos genricos como "diversas contas" ou "contas correntes". PROCEDIMENTOS PARA ELABORAO DO BALANO Ao trmino do exerccio, como se faz em todos os meses, procede-se ao levantamento do balancete de verificao, com o objetivo de conhecer os saldos das contas do razo e conferir sua exatido. No balancete so relacionadas todas as contas utilizadas pela empresa, quer patrimoniais quer de resultado, demonstrando seus dbitos, crditos e saldos. As contas do balancete, no fim do exerccio, sejam patrimoniais ou de resultado, nem sempre representam, entretanto, os valores reais do patrimnio, naquela data, nem as variaes patrimoniais do exerccio, porque os registros contbeis no acompanham a dinmica patrimonial no mesmo ritmo em que ela se desenvolve.

Desta forma, muitos dos componentes patrimoniais aumentam ou diminuem de valor, sem que a contabilidade registre tais variaes, bem como muitas das receitas e despesas, recebidas ou pagas durante o exerccio, no correspondem realmente aos ingressos e ao custo do perodo. Da a necessidade de se proceder ao ajuste das contas patrimoniais e de resultado, na data do levantamento do balano, para que elas representem, em realidade, os componentes do patrimnio nessa data, bem como suas variaes no exerccio. CONCILIAES CONTBEIS DOS SALDOS

A conciliao consiste, basicamente, na comparao do saldo de uma conta com uma informao externa contabilidade, de maneira que se possa ter certeza quanto exatido do saldo em anlise. As fontes de informaes mais usuais para verificao dos registros contbeis so os livros fiscais, os extratos bancrios, as posies de financiamentos e carteiras de cobranas, as folhas de pagamento, os controles de caixa, etc. AJUSTES E PATRIMONIAIS RECLASSIFICAES

Para elaborao do balano devem ser efetuados vrios ajustes e reclassificaes nas contas patrimoniais, entre os mais comuns so: 1 na data da elaborao do balano (geralmente 31 de dezembro), prepara-se o balancete de verificao, da mesma forma ao que se faz mensalmente; 2 confronta-se o saldo de cada conta do razo com os livros auxiliares tais como: livro caixa, contas correntes, registro de duplicatas, fichas de estoques de mercadorias, fichas de controle do ativo permanente;

3 elabora-se o inventrio dos materiais, de mercadorias, dos produtos manufaturados, dos produtos em elaborao, dos mveis e utenslios, das mquinas e equipamentos, das duplicatas a receber e a pagar, dos devedores e credores em contas correntes, e de outros componentes patrimoniais suscetveis de serem inventariados; 4 aps elaborar o inventrio, confrontam-se seus totais com os saldos das respectivas contas e dos registros especficos de cada bem. Caso sejam constatadas divergncias, e apuradas suas causas, deve-se proceder aos ajustes; 5 efetua-se os clculos de depreciao dos bens, procedendo-se aos respectivos lanamentos. Nas empresas que apuram custos mensais, as depreciaes so apropriadas mensalmente; 6 procede-se regularizao das contas de despesas dos exerccios seguintes (seguros a apropriar, assinaturas de peridicos, etc.) 7 apura-se o resultado da conta de mercadorias, transferindo-o para a conta de resultados; 8 ajusta-se outras contas patrimoniais, como os investimentos (clculo da Equivalncia Patrimonial), transferncia das parcelas a vencer no exerccio seguinte do exigvel a longo prazo para o circulante, variaes cambiais e monetrias sobre os .

valores a receber e pagar (do tipo emprstimos bancrios), apropriao dos juros sobre aplicaes financeiras, etc. CLCULO DAS PARTICIPAES NO RESULTADO Algumas empresas destinam parte de seus lucros aos empregados, aos administradores, aos detentores de partes beneficirias. Tais valores devem ser contabilizados no encerramento do exerccio. PROVISO DO IMPOSTO DE RENDA E CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO Calcula-se a proviso para o Imposto de Renda e a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido, de acordo com as normas tributrias vigentes, fazendo-se a respectiva contabilizao. LANAMENTOS DE ENCERRAMENTO DO EXERCCIO Para apurao do resultado do exerccio, fazse os lanamentos de encerramento, debitando-se as contas de receitas e creditando-se uma conta transitria, chamada de apurao do resultado do exerccio. O inverso efetuado nas contas de despesas e custos, debitando-se a conta apurao do resultado do exerccio e creditando-se as contas de custos ou despesas

Exemplo: Conta Receitas de Vendas de Mercadorias Receitas Financeiras Resultado no-Operacional Apurao do Resultado do Exerccio Conta Apurao do Resultado do Exerccio ICMS sobre Vendas Dbito 1.500.000,00 50.000,00 15.000,00 Crdito

1.565.000,00 Dbito 1.406.122,00 Crdito 120.000,00

PIS e COFINS sobre Vendas Custo das Mercadorias Vendidas Folha de Pagamento Encargos Sociais e Trabalhistas Despesas Financeiras Despesas Tributrias Aluguel e Manuteno Despesas de Veculos Despesas de Escritrio Proviso para Imposto de Renda Proviso para Contribuio Social O saldo da conta Apurao do Resultado do Exerccio ser ento transferida para a conta do Patrimnio Lquido. No exemplo acima, o lanamento seria: D Apurao do Resultado do Exerccio (conta transitria de Resultado) C Lucros a Destinar (Patrimnio Lquido) R$ 158.878,00 Aps essas operaes, esto encerradas as contas de resultado, restando somente as contas patrimoniais. Nota: Em nosso entendimento a adoo da conta transitria "Lucros a Destinar" poderia ser utilizada em atendimento ao prescrito na Lei 11.638/2007, que extinguiu a conta "Lucros Acumulados". A utilizao desta conta implica na destinao do lucro apurado antes do encerramento das demonstraes contbeis, que pode ser realizada pela distribuio dos lucros aos scios, criao de reservas ou mesmo utilizados para o aumento do capital social integralizado na sociedade. CLASSIFICAO PATRIMONIAIS Demonstrativo Grfico: DAS CONTAS

54.750,00 720.000,00 155.000,00 60.450,00 79.000,00 54.000,00 50.000,00 40.000,00 19.000,00 34.770,00 19.152,00 Aps os ajustes mencionados anteriormente, as contas remanescentes so apenas as contas patrimoniais, que devem ser separadas e classificadas em grupos para elaborao do balano patrimonial, sendo que o saldo do ativo deve ser igual ao do passivo, da seguinte forma: a) no ATIVO, as contas sero dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos: Ativo Circulante; - Ativo Realizvel a Longo Prazo; Ativo Permanente, dividido em investimentos, ativo imobilizado, ativo intangvel e ativo diferido; b) no PASSIVO, as contas sero dispostas e sero classificadas nos seguintes grupos: Passivo Circulante; - Passivo Exigvel a Longo Prazo; - Resultados de Exerccios Futuros; - Patrimnio Lquido, dividido em Capital Social, Reservas de Capital, Ajustes de Avaliao Patrimonial, Reservas de Lucros, Aes em Tesouraria e Prejuzos Acumulados.

ATIVO CIRCULANTE REALIZVEL A LONGO PRAZO PERMANENTE CIRCULANTE

PASSIVO

EXIGVEL A LONGO PRAZO RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS PATRIMNIO LQUIDO

DESTINAO DO RESULTADO Observe-se, ainda, que por determinao contratual, legal ou estatutria, podem ser necessrias a formao de reservas de lucros especficas, como para as Sociedades Annimas, que devem constituir a Reserva Legal (5% sobre o lucro lquido do exerccio nas condies do art. 193 da Lei das S/A). Neste caso, o lanamento seria: D Lucros a Destinar (Patrimnio Lquido Conta Transitria) C Reserva Legal (Patrimnio Lquido) Na hiptese de ocorrer prejuzo no exerccio, tal valor deve ser transferido para reservas de lucros existentes. Se tais no existirem, ou forem insuficientes, o valor no compensado dever ser mantido em conta de Prejuzos Acumulados, at sua futura absoro por lucros, reservas de capital ou mesmo pela reduo do Capital Social. Nota: Em nosso entendimento a adoo da conta transitria "Lucros a Destinar" poderia ser utilizada em atendimento ao prescrito na Lei 11.638/2007, que extinguiu a conta "Lucros Acumulados". A utilizao desta conta implica na destinao do lucro apurado antes do encerramento das demonstraes contbeis, que pode ser realizada pela distribuio dos lucros aos scios, criao de reservas ou mesmo utilizados para o aumento do capital social integralizado na sociedade. Exemplo:

Absoro de R$ 20.000,00 de prejuzo do exerccio pela Reserva Legal: D Reserva Legal (Patrimnio Lquido) C Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 20.000,00 TRANSCRIO DO BALANO PATRIMONIAL E DA DEMONSTRAO DE RESULTADOS Aps ter efetuado todos os lanamentos de encerramento do exerccio, no livro dirio, devem ser transcritos tambm o balano patrimonial e a demonstrao do resultado do exerccio, alm da demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados, com a data e assinatura dos administradores e do responsvel pela contabilidade, com respectivo CRC. Observar que, no caso de S/A, h necessidade de publicao das respectivas demonstraes, conforme Lei 6.404/76, alm das demonstraes de lucros ou prejuzos acumulados, do fluxo de caixa e do valor adicionado. Consulte o tpico respectivo ao demonstrativo para obter maiores detalhamentos. BONIFICAO EM MERCADORIAS bastante comum, por convenincia entre o comprador e o vendedor, a realizao de vendas por meio de concesso de desconto comercial disfarado mediante entrega de uma quantidade adicional da mercadoria vinculada ao negcio realizado.

Na Nota Fiscal de Venda em vez de estarem demonstrados o valor de venda e o valor do desconto dado, mantm-se o valor de venda, mas entrega-se uma quantidade de mercadoria ou produto maior do que o normal para aquele preo acertado. Exemplo: o preo de 100 caixas do produto "YXZ" corresponde a R$ 500,00, e o vendedor entrega por esse mesmo valor a quantidade de 110 caixas do produto. A quantidade adicional de 10 caixas corresponde bonificao em mercadorias. CLASSIFICAO CONTBIL O desconto comercial, dado mediante acrscimo da quantidade entregue, presume a existncia de um desconto no negcio por unidade vendida. No exemplo acima, a entrega de 10 caixas est vinculada venda do lote de 100 caixas, ou seja, a receita da venda est vinculada baixa do estoque de 110 caixas. O vendedor, em vez de vender o produto "YXZ" pelo preo unitrio de R$ 5,00 (R$ 500,00 : 100 caixas), nessa operao teve o preo unitrio real de R$ 4,545 (R$ 500,00 : 110 caixas). Como a entrega da quantidade adicional est vinculada ao negcio em si, a classificao da baixa das 10 caixas "bonificadas" deve ser efetuada como custo dos produtos vendidos, juntamente com as outros 100 caixas, no cabendo, nesse caso, a classificao como despesas de vendas. DISTRIBUIO COMO AMOSTRA Se as 10 caixas do produto fossem distribudas como amostra pela empresa, sem obteno direta de receita lquida em troca de cada unidade entregue, neste caso, teramos a classificao contbil do valor como despesas com vendas. Exemplo:

Empresa distribui como amostra 3 pares de sapatos a determinado cliente. O custo de cada par de sapato R$ 10,00, e a nota fiscal consta: 3 pares de sapatos a R$ 30,00 cada = R$ 90,00 ICMS 18% = R$ 16,20 Contabilizao: 1) Pela nota fiscal de remessa como amostra: D - Amostras de Produtos (Resultado) C Estoques (Ativo Circulante) R$ 30,00 2) ICMS devido na operao: D - ICMS sobre Amostras (Resultado) C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 16,20 BONIFICAO VINCULADA A VENDA Se nos documentos fiscais de venda, em vez de mencionar o desconto comercial normal, a reduo do preo unitrio se der mediante a entrega de uma quantidade adicional, a ttulo de bonificao, e se a entrega dessa quantidade adicional est condicionada venda em si, o registro contbil, pelo vendedor, dessa quantidade, ser como custo das mercadorias vendidas. No comprador as mercadorias recebidas em bonificao, sero registradas como reduo do custo unitrio das mercadorias adquiridas. Exemplo: Considerando-se determinada operao de venda de 500 brinquedos (custo mdio unitrio do estoque na data de R$ 1,25) pelo preo unitrio de R$ 2,00 e cuja Nota Fiscal constou os seguintes dados: 500 un. brinquedos a R$ 2,00 cada = R$ 1.000,00

bonificao de 100 brinquedos = R$ 0,00 ICMS 18% = R$ 180,00 1) Na empresa vendedora: Reconhecimento da receita de venda: D Clientes (Ativo Circulante) C - Vendas de Mercadorias (Resultado) R$ 1.000,00 Valor do ICMS na operao: D - ICMS sobre Vendas (Resultado) C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 180,00 Nota: contabilizar, tambm, o PIS e COFINS sobre vendas, conforme o regime de tributao adotado. Baixa do estoque: (500 vendidos + 100 bonificados) x R$ 1,25 = R$ 750,00 D - Custo das Mercadorias Vendidas (Resultado) C - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 750,00 2) No comprador: D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 820,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 180,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 Nota: contabilizar, tambm, o PIS e COFINS sobre a compra, quando recuperveis no regime no cumulativo. CHEQUES PR-DATADOS DEVOLVIDOS CHEQUES PR-DATADOS OU

De acordo com a Lei 7.357/1985, o cheque uma ordem de pagamento vista. Embora no exista previso legal para a figura do chamado "cheque pr-datado", temse tornado praxe o pagamento e recebimento atravs de cheque que, atravs de um simples acordo entre as partes, s apresentado ao banco sacado na data previamente convencionada. O cheque pr-datado, portanto, surgiu por uma imposio do mercado para facilitar as transaes de compra e venda. O seu uso passou a ser feito de forma generalizada e, atualmente, esse meio de pagamento utilizado, inclusive, pelas pessoas jurdicas. RECEBIMENTO ATRAVS DE CHEQUE PR-DATADO A classificao mais adequada dos valores correspondentes aos cheques pr-datados em conta representativa de crditos a receber no ativo circulante. Portanto, os cheques prdatados no devem ser classificados como disponibilidades. Exemplo: Empresa efetuou uma venda no dia 16 de novembro, no valor de R$ 1.000,00, recebendo em cheque e ficando acertado com o cliente que o mesmo ser depositado no dia 1 de dezembro. 1) Pelo recebimento do cheque em 16.11: D - Cheques a Receber (Ativo Circulante) C - Vendas de Mercadorias (Resultado) R$ 1.000,00 2) Pelo depsito do cheque em 01.12: D - Bancos C/Movimento (Ativo Circulante) C - Cheques a Receber (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 PAGAMENTO ATRAVS DE CHEQUE PR-DATADO

Sendo o cheque uma ordem de pagamento vista, ser efetuada a baixa da obrigao registrada no passivo, mediante emisso do cheque pr-datado. O valor correspondente ao cheque pr-datado dever ser classificado no passivo em conta representativa de "cheques a pagar". Exemplo: Empresa comprou mercadorias, no dia 10 de novembro, no valor de R$ 5.000,00, sendo que o pagamento foi feito atravs de cheque, cuja apresentao foi acertada para o dia 11 de dezembro. 1) Pelo registro da compra efetuada: D - Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 5.000,00 Nota: no consideramos os impostos recuperveis incidentes na operao. 2) Pela emisso do cheque pr-datado: D - Fornecedores (Passivo Circulante) C - Cheques a Pagar (Passivo Circulante) R$ 5.000,00 3) Pela compensao do cheque: D - Cheques a Pagar (Passivo Circulante) C - Bancos C/Movimento (Ativo Circulante) R$ 5.000,00 CHEQUES DEVOLVIDOS Na devoluo, pelo banco sacado, de cheque recebido em pagamento (de duplicata, de venda a vista ou de qualquer outra transao), no cabe estorno do lanamento original que registrou o pagamento, uma vez que a transao em si no foi desfeita. Desta forma, registra-se respectivo valor a dbito de conta do Ativo Circulante -

Cheques em Cobrana - e a crdito da conta Bancos Conta Movimento. Nota: os cheques em cobrana no devem ser classificados no subgrupo disponibilidades, e sim, como crditos a receber. Exemplo: Devoluo de cheque, por parte do Banco XYZ, no valor de R$ 3.000,00: D - Cheques em Cobrana (Ativo Circulante) C - Banco XYZ Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 Posteriormente, por ocasio do depsito do mesmo cheque: D - Banco XYZ Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Cheques em Cobrana (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 Caso o cheque venha a ser liquidado em dinheiro pelo devedor, o lanamento seria: D Caixa (Ativo Circulante) C - Cheques em Cobrana (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 Verificar tambm os procedimentos para baixa, em caso do cheque se tornar incobrvel, no tpico Perdas no Recebimento de Crditos. COMISSES SOBRE VENDAS Tratando-se de uma Despesa de Venda, as parcelas variveis de comisses de vendas devem ser registradas no momento em que ocorrerem, independentemente do seu pagamento. COMISSES SOBRE VENDAS VISTA Debita-se uma conta de resultado e credita-se a conta de Comisses a Pagar:

D - Comisses sobre Vendas (Conta de Resultado) C - Comisses a Pagar (Passivo Circulante) Nota: caso houver IRF sobre as comisses, creditar na conta IRF a Recolher o valor do mesmo, deduzindo-se das comisses a pagar. COMISSO VINCULADA RECEBIMENTO DA VENDA AO

REVERSO Na hiptese de no-recebimento da fatura relativa determinada venda, seja por devoluo ou baixa da fatura (por esta ser considerada incobrvel), dever ser feita a reverso da proviso para o pagamento de comisses, da seguinte forma: D - Proviso para Comisses sobre Vendas (Passivo Circulante) C - Reverso da Proviso - Comisses sobre Vendas (Resultado) COMPENSAO DE PREJUZOS PREJUZO CONTBIL O prejuzo contbil origina-se na contabilidade, sendo sua compensao efetuada com reservas existentes ou com lucros contbeis futuros. O prejuzo contbil resulta do confronto entre as receitas, operacionais e no operacionais, custos e despesas operacionais, provises e outros valores que forem transferidos para o resultado do exerccio, onde o saldo lquido apurado na demonstrao do resultado do exerccio, quando negativo, denomina-se prejuzo contbil. O prejuzo contbil apurado transferido para a conta "Prejuzos Acumulados" do grupo Patrimnio Lquido, dando-lhe a destinao prevista no contrato ou estatuto social. De acordo com os artigos 167 e 189 da Lei 6.404/76, o prejuzo contbil apurado no exerccio ser, obrigatoriamente, absorvido pelos lucros acumulados, pelas reservas de lucros, reserva legal e pela reserva de capital, nessa ordem, no podendo, no entanto, ser compensado com a reserva de correo monetria do capital social, uma vez que a legislao determina que esta reserva deve ser capitalizada. Inexistindo reservas de lucros ou se o valor dessas for insuficiente para absorver o

As comisses, cujo pagamento dependa do recebimento das duplicatas ou de outro evento futuro, devem (no ms das vendas a que se referem) ser registradas a crdito na conta de Proviso para Comisses no Passivo Circulante. Posteriormente, sero transferidas para a conta de Comisses a Pagar, medida que se tornarem disponveis. Os lanamentos sero: 1 - Pelo reconhecimento da despesa com comisso, na data da venda: D - Comisses sobre Vendas (Conta de Resultado) C - Proviso para Comisses (Passivo Circulante) 2 - Pelo reconhecimento da parcela liberada para pagamento, na data do recebimento da venda: D - Proviso para Comisses (Passivo Circulante) C - Comisses a Pagar (Passivo Circulante) Nota: caso houver IRF sobre as comisses, creditar na conta IRF a Recolher o valor do mesmo, deduzindo-se das comisses a pagar. 3 - Pelo pagamento das comisses: D - Comisses a Pagar (Passivo Circulante) C - Caixa ou Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante)

prejuzo, o valor remanescente poder ser absorvido pelas reservas de capital (art. 200, inciso I, da Lei 6.404/1976). Ressalte-se, porm, que a absoro de prejuzos por outras reservas que no as de lucros no obrigatria. No havendo saldo credor em nenhuma das contas referidas, o valor negativo apurado no resultado do exerccio permanece na conta "prejuzos acumulados", inexistindo prazo para sua compensao. Exemplo: Compensao de R$ 100.000,00 de prejuzo contbil ocorrido no exerccio, sendo que existem as seguintes reservas de lucros: 1. Lucros Acumulados dos Exerccios Anteriores: R$ 50.000,00 2. Reserva Legal R$ 20.000,00 3. Reserva de Capital R$ 40.000,00 Total (1+2+3) R$ 110.000,00. Teremos o seguinte lanamento compensao do prejuzo do exerccio: para

excluso na parte A do Livro de Apurao do Lucro Real LALUR, conforme determinao da legislao do Imposto de Renda. Se, aps estes ajustes, o resultado final apurado for negativo, ser denominado prejuzo fiscal, e ser controlado na parte B do LALUR, para futura compensao com o lucro real. Uma empresa, mesmo apurando resultado contbil negativo, pode ficar sujeita ao clculo do Imposto de Renda Pessoa Jurdica e da Contribuio Social sobre o Lucro, uma vez que, efetuando os ajustes de adies e excluses a este resultado, o mesmo pode converter-se em resultado positivo para efeitos fiscais. COMPENSAO FISCAIS DOS PREJUZOS

A legislao do Imposto de Renda permite pessoa jurdica reduzir o lucro real apurado no perodo-base, mediante compensao de prejuzos fiscais apurados em perodos-base anteriores, mensais ou anuais. O prejuzo fiscal compensvel com o lucro real aquele apurado e registrado no LALUR. No entanto, a compensao de prejuzos fiscais de perodos-base anteriores est limitada ao valor correspondente a 30% do lucro real e no tem prazo para compensao (artigo 15 da Lei n 9.065/95). No h contabilizao do prejuzo fiscal, j que este controlado no LALUR, e no na contabilidade. COMPRA DE MERCADORIAS Mercadorias so artigos adquiridos pelo comrcio para revenda em seus estabelecimentos, seja a varejo, seja em atacado.

D Lucros Acumulados R$ 50.000,00 D Reserva Legal R$ 20.000,00 D Reserva de Capital R$ 30.000,00 C Prejuzo do Exerccio R$ 100.000,00 Nota: observar que a ltima reserva a ser compensada a de Capital, haja visto a ordem preferencial determinada pela Lei 6.404/76, no sendo tal compensao obrigatria. PREJUZO FISCAL O prejuzo fiscal, por sua vez, o resultado negativo decorrente da apurao do lucro real e compensvel com lucros reais posteriores. Diferentemente do prejuzo contbil, o prejuzo fiscal tem sua origem na determinao do lucro real, ou seja, partindose do resultado do exerccio, positivo ou negativo, so efetuados os ajustes de adio e

TRIBUTOS RECUPERVEIS O valor dos impostos e contribuies recuperveis no se inclui no custo das mercadorias. Desta forma, o ICMS destacado na aquisio de mercadoria para revenda deve ser excludo do custo de aquisio, contabilizando-se o valor correspondente em conta prpria do ativo circulante. Esse procedimento faz com que a mercadoria adquirida ingresse no estoque da empresa pelo seu valor lquido, ou seja, sem o ICMS incluso no valor da Nota Fiscal. O mesmo se pode afirmar sobre a contabilizao do PIS e COFINS, quando recuperveis. No caso do IPI, se a empresa no tiver direito a crdito desse imposto, o valor correspondente integrar o custo de aquisio das mercadorias. FRETE O valor do frete pago pelo transporte de mercadorias ser registrado como parcela integrante do custo de aquisio. EMPRESA QUE NO CONTROLE DE ESTOQUES MANTM

IPI NO RECUPERVEL A empresa comercial, quando adquire mercadoria de indstria, deve considerar o IPI destacado na Nota Fiscal como custo de aquisio, uma vez que, pela sua natureza, no poder exercer o direito ao crdito desse imposto. Exemplo: Empresa comercial comprou mercadorias para revenda cuja nota fiscal de entrada no estabelecimento tem os seguintes dados: Preo da mercadoria - R$ 10.000,00 IPI Destacado e no recupervel - R$ 1.000,00 Total da Nota Fiscal - R$ 11.000,00 ICMS destacado na nota fiscal - R$ 1.200,00 Frete da mercadoria - R$ 300,00 Lanamentos contbeis: 1. Registro do valor total da nota fiscal do fornecedor: D Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) C Fornecedores Seabra Cia. Ltda. (Passivo Circulante) R$ 11.000,00 2. Registro do ICMS recupervel:

Na empresa que no mantm controle de estoques, usualmente as compras so registradas em contas de resultado especficas (Compra de Mercadorias, ICMS sobre Compra de Mercadorias, Fretes sobre Compras) sendo que na data de apurao dos resultados se faz o levantamento fsico dos estoques para a contabilizao do valor a dbito de estoques e a crdito de conta de resultado, chamado Estoques Finais de Mercadorias. Para maiores detalhamentos sobre Inventrio Fsico de Estoques e respectiva contabilizao, leia o tpico Inventrio de Estoques.

D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 1.200,00 3 Registro do frete: D Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) C Fornecedores Transportes Paulista Ltda. (Passivo Circulante) R$ 300,00

Para a contabilizao das parcelas de crdito do PIS e COFINS No Cumulativos, acesse o tpico respectivo. CONTAS DE COMPENSAO O sistema de compensao um controle parte do sistema patrimonial, ou seja, enquanto este ltimo engloba as contas que compem o patrimnio da empresa como um todo (ativo, passivo e patrimnio lquido), aquele abrange contas que servem exclusivamente para controle, sem fazer parte do patrimnio. Desta forma, as contas de compensao nada tm a ver com o sistema de contas patrimoniais, tratando-se de um conjunto de contas de uso optativo e destinado a finalidades internas da empresa, podendo servir, como fonte de dados para transmitir determinadas informaes a terceiros. O uso das contas de compensao recomendvel, para as finalidades de controle interno, para registro de possveis alteraes patrimoniais futuras e como fonte de dados para a elaborao de notas explicativas. PREVISO LEGAL A legislao societria anterior, ou seja, o Decreto-lei n 2.627/40, que definia as regras de contabilidade at o advento da atual Lei das Sociedades por Aes, previa em seu artigo 135, a obrigatoriedade do uso e da publicao das contas de compensao. A atual Lei das S/A (Lei n 6.404/76) no probe o uso das contas de compensao, no entanto, ao tratar das demonstraes e demais informaes publicveis para as S/A, no especifica essas contas. O Conselho Federal de Contabilidade, por intermdio da Resoluo CFC n 612/85, aprovou a NBC T 2.5, que dispe sobre as contas de compensao, nos seguintes termos:

2.5.1 - As contas de compensao constituem sistema prprio. 2.5.2 - Nas contas de compensao, registrarse-o os atos relevantes cujos efeitos possam se traduzir em modificaes no patrimnio da entidade. 2.5.3 - A escriturao das contas de compensao ser obrigatria nos casos que se obrigue especificamente. Isso significa que toda empresa que quiser fazer uso das contas de compensao, pode faz-lo, mas nunca misturando as contas patrimoniais com as contas desse grupo. CONTROLE Quanto ao aspecto controle, esse sistema pode ser de fato til empresa, mas a sua ausncia no significa que essa empresa no tenha controle, uma vez que o controle pode ser feito de vrias formas, com sistemas prprios, planilhas, etc. O sistema de compensao tem como objetivo propiciar maior controle empresa, permitir o registro de possveis futuras alteraes do patrimnio e, alm disso, servir como fonte de dados para a elaborao das notas explicativas. Assim sendo, as contas de compensao podem ser utilizadas para registro, entre outras, das seguintes operaes: 1. Contratos de arrendamento mercantil; 2. Contratos de aluguel; 3. Contratos de avais, hipotecas, alienaes fiducirias; 4. Bens dados como garantia; 5. Subcontrataes; 6. Contratos de seguros; 7. Contratos de financiamentos/emprstimos no liberados. 8. Consignao de mercadorias; 9. Remessa de ttulos para cauo. As contas de compensao devem ser apresentadas com ttulos bem elucidativos e com base em valores fixados em contratos ou

documentao especfica. Quando do trmino do contrato ou da operao que originou o registro contbil nas contas de compensao, as mesmas sero encerradas mediante lanamento inverso entre as contas que registram a operao. Exemplos: 1) Arrendamento mercantil: Ao receber o equipamento, a empresa arrendatria nada registra em seu balano patrimonial, podendo, para controle, apenas efetuar o registro nas contas de compensao: D - Bens Recebidos em Arrendamento (Conta de Compensao Ativa) C - Contratos de Arrendamento (Conta de Compensao Passiva) 2) Hipotecas: A responsabilidade por hipoteca de imveis pode ser registrada em conta de compensao da seguinte forma: D - Imveis Hipotecados (Conta de Compensao Ativa) C - Hipotecas (Conta de Compensao Passiva) 3) Contratos de alienao fiduciria: D - Contratos de Alienao Fiduciria (Conta de Compensao Ativa) C - Responsabilidade Por Financiamentos (Conta de Compensao Passiva) 4) Contratos de consignao mercantil: 4.1) No consignador - aquele que remete as mercadorias: D - Consignatrios (Conta de Compensao Ativa) C - Mercadorias Consignadas (Conta de Compensao Passiva)

4.2) No consignatrio - aquele que recebe as mercadorias: D - Mercadorias em Consignao (Conta de Compensao Ativa) C - Consignadores (Conta de Compensao Passiva) 5) Responsabilidade da empresa pelo endosso de ttulos: D - Ttulos Endossados (Conta de Compensao Ativa) C - Endossos Para Desconto (Conta de Compensao Passiva) 6) Responsabilidade pignoratcia da empresa: D - Bens Penhorados (Conta de Compensao Ativa) C - Penhores (Conta de Compensao Passiva) 7) Emprstimos com cauo de ttulos: D - Ttulos Caucionados (Conta de Compensao Ativa) C - Endossos para Cauo (Conta de Compensao Passiva) 8) Contratos de seguros: D - Seguros Contratados (Conta de Compensao Ativa) C - Contratos de Seguros (Conta de Compensao Passiva) 9) Financiamentos/emprstimos liberados: no

D - Emprstimos/Financiamentos a Utilizar (Conta de Compensao Ativa) C Contratos de Emprstimos/Financiamentos (Conta de Compensao Passiva) REVERSO DAS COMPENSAO CONTAS DE

Para reverter o lanamento, quando o evento que deu causa ao mesmo no mais existir, basta inverter o lanamento original. Exemplo: Trmino de contrato de seguro: D - Contratos de Seguros (Conta de Compensao Passiva) C - Seguros Contratados (Conta de Compensao Ativa) DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO (DMPL) A elaborao da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (DMPL) facultativa e, de acordo com o artigo 186, pargrafo 2, da Lei das S/A, a Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA) poder ser includa nesta demonstrao. A DMPL uma demonstrao mais completa e abrangente, j que evidencia a movimentao de todas as contas do patrimnio lquido durante o exerccio social, inclusive a formao e utilizao das reservas no derivadas do lucro. MUTAES PATRIMONIAIS NAS CONTAS

integralizadas ou o preo de emisso das aes sem valor nominal; g) acrscimo pelo valor da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio; h) acrscimo por prmio recebido na emisso de debntures; i) reduo por aes prprias adquiridas ou acrscimo por sua venda; j) acrscimo ou reduo por ajuste de exerccios anteriores. 2 - Itens que no afetam o total do patrimnio: a) aumento de capital com utilizao de lucros e reservas; b) apropriaes do lucro lquido do exerccio reduzindo a conta Lucros Acumulados para formao de reservas, como Reserva Legal, Reserva de Lucros a Realizar, Reserva para Contingncia e outras; c) reverses de reservas patrimoniais para a conta de Lucros ou Prejuzos acumulados; d) compensao de Prejuzos com Reservas. PROCEDIMENTOS A SEREM SEGUIDOS A elaborao da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido relativamente simples, pois basta representar, de forma sumria e coordenada, a movimentao ocorrida durante o exerccio nas diversas contas do Patrimnio Lquido, isto , Capital, Reservas de Capital, Reservas de Lucros, Reservas de Reavaliao, Aes em Tesouraria e Lucros ou Prejuzos Acumulados. Utiliza-se uma coluna para cada uma das contas do patrimnio da empresa, incluindo uma conta total, que representa a soma dos saldos ou transaes de todas as contas individuais. Essa movimentao deve ser extrada das fichas de razo dessas contas. As transaes e seus valores so transcritos nas colunas respectivas, mas de forma coordenada.

As contas que formam o Patrimnio Lquido podem sofrer variaes por inmeros motivos, tais como: 1 - Itens que afetam o patrimnio total: a) acrscimo pelo lucro ou reduo pelo prejuzo lquido do exerccio; b) reduo por dividendos; c) acrscimo por reavaliao de ativos (quando o resultado for credor); d) acrscimo por doaes e subvenes para investimentos recebidos; e) acrscimo por subscrio e integralizao de capital; f) acrscimo pelo recebimento de valor que exceda o valor nominal das aes

Por exemplo, se temos um aumento de capital com lucros e reservas, na linha correspondente a essa transao, transcrevese o acrscimo na coluna de capital pelo valor do aumento e, na mesma linha, as redues nas contas de reservas e lucros utilizadas no aumento de capital pelos valores correspondentes.

MODELO Tecnicamente, a elaborao da DMPL bastante simples e seus componentes em linha vertical so os mesmos da DLPA. Na linha horizontal do quadro sero consignados os elementos componentes do patrimnio lquido.

CIA. NACIONAL - DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO DO EXERCCIO FINDO EM 31.12.X2 EM MILHARES DE R$ Histrico Capital RESERVAS DE CAPITAL RESERVAS DE LUCROS Lucros Realizado gio na Subvenes Reserva Para Reserva Reserva Acumulados Emisso para Contingncia Estatutria Legal de Aes Investimentos Saldo em 31.12.X1 Ajustes de Exerccios Anteriores: efeitos de mudana de critrios contbeis retificao de erros de exerccios anteriores Aumento de Capital: com lucros e reservas por subscrio realizada Reverses de Reservas: de contingncias de lucros a realizar Lucro Lquido do Exerccio: Proposta da Administrao de Destinao do Lucro: Transferncias para reservas Reserva legal

Total

Reserva estatutria Reserva de lucros para expanso Reserva de lucros a realizar Dividendos a distribuir (R$ ... por ao) Saldo em 31.12.X2 Exemplo:

Histrico

gio na emisso de aes - R$ 250.000 Aumento de capital com reserva estatutria R$ 140.000 Com base nas informaes apresentadas pela Aumento de capital com lucros acumulados Cia. Bini em 31.12.2003, vamos elaborar a R$ 200.000 Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Valor do lucro lquido do exerccio - R$ Lquido (valores em milhares de reais): 800.000 Valor destinado reserva legal - R$ 40.000 Ajuste devedor de exerccios anteriores Valor destinado reserva estatutria - R$ decorrentes de mudana de critrio contbil 100.000 R$ 3.000 Valor destinado reserva para contingncias Aumento de capital realizado no exerccio R$ 350.000 pela subscrio realizada pelos scios - R$ Dividendos a distribuir (R$ 0.10 por ao) 960.000 R$ 200.000 CIA. BINI - DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO DO EXERCCIO FINDO EM 31.12.2003 EM MILHARES DE R$ Capital RESERVAS DE CAPITAL RESERVAS DE LUCROS Lucros Realizado gio na Subvenes Reserva Para Reserva Reserva Acumulados Emisso para Contingncia Estatutria Legal de Aes Investimentos 700.000 125.000 100.000 0 200.000 100.000 290.000

Total

Saldo em 31.12.X2 Ajustes de Exerccios Anteriores: Aumento de Capital: por subscrio realizada com lucros e reservas Lucro Lquido do Exerccio Proposta da Administrao de Destinao do Lucro:

1.515.000

(3.000)

(3.000)

960.000 340.000 0

250.000 0 0

0 0 0

0 0 0

0 (140.000) 0

0 0 0

0 (200.000) 800.000

1.210.000 0 800.000

Reserva legal Reserva estatutria Reserva de contingncias Dividendos a distribuir (R$ 0,10 por ao) Saldo em 31.12.X3

0 0 0

0 0 0

0 0 0

0 0 350.000

0 100.000 0

40.000 0 0

(40.000) (100.000) (350.000)

0 0 0

0 2.000.000

0 375.000

0 100.000

0 350.000

0 160.000

0 140.000

(200.000) 197.000

(200.000) 3.322.000

DEMONSTRAO DAS ORIGENS E APLICAES DE RECURSOS (DOAR) At 31.12.2007, a Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos (DOAR) era obrigatria para as companhias abertas e para as companhias fechadas com patrimnio lquido, na data do balano patrimonial, superior a R$ 1.000.000,00 (limite este atualizado pela Lei n 9.457/97). A DOAR indica as modificaes na posio financeira da companhia. Os financiamentos esto representados pelas origens de recursos, e os investimentos pelas aplicaes de recursos, sendo que o significado de recursos aqui no simplesmente o de dinheiro, ou de disponibilidades, pois abrange um conceito mais amplo; representa capital de giro lquido que, na denominao dada pela lei, Capital Circulante Lquido. A partir de 01.01.2008, a DOAR foi extinta, por fora da Lei 11.638/2007, sendo obrigatria para apresentao das demonstraes contbeis encerradas somente at 31.12.2007. FORMA DE APRESENTAO

a) lucro do exerccio, acrescido de depreciao, amortizao ou exausto e ajustado pela variao nos resultados de exerccios futuros; b) realizao do capital social e contribuies para reservas de capital; c) recursos de terceiros, originrios do aumento do passivo exigvel a longo prazo, da reduo do ativo realizvel a longo prazo e da alienao de investimentos e direitos do ativo imobilizado; 2 - as aplicaes de recursos agrupadas em: a) dividendos distribudos; b) aquisio de direitos do ativo imobilizado; c) aumento do ativo realizvel a longo prazo, dos investimentos e do ativo diferido; d) reduo do passivo exigvel a longo prazo; 3 - o excesso ou insuficincia das origens de recursos em relao s aplicaes, representando aumento ou reduo do capital circulante lquido; 4 - os saldos no incio e no fim do exerccio, do ativo e passivo circulantes, o montante do capital circulante lquido e o seu aumento ou reduo durante o exerccio. ORIGENS DE RECURSOS

A DOAR indicar as modificaes na posio financeira da companhia, discriminando: 1 - as origens dos recursos, agrupadas em:

As origens de recursos so representadas pelos aumentos no Capital Circulante Lquido, e as mais comuns so:

a) das prprias operaes, quando as receitas (que geram ingressos de capital circulante lquido) do exerccio so maiores que as despesas, ou seja, resultam do lucro lquido apurado exclusivamente das operaes regulares da empresa. Assim, se houver lucro, teremos uma origem de recursos, se houver prejuzo, teremos uma aplicao de recursos; b) dos acionistas, pelos aumentos de capital integralizados pelos mesmos no exerccio, j que tais recursos aumentaram as disponibilidades da empresa e, conseqentemente, seu capital circulante lquido; c) de terceiros, por emprstimos obtidos pela empresa, pagveis a longo prazo, bem como dos recursos oriundos da venda a terceiros de bens do Ativo Permanente, ou de transformao de Realizvel a Longo Prazo em Ativo Circulante. Os emprstimos feitos e pagveis a curto prazo no so considerados como origem de recursos para fins dessa demonstrao, pois no alteram o Capital Circulante Lquido. Nesse caso h um aumento de disponibilidades e, ao mesmo tempo, do Passivo Circulante. A depreciao, amortizao ou exausto, por representarem uma recuperao de fundos, devem ser adicionadas ao lucro lquido apurado no exerccio, para efeito de elaborao da demonstrao das origens e aplicaes de recursos. APLICAES DE RECURSOS As aplicaes de recursos so representadas pela reduo do Capital Circulante Lquido entre o incio e o trmino de determinado perodo. As aplicaes de recursos mais comuns que implicam na variao do Capital Circulante Lquido so as seguintes:

1) Imobilizaes Ocorrendo a aquisio de bens para o Ativo Imobilizado, investimentos permanentes ou aplicao de recursos no Ativo Diferido, tais fatos representam aplicao de recursos e, conseqentemente, refletem numa variao lquida negativa do Capital Circulante Lquido. 2) Reduo do Passivo Exigvel a Longo Prazo A amortizao de emprstimos a longo prazo significa, em princpio, uma reduo do passivo exigvel a longo prazo e representa uma aplicao de recursos. Por outro lado, a obteno de um novo financiamento representa uma origem de recursos. Tendo em vista que o conceito de recursos o de Capital Circulante Lquido, a mera transferncia de um saldo de emprstimo do Exigvel a Longo Prazo para o Passivo Circulante, por vencer no exerccio seguinte, representa uma aplicao de recursos, pois reduziu o Capital Circulante Lquido. c) Remunerao de dividendos: A remunerao de acionistas, decorrente de dividendos, representa uma aplicao de recursos, refletindo numa variao negativa do Capital Circulante Lquido. CAPITAL CIRCULANTE LQUIDO O Capital Circulante Lquido a diferena entre o ativo circulante (disponvel, contas a receber, estoques e despesas pagas antecipadamente) e o passivo circulante (fornecedores, contas a pagar e outras exigibilidades do exerccio seguinte) em determinada data. Quando o Ativo Circulante maior do que o Passivo Circulante, tem-se um Capital Circulante Lquido prprio.

Quando o Ativo Circulante menor do que o Passivo Circulante, tem-se um Capital Circulante Lquido negativo ou de terceiros. TRANSAES QUE NO AFETAM O CAPITAL CIRCULANTE LQUIDO Alm das origens e aplicaes relacionadas anteriormente, h inmeros tipos de transaes efetuadas que no afetam o Capital Circulante Lquido, mas so representadas como origens e aplicaes simultaneamente, como por exemplo: a) aquisio de bens do Ativo Permanente (Investimentos ou Imobilizado) pagveis a Longo Prazo. Nesse caso, h uma aplicao pelo acrscimo do Ativo Permanente e, ao mesmo tempo, uma origem pelo financiamento obtido pelo acrscimo no Exigvel a Longo Prazo no exerccio, como se houvesse entrado um recurso que fosse imediatamente aplicado; b) converso de emprstimos de longo prazo em capital, caso em que h uma origem pelo aumento do capital e, paralelamente, uma aplicao pela reduo do Exigvel a Longo Prazo, como se houvesse ingresso de recurso de capital aplicado na liquidao da dvida; c) integralizao de Capital em bens do Ativo Permanente, situao tambm sem efeito sobre o Capital Circulante Lquido, mas representada na origem (aumento de capital) e na aplicao (bens do Ativo Permanente recebidos), como se houvesse essa circulao do recurso; d) venda de bens do Ativo Permanente recebvel a Longo Prazo, operao que tambm deve ser demonstrada na origem, como se fosse recebido o valor da venda e, na aplicao, como se houvesse o emprstimo sido feito para recebimento a longo prazo; e) depreciao, amortizao e exausto. Tais valores, lanados como despesa do exerccio, diminuem o resultado, mas no reduzem o capital circulante lquido; representam

reduo no Ativo Permanente e reduo no Patrimnio Lquido, mas no alteram os valores de Ativo e Passivo Circulantes. Desta forma, o valor desses itens registrados no ano devem ser adicionados ao Lucro Lquido para apurao do valor efetivo dos recursos gerados pelas prprias operaes; f) variao nos resultados de exerccios futuros representa lucros que, pelo regime de competncia, pertencem a exerccios futuros, porm, j afetaram o Capital Circulante Lquido, ou seja, se o saldo de Resultados de Exerccios Futuros tem um aumento no exerccio, significa que a empresa j o recebeu, aumentando o Capital Circulante Lquido, mas sem que o tenha registrado como receita, no fazendo parte do lucro do ano. Assim, como se trata de recebimento originrio pelas operaes da empresa, deve ser agregado ao resultado do exerccio. Se houver reduo do saldo desse grupo, deve ser diminudo do Lucro Lquido; g) lucro ou prejuzo registrado pelo mtodo da equivalncia patrimonial para investimentos em coligadas ou controladas, esse resultado, que afeta o lucro da investidora, no afeta o seu Capital Circulante Lquido. Por isso, na apurao da origem de recursos das operaes, esse valor deve ser diminudo do Lucro Lquido, se for receita; ou a ele acrescentado, se for despesa; h) ajustes de exerccios anteriores; esses ajustes so registrados diretamente na conta de Lucros ou Prejuzos Acumulados, no afetando, portanto, o Lucro Lquido do ano. Neste caso, os ajustes so efetuados nos saldos iniciais do balano, nas contas a que se refere, como se j houvesse sido registrado nos anos anteriores, assim sendo, as origens e aplicaes de recursos do ano j ficaro expurgadas desse efeito; i) variaes monetrias de dvidas de longo prazo, essas despesas afetam o lucro mas, por reduzirem o Patrimnio Lquido e aumentarem o Exigvel a Longo Prazo, no alteram o Capital Circulante Lquido. Devem,

por isso, tambm ser adicionadas ao Lucro Lquido do exerccio. OCORRNCIA DE PREJUZO Quando as operaes consomem Capital Circulante Lquido, isso representa uma aplicao e, como tal, deve ser apresentado na demonstrao, no grupo de aplicaes, como o primeiro item do grupo. Isso ocorre quando a empresa est operando com prejuzo. Entretanto, se a empresa est com prejuzo, mas em decorrncia dos ajustes citados, as operaes prprias apresentam uma origem de recursos (lucro), a apresentao do prejuzo e de seus ajustes deve ser no agrupamento das origens.

No caso da empresa apresentar lucro, mas os ajustes evidenciarem uma aplicao de recursos (prejuzo), a apresentao do lucro e seus ajustes deve ser no agrupamento de aplicaes. ELABORAO DA DEMONSTRAO DAS ORIGENS E APLICAES DE RECURSOS 1 passo: obteno do balano final, depois de todos os ajustes, na data de encerramento do exerccio, bem como do balano de encerramento do exerccio anterior. Exemplo: Balanos da Negocial S/A de 31.12.2002 e 31.12.2003 (valores em R$): 31.12.2002 60.000,00 6.000,00 20.000,00 30.000,00 4.000,00 10.000,00 254.000,00 30.000,00 200.000,00 24.000,00 324.000,00 31.12.2002 36.000,00 12.000,00 10.000,00 8.000,00 6.000,00 120.000,00 120.000,00 31.12.2003 100.000,00 10.000,00 30.000,00 53.000,00 7.000,00 5.000,00 400.000,00 40.000,00 320.000,00 40.000,00 505.000,00 31.12.2003 55.000,00 18.000,00 15.000,00 12.000,00 10.000,00 155.000,00 155.000,00

ATIVO ATIVO CIRCULANTE Disponvel Duplicatas a Receber Estoques Despesas Antecipadas REALIZVEL A LONGO PRAZO ATIVO PERMANENTE Investimentos Ativo Imobilizado Ativo Diferido TOTAL DO ATIVO PASSIVO PASSIVO CIRCULANTE Emprstimos Fornecedores Contas a Pagar Proviso para Imposto de Renda EXIGVEL A LONGO PRAZO Emprstimos

PATRIMNIO LQUIDO Capital Reservas de Capital Reservas de Lucros Lucros Acumulados TOTAL DO PASSIVO

168.000,00 80.000,00 24.000,00 23.000,00 41.000,00 324.000,00

295.000,00 120.000,00 55.000,00 40.000,00 80.000,00 505.000,00

2 passo: apurar as variaes dos saldos das contas, ou seja, a diferena lquida entre os mesmos. Os grupos de Exigvel a Longo Prazo, Resultados de Exerccios Futuros e Patrimnio Lquido, por serem credores, devem ser indicados como negativos. Como exemplo: CONTAS Ativo Circulante Passivo Circulante Capital Circulante Lquido 31.12.2002 60.000,00 (36.000,00) 24.000,00 31.12.2003 100.000,00 (55.000,00) 45.000,00 VARIAO 40.000,00 (19.000,00) 21.000,00

Realizvel a Longo Prazo 10.000,00 5.000,00 (5.000,00) PERMANENTE: Investimentos 30.000,00 40.000,00 10.000,00 Ativo Imobilizado 200.000,00 320.000,00 120.000,00 Ativo Diferido 24.000,00 40.000,00 16.000,00 Exigvel a Longo Prazo (120.000,00) (155.000,00) (35.000,00) Patrimnio Lquido (168.000,00) (295.000,00) (127.000,00) SOMA 0,00 0,00 0,00 A soma trs colunas deve ser igual a zero, 3 passo: anlise da composio das variaes como evidncia de que se tomaram todas as ocorridas em cada uma das contas, como contas e se apuraram corretamente as exemplificado a seguir. variaes. a) Realizvel a Longo Prazo: O valor de R$ 21.000,00 a variao no Capital Circulante Lquido, valor esse que se Conforme o livro Razo da empresa pretende demonstrar como foi apurado. Por composto pelas contas abaixo e teve a esse motivo, h que se apurar, para cada uma seguinte movimentao no perodo: das contas no-circulantes, a movimentao ocorrida. CONTAS SALDO EM ADIES BAIXAS SALDO EM 31.12.2002 31.12.2003 Emprstimos Compulsrios Impostos a Recuperar Ttulos a Receber SOMA 2.500,00 1.500,00 6.000,00 10.000,00 1.000,00 0,00 0,00 1.000,00 0,00 0,00 (6.000,00) (6.000,00) 3.500,00 1.500,00 0,00 5.000,00

Assim, os R$ 1.000,00 de adies representam uma aplicao de recursos, pois reduziram o Capital Circulante Lquido, os R$ 6.000,00 de baixas nos Ttulos a Receber representam origem de recursos, e o lquido entre ambas o que resultou na reduo nesse grupo no valor de R$ 5.000,00.

b) Investimentos Esse grupo teve a seguinte movimentao:

INVESTIMENTOS CONTROLADA EMPRESA EMPRESA TOTAL "BETA" "A" "B" Saldo em 25.000,00 3.000,00 2.000,00 30.000,00 31.12.2002 Integralizaes na 3.500,00 2.000,00 0,00 5.500,00 empresa "BETA" e Empresa "A" Baixa por venda do 0,00 0,00 (2.000,00) (2.000,00) investimento na empresa "B" Participao no 8.000,00 0,00 0,00 8.000,00 lucro da controlada BETA pelo mtodo da equivalncia patrimonial Dividendos (1.500,00) 0,00 0,00 (1.500,00) recebidos Saldos em 35.000,00 5.000,00 0,00 40.000,00 31.12.2003 A variao lquida total no grupo de pois sua contrapartida est em receita do investimentos a seguinte: exerccio; assim sendo, esse valor no entra como aplicao, mas como reduo do Lucro Lquido nas origens para se chegar aos - A integralizao em participaes valores oriundos das operaes; societrias no perodo, no valor de R$ - Os dividendos recebidos no valor de R$ 3.500,00, representa uma aplicao, pois 1.500,00 representam uma origem, pois reduziu o Capital Circulante Lquido; ingressaram na disponibilidade, aumentando - A venda de investimentos (feita pelo mesmo o Capital Circulante Lquido. valor de baixa) por R$ 2.000,00, representa uma origem; - O aumento nos investimentos relativo c) Imobilizado participao no lucro da controlada, pelo mtodo da equivalncia patrimonial, no valor No Razo da empresa foi constatada a de R$ 8.000,00, caracteriza um aumento no seguinte movimentao do imobilizado da Ativo Permanente, no entanto, tal aumento empresa em 2003: no reduziu o Capital Circulante Lquido, CONTA Saldos em Adies BaixasTransferncias Saldos em 31.12.2002 31.12.2003 Terrenos 30.000,00 9.000,00 0,00 0,00 39.000,00 Edifcios 60.000,00 18.000,00 0,00 12.000,00 90.000,00 Mquinas e 170.000,00 110.000,00 (29.400,00) 10.000,00 260.600,00 equipamentos

Veculos 20.000,00 11.700,00 (4.000,00) 0,00 27.700,00 Obras em 30.000,00 55.000,00 0,00 (22.000,00) 63.000,00 andamento SOMA 310.000,00 203.700,00 (33.400,00) 0,00 480.300,00 Depreciao (15.000,00) (7.700,00) 0,00 0,00 (22.700,00) Acumulada Edifcios Mquinas e (90.000,00) (50.000,00) 10.700,00 0,00 (129.300,00) equipamentos Veculos (5.000,00) (5.300,00) 2.000,00 0,00 (8.300,00) SOMA (110.000,00) (63.000,00) 12.700,00 0,00 (160.300,00) Depreciaes Total Lquido 200.000,00 140.700,00 (20.700,00) 0,00 320.000,00 Conclui-se que houve uma variao lquida Preo de venda R$ 50.000,00 de R$ 120.000,00 no Imobilizado. Valor lquido dos bens baixados R$ 20.700,00 Lucro apurado R$ 29.300,00 O valor das adies ao custo no valor de R$ 203.700,00 representam uma aplicao. Neste caso, o valor de venda de R$ 50.000,00 entra como origem e o lucro de R$ 29.300,00 O valor da depreciao do ano no valor de R$ como reduo do lucro lquido para 63.000,00 dever ser adicionado ao Lucro determinar o ingresso efetivo de recursos das Lquido para apurar a origem das operaes, operaes. uma vez que no afetou o Capital Circulante Lquido, pois foi lanada em conta de resultado. e) Ativo Diferido d) Venda de Imobilizado Considerando-se que as vendas do imobilizado foram efetuadas pelo valor de R$ 50.000,00, temos: Histrico Saldo em 31.12.2002 Adies no exerccio ao custo Amortizao do ano Saldo em 31.12.2003 Assim, as adies no ano ao custo no valor de R$ 21.000,00 representam uma aplicao e as amortizaes no perodo, no valor de R$ 5.000,00 devem ser adicionadas ao Lucro Lquido para apurar as origens das operaes. Custo 24.000,00 21.000,00 0,00 Amortizao 0,00 0,00 (5.000,00) Total Lquido 24.000,00 21.000,00 (5.000,00) 40.000,00 Esse grupo de contas apresentou a seguinte movimentao no perodo:

45.000,00 (5.000,00) f) Exigvel a Longo Prazo

Esse grupo de contas teve a seguinte movimentao no perodo: Banco "B" Banco "C" 50.000,00 0,00 Total 120.000,00

Histrico Banco "A" Saldos em 31.12.2002 a longo 70.000,00 prazo

(+) Novos emprstimos (+) Variaes monetrias (-) Transferncias para o Circulante

30.000,00 25.500,00 (25.000,00)

0,00 13.000,00 (31.500,00)

20.000,00 50.000,00 3.000,00 41.500,00 0,00 (56.500,00)

Saldos em 31.12.2003 100.500,00 31.500,00 23.000,00 155.000,00 Neste caso, o valor do novo emprstimo no g) Patrimnio Lquido valor de R$ 50.000,00 representa uma origem. As variaes no Patrimnio Lquido so facilmente identificadas se a empresa tiver a As variaes monetrias lanadas em Demonstrao das Mutaes do Patrimnio despesas financeiras no afetaram o Capital Lquido, pois tais variaes so to-somente Circulante Lquido, pois, na verdade, no as transaes que aumentaram ou diminuram houve o ingresso de recursos, devendo ser o patrimnio total do exerccio; transaes adicionadas ao lucro lquido para se chegar essas que so extradas da coluna total aos recursos originados pelas operaes. daquela demonstrao. A transferncia para o circulante do valor de R$ 56.500,00 que representa efetivamente uma aplicao, pois aumentou o Passivo Circulante, diminuindo o Capital Circulante Lquido. Saldo em 31.12.2002 Integralizao de capital Lucro lquido do exerccio Dividendos Saldo em 31.12.2003 A integralizao de capital no valor de R$ 91.000,00 e o Lucro Lquido do exerccio no valor de R$ 46.000,00 representam origens de recursos. Os dividendos no valor de R$ 10.000,00 representam uma aplicao de recursos. Se a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido apresentasse os seguintes dados:

168.000,00 91.000,00 46.000,00 (10.000,00) 295.000,00 dispor cada valor, j de forma ordenada, na Demonstrao de Origens e Aplicaes de Recursos, como segue: DEMONSTRAO DAS ORIGENS E APLICAES DE RECURSOS EXERCCIO FINDO EM 31.12.2003 (em R$):

Temos, assim, a composio lquida de todas as contas no circulantes, bastando agora ORIGENS DE RECURSOS: DAS OPERAES: Lucro Lquido do Exerccio Mais: Depreciao e amortizao Variaes monetrias de emprstimo a longo prazo Menos: Participao de R$ 8.000 no lucro da controlada, menos dividendos recebidos no valor de R$ 1.500 Lucro na venda de imobilizado SOMA DAS OPERAES DOS ACIONISTAS: Integralizao de capital

Valor - R$ 46.000,00 68.000,00 41.500,00 (6.500,00) (29.300,00)

Soma

119.700,00 91.000,00

SOMA DOS ACIONISTAS DE TERCEIROS: Ingresso de novos emprstimos Baixa do imobilizado (valor de venda) Venda de investimentos Resgate de ttulos a longo prazo SOMA DE TERCEIROS TOTAL DAS ORIGENS APLICAES DE RECURSOS: Aquisio de imobilizado Adies ao custo no ativo diferido Integralizao de novos investimentos Aumento em emprstimos compulsrios Transferncia para o passivo circulante dos emprstimos LP Dividendos propostos e pagos TOTAL DAS APLICAES VARIAO NO CAPITAL CIRCULANTE LQUIDO Demonstrao do Aumento no Capital Circulante Lquido (em R$): Saldos em Ativo Circulante Passivo Circulante Capital Lquido Circulante 31.12.2002 60.000,00 36.000,00 24.000,00 31.12.2003 100.000,00 55.000,00 45.000,00 Valor - R$ 203.700,00 21.000,00 5.500,00 1.000,00 56.500,00 10.000,00 50.000,00 50.000,00 2.000,00 6.000,00

91.000,00

108.000,00 318.700,00 Soma

231.200,00 56.500,00 10.000,00 297.700,00 21.000,00

Variao 40.000,00 (19.000,00) 21.000,00

DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS (DLPA) A DLPA evidencia as alteraes ocorridas no saldo da conta de lucros ou prejuzos acumulados, no Patrimnio Lquido. De acordo com o artigo 186, 2 da Lei n 6.404/76, adiante transcrito, a companhia poder, sua opo, incluir a demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados nas demonstraes das mutaes do patrimnio lquido. "A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados dever indicar o montante do dividendo por ao do capital social e poder ser includa na demonstrao das

mutaes do patrimnio lquido, elaborada e publicada pela companhia."

se

Nota: Em virtude da edio da Lei n 11.638/2007 que extinguiu a conta "Lucros Acumulados", entendemos que o demonstrativo em questo dever ser renomeado atravs de um novo pronunciamento do rgo fiscalizador e que os artigos que tratam da DLPA na Lei Societria devem sofrer alteraes para espelhar a nova nomenclatura e as novas normas para a elaborao do relatrio. OUTRAS SOCIEDADES A DLPA obrigatria para as sociedades limitadas e outros tipos de empresas,

conforme a legislao do Imposto de Renda (art. 274 do RIR/99). COMPOSIO A demonstrao dos lucros ou prejuzos acumulados dever discriminar: 1. O saldo do incio do perodo e os ajustes de exerccios anteriores; 2. As reverses de reservas e o lucro lquido do exerccio; e 3. As transferncias para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do perodo. AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES

reserva de lucros a realizar, reserva para contingncias. SUBSTITUIO PELA DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO De acordo com o 2 do artigo 186 da Lei n 6.404/76 a Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados poder ser includa na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e divulgada pela companhia, pois no inclui somente o movimento da conta de lucros ou prejuzos acumulados, mas tambm o de todas as demais contas do patrimnio lquido. MODELO

Como ajustes de exerccios sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. Para obter detalhamentos sobre tais ajustes, acesse o tpico Ajustes de Exerccios Anteriores, neste guia. REVERSES DE RESERVAS Correspondem s alteraes ocorridas nas contas que registram as reservas, mediante a reverso de valores para a conta Lucros Acumulados, em virtude daqueles valores no serem mais utilizados. LUCRO OU PREJUZO LQUIDO DO EXERCCIO o resultado lquido do ano apurado na Demonstrao do Resultado do Exerccio, cujo valor transferido para a conta de Lucros Acumulados. TRANSFERNCIAS PARA RESERVAS So as apropriaes do lucro feitas para a constituio das reservas patrimoniais, tais como: reserva legal, reserva estatutria,

CIA. MODELO - DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS EXERCCIO FINDO EM 31.12.X1 SALDO EM 31.12.X1 RECURSOS: 1. Saldo inicial de lucros acumulados 2. Ajustes credores de Exerccios Anteriores 3. Reverso de reservas De contingncias De lucros a realizar 4. Outros recursos 5. Lucro lquido do exerccio 6. (-) Saldo anterior de prejuzos acumulados 7. (-) Ajustes devedores de exerccios anteriores 8. (-) Prejuzo lquido do ano 9. Total dos recursos APLICAES: 10. Transferncia para reservas Reserva legal Reserva estatutria Reserva p/ contingncias Reserva de lucros a realizar Reserva p/ investimentos 11. Dividendos ou lucros distribudos, pagos ou creditados (R$ .... por ao) 12. Parcela dos lucros incorporados ao capital 13. Outras aplicaes 14. Total das aplicaes

15. Lucros ou prejuzos acumulados (recursos - aplicaes) Exemplo: Em 31.12.2006, o saldo da conta de Lucros Acumulados da Cia. Nacional registrava o valor de R$ 39.000,00. Durante o exerccio de 2007, houve os seguintes lanamentos na conta Lucros Acumulados: Destinao proposta para Distribuio de Dividendos (R$ 0,11 por ao) - R$ 10.500,00 Transferncia Para Reserva de Investimentos R$ 6.000,00 Transferncia Para Reserva de Contingncias R$ 1.100,00 RECURSOS: 1. Saldo inicial do exerccio 2. Ajustes credores de exerccios anteriores - Efeitos de mudana de critrio contbil 3. Reverso de reservas - De contingncias - De lucros a realizar 4. Lucro lquido do exerccio 5. (-) Ajuste de exerccios anteriores - Retificao de erro de exerccio anterior 6. Total dos recursos APLICAES: 7. Transferncia para reservas - Reserva legal - Reserva estatutria - Reserva para contingncia - Reserva para investimentos - Reserva de lucros a realizar 8. Dividendos a distribuir (R$ 0,11 por ao)

Transferncia Para Aumento de Capital - R$ 20.000,00 Reverso das Reservas de Lucros a Realizar R$ 9.000,00 Reverso da Reserva de Contingncias - R$ 10.000,00 Diferena a Maior de CMV p/ Mudana de Critrio de Avaliao - R$ 3.000,00 Transferncia Para Reserva Estatutria - R$ 5.000,00 Lanamento a Menor na conta Proviso de Frias R$ 1.000,00 Transferncia Para Reservas de Lucros a Realizar R$ 1.500,00 Constituio da Reserva Legal - R$ 1.750,00 CIA. NACIONAL DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS EXERCCIO FINDO EM 31.12.2007 Valor - R$ 39.000,00 3.000,00 10.000,00 9.000,00 35.000,00 1.000,00 97.000,00

1.750,00 5.000,00 1.100,00 6.000,00 1.500,00 10.500,00 20.000,00 45.850,00 51.150,00

9. Transferncia para aumento de capital 10. Total das aplicaes 11. Lucros Acumulados (Recursos - Aplicaes)

DEMONSTRAO DOS FLUXOS DE CAIXA (DFC) A Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC), ao contrrio da DOAR, passou a ser um relatrio obrigatrio pela contabilidade para todas as sociedades de capital aberto ou com patrimnio lquido superior a R$ 2.000.000,00 (dois milhes de reais). Esta obrigatoriedade vigora desde 01.01.2008, por fora da Lei n 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e desta forma torna-se mais um importante relatrio para a tomada de decises gerenciais. De forma condensada, esta demonstrao indica a origem de todo o dinheiro que entrou no caixa em determinado perodo e, ainda, o Resultado do Fluxo Financeiro. Assim como a Demonstrao de Resultados de Exerccios, a DFC uma demonstrao dinmica e tambm est contida no balano patrimonial. A Demonstrao do Fluxo de Caixa ir indicar quais foram s sadas e entradas de dinheiro no caixa durante o perodo e o resultado desse fluxo. AS PRINCIPAIS TRANSAES AFETAM O CAIXA QUE

Pagamento de dividendos aos acionistas; Pagamento de juros, correo monetria de dvidas; Aquisico de itens do Ativo Permanente; Compra vista e pagamento de fornecedores; Pagamentos de despesas/custo, contas a pagar e outros.

c)

Transaes que no Afetam o Caixa

Dentre as transaes realizadas pela empresa, algumas no afetam o caixa, isto , no h encaixe e nem desencaixe de dinheiro, como por exemplo: - Depreciao, amortizao e exausto; - Proviso para devedores duvidosos; - Correo monetria de balano; - Acrscimo ou diminuies de investimentos avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial, sem significar que houve vendas ou novas aquisies. APRESENTAO DO RELATRIO DE FLUXO DE CAIXA Seguindo as tendncias internacionais, o fluxo de caixa pode ser incorporado s demonstraes contbeis tradicionalmente publicadas pelas empresas. Basicamente, o relatrio de fluxo de caixa deve ser segmentado em trs grandes reas: I - Atividades Operacionais; II - Atividades de Investimento;

A seguir, relacionaremos em dois grupos as principais transaes que afetam o caixa. a) Transaes que Aumentam o Caixa (Disponvel)

Integralizao do Capital pelos proprietrios em dinheiro; Emprstimos bancrios e financiamentos oriundos das instituies financeiras; Vendas de Ativos Permanentes; Outras entradas (juros recebidos, indenizaes de seguros, etc.).

III - Atividades de Financiamento. As Atividades Operacionais so explicadas pelas receitas e gastos decorrentes da industrializao, comercializao ou prestao de servios da empresa. Estas atividades tm ligao com o capital circulante lquido da empresa. As Atividades de Investimento so os gastos efetuados no Realizvel a Longo Prazo ou no

b)

Transaes que Diminuem o Caixa (Disponvel)

Ativo Permanente, bem como as entradas por venda de ativos imobilizados. As Atividades de Financiamento so os recursos obtidos do Exigvel a Longo Prazo e do Patrimnio Lquido. Devem ser includos aqui os emprstimos e financia-mentos de curto prazo. As sadas correspondem amortizao destas dvidas e os valores pagos aos acionistas a ttulo de dividendos, distribuio de lucros. MONTAGEM DOS FLUXOS DE CAIXA Mtodo Direto Pelo Mtodo Direto a empresa far o confronto direto entre as contas da Demonstrao de Resultado e as contas do Balano Patrimonial, detalhando as entradas e sadas de caixa. Agora s uma questo de ordenamento das entradas e sadas de caixa, conforme a estrutura internacional pelo Mtodo Direto. Para os ingressos de recursos, considerar os valores positivos, para as sadas, negativos. A seguir mostraremos um modelo simplificado de DFC pelo mtodo direto, baseado no modelo FAS 95, ou seja, fazendo uma segregao dos tipos de atividades: 1. Das Atividades Operacionais (+) Recebimentos de Clientes e outros (-) Pagamentos a Fornecedores (-) Pagamentos a Funcionrios (-) Recolhimentos ao Governo (-) Pagamentos a Credores Diversos 2. Das Atividades de Investimentos (+) Recebimento de Venda de Imobilizado (-) Aquisio de Ativo Permanente (+) Recebimento de Dividendos 3. Das Atividades de Financiamentos (+) Novos Emprstimos (-) Amortizao de Emprstimos (+) Emisso de Debntures (+) Integralizao de Capital (-) Pagamento de Dividendos

4. Aumento/Diminuio Disponibilidades Mtodo Indireto

nas

O Mtodo Indireto aquele pelo qual os recursos provenientes das atividades operacionais so demonstrados a partir do lucro lquido, ajustado pelos itens considerados na contas de resultado, porm sem afetar o caixa da empresa. O Mtodo Indireto feito com base nos ajustes do lucro lquido do exerccio que se encontra na Demonstrao de Resultado. Primeiro passo: Os itens operacionais que no usaram dinheiro, mas foram deduzidos como despesas devem ser acrescentados de volta ao lucro do exerccio, como o caso da depreciao. Segundo passo: As alteraes ocorridas no Capital Circulante Lquido (AC e PC) tambm devem ser ajustadas, porque esto relacionadas com as atividades operacionais. 1. Fluxo de Caixa Operacional Lquido Lucro Lquido (-) Aumento de Estoques (+) Depreciao (-) Aumento de Clientes (+) Pagamento a Funcionrios (+) Contas a Pagar (+) Pagamentos de Impostos e Tributos (+) Aumentos de Fornecedores 2. Das Atividades de Investimentos (+) Recebimento de Venda de Imobilizado (-) Aquisio de Ativo Permanente (+) Recebimento de Dividendos 3. Das Atividades de Financiamentos (+) Novos Emprstimos (-) Amortizao de Emprstimos (+) Emisso de Debntures (+) Integralizao de Capital (-) Pagamento de Dividendos 4. Aumento/Diminuio nas Disponibilidades Quando h um aumento nos ativos circulantes (estoques, contas a receber), o raciocnio

que foi usado dinheiro do caixa, para comprar estoques ou conceder crdito a clientes. De maneira inversa, se os estoques ou clientes diminurem porque a empresa est tendo receita ou recebimento de clientes. Nota: Os aumentos do Ativo Circulante usam caixa, as diminuies produzem caixa. Os aumentos do Passivo Circulante tm o efeito oposto sobre o caixa. Quando os fornecedores concedem crditos, o caixa liberado para outras atividades. Quando a empresa diminui a conta de fornecedores, que ela est usando caixa para solver compromissos. Nota: Os aumentos do Passivo Circulante produzem caixa, as diminuies usam caixa. Todos estes ajustes fazem parte das atividades operacionais. As demais atividades de investimento e de financiamento sero elaboradas nos mesmos moldes do Mtodo Direto, usando-se para tanto os dados do Balano Patrimonial. CONCLUSO A demonstrao uma ferramenta que permite ao administrador financeiro melhorar o planejamento financeiro da empresa, conseguindo, com isso, que o Caixa fique livre de excessos e que a empresa conhea antecipadamente as suas necessidades de dinheiro. Dessa maneira, dever sempre ser comparada com o efetivo desempenho de Caixa da empresa para poder alcanar toda a sua utilidade nas previses oramentrias e de investimentos, assim como ser aperfeioada para tornar-se cada vez mais objetiva e prxima da realidade. DEMONSTRAO DO DO EXERCCIO (DRE) RESULTADO

Aes), instituiu a Demonstrao Resultado do Exerccio.

do

A Demonstrao do Resultado do Exerccio tem como objetivo principal apresentar de forma vertical resumida o resultado apurado em relao ao conjunto de operaes realizadas num determinado perodo, normalmente, de doze meses. De acordo com a legislao mencionada, as empresas devero na Demonstrao do Resultado do Exerccio discriminar: - A receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os abatimentos e os impostos; - A receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias e servios vendidos e o lucro bruto; - As despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; - O lucro ou prejuzo operacional, as receitas e despesas no operacionais - O resultado do exerccio antes do Imposto sobre a Renda e a proviso para o imposto; As participaes de debntures, empregados, administradores e partes beneficirias, e as contribuies para instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados; - O lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por ao do capital social. Na determinao da apurao do resultado do exerccio sero computados em obedincia ao princpio da competncia: a) as receitas e os rendimentos ganhos no perodo, independentemente de sua realizao em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. MODELO DA DEMONSTRAO DO RESULTADO DO EXERCCIO

O artigo 187 da Lei n 6.404, de 15 de dezembro de 1976 (Lei das Sociedades por

RECEITA OPERACIONAL BRUTA Vendas de Produtos Vendas de Mercadorias Prestao de Servios (-) DEDUES DA RECEITA BRUTA Devolues de Vendas Abatimentos Impostos e Contribuies Incidentes sobre Vendas = RECEITA OPERACIONAL LQUIDA (-) CUSTOS DAS Custo dos Produtos Custo das Custo dos Servios Prestados VENDAS Vendidos Mercadorias

(-) Participaes de Administradores, Empregados, Debntures e Partes Beneficirias (=) RESULTADO EXERCCIO LQUIDO DO

RECEITA OPERACIONAL BRUTA Compreende a receita bruta das vendas de bens e servios prestados em operaes realizadas pela empresa. Na receita bruta no se incluem as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos no cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou contratante dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos servios seja mero depositrio (pargrafo nico do art. 31 da Lei 8.981/1995). Os impostos no cumulativos citados correspondem ao IPI e ao ICMS quando cobrado como substituio tributria. Desta forma, para que se possa aplicar o conceito legal de Receita Operacional Bruta, recomendvel que a empresa que contabiliza o IPI e o ICMS como Receita de Vendas, o faa em conta de Faturamento Bruto e no em Receita de Venda de Produtos, ficando assim o plano de contas da empresa: Faturamento Bruto (-) IPI Faturado (-) ICMS Substituio Tributria (=) Receita Bruta de Vendas e Servios DEDUES DA RECEITA BRUTA Devolues de Vendas Nesta conta, de natureza devedora, so registradas as devolues de vendas relativas anulao de valores registrados como receita bruta de vendas e servios. Assim sendo, as devolues no devem ser

= RESULTADO OPERACIONAL BRUTO (-) DESPESAS OPERACIONAIS Despesas Com Vendas Despesas Administrativas (-) DESPESAS FINANCEIRAS LQUIDAS Despesas Financeiras (-) Receitas Financeiras Variaes Monetrias e Cambiais Passivas (-) Variaes Monetrias e Cambiais Ativas (-) OUTRAS RECEITAS E DESPESAS OPERACIONAIS = RESULTADO LQUIDO OPERACIONAL

RESULTADOS NO OPERACIONAIS Receitas No Operacionais Despesas No Operacionais = LUCRO LQUIDO ANTES DO IMPOSTO DE RENDA E DA CONTRIBUIO SOCIAL E SOBRE O LUCRO (-) Proviso para Imposto de Renda e Contribuio Social Sobre o Lucro = LUCRO LQUIDO PARTICIPAES ANTES DAS

deduzidas diretamente da conta de vendas, mas registradas nessa conta devedora. Abatimentos Nessa conta sero registrados os descontos incondicionais concedidos aos clientes relativos s vendas e servios. Impostos e Contribuies Incidentes sobre Vendas A receita bruta deve ser registrada pelos valores totais, incluindo os impostos sobre ela incidentes (exceto IPI e ICMS substituio tributria), que so registrados em contas devedoras. Desta forma, os valores dos impostos incidentes sobre as vendas, tais como: ISS, ICMS, PIS, COFINS, sero diminudos da receita bruta. Custos das Vendas Estas contas registram os custos de bens ou servios vendidos. Para maiores detalhamentos sobre a composio dos Custos das Vendas, acesse o tpico respectivo, neste guia. Despesas de Vendas e Administrativas As despesas de vendas representam os gastos de promoo, colocao e distribuio dos produtos da empresa, bem como os riscos assumidos pela venda, tais como: a) despesas com folha de pagamento da rea de vendas; b) comisses sobre vendas; c) propaganda e publicidade; d) gastos com garantia de produtos; e) utilidades e servios: transporte, depreciao e manuteno de bens, energia eltrica, telefone, gua. As despesas administrativas representam os gastos, pagos ou incorridos, para direo ou gesto da empresa, tais como:

a) despesas com o pessoal: salrios, gratificaes, frias, encargos, assistncia mdica, transporte; b) utilidades e servios: energia eltrica, gua, telefone, fax, correio, seguros; c) despesas gerais: material de escritrio, material de limpeza, viagens, alimentao, jornais e revistas, despesas legais e judiciais, servios profissionais contratados, depreciao e manuteno de bens; d) impostos e taxas: IPTU, IPVA, ITR, Contribuio Sindical. Receitas e Despesas Financeiras Nesse grupo so includos os juros, os descontos e a atualizao monetria prfixada, alm de outros tipos de receitas ou despesas, bem como aquelas decorrentes de aplicaes financeiras. As atualizaes monetrias ou variaes cambiais de emprstimos so registradas separadamente no grupo variaes monetrias. As Receitas Financeiras compreendem: - Descontos obtidos, decorrentes de pagamentos antecipados de duplicatas de fornecedores ou outros ttulos; - Juros recebidos referentes aos juros cobrados pela empresa de seus clientes, por atraso de pagamento e outras operaes similares; - Receitas de aplicaes financeiras que englobam as receitas decorrentes de aplicaes financeiras, correspondentes diferena entre o valor aplicado e o valor resgatado, do tipo Certificado de Depsito Bancrio (CDB), etc.; - Outras receitas de investimentos temporrios. As Despesas Financeiras compreendem: - Descontos concedidos aos clientes pelo pagamento antecipado ou pontual de duplicatas; - Juros de emprstimos, financiamentos,

desconto de ttulos e outras operaes; - Comisses e despesas bancrias cobradas pelos bancos nas operaes de desconto, de concesso de crdito, etc. - Correo monetria prefixada de emprstimos. As Variaes Monetrias de Obrigaes e Crditos compreendem: - Variao cambial incorrida pela atualizao peridica de obrigaes ou crditos a serem pagos ou recebidos em moeda estrangeira; - Atualizao monetria que registra as atualizaes sobre obrigaes ou crditos sujeitos clusula de atualizao monetria. Outras Receitas e Despesas Operacionais Abrange outras receitas e despesas operacionais decorrentes de atividades acessrias do objeto da empresa, tais como: a) lucros e prejuzos em participaes societrias; b) vendas de sucatas ou sobras de estoques. Resultados No Operacionais Nesse grupo so segregados os resultados no operacionais, ou seja, aqueles decorrentes de outras operaes no ligadas s atividades principais ou acessrias da empresa, tais como: a) ganhos e perdas na alienao de investimentos permanentes; b) ganhos e perdas na alienao de bens e direitos do ativo permanente; c) ganhos e perdas por desapropriao, baixa por perecimento, extino, desgaste, obsolescncia de bens do ativo permanente. Imposto de Renda e Contribuio Social Sobre o Lucro Nessas contas devem ser registrados os valores relativos Contribuio Social Sobre

o Lucro e do Imposto de Renda devido sobre o resultado. Participaes e Contribuies Essas participaes e contribuies devem ser contabilizadas na prpria data do balano, mediante dbito nas contas de participaes no resultado e crdito nas contas de proviso no Passivo Circulante. De acordo com o artigo 189 da lei das S/A, do resultado do exerccio, sero deduzidos, antes de qualquer participao, os prejuzos acumulados e a proviso para o imposto sobre a renda. Dessa forma, toma-se o lucro lquido depois do imposto de renda e contribuio social, antes das participaes e dele se deduz o saldo eventual de prejuzos acumulados, apurando-se assim a base inicial de clculo das participaes. Ressalte-se que o clculo das participaes no feito sobre o mesmo valor. Deve ser calculado extracontabilmente, primeiramente, a participao das debntures. Do lucro remanescente se calcula a participao dos empregados, do lucro remanescente desse clculo, se calcula a participao dos administradores, e do saldo, a participao das partes beneficirias. Exemplo: Considerando-se que determinada empresa tenha definido no seu estatuto, que as debntures, empregados, administradores e partes beneficirias tenham direito participao de 5% do lucro do exerccio. A empresa tem um saldo de prejuzos acumulados no valor de R$ 20.000,00, e o seu resultado do exerccio aps o Imposto de Renda e Contribuio Social corresponde a R$ 100.000,00, teremos:

Lucro aps Imposto de Renda e Contribuio Social

100.000,00

(-) Prejuzo acumulado 20.000,00 (=) Base de clculo das participaes de Debntures 80.000,00 (-) Debntures = 5% de R$ 80.000,00 4.000,00 (=) Base de clculo da participao dos Empregados 76.000,00 (-) Empregados = 5% de 76.000,00 3.800,00 (=) Base de clculo da participao dos Administradores: 72.200,00 (-) Administradores = 5% de R$ 72.200,00 3.610,00 (=) Base de clculo da participao das Partes Beneficirias 68.590,00 (-) Partes beneficirias = 5% de R$ 68.590,00 3.429,50 (=) Lucro lquido aps as participaes 65.160,50 de item do imobilizado para que o valor Lucro Por Ao contabilizado da depreciao, somado s quotas j registradas anteriormente, no O artigo 187 da Lei n 6.404/76 determina a ultrapasse o valor contbil do respectivo bem. indicao do montante do lucro ou prejuzo lquido por ao do Capital Social, o que possibilita melhor avaliao pelos INCIO E TRMINO DA DEPRECIAO investidores dos resultados apurados pela companhia em relao s aes que possui. A depreciao de um ativo comea quando o item est em condies de operar na forma O lucro por ao apurado pela diviso do pretendida pela administrao, e cessa lucro lquido de exerccio pelo nmero de quando o ativo baixado ou transferido do aes em circulao do capital social. imobilizado. DEPRECIAO Depreciao a reduo do valor dos bens pelo desgaste ou perda de utilidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia. Segundo a NBC T 19.5, obrigatrio o reconhecimento da depreciao, amortizao e exausto. A taxa anual de depreciao de um bem ser fixada em da estimativa de sua vida til ou prazo de utilizao. A quota de depreciao a ser registrada na escriturao contbil da pessoa jurdica, como custo ou despesa operacional, ser determinada mediante aplicao da taxa de depreciao sobre o valor do bem em reais. Observe-se que o limite de depreciao o valor do prprio bem. Desta forma, deve-se manter um controle individualizado, por bem, do tipo ficha do imobilizado ou planilha A depreciao no cessa quando o ativo torna-se obsoleto ou retirado temporariamente de operao a no ser que o ativo esteja totalmente depreciado. VIDA TIL, PERODO DE VOLUME DE PRODUO USO E

Os seguintes fatores devem ser considerados ao se estimar a vida til, perodo de uso e volume de produo de um ativo: a) o uso esperado do ativo, que deve ser avaliado com base na capacidade esperada ou na produo fsica do ativo; b) o desgaste fsico esperado, que depende de fatores operacionais, tais como o nmero de turnos durante os quais o ativo ser usado, o programa de reparo e manuteno, inclusive enquanto estiver ocioso; c) a obsolescncia tecnolgica resultante de mudanas ou aperfeioamentos na produo ou mudanas na demanda no mercado pelo produto ou servio produzido pelo ativo; e

d) os limites legais ou semelhantes sobre o uso do ativo, tais como datas de expirao dos respectivos arrendamentos, permisses de explorao ou concesses. Observe que a legislao do imposto de renda fixa limites mximos de depreciao para os bens, constantes no anexo 1 da IN SRF 162/1998. CLCULO DAS DEPRECIAO QUOTAS DE

O clculo das quotas de depreciao de bens do ativo imobilizado ser efetuado da seguinte forma: Bens j Existentes no Patrimnio no Exerccio Anterior Para os bens j existentes no Exerccio anterior, que no foram baixados no exerccio, basta aplicar a taxa anual de depreciao sobre o respectivo valor do bem. Exemplo:

Dentre os vrios mtodos de clculo dos encargos de depreciao, destacam-se: a) o mtodo linear que resulta numa despesa constante durante a vida til, se o valor residual do ativo no mudar; b) o mtodo dos saldos decrescentes que resulta em despesa decrescente durante a vida til; c) o mtodo das unidades produzidas que resulta em despesa baseada na expectativa de produo. A legislao fiscal (Regulamento do Imposto de Renda artigo 309) admite a utilizao somente do mtodo linear, com exceo a seguir. O mtodo linear a aplicao de uma taxa fixa anual sobre o valor do bem a depreciar. Exemplo: mveis e utenslios vida til de 10 anos taxa = 100% : 10 = 10% ao ano. Entretanto, no caso dos bens aplicados exclusivamente na explorao de minas, jazidas e florestas, cujo perodo de explorao total seja inferior ao tempo de vida til desses bens, poder ser determinada, opcionalmente, em funo do prazo da concesso ou do contrato de explorao ou, ainda, do volume da produo de cada perodo de apurao e sua relao com a possana conhecida da mina ou dimenso da floresta explorada (Lei n 4.506, de 1964, arts. 57, 14, e 59, 2).

Valor de Edificaes da sede: R$ 105.000,00 Taxa anual de depreciao: 4% Valor da Depreciao no ano: R$ 105.000,00 x 4% = R$ 4.200,00 Valor da Depreciao mensal: R$ 4.200,00 : 12 meses = R$ 350,00 Bens Acrescidos no Ativo Imobilizado no Perodo A quota de depreciao em reais, das aquisies ou dos valores acrescidos aos bens existentes, ser calculada da seguinte forma: a) aplicar a taxa anual de depreciao sobre o valor do custo de aquisio ou acrscimo, obtendo a quota anual em reais; b) dividir a quota anual em reais por 12, para obter o valor do duodcimo mensal de depreciao, a ser registrado na escriturao a partir do ms de aquisio ou incorporao do acrscimo; c) no caso de bem incorporado e baixado do Ativo Imobilizado, dentro do ano-calendrio, sero apropriados os duodcimos de depreciao proporcionais ao nmero de meses que o bem permanecer incorporado ao ativo. Exemplo: Bem acrescido em 10 de fevereiro, no valor de R$ 21.600,00 Taxa anual de depreciao: 10% Valor da depreciao anual: R$ 21.600,00 x 10% = R$ 2.160,00

Valor da depreciao mensal: R$ 2.160,00 : 12 = R$ 180,00 Valor da depreciao no ano de aquisio: 11 quotas x R$ 180,00 = R$ 1.980,00 Bens Baixados no Perodo a) aplicar a taxa anual de depreciao sobre o valor do custo de aquisio ou acrscimo, obtendo a quota anual em reais; b) dividir a quota anual em reais por 12, para obter o valor do duodcimo mensal de depreciao, a ser registrado na escriturao a partir do ms de aquisio ou incorporao do acrscimo; c) no caso de bem baixado do Ativo Imobilizado, dentro do ano-calendrio, sero apropriados os duodcimos de depreciao proporcionais ao nmero de meses que o bem permanecer incorporado ao ativo. Exemplo: Bem baixado em 10 de julho, no valor original de R$ 18.000,00 Taxa anual de depreciao: 20% Valor da depreciao anual: R$ 18.000,00 x 20% = R$ 3.600,00 Valor da depreciao mensal: R$ 3.600,00 : 12 = R$ 300,00 Valor da depreciao no ano at a data da baixa: 7 quotas x R$ 300,00 = R$ 2.100,00 CONTABILIZAO O registro contbil do encargo de depreciao ser feito a dbito de uma conta de custo ou despesa operacional e a crdito da conta redutora do ativo imobilizado intitulada depreciao acumulada. Exemplo: Depreciao de R$ 10.000,00 de mquinas e equipamentos: D - Depreciaes (Custo ou Despesa Operacional Conta de Resultado) C - Depreciao Acumulada - Mquinas e

Equipamentos R$ 10.000,00

(Ativo

Imobilizado)

Bens que no so depreciveis A legislao tributria no admite como despesas dedutveis s quotas de depreciao dos seguintes bens do ativo imobilizado: Terrenos (exceto quanto s edificaes e benfeitorias); Imveis cedidos para fins residenciais a scios, diretores, administradores ou empregados; Prdios ou construes no alugados nem utilizados pelo proprietrio na produo dos seus rendimentos ou destinados revenda; Bens que normalmente aumentam de valor com o tempo, tais como obras de arte ou antiguidades; Bens que no estiverem funcionando ou em condies de produzir; Bens para os quais seja registrada quota de exausto; Bens adquiridos no exterior por empresa instalada em Zona de Processamento de Exportao (ZPE). Com algumas excees, tais como pedreiras e aterros, os terrenos tm vida til ilimitada e no devem ser depreciados. Depreciao Imobilizado de Partes de Item do

Cada parte de um item do ativo imobilizado com custo significativo em relao ao total do custo do item deve ser depreciado, amortizado ou exaurido separadamente. Como exemplo, depreciar separadamente a fuselagem e os motores de um avio. DEPRECIAO DE BENS USADOS A taxa de depreciao de bens usados, para fins de apurao do custo ou despesa operacional das empresas tributadas pelo lucro real, tem parmetros fixados pela IN 103/84 da SRF, podendo a mesma ser

calculada considerando como prazo de vida til o maior dentre: 1. Metade do prazo de vida til admissvel para o bem adquirido novo; 2. Restante da vida til do bem, considerada esta em relao primeira instalao para utilizao. Assim, por exemplo, um caminho de carga, cuja vida til de 4 anos, se adquirido aps 3 anos de fabricao, poder ser depreciado em 2 anos, aplicando-se a taxa de 50% ao ano (ao invs de 25% a.a., que seria a taxa para o caminho novo). DEPRECIAO ACELERADA CONTBIL (em funo dos turnos) Em relao aos bens mveis, podero ser adotados, em funo do nmero de horas dirias de operao, os seguintes coeficientes de depreciao acelerada (Lei 3.470/58, art. 69): I um turno horas..................................1,0; II dois turnos horas.............................1,5; III trs turnos horas.............................2,0. de de de oito oito oito

As partes e peas que quando aplicadas em substituio das danificadas resultarem em aumento de vida til superior a um ano, prevista no ato de aquisio do bem, devero ser acrescidas ao valor desse bem. Caso contrrio, podero ser computadas como custo ou despesa operacional (RIR/99, art. 301 e 1 e 2). Notas: 1) O procedimento acima no aplicvel a certas peas e partes que quando incorporadas s respectivas mquinas ou equipamentos tm vida til no superior a um ano, intervalo de tempo no qual devem ser substitudas. Assim, os recursos aplicados na sua aquisio, por no chegarem a possuir caractersticas de permanncia, devem ser classificados fora do ativo permanente (PN CST 02/84). 2) A pessoa jurdica que incorrer em gastos com reparos, conservao ou substituio de partes e peas de bens de seu ativo imobilizado, de que resulte aumento de vida til superior a um ano, dever: a) aplicar o percentual de depreciao correspondente parte no depreciada do bem sobre os custos de substituio das partes ou peas. b) apurar a diferena entre o total dos custos de substituio e o valor determinado conforme a letra "a"; c) escriturar o valor de "a" a dbito das contas de resultado; d) escriturar o valor de "b" a dbito da conta do ativo imobilizado que registra o bem, o qual ter novo valor contbil deprecivel no novo prazo de vida til previsto (PN CST 22/87, subitem 3.2). Por novo valor contbil do bem deve ser entendido o saldo residual deprecivel consignado na contabilidade, isto , o valor que estiver registrado na escriturao do contribuinte (corrigido monetariamente at 31.12.1995 nos casos dos bens adquiridos anteriormente a essa data), diminudo da

Portanto, a utilizao da acelerao da depreciao contbil, quando h mais de um turno dirio de operao, poder permitir uma contabilizao maior de encargos dedutveis na apurao do resultado tributvel. Base: art. 312 do Regulamento do IR/99. DEPRECIAO DAS PARTES E PEAS DE EQUIPAMENTOS SUBSTITUDOS As contas que registram recursos aplicados para manuteno em almoxarifado de partes e peas, mquinas e equipamentos de reposio, que tm por finalidade manter constante o exerccio normal das atividades da pessoa jurdica, devem ser classificadas no ativo imobilizado.

depreciao acumulada e acrescido do valor da reforma. No interfere na fixao da nova taxa de depreciao a ser utilizada o eventual saldo da depreciao acelerada incentivada controlada na parte B do LALUR. 3) Os gastos aqui referidos so os que se destinam a recuperar o bem para recoloc-lo em condies de funcionamento, mantendo as suas caractersticas. No se aplica aos casos em que ocorre mudana na configurao, na natureza ou no tipo do bem sobre os gastos que devam ou no ser capitalizados e a forma de contar o prazo de vida til superior a um ano. 4) Na apurao do percentual correspondente parte no depreciada, dever ser computada alm das depreciaes normais e aceleradas, a depreciao acelerada incentivada relativa ao bem, registrada na parte B do LALUR. Os valores registrados na parte B do LALUR somente sero corrigidos monetariamente at 31.12.1995. Exemplo: Valor atualizado do bem: R$ 100.000,00 Depreciao acumulada registrada: 45% ou R$ 45.000,00 Depreciao acelerada incentivada (parte B do LALUR): no h Parte no depreciada do bem: R$ 100.000,00 R$ 45.000,00 = R$ 55.000,00 ou 55% Custo das partes ou peas substitudas em julho: R$ 50.000,00 Percentual da parte do bem no depreciada: (55%), a ser debitada em conta de resultado: R$ 27.500,00 Diferena, a ser debitada em conta do ativo permanente: R$ 22.500,00 Novo valor residual contbil do bem deprecivel no prazo de vida til previsto para o bem recuperado: R$ 55.000,00 (saldo residual anterior) + R$ 22.500,00 = R$ 77.500,00 Prazo restante para depreciao do bem

reformado, anterior reforma = 5,5 anos (66 meses) Aumento do prazo de vida til previsto : 2,0 anos ou 24 meses Novo prazo de vida til para o bem recuperado : 7,5 anos ou 90 meses Nova taxa de depreciao aplicvel sobre o custo de aquisio do bem registrado na escriturao acrescido do custo de reforma ativado: R$ 100.000,00 valor original corrigido + R$ 22.500,00 valor imobilizado da reforma = R$ 122.500,00 Saldo Residual Contbil R$ 77.500,00 dividido por 90 meses (ou 7,5 anos) dividido por R$ 122.500,00 igual a: 8,4% a.a. ou 0,70% ao ms 5) A pessoa jurdica que no quiser adotar os procedimentos indicados no PN CST 022/87 dever incorporar ao valor do bem o total dos custos de substituio das partes e peas, podendo depreciar o novo valor contbil no novo prazo de vida til previsto para o bem recuperado (PN CST 22/87, item 5). Exemplo: Utilizando-se os mesmo dados do exemplo do item 4: Novo valor contbil do bem seria: R$ 55.000,00 + R$ 50.000,00 = R$ 105.000,00, deprecivel no mesmo prazo e s mesmas taxas acima indicadas aplicveis ao saldo residual deprecivel (13,33% a.a. ou 1,11% ao ms sobre R$ 105.000,00) ou 9,33% a.a. ou 0,78% ao ms se aplicada sobre R$ 150.000,00. 6) A pessoa jurdica que simplesmente incorporar ao valor do bem o total dos custos de substituio das partes e peas obter um novo valor do bem (R$ 122.500,00 ou R$ 150.000,00), que somente poder ser depreciado levando em considerao o novo saldo residual a depreciar em confronto com o novo prazo de vida til restante previsto para o bem recuperado, a partir desta data (7,5 anos), obtendo-se, ento, a nova taxa de depreciao utilizvel de 8,44% a.a. ou

9,33% a.a., respectivamente, conforme a situao a seguir: Novo valor do bem, sujeito depreciao: 122.500,00 ou 150.000,00 Depreciao acumulada, j registrada: 45.000,00 ; 45.000,00

Saldo a ser depreciado em 7,5 anos: 77.500,00 ; 105.000,00 Valor anual a ser registrado (em 7,5 anos): 10.333,00 ; 14.000,00 Percentual sobre o valor do bem sujeito depreciao: 122.500,00 ou 150.000,00 8,4% ou 9,33%

ANEXO I - IN SRF 162/98 Bens Relacionados na Nomenclatura Comum do MERCOSUL - NCM Referncia NCM Captulo 01 0101 0102 0103 0104 0105 Bens Vida til em Anos 5 5 5 5 2 Taxa Anual

Captulo 39 3923 3923.10 3923.30 3923.90 3926 3926.90 3926.90 Captulo 40 4010 Captulo 42 4204 Captulo 44 4415

ANIMAIS VIVOS ANIMAIS VIVOS DAS ESPCIES CAVALAR, ASININA E MUAR ANIMAIS VIVOS DA ESPCIE BOVINA ANIMAIS VIVOS DA ESPCIE SUNA ANIMAIS VIVOS DAS ESPCIES OVINA E CAPRINA GALOS, GALINHAS, PATOS, GANSOS, PERUS, PERUAS E GALINHAS-D'ANGOLA (PINTADAS), DAS ESPCIES DOMSTICAS, VIVOS OBRAS DE PLSTICOS ARTIGOS DE TRANSPORTE OU DE EMBALAGEM, DE PLSTICOS -Caixas, caixotes, engradados e artigos semelhantes -Garrafes, garrafas, frascos e artigos semelhantes -Outros vasilhames OUTRAS OBRAS DE PLSTICOS E OBRAS DE OUTRAS MATRIAS DAS POSIES 3901 A 3914 Correias de transmisso e correias transportadoras Artigos de laboratrio ou de farmcia OBRAS DE BORRACHA CORREIAS TRANSPORTADORAS OU DE TRANSMISSO, DE BORRACHA VULCANIZADA OBRAS DE COURO Correias transportadoras ou correias de transmisso OBRAS DE MADEIRA CAIXOTES, CAIXAS, ENGRADADOS, BARRICAS E EMBALAGENS SEMELHANTES, DE MADEIRA; CARRETIS PARA CABOS, DE MADEIRA; PALETES SIMPLES, PALETES-CAIXAS E OUTROS ESTRADOS PARA CARGA, DE MADEIRA; TAIPAIS DE PALETES,

20 % 20 % 20 % 20 % 50 %

5 5 5

20 % 20 % 20 %

2 5 2

50 % 20 % 50 %

2 5

50 % 20 %

4416 Captulo 57

DE MADEIRA BARRIS, CUBAS, BALSAS, DORNAS, SELHAS E OUTRAS OBRAS DE TANOEIRO TAPETES E OUTROS REVESTIMENTOS PARA PAVIMENTOS, DE MATRIAS TXTEIS OUTROS ARTEFATOS TXTEIS CONFECCIONADOS CORTINADOS, CORTINAS E ESTORES; SANEFAS E ARTIGOS SEMELHANTES PARA CAMAS PARA USO EM HOTIS E HOSPITAIS SACOS DE QUAISQUER DIMENSES, PARA EMBALAGEM ENCERADOS E TOLDOS; TENDAS; VELAS PARA EMBARCAES, PARA PRANCHAS VELA OU PARA CARROS VELA; ARTIGOS PARA ACAMPAMENTO PRODUTOS CERMICOS APARELHOS E ARTEFATOS PARA USOS QUMICOS OU PARA OUTROS USOS TCNICOS, DE CERMICA; ALGUIDARES, GAMELAS E OUTROS RECIPIENTES SEMELHANTES PARA USOS RURAIS, DE CERMICA; BILHAS E OUTRAS VASILHAS PRPRIAS PARA TRANSPORTE OU EMBALAGEM, DE CERMICA OBRAS DE VIDRO GARRAFES, GARRAFAS, FRASCOS, BOIES, VASOS, EMBALAGENS TUBULARES, AMPOLAS E OUTROS RECIPIENTES, DE VIDRO, PRPRIOS PARA TRANSPORTE OU EMBALAGEM; BOIES DE VIDRO PARA CONSERVA OBRAS DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO CONSTRUES, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO, EXCETO AS CONSTRUES PR-FABRICADAS DA POSIO 9406 -Pontes e elementos de pontes -Torres e prticos RESERVATRIOS, TONIS, CUBAS E RECIPIENTES SEMELHANTES PARA QUAISQUER MATRIAS (EXCETO GASES COMPRIMIDOS OU LIQUEFEITOS), DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO, DE CAPACIDADE SUPERIOR A 300 LITROS, SEM DISPOSITIVOS MECNICOS OU TRMICOS, MESMO COM REVESTIMENTO INTERIOR OU CALORFUGO RECIPIENTES PARA GASES COMPRIMIDOS OU LIQUEFEITOS, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO AQUECEDORES DE AMBIENTES (FOGES DE SALA), CALDEIRAS DE FORNALHA, FOGES DE

5 5

20 % 20 %

Captulo 63 6303

20 %

6305 6306

5 4

20 % 25 %

Captulo 69 6909

20 %

Captulo 70 7010

20 %

Captulo 73 7308

7308.10 7308.20 7309

25 25 10

4% 4% 10 %

20 %

7311 7321

10

10 %

7322

Captulo 76 7610 7611

7613 Captulo 82 8201

8202

8203

8203.20 8203.30 8203.40 8204

COZINHA (INCLUDOS OS QUE POSSAM SER UTILIZADOS ACESSORIAMENTE NO AQUECIMENTO CENTRAL), CHURRASQUEIRAS (GRELHADORES), BRASEIRAS, FOGAREIROS A GS, AQUECEDORES DE PRATOS, E APARELHOS NO ELTRICOS SEMELHANTES, DE USO DOMSTICO, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO RADIADORES PARA AQUECIMENTO CENTRAL, NO ELTRICOS, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO; GERADORES E DISTRIBUIDORES DE AR QUENTE (INCLUDOS OS DISTRIBUIDORES QUE POSSAM TAMBM FUNCIONAR COMO DISTRIBUIDORES DE AR FRIO OU CONDICIONADO), NO ELTRICOS, MUNIDOS DE VENTILADOR OU FOLE COM MOTOR, DE FERRO FUNDIDO, FERRO OU AO obras DE Alumnio CONSTRUES DE ALUMNIO RESERVATRIOS, TONIS, CUBAS E RECIPIENTES SEMELHANTES PARA QUAISQUER MATRIAS (EXCETO GASES COMPRIMIDOS OU LIQUEFEITOS), DE ALUMNIO, DE CAPACIDADE SUPERIOR A 300 LITROS, SEM DISPOSITIVOS MECNICOS OU TRMICOS, MESMO COM REVESTIMENTO INTERIOR OU CALORFUGO RECIPIENTES PARA GASES COMPRIMIDOS OU LIQUEFEITOS, DE ALUMNIO FERRAMENTAS PS, ALVIES, PICARETAS, ENXADAS, SACHOS, FORCADOS E FORQUILHAS, ANCINHOS E RASPADEIRAS; MACHADOS, PODES E FERRAMENTAS SEMELHANTES COM GUME; TESOURAS DE PODAR DE TODOS OS TIPOS; FOICES E FOICINHAS, FACAS PARA FENO OU PARA PALHA, TESOURAS PARA SEBES, CUNHAS E OUTRAS FERRAMENTAS MANUAIS PARA AGRICULTURA, HORTICULTURA OU SILVICULTURA SERRAS MANUAIS; FOLHAS DE SERRAS DE TODOS OS TIPOS (INCLUDAS AS FRESAS-SERRAS E AS FOLHAS NO DENTADAS PARA SERRAR) LIMAS, GROSAS, ALICATES (MESMO CORTANTES), TENAZES, PINAS, CISALHAS PARA METAIS, CORTA-TUBOS, CORTA-PINOS, SACA-BOCADOS E FERRAMENTAS SEMELHANTES, MANUAIS -Alicates (mesmo cortantes), tenazes, pinas e ferramentas semelhantes -Cisalhas para metais e ferramentas semelhantes -Corta-tubos, corta-pinos, saca-bocados e ferramentas semelhantes CHAVES DE PORCAS, MANUAIS (INCLUDAS AS

10

10 %

25 10

4% 10 %

20 %

20 %

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5 5 5 5

20 % 20 % 20 % 20 %

8205

8206 8210

8214 Captulo 83 8303

8304

Captulo 84 8401

8402

8403 8404

8405

CHAVES DINAMOMTRICAS); CHAVES DE CAIXA INTERCAMBIVEIS, MESMO COM CABOS FERRAMENTAS MANUAIS (INCLUDOS OS CORTAVIDROS) NO ESPECIFICADAS NEM COMPREENDIDAS EM OUTRAS POSIES, LAMPARINAS OU LMPADAS DE SOLDAR (MAARICOS) E SEMELHANTES; TORNOS DE APERTAR, SARGENTOS E SEMELHANTES, EXCETO OS ACESSRIOS OU PARTES DE MQUINASFERRAMENTAS; BIGORNAS; FORJAS-PORTTEIS; MS COM ARMAO, MANUAIS OU DE PEDAL FERRAMENTAS DE PELO MENOS DUAS DAS POSIES 8202 A 8205 APARELHOS MECNICOS DE ACIONAMENTO MANUAL, PESANDO AT 10kg, UTILIZADOS PARA PREPARAR, ACONDICIONAR OU SERVIR ALIMENTOS OU BEBIDAS MQUINAS DE TOSQUIAR OBRAS DIVERSAS DE METAIS COMUNS COFRES-FORTES, PORTAS BLINDADAS E COMPARTIMENTOS PARA CASAS-FORTES, COFRES E CAIXAS DE SEGURANA E ARTEFATOS SEMELHANTES, DE METAIS COMUNS CLASSIFICADORES, FICHRIOS (FICHEIROS*), CAIXAS DE CLASSIFICAO, PORTA-CPIAS, PORTA-CANETAS, PORTA-CARIMBOS E ARTEFATOS SEMELHANTES, DE ESCRITRIO, DE METAIS COMUNS, EXCLUDOS OS MVEIS DE ESCRITRIO DA POSIO 9403 REATORES NUCLEARES, CALDEIRAS, MQUINAS, APARELHOS E INSTRUMENTOS MECNICOS REATORES NUCLEARES; ELEMENTOS COMBUSTVEIS (CARTUCHOS) NO IRRADIADOS, PARA REATORES NUCLEARES; MQUINAS E APARELHOS PARA A SEPARAO DE ISTOPOS CALDEIRAS DE VAPOR (GERADORES DE VAPOR), EXCLUDAS AS CALDEIRAS PARA AQUECIMENTO CENTRAL CONCEBIDAS PARA PRODUO DE GUA QUENTE E VAPOR DE BAIXA PRESSO; CALDEIRAS DENOMINADAS "DE GUA SUPERAQUECIDA" CALDEIRAS PARA AQUECIMENTO CENTRAL, EXCETO AS DA POSIO 8402 APARELHOS AUXILIARES PARA CALDEIRAS DAS POSIES 8402 OU 8403 (POR EXEMPLO: ECONOMIZADORES, SUPERAQUECEDORES, APARELHOS DE LIMPEZA DE TUBOS OU DE RECUPERACAO DE GS); CONDENSADORES PARA MQUINAS A VAPOR GERADORES DE GS DE AR (GS POBRE) OU DE

20 %

5 10

20 % 10 %

5 10

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8408 8410 8411 8412 8413

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8417

GS DE GUA, COM OU SEM DEPURADORES; GERADORES DE ACETILENO E GERADORES SEMELHANTES DE GS, OPERADOS A GUA, COM OU SEM DEPURADORES TURBINAS A VAPOR MOTORES DE PISTO, ALTERNATIVO OU ROTATIVO, DE IGNIO POR CENTELHA (FASCA) (MOTORES DE EXPLOSO) MOTORES DE PISTO, DE IGNIO POR COMPRESSO (MOTORES DIESEL OU SEMI-DIESEL) TURBINAS HIDRULICAS, RODAS HIDRULICAS, E SEUS REGULADORES TURBORREATORES, TURBOPROPULSORES E OUTRAS TURBINAS A GS OUTROS MOTORES E MQUINAS MOTRIZES BOMBAS PARA LQUIDOS, MESMO COM DISPOSITIVO MEDIDOR; ELEVADORES DE LQUIDOS BOMBAS DE AR OU DE VCUO, COMPRESSORES DE AR OU DE OUTROS GASES E VENTILADORES; COIFAS ASPIRANTES (EXAUSTORES*) PARA EXTRAO OU RECICLAGEM, COM VENTILADOR INCORPORADO, MESMO FILTRANTES MQUINAS E APARELHOS DE AR-CONDICIONADO CONTENDO UM VENTILADOR MOTORIZADO E DISPOSITIVOS PRPRIOS PARA MODIFICAR A TEMPERATURA E A UMIDADE, INCLUDOS AS MQUINAS E APARELHOS EM QUE A UMIDADE NO SEJA REGULVEL SEPARADAMENTE QUEIMADORES PARA ALIMENTAO DE FORNALHAS DE COMBUSTVEIS LQUIDOS, COMBUSTVEIS SLIDOS PULVERIZADOS OU DE GS; FORNALHAS AUTOMTICAS, INCLUDAS AS ANTEFORNALHAS, GRELHAS MECNICAS, DESCARREGADORES MECNICOS DE CINZAS E DISPOSITIVOS SEMELHANTES FORNOS INDUSTRIAIS OU DE LABORATRIO, INCLUDOS OS INCINERADORES, NO ELTRICOS Ver Nota (1) REFRIGERADORES, CONGELADORES ("FREEZERS") E OUTROS MATERIAIS, MQUINAS E APARELHOS PARA A PRODUO DE FRIO, COM EQUIPAMENTO ELTRICO OU OUTRO; BOMBAS DE CALOR, EXCLUDAS AS MQUINAS E APARELHOS DE ARCONDICIONADO DA POSIO 8415 APARELHOS E DISPOSITIVOS, MESMO AQUECIDOS ELETRICAMENTE, PARA TRATAMENTO DE MATRIAS POR MEIO DE OPERAES QUE IMPLIQUEM MUDANA DE TEMPERATURA, TAIS

10 10

10 % 10 %

10 10 10 10 10

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8425

COMO AQUECIMENTO, COZIMENTO, TORREFAO, DESTILAO, RETIFICAO, ESTERILIZAO, PASTEURIZAO, ESTUFAGEM, SECAGEM, EVAPORAO, VAPORIZAO, CONDENSAO OU ARREFECIMENTO, EXCETO OS DE USO DOMSTICO; AQUECEDORES DE GUA NO ELTRICOS, DE AQUECIMENTO INSTANTNEO OU DE ACUMULAO CALANDRAS E LAMINADORES, EXCETO OS DESTINADOS AO TRATAMENTO DE METAIS OU VIDRO, E SEUS CILINDROS CENTRIFUGADORES, INCLUDOS OS SECADORES CENTRFUGOS; APARELHOS PARA FILTRAR OU DEPURAR LQUIDOS OU GASES MQUINAS DE LAVAR LOUA; MQUINAS E APARELHOS PARA LIMPAR OU SECAR GARRAFAS OU OUTROS RECIPIENTES; MQUINAS E APARELHOS PARA ENCHER, FECHAR, ARROLHAR OU ROTULAR GARRAFAS, CAIXAS, LATAS, SACOS OU OUTROS RECIPIENTES; MQUINAS PARA CAPSULAR GARRAFAS, VASOS, TUBOS E RECIPIENTES SEMELHANTES; OUTRAS MQUINAS E APARELHOS PARA EMPACOTAR OU EMBALAR MERCADORIAS (INCLUDAS AS MQUINAS E APARELHOS PARA EMBALAR COM PELCULA TERMO-RETRTIL); MQUINAS E APARELHOS PARA GASEIFICAR BEBIDAS APARELHOS E INSTRUMENTOS DE PESAGEM, INCLUDAS AS BSCULAS E BALANAS PARA VERIFICAR PEAS USINADAS (FABRICADAS*), EXCLUDAS AS BALANAS SENSVEIS A PESOS NO SUPERIORES A 5cg; PESOS PARA QUAISQUER BALANAS APARELHOS MECNICOS (MESMO MANUAIS) PARA PROJETAR, DISPERSAR OU PULVERIZAR LQUIDOS OU PS; EXTINTORES, MESMO CARREGADOS; PISTOLAS AEROGRFICAS E APARELHOS SEMELHANTES; MQUINAS E APARELHOS DE JATO DE AREIA, DE JATO DE VAPOR E APARELHOS DE JATO SEMELHANTES TALHAS, CADERNAIS E MOITES; GUINCHOS E CABRESTANTES; MACACOS CBREAS; GUINDASTES, INCLUDOS OS DE CABO; PONTES ROLANTES, PRTICOS DE DESCARGA OU DE MOVIMENTAO, PONTES-GUINDASTES, CARROS-PRTICOS E CARROS-GUINDASTES EMPILHADEIRAS; OUTROS VECULOS PARA MOVIMENTAO DE CARGA E SEMELHANTES, EQUIPADOS COM DISPOSITIVOS DE ELEVAO

10

10 %

10

10 %

10

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8426

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8436

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OUTRAS MQUINAS E APARELHOS DE ELEVAO, DE CARGA, DE DESCARGA OU DE MOVIMENTAO (POR EXEMPLO: ELEVADORES OU ASCENSORES, ESCADAS ROLANTES, TRANSPORTADORES, TELEFRICOS) "BULLDOZERS", "ANGLEDOZERS", NIVELADORES, RASPO-TRANSPORTADORES ("SCRAPERS"), PS MECNICAS, ESCAVADORES, CARREGADORAS E PS CARREGADORAS, COMPACTADORES E ROLOS OU CILINDROS COMPRESSORES, AUTOPROPULSORES OUTRAS MQUINAS E APARELHOS DE TERRAPLENAGEM, NIVELAMENTO, RASPAGEM, ESCAVAO, COMPACTAO, EXTRAO OU PERFURAO DA TERRA, DE MINERAIS OU MINRIOS; BATE-ESTACAS E ARRANCA-ESTACAS; LIMPA-NEVES MQUINAS E APARELHOS DE USO AGRCOLA, HORTCOLA OU FLORESTAL, PARA PREPARAO OU TRABALHO DO SOLO OU PARA CULTURA; ROLOS PARA GRAMADOS (RELVADOS), OU PARA CAMPOS DE ESPORTE MQUINAS E APARELHOS PARA COLHEITA OU DEBULHA DE PRODUTOS AGRCOLAS, INCLUDAS AS ENFARDADORAS DE PALHA OU FORRAGEM; CORTADORES DE GRAMA (RELVA) E CEIFEIRAS; MQUINAS PARA LIMPAR OU SELECIONAR OVOS, FRUTAS OU OUTROS PRODUTOS AGRCOLAS, EXCETO AS DA POSIO 8437 MQUINAS DE ORDENHAR E MQUINAS E APARELHOS PARA A INDSTRIA DE LATICNIOS PRENSAS, ESMAGADORES E MQUINAS E APARELHOS SEMELHANTES, PARA FABRICAO DE VINHO, SIDRA, SUCO DE FRUTAS OU BEBIDAS SEMELHANTES OUTRAS MQUINAS E APARELHOS PARA AGRICULTURA, HORTICULTURA, SILVICULTURA, AVICULTURA OU APICULTURA, INCLUDOS OS GERMINADORES EQUIPADOS COM DISPOSITIVOS MECNICOS OU TRMICOS E AS CHOCADEIRAS E CRIADEIRAS PARA AVICULTURA MQUINAS PARA LIMPEZA, SELEO OU PENEIRAO DE GROS OU DE PRODUTOS HORTCOLAS SECOS; MQUINAS E APARELHOS PARA A INDSTRIA DE MOAGEM OU TRATAMENTO DE CEREAIS OU DE PRODUTOS HORTCOLAS SECOS, EXCETO DOS TIPOS UTILIZADOS EM FAZENDAS MQUINAS E APARELHOS NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DO

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PRESENTE CAPTULO, PARA PREPARAO OU FABRICAO INDUSTRIAIS DE ALIMENTOS OU DE BEBIDAS, EXCETO AS MQUINAS E APARELHOS PARA EXTRAO OU PREPARAO DE LEOS OU GORDURAS VEGETAIS FIXOS OU DE LEOS OU GORDURAS ANIMAIS MQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAO DE PASTA DE MATRIAS FIBROSAS CELULSICAS OU PARA FABRICAO OU ACABAMENTO DE PAPEL OU CARTO MQUINAS E APARELHOS PARA BROCHURA OU ENCADERNAO, INCLUDAS AS MQUINAS DE COSTURAR CADERNOS OUTRAS MQUINAS E APARELHOS PARA O TRABALHO DA PASTA DE PAPEL, DO PAPEL OU CARTO, INCLUDAS AS CORTADEIRAS DE TODOS OS TIPOS MQUINAS, APARELHOS E MATERIAL (EXCETO AS MQUINAS-FERRAMENTAS DAS POSIES 8456 A 8465), PARA FUNDIR OU COMPOR CARACTERES TIPOGRFICOS OU PARA PREPARAO OU FABRICAO DE CLICHS, BLOCOS, CILINDROS OU OUTROS ELEMENTOS DE IMPRESSO; CARACTERES TIPOGRFICOS, CLICHS, BLOCOS, CILINDROS OU OUTROS ELEMENTOS DE IMPRESSO; PEDRAS LITOGRFICAS, BLOCOS, PLACAS E CILINDROS, PREPARADOS PARA IMPRESSO (POR EXEMPLO: APLAINADOS, GRANULADOS OU POLIDOS) MQUINAS E APARELHOS DE IMPRESSO, INCLUDAS AS MQUINAS DE IMPRESSO DE JATO DE TINTA, EXCETO AS DA POSIO 8471; MQUINAS AUXILIARES PARA IMPRESSO MQUINAS PARA EXTRUDAR, ESTIRAR, TEXTURIZAR OU CORTAR MATRIAS TXTEIS SINTTICAS OU ARTIFICIAIS MQUINAS PARA PREPARAO DE MATRIAS TXTEIS; MQUINAS PARA FIAO, DOBRAGEM OU TORO, DE MATRIAS TXTEIS E OUTRAS MQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAO DE FIOS TXTEIS; MQUINAS DE BOBINAR (INCLUDAS AS BOBINADEIRAS DE TRAMA) OU DE DOBAR MATRIAS TXTEIS E MQUINAS PARA PREPARAO DE FIOS TXTEIS PARA SUA UTILIZAO NAS MQUINAS DAS POSIES 8446 OU 8447 TEARES PARA TECIDOS TEARES PARA FABRICAR MALHAS, MQUINAS DE COSTURA POR ENTRELAAMENTO ("COUTURETRICOTAGE"), MQUINAS PARA FABRICAR

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GUIPURAS, TULES, RENDAS, BORDADOS, PASSAMANARIAS, GALES OU REDES; MQUINAS PARA INSERIR TUFOS MQUINAS E APARELHOS AUXILIARES PARA AS MQUINAS DAS POSIES 8444, 8445, 8446 OU 8447 (POR EXEMPLO: RATIERAS, MECANISMOS "JACQUARD", QUEBRA-URDIDURAS E QUEBRATRAMAS, MECANISMOS TROCA-LANADEIRAS) MQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAO OU ACABAMENTO DE FELTRO OU DE FALSOS TECIDOS, EM PEA OU EM FORMAS DETERMINADAS, INCLUDAS AS MQUINAS E APARELHOS PARA FABRICAO DE CHAPUS DE FELTRO; FORMAS PARA CHAPUS E PARA ARTEFATOS DE USO SEMELHANTE MQUINAS DE LAVAR ROUPA, MESMO COM DISPOSITIVOS DE SECAGEM MQUINAS E APARELHOS (EXCETO AS MQUINAS DA POSIO 8450) PARA LAVAR, LIMPAR, ESPREMER, SECAR, PASSAR, PRENSAR (INCLUDAS AS PRENSAS FIXADORAS), BRANQUEAR, TINGIR, PARA APRESTO E ACABAMENTO, PARA REVESTIR OU IMPREGNAR FIOS, TECIDOS OU OBRAS DE MATRIAS TXTEIS E MQUINAS PARA REVESTIR TECIDOS-BASE OU OUTROS SUPORTES UTILIZADOS NA FABRICAO DE REVESTIMENTOS PARA PAVIMENTOS, TAIS COMO LINLEO; MQUINAS PARA ENROLAR, DESENROLAR, DOBRAR, CORTAR OU DENTEAR TECIDOS MQUINAS DE COSTURA, EXCETO AS DE COSTURAR CADERNOS DA POSIO 8440; MVEIS, BASES E TAMPAS, PRPRIOS PARA MQUINAS DE COSTURA; AGULHAS PARA MQUINAS DE COSTURA MQUINAS E APARELHOS PARA PREPARAR, CURTIR OU TRABALHAR COUROS OU PELES, OU PARA FABRICAR OU CONSERTAR CALADOS E OUTRAS OBRAS DE COURO OU DE PELE, EXCETO MQUINAS DE COSTURA CONVERSORES, CADINHOS OU COLHERES DE FUNDIO, LINGOTEIRAS E MQUINAS DE VAZAR (MOLDAR), PARA METALURGIA, ACIARIA OU FUNDIO LAMINADORES DE METAIS E SEUS CILINDROS MQUINAS-FERRAMENTAS QUE TRABALHEM POR ELIMINAO DE QUALQUER MATRIA, OPERANDO POR "LASER" OU POR OUTROS FEIXES DE LUZ OU DE FTONS, POR ULTRA-SOM, ELETROEROSO, PROCESSOS ELETROQUMICOS, FEIXES

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DE ELTRONS, FEIXES INICOS OU POR JATO DE PLASMA CENTROS DE USINAGEM (CENTROS DE MAQUINAGEM*), MQUINAS DE SISTEMA MONOSTTICO ("SINGLE STATION") E MQUINAS DE ESTAES MLTIPLAS, PARA TRABALHAR METAIS TORNOS (INCLUDOS OS CENTROS DE TORNEAMENTO) PARA METAIS. MQUINAS-FERRAMENTAS (INCLUDAS AS UNIDADES COM CABEA DESLIZANTE) PARA FURAR, MANDRILAR, FRESAR OU ROSCAR INTERIOR E EXTERIORMENTE METAIS, POR ELIMINAO DE MATRIA, EXCETO OS TORNOS (INCLUDOS OS CENTROS DE TORNEAMENTO) DA POSIO 8458 MQUINAS-FERRAMENTAS PARA REBARBAR, AFIAR, AMOLAR, RETIFICAR, BRUNIR, POLIR OU REALIZAR OUTRAS OPERAES DE ACABAMENTO EM METAIS OU CERAMAIS ("CERMETS") POR MEIO DE MS, DE ABRASIVOS OU DE PRODUTOS POLIDORES, EXCETO AS MQUINAS DE CORTAR OU ACABAR ENGRENAGENS DA POSIO 8461 MQUINAS-FERRAMENTAS PARA APLAINAR, PLAINAS-LIMADORAS, MQUINAS-FERRAMENTAS PARA ESCATELAR, BROCHAR, CORTAR OU ACABAR ENGRENAGENS, SERRAR, SECCIONAR E OUTRAS MQUINAS-FERRAMENTAS QUE TRABALHEM POR ELIMINAO DE METAL OU DE CERAMAIS ("CERMETS"), NO ESPECIFICADAS NEM COMPREENDIDAS EM OUTRAS POSIES MQUINAS-FERRAMENTAS (INCLUDAS AS PRENSAS) PARA FORJAR OU ESTAMPAR, MARTELOS, MARTELOS-PILES E MARTINETES, PARA TRABALHAR METAIS; MQUINASFERRAMENTAS (INCLUDAS AS PRENSAS) PARA ENROLAR, ARQUEAR, DOBRAR, ENDIREITAR, APLANAR, CISALHAR, PUNCIONAR OU CHANFRAR METAIS; PRENSAS PARA TRABALHAR METAIS OU CARBONETOS METLICOS, NO ESPECIFICADAS ACIMA OUTRAS MQUINAS-FERRAMENTAS PARA TRABALHAR METAIS OU CERAMAIS ("CERMETS"), QUE TRABALHEM SEM ELIMINAO DE MATRIA MQUINAS-FERRAMENTAS PARA TRABALHAR PEDRA, PRODUTOS CERMICOS, CONCRETO (BETO), FIBROCIMENTO OU MATRIAS MINERAIS SEMELHANTES, OU PARA O TRABALHO A FRIO DO VIDRO MQUINAS-FERRAMENTAS (INCLUDAS AS

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8472

8474

MQUINAS PARA PREGAR, GRAMPEAR, COLAR OU REUNIR POR QUALQUER OUTRO MODO) PARA TRABALHAR MADEIRA, CORTIA, OSSO, BORRACHA ENDURECIDA, PLSTICOS DUROS OU MATRIAS DURAS SEMELHANTES FERRAMENTAS PNEUMTICAS, HIDRULICAS OU DE MOTOR, NO ELTRICO, INCORPORADO, DE USO MANUAL MQUINAS E APARELHOS PARA SOLDAR, MESMO DE CORTE, EXCETO OS DA POSIO 8515; MQUINAS E APARELHOS A GS, PARA TMPERA SUPERFICIAL MQUINAS DE ESCREVER, EXCETO AS IMPRESSORAS DA POSIO 8471; MQUINAS DE TRATAMENTO DE TEXTOS MQUINAS DE CALCULAR QUE PERMITAM GRAVAR, REPRODUZIR E VISUALIZAR INFORMAES, COM FUNO DE CLCULO INCORPORADA; MQUINAS DE CONTABILIDADE, MQUINAS DE FRANQUEAR, DE EMITIR BILHETES E MQUINAS SEMELHANTES, COM DISPOSITIVO DE CLCULO INCORPORADO; CAIXAS REGISTRADORAS --Mquinas eletrnicas de calcular com dispositivo impressor incorporado --Outras mquinas eletrnicas de calcular, exceto de bolso -Outras mquinas de calcular -Mquinas de contabilidade -Caixas registradoras Mquinas de franquear correspondncia MQUINAS AUTOMTICAS PARA PROCESSAMENTO DE DADOS E SUAS UNIDADES; LEITORES MAGNTICOS OU PTICOS, MQUINAS PARA REGISTRAR DADOS EM SUPORTE SOB FORMA CODIFICADA, E MQUINAS PARA PROCESSAMENTO DESSES DADOS, NO ESPECIFICADAS NEM COMPREENDIDAS EM OUTRAS POSIES OUTRAS MQUINAS E APARELHOS DE ESCRITRIO [POR EXEMPLO: DUPLICADORES HECTOGRFICOS OU A ESTNCIL, MQUINAS PARA IMPRIMIR ENDEREOS, DISTRIBUIDORES AUTOMTICOS DE PAPEL-MOEDA, MQUINAS PARA SELECIONAR, CONTAR OU EMPACOTAR MOEDAS, APONTADORES (AFIADORES) MECNICOS DE LPIS, PERFURADORES OU GRAMPEADORES] MQUINAS E APARELHOS PARA SELECIONAR, PENEIRAR, SEPARAR, LAVAR, ESMAGAR, MOER, MISTURAR OU AMASSAR TERRAS, PEDRAS,

10

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8479.10 8479.20 8479.30

8479.40 8479.50 8479.60 8479.8 8479.81 8479.82 8479.89

MINRIOS OU OUTRAS SUBSTNCIAS MINERAIS SLIDAS (INCLUDOS OS PS E PASTAS); MQUINAS PARA AGLOMERAR OU MOLDAR COMBUSTVEIS MINERAIS SLIDOS, PASTAS CERMICAS, CIMENTO, GESSO OU OUTRAS MATRIAS MINERAIS EM P OU EM PASTA; MQUINAS PARA FAZER MOLDES DE AREIA PARA FUNDIO MQUINAS PARA MONTAGEM DE LMPADAS, TUBOS OU VLVULAS, ELTRICOS OU ELETRNICOS, OU DE LMPADAS DE LUZ RELMPAGO ("FLASH"), QUE TENHAM INVLUCRO DE VIDRO; MQUINAS PARA FABRICAO OU TRABALHO A QUENTE DO VIDRO OU DAS SUAS OBRAS MQUINAS AUTOMTICAS DE VENDA DE PRODUTOS (POR EXEMPLO: SELOS, CIGARROS, ALIMENTOS OU BEBIDAS), INCLUDAS AS MQUINAS DE TROCAR DINHEIRO MQUINAS E APARELHOS PARA TRABALHAR BORRACHA OU PLSTICOS OU PARA FABRICAO DE PRODUTOS DESSAS MATRIAS, NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DESTE CAPTULO MQUINAS E APARELHOS PARA PREPARAR OU TRANSFORMAR FUMO (TABACO), NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DESTE CAPTULO MQUINAS E APARELHOS MECNICOS COM FUNO PRPRIA, NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DESTE CAPTULO -Mquinas e aparelhos para obras pblicas, construo civil ou trabalhos semelhantes -Mquinas e aparelhos para extrao ou preparao de leos ou gorduras vegetais fixos ou de leos ou gorduras animais -Prensas para fabricao de painis de partculas, de fibras de madeira ou de outras matrias lenhosas, e outras mquinas e aparelhos para tratamento de madeira ou de cortia -Mquinas para fabricao de cordas ou cabos -Robs industriais, no especificados nem compreendidos em outras posies -Aparelhos de evaporao para arrefecimento do ar -Outras mquinas e aparelhos --Para tratamento de metais, includas as bobinadoras para enrolamentos eltricos --Para misturar, amassar, esmagar, moer, separar, peneirar, homogeneizar, emulsionar ou agitar --Outros

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8480

Captulo 85

8501 8502 8504

8508 8510 8514

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8520 8521

CAIXAS DE FUNDIO; PLACAS DE FUNDO PARA MOLDES; MODELOS PARA MOLDES; MOLDES PARA METAIS (EXCETO LINGOTEIRAS), CARBONETOS METLICOS, VIDRO, MATRIAS MINERAIS, BORRACHA OU PLSTICOS MQUINAS, APARELHOS E MATERIAIS ELTRICOS, APARELHOS DE GRAVAO OU DE REPRODUO DE SOM, APARELHOS DE GRAVAO OU DE REPRODUO DE IMAGENS E DE SOM EM TELEVISO MOTORES E GERADORES, ELTRICOS, EXCETO OS GRUPOS ELETROGNEOS GRUPOS ELETROGNEOS E CONVERSORES ROTATIVOS, ELTRICOS TRANSFORMADORES ELTRICOS, CONVERSORES ELTRICOS ESTTICOS (RETIFICADORES, POR EXEMPLO), BOBINAS DE REATNCIA E DE AUTOINDUO FERRAMENTAS ELETROMECNICAS DE MOTOR ELTRICO INCORPORADO, DE USO MANUAL APARELHOS OU MQUINAS DE TOSQUIAR DE MOTOR ELTRICO INCORPORADO FORNOS ELTRICOS INDUSTRIAIS OU DE LABORATRIO, INCLUDOS OS QUE FUNCIONAM POR INDUO OU POR PERDAS DIELTRICAS; OUTROS APARELHOS INDUSTRIAIS OU DE LABORATRIO PARA TRATAMENTO TRMICO DE MATRIAS POR INDUO OU POR PERDAS DIELTRICAS MQUINAS E APARELHOS PARA SOLDAR (MESMO DE CORTE) ELTRICOS (INCLUDOS OS A GS AQUECIDO ELETRICAMENTE), A "LASER" OU OUTROS FEIXES DE LUZ OU DE FTONS, A ULTRASOM, A FEIXES DE ELTRONS, A IMPULSOS MAGNTICOS OU A JATO DE PLASMA; MQUINAS E APARELHOS ELTRICOS PARA PROJEO A QUENTE DE METAIS OU DE CERAMAIS ("CERMETS") APARELHOS ELTRICOS PARA AQUECIMENTO DE AMBIENTES, DO SOLO OU PARA USOS SEMELHANTES APARELHOS ELTRICOS PARA TELEFONIA OU TELEGRAFIA, POR FIO, INCLUDOS OS APARELHOS TELEFNICOS POR FIO CONJUGADO COM UM APARELHO TELEFNICO PORTTIL SEM FIO E OS APARELHOS DE TELECOMUNICAO POR CORRENTE PORTADORA OU DE TELECOMUNICAO DIGITAL; VIDEOFONES GRAVADORES DE DADOS DE VO APARELHOS VIDEOFNICOS DE GRAVAO OU DE

33,3 %

10 10 10

10 % 10 % 10 %

5 5 10

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8526

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8543

Captulo 86

8601

8602 8603

8604

REPRODUO, MESMO INCORPORANDO UM RECEPTOR DE SINAIS VIDEOFNICOS Gravador-reprodutor de fita magntica, sem sintonizador Gravador-reprodutor e editor de imagem e som, em discos, por meio magntico, ptico ou opto-magntico DISCOS, FITAS E OUTROS SUPORTES GRAVADOS, COM EXCLUSO DOS PRODUTOS DO CAPTULO 37 -Discos para sistemas de leitura por raio "laser": -Fitas magnticas para reproduo de fenmenos diferentes do som e da imagem -Outras fitas magnticas -Cartes magnticos APARELHOS TRANSMISSORES (EMISSORES) PARA RADIOTELEFONIA, RADIOTELEGRAFIA, RADIODIFUSO OU TELEVISO, MESMO INCORPORANDO UM APARELHO DE RECEPO OU UM APARELHO DE GRAVAO OU DE REPRODUO DE SOM; CMERAS DE TELEVISO; CMERAS DE VDEO DE IMAGENS FIXAS E OUTRAS CMERAS ("CAMCORDERS") APARELHOS DE RADIODETECO E DE RADIOSSONDAGEM (RADAR), APARELHOS DE RADIONAVEGAO E APARELHOS DE RADIOTELECOMANDO APARELHOS RECEPTORES PARA RADIOTELEFONIA, RADIOTELEGRAFIA OU RADIODIFUSO, EXCETO DE USO DOMSTICO MQUINAS E APARELHOS ELTRICOS COM FUNO PRPRIA, NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DO PRESENTE CAPTULO VECULOS E MATERIAL PARA VIAS FRREAS OU SEMELHANTES, APARELHOS MECNICOS (INCLUDOS OS ELETROMECNICOS) DE SINALIZAO PARA VIAS DE COMUNICAO LOCOMOTIVAS E LOCOTRATORES, DE FONTE EXTERNA DE ELETRICIDADE OU DE ACUMULADORES ELTRICOS OUTRAS LOCOMOTIVAS E LOCOTRATORES; TNDERES LITORINAS (AUTOMOTORAS), MESMO PARA CIRCULAO URBANA, EXCETO AS DA POSIO 8604 VECULOS PARA INSPEO E MANUTENO DE VIAS FRREAS OU SEMELHANTES, MESMO AUTOPROPULSORES (POR EXEMPLO: VAGESOFICINAS, VAGES-GUINDASTES, VAGES EQUIPADOS COM BATEDORES DE BALASTRO, ALINHADORES DE VIAS, VIATURAS PARA TESTES

5 5

20 % 20 %

3 3 3 3 5

33,3 % 33,3 % 33,3 % 33,3 % 20 %

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10 10

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Captulo 87

E DRESINAS) VAGES DE PASSAGEIROS, FURGES PARA BAGAGEM, VAGES-POSTAIS E OUTROS VAGES ESPECIAIS, PARA VIAS FRREAS OU SEMELHANTES (EXCLUDAS AS VIATURAS DA POSIO 8604) VAGES PARA TRANSPORTE DE MERCADORIAS SOBRE VIAS FRREAS Aparelhos mecnicos (includos os eletromecnicos) de sinalizao, de segurana, de controle ou de comando para vias frreas ou semelhantes, rodovirias ou fluviais, para reas ou parques de estacionamento, instalaes porturias ou para aerdromos CONTEINERES (CONTENTORES), INCLUDOS OS DE TRANSPORTE DE FLUIDOS, ESPECIALMENTE CONCEBIDOS E EQUIPADOS PARA UM OU VRIOS MEIOS DE TRANSPORTE VECULOS AUTOMVEIS, TRATORES, CICLOS E OUTROS VECULOS TERRESTRES TRATORES (EXCETO OS CARROS-TRATORES DA POSIO 8709) VECULOS AUTOMVEIS PARA TRANSPORTE DE 10 PESSOAS OU MAIS, INCLUINDO O MOTORISTA AUTOMVEIS DE PASSAGEIROS E OUTROS VECULOS AUTOMVEIS PRINCIPALMENTE CONCEBIDOS PARA TRANSPORTE DE PESSOAS (EXCETO OS DA POSIO 8702), INCLUDOS OS VECULOS DE USO MISTO ("STATION WAGONS") E OS AUTOMVEIS DE CORRIDA VECULOS AUTOMVEIS PARA TRANSPORTE DE MERCADORIAS VECULOS AUTOMVEIS PARA USOS ESPECIAIS (POR EXEMPLO: AUTO-SOCORROS, CAMINHESGUINDASTES, VECULOS DE COMBATE A INCNDIOS, CAMINHES-BETONEIRAS, VECULOS PARA VARRER, VECULOS PARA ESPALHAR, VECULOS-OFICINAS, VECULOS RADIOLGICOS), EXCETO OS CONCEBIDOS PRINCIPALMENTE PARA TRANSPORTE DE PESSOAS OU DE MERCADORIAS VECULOS AUTOMVEIS SEM DISPOSITIVO DE ELEVAO, DOS TIPOS UTILIZADOS EM FBRICAS, ARMAZNS, PORTOS OU AEROPORTOS, PARA TRANSPORTE DE MERCADORIAS A CURTAS DISTNCIAS; CARROS-TRATORES DOS TIPOS UTILIZADOS NAS ESTAES FERROVIRIAS MOTOCICLETAS (INCLUDOS OS CICLOMOTORES) E OUTROS CICLOS EQUIPADOS COM MOTOR AUXILIAR, MESMO COM CARRO LATERAL;

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10 10

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Captulo 88 8801

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Captulo 89 8901

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8903

8903.10 8903.9 8904 8905

8906

8907

CARROS LATERAIS REBOQUES E SEMI-REBOQUES, PARA QUAISQUER VECULOS; OUTROS VECULOS NO AUTOPROPULSORES AERONAVES E APARELHOS ESPACIAIS BALES E DIRIGVEIS; PLANADORES, ASAS VOADORAS E OUTROS VECULOS AREOS, NO CONCEBIDOS PARA PROPULSO COM MOTOR OUTROS VECULOS AREOS (POR EXEMPLO: HELICPTEROS, AVIES); VECULOS ESPACIAIS (INCLUDOS OS SATLITES) E SEUS VECULOS DE LANAMENTO, E VECULOS SUBORBITAIS PRA-QUEDAS (INCLUDOS OS PRA-QUEDAS DIRIGVEIS E OS PARAPENTES) E OS PRA-QUEDAS GIRATRIOS APARELHOS E DISPOSITIVOS PARA LANAMENTO DE VECULOS AREOS; APARELHOS E DISPOSITIVOS PARA ATERRISSAGEM DE VECULOS AREOS EM PORTA-AVIES E APARELHOS E DISPOSITIVOS SEMELHANTES; APARELHOS SIMULADORES DE VO EM TERRA EMBARCAES E ESTRUTURAS FLUTUANTES TRANSATLNTICOS, BARCOS DE CRUZEIRO, "FERRY-BOATS", CARGUEIROS, CHATAS E EMBARCAES SEMELHANTES, PARA O TRANSPORTE DE PESSOAS OU DE MERCADORIAS BARCOS DE PESCA; NAVIOS-FBRICAS E OUTRAS EMBARCAES PARA O TRATAMENTO OU CONSERVAO DE PRODUTOS DA PESCA IATES E OUTROS BARCOS E EMBARCAES DE RECREIO OU DE ESPORTE; BARCOS A REMOS E CANOAS -Barcos inflveis -Outros REBOCADORES E BARCOS CONCEBIDOS PARA EMPURRAR OUTRAS EMBARCAES BARCOS-FARIS, BARCOS-BOMBAS, DRAGAS, GUINDASTES FLUTUANTES E OUTRAS EMBARCAES EM QUE A NAVEGAO ACESSRIA DA FUNO PRINCIPAL; DOCAS OU DIQUES FLUTUANTES; PLATAFORMAS DE PERFURAO OU DE EXPLORAO, FLUTUANTES OU SUBMERSVEIS OUTRAS EMBARCAES, INCLUDOS OS NAVIOS DE GUERRA E OS BARCOS SALVA-VIDAS, EXCETO OS BARCOS A REMO OUTRAS ESTRUTURAS FLUTUANTES (POR EXEMPLO: BALSAS, RESERVATRIOS, CAIXES, BIAS DE AMARRAO, BIAS DE SINALIZAO E SEMELHANTES)

20 %

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-Balsas inflveis -Outras INSTRUMENTOS E APARELHOS DE PTICA, FOTOGRAFIA OU CINEMATOGRAFIA, MEDIDA, CONTROLE OU DE PRECISO; INSTRUMENTOS E APARELHOS MDICO-CIRRGICOS BINCULOS, LUNETAS, INCLUDAS AS ASTRONMICAS, TELESCPIOS PTICOS, E SUAS ARMAES; OUTROS INSTRUMENTOS DE ASTRONOMIA E SUAS ARMAES, EXCETO OS APARELHOS DE RADIOASTRONOMIA APARELHOS FOTOGRFICOS; APARELHOS E DISPOSITIVOS, EXCLUDAS AS LMPADAS E TUBOS, DE LUZ-RELMPAGO ("FLASH"), PARA FOTOGRAFIA CMERAS E PROJETORES, CINEMATOGRFICOS, MESMO COM APARELHOS DE GRAVAO OU DE REPRODUO DE SOM INCORPORADOS APARELHOS DE PROJEO FIXA; APARELHOS FOTOGRFICOS, DE AMPLIAO OU DE REDUO APARELHOS DE FOTOCPIA, POR SISTEMA PTICO OU POR CONTATO, E APARELHOS DE TERMOCPIA APARELHOS DOS TIPOS USADOS NOS LABORATRIOS FOTOGRFICOS OU CINEMATOGRFICOS (INCLUDOS OS APARELHOS PARA PROJEO OU EXECUO DE TRAADOS DE CIRCUITOS SOBRE SUPERFCIES SENSIBILIZADAS DE MATERIAIS SEMICONDUTORES); NEGATOSCPIOS; TELAS PARA PROJEO MICROSCPIOS PTICOS, INCLUDOS OS MICROSCPIOS PARA FOTOMICROGRAFIA, CINEFOTOMICROGRAFIA OU MICROPROJEO MICROSCPIOS (EXCETO PTICOS) E DIFRATGRAFOS INSTRUMENTOS E APARELHOS DE GEODSIA, TOPOGRAFIA, AGRIMENSURA, NIVELAMENTO, FOTOGRAMETRIA, HIDROGRAFIA, OCEANOGRAFIA, HIDROLOGIA, METEOROLOGIA OU DE GEOFSICA, EXCETO BSSOLAS; TELMETROS BALANAS SENSVEIS A PESOS IGUAIS OU INFERIORES A 5cg, COM OU SEM PESOS INSTRUMENTOS DE DESENHO, DE TRAADO OU DE CLCULO (POR EXEMPLO: MQUINAS DE DESENHAR, PANTGRAFOS, TRANSFERIDORES, ESTOJOS DE DESENHO, RGUAS DE CLCULO E DISCOS DE CLCULO); INSTRUMENTOS DE MEDIDA DE DISTNCIAS DE USO MANUAL (POR EXEMPLO: METROS, MICRMETROS, PAQUMETROS E CALIBRES), NO ESPECIFICADOS

5 20

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9018.1

9018.20 9018.4 9018.41 9018.49 9018.50 9018.90 9019

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NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DO PRESENTE CAPTULO INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA MEDICINA, CIRURGIA, ODONTOLOGIA E VETERINRIA, INCLUDOS OS APARELHOS PARA CINTILOGRAFIA E OUTROS APARELHOS ELETROMDICOS, BEM COMO OS APARELHOS PARA TESTES VISUAIS -Aparelhos de eletrodiagnstico (includos os aparelhos de explorao funcional e os de verificao de parmetros fisiolgicos) -Aparelhos de raios ultravioleta ou infravermelhos -Outros instrumentos e aparelhos para odontologia --Aparelhos dentrios de brocar, mesmo combinados numa base comum com outros equipamentos dentrios --Outros instrumentos e aparelhos para odontologia -Outros instrumentos e aparelhos para oftalmologia -Outros instrumentos e aparelhos APARELHOS DE MECANOTERAPIA; APARELHOS DE MASSAGEM; APARELHOS DE PSICOTCNICA; APARELHOS DE OZONOTERAPIA, DE OXIGENOTERAPIA, DE AEROSSOLTERAPIA, APARELHOS RESPIRATRIOS DE REANIMAO E OUTROS APARELHOS DE TERAPIA RESPIRATRIA OUTROS APARELHOS REPIRATRIOS E MSCARAS CONTRA GASES, EXCETO AS MSCARAS DE PROTEO DESPROVIDAS DE MECANISMO E DE ELEMENTO FILTRANTE AMOVVEL APARELHOS DE RAIOS X E APARELHOS QUE UTILIZEM RADIAES ALFA, BETA OU GAMA, MESMO PARA USOS MDICOS, CIRRGICOS, ODONTOLGICOS OU VETERINRIOS, INCLUDOS OS APARELHOS DE RADIOFOTOGRAFIA OU DE RADIOTERAPIA, OS TUBOS DE RAIOS X E OUTROS DISPOSITIVOS GERADORES DE RAIOS X, OS GERADORES DE TENSO, AS MESAS DE COMANDO, AS TELAS DE VISUALIZAO, AS MESAS, POLTRONAS E SUPORTES SEMELHANTES PARA EXAME OU TRATAMENTO MQUINAS E APARELHOS PARA ENSAIOS DE DUREZA, TRAO, COMPRESSO, ELASTICIDADE OU DE OUTRAS PROPRIEDADES MECNICAS DE MATERIAIS (POR EXEMPLO: METAIS, MADEIRA, TXTEIS, PAPEL, PLSTICOS) DENSMETROS, AREMETROS, PESA-LQUIDOS E INSTRUMENTOS FLUTUANTES SEMELHANTES, TERMMETROS, PIRMETROS, BARMETROS, HIGRMETROS E PSICRMETROS, REGISTRADORES OU NO, MESMO COMBINADOS ENTRE SI INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA MEDIDA OU

10

10 %

10 10 10 10 10 10

10 % 10 % 10 % 10 % 10 % 10 %

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9032 Captulo 94 9402

CONTROLE DA VAZO (CAUDAL), DO NVEL, DA PRESSO OU DE OUTRAS CARACTERSTICAS VARIVEIS DOS LQUIDOS OU GASES [POR EXEMPLO: MEDIDORES DE VAZO (CAUDAL), INDICADORES DE NVEL, MANMETROS, CONTADORES DE CALOR], EXCETO OS INSTRUMENTOS E APARELHOS DAS POSIES 9014, 9015, 9028 OU 9032 INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA ANLISES FSICAS OU QUMICAS [POR EXEMPLO: POLARMETROS, REFRATMETROS, ESPECTRMETROS, ANALISADORES DE GASES OU DE FUMAA]; INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA ENSAIOS DE VISCOSIDADE, POROSIDADE, DILATAO, TENSO SUPERFICIAL OU SEMELHANTES OU PARA MEDIDAS CALORIMTRICAS, ACSTICAS OU FOTOMTRICAS (INCLUDOS OS INDICADORES DE TEMPO DE EXPOSIO); MICRTOMOS CONTADORES DE GASES, LQUIDOS OU DE ELETRICIDADE, INCLUDOS OS APARELHOS PARA SUA AFERIO OUTROS CONTADORES (POR EXEMPLO: CONTADORES DE VOLTAS, CONTADORES DE PRODUO, TAXMETROS, TOTALIZADORES DE CAMINHO PERCORRIDO, PODMETROS); INDICADORES DE VELOCIDADE E TACMETROS, EXCETO OS DAS POSIES 9014 OU 9015; ESTROBOSCPIOS OSCILOSCPIOS, ANALISADORES DE ESPECTRO E OUTROS INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA MEDIDA OU CONTROLE DE GRANDEZAS ELTRICAS; INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA MEDIDA OU DETECO DE RADIAES ALFA, BETA, GAMA, X, CSMICAS OU OUTRAS RADIAES IONIZANTES INSTRUMENTOS, APARELHOS E MQUINAS DE MEDIDA OU CONTROLE, NO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS POSIES DO PRESENTE CAPTULO; PROJETORES DE PERFIS INSTRUMENTOS E APARELHOS PARA REGULAO OU CONTROLE, AUTOMTICOS MVEIS; MOBILIRIO MDICO-CIRRGICO; CONSTRUES PR-FABRICADAS MOBILIRIO PARA MEDICINA, CIRURGIA, ODONTOLOGIA OU VETERINRIA (POR EXEMPLO: MESAS DE OPERAO, MESAS DE EXAMES, CAMAS DOTADAS DE MECANISMOS PARA USOS CLNICOS, CADEIRAS DE DENTISTA); CADEIRAS PARA SALES DE CABELEIREIRO E CADEIRAS

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9403 9406 Captulo 95 9506 9508

SEMELHANTES, COM DISPOSITIVOS DE ORIENTAO E DE ELEVAO OUTROS MVEIS PARA ESCRITRIO CONSTRUES PR-FABRICADAS ARTIGOS PARA DIVERTIMENTO OU PARA ESPORTE ARTIGOS E EQUIPAMENTOS PARA CULTURA FSICA E GINSTICA; PISCINAS CARROSSIS, BALANOS, INSTALAES DE TIROAO-ALVO E OUTRAS DIVERSES DE PARQUES E FEIRAS; CIRCOS, COLEES DE ANIMAIS E TEATROS AMBULANTES

10 25 10 10

10 % 4% 10 % 10 %

DESCONTO DE DUPLICATAS O desconto de duplicatas uma operao financeira em que a empresa entrega determinadas duplicatas para o banco e este lhe antecipa o valor em conta corrente, cobrando juros antecipadamente. Embora a propriedade dos ttulos negociados seja transferida para a instituio, a empresa co-responsvel pelo pagamento dos mesmos em caso de no liquidao pelo devedor. Neste caso, a instituio financeira leva a dbito em conta corrente da empresa o valor de face do ttulo no liquidado. TRATAMENTO CONTBIL Os valores de face das duplicatas descontados so registrados numa conta redutora do ativo circulante, logo aps a conta duplicatas a receber. Esta conta recebe o nome de duplicatas descontadas, tendo saldo credor. A conta "duplicatas descontadas" apresenta a seguinte funo na operao de desconto: a) creditada, pelo valor de face dos ttulos, no momento em que efetuada a operao de desconto e a instituio financeira faz o crdito em conta corrente da empresa; b) debitada no momento da liquidao do ttulo pelo devedor ou quando a instituio financeira leva a dbito em conta corrente da empresa por falta de pagamento por parte do devedor.

Os encargos financeiros debitados pela instituio financeira devem ser contabilizados como "encargos financeiros a transcorrer", j que se tratam de despesas antecipadas, sendo debitada por ocasio do desconto e creditadas no momento em que a despesa incorrida, observando-se o regime de competncia. Exemplo: Operao de desconto de duplicata no valor de R$ 20.000,00, sendo que os encargos respectivos foram de R$ 1.000,00. 1) Pelo registro do desconto creditado em conta: D - Banco C/Movimento (Ativo Circulante) C - Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 2) Pelo registro do dbito bancrio, relativo a juros e encargos sobre a operao: D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) C - Bancos Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 3) Quando da liquidao da duplicata descontada pelo cliente: D - Duplicatas Circulante) Descontadas (Ativo

C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Na hiptese do cliente no ter liquidado a duplicata e o banco debitar o respectivo valor na conta da empresa, ento o lanamento ser: D - Duplicatas Descontadas (Ativo Circulante) C - Banco C/Movimento (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS TRANSCORRER A

Despesa financeira a transcorrer de 01.12.2006 a 19.12.2006 (18 dias, porque no clculo de rateio exclui-se o dia do vencimento do ttulo): R$ 290,00 R$ 110,00 = R$ 180,00. Contabilizao relativa transferncia da despesa financeira incorrida em novembro: D - Juros sobre Desconto de Duplicatas (Conta de Resultado) C - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) R$ 110,00 Em dezembro, faz-se lanamento semelhante, s que com o valor do saldo dos encargos a transcorrer (R$ 180,00). DESCONTOS OBTIDOS

Os encargos financeiros pagos antecipadamente, como o caso de desconto de duplicatas, devem ser apropriados pelo perodo a que competirem. Exemplo: Juros debitados em desconto de duplicata de R$ 290,00, relativa ao perodo de 29 dias. O desconto foi efetuado em 20.11.2006 e a duplicata vencer em 19.12.2006: Nota: nos clculos de rateio de encargos financeiros, considera-se o dia da operao e exclui-se o dia do vencimento. Lanamento por ocasio do desconto: D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 290,00 No balancete de 30.11.2006, se apropriar a despesa financeira proporcional, relativa ao perodo de 20.11 a 30.11.2006: Despesa financeira relativa a 11 dias de novembro: R$ 290,00 dividido por 29 vezes 11 igual a R$ 110,00.

Trata-se de operaes onde o cliente/comprador, ao pagar o fornecedor, obtm uma reduo do valor a pagar na fatura ou duplicata. Tal reduo corresponde a uma receita financeira. Exemplo: Valor da duplicata - R$ 1.000,00 Desconto por pagamento pontual - 2,00% Valor do desconto R$ 20,00 Valor lquido pago - R$ 980,00 CONTABILIZAO Debita-se a conta da obrigao respectiva e credita-se uma conta de receita. No exemplo anterior, poderia ser como segue: a contabilizao

D Fornecedores (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 C Descontos Obtidos (Conta de Resultado) R$ 20,00

C Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 980,00 DESPESAS ANTECIPADAS

Nota: nos clculos de rateio, considera-se o dia da operao e exclui-se o dia do vencimento. Lanamento por ocasio do desconto:

As despesas antecipadas so aquelas pagas ou devidas com antecedncia, mas referindo-se a perodos de competncia subseqentes. Exemplos: a) Prmios de seguro b) Aluguel pago antecipadamente c) Assinaturas de peridicos e anuidades d) Juros sobre descontos de duplicatas CRITRIOS DE AVALIAO DESPESAS ANTECIPADAS DAS

D - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 290,00 No balancete de 30.11.2006, se apropriar a despesa financeira proporcional, relativa ao perodo de 20.11 a 30.11.2006: Despesa financeira relativa a 11 dias de novembro: R$ 290,00 dividido por 29 vezes 11 igual a R$ 110,00. Despesa financeira a transcorrer de 01.12.2006 a 19.12.2006 (18 dias, porque no clculo de rateio exclui-se o dia do vencimento do ttulo): R$ 290,00 R$ 110,00 = R$ 180,00. Contabilizao relativa transferncia da despesa financeira incorrida em novembro: D - Juros sobre Desconto de Duplicatas (Conta de Resultado) C - Encargos Financeiros a Transcorrer (Ativo Circulante) R$ 110,00 Em dezembro, faz-se lanamento semelhante, s que com o valor do saldo dos encargos a transcorrer (R$ 180,00). DEVOLUO DE COMPRAS A identificao dos valores que devero ser contabilmente registrados nos casos de devoluo de compras a fornecedores exige 3 informaes distintas: 1 - O valor da Nota Fiscal de devoluo - o preo de aquisio da mercadoria devolvida que consta da Nota Fiscal de compra; 2 - O valor que compe o estoque - o valor

As despesas do exerccio seguinte sero apresentadas no balano pelas importncias aplicadas, diminudas das apropriaes efetuadas no perodo, de forma a obedecer ao regime de competncia. A apropriao das despesas relacionadas neste grupo deve ser feita ao resultado do perodo a que corresponderem e no ao perodo em que foram pagas, mediante controles auxiliares, com as informaes relativas aos valores pagos e s parcelas a serem apropriadas. ENCARGOS FINANCEIROS TRANSCORRER A

Os encargos financeiros pagos antecipadamente, como o caso de desconto de duplicatas, devem ser apropriados pelo perodo a que competirem. Exemplo: Juros debitados em desconto de duplicata de R$ 290,00, relativa ao perodo de 29 dias. O desconto foi efetuado em 20.11.2006 e a duplicata vencer em 19.12.2006:

pelo qual a mercadoria foi registrada nos estoques, que geralmente tm agregados ao preo de compra da mercadoria outros valores, tais como valor de seguros, valor de fretes e outros, por vezes apropriados de forma indireta devido s caractersticas das mercadorias ou do prprio gasto; 3 - O valor dos tributos recuperados - o valor do ICMS, IPI, PIS e COFINS que a empresa se credita pela entrada da mercadoria. Exemplo: Empresa possui em seu estoque, no dia 31.10.2006, 120 unidades da mercadoria "X" registradas ao preo unitrio de R$ 90,00. No dia 10.11.2006, efetuou uma compra de 100 unidades dessa mercadoria pelo valor total de R$ 12.195,12, incluindo 18% de ICMS sobre esse preo. No houve recuperao de outros tributos. A contabilizao da compra foi procedida da seguinte forma: a) Pela entrada da mercadoria no estoque da empresa: D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 10.000,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 2.195,12 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 12.195,12 b) Pelo registro do frete da mercadoria: Considerando-se que o valor do frete foi de R$ 2.272,72, com a incidncia de ICMS alquota de 12%, que gera um crdito de imposto no valor de R$ 272,72, teremos o seguinte lanamento: Entrada Valor R$ Unit Total

D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 272,72 C - Fretes a Pagar (Passivo Circulante) R$ 2.272,72 No dia 05.12.2006 foram devolvidas 40 unidades correspondentes ao ltimo lote comprado em 10.11.2006. O valor registrado na contabilidade em 10.11.2006, referente entrada das 100 unidades, engloba o valor do preo da mercadoria constante da Nota Fiscal de Entrada lquido do ICMS e do valor do frete, tambm lquido do ICMS, incorrido no transporte da mercadoria. Contabilizao das operaes de estoque relativas devoluo: 1 - Registro da Nota Fiscal de devoluo no valor de R$ 4.878,05 (40 unidades x R$ 121,95) com incidncia de 18% de ICMS: D - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 4.878,05 C - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 C - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 878,05 2 - Registro da transferncia do valor do frete correspondente s 40 unidades devolvidas para despesa operacional (R$ 2.000,00 100 x 40 = R$ 800,00): D - Despesa de Frete (Resultado) C - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 800,00 A ficha de estoque dessa mercadoria apresentaria os seguintes registros: Sada Valor R$ Unit. Total Quant. 120 Saldo Valor R$ Unit Total 90,00 10.800,00

Data 31.10.2006

Quant.

Quant.

10.11.2006 30.11.2006 05.12.2006 31.12.2006

100 (40)

120,00 120,00

12.000,00 220 (4.800,00) 180 100,00 18.000,00 103,64 22.800,00

DEVOLUO DE VENDAS DEVOLUO DE VENDAS DO PRPRIO EXERCCIO Ocorrendo a devoluo de venda, o valor correspondente a essa devoluo dever ser contabilizado em conta prpria, como redutora da receita bruta das vendas. Exemplo: Empresa recebe a seguinte mercadorias de cliente: devoluo

D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) C - IPI sobre Vendas (Resultado) R$ 3.000,00 2) Contabilizao do ICMS: D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C - ICMS sobre Vendas (Resultado) R$ 5.100,00 3) Reverso do custo das mercadorias apropriado ao resultado: D Estoques (Ativo Circulante) C - Custo das Mercadorias Vendidas (Resultado) R$ 22.000,00 DEVOLUO DE VENDAS EFETUADAS EM EXERCCIO ANTERIOR Quando ocorre uma devoluo de mercadorias que foram vendidas no exerccio anterior, existe a necessidade de um tratamento especfico no registro contbil, para que no haja distoro nas demonstraes do exerccio. Assim, o registro ser feito na forma de um cancelamento, neste exerccio, de um lucro bruto apurado no exerccio anterior, que ser tratado com uma despesa operacional e no mais como uma conta redutora da conta que registra as vendas. Com base nos dados do exemplo do item anterior teremos os seguintes lanamentos contbeis: 1) Registro da devoluo: D - Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 30.000,00 D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.000,00

Valor das mercadorias (100 unidades x R$ 30,00) R$ 30.000,00 Valor do IPI destacado: R$ 3.000,00 Valor Total da Nota Fiscal: R$ 33.000,00 Valor do ICMS destacado: R$ 5.100,00 O custo das mercadorias vendidas relativas ao lote devolvido de R$ 22.000,00 1) Lanamento contbil das mercadorias recebidas em devoluo: D - Devolues de Vendas (Resultado) R$ 30.000,00 D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 33.000,00 Determinadas empresas registram o IPI como impostos sobre vendas, para controle. Neste caso, os lanamentos deveriam ser o seguinte: D - Devolues de Vendas (Resultado) C - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 33.000,00

C - Duplicatas A Receber (Ativo Circulante) R$ 33.000,00 2) Registro do ICMS: D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C - Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 5.100,00 3) Registro na entrada do estoque: D Estoques (Ativo Circulante) C - Devoluo de Vendas de Exerccio Anterior (Resultado) R$ 22.000,00 DIREITOS DE USO Direito de uso corresponde a autorizao do detentor de marca, patente, licena, processo industrial, ou de qualquer outro direito legalmente disponvel, para terceiro. Quando h aquisio de direitos de uso, tais desembolsos devem ser contabilizados de forma especfica. De acordo com o artigo 179 da Lei 6.404/76, nas contas do ativo imobilizado registram-se os direitos que tenham por objeto bens corpreos destinados manuteno das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operaes que transfiram companhia os benefcios, riscos e controle desses bens. Com a publicao da Lei 11.638/2007, o artigo 179, teve a incluso do inciso VI que criou, a figura do ativo intangvel onde sero classificados os direitos que tenham por objeto bens incorpreos destinados manuteno da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comrcio adquirido. Sendo assim, a partir de 01.01.2008, os direitos de uso que antes eram registrados no imobilizado, agora passam a configurar as

contas do ativo intangvel, por tratarem-se de bens incorpreos. A contabilizao dos valores relativos aos direitos de uso adquiridos pela pessoa jurdica sero registradas a dbito da conta do Intangvel tendo como contrapartida de lanamento a conta do Exigvel (ou Disponibilidades, se pagos vista). Exemplo: Aquisio do direito de uso de marca, no valor de R$ 10.000,00, a ser pagos em 4 parcelas de R$ 2.500,00: D Direitos de Uso Marcas (Intangvel) C Contas a Pagar (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 AMORTIZAO A amortizao de tais direitos deve respeitar o prazo previsto no contrato. A amortizao dever ser a dbito de conta de resultado, e a crdito de conta redutora do Intangvel. Exemplo: Considerando um direito de uso, contratualmente fixado para 60 meses (5 anos), no valor contabilizado (total) de R$ 12.000,00, teremos uma amortizao mensal de R$ 12.000,00 dividido por 60 meses = R$ 200,00. Lanamento: D Amortizao de Direitos de Uso (Conta de Resultado) C Amortizaes Acumuladas Direitos de Uso (Intangvel) R$ 200,00 Bases: Art. 305, 307, 310, 324, 325 e 327 do Regulamento do IR/99, artigo 179 da Lei 6.404/76 e os citados no texto. DISTRIBUIO DE LUCROS OU DIVIDENDOS

SOCIEDADE ANNIMA Tratando-se de sociedade annima, a Lei n 6.404/76 determina que a administrao dever propor, na data do balano, a destinao do resultado, inclusive dividendos. Portanto, a destinao do resultado dever ser contabilizada na data do balano, no pressuposto de sua aprovao pela assemblia. Exemplo:

no grupo Reserva de Lucros (Patrimnio Lquido). SOCIEDADES LIMITADAS EMPRESRIAS

No caso de sociedades empresrias limitadas, a proposta de destinao de lucro dever ser estabelecida no contrato social. O contrato social poder prever a reteno total ou parcial dos lucros para reforo no capital de giro, futura incorporao ao capital, etc. Exemplo:

Se a proposta de distribuio de dividendos for de R$ 20.000,00, o valor correspondente dever ser contabilizado na data do balano da seguinte forma: D - Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) C - Dividendos Propostos (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 Aps a aprovao pela Assemblia, os dividendos propostos sero transferidos para a conta de "Dividendos a Pagar: D - Dividendos Propostos (Passivo Circulante) C - Dividendos a Pagar (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 E, por ocasio do pagamento aos acionistas: D - Dividendos a Pagar (Passivo Circulante) C - Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 Nota: Em virtude da nova regulamentao societria prevista na Lei 11.638/2007, a partir de 01.01.2008 a conta "Lucros Acumulados" deixou de ser usual, fazendo desta forma, com que a rubrica a ser utilizada seja a conta contbil de reservas onde esto escriturados os resultados positivos acumulados no perodo. Sugerimos a utilizao da conta "Lucros a Distribuir"

Empresa Ltda em que o lucro apurado no encerramento do exerccio social tenha sido de R$ 50.000,00 e que o contrato social preveja distribuio de lucros de 60% (R$ 30.000,00): D - Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) C - Lucros a Pagar (Passivo Circulante) R$ 30.000,00 E por ocasio do pagamento: D - Lucros a Pagar (Passivo Circulante) C - Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 30.000,00 Nota: Em virtude da nova regulamentao societria prevista na Lei 11.638/2007, a partir de 01.01.2008 a conta "Lucros Acumulados" deixou de ser usual, fazendo desta forma, com que a rubrica a ser utilizada seja a conta contbil de reservas onde esto escriturados os resultados positivos acumulados no perodo. Sugerimos a utilizao da conta "Lucros a Distribuir" no grupo Reserva de Lucros (Patrimnio Lquido).

EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS

Tais contas registram as obrigaes da empresa junto a instituies financeiras do Pas e do Exterior, cujos recursos so destinados para financiar imobilizaes ou para capital de giro para ser aplicado na empresa. Como regra geral, os emprstimos e financiamentos so suportados por contratos que estabelecem o seu valor, forma e poca de liberao, encargos incidentes, forma de pagamento, garantias alm de outras clusulas contratuais. Os emprstimos distinguem-se dos financiamentos pelo fato de que estes representam um crdito vinculado aquisio de determinado bem, podendo ter a interveno de instituio financeira ou diretamente com o fornecedor do bem. Por outro lado, os emprstimos so concesses de crdito em espcie, sem vinculao especfica, muito embora conste do contrato a finalidade do mesmo. REGISTRO CONTBIL O registro contbil deve ser efetuado quando a empresa receber os recursos, o que muitas vezes coincide com a data do contrato. No caso dos contratos em que a liberao dos recursos ocorrer em vrias parcelas, o registro ser efetuado medida dos recebimentos das parcelas. Os financiamentos e emprstimos ainda no liberados podem ser controlados contabilmente em contas de compensao e informados em nota explicativa. Todos os emprstimos e financiamentos contrados pela empresa, cujo prazo de pagamento final seja inferior a um ano, contado a partir da assinatura do contrato, devero ser registrados contabilmente no Passivo Circulante. Caso o prazo final seja superior a um ano, esses contratos sero registrados no Exigvel a Longo Prazo, e por ocasio da data do balano, as parcelas dos

emprstimos e financiamentos a longo prazo que se tornarem exigveis at o trmino do exerccio seguinte, devem ser transferidas para o Passivo Circulante. Exemplo: Contabilizao de emprstimo de curto prazo com vencimento em parcela nica, no valor de R$ 100.000,00, sendo deduzidos R$ 500,00 a ttulo de IOF. Os juros sero pagos por ocasio do vencimento. D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 99.500,00 D IOF s/Emprstimos (Conta de Resultado) R$ 500,00 C Emprstimos Banco Alfa S/A (Passivo Circulante) R$ 100.000,00 VARIAES CAMBIAIS MONETRIAS OU

Os emprstimos e financiamentos contratados em moeda corrente nacional pedem ser corrigidos monetariamente com base nos ndices previstos nos contratos. Tratando-se de emprstimos pagveis em moeda estrangeira, estes so atualizados pela variao cambial ocorrida entre a data do emprstimo ou do ltimo saldo atualizado e a data do balano. As variaes monetrias sero registradas contabilmente na prpria conta que registra o emprstimo ou financiamento, tendo como contrapartida uma conta de despesa operacional ou do Ativo Diferido (quando se tratar de empreendimento em fase properacional). Exemplo: Contabilizao da variao monetria passiva de R$ 10.000,00 relativamente emprstimo do Banco Alfa S/A (a empresa est em fase operacional): D Variao Monetria Passiva (Resultado) C Emprstimo Banco Alfa S/A (Passivo

Circulante) R$ 10.000,00 JUROS, COMISSES E ENCARGOS FINANCEIROS OUTROS

Emprstimo obtido junto ao Banco Beta S/A, para capital de giro R$ 1.000.000,00, sendo descontados R$ 50.000,00 a ttulo de encargos financeiros. O prazo de financiamento de 30 dias. 1) Escriturao do emprstimo liberado em conta corrente: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 950.000,00 D Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante) R$ 50.000,00 C Emprstimo Banco Beta S/A (Passivo Circulante) R$ 1.000.000,00 2) Apropriao, no final do ms, dos encargos financeiros transcorridos (supondose que se passaram 15 dias da data do emprstimo, portanto, a apropriao ser de 15/30 do valor dos encargos financeiros): D Juros Passivos (Conta de Resultado) C Encargos Financeiros a Transcorrer (Passivo Circulante) R$ 25.000,00 ENCARGOS IMOBILIZADO FINANCEIROS -

Os juros, comisses e outros eventuais encargos financeiros sero tambm registrados pelo regime de competncia, ou seja, pelo tempo transcorrido, independendo da data de pagamento. No caso dos juros e demais encargos incorridos, que sero pagveis aps a data do balano, sero tambm provisionados. O valor relativo aos juros e outros encargos financeiros sero registrados contabilmente na prpria conta que registra o emprstimo ou financiamento, tendo como contrapartida uma conta de despesas financeiras, exceto no caso dos juros e encargos incorridos durante a fase pr-operacional (que devem ser registrados no Ativo Diferido). Exemplo: Contabilizao de juros de R$ 20.000,00 relativamente emprstimo do Banco Beta S/A (a empresa est em fase operacional): D Juros Passivos (Resultado) C Emprstimo Banco Beta S/A (Passivo Circulante) R$ 20.000,00 ENCARGOS FINANCEIROS TRANSCORRER A

Os encargos financeiros de emprstimos e financiamentos de terceiros para a construo ou montagem de bens do imobilizado devem ser capitalizados at o momento em que o bem estiver em condies de operao (NBC T 19.1.6.2). ESCRITURAO FORMALIDADES CONTBIL -

Quando os encargos financeiros so descontados antecipadamente, sendo recebido somente o valor lquido do emprstimo, a empresa deve registrar o valor recebido na conta Bancos e o valor total do emprstimo na conta de Passivo, e os encargos financeiros antecipados sero debitados em uma conta Encargos Financeiros a Transcorrer, que redutora da conta Emprstimos. Exemplo:

A entidade deve manter um sistema de escriturao uniforme dos seus atos e fatos administrativos, atravs de processo manual, mecanizado ou eletrnico. As formalidades da escriturao expressas no Decreto Lei 486/1969. ELEMENTOS REGISTROS INDISPENSVEIS esto

DOS

A escriturao ser executada: a) Em idioma e moeda corrente nacionais; b) Em forma contbil; c) Em ordem cronolgica de dia, ms e ano; d) Com ausncia de espaos em branco, entrelinhas, borres, rasuras, emendas ou transportes para as margens; e) Com base em documentos de origem externa ou interna ou, na sua falta, em elementos que comprovem ou evidenciem fatos e a prtica de atos administrativos. A terminologia utilizada deve expressar o verdadeiro significado das transaes. UTILIZAO DE ABREVIATURAS CDIGOS E/OU

O Dirio e o Razo constituem os registros permanentes da entidade. Os registros auxiliares, quando adotados, devem obedecer aos preceitos legais da escriturao contbil, observadas as peculiaridades da sua funo. No "Dirio" sero lanadas, em ordem cronolgica, com individualizao, clareza e referncia ao documento probante, todas as operaes ocorridas, includas as de natureza aleatria, e quaisquer outros fatos que provoquem variaes patrimoniais. Observada esta disposio, admite-se: a) A escriturao do "Dirio" por meio de partidas mensais; b) A escriturao resumida ou sinttica do "Dirio", com valores totais que no excedam a operaes de um ms, desde que haja escriturao analtica lanada em registros auxiliares. c) No caso de a entidade adotar para sua escriturao contbil o processo eletrnico, os formulrios contnuos, numerados mecnica ou tipograficamente, sero destacados e encadernados em forma de livro. O Livro "Dirio" ser registrado na Junta Comercial do Estado. Na hiptese de pessoas jurdicas no sujeitas a registro de seus atos constitutivos na Junta Comercial (como o caso de entidades sem fins lucrativos e Sociedades Simples - SS), o registro feito no Cartrio Civil da sede. No h necessidade de registro do Livro Razo. Entretanto, o mesmo deve conter termo de abertura e encerramento, com a assinatura do contabilista e do responsvel pela empresa. Os demais livros auxiliares (como de entradas de mercadorias, livro de apurao do ISS, etc.) devem ser registrados de acordo com a legislao de fiscalizao do respectivo rgo fazendrio ou legal que determine a sua obrigatoriedade.

Admite-se o uso de cdigos e/ou abreviaturas nos histricos dos lanamentos, desde que permanentes e uniformes, devendo constar, em elenco identificador, no "Dirio" ou em registro especial revestido das formalidades extrnsecas. Veja maiores detalhes no tpico Histricos Padronizados. ATRIBUIO CONTABILISTA EXCLUSIVA A

A escriturao contbil e a emisso de relatrios, peas, anlises e mapas demonstrativos e demonstraes contbeis so de atribuio e responsabilidade exclusivas de contabilista legalmente habilitado. TRANSCRIO DEMAIS CONTBEIS DO BALANO E DEMONSTRAES

O Balano e demais Demonstraes Contbeis de encerramento de exerccio sero transcritas no "Dirio", completando-se com as assinaturas do Contabilista e do titular ou representante legal da entidade. DIRIO, RAZO E OUTROS REGISTROS

TERMO DE ENCERRAMENTO

ABERTURA

De acordo com os artigos 6 e 7 do Decreto 64.567, de 22 de maio de 1969, o livro Dirio dever conter, respectivamente, na primeira e na ltima pginas, tipograficamente numeradas, os termos de abertura e de encerramento. Do termo de abertura constar a finalidade a que se destina o livro, o nmero de ordem, o nmero de folhas, a firma individual ou o nome da sociedade a que pertena, o local da sede ou estabelecimento, o nmero e data do arquivamento dos atos constitutivos no rgo de registro do comrcio e o nmero de registro no Cadastro Nacional de Pessoas Jurdicas (CNPJ). O termo de encerramento indicar o fim a que se destinou o livro, o nmero de ordem, o nmero de folhas e a respectiva firma individual ou sociedade mercantil. Os termos de abertura e encerramento sero datados e assinados pelo comerciante ou por seu procurador e por contabilista legalmente habilitado. Na localidade em que no haja profissional habilitado, os termos de abertura e encerramento sero assinados, apenas, pelo comerciante ou seu procurador. Referido livro Dirio dever ser registrado no rgo competente. Aplicam-se as regras especficas para os termos de abertura e encerramento para os demais livros contbeis, como o razo. ESTOQUES A contabilizao das compras de itens do estoque deve ocorrer no momento da transmisso do direito de propriedade dos mesmos. Geralmente, tal momento ocorre na entrada fsica dos bens no estabelecimento. Mas existem estoques que, mesmo no estando fisicamente presentes no local, devem ser

contabilizados, como por exemplo, matrias primas que foram remetidas pelo fornecedor, por conta e ordem do cliente, terceira empresa que efetuar industrializao dos referidos materiais. Os estoques esto representados basicamente por: mercadorias para revenda, produtos acabados, produtos em elaborao, matriasprimas, almoxarifado, importaes em andamento e adiantamentos a fornecedores de estoques, observando-se que sero tambm considerados: a) os itens existentes fisicamente em estoques, excluindo-se aqueles que esto fisicamente na empresa, mas no so de propriedade da empresa, tais como aqueles recebidos em consignao, para conserto, remessa para industrializao, etc.; b) os itens de propriedade da empresa que esto em poder de terceiros para conserto, consignao, beneficiamento ou armazenamento. CLASSIFICAO CONTBIL O termo "estoque" refere-se a todos os bens tangveis mantidos para venda ou uso prprio no curso ordinrio do negcio, bens em processo de produo para venda ou para uso prprio ou que se destinam ao consumo na produo de mercadorias para venda ou uso prprio. Seguindo o conceito de liquidez, o subgrupo estoques classifica-se no Circulante, aps os subgrupo Outros Crditos. Todavia, poder haver casos de empresas que tenham estoques cuja realizao ultrapasse o exerccio seguinte, assim deve haver a reclassificao dos estoques para o Realizvel a Longo Prazo, em conta parte. Produtos Acabados Nessa conta so registrados os produtos terminados e oriundos da prpria fabricao da empresa, disponveis para venda, podendo

ser estocados na fbrica, depsitos de terceiros ou filiais. Essa conta debitada pela transferncia da conta produtos em elaborao e creditada por ocasio das vendas ou transferncias para outro estabelecimento da empresa. Exemplos: 1. Transferncia da conta Produtos em Elaborao para Produtos Acabados, pelo acabamento dos referidos produtos: D - Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante) C - Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) 2. Baixa de estoques de produtos acabados, por sadas decorrentes de vendas: D - Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado) C - Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante) Produtos em Elaborao Correspondem a custos de materiais, gastos de fabricao e mo de obra, alocados aos produtos que no foram totalmente industrializados, mas j esto em processo de industrializao. Recebe dbitos correspondentes aos custos incorridos, e crditos relativos transferncia para produtos acabados. Numa empresa com contabilidade de custos integrada e coordenada com a escriturao contbil, esta contabilizao ocorre regularmente, de acordo com os custos efetivamente apurados (atravs de mapas de rateio e controle dos estoques produo). Numa empresa que no mantm custos integrados contabilidade, a contabilizao procedida no final do perodo de apurao, mediante transferncia do valor de estoques

apurados de acordo com os critrios fiscais (56% do maior preo de venda praticado no perodo ou 1,5 vezes o custo de materiais empregados nos estoques em elaborao). Exemplos: 1. Contabilizao de transferncia de custos de mo de obra apurados, relativos a lote de produtos em fabricao, em empresa que mantm contabilidade de custos integrada e coordenada com o restante da escriturao: D - Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) C - Transferncia de Custos de Mo de Obra (Conta de Resultado) 2. Contabilizao de estoques de produtos em elaborao no final de perodo de apurao do Imposto de Renda, em empresa que no tem contabilidade de custos integrada e coordenada com o restante da escriturao: D - Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) C - Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado) Mercadorias Para Revenda Representa os produtos adquiridos de terceiros para revenda, acabados e que no sofrem nenhum processo de transformao na empresa. Para maiores detalhes, acesse o tpico Compra de Mercadorias. COMPRA DE MERCADORIAS Mercadorias so artigos adquiridos pelo comrcio para revenda em seus estabelecimentos, seja a varejo, seja em atacado. TRIBUTOS RECUPERVEIS

O valor dos impostos e contribuies recuperveis no se inclui no custo das mercadorias. Desta forma, o ICMS destacado na aquisio de mercadoria para revenda deve ser excludo do custo de aquisio, contabilizando-se o valor correspondente em conta prpria do ativo circulante. Esse procedimento faz com que a mercadoria adquirida ingresse no estoque da empresa pelo seu valor lquido, ou seja, sem o ICMS incluso no valor da Nota Fiscal. O mesmo se pode afirmar sobre a contabilizao do PIS e COFINS, quando recuperveis. No caso do IPI, se a empresa no tiver direito a crdito desse imposto, o valor correspondente integrar o custo de aquisio das mercadorias. FRETE O valor do frete pago pelo transporte de mercadorias ser registrado como parcela integrante do custo de aquisio. EMPRESA QUE NO CONTROLE DE ESTOQUES MANTM

A empresa comercial, quando adquire mercadoria de indstria, deve considerar o IPI destacado na Nota Fiscal como custo de aquisio, uma vez que, pela sua natureza, no poder exercer o direito ao crdito desse imposto. Exemplo: Empresa comercial comprou mercadorias para revenda cuja nota fiscal de entrada no estabelecimento tem os seguintes dados: Preo da mercadoria - R$ 10.000,00 IPI Destacado e no recupervel - R$ 1.000,00 Total da Nota Fiscal - R$ 11.000,00 ICMS destacado na nota fiscal - R$ 1.200,00 Frete da mercadoria - R$ 300,00 Lanamentos contbeis: 1. Registro do valor total da nota fiscal do fornecedor: D Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) C Fornecedores Seabra Cia. Ltda. (Passivo Circulante) R$ 11.000,00 2. Registro do ICMS recupervel:

Na empresa que no mantm controle de estoques, usualmente as compras so registradas em contas de resultado especficas (Compra de Mercadorias, ICMS sobre Compra de Mercadorias, Fretes sobre Compras) sendo que na data de apurao dos resultados se faz o levantamento fsico dos estoques para a contabilizao do valor a dbito de estoques e a crdito de conta de resultado, chamado Estoques Finais de Mercadorias. Para maiores detalhamentos sobre Inventrio Fsico de Estoques e respectiva contabilizao, leia o tpico Inventrio de Estoques. IPI NO RECUPERVEL

D ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) C Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) R$ 1.200,00 3 Registro do frete: D Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) C Fornecedores Transportes Paulista Ltda. (Passivo Circulante) R$ 300,00 Para a contabilizao das parcelas de crdito do PIS e COFINS No Cumulativos, acesse o tpico respectivo.

PIS E COFINS NO CUMULATIVOS O Conselho Federal de Contabilidade (CFC), atravs do Comunicado Tcnico 1/2003 (adiante reproduzido), estabeleceu que em conta especfica (Recuperao de PIS) deve ser contabilizado o crdito valendo como redutor do custo da mercadoria ou da despesa na prestao de servios: O Conselho Federal de Contabilidade, por permisso Regimental art. 13 , inciso XXI, c/c o art. 4 da Resoluo CFC n. 751/93 emite o seguinte Comunicado Tcnico: Lei n. 10.637/2002 PIS/PASEP NO CUMULATIVO FORMA DE CONTABILIZAO. COMUNICADO TCNICO N 01/03 O Conselho Federal de Contabilidade, por permisso Regimental - art. 13, inciso XXI, c/c o art. 4 da Resoluo CFC n 751/93 emite o seguinte Comunicado Tcnico: Lei n 10.637/2002 - PIS/PASEP NO CUMULATIVO FORMA DE CONTABILIZAO Com o advento da lei supra epigrafada, a contribuio para o PIS e PASEP tornaramse contribuies no-cumulativas. Neste sentido, deve ser adotado, quanto a estas contribuies, a mesma sistemtica conferida Contabilizao do ICMS, uma vez que estas geram crditos em relao a operaes anteriores. Em conta especfica (Recuperao de PIS) deve ser contabilizado o crdito valendo como redutor do custo da mercadoria ou da despesa na prestao de servios. Quando da venda da mercadoria ou da prestao do servio, o valor do PIS, contabilizado em conta especfica redutora da Receita. Deve ser observado que os efeitos desta lei tm vigncia a partir de 1 de dezembro de

2002. J nesta data, deve ser provisionado o crdito decorrente do estoque existente, razo de 0,65%, como credito presumido. Este crdito calculado ser utilizado em 12 (doze) parcelas mensais iguais e sucessivas, a partir de 1/12/2002 (art. 11, pargrafos 1 e 2). Braslia-DF, 24 de Contador Alcedino Presidente janeiro de 2003. Gomes Barbosa

Desta forma, conclui-se que obrigatria a contabilizao do crdito do PIS, no bastando contabilizar o encargo correspondente pelo valor lquido (dbito menos crdito), devendo s-lo destacadamente. O mesmo procedimento deve ser adotado para a COFINS no cumulativa, vigente a partir de 01.02.2004. A seguir, apresentamos exemplos de contabilizao: CRDITO DE ESTOQUES DE 01.12.2002 Estoques Existentes em 01.12.2002 - R$ 50.000,00 Crdito do PIS R$ 50.000,00 x 0,65% = R$ 325,00 dividido por 12 = R$ 27,03 D - Pis a Recuperar (Ativo Circulante) C Estoques (Ativo Circulante) R$ 325,00 (valor integral do crdito) CRDITO NA AQUISIO DE BENS E SERVIOS Valor das compras do ms (sem IPI): R$ 100.000,00 Crdito do PIS R$ 100.000,00 x 1,65% = R$ 1.650,00 D. PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C. Custo da Mercadoria Vendida ou Estoques (Conta de Resultado ou Ativo Circulante) R$ 1.650,00

Nota: Se as mercadorias correspondentes estiverem em estoque, deve-se creditar a respectiva conta de estoques, ou proporcionalmente, caso parte das mercadorias tenham sido vendidas e parte ficaram em estoques. CRDITO DE DEPRECIAO Depreciao no ms R$ 916,00 x 1,65% = R$ 15,11 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - Custo dos Produtos Vendidos* (Conta de Resultado) R$ 15,11 * Lanamento para depreciao relativa a custos de produo. Se a depreciao se referir a despesas gerais (por exemplo, depreciao de computadores), lana-se a crdito de uma conta especfica de reduo de despesas administrativas ("PIS crdito de depreciaes" ou semelhante). CRDITO DE DESPESAS FINANCEIRAS Despesas Bancrias no ms R$ 500,00 x 1,65% = R$ 8,25 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS Crdito de Despesas Financeiras* (Conta de Resultado) R$ 8,25 * Esta conta redutora das despesas financeiras. Nota: observar que as despesas financeiras no geram mais crditos do PIS, a partir de 01.08.2004. CRDITO DE ENERGIA ELTRICA E OUTRAS DESPESAS Energia Eltrica no ms R$ 1.000,00 x 1,65% = R$ 16,50 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS Crdito de Energia Eltrica* (Conta

de R$ 16,50

Resultado)

Aluguis pagos a pessoa jurdica: R$ 5.000,00 x 1,65% R$ 82,50 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS Crdito de Custos ou Despesas Operacionais* (Conta de Resultado) R$ 82,50 * Estas contas so redutoras de custos ou despesas. CRDITO RELATIVO DEVOLUO DE VENDAS Devoluo de vendas no valor de R$ 4.000,00 x 1,65% = R$ 66,00 D - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) C - PIS sobre Receita (Conta de Resultado) R$ 66,00 Nota: na prtica, o crdito do PIS de devolues de vendas um estorno da despesa do PIS contabilizada anteriormente, por isso, o crdito do mesmo recai sobre a prpria conta de resultado onde foi contabilizado o PIS sobre as vendas. DBITO DO PIS Total da receita bruta: R$ 250.000,00 Dbito do PIS: R$ 250.000,00 x 1,65% = 4.125,00 D - PIS sobre Receita (Conta de Resultado) C - PIS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 4.125,00 APURAO RECOLHER: CONTBIL DO PIS A

Pela transferncia dos crditos do PIS, apurados no ms, conta de PIS a Recolher:

D - PIS a Recolher (Passivo Circulante) C - PIS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ * (conforme valor apurado no ms) * Se o saldo do PIS a Recuperar for superior ao dbito apurado no perodo, deve-se transferir s o montante exato para zerar a conta de PIS a Recolher, sendo o saldo remanescente mantido na Conta de PIS a Recuperar, para futura compensao com o prprio PIS ou outros tributos federais. APLICAO DO PRESENTE TPICO AOS CRDITOS DA COFINS A PARTIR DE 01.02.2004 Se aplica a contabilizao explanada tambm COFINS no cumulativa, a partir de 01.02.2004, adaptando-se somente as contas contbeis relativa a esta contribuio.

Sero registrados nessa conta os custos incorridos relativos s importaes em andamento de matrias-primas ou itens destinados ao estoque. Almoxarifado Eventual e Bens de Consumo

Nessa conta so registrados itens de estoque de consumo geral, tais como: material de escritrio, produtos de higiene, produtos para alimentao dos funcionrios, etc. comum s empresas lanarem tais valores como despesas no momento da compra, mantendo parte um controle quantitativo, uma vez que tais itens, na maioria das vezes, representam uma quantidade muito grande de itens, mas de pequeno valor, no afetando os resultados. Poder ser registrado diretamente como custo de produo a aquisio de bens de consumo eventual, cujo valor no exceda a 5% (cinco por cento) do custo total dos produtos vendidos no exerccio social anterior. Bens de consumo eventual so aqueles de uso imprevisvel ou de freqncia irregular ou espordica no processo produtivo, tais como (PN CST n 70/79): a) materiais destinados a restaurar a integridade ou da apresentao de produtos danificados; b) materiais e produtos qumicos para testes; c) produtos qumicos e outros materiais para remoo de impurezas de recipientes utilizados no processo produtivo; d) embalagens especiais utilizadas, por exemplo, para atender determinadas necessidades de transporte; e) produtos para retificar deficincias reveladas pelas matrias-primas ou produtos intermedirios; f) materiais destinados ao reparo de defeitos ocorridos durante a produo; g) produtos a serem utilizados em servio especial de manuteno.

Matrias-primas Engloba todos os materiais a serem utilizados ou transformados no processo produtivo. Material de Embalagem Abriga os itens de estoque que se destinam embalagem ou acondicionamento dos produtos para venda. Manuteno e Suprimento Nessa conta so registrados os valores relativos aos estoques de peas para manuteno de mquinas, equipamentos, edifcios, etc., que sero utilizados em consertos. No caso de troca de peas mediante baixa da pea anterior, o valor das peas ser agregado ao imobilizado e no apropriado como despesas. Importao em Andamento

Estoques de Terceiros Quando h recebimento de estoques de terceiros, como, por exemplo, materiais que sero beneficiados (industrializao por encomenda), contabiliza-se os materiais recebidos em uma conta especial de estoques, em contrapartida a uma conta de obrigao. Exemplo: Recebimento de materiais, no valor de R$ 1.000,00 referente nota fiscal de remessa de cliente, para industrializao. Na entrada dos materiais de terceiros a serem processados se lanar: D - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante) C - Estoques a Industrializar (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 Posteriormente, na devoluo dos materiais, so cobrados R$ 500,00 relativamente ao servio de industrializao. Lanamentos por ocasio da sada da mercadoria: a) Pelo registro da devoluo da mercadoria industrializada: D - Estoques a Industrializar (Passivo Circulante) C - Estoques de Terceiros (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 b) Valor dos servios de industrializao cobrados: D Clientes (Ativo Circulante) C - Receita de Servios de Industrializao (Conta de Resultado) R$ 500,00 AMOSTRAS Quando a empresa efetuar a distribuio de amostras ou outros itens similares, os valores dispendidos na aquisio ou produo de tais itens devem ser registrados em conta de

estoque de amostras grtis. A apropriao dos custos ao resultado deve ser feita, com observncia do regime de competncia, no perodo da distribuio das amostras grtis, debitando-se a conta de despesas com vendas no resultado e creditando-se a conta estoque de amostra grtis. BONIFICAES Quando a empresa vende mercadorias e d uma quantidade extra a ttulo de bonificao, deve o registro contbil dessa quantidade extra ser feito como acrscimo ao custo das mercadorias vendidas e no como despesas de vendas. No comprador as mercadorias recebidas em bonificao devem provocar a reduo do custo unitrio comprado. ADIANTAMENTO A FORNECEDORES Os adiantamentos efetuados a fornecedores de matria-prima ou produto para revenda so registrados nessa conta; a baixa ser efetuada por ocasio do efetivo recebimento, registrando-se o custo total na correspondente conta do estoque, e caso haja saldo a pagar, na conta fornecedores, no passivo circulante. PROVISO PARA AJUSTE DO ESTOQUE AO VALOR DE MERCADO O custo de aquisio ou produo dos bens existentes na data do balano dever ser ajustado ao valor de mercado, mediante a constituio de uma proviso, quando este for menor, que ser classificada como conta redutora do subgrupo estoques. Para constituio da proviso necessrio que se especifique, item por item, os bens que, comprovadamente, estejam com preo de mercado inferior ao seu custo. Segundo o artigo 183 da Lei das Sociedades por Aes (Lei n 6.404/76), considera-se valor de mercado: a) das matrias-primas e dos bens em almoxarifado, o preo pelo qual possam ser

repostos, mediante compra no mercado; e b) dos bens ou direitos destinados venda, o preo lquido de realizao mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessrias para a venda, e a margem de lucro. Para fins fiscais, esta proviso passou a ser indedutvel para efeito de apurao do lucro real a partir de 01.01.1996 (Lei n 9.249/95, art. 13, I). PROVISO ESTOQUES PARA PERDAS EM

O ICMS e o IPI integraro o custo das mercadorias, matrias-primas ou outros itens integrantes do estoque quando o contribuinte no puder recuper-los nas operaes subseqentes, nos casos previstos na legislao especfica. Para maiores detalhes, acesse o tpico ICMS e IPI Recuperveis ICMS E IPI RECUPERVEIS O IPI e o ICMS pagos na aquisio de mercadorias para revenda e de insumos da produo industrial (matrias-primas, materiais intermedirios e embalagens) no devem integrar o respectivo custo, quando forem recuperveis mediante crdito nos livros fiscais pertinentes. Tambm nas aquisies para realizao de servios de transportes, comunicaes e fornecimento de energia, o ICMS pago, quando recupervel, no integra o respectivo custo. IPI E ICMS NA IMPORTAO

As quebras e perdas conhecidas em estoques ou calculadas por estimativa, relativas a estoques obsoletos ou que se perdem ou evaporam no processo produtivo, so ajustadas mediante a constituio da proviso para perdas em estoques, classificada como redutora do subgrupo estoques, tendo como contrapartida uma conta de despesa no resultado, no dedutvel para efeitos fiscais. Exemplo: Empresa inventariou estoques em 31 de dezembro e encontrou R$ 4.000,00 em almoxarifado, correspondente a itens obsoletos e que no tero mais uso dentro das atividades normais. D - Perdas com Estoques Obsoletos (Conta de Resultado) C - Proviso para Perdas em Estoques (Conta Redutora Estoques Ativo Circulante) R$ 4.000,00 IMPOSTOS PAGOS NA AQUISIO Os impostos no cumulativos que devam ser recuperados no se computam no custo de aquisio das mercadorias ou matriasprimas, devendo ser registrados em conta especfica de impostos a recuperar. Impostos no cumulativos so aqueles que em cada operao sucessiva abatido o montante cobrado na operao anterior, como o caso do ICMS e do IPI.

A segregao do custo de aquisio aplica-se inclusive aos impostos recuperveis (IPI/ICMS) pagos na importao de mercadorias destinadas revenda ou matrias-primas e outros materiais destinados industrializao. CONTABILIZAO Uma forma de contabilizar os impostos recuperveis pagos na aquisio de mercadorias e insumos da produo o registro, por ocasio da aquisio desses bens, em contas prprias, classificveis no ativo circulante, intituladas IPI a Recuperar e "ICMS a Recuperar. Exemplo: Aquisio de R$ 110.000,00 de materiais para a produo, sendo recuperveis R$ 10.000,00 de IPI e R$ 12.000,00 de ICMS:

D - Estoque de Matrias-primas (Ativo Circulante) R$ 88.000,00 D - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 10.000,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.000,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 110.000,00 Lanamento por ocasio do trmino do perodo de apurao do IPI e do ICMS, transferindo-se o saldo das contas respectivas para a conta do passivo: D - ICMS a Recolher (Passivo Circulante) C - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 12.000,00 D - IPI a Recolher (Passivo Circulante) C - IPI a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 10.000,00 ICMS SOBRE FRETES RECUPERVEIS O ICMS sobre fretes de insumos adquiridos, quando recupervel, deduzido do respectivo custo de aquisio. Exemplo: Custo de frete de matria prima adquirida, cujo valor de transporte foi de R$ 10.000,00, sendo recuperveis R$ 1.200,00 de ICMS: D - Estoques de Matrias Primas (Ativo Circulante) R$ 8.800,00 D - ICMS a Recuperar (Ativo Circulante) R$ 1.200,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) R$ 10.000,00

campo destinado ao histrico, do tipo de operao que est sendo realizada e a que lanamento se refere o ajuste, assegurando um melhor entendimento e facilitando o rastreamento dos lanamentos realizados. Estorno: utilizado quando ocorre a duplicidade de um mesmo lanamento contbil ou por erro de lanamento da conta debitada ou da conta creditada. Complementao: efetuada para corrigir o valor anteriormente registrado, aumentando-o ou reduzindo-o. Transferncia: regulariza o lanamento da conta debitada ou creditada indevidamente, atravs da transposio do valor para a conta adequada. Os lanamentos realizados fora da poca devida devero registrar nos seus histricos, as datas de sua efetiva ocorrncia e o(s) motivo(s) do atraso. Exemplos: Erro de Valor: Pagamento de salrios no valor de R$ 1.000,00, em dinheiro. Lanamento realizado: D C R$ 100,00 Salrios a Pagar Caixa

Regularizao, mediante lanamento complementar devidamente identificado no histrico: D C R$ 900,00 Salrios a Pagar Caixa

ESTORNOS E RETIFICAES LANAMENTOS

DE Troca de Contas: Compra a vista de matriaprima, por R$ 10.000,00 Lanamento realizado:

Os erros de escriturao devem ser corrigidos mediante retificao de lanamento atravs de estorno, complementao e transferncia. de especial importncia o detalhamento, no

D C R$ 10.000,00

Matria-prima Fornecedores

Em se tratando de florestas ou mesmo de vegetais de menor porte, a empresa pode utilizar quotas de depreciao, amortizao ou quota de exausto. A quota de depreciao utilizada quando a floresta destinada explorao dos respectivos frutos. Neste caso, o custo de aquisio ou formao da floresta depreciado em tantos anos quantos forem os de produo de frutos. A amortizao, por sua vez, utilizada para os casos de aquisio de floresta de propriedade de terceiros, apropriando-se o custo ou encargo ao longo do perodo determinado, contratado para a explorao. Por fim, na hiptese de floresta prpria, o custo de sua aquisio ou formao ser objeto de quotas de exausto, medida e na proporo em que seus recursos forem sendo exauridos. Da mesma forma, sero lanadas quotas de exausto quando a floresta pertencer a terceiro e for explorada em funo de contrato por prazo indeterminado. LIMITE A depreciao, amortizao e exausto devem ser reconhecidas at que o valor residual do ativo seja igual ao seu valor contbil (NBC 19.5.4.4). DETERMINAO EXAUSTO DA QUOTA DE

A conta correta a crdito Caixa. A regularizao ser feita mediante transferncia entre contas, com detalhamento no histrico: D C R$ 10.000,00 Fornecedores Caixa

Inverso de Contas: Compra de matria prima, vista, por R$ 1.000,00 Lanamento efetuado: D C R$ 1.000,00 Matria Caixa Prima

Para regularizao, primeiro estorna-se o lanamento anterior, mediante lanamento inverso com histrico descritivo: D C R$ 1.000,00 Matria Prima Caixa

A seguir, faz-se o lanamento correto: D C R$ 1.000,00 EXAUSTO FLORESTAIS Matria Prima Caixa

DE

RECURSOS

Exausto a reduo do valor de investimentos necessrios explorao de recursos minerais ou florestais. De acordo com o art. 328 do RIR/99 poder ser computada, como custo ou encargo, em cada perodo, a importncia correspondente diminuio do valor de recursos florestais, resultante de sua explorao.

Para o clculo da quota de exausto de recursos florestais, devero ser observados os seguintes critrios: a) apurar-se-, inicialmente, o percentual que o volume dos recursos florestais utilizados ou a quantidade de rvores extradas durante o perodo representa em relao ao volume ou quantidade de rvores que no incio do perodo compunham a floresta; b) o percentual encontrado ser aplicado sobre o valor da floresta, registrado no ativo,

e o resultado ser considerado como custo dos recursos florestais extrados. Floresta Natural Tratando-se de floresta natural, a quota de exausto ser determinada mediante relao percentual entre os recursos florestais extrados no perodo e o volume dos recursos florestais existentes no incio do mesmo perodo. Floresta Natural = x.100 / y = % onde: x = rea explorada no perodo y = rea total dos recursos no incio do perodo Exemplo: Considerando-se que no incio do ano a empresa possua 80 hectares de florestas naturais e a quantidade extrada no ms de janeiro correspondeu a uma rea de 5 hectares. O percentual de exausto ser calculado do seguinte modo: 5 ha x 100 / 80 ha = 6,25% Dando seqncia ao exemplo, admitindo-se que a empresa apresente os seguintes dados: Valor contbil da floresta em 31 de dezembro: R$ 400.000,00 Exausto acumulada at 31 de dezembro: R$ 100.000,00 Clculo da quota de exausto: 400.000,00 x 6,25% = 25.000,00. O registro contbil da quota de exausto no ms de janeiro ser feito do seguinte modo: D - Exausto de Recursos Florestais (Resultado) C - Exausto Acumulada - Florestas (Permanente) R$ 25.000,00

Floresta Plantada No caso de floresta plantada, a quota de exausto ser determinada mediante a relao percentual existente entre a quantidade de rvores extradas durante o perodo de apurao e a quantidade existente no incio desse mesmo perodo. Floresta Plantada = A x 100 / B = % A = nmero de rvores extradas no perodo de apurao B = nmero de rvores existentes no incio do perodo de apurao Exemplo: Considerando-se que o nmero de rvores cortadas no ms de janeiro tenha atingido 10.000 unidades e que a quantidade existente no incio desse mesmo perodo era de 80.000 rvores. O percentual de exausto ser calculado do seguinte modo: 10.000 x 100 / 80.000 = 12,5% Considerando-se, ainda que o valor contbil da floresta em 31 de dezembro era de R$ 250.000,00, o valor do encargo de exausto corresponder a: 250.000,00 x 12,5% = 31.250,00 O lanamento contbil no ms de janeiro poder ser feito do seguinte modo: D - Exausto de Recursos Florestais (Resultado) C - Exausto Acumulada - Florestas (Ativo Permanente) R$ 31.250,00 NO EXTINO NO PRIMEIRO CORTE O Parecer Normativo n 18/79 definiu que o custo de formao de florestas ou de plantaes de certas espcies vegetais que no se extinguem no primeiro corte, voltando depois deste a produzir novos troncos ou ramos, permitindo um segundo, ou at

terceiro corte, deve ser objeto de quotas de exausto, ao longo do perodo de vida til do empreendimento, efetuando-se os clculos em funo do volume extrado em cada perodo, em confronto com a produo total esperada, englobando os diversos cortes. EXAUSTO DE RECURSOS MINERAIS Exausto a reduo do valor de investimentos necessrios explorao de recursos minerais ou florestais. A diminuio de recursos minerais resultante da sua explorao dever ser computada como custo ou encargo. A sistemtica para a determinao da quota anual de exausto semelhante quela aplicada no clculo do encargo anual de depreciao. A base de clculo da quota anual de exausto o custo de aquisio dos recursos minerais explorados. LIMITE A depreciao, amortizao e exausto devem ser reconhecidas at que o valor residual do ativo seja igual ao seu valor contbil (NBC 19.5.4.4). DETERMINAO DA QUOTA ANUAL O montante anual da quota de exausto ser determinado com base no volume da produo do ano e sua relao com a possana conhecida da mina, ou em funo do prazo de concesso para sua explorao. Existem, portanto, dois critrios para o clculo da quota de exausto de recursos minerais, a saber: 1) com base na relao existente entre a extrao efetuada no respectivo perodo de apurao com a possana conhecida da mina (quantidade estimada de minrios da jazida);

2) com base no prazo de concesso para explorao da jazida. O critrio a ser observado ser aquele que proporcionar maior percentual de exausto no perodo. Exemplo: Possana conhecida da mina - 10.000 toneladas Extrao efetuada no ano - 2.000 toneladas Prazo para trmino da concesso - 6 anos No exemplo acima, a produo corresponde a 20% (vinte por cento) da possana conhecida e isso significa que a jazida estar exaurida no prazo de 5 (cinco) anos, inferior, portanto, ao prazo para trmino da concesso, que corresponde a 6 (seis) anos. Neste caso, a quota de exausto ser calculada em funo da possana conhecida da jazida. CLCULO DA EXAUSTO REAL O critrio adotado na determinao da quota anual de exausto o mesmo aplicado no clculo da quota de depreciao. Desta forma, a medida que os recursos minerais vo se exaurindo, registra-se na contabilidade, simetricamente possana conhecida da jazida, a quota de exausto. Exemplo: Clculo da quota anual de exausto considerando-se os seguintes dados: Valor contbil da jazida - R$ 30.000,00 Exausto acumulada - R$ 6.000,00 Possana conhecida da jazida - 5.000 toneladas Produo do perodo - 750 toneladas Prazo para trmino da concesso - 8 anos Encargo de exausto a ser apropriado como custo do perodo:

1) Relao entre a produo no perodo e a possana conhecida da mina: 750 toneladas x 100 / 5.000 = 15% R$ 30.000,00 x 15% = R$ 4.500,00 2) Prazo para trmino da concesso: 100 / 8 = 12,5% R$ 30.000,00 x 12,5% = R$ 3.750,00 No exemplo, o prazo para trmino da concesso de 8 (oito) anos e, assim sendo, o encargo a ser contabilizado ser no valor de R$ 4.500,00, uma vez que a jazida estar exaurida antes do trmino do prazo de concesso. Se, por outro lado, o volume de produo do perodo fosse de 500 toneladas, o clculo da quota de exausto seria efetuado em funo do prazo de concesso para explorao da jazida. Contabilizao: D Exaustes de Recursos Minerais (Conta de Resultado) C Exausto Acumulada Mina XYZ (Imobilizado Permanente) R$ 4.500,00 RECURSOS MINERAIS INESGOTVEIS De acordo com o 3 do artigo 330 do RIR/99, fica inviabilizado o clculo e apropriao de quotas de exausto real em relao aos recursos minerais inesgotveis ou de exaurimento interminvel, como as de gua mineral, no se admitindo, assim, que as empresas mineradoras que exploram tais recursos minerais possam contabilizar, em relao a essa atividade, parcelas de exausto a qualquer ttulo. Entretanto, obviamente, se houver perodo determinado de explorao, contratualmente fixado, a exausto poder ser calculada pelo perodo transcorrido do contrato.

EXTRAVIO DE DOCUMENTOS OU LIVROS Ocorrendo extravio, deteriorao ou destruio de livros, fichas, documentos ou papis de interesse da escriturao, o comerciante far publicar em jornal de grande circulao do local de seu estabelecimento aviso concernente ao fato e deste dar minuciosa informao, dentro de 48 (quarenta e oito) horas ao rgo competente do Registro do Comrcio art. 10 do Decreto Lei 486/1969. Dever ser remetida cpia dessa comunicao ao rgo da Secretaria da Receita Federal de sua jurisdio (art. 264, 1 do RIR/99). REINCIO DA ESCRITURAO Para reiniciar a escriturao dos livros contbeis (dirio e razo), a empresa dever levantar balano de abertura, constando todos os itens patrimoniais na data do reincio da escriturao. Para maiores detalhamentos sobre procedimentos de balano de abertura, leia o tpico "Balano de Abertura", neste guia. ARBITRAMENTO DO LUCRO Ressalte-se que a perda dos livros ou documentos implica arbitramento, pois se o contribuinte no mantiver escriturao na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstraes financeiras exigidas pela legislao fiscal, nos casos em que o mesmo se encontre obrigado ao lucro real, estar sujeito ao lucro arbitrado (RIR/99 art. 530). Idntica situao aos contribuintes optantes pelo lucro presumido que no apresentarem o Livro caixa e dos demais livros obrigatrios (livro de inventrio, entradas e sadas, etc.). Entretanto, caso o contribuinte consiga recompor a escriturao nos prazos exigidos pela legislao, admissvel dispensar o

arbitramento do lucro, porque estaro afastadas as hipteses compulsrias previstas no Regulamento do Imposto de Renda. FACTORING

C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 40.000,00 C - Receita de Faturizao (Conta de Resultado) R$ 10.000,00 FOLHA DE PAGAMENTO

Empresas de Factoring so aquelas que exploram as atividades de prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios. Base: Lei 8981/95, art. 36, com a redao dada pelo art. 58 da Lei 9.430/96. A receita obtida pelas empresas de factoring, representada pela diferena entre a quantia expressa no titulo de crdito adquirido e o valor pago, dever ser reconhecida, para efeito de apurao do lucro lquido do perodo - base, na data da operao. EXEMPLOS DE REGISTROS CONTBEIS Registros na Empresa Faturizada Empresa Alienante do Ttulo -

Na folha de pagamento, alm dos salrios dos funcionrios, constam tambm outros valores, tais como: frias, 13 salrio, INSS e IRRF descontados dos salrios, aviso prvio, valor do desconto relativo ao vale transporte e s refeies e ainda o valor do FGTS incidente sobre os salrios. Podem, ainda, constar da folha de pagamento de salrios, as verbas pagas aos funcionrios por ocasio da resciso de contrato de trabalho. OBSERVNCIA DO PRINCPIO CONTBIL DA COMPETNCIA Normalmente os salrios so pagos at o 5 dia til do ms seguinte ao de referncia, exceto os casos em que os acordos ou convenes coletivas estabelecem prazos menores. No entanto, a contabilizao da folha de pagamento de salrios deve ser efetuada observando-se o regime de competncia, ou seja, os salrios devem ser contabilizados no ms a que se referem ainda que o seu pagamento seja efetuado no ms seguinte. No caso do valor relativo s frias e ao 13 salrio, a empresa deve apropriar estes valores mensalmente em obedincia ao regime de competncia, efetuando a proviso para o pagamento dessas verbas. Se a empresa no faz a proviso, esses valores sero apropriados como custo ou despesa por ocasio do respectivo pagamento. Sobre a constituio da Proviso para Frias e Proviso para o 13 Salrio, leia os tpicos especficos neste guia CLASSIFICAO CONTBIL

Considerando que a empresa "Alfa" vendeu a uma empresa de factoring uma carteira de duplicatas no valor de R$ 50.000,00, e recebeu por essa venda a quantia de R$ 40.000,00, teremos os seguintes lanamentos contbeis: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 40.000,00 D - Despesas Financeiras (Conta de Resultado) R$ 10.000,00 C - Duplicatas A Receber (Ativo Circulante) R$ 50.000,00 Registros na Empresa Faturizadora Empresa Adquirente do Ttulo D - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante) R$ 50.000,00

Os salrios e encargos incidentes sobre os mesmos, classificam-se como despesas operacionais, quando referentes a funcionrios das reas comercial e administrativa, e como custo de produo ou de servios, quando referentes a funcionrios dos setores de produo e os alocados na execuo de servios objeto da empresa.

EXEMPLO CONTBEIS

DE

LANAMENTOS

Empresa comercial apresentou o seguinte resumo da folha de pagamento:

I - Folha de Pagamento de Salrios do Ms de Outubro/2003: DESCRIO Salrios Aviso Prvio indenizado Frias indenizadas Salrio maternidade Salrio famlia 13 salrio quitao Total das verbas DESCONTOS Adiantamento de salrio INSS sobre salrios INSS sobre 13 salrio Vale-transporte Plano de Alimentao do Trabalhador Assistncia Mdica Faltas e atrasos IRRF sobre salrios Contribuio Sindical Total dos descontos Valor lquido da folha de pagamento II - Contribuio Previdenciria a Recolher INSS sobre salrios INSS sobre 13 salrio (=) INSS devido pela empresa (+) INSS descontado dos empregados (-) Salrio famlia (-) Salrio maternidade (=) Valor lquido a recolher na GPS III - Contribuio ao FGTS a Recolher Parcela incidente sobre a folha de pagamento R$ 1.324,00 (+) Contribuio ao FGTS sobre 13 salrio - resciso: R$ 42,50 (=) Valor da contribuio ao FGTS devida R$ 1.366,50 Outros dados: A resciso de contrato de trabalho por dispensa sem justa causa, ocorrida no dia R$ 4.200,00 R$ 130,00 R$ 4.330,00 R$ 1.465,00 R$ 30,00 R$ 1.800,00 R$ 3.965,00 VALOR - R$ 15.000,00 800,00 700,00 1.800,00 30,00 500,00 18.830,00 VALOR - R$ 6.000,00 1.425,00 40,00 740,00 980,00 630,00 90,00 710,00 30,00 10.645,00 R$ 8.185,00

31.10.2003 e o pagamento ser feito at o 2 dia til subseqente. A contribuio ao FGTS sobre os salrios e sobre os valores devidos na resciso foi depositada nas respectivas contas vinculadas. O adiantamento de salrio foi pago no dia 20.10.2003, e sobre esse valor foi retido o IRRF no valor de R$ 150,00. A empresa provisiona mensalmente o valor das frias, o 13 salrio e os encargos sociais. Lanamentos contbeis: 1) Pelo valor do adiantamento de salrio pago no dia 20.10.2003: D - Adiantamento de Salrios (Ativo Circulante) R$ 6.000,00 C - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 150,00 C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 5.750,00 2) Pelo pagamento do IRRF sobre o adiantamento: D - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 150,00 3) Pela proviso dos valores relativos aos salrios e ao aviso prvio indenizado: D - Folha de Pagamento (Resultado) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 15.800,00 4) Pela baixa da proviso para frias e encargos incidentes sobre essa verba, pelo valor a ser pago na resciso, tendo em vista que esses valores j foram provisionados anteriormente: D - Proviso de Frias (Passivo Circulante) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo

Circulante) R$ 700,00 5) Pela baixa da proviso para 13 salrio e encargos incidentes sobre essa verba, pelo valor a ser pago na resciso tendo em vista que esses valores j foram provisionados anteriormente: D - Proviso 13 Salrio (Passivo Circulante) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 500,00 6) Pelo valor da contribuio FGTS incidente sobre a parcela do 13 salrio pago na resciso: D - Proviso 13 Salrio (Passivo Circulante) C - FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 42,50 7) Pelo valor da contribuio ao FGTS sobre a folha de salrios: D - FGTS sobre Folha de Pagamento (Resultado) C - FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.324,00 8) Pelo valor do salrio-famlia e salrio maternidade que sero deduzidas do valor do "INSS a recolher": D - INSS a Recolher (Passivo Circulante) C - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 1.830,00 Nota: Salrio-Famlia R$ Salrio Maternidade R$ 1.800,00

30,00

9) Pelo valor da contribuio sindical, INSS sobre salrios e 13 salrio e IRRF descontados em folha de pagamento: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) R$ 2.205,00 C - Contribuio Sindical a Recolher (Passivo

Circulante) R$ 30,00 C - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) R$ 710,00 C - INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 1.465,00 10) Pelo valor descontado dos salrios relativos faltas e atrasos: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Folha de Pagamento (Resultado) R$ 90,00 11) Pelos valores relativos Assistncia Mdica, Vale-Transporte e Plano de Alimentao do Trabalhador, descontados dos funcionrios:a) Assistncia Mdica D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Adiantamentos Folha de Pagamento Assistncia Mdica (Ativo Circulante) R$ 630,00 b) Vale Transporte: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Vale Transporte (Conta de Resultado) R$ 740,00 c) Plano de Alimentao do Trabalhador: D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Programa de Alimentao dos Empregados (Conta de Resultado) R$ 980,00 12) Pela transferncia do adiantamentos concedidos: valor dos

13) INSS da empresa sobre os salrios e o 13 pago na resciso: D - INSS - Folha de Pagamento (Resultado) R$ 4.200,00 D - Proviso 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 130,00 C - INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 4.330,00 14) Pelo pagamento dos salrios (total lquido da folha de R$ 8.185,00 menos os valores a pagar em resciso de contrato de R$ 2.000,00): D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 6.185,00 15) Pelo pagamento das verbas rescisrias (aviso prvio, 13 salrio e frias): D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 2.000,00 16) Pelo pagamento do FGTS: D - FGTS a Recolher (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 1.366,50 17) Pelo Pagamento do INSS: D - INSS a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 3.965,00 18) Pelo pagamento da contribuio sindical: D - Contribuio Sindical a Pagar (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo

D - Salrios e Ordenados a Pagar (Passivo Circulante) C - Adiantamento de Salrios (Ativo Circulante) R$ 6.000,00

Circulante) R$ 30,00 9) Pelo pagamento do IRRF: D - IRRF a Recolher (Passivo Circulante) C - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 710,00 INDENIZAO RECEBIDA DA SEGURADORA SINISTROS DE BENS DO IMOBILIZADO Os eventos em decorrncia de sinistro (incndio, roubo ou acidente), cobertos por seguro, devem ser registrados contabilmente, por ocasio de sua ocorrncia. Exemplo: Registro de acidente, onde houve perda total de veculo registrado no ativo imobilizado da empresa, no valor de R$ 40.000,00, sendo R$ 10.000,00 de depreciao. O valor de mercado do bem, na data do evento, coberto pela seguradora, de R$ 32.000,00. 1. Pela baixa do bem em decorrncia do acidente: D - Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) C - Veculos (Imobilizado) R$ 40.000,00 2. Pela baixa da depreciao registrada: D - Depreciao Veculos (Imobilizado) C - Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado No Operacional) R$ 10.000,00 3. Pelo registro da cobertura do sinistro, a ser recebido da seguradora: D - Indenizaes de Seguros a Receber (Ativo Circulante) C - Ganhos ou Perdas de Capital (Resultado

No Operacional) R$ 32.000,00 4. Por ocasio do recebimento da indenizao, faz-se a baixa do valor a receber, da seguinte forma: D - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C - Indenizaes de Seguros a Receber (Ativo Circulante) R$ 32.000,00 INVENTRIO DE ESTOQUES No final de cada exerccio, as empresas devem inventariar seus estoques de materiais (matrias primas, materiais de embalagem, etc.), produtos acabados e em elaborao, servios em andamento e mercadorias para revenda. Tal inventrio deve ser escriturado no Livro de Registro de Inventrio, sendo que devem ser observadas as prescries fiscais exigidas (ICMS, IPI e Imposto de Renda). CRITRIOS DE AVALIAO O custo das mercadorias revendidas e das matrias-primas utilizadas ser determinado com base em registro permanente de estoque ou no valor dos estoques existentes, de acordo com o livro de inventrio, no fim do perodo de apurao. O valor dos bens existentes no encerramento do perodo-base poder ser o custo mdio ou dos bens adquiridos ou produzidos mais recentemente. A empresa que mantiver sistema de custo integrado e coordenado com o restante da escriturao poder utilizar os custos apurados para avaliao dos estoques de produtos em fabricao e acabados. CONCEITO DE CUSTO INTEGRADO E COORDENADO COM A ESCRITURAO

Considera-se sistema de contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante da escriturao aquele: I apoiado em valores originados da escriturao contbil (matria-prima, mo-deobra direta, custos gerais de fabricao); II que permite determinao contbil, ao fim de cada ms, do valor dos estoques de matrias-primas e outros materiais, produtos em elaborao e produtos acabados; III apoiado em livros auxiliares, fichas, folhas contnuas, ou mapas de apropriao ou rateio, tidos em boa guarda e de registros coincidentes com aqueles constantes da escriturao principal; IV que permite avaliar os estoques existentes na data de encerramento do perodo de apropriao de resultados segundo os custos efetivamente incorridos. Base: art. 294 do RIR/99. EMPRESA QUE MANTM SISTEMA INTEGRADO DE CUSTOS COM A CONTABILIDADE Quando a empresa possui sistema de custos regular, elaborado de acordo com as leis comerciais e conforme procedimentos contbeis normalmente utilizados, os produtos em fabricao e acabados sero avaliados pelo custo de produo. Para isto, a contabilidade deve atender os requisitos anteriormente explanados, alm de manter tal sistema de custos integrado e coordenado com o restante da escriturao contbil. A base da integrao o controle permanente de estoques, que normalmente informatizado e permite o acompanhamento dirio dos estoques (saldo inicial, compras, sadas e saldo final), tanto fsico quanto financeiro. O plano de contas contbil dever registrar todos os custos de produo (materiais, mo de obra direta e gastos gerais de fabricao), transferindo-os aos custos dos produtos,

mediante rateio ou planilha, cujos mtodos devem ser aplicados uniformemente. Exemplo: Apurao dos custos de produo, transferidos para produtos em elaborao, de empresa que mantm sistema de custos integrado e coordenado com o restante da escriturao: D Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) R$ 55.500,00 C Transferncia de Custos Matria Prima (Conta de Resultado) R$ 20.000,00 C Transferncia de Custos Mo de Obra Direta (Conta de Resultado) R$ 15.000,00 C Transferncia de Custos Gastos Gerais de Fabricao (Conta de Resultado) R$ 20.500,00 Histrico: P/ transferncia de custos do ms de novembro/2003. Na seqncia, transfere-se o valor dos produtos em elaborao que foram acabados no ms, conforme controle permanente de estoques: D Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante) C Produtos em Elaborao (Estoques Ativo Circulante) R$ 50.000,00 Histrico: P/ transferncia de produtos acabados p/ estoque. E, na seqncia, apura-se o Custo dos Produtos Vendidos, transferindo-se respectivo valor dos estoques de produtos acabados: D Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado) C Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante) R$ 45.000,00 Histrico: P/ baixa de estoques de produtos vendidos no ms.

EMPRESA QUE NO MANTM CONTROLE DE ESTOQUES Para as empresas que no mantm registro permanente de estoque, e, por conseguinte, no tm condies de apurar o inventrio fsico-financeiro dos mesmos, deve-se atentar para os critrios de avaliao dos estoques seguinte: 1. INSUMOS E MERCADORIAS: Devem ser avaliadas pelo custo de aquisio mais recente. 2. PRODUTOS ACABADOS E EM ELABORAO: Os estoques devero ser avaliados de acordo com o seguinte critrio (RIR/1999, art. 296): a) os de materiais em processamento, por uma vez e meia o maior custo das matriasItem Produto Acabado YZ Produto em Elaborao YZ Matria Prima AB Material de Embalagem C Dados: Maior preo de venda do Produto YZ: R$ 50,00 ltimo Custo de Aquisio da Matria Prima AB: R$ 20,00 ltimo Custo de Aquisio do Material de Embalagem C: R$ 10,00 Temos ento a seguinte valorao unitria dos estoques de produtos, conforme os critrios exigidos pela legislao do Imposto de Renda: Item Produto Acabado X Produto em Elaborao Y Matria Prima AB Material de Embalagem C Total R$

primas adquiridas no perodo, ou em 80% do valor dos produtos acabados, determinado de acordo com a alnea "b" a seguir; b) os dos produtos acabados, em 70% do maior preo de venda no perodo de apurao. Os estoques de produtos agrcolas, animais e extrativos podero ser avaliados pelos preos correntes de mercado, conforme as prticas usuais em cada tipo de atividade (RIR/1999, art. 297). Essa faculdade aplicvel aos produtores, comerciantes e industriais que lidam com esses produtos (PN CST N 5/1986, subitem 3.3.1.2). Exemplo: Empresa que no mantm controle de estoques, levanta o seguinte inventrio em 31 de dezembro:

Estoque (unidades) 50 20 100 20 Produto Acabado YZ = R$ 50,00 x 70% = R$ 35,00 Produto em Elaborao YZ = R$ 35,00 (valor do produto acabado YZ) x 80% = R$ 28,00 Agora, pode-se completar o inventrio, com a respectiva valorizao dos estoques, que ficaro como segue:

Estoque (unidades) 50 20 100 20

Valor Unitrio 35,00 28,00 20,00 10,00

R$ Total 1.750,00 560,00 2.000,00 200,00 4.510,00

Admitindo-se que a empresa tinha um saldo contbil do exerccio anterior de estoques seguinte: Produtos Acabados - R$ 1.000,00 Produtos em Elaborao - R$ 500,00 Matrias Primas R$ 1.500,00 Materiais de Embalagem - R$ 250,00 Deve-se proceder, inicialmente, baixa destes saldos, antes da contabilizao dos estoques finais: D Estoques Iniciais (Conta de Resultado) C Estoques de Produtos Acabados (Ativo Circulante) R$ 1.000,00 D Estoques Iniciais (Conta de Resultado) C Estoques de Produtos em Elaborao (Ativo Circulante) R$ 500,00 D Estoques Iniciais (Conta de Resultado) C Estoques de Matrias Primas (Ativo Circulante) R$ 1.500,00 D Estoques Iniciais (Conta de Resultado) C Estoques de Materiais de Embalagem (Ativo Circulante) R$ 250,00 Aps os lanamentos acima, as contas de estoques esto zeradas, ento se contabiliza o inventrio apurado: D Estoques de Produtos Acabados (Ativo Circulante) C Estoques Finais (Conta de Resultado) R$ 1.750,00 D Estoques de Produtos em Elaborao (Ativo Circulante) C Estoques Finais (Conta de Resultado) R$ 560,00 D Estoques de Matrias Primas (Ativo Circulante)

C Estoques Finais (Conta de Resultado) R$ 2.000,00 D Estoques de Materiais de Embalagem (Ativo Circulante) C Estoques Finais (Conta de Resultado) R$ 200,00 SERVIOS EM ANDAMENTO Caso a empresa seja de servios, e na data do balano esteja com servios em execuo, dever apurar os respectivos custos de servios e contabiliz-los como servios em andamento (conta de estoque). Para obteno dos custos de servios, para empresa que no mantm controle de apurao contbil dos respectivos custos, efetua-se a avaliao dos mesmos, com base em planilha especfica, englobando o levantamento de todos os custos relacionados ao servio que est em execuo, como: mo de obra (incluindo os respectivos encargos sociais e trabalhistas), materiais e outros custos aplicados diretamente (como locao de mquinas e equipamentos aplicados) e gastos indiretos dos servios. Exemplo: Empresa que no mantm contabilidade de custos integrada e coordenada com a escriturao contbil, apresenta os seguintes servios em andamento: Servio A = 100 horas de atividades aplicadas Servio B = 20 horas de atividades aplicadas Os custos apurados correspondem ao seguinte: em planilha

Servio A: Mo de obra (incluindo encargos sociais e trabalhistas) R$ 29,00 por hora de atividade Materiais aplicados: R$ 1.090,00 Locao de equipamentos aplicados: R$ 2.000,00

Gastos Indiretos (luz, gua, telefone e outros) R$ 700,00 Servio B: Mo de obra (incluindo encargos sociais e trabalhistas) R$ 40,00 por hora de atividade Materiais aplicados: R$ 800,00 Locao de equipamentos aplicados: R$ 750,00 Gastos Indiretos (luz, gua, telefone e outros) R$ 300,00

Nota: a alocao de gastos indiretos pode ser efetuada por critrio de rateio (total de gastos indiretos dividido pelo nmero de horas de atividades no perodo, por funcionrio, etc.). Com os dados acima, o inventrio de servios em andamento ficaria:

Horas Servio A Aplicadas Mo de Obra 100 Materiais Aplicados Locao de Equipamentos Gastos Indiretos Soma

Valor Hora 29,00

Valor Total 2.900,00 1.090,00 2.000,00 700,00 6.690,00

Horas Valor Valor Servio B Aplicadas Hora Total Mo de Obra 20 40,00 800,00 Materiais Aplicados 800,00 Locao de Equipamentos 750,00 Gastos Indiretos 300,00 Soma 2.650,00 Total do Inventrio de Servios (A+B) R$ econmicos, entre eles, 9.340,00 permanente de renda. A contabilizao ficaria (partindo do pressuposto que no incio do exerccio no havia estoques de servios em andamento): D Servios em Andamento (Estoques Ativo Circulante) C Estoques Finais de Servios (Conta de Resultado) R$ 9.340,00 INVESTIMENTOS No subgrupo Investimentos do Ativo Permanente devem ser classificadas as participaes societrias permanentes, assim entendidas as importncias aplicadas na aquisio de aes e outros ttulos de participao societria, com a inteno de mant-las em carter permanente, seja para se obter o controle societrio, seja por interesses

como

fonte

Essa inteno ser manifestada no momento em que se adquire a participao, mediante sua incluso no subgrupo de investimentos (caso haja interesse de permanncia) ou registro no ativo circulante (no havendo esse interesse). Ser, no entanto, presumida a inteno de permanncia sempre que o valor registrado no ativo circulante no for alienado at a data do balano do perodo-base seguinte quele em que tiver sido adquirido o respectivo direito. Exemplo: Empresa "A" adquiriu aes da empresa "B" em 31/10/2006. O valor da aplicao poder permanecer no ativo circulante at 31/12/2007. No ocorrendo a alienao at

31/12/2007, o valor correspondente ser transferido para o subgrupo de investimentos em 31/12/2007. A inteno de permanncia, em certos casos, conforme esclarece o Parecer Normativo CST 108/78, presumida em funo de critrios estabelecidos em lei. Assim a participao da companhia em sociedades coligadas e controladas, dados os reflexos da aquisio do investimento (expressiva participao no capital ou, ento, assuno do controle societrio) reveste-se da inteno de permanncia. Ser ainda presumida a inteno de permanncia em relao s participaes em sociedades por quotas de responsabilidade limitada, em razo da ausncia de ttulo representativo da respectiva quota e pela formalidade exigida para a sua transferncia, notadamente a necessidade de contrato escrito, registrado no rgo competente. EQUIVALNCIA PATRIMONIAL A equivalncia patrimonial o mtodo que consiste em atualizar o valor contbil do investimento ao valor equivalente participao societria da sociedade investidora no patrimnio lquido da sociedade investida, e no reconhecimento dos seus efeitos na demonstrao do resultado do exerccio. O valor do investimento, portanto, ser determinado mediante a aplicao da porcentagem de participao no capital social, sobre o patrimnio lquido de cada sociedade coligada ou controlada. Para maiores detalhes, acesse o tpico Equivalncia Patrimonial. CONTABILIZAO O valor de custo de aquisio ser debitado conta que registrar o investimento e creditado conta de origem dos recursos (caixa, bancos cta. Movimento, contas a pagar, etc.).

Exemplo: Aquisio de participao societria na Cia. Industrial Modelo, no valor de R$ 1.000.000,00, mediante contrato que preveja o pagamento de R$ 400.000,00 vista (pago em cheque) e o saldo em 45 dias. D Cia. Industrial Modelo (Investimentos Ativo Permanente) R$ 1.000.000,00 C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) R$ 400.000,00 C Contas a Pagar Aquisio de Investimentos (Passivo Circulante) R$ 600.000,00

LANAMENTOS CONTBEIS O lanamento contbil o registro do fato contbil. Todo fato que origina um lanamento contbil deve estar suportado em documentao hbil e idnea. Os lanamentos contbeis podem ser: a) lanamento de primeira b) lanamento de segunda c) lanamento de terceira d) lanamento de quarta frmula. frmula; frmula; frmula;

O lanamento contbil no se resume a dbito e crdito, mas deve possuir tambm: 1. O valor (ou valores); expresso em moeda nacional. 2. Data do lanamento. 3. Histrico. LANAMENTO FRMULA DE PRIMEIRA

o registro do fato contbil que envolve uma conta devedora e outra conta credora. Exemplo:

Depsito bancrio com recursos do caixa: Data do lanamento - 21/10/2006 D - Banco Bradesco S/A (Ativo Circulante) Histrico: N/depsito em dinheiro em 21/10/2006 R$ 10.000,00 C Caixa (Ativo Circulante) Histrico: N/depsito em dinheiro no Bradesco S/A - R$ 10.000,00 LANAMENTO FRMULA DE SEGUNDA

Histrico: Vlr. parte da NF 00676, de J.Silva S/A. R$ 50.000,00 C - Vendas de Mercadorias (Resultado) Histrico: Vlr. NF 00676, de J.Silva S/A. R$ 60.000,00 LANAMENTO DE QUARTA FRMULA o registro do fato contbil que envolve mais de uma conta devedora e mais de uma conta credora. Exemplo:

o registro do fato contbil que envolve uma conta devedora e mais de uma conta credora. Exemplo: Depsito bancrio, em parte com recursos do caixa (dinheiro) e parte de cheques prdatados de clientes (conta cheques a cobrar): Data do lanamento - 22/10/2006 D - Banco Bradesco S/A (Ativo Circulante) Histrico: N/depsito em 22/10/2006 - R$ 10.000,00 C Caixa (Ativo Circulante) Histrico: Parte de n/depsito em 22/10/2006, em dinheiro, Bradesco S/A - R$ 1.000,00 C - Cheques a Cobrar (Ativo Circulante) Histrico: Parte de n/depsito em 22/10/2006, em cheque, Bradesco S/A - R$ 9.000,00 LANAMENTO FRMULA DE TERCEIRA

Compra, na mesma nota fiscal, de mercadorias e material de consumo, sendo parte pago no ato e o saldo a ser pago em 30 dias: Data do lanamento - 20/10/2006 D - Estoque de Mercadorias (Ativo Circulante) Histrico: Vlr. Parte NF 9701 de Distribuidora Mercantil Ltda. - R$ 10.000,00 D - Estoque de Materiais de Consumo (Ativo Circulante) Histrico: Vlr. Parte NF 9701 de Distribuidora Mercantil Ltda. - R$ 2.000,00 C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Histrico: Cheque 009766 Distribuidora Mercantil Ltda. R$ 4.000,00 C - Fornecedores (Passivo Circulante) Histrico: Vlr. Saldo NF 9701 de Distribuidora Mercantil Ltda. - R$ 8.000,00 HISTRICO CONTBIL DO LANAMENTO

o registro do fato contbil envolvendo mais de uma conta devedora e apenas uma conta credora. Exemplo: Venda de mercadoria, sendo uma parte vista e outra a prazo. Data do lanamento - 26/10/2006 D Caixa (Ativo Circulante) Histrico: Vlr. Recebido parte da NF 00676, de J.Silva S/A. - R$ 10.000,00 D - Duplicatas a Receber (Ativo Circulante)

Histrico a descrio do fato contbil. A boa tcnica exige que o histrico seja feito com a mxima clareza, evidenciando de forma analtica o registro da operao. Assim, o histrico do fato contbil deve ser inteligvel e objetivo. Exemplo: Histrico contbil incompleto:

Nossa compra de um veculo nesta data O histrico deveria ser como segue: Valor relativo n/aquisio de um veculo, marca XXX, mod. XXX, chassis xxxxxxxxxxx, conforme nota fiscal n xxxxxx, de xx/xx/xx, de Jos Silva Veculos Ltda. ABREVIATURAS CONTBIL DO HISTRICO

As Normas classificam-se em Profissionais e Tcnicas, sendo enumeradas seqencialmente. As Normas Profissionais estabelecem regras de exerccio Profissional, caracterizando-se pelo prefixo NBC P. As Normas Tcnicas estabelecem conceitos doutrinrios, regras e procedimentos aplicados de Contabilidade, caracterizando-se pelo prefixo NBC T. As Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC) podem ser detalhadas atravs de Interpretaes Tcnicas que, se, necessrio, incluiro exemplos. As Interpretaes Tcnicas so identificadas pelo Cdigo da NBC a que se referem seguido de hfen, sigla IT e numerao seqencial. O Conselho Federal de Contabilidade poder emitir Comunicados Tcnicos quando ocorrerem situaes decorrentes de atos governamentais que afetam, transitoriamente, as Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC). Os Comunicados Tcnicos so identificados pela sigla CT, seguida de hfen e numerao seqencial. A inobservncia de Normas Brasileiras de Contabilidade constitui infrao disciplinar, sujeita s penalidades previstas nas alneas c, "d" e "e" do art. 27 do Decreto-lei n 9295 de 27 de maio de 1946, e, quando aplicvel, ao Cdigo de tica Profissional do Contabilista. ESTRUTURA PROFISSIONAIS DAS NORMAS

Admite-se a utilizao de abreviaturas no histrico contbil. Algumas mais comuns so: Cfe. = Conforme Ch. = Cheque Dep. = Depsito Dp. = Duplicata Fat. = Fatura NF = Nota Fiscal N/ = Nosso, nossa, nesse Pg. = Pago Ref. = Referente Transf. = Transferncia Vlr. = Valor NORMAS BRASILEIRAS CONTABILIDADE DE

A Contabilidade, na sua condio de cincia social, cujo objeto o Patrimnio, busca, por meio da apreenso, da quantificao, da classificao, do registro, da eventual sumarizao, da demonstrao, da anlise e relato das mutaes sofridas pelo patrimnio da Entidade particularizada, a gerao de informaes quantitativas e qualitativas sobre ela, expressas tanto em termos fsicos, quanto monetrios. As Normas Brasileiras de Contabilidade estabelecem regras de conduta profissional e procedimentos tcnicos a serem observados quando da realizao dos trabalhos previstos na Resoluo CFC n 560/83, de 28.10.1983, em consonncia com os Princpios Fundamentais de Contabilidade.

NBC P 1 Normas Profissionais de Auditor Independente

NBC P 1 - IT - 01 - Interpretao TcnicaInformaes do Auditor NBC P 1 - IT - 02 - Interpretao Tcnica Regulamentao Independncia e Sigilo NBC P 1.8 - Utilizao de Trabalhos de Especialistas NBC P 2 Normas Profissionais de Perito Contbil NBC P 3 Normas Profissionais de Auditor Interno NBC P 4 - Normas para Educao Profissional Continuada NBC P 5 - Norma Sobre Exame de Qualificao Tcnica para Registro no Cadastro Nacional de Auditores Independentes ESTRUTURA DAS NORMAS TCNICAS NBC T 1 Das caractersticas da Informao Contbil NBC T 2 Da Escriturao Contbil NBC T 2.1 - Formalidades da Escriturao Contbil NBC T 2.2 - Documentao Contbil NBC T 2.4 - Retificao de Lanamentos NBC T 2.5 - Contas de Compensao NBC T 2.6 - Escriturao Contbil das Filiais NBC T 2.7 Balancete NBC T 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Contbil em Forma Eletrnica NBC T 3 Conceito, Contedo, Estrutura e Nomenclatura das Demonstraes Contbeis 3.1. Das Disposies Gerais 3.2. Do Balano Patrimonial 3.3. Da Demonstrao do Resultado 3.4. Da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados 3.5. Da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido 3.6. Da Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos 3.7 - Demonstrao do Valor Adicionado 3.8 - Demonstrao do Fluxo de Caixa 3.9 - Demonstrao por Segmentos

NBC T 4 NBC T 5 NBC T 6.1 Demonstraes Apresentao

Da Avaliao Patrimonial Da Correo Monetria Da Divulgao das Contbeis, Da Forma de

6.2. Do Contedo das Notas Explicativas 6.3. Das Republicaes NBC T 7 Da Converso da Moeda Estrangeira nas Demonstraes Contbeis NBC T 8 Das Demonstraes Contbeis Consolidadas NBC T 9 Da Fuso, Incorporao, Ciso, Transformao e Liquidao de Entidades NBC T 10 Dos Aspectos Contbeis Especficos em Entidades Diversas 10.1. Empreendimentos de Execuo a Longo Prazo 10.2. Arrendamento Mercantil 10.3. Consrcios de Vendas 10.4. Fundaes 10.5. Entidades Imobilirias 10.6. Entidades Hoteleiras 10.7. Entidades Hospitalares 10.8. Entidades Cooperativas 10.9. Entidades Financeiras 10.10. Entidades de Seguro Comercial e Previdncia Privada 10.11. Entidades Concessionrias do Servio Pblico 10.12. Entidades Pblicas da Administrao Direta 10.13. Entidades Desportivas Profissionais 10.14. Entidades Agropecurias 10.15. Entidades em Conta de Participao 10.16. Entidades que Recebem Subsdios, Subvenes e Doaes 10.17. Entidades que Recebem Incentivos Fiscais 10.18. Entidades Sindicais e Associaes de Classe 10.19. Entidades Sem Finalidade de Lucros 10.20. Consrcios de Empresas 10.21. Entidades Cooperativas Operadoras de Planos de Assistncia a Sade NBC T 11 Normas de Auditoria Independente das Demonstraes Contbeis

NBC T 11.3 - Papis de Trabalho e Documentao da Auditoria NBC T 11.4 - Planejamento da Auditoria NBC T 11.8 - Superviso e Controle de Qualidade NBC T 11.10 - Continuidade Normal das Atividades da Entidade NBC T 11.11 Amostragem NBC T 11.12 - Processamento Eletrnico de Dados NBC T 11.13 - Estimativas Contbeis NBC T 11.14 - Transaes com Partes Relacionadas NBC T 11.16 - Transaes e Eventos Subseqentes NBC T 11.17 - Carta de Responsabilidade da Administrao NBC T 11 - IT - 01 - Carta de Responsabilidade da Administrao NBC T 11 - IT - 02 - Papis de Trabalho e Documentao de Auditoria NBC T 11 - IT - 03 - Fraude e Erro NBC T 11 - IT - 04 - Transao e Eventos Subseqentes NBC T 11 - IT - 05 - Parecer dos Auditores Independentes Sobre as Demonstraes Contbeis NBC T 11 - IT - 06 - Superviso e Controle de Qualidade NBC T 11 - IT - 07 - Planejamento da Auditoria NBC T 12 Da Auditoria Interna NBC T 13 Da Percia Contbil NBC T 13.2 - Planejamento da Percia NBC T 13.6 - Laudo Pericial Contbil NBC T 13.7 - Parecer Pericial Contbil NBC T 13 - IT - 01 - Termo de Diligncia NBC T 13 - IT - 02 - Laudo e Parecer de Leigos NBC T 13 - IT - 03 - Assinatura em Conjunto NBC T 14 - Reviso Externa de Qualidade Pelos Pares NBC T 15 - Informaes de Natureza Social e Ambiental NBC T 16 - Aspectos Contbeis Especficos da Gesto Governamental 16.1 Conceituao e Objetivos 16.2 - Patrimnio e Sistemas Contbeis 16.3 - Planejamento e seus Instrumentos 16.4 Transaes Governamentais 16.5 Registro Contbil

16.6 Demonstraes Contbeis 16.7 - Consolidao das Demonstraes Contbeis 16.8 Controle Interno 16.9 - Reavaliao e Depreciao dos Bens Pblicos NBC T 19 - Aspectos Contbeis Especficos 19.1 Imobilizado 19.2 Tributos sobre Lucros 19.3 - Planos de Benefcios e Encargos de Aposentadoria a Empregados 19.4 - Incentivos Fiscais, Subvenes, Contribuies, Auxlios e Doaes Governamentais 19.5 - Depreciao, Amortizao e Exausto 19.6 Reavaliao de Ativos 19.7 - Provises, Passivos, Contingncias Passivas e Contingncias Ativas 19.8 Intangveis 19.9 - Explorao de Recursos Minerais 19.10 - Reduo no Valor Recupervel de Ativos 19.11 - Mudanas nas Prticas Contbeis, nas Estimativas e Correo de Erros 19.12 - Eventos Subseqentes Data das Demonstraes Contbeis INTEGRA DAS NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE - NBC Para obter a ntegra das NBC, acesse a seguinte pgina na internet: http://www.portaldecontabilidade.com.br/nbc /index.htm PATRIMNIO LQUIDO O Patrimnio Lquido formado pelo grupo de contas que registra o valor contbil pertencente aos acionistas ou quotistas. At 31.12.2007, as contas que formavam o Patrimnio Lquido, segundo a Lei das S/A, eram: a) Capital Social b) Reservas de Capital c) Reservas de Reavaliao d) Reservas de Lucros e) Lucros ou Prejuzos Acumulados

Tambm se classificam no Patrimnio Lquido as Aes ou Quotas em Tesouraria, bem como os adiantamentos para futuro aumento de capital. Para maiores detalhes sobre tais contas, acesse os tpicos respectivos nesta obra. Os artigos 182 e 186 da Lei n 6.404, de 1976 - Lei das S/A especificam a descrio das contas do patrimnio lquido. A PARTIR DE 01.01.2008 A partir de 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007, a diviso do patrimnio lquido ser realizada da seguinte maneira: a) Capital Social b) Reservas de Capital c) Ajustes de Avaliao Patrimonial d) Reservas de Lucros e) Aes em Tesouraria f) Prejuzos Acumulados. CAPITAL SOCIAL O capital social representa os valores recebidos pela empresa, em forma de subscrio ou por ela gerados. A integralizao do capital poder ser feita por meio de moeda corrente ou bens e direitos. Quando a integralizao do capital social feita em moeda corrente, debita-se uma conta especfica do ativo circulante (Bancos c/Movimento, por exemplo) e credita-se a conta "Capital Social". No caso de integralizao de capital mediante conferncia de bens, debita-se uma conta especfica do ativo permanente e credita-se a conta "capital social". Exemplo: Integralizao de capital social, mediante dinheiro (depsito bancrio) no valor de R$ 100.000,00:

D Bancos Cta. Movimento (Ativo circulante) C Capital Social (Patrimnio Lquido) R$ 100.000,00 RESERVAS DE CAPITAL A reserva de capital abrange as seguintes subcontas: a) Reserva de Correo Monetria do Capital Realizado; b) Reserva de gio na Emisso de Aes; c) Reserva de Alienao de Partes Beneficirias; d) Reserva de Alienao de Bnus de Subscrio; e) Reserva de Prmio na Emisso de Debntures; (excluda desde 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007) f) Reserva de Doaes e Subvenes para Investimento; (excluda desde 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007) g) Reserva de Incentivo Fiscal. Para maiores detalhes, acesse o tpico Reservas de Capital. RESERVAS DE REAVALIAO As reservas de reavaliao representam acrscimos de valor atribudo a elementos do ativo, baseado nos seus valores de mercado, conforme definido no artigo 8 da Lei n 6.404, de 1976. Na conta "Reservas de Reavaliao" poderemos agrupar as seguintes subcontas: a) Reserva de Reavaliao de Terrenos; b) Reserva de Reavaliao de Edifcios; c) Reserva de Reavaliao de Mquinas e Equipamentos; d) Reserva de Reavaliao de Bens em Empresas Coligadas; e) Reserva de Reavaliao de Bens em Empresas Controladas. Exemplo:

Contabilizao de Reserva de Reavaliao de Edifcios no valor de R$ 1.050.000,00: D Edifcios Reavaliao (Imobilizado Permanente) C Reserva de Reavaliao de Edifcios (Patrimnio Lquido) R$ 1.050.000,00 EXTINO DA RESERVA DE REAVALIAO A PARTIR DE 01.01.2008 A partir de 01.01.2008, a Reserva de Reavaliao foi extinta, por fora da Lei 11.638/2007. Em seu lugar foi criado o grupo Ajustes de Avaliao Patrimonial que possui caractersticas diferentes do grupamento anterior. Os saldos existentes nas reservas de reavaliao devero ser mantidos at a sua efetiva realizao ou estornados at o final do exerccio social de 2008. RESERVAS DE LUCROS As reservas de lucros so constitudas pelos lucros obtidos pela empresa, retidos com finalidade especfica. Os lucros retidos com finalidade especfica e classificados nesta conta so transferidos da conta de "Lucros ou Prejuzos Acumulados". Na conta "Reservas de Lucros" poderemos agrupar as seguintes subcontas: Reserva Legal; Reserva Estatutria; Reserva para Contingncias; Reserva de Lucros a Realizar; Reserva de Lucros para Expanso; Reserva de Incentivos Fiscais. A partir de 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007 (que incluiu o artigo 195-A Lei 6.404/76), a assemblia geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro lquido decorrente de

doaes ou subvenes governamentais para investimentos, que poder ser excluda da base de clculo do dividendo obrigatrio. LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS Os lucros ou prejuzos representam tambm resultados obtidos, porm foram retidos sem finalidade especfica (quando lucros) ou espera de absoro futura (quando prejuzos). Para maiores detalhes sobre Reservas de Lucros e Lucros ou Prejuzos Acumulados, acesse o tpico respectivo. Com o advento da Lei 11.638/2007, a partir de 01.01.2008 foi extinta a nomenclatura "Lucros Acumulados", assim esta conta dever ser composta apenas pelo saldo dos prejuzos acumulados apurados. PATRIMNIO LQUIDO NEGATIVO No caso em que o valor do Patrimnio Lquido negativo tambm denominado de "Passivo a Descoberto". Isto ocorre quando o valor das obrigaes para com terceiros superior ao dos ativos. Exemplo: Total do Ativo - R$ 1.500.000,00 Total das Obrigaes - R$ 2.000.000,00 Passivo a Descoberto - R$ 1.500.000,00 menos R$ 2.000.000,00 = R$ 500.000,00 O Conselho Federal de Contabilidade - CFC, por meio de sua Cmara Tcnica, editou em 16/06/1999 a Resoluo CFC n 847/99, alterando dispositivos da NBCT-3 que trata acerca do conceito, contedo, estrutura e nomenclatura das Demonstraes Contbeis. Por meio da aludida Resoluo, de observncia obrigatria por todos os contabilistas no pas, foram procedidas alteraes quanto ao Balano Patrimonial, precisamente a caracterizao e evidenciao do "PASSIVO A DESCOBERTO".

Esta nomenclatura deve ser utilizada, quando da constatao ao final do exerccio que o Patrimnio Lquido negativo, sendo demonstrado, conforme Resoluo CFC 1.049/2005, substituindo-se a expresso Patrimnio Lquido por Passivo a Descoberto Ativo Circulante Realizvel a Longo Prazo Permanente

Desta forma, a demonstrao do PASSIVO A DESCOBERTO ser apresentada como segue:

TOTAL DO ATIVO NOTAS EXPLICATIVAS DEMONSTRAES CONTBEIS INSTRUES DA CVM As informaes produzidas e divulgadas pelas companhias abertas, especialmente aquelas constantes das Demonstraes Financeiras, do Relatrio da Administrao e dos Relatrios e Pareceres de Auditoria Independente, devem estar redigidas de forma simples e direta, permitindo a um pblico leitor mdio a compreenso dos dados neles contidos e a sua utilizao para a tomada de deciso. No se trata aqui de tornar simplria a redao dos documentos divulgados pelas companhias e sim de utilizar o portugus corrente, privilegiando a clareza da exposio, de modo a comunicar de forma simples a informao que muitas vezes de natureza complexa. Outro aspecto que merece ser destacado que, para atingir os objetivos aos quais se destina, o conjunto de demonstraes financeiras disponibilizadas ao mercado deve evidenciar toda a informao que for relevante para a avaliao da situao patrimonial presente e futura; deve evidenciar, especialmente, os compromissos e obrigaes futuras que possam vir a ter S

Passivo Circulante Exigvel a Longo Prazo Passivo a Descoberto Capital Social Reservas Prejuzos Acumulados TOTAL DO PASSIVO impacto da situao patrimonial e financeira da companhia, mesmo que ainda no se caracterizem como exigibilidades e, portanto, ainda no estejam reconhecidos nas demonstraes financeiras. Da mesma forma, ativos contingentes, que, por atendimentos aos princpios contbeis, no devam ser reconhecidos contabilmente, devem ser divulgados em nota com a descrio da sua natureza, o valor potencial e a expectativa da companhia sobre a sua eventual realizao. Dessa forma, dando continuidade a essa poltica, qual seja, concorrer para a melhoria das informaes divulgadas pelas companhias abertas, apresenta-se uma consolidao de notas explicativas, que resultou do trabalho de pesquisa em Instrues, Deliberaes e Pareceres de Orientao da CVM, alm de Ofcios-Circulares da Superintendncia de Normas Contbeis e de Auditoria da autarquia. Sempre que necessrio, as devidas atualizaes sero procedidas. O rol de notas explicativas vigentes, que, diga-se de passagem, no deve esgotar a necessidade de divulgao de outras informaes relevantes aqui no contempladas (divulgao espontnea), compreende:

01) Aes em Tesouraria 02) Acordo Geral do Setor Eltrico 03) gio/Desgio 04) Ajustes de Exerccios Anteriores 05) Alterao de Mtodo ou Critrio Contbil 06) Arrendamento Mercantil (Leasing) 07) Ativo Contingente 08) Ativo Diferido 09) Benefcios a Empregados 10) Bug do Milnio 11) Capacidade Ociosa 12) Capital Social 13) Capital Social Autorizado 14) Contingncias Passivas 15) Continuidade Normal dos Negcios 16) Crditos Eletrobrs 17) Critrios de Avaliao 18) Debntures 19) Demonstraes em Moeda de Capacidade Aquisitiva Constante 20) Demonstraes Condensadas 21) Demonstraes Contbeis Consolidadas 22) Destinao de Lucros Constantes em Acordo de Acionistas 23) Dividendo por Ao 24) Dividendos Propostos 25) Empreendimentos em Fase de Implantao 26) Equivalncia Patrimonial 27) Estoques 28) Eventos Subseqentes 29) Fundo Imobilirio 30) Imposto de Renda e Contribuio Social 31) Incentivos Fiscais 32) Incorporao, Fuso e Ciso 33) Instrumentos Financeiros 34) Investimentos Societrios no Exterior 35) Juros Sobre o Capital Prprio 36) Lucro ou Prejuzo por Ao 37) Obrigaes de Longo Prazo 38) nus, Garantias e Responsabilidades Eventuais e Contingentes 39) Opes de Compra de Aes 40) Programa de Desestatizao 41) Proviso para Crdito de Liquidao Duvidosa 42) Reavaliao de Ativos 43) Refis 44) Remunerao dos Administradores 45) Reservas Detalhamento 46) Reserva de Lucros A Realizar

47) Reteno de Lucros 48) Informao por Segmento de Negcio 49) Seguros 50) Transaes com Partes Relacionadas 51) Variao Cambial 52) Vendas ou Servios a Realizar 53) Voto Mltiplo O detalhamento maior pode ser obtido atravs do site da Comisso de Valores Mobilirios em consulta a legislao especfica. NOTAS EXPLICATIVAS S DEMONSTRAES FINANCEIRAS A publicao de Notas Explicativas s Demonstraes Financeiras est prevista no 4 do artigo 176 da Lei 6.404/1976 (Lei das S/A), adiante transcrito: "as demonstraes sero complementadas por Notas Explicativas e outros quadros analticos ou demonstraes contbeis necessrios para esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio". As Notas Explicativas visam fornecer as informaes necessrias para esclarecimento da situao patrimonial, ou seja, de determinada conta, saldo ou transao, ou de valores relativos aos resultados do exerccio, ou para meno de fatos que podem alterar futuramente tal situao patrimonial, ou ainda, poder estar relacionada a qualquer outra das Demonstraes Financeiras, seja a Demonstrao das Origens e Aplicaes de Recursos, seja a Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados. NOTAS PREVISTAS PELA LEI O 5 do mesmo artigo da Lei das S/A menciona, sem esgotar o assunto, as bases gerais e as normas a serem inclusas nas demonstraes financeiras, as quais devero indicar: a) os principais critrios de avaliao dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos clculos de depreciao,

amortizao e exausto, de constituio de provises para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas provveis na realizao dos elementos do ativo; b) os investimentos, em outra sociedade, quando relevantes; c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliaes; d) os nus reais constitudos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigaes a longo prazo; f) o nmero, espcies e classes das aes do capital social; g) as opes de compra de aes outorgadas e exercidas no exerccio; h) os ajustes de exerccios anteriores; i) os eventos subseqentes data de encerramento do exerccio que tenham, ou possam vir a ter, efeitos relevantes sobre a situao financeira e os resultados futuros da companhia. A Lei das S/A estabeleceu os casos que devero ser mencionados em Notas Explicativas; no entanto, essa meno representa o conceito bsico a ser seguido pelas empresas, podendo haver situaes em que sejam necessrias Notas Explicativas adicionais, alm das j previstas pela Lei das S/A. NOTAS RECOMENDADAS PELA CVM

constante; - demonstraes financeiras consolidadas; lucro/prejuzo por ao; ativo diferido; - investimentos societrios no Exterior; mudana de critrio contbil; remunerao dos administradores; reservas detalhamento; reteno de lucros; - transaes entre partes relacionadas; dividendos clculo; gio/desgio; equivalncia patrimonial; - destinao do resultado do exerccio; - empreendimentos em fase de implantao; debntures; ajustes de exerccios anteriores; reavaliao de bens; - planos de aposentadoria e penses; - provises para crditos de liquidao duvidosa; nus, garantias e contingentes; obrigaes de longo prazo; programa de desestatizao; - opo de compra de aes. NOTAS EXPLICATIVAS NORMAS DA CVM Para detalhamentos sobre notas explicativas exigidas pela CMV para companhias abertas, abra o arquivo Notas Explicativas Orientaes CVM. EXEMPLO DE NOTAS EXPLICATIVAS

Como complemento s Notas Explicativas previstas na Lei das S/A, a Comisso de Valores Mobilirios vem apresentando recomendaes sobre a divulgao de diversos assuntos relevantes para efeito de melhor entendimento das demonstraes financeiras. Os itens, que de acordo com as sugestes da CVM devem constar das Notas Explicativas, so os seguintes: aes em arrendamento capital realizado - demonstraes em moeda de tesouraria; mercantil; atualizado; capacidade

Nota 1 - Prticas contbeis adotadas a) Ttulos e valores mobilirios - so demonstrados ao custo acrescido dos rendimentos proporcionais at a data do balano, no ultrapassando o valor de mercado. b) Estoques - so avaliados ao custo mdio de aquisio ou produo, estando reduzidos, mediante a proviso evidenciada, ao valor de mercado ou de realizao, quando inferiores ao custo. c) Investimentos - as participaes relevantes

em coligadas e controladas so avaliadas pelo mtodo de equivalncia patrimonial. As demais participaes em outras sociedades so registradas ao custo diminudo da proviso para perdas permanentes. Nota 2 - Reavaliao de bens do imobilizado Conta Terrenos Edifcios Mquinas TOTAIS Valor Reavaliado 20.000,00 50.000,00 40.000,00 110.000,00

A sociedade procedeu durante o exerccio reavaliao dos bens do Ativo Imobilizado, a qual se encontra baseada por laudo de peritos, aprovado em assemblia de 20.10.2003. O resultado dessa reavaliao est a seguir demonstrado (em R$): Valor Lquido Contbil 5.000,00 15.000,00 25.000,00 45.000,00 Diferena 15.000,00 35.000,00 15.000,00 65.000,00

A diferena foi acrescida aos saldos do imobilizado, a crdito da Reserva para Reavaliao integrante do Patrimnio Lquido da sociedade. O valor reavaliado dos edifcios e mquinas passou agora a ser depreciado pela sua vida til econmica remanescente estimada, utilizando-se as taxas de depreciao usuais. Nota 3 - Ajuste de exerccios anteriores sociedade, no decorrer do exerccio apurou que no exerccio anterior no foi apropriada a parcela relativa despesa com manuteno do imobilizado, competentes quele exerccio, no valor de R$ 25.000,00. O ajuste desse valor foi debitado conta de Lucros Acumulados. NOTAS SOBRE O ATIVO IMOBILIZADO De acordo com a NBC T 19.1 as Demonstraes Contbeis tambm devem divulgar, para cada classe de imobilizado: a) os critrios de avaliao utilizados para apurar o valor de custo; b) os aspectos relacionados depreciao na forma da NBC T 19.5; c) o valor de custo, a depreciao acumulada e a proviso para perdas, no incio e no fim do perodo; e d) a reconciliao do valor contbil no incio e no fim do perodo mostrando: I) II) adies; baixas;

III) aquisies por combinao de entidades; IV) prejuzos por perda de valor reconhecidos como despesa; V) reverses de prejuzos por perda de valor nos resultados; VI) variaes cambiais lquidas resultantes da converso das Demonstraes Contbeis da moeda funcional para as diferentes moedas de apresentao, inclusive a converso das operaes no estrangeiro para moedas de apresentao das demonstraes da entidade; e VII) outras movimentaes. Outras Informaes A NBC T 19.1 exige tambm que se demonstrem: a) a existncia, a natureza e os montantes das restries titularidade e itens do imobilizado dados em garantia de passivos; b) o montante das despesas reconhecidas no valor contbil de um item do imobilizado no decurso de sua construo; c) o montante dos compromissos contratuais para aquisio de imobilizado; d) o valor contbil de ativos temporariamente paralisados; e) o valor contbil bruto de quaisquer ativos totalmente depreciados, que ainda estejam em uso; f) o valor contbil dos ativos imobilizados retirados das operaes e separados para baixa; e g) quando o modelo de custo usado, o valor

justo do imobilizado significativamente, diferente contbil.

se do

for, valor

Nota: valor justo o valor pelo qual um ativo poderia ser negociado entre partes independentes e interessadas, conhecedoras do assunto e dispostas a negociar, numa transao normal, sem favorecimentos e com iseno de outros interesses. A entidade deve divulgar as mudanas nas estimativas em relao a: a) valores residuais; b) custos estimados de demolio, remoo e restaurao de itens do imobilizado. DEPRECIAES, EXAUSTES AMORTIZAES E

As Demonstraes Contbeis devem divulgar, para cada classe de imobilizado: a) o mtodo de depreciao, amortizao e exausto utilizado; b) a vida til, perodo de utilizao e volume de produo ou a taxa de depreciao, amortizao e exausto utilizada; e c) o valor contbil bruto e a depreciao, amortizao e exausto acumulada, inclusive proviso para perdas, no incio e no fim do perodo. A entidade deve divulgar as mudanas nas estimativas em relao a: a) valores residuais; b) vida til, perodo de utilizao e volume de produo; e c) mtodo de depreciao, amortizao e exausto. ATIVOS E PASSIVOS DIFERIDOS Segundo a NBC T 19.2.4.5, as demonstraes contbeis e/ou as notas explicativas devem conter, quando relevantes, informaes evidenciando:

a) montante dos tributos sobre lucros corrente e diferido, registrados no resultado, patrimnio lquido, ativo e passivo; b) natureza, fundamento e estimativa de realizao das parcelas do ativo fiscal diferido, discriminadas ano a ano para os primeiros cinco anos e, a partir da, agrupadas em perodos mximos de trs anos, inclusive para a parcela do ativo fiscal diferido no registrada que ultrapassar o prazo de realizao de dez anos; c) efeitos decorrentes de eventual alterao na expectativa de realizao do ativo fiscal diferido e respectivos fundamentos; d) efeitos no ativo, passivo, resultado e patrimnio lquido, decorrentes de ajustes por alterao de alquotas ou por mudana na expectativa de realizao ou liquidao dos ativos ou passivos diferidos; e) montante das diferenas temporrias e dos prejuzos fiscais no utilizados para os quais no se reconheceu contabilmente um ativo fiscal diferido, com a indicao do valor dos tributos que no se qualificaram para esse reconhecimento; f) conciliao entre o valor debitado ou creditado ao resultado antes dos tributos sobre os lucros, considerando as alquotas aplicveis, as quais devem ser divulgadas com as respectivas bases de clculo; g) natureza e montante de ativos cuja base fiscal seja inferior ao seu valor contbil; h) no caso de reorganizao societria, descrio das aes administrativas que contribuiro para a realizao futura do ativo fiscal diferido. INCENTIVOS FISCAIS, SUBVENES, CONTRIBUIES, AUXLIOS E DOAES GOVERNAMENTAIS As notas explicativas relativas aos incentivos fiscais, subvenes para investimento, doaes e demais verbas recebidas do governo devem conter, no mnimo, as seguintes informaes: a) os valores recebidos por tipo de benefcio: incentivos fiscais, subvenes, contribuies, auxlios, perdo de emprstimos subsidiados e doaes;

b) critrios contbeis adotados, quando do registro dos benefcios recebidos; c) principais compromissos assumidos pela entidade por conta dos benefcios recebidos; d) potenciais ganhos ou perdas em decorrncia do cumprimento ou descumprimento de compromissos pactuados; e) contingncias relativas aos benefcios assumidos. Base: NBC T 19.4. NOTA SOBRE OPERAES CONTEXTO OPERACIONAL OU

Apesar de no prevista pela Lei Societria, pela CVM ou qualquer outro rgo profissional, as empresas tm divulgado de forma usual, como a primeira das Notas Explicativas com o ttulo "Operaes" ou "Contexto Operacional" cujo contedo faz meno ao ramo de atividade explorado, base de operao e mercado que atua e qual o estgio do empreendimento se estiver em implantao ou se estiver em expanso. Tais informaes so importantes para que os analistas e demais usurios das demonstraes financeiras possam melhor avaliar a situao da empresa e os seus resultados, bem como julgar da razoabilidade de ndices de rentabilidade e liquidez. PERDAS NO CRDITOS RECEBIMENTO DE

1. At R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operao, vencidos h mais de 6 (seis) meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; 2. Acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais), at R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por operao, vencidos h mais de 1 (um) ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porm, mantida a cobrana administrativa; 3. Superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos h mais de 1 (um) ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento; c) com garantia, vencidos h mais de 2 (dois) anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; d) contra devedor declarado falido ou pessoa jurdica declarada concordatria, relativamente parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar. Nota: a concordata foi substituda pela recuperao judicial na nova lei de falncias (Lei 11.101/2005). Entretanto, no h alteraes de procedimentos para deduo dos crditos no garantidos. No caso de contrato de crdito em que o no pagamento de uma ou mais parcelas implique o vencimento automtico de todas as demais parcelas vincendas, os limites a que se referem os nmeros "1" e "2" da alnea b acima sero considerados em relao ao total dos crditos, por operao, com o mesmo devedor (Lei 9.430/96, art. 9, 2). Considera-se crdito garantido o proveniente de vendas com reserva de domnio, de alienao fiduciria em garantia ou de operaes com outras garantias reais (Lei 9.430/96, art. 9, 3). No caso de crdito com empresa em processo falimentar ou de concordata, a deduo da perda ser admitida a partir da data da

As perdas no recebimento de crditos decorrentes das atividades da pessoa jurdica podero ser deduzidas como despesas, para determinao do lucro real. Podero ser registrados como perda os crditos (Lei 9.430/96, art. 9, 1): a) em relao aos quais tenha havido a declarao de insolvncia do devedor, em sentena emanada do Poder Judicirio; b) sem garantia, de valor:

decretao da falncia ou da concesso da concordata, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessrios para o recebimento do crdito (Lei 9.430/96, art. 9, 4). CONTABILIZAO De acordo com a Lei 9.430/96, art. 10, o registro contbil das perdas ser efetuado a dbito de conta de resultado e a crdito: a) da conta que registra o crdito, quando este no tiver garantia e seu valor for de at R$ 5.000,00, por operao, e estiver vencido h mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; b) de conta redutora do crdito, nas demais hipteses. Os valores registrados na conta redutora do crdito podero ser baixados definitivamente em contrapartida conta que registre o crdito, a partir do perodo de apurao em que se completar cinco anos do vencimento do crdito sem que o mesmo tenha sido liquidado pelo devedor (Lei 9.430/96, art. 10, 4). Exemplos: 1. Contabilizao de duplicata incobrvel no valor de R$ 4.000,00, sem garantia, estando vencida h mais de 6 meses: D Perda no Recebimento de Crditos (Resultado) C Clientes (Ativo Circulante) R$ 4.000,00 2. Crdito de R$ 20.000,00, vencido h mais de um ano, sob cobrana administrativa, originalmente lanado na conta "Outros Valores a Receber": a) no momento do registro da perda: D Perdas no Recebimento de Crditos (Resultado)

C Devedores Incobrveis (conta retificadora da conta "Outros Valores a Receber) R$ 20.000,00 b) aps 5 anos, sem que haja cobrana do crdito: D Devedores Incobrveis (conta retificadora do Ativo Circulante) C Outros Valores a Receber (Ativo Circulante) R$ 20.000,00 PRMIO DE SEGUROS A APROPRIAR O artigo 179 da Lei 6.404/76 dispe, em seu item I, que as aplicaes de recursos em despesas do exerccio seguinte devem ser classificadas no Ativo Circulante, devendo ser apropriadas no resultado quando incorridas. DESPESAS INCORRIDAS Consideram-se despesas incorridas aquelas de competncia do perodo-base que tenham sido pagas ou no. Desta forma, as despesas de exerccio(s) seguinte(s) so aquelas que, embora registradas no exerccio em curso, so de competncia de exerccio(s) subseqente(s) e, por isso, so classificadas no Ativo Circulante ou Ativo Realizvel a Longo Prazo. A apropriao dessas despesas ao resultado feita proporcionalmente no perodo. APROPRIAO CONTBIL A apropriao contbil das despesas com seguros deve ser feita em funo do prazo da cobertura prevista na aplice correspondente. A contabilizao em conta representativa de custo ou despesa se verifica atravs de quotas mensais.

PRMIO DE SEGUROS A aplice de seguro, regra geral, apresenta um prazo de vigncia de 365 (trezentos e sessenta e cinco) dias, salvo casos de seguros especficos com prazos maiores ou menores e as aplices com vigncia em anos bissextos (com 366 dias). Mensalmente, se calcula a proporo do nmero de dias segurados no ms/nmero de dias da vigncia da aplice x valor do prmio de seguro. As parcelas correspondentes aos perodos seguintes devero ser mantidas no Ativo Circulante, uma vez que se trata de uma despesa ainda no incorrida. Exemplo:

Condies de pagamento: 20.05.2008 R$ 20.06.2008 R$ 20.07.2008 - R$ 3.500,00 Lanamentos contbeis: 1) Apropriao do valor total da aplice: D - Seguros a Apropriar (Ativo Circulante) C - Seguros a Pagar (Passivo Circulante) R$ 10.000,00 2) Pagamento da primeira parcela do seguro: D - Seguros a Pagar (Passivo Circulante) C - Bancos c/Movimento (Ativo Circulante) R$ 3.000,00 3.000,00 3.500,00

3) Apropriao mensal das parcelas de Vigncia da aplice - 20.05.2008 a seguro, conforme planilha de rateio: 20.05.2009 Valor do prmio de seguro - R$ 10.000,00 PLANILHA DE RATEIO MENSAL DE SEGUROS Seguradora Cia. Paulista Aplice n 1289800-0 Ramo: Incndio Cobertura Predial Prmio R$ 10.000,00 Vigncia 20.05.2008 a 20.05.2009 Ms/Ano Dias mai-08 jun-08 jul-08 ago-08 set-08 out-08 nov-08 dez-08 jan-09 fev-09 mar-09 abr-09 mai-09 11 30 31 31 30 31 30 31 31 28 31 30 20 Rateio - R$ 301,37 821,92 849,32 849,32 821,92 849,32 821,92 849,32 849,32 767,12 849,32 821,92 547,91 Saldo a Apropriar - R$ 9.698,63 8.876,71 8.027,39 7.178,07 6.356,15 5.506,83 4.684,91 3.835,59 2.986,27 2.219,15 1.369,83 547,91 -

TOTAL 365 10.000,00 Durante a vigncia da aplice de seguro, a D Tarifas Bancrias (Resultado) despesa ser apropriada mensalmente para o C Bancos Cta. Movimento (Ativo resultado, mediante transferncia de valores Circulante) da conta seguros a vencer, nos valores acima (coluna rateio R$): Para visualizar a sistemtica de lanamento de cobranas de ttulos descontados, acesse o D Seguros Patrimoniais (Resultado) tpico Desconto Duplicatas. C - Seguros a Apropriar (Ativo Circulante) COBRANA VINCULADA PRINCIPAIS LANAMENTOS DE MOVIMENTAES BANCRIAS Dependendo do tipo de operao contratada entre a empresa e o Banco, determinadas DEPSITO EM DINHEIRO REFERENTE carteiras de cobrana ficam vinculadas SADA DE CAIXA liquidao de emprstimos. No caso de depsito bancrio em dinheiro proveniente de sada de caixa: D Bancos Cta. Movimento Circulante) C Caixa (Ativo Circulante) (Ativo 1) Pela liberao do emprstimo, vinculado carteira de duplicatas, pelo Banco: D Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) C Emprstimos Bancrios (Passivo Circulante) 2) Pelo crdito das cobranas de duplicatas: D Emprstimos Bancrios Circulante) C Clientes (Ativo Circulante) (Passivo Desta forma, convm contabilizar separadamente tais operaes, da seguinte forma:

DEPSITO EM CHEQUE REFERENTE RECEBIMENTO DE DUPLICATA Quando um cliente quita uma duplicata atravs de depsito bancrio, o lanamento ser: D Bancos Cta. Movimento Circulante) C Clientes (Ativo Circulante) COBRANA DE DUPLICATAS Nas operaes de cobrana de duplicatas em cobrana simples: D Bancos Cta. Movimento Circulante) C Clientes (Ativo Circulante) (Ativo (Ativo

RECEBIMENTO DE JUROS COBRANA DE CLIENTES D Bancos Cta. Movimento Circulante) C Juros Recebidos (Resultado) PAGAMENTO COM CHEQUE DE

NA

(Ativo

FORNECEDORES

No dbito relativo tarifas de cobrana, pelo banco:

D Fornecedores (Passivo Circulante) C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante)

APLICAO FINANCEIRA (CDB, FIF, etc.) Na aplicao: D Aplicaes Financeiras Circulante) C Bancos Cta. Movimento Circulante) (Ativo (Ativo

Pelo pagamento: D Emprstimo Circulante) C Bancos Cta. Circulante) Bancrio Movimento (Passivo (Ativo

Juros sobre emprstimo bancrio: D Juros Passivos (Resultado) C Emprstimo Bancrio (Passivo Circulante) PROVISO DO 13 SALRIO

Nota: se o prazo da aplicao for superior a 12 meses, ento classificar em realizvel a longo prazo. No resgate: D Bancos Cta. Movimento Circulante) C Aplicaes Financeiras Circulante) Crdito dos juros sobre a aplicao: D Aplicaes Financeiras (Ativo Circulante) C Juros sobre Aplicaes Financeiras (Resultado) IRF sobre os rendimentos: D IRF a Compensar (Ativo Circulante) C Aplicaes Financeiras (Ativo Circulante) Nota: Nas empresas optantes pelo Simples Nacional, o IRF constitui-se despesa tributria, pois no recupervel. Para maiores detalhamentos, leia o tpico Aplicaes Financeiras. EMPRSTIMO BANCRIO Pela liberao: D Bancos Cta. Circulante) C Emprstimo Circulante) Movimento Bancrio (Ativo (Passivo (Ativo (Ativo

A proviso calculada na base de 1/12 da remunerao dos empregados que tiverem trabalhado no mnimo quinze dias no ms, cabendo ajuste do valor provisionado nos meses anteriores em virtude de reajustes salariais, acrescidos dos encargos sociais cujo nus cabe empresa. NO CONSTITUIO DA PROVISO A empresa que no provisionar o valor do 13 salrio, em obedincia ao princpio contbil da competncia, ir contabilizar essa gratificao diretamente em conta de despesa ou custo, conforme o caso, no ms em que se der a quitao da gratificao em folha de pagamento. Os adiantamentos sero considerados como tal e registrados em conta prpria do ativo circulante, sendo baixados por ocasio da quitao da gratificao. ENCARGOS SOCIAIS Contabilizar os encargos sociais (20% do INSS, FGTS, percentuais devidos ao SAT e a Terceiros) sobre o valor da proviso determinada, cujo nus cabe empresa e que incidiro por ocasio do pagamento do 13 salrio. AJUSTES NO VALOR PROVISIONADO

Caso ocorram alteraes salariais, cabe ajustar o valor da proviso para pagamento do 13 salrio e dos encargos sociais, constituda em meses anteriores, de modo que o valor registrado reflita o montante da gratificao j incorrida e dos encargos sociais que sobre ela incidiro, quando do seu pagamento. Os ajustes sero registrados na conta de proviso, tendo como contrapartida uma conta de resultado (custo ou despesa operacional). Se a proviso se referir a empregados vinculados produo de mercadorias ou servios, a proviso ser debitada a conta de custos. Caso se referir a empregados da rea administrativa, ser debitado a conta de despesa operacional. Exemplo: Constituio da proviso do 13o salrio de R$ 10.000,00, acrescidos de R$ 3.680,00 de encargos sociais (FGTS e INSS), relativamente folha de pagamento do pessoal de produo de uma indstria: D 13 Salrio e Encargos da Produo (Conta de Custos Resultado) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 13.680,00 PAGAMENTO DO 13 SALRIO Adiantamento As empresas adiantam metade do 13 salrio por ocasio da concesso das frias a partir Total 13 Salrio Desconto INSS Adiantamento 13 Salrio Lquido a pagar 2 parcela Pagamento da 2a parcela do 13 Salrio, no total de R$ 5.220,00, relativo quitao dos valores em 20 de dezembro.

do ms de fevereiro, quando solicitada pelo funcionrio, ou at 30 de novembro. O valor do adiantamento ser registrado em conta de adiantamento no Ativo Circulante, at a data da quitao da gratificao, ou seja, at o pagamento do saldo do 13 salrio. Exemplo: Pagamento de R$ 4.790,00 relativos ao adiantamento da 1a parcela do 13 salrio: D Adiantamento de 13 Salrio (Ativo Circulante) C Caixa/Bancos R$ 4.790,00 Quitao A empresa deve efetuar o pagamento do saldo do 13 salrio at o dia 20 de dezembro ou por ocasio da dispensa sem justa causa ou pedido de dispensa do funcionrio. O valor do saldo do 13 salrio pago poder ser registrado contabilmente a dbito da respectiva conta de proviso no Passivo Circulante, at o limite do valor provisionado. Nesta ocasio, o valor do adiantamento registrado no Ativo Circulante ser transferido para a conta que registra a proviso para pagamento da gratificao no Passivo Circulante. Exemplo: Resumo da Folha de 13 Salrio em 20/12: 11.000,00 990,00 4.790,00 5.220,00 O valor da primeira parcela paga foi de R$ 4.790,00.

(Ativo

Circulante)

1) Lanamento de ajuste/complemento da proviso do 13 Salrio: R$ 11.000,00 R$ 10.000,00 (proviso anterior) = R$ 1.000,00 D 13 Salrio (Custos ou Despesas Operacionais) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 1.000,00 2) Lanamento de ajuste/complemento do INSS sobre a proviso de 13 Salrio: R$ 11.000,00 x 28,8% = 3.168,00 2.880,00 (proviso anterior) = 288,00 D INSS 13 Salrio (Custos ou Despesas Operacionais) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 288,00 3) Lanamento de ajuste/complemento do FGTS sobre a proviso de 13 Salrio: R$ 11.000,00 x 8% = 880,00 800,00 (proviso anterior) = 80,00 D FGTS 13 Salrio (Custos ou Despesas Operacionais) C Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) R$ 80,00 4) Lanamento da transferncia dos valores adiantados do 13 Salrio para a conta Proviso de 13 Salrio:

C Adiantamento de 13 Salrio (Ativo Circulante) R$ 4.790,00 5) Lanamento do pagamento relativo quitao em 20/dezembro: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 5.220,00 6) Lanamento do desconto do INSS referente ao 13 Salrio: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 990,00 7) Transferncia do INSS provisionado na conta de Proviso de 13 Salrio para a conta de INSS a Recolher: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C INSS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 3.168,00 8) Transferncia do FGTS provisionado na conta de Proviso de 13 Salrio para a conta de FGTS a Recolher: D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) C FGTS a Recolher (Passivo Circulante) R$ 880,00 9) Situao da conta Proviso de 13 Salrio, aps os lanamentos acima:

D Proviso de 13 Salrio (Passivo Circulante) Contabilizao Proviso 13 Salrio e Encargos Adiantamento 13 Salrio Complemento Proviso 13 Salrio Complemento Proviso 13 Salrio - INSS Complemento Proviso 13 Salrio - FGTS Pagamento 2 parcela Desconto INSS s/ 13 Salrio Transferncia para INSS a recolher

13.680,00 (4.790,00) 1.000,00 288,00 80,00 (5.220,00) (990,00) (3.168,00)

Transferncia para FGTS a recolher (880,00) Saldo da Proviso 13 Salrio em 31/Dezembro 0,00 Nota: Nos lanamentos referentes ao FGTS, Caso no haja saldo suficiente na conta de no foi considerado a contribuio de 0,5% proviso, o excedente ser debitado sobre o valor do 13 Salrio, que pode ser diretamente a custos ou despesas acrescido alquota de 8%. A referida operacionais. contribuio (0,5%) no mais exigida desde 01.01.2007. No final do exerccio, dever ser efetuada a reverso do saldo remanescente, se houver, e 10) Quitao do INSS sobre o 13 Salrio: constituda nova proviso. Ou, alternativamente, apenas complementando o valor (ou revertido parcialmente). D INSS a Recolher (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 4.158,00 ENCARGOS SOCIAIS Memria de Clculo: R$ 3.168,00 (parte da empresa) + R$ 990,00 (descontado do empregado) = 4.158,00. 11) Quitao do FGTS sobre o 13 Salrio D FGTS a Recolher (Passivo Circulante) C Caixa/Bancos (Ativo Circulante) R$ 880,00 PROVISO PARA FRIAS A proviso de frias dos empregados deve ser contabilizada em obedincia ao princpio de competncia. O montante da proviso para pagamento de remunerao de frias e dos encargos sociais incidentes sobre referida remunerao ser debitado em conta de custos ou despesas operacionais. Se a proviso se referir a empregados vinculados produo de mercadorias ou servios, a proviso ser debitada a conta de custos. Caso se referir a empregados da rea administrativa, ser debitado a conta de despesa operacional. No perodo seguinte, a conta de proviso, classificada no passivo circulante, ser debitada, at o limite provisionado, pelos valores pagos a qualquer beneficirio cujas frias ali tenham sido includas. Contabilizar os encargos sociais (20% do INSS, FGTS, percentuais devidos ao SAT e a Terceiros) sobre o valor da proviso determinada, cujo nus cabe empresa e que incidiro por ocasio do pagamento das frias. Exemplo: Constituio da proviso para pagamento de frias em empresa comercial no perodo encerrado em 30.06.2006: Frias vencidas e proporcionais - R$ 9.000,00 1/3 Adicional sobre Frias - R$ 3.000,00 INSS sobre frias - R$ 3.384,00 FGTS sobre frias - R$ 1.020,00 Total da Proviso - R$ 16.404,00 O lanamento contbil referente constituio da proviso para pagamento de remunerao de frias e respectivos encargos sociais poder ser efetuado do seguinte modo: 1) Pelo valor da proviso para pagamento das frias (frias vencidas, proporcionais e 1/3): D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 12.000,00 2) Pela proviso dos encargos sociais (INSS e FGTS) incidentes sobre as frias:

D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 4.404,00 3) Pelo pagamento de frias a funcionrios: D Proviso de Frias (Passivo Circulante) C Caixa (Ativo Circulante) 4) Pelo pagamento de encargos sociais (INSS e FGTS) sobre parcela de frias: D Proviso de Frias (Passivo Circulante) C Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Nota: neste exemplo no consideramos os dados relativos ao Imposto de Renda na Fonte e o INSS retido do empregado. Por ocasio do balano levantado em 31.12.2006, a empresa apurou os seguintes valores relativos proviso de frias e encargos sociais devidos: Frias vencidas e proporcionais - R$ 12.000,00 1/3 Adicional sobre Frias - R$ 4.000,00 INSS sobre frias - R$ 4.512,00 FGTS sobre frias - R$ 1.360,00 Total da Proviso - R$ 21.872,00 O saldo anterior, contabilizado em 30.06.2006, foi reduzido a R$ 2.000,00, pois houve contabilizao entre 01.07.2006 a 31.12.2006 de R$ 14.404,00 de vrios pagamentos de frias (R$ 10.537,00) e encargos sociais sobre frias (R$ 3.867,00) no perodo (lanados conforme modelos nmeros 3 e 4 anteriormente transcritos). Contabilmente dever ser efetuado o ajuste da conta que registra a proviso, da seguinte forma: 5) Pela reverso do saldo provisionado em 30.06.2006: do valor

D Proviso para Frias (Passivo Circulante) C Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) R$ 2.000,00 6) Pela proviso de frias em 31.12.2006: D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 21.872,00 Nota: pode-se tambm simplesmente complementar o valor da proviso de frias, sem reverter o saldo. Neste caso, o lanamento seria: D Frias e Encargos Sociais (Conta de Resultado) C Proviso de Frias (Passivo Circulante) R$ 19.872,00 PROVISO PARA PERDA ESTOQUES DE LIVROS DE

A Lei 10.753/2003, em seu artigo 8 (alterado pela Lei 10.833/2003), permite s pessoas jurdicas e as que lhes so equiparadas pela legislao do imposto sobre a renda que exeram as atividades de editor, distribuidor e de livreiro, a constituio de proviso para perda de estoques. Esta proviso ser calculada no ltimo dia de cada perodo de apurao do imposto sobre a renda e da contribuio social sobre o lucro lquido (CSLL), correspondente a 1/3 (um tero) do valor do estoque existente naquela data. Referida proviso foi normatizada pela IN SRF 412/2004. DEDUTIBILIDADE A partir de 31.10.2003 (data da publicao da Lei 10.753/2003 no Dirio Oficial da Unio), a proviso referida ser dedutvel para fins de determinao do lucro real e da base de

clculo da contribuio social sobre o lucro lquido. CONCEITOS Para efeito da regulamentao, considerado: I - editor: a pessoa jurdica que adquire o direito de reproduo de livros, dando a eles tratamento adequado leitura; II - distribuidor: a pessoa jurdica que opera no ramo de compra e venda de livros por atacado; III - livreiro: a pessoa jurdica que se dedica venda de livros. REGISTROS CONTBEIS Os registros contbeis relativos constituio da proviso para perda de estoques, reverso dessa proviso, perda efetiva do estoque e a sua recuperao sero efetuados conforme a seguir: I a constituio da proviso ser efetuada a dbito da conta de resultado e a crdito da conta redutora do estoque; II a reverso da proviso ser efetuada a dbito da conta redutora do estoque, a que se refere o item I, e a crdito da conta de resultado; III a perda efetiva ser efetuada a dbito da conta redutora do estoque, at o seu valor, e o excesso, a dbito da conta de resultado custos ou despesas - e a crdito da conta de estoque; IV a recuperao das perdas que tenham impactado o resultado tributvel, a dbito da conta patrimonial e a crdito da conta de resultado. LANAMENTOS CONTBEIS 1) Pela constituio da proviso: D - Proviso para Perdas - Estoques (Conta de Resultado) C - Proviso para Perdas - Livros (Conta Redutora de Estoques - Ativo Circulante)

2) Pela reverso da proviso constituda: D - Proviso para Perdas - Livros (Conta Redutora de Estoques - Ativo Circulante) C - Proviso para Perdas - Estoques (Conta de Resultado) 3) Pela perda efetivada (at o limite da proviso constituda): D - Proviso para Perdas - Livros (Conta Redutora de Estoques - Ativo Circulante) C - Estoques de Livros (Ativo Circulante) 4) Pela perda efetivada (acima do valor da proviso constituda): D - Perdas de Livros (Conta de Resultado) C - Estoques de Livros (Ativo Circulante) 5) Pela recuperao das perdas j lanadas anteriormente no resultado: D - Estoques de Livros (Ativo Circulante) C - Recuperao de Perdas de Livros (Conta de Resultado) PROVISO PARA PERDA ESTOQUES DE LIVROS DE

A Lei 10.753/2003, em seu artigo 8 (alterado pela Lei 10.833/2003), permite s pessoas jurdicas e as que lhes so equiparadas pela legislao do imposto sobre a renda que exeram as atividades de editor, distribuidor e de livreiro, a constituio de proviso para perda de estoques. Esta proviso ser calculada no ltimo dia de cada perodo de apurao do imposto sobre a renda e da contribuio social sobre o lucro lquido (CSLL), correspondente a 1/3 (um tero) do valor do estoque existente naquela data. Referida proviso foi normatizada pela IN SRF 412/2004. DEDUTIBILIDADE

A partir de 31.10.2003 (data da publicao da Lei 10.753/2003 no Dirio Oficial da Unio), a proviso referida ser dedutvel para fins de determinao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro lquido. CONCEITOS Para efeito da regulamentao, considerado: I - editor: a pessoa jurdica que adquire o direito de reproduo de livros, dando a eles tratamento adequado leitura; II - distribuidor: a pessoa jurdica que opera no ramo de compra e venda de livros por atacado; III - livreiro: a pessoa jurdica que se dedica venda de livros. REGISTROS CONTBEIS Os registros contbeis relativos constituio da proviso para perda de estoques, reverso dessa proviso, perda efetiva do estoque e a sua recuperao sero efetuados conforme a seguir: I a constituio da proviso ser efetuada a dbito da conta de resultado e a crdito da conta redutora do estoque; II a reverso da proviso ser efetuada a dbito da conta redutora do estoque, a que se refere o item I, e a crdito da conta de resultado; III a perda efetiva ser efetuada a dbito da conta redutora do estoque, at o seu valor, e o excesso, a dbito da conta de resultado custos ou despesas - e a crdito da conta de estoque; IV a recuperao das perdas que tenham impactado o resultado tributvel, a dbito da conta patrimonial e a crdito da conta de resultado. LANAMENTOS CONTBEIS 1) Pela constituio da proviso:

D - Proviso para Perdas - Estoques (Conta de Resultado) C - Proviso para Perdas - Livros (Conta Redutora de Estoques - Ativo Circulante) 2) Pela reverso da proviso constituda: D - Proviso para Perdas - Livros (Conta Redutora de Estoques - Ativo Circulante) C - Proviso para Perdas - Estoques (Conta de Resultado) 3) Pela perda efetivada (at o limite da proviso constituda): D - Proviso para Perdas - Livros (Conta Redutora de Estoques - Ativo Circulante) C - Estoques de Livros (Ativo Circulante) 4) Pela perda efetivada (acima do valor da proviso constituda): D - Perdas de Livros (Conta de Resultado) C - Estoques de Livros (Ativo Circulante) 5) Pela recuperao das perdas j lanadas anteriormente no resultado: D - Estoques de Livros (Ativo Circulante) C - Recuperao de Perdas de Livros (Conta de Resultado) REAVALIAO DE BENS BASE LEGAL PARA O PROCEDIMENTO DE AVALIAO DE BENS A Lei 6.404/76 (tambm chamada Lei das S/A), em seu artigo 8, admite a possibilidade de se avaliarem os ativos de uma companhia pelo seu valor de mercado, chamando isto de reavaliao. Na reavaliao abandona-se o custo do bem original, corrigido monetariamente at 31.12.1995, e utiliza-se o novo valor econmico do ativo, obtido a partir de um laudo de avaliao.

O valor da reavaliao do ativo imobilizado a diferena entre o valor lquido contbil do bem e o valor de mercado, com base em laudo tcnico elaborado por trs peritos ou entidade especializada. EXTINO DA RESERVA DE REAVALIAO A PARTIR DE 01.01.2008 A partir de 01.01.2008, a Reserva de Reavaliao foi extinta, por fora da Lei 11.638/2007. Os saldos existentes nas reservas de reavaliao devero ser mantidos at a sua efetiva realizao ou estornados at o final do exerccio social de 2008. Sero classificadas como Ajustes de Avaliao Patrimonial, enquanto no computadas no resultado do exerccio em obedincia ao regime de competncia, as contrapartidas de aumentos ou diminuies de valor atribudo a elementos do ativo e do passivo, em decorrncia da sua avaliao a preo de mercado. Portanto, as referncias, a partir 01.01.2008, conta Reserva Reavaliao, neste texto, devem entendidas como da conta Ajustes Avaliao Patrimonial. O LAUDO DE AVALIAO O laudo, para se proceder reavaliao, elaborado por trs peritos, ou ento por uma empresa especializada, nomeados em Assemblia, devendo conter, no mnimo as seguintes informaes: a) a descrio detalhada de cada bem avaliado e da documentao respectiva; b) a identificao contbil dos bens; c) os critrios utilizados para a avaliao, especialmente quanto fundamentao tcnica; d) o valor atribudo a cada bem; e) a vida til remanescente do bem; f) a data da avaliao. de de ser de

CONTABILIZAO AVALIAO

DO

LAUDO

DE

Quanto contabilizao, diz o artigo 182, 3 da Lei 6.404/76: "Sero classificadas como reservas de reavaliao as contrapartidas de aumentos de valor atribudos a elementos do ativo em virtude de novas avaliaes com base em laudo nos termos do art. 8, aprovado pela assemblia geral." A partida da reavaliao ser debitada no prprio ativo reavaliado. Assim, a diferena entre o valor do laudo e o constante na contabilidade ser acrescida a este ltimo. O ativo, com novo valor contbil, no precisa estar subdividido, mostrando o valor anterior e o acrscimo pela reavaliao. Dever ter um nico total, j que o controle do valor reavaliado ser efetuado na conta de reserva, do patrimnio lquido. Nada impede, porm, para fins de controle contbil, que haja desdobramento do valor na contabilidade, constando de valor original + valor reavaliado. , alis, recomendvel tal procedimento, especialmente com relao aos bens imveis, j que o artigo 437 do Regulamento do Imposto de Renda exige esta segregao contbil em subconta distinta de que registra o valor do bem, no caso de incorporao da reserva de reavaliao ao capital social. Exemplo: Imvel constante na contabilidade pelo valor de R$ 150.000,00, com depreciao acumulada de R$ 20.000,00. O laudo de avaliao, elaborado segundo os critrios determinados pelo art. 8 da Lei 6.404/76, informa que o valor do bem de R$ 160.000,00. Lanamento reavaliao: contbil para registrar a

D Imveis Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) C Reserva de Reavaliao (Patrimnio Lquido) R$ 30.000,00 O valor de R$ 30.000,00 obtido deduzindose do valor da avaliao, de R$ 160.000,00, o valor contbil, de R$ 130.000,00 (150.000,00 valor do bem 20.000,00 depreciao). CONTABILIZAO OBRIGATRIA DOS TRIBUTOS DIFERIDOS Segundo dispe a Norma Brasileira de Contabilidade Tcnica (NBC T) 19.2 que trata dos Tributos sobre Lucros, item 19.2.3.6, o montante dos tributos sobre a diferena entre o valor contbil e sua correspondente base fiscal deve ser integralmente provisionado, no momento do registro da reavaliao, mediante a utilizao de conta retificadora da reserva de reavaliao. Desta forma, para atendimento da norma respectiva, teramos que debitar a conta de reserva de reavaliao e creditar contas de exigibilidades. Exemplo: Reavaliao de imveis, no valor de R$ 1.000.000,00. A alquota do IRPJ de 25% e da CSLL de 9%. Ento teremos a seguinte contabilizao dos tributos diferidos: D Reavaliao de Imveis (Reservas de Reavaliao Patrimnio Lquido) R$ 340.000,00 C IRPJ Diferido Reavaliao de Bens (Exigvel a Longo Prazo) R$ 250.000,00 C CSLL Diferida - Reavaliao de Bens (Exigvel a Longo Prazo) R$ 90.000,00 Nota: posteriormente, transfere-se a parcela de tributao de curto prazo (com base na realizao a ocorrer) para as contas do passivo circulante.

RESERVA DE REAVALIAO VALORES DEVEDORES

Pode ocorrer a hiptese de o Laudo de avaliao determinar valor menor que o contbil para determinado bem ou at para todos os bens. Neste caso, haver reavaliao devedora (reduo do valor do bem). O lanamento ser o inverso do exemplificado anteriormente. Exemplo: - Valor contbil do bem - R$ 50.000,00 valor original menos R$ 20.000,00 valor da depreciao = R$ 30.000,00 - Valor atribudo pelo Laudo de avaliao R$ 25.000,00 - Valor da Reavaliao - R$ 25.000,00 menos R$ 30.000,00 (valor contbil do bem) = menos R$ 5.000,00. Lanamento contbil: D Reserva de Reavaliao Bem Imvel 1 (Patrimnio Lquido) C Parcela de Reavaliao - Imveis (Ativo Permanente) R$ 5.000,00 REALIZAO DA REAVALIAO RESERVA DE

A reserva de reavaliao considerada realizada na proporo em que se realizarem os bens reavaliados, devendo ser transferida para lucros ou prejuzos acumulados. Devem ser considerados como realizados os valores de reavaliao na medida da ocorrncia dos seguintes fatos: a) depreciao, amortizao ou exausto do valor da reavaliao dos bens computada como custo ou despesa operacional no perodo; b) baixa dos bens reavaliados em virtude de alienao ou perecimento. Exemplo:

Registrou-se no perodo depreciao sobre parcela de reavaliao de bens, no valor de R$ 10.000,00. A realizao ser contabilizada como segue: D Reserva de Reavaliao (Patrimnio Lquido) C Lucros ou Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 10.000,00 PROCEDIMENTOS DE CONTABILIZAO A PARTIR DE 01.01.2005 Por fora da NBC T 19.6 de observncia obrigatria a partir de 01.01.2005 (Resoluo CFC 1.004/2004), alm dos procedimentos j explanados anteriormente, deve-se atentar para os seguintes: REGISTRO DAS DEPRECIAES, AMORTIZAES OU EXAUSTES Item 750-001 750-002 TOTAL Contabilizao: 1. Pelo registro da reavaliao devedora do subitem 750-002: D Ajustes Devedores na Reavaliao de Bens (Conta de Resultado) C Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) R$ 10.000,00 Histrico: P/ajuste decorrente de Laudo de Avaliao, subitem 750-002. 2. Pelo registro da reavaliao credora do subitem 750-001: a) Registro como receita no operacional, at o limite do ajuste devedor do bem: D Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) C Ajustes Credores na Reavaliao de Bens (Conta de Resultado) R$ 10.000,00 Avaliao R$ 50.000,00 15.000,00 65.000,00

Para os bens reavaliados, devem ser registradas as depreciaes, amortizaes ou exaustes correspondentes at a data-base do laudo de avaliao. BENS COM REAVALIAO CREDORA E DEVEDORA A contrapartida credora da reavaliao pode ser creditada como receita no operacional quando a entidade tiver registrado como despesa, at o limite desta, uma perda decorrente de reavaliao negativa, relacionada com o mesmo bem. Exemplo: Um conjunto de subitens de determinado bem teve a seguinte avaliao efetuada em laudo:

Valor Contbil Reavaliao R$ R$ 30.000,00 20.000,00 25.000,00 (10.000,00) 55.000,00 10.000,00 Histrico: P/ajuste parcial decorrente de Laudo de Avaliao, subitem 750-001 b) Registro do restante da reavaliao credora (R$ 20.000,00 menos R$ 10.000,00 j contabilizados em a): D Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) C Reserva de Reavaliao (Patrimnio Lquido) R$ 10.000,00 Histrico: P/reavaliao cfe. Laudo, item 750 do imobilizado. CONTROLE INDIVIDUALIZADO A entidade deve manter controle individualizado que identifique o valor da reavaliao de cada bem e dos tributos incidentes sobre a reavaliao, para

determinao de sua realizao por depreciao, amortizao, exausto ou baixa. REAVALIAO NEGATIVA Na hiptese de reavaliao negativa, apurada em funo de o valor dos laudos de avaliao ser inferior ao valor lquido contbil, o registro contbil deve ser efetuado da seguinte forma: PRIMEIRA REAVALIAO Quando o saldo da reserva de reavaliao for devedora (reavaliao negativa), na primeira reavaliao dos bens, este valor deve ser registrado como despesa no operacional, no resultado do exerccio em que a reavaliao ocorrer, mediante constituio de proviso para perdas. Esta proviso somente deve ser reconhecida se a perda for considerada irrecupervel. Exemplo: Empresa realizou a primeira reavaliao de bens, sendo que o laudo de avaliao apontou um valor de R$ 1.000.000,00. Na contabilidade, o valor dos respectivos bens de R$ 1.200.000,00. Teremos ento uma reavaliao negativa de R$ 200.000,00, que a administrao da entidade considera irreversvel. Contabilizao: D Proviso para Perdas do Imobilizado (Conta de Resultado) C Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) R$ 200.000,00 Nota: se a reavaliao negativa no for considerada irreversvel pela administrao, a contabilizao ser: D Reserva de Reavaliao (Patrimnio Lquido) C Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) R$ 200.000,00 REAVALIAES SUBSEQENTES

O imobilizado deve ser reduzido em contrapartida reserva de reavaliao, correspondente aos mesmos bens e originada de reavaliaes anteriores. Os tributos registrados no passivo sobre a reavaliao devem ser reduzidos proporcionalmente reduo da reserva de reavaliao. Exemplo: Empresa realizou uma segunda reavaliao de bens, sendo que o laudo de avaliao apontou um valor de R$ 1.000.000,00. Na contabilidade, o valor dos respectivos bens de R$ 1.100.000,00, e o saldo da Reserva de Reavaliao (no Patrimnio Lquido) de R$ 132.000,00 e do IRPJ e CSLL Diferidos de R$ 68.000,00. Teremos ento uma reavaliao negativa de R$ 100.000,00 relativamente ao novo Laudo, contabilizados como segue: 1. Registro da reduo da Reserva de Reavaliao pelo novo Laudo: D Reserva de Reavaliao (Patrimnio Lquido) C Parcela de Reavaliao (Ativo Imobilizado) R$ 100.000,00 2. Registro da reduo proporcional dos tributos: Clculo da reduo: Saldo da Reserva de Reavaliao antes da contabilizao da reduo: R$ 132.000,00 Reduo da Reserva de Reavaliao conforme novo Laudo: R$ 100.000,00 % de reduo da Reserva de Reavaliao: R$ 100.000,00 dividido por R$ 132.000,00 = 75,757576%. Reduo do IRPJ e CSLL Diferidos: R$ 68.000,00 x 75,757576% = R$ 51.515,15. D IRPJ e CSLL Diferidos (Exigvel a Longo Prazo)

C Reavaliao Reavaliao R$ 51.515,15

de

Imveis (Reservas de Patrimnio Lquido)

Nota: se o saldo da Reserva de Reavaliao for insuficiente para registro de reduo do ativo, esta insuficincia deve ser registrada conforme os procedimentos tratados no tpico Primeira Reavaliao. TRIBUTOS SOBRE A REAVALIAO

b) o histrico e a data da reavaliao; c) o sumrio das contas objeto da reavaliao e respectivos valores; d) o efeito no resultado do exerccio, oriundo das depreciaes, amortizaes ou exaustes sobre a reavaliao, e baixas posteriores; e) o tratamento quanto a dividendos e participaes; f) o tratamento e os valores envolvidos quanto aos tributos diferidos. REEMBOLSOS DE DESPESAS

O passivo dos tributos incidentes sobre a reserva de reavaliao no deve ser constitudo para ativos que no se realizam por depreciao, amortizao ou exausto, como o caso de terrenos, e para os quais no haja qualquer perspectiva de realizao por alienao. A parcela correspondente aos tributos incidentes sobre a reavaliao deve ser registrada no passivo exigvel a longo prazo, sendo transferida para o passivo circulante, medida que os ativos forem sendo realizados. As eventuais oscilaes nas alquotas dos tributos devem ser reconhecidas em contrapartida da reserva de reavaliao. DEPRECIAO, EXAUSTO AMORTIZAO OU

Os reembolsos de despesas caracterizam-se por valores pagos ou devidos cujo nus deva ser reembolsado por terceiro. Normalmente, tais despesas ocorrem entre empresas contratantes, onde, por convenincia prtica, um dos contratantes paga as despesas e, pelo contrato, tem direito ao ressarcimento das mesmas do outro contratante. o caso, por exemplo, de um contrato de consultoria, onde a empresa contratante assume as despesas de viagem, alimentao, etc. das pessoas que iro prestar os servios e que so empregados ou scios da empresa contratada. A contabilizao deve ser simultnea, nas empresas contratantes, vista dos documentos ou relatrios gerados. Mas tambm tais reembolsos podem ocorrer entre empregados e empregadores, em decorrncia, por exemplo, do uso de veculos dos empregados nas atividades do empregador. REEMBOLSO DE DESPESAS ENTRE EMPRESAS Exemplo: Despesas de viagens decorrente de contrato de consultoria, onde a empresa de consultoria paga tais despesas e, contratualmente, deve ser ressarcida pela contratante.

Aps a reavaliao, a depreciao, a amortizao ou a exausto dos bens reavaliados devem ser calculadas e registradas sobre o novo valor, considerando a vida til econmica remanescente, indicada no laudo de avaliao. VEDAO DE AUMENTO DE CAPITAL A reserva de reavaliao no pode ser utilizada para aumento de capital ou amortizao de prejuzo, enquanto no realizada. DIVULGAO As informaes sobre a reavaliao efetuada pela entidade devem ser divulgadas em notas explicativas, destacando, no mnimo: a) as bases da reavaliao e os avaliadores, no ano da reavaliao;

Na empresa de consultoria que pagou as despesas e que tem o direito a reembols-las, tais valores devero ser contabilizados da forma que segue: 1. Por ocasio do pagamento da despesa a ser reembolsada pela contratante (Empresa X): D Valores a Receber - Empresa X (Ativo Circulante) C Caixa (Ativo Circulante) Por ocasio do recebimento do reembolso: D Caixa (Ativo Circulante) C Valores a Receber - Empresa X (Ativo Circulante) O documento contbil para suporte de tal contabilizao (alm do prprio contrato) o relatrio de despesas de viagem. 2. Na empresa contratante, que suportar tais despesas, a contabilizao ser a seguinte: Por ocasio do recebimento do relatrio de despesas, vista dos documentos pertinentes: D. Despesa de Viagens (Conta de Resultado) C. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) Por ocasio do pagamento do reembolso respectivo: D. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) UTILIZAO DE CONTAS DE RECEITAS Por no serem receitas, a contabilizao de tais valores no deve ser procedida em contas de resultados. Somente devem ser contabilizadas como receitas, aquelas que representarem ingressos de novos recursos na empresa (por exemplo, a obteno de receita financeira, a venda de servios e mercadorias, etc.). Existe muita confuso entre receitas, reembolsos de despesas e recuperao de custos ou despesas. Os trs fatos so distintos, sendo receita, em sntese, um

fato que gere criao de nova riqueza (ou novo patrimnio) para a empresa. Para fins de Imposto de Renda, o art. 279 do RIR/99 assim define: a receita bruta das vendas e servios compreende o produto da venda de bens nas operaes de conta prpria, o preo dos servios prestados e o resultado auferido nas operaes de conta alheia. O reembolso de despesa caracteriza-se por uma antecipao de valores por terceiros que devem ser reembolsados pela empresa. E recuperao de custo ou despesa o evento onde ocorre uma recuperao de uma despesa ou custo da prpria empresa (assumida por esta). Como exemplo, a devoluo de tarifas bancrias debitadas anteriormente pelo banco, a participao do trabalhador no custo do Programa de Alimentao do Trabalhador (PAT) e no Vale Transporte (VT), etc. REEMBOLSO DE DESPESAS VECULOS DE EMPREGADOS Exemplo: Determinada empresa utiliza o veculo de um funcionrio, para vendas externas, reembolsando as despesas ocorridas com o uso do mesmo vista dos documentos (notas fiscais de combustveis, manuteno, pedgio, etc.). A empresa contabilizar como segue: Por ocasio da entrega dos documentos ou relatrio de despesas pelo funcionrio: D. Despesas de Veculos (Conta de Resultado) C. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) Por ocasio do pagamento do reembolso respectivo: D. Contas a Pagar Reembolsos de Despesas (Passivo Circulante) DE

C. Caixa/Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) Nota: recomenda-se que haja contrato por escrito, entre empregador e empresa, estipulando as condies de uso, para fins de assegurar a dedutibilidade de tais despesas. REGIME DE COMPETNCIA O reconhecimento das receitas e gastos um dos aspectos bsicos da contabilidade que devem ser conhecidos para poder avaliar adequadamente as informaes financeiras. O regime de competncia um princpio contbil, que deve ser, na prtica, estendido a qualquer alterao patrimonial, independentemente de sua natureza e origem. Sob o mtodo de competncia, os efeitos financeiros das transaes e eventos so reconhecidos nos perodos nos quais ocorrem, independentemente de terem sido recebidos ou pagos. Isto permite que as transaes sejam registradas nos livros contbeis e sejam apresentadas nas demonstraes financeiras do perodo no qual os bens (ou servios) foram entregues ou executados (ou recebidos). apresentada assim uma associao entre as receitas e os gastos necessrios para gerlas. As demonstraes financeiras preparadas sob o mtodo de competncia informam aos usurios no somente a respeito das transaes passadas, que envolvem pagamentos e recebimentos de dinheiro, mas tambm das obrigaes a serem pagas no futuro e dos recursos que representam dinheiro a ser recebido no futuro. Portanto, proporcionam o tipo de informaes sobre transaes passadas e outros eventos, que so de grande relevncia aos usurios na tomada de decises econmicas. As receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento.

O reconhecimento simultneo das receitas e despesas, quando correlatas, conseqncia natural do respeito ao perodo em que ocorrer sua gerao. Para todos os efeitos, as Normas Brasileiras de Contabilidade elegem o regime de competncia como nico parmetro vlido, portanto, de utilizao compulsria no meio empresarial. RECONHECIMENTO DAS RECEITAS As receitas consideram-se realizadas: 1. nas transaes com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetiv-lo, quer pela investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes ENTIDADE, quer pela fruio de servios por esta prestados; 2 quando da extino, parcial ou total, de um passivo, qualquer que seja o motivo, sem o desaparecimento concomitante de um ativo de valor igual ou maior; 3 - pela gerao natural de novos ativos independentemente da interveno de terceiros; 4 no recebimento efetivo de doaes e subvenes. RECONHECIMENTO DOS GASTOS Consideram-se incorridas os gastos: 1 quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferncia de sua propriedade para terceiro; 2 pela diminuio ou extino do valor econmico de um ativo; 3 pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo. EXEMPLO DE CONTABILIZAO DE DESPESA INCORRIDA A maioria dos lojistas aceita o pagamento das compras de clientes atravs de cartes de crdito.

As empresas de cartes cobram uma taxa (comisso) sobre as vendas, a ttulo de operacionalizao e garantia do crdito. Tais taxas devem ser apropriadas, contabilmente, por ocasio da venda, e no somente por ocasio da liberao (crdito) do valor na conta corrente do lojista. Exemplo:

outro item relacionado com fatos que gerem variaes patrimoniais imediatas. Exemplos: dbitos da CPMF de um perodo final do ms que se efetiva no incio do ms subsequente, juros e atualizao monetria sobre financiamentos (que devem ser apropriados pro rata dia), fretes e carretos que so faturados quinzenalmente, participao dos funcionrios nos resultados, etc. REGIME DE CAIXA

Operaes de venda com cartes de crdito X no ms de julho: R$ 100.000,00 Taxa da administradora de cartes: 5% Valor da taxa: R$ 5.000,00 Data do crdito das faturas dos cartes: 15 de agosto. Contabilizao: a) Em julho: Por ocasio do registro das vendas ocorridas no ms: D. Cartes de Crdito a Receber Administradora X (ativo circulante) C. Vendas por Cartes de crdito (conta de resultado) R$ 100.000,00 Contabilizao, pelo regime de competncia, das taxas devidas Administradora: D. Taxas com Vendas por Cartes de Crdito (conta de resultado) C. Cartes de Crdito a Receber Administradora X (ativo circulante) R$ 5.000,00 b) Em agosto: Por ocasio do crdito do valor lquido das vendas (valor das faturas menos valor da taxa): D. Bancos c/movimento (ativo circulante) C. Cartes de Crdito a Receber Administradora X (ativo circulante) R$ 95.000,00 Tais procedimentos no so vlidos somente para o caso citado (cartes de crdito), mas para qualquer

Sob o regime de caixa, os recebimentos e os pagamentos so reconhecidos unicamente quando se recebe ou se paga mediante dinheiro ou equivalente. Este mtodo freqentemente usado para a preparao de demonstraes financeiras de entidades pblicas. Isto devido ao fato de que o objetivo principal da contabilidade governamental identificar os propsitos e fins para os quais se tenham recebido e utilizados os recursos, e para manter o controle oramentrio da citada atividade. Alguns aspectos da legislao fiscal permitem a utilizao do regime de caixa, para fins tributrios. Porm, de modo algum o regime de competncia pode ser substitudo pelo regime de caixa numa entidade empresarial, pois se estaria violando um princpio contbil. Se a legislao fiscal permite que determinadas operaes sejam tributadas pelo regime de caixa, isto no significa que a contabilidade deva, obrigatoriamente, seguir seus ditames. Existem livros fiscais (como o Livro de Apurao do Lucro Real LALUR), que permitem os ajustes necessrios e controles de tal tributao, margem da contabilidade. O que no se pode nem se deve submeter a contabilidade a uma distoro, apenas para cumprir a necessidade de informao de um nico REGISTROS CONTBEIS

A Entidade deve manter um sistema de escriturao uniforme dos seus atos e fatos administrativos que atendam s seguintes normas contbeis: NBC T 1 - Das Caractersticas da Informao Contbil NBC T 2.1 - Formalidades da Escriturao Contbil NBC T 2.2 - Documentao Contbil NBC T 2.4 - Retificao de Lanamentos NBC T 2.5 - Contas de Compensao NBC T 2.6 - Escriturao Contbil das Filiais NBC T 2.7 Balancete NBC T 2.8 - Das Formalidades da Escriturao Contbil em Forma Eletrnica DOCUMENTAO A base dos registros contbeis a documentao (notas fiscais, recibos, cpias de cheques, etc.). Os documentos no devem apresentar nenhuma rasura e caso sofram algum dano que dificulte a identificao de seu contedo eles devero ser reconstitudos ou substitudos, na impossibilidade de reconstituio. A data de emisso do documento, geralmente, determina a data do registro contbil, por isso a importncia que o fluxo de papis dentro da empresa seja adequado. Mas existem documentos, como as notas fiscais de entrada de mercadorias, que so contabilizados na data da entrada no estabelecimento, e no na data de emisso do documento. REGISTROS CONTBEIS ATENO ESPECFICA QUE EXIGEM

Existem gastos que a empresa realiza para serem consumidos ou utilizados ao longo de um determinado perodo. Esses gastos, mesmo sendo pagos, no podem ser debitados diretamente em contas de custo ou despesa. Os mais comuns desses gastos so: a compra de grandes quantidades de materiais de consumo, os prmios de seguro, as assinaturas de jornais e revistas, as despesas financeiras sobre contratos de financiamento, as comisses pagas antecipadamente e outras despesas antecipadas. Na contabilizao devem ser debitadas as contas de Estoques ou Despesas do Exerccio Seguinte. 2) Compra de bens de pequeno valor. Na compra de bens com custo unitrio no superior a R$ 326,62 a empresa poder, por ocasio da aquisio, optar por registr-los diretamente como despesa em vez de registrlos no Ativo Permanente. Para esse registro o valor unitrio deve ser considerado em funo da utilidade do bem, ou seja, s poder ser considerado despesa o bem que por si s preste ou tenha condies de prestar utilidade empresa. Por exemplo: se a empresa comprar diversos tijolos para construo de edifcio, no preo unitrio inferior a R$ 326,62, a referida compra dever ser registrada no Ativo Permanente, pois um nico tijolo no presta a sua utilidade para a empresa. Mas se a empresa adquirir uma cadeira por um preo inferior a R$ 326,62, poder registr-la diretamente em uma conta de despesa. 3) Estoques No registro das compras de matrias-primas e/ou mercadorias deve-se observar as contas distintas para cada item e a apropriao dos

Algumas contabilizaes exigem uma ateno especial pelo fato de envolverem outros procedimentos que no o simples lanamento contbil, geralmente envolvem clculos, rateios, retenes de tributos, entre outras situaes. Exemplos: 1) Gastos com materiais ou servios cuja utilizao se estende por perodos maiores do que um ms.

impostos recuperveis especficas.

(ICMS/IPI)

em

contas

CONCILIAO A contabilidade no deve se ater somente a efetuar os registros, mas tambm de adequar os saldos do razo efetiva situao patrimonial. Exemplo mais comum de conciliao a bancria. Periodicamente, pelo menos uma vez por ms, os saldos do razo devem ser confrontados com os saldos indicados nos extratos bancrios. As divergncias devem ser apontadas em papel prprio e ajustadas, conforme o caso. Outro caso comum de conciliao so as contas de adiantamentos a empregados, cheques pr-datados em cobrana, clientes, fornecedores e contas a pagar. ESCRITURAO CONTBIL FORMATO ELETRNICO EM

4) Compra de bens para o Ativo Permanente Na compra de bens devem ser observadas as normas especficas para a contabilizao dos impostos que vierem destacados na Nota Fiscal, assim como das despesas acessrias (fretes, armazenagem, etc.), que eventualmente devero fazer parte do custo do bem. 5) Despesas com a importao de bens ou mercadorias Os gastos com importao no podero ser debitados diretamente em contas de despesa ou custo, pois as importaes so registradas no Ativo Circulante (mercadorias) e no Permanente (bens) at a formao total de seu custo, o que ocorre geralmente na data do desembarao alfandegrio. 6) Despesas realizadas em imveis de propriedade de terceiros No registro destes gastos deve ser observado se eles so passveis de ser considerados como benfeitorias, que devero ser registradas no Ativo Permanente. 7) Gastos com implantao de novos projetos e despesas pr-operacionais Esses gastos so realizados na organizao, construo e implantao de novas instalaes ou novos locais para o exerccio das atividades da empresa e tambm quando a empresa estiver desenvolvendo ou implantando novos sistemas para o controle de suas atividades. Para o registro desses fatos a contabilidade possui um grupo de contas no Ativo Diferido. 8) Custos e despesas apropriadas Nos finais de ms e especialmente no final do exerccio (dezembro), geralmente ocorre o registro de gastos cuja fatura inclui valores pertencentes a outro ms ou exerccio, que so nesse caso separados pelo departamento de contabilidade para registro nos perodos apropriados, permitindo a correta apurao do resultado de cada perodo.

A NBC T 2.8 estabelece critrios e procedimentos para a escriturao contbil em forma eletrnica e a sua certificao digital, sua validao perante terceiros, manuteno dos arquivos e responsabilidade de contabilista. Certificao Digital O processo de certificao digital deve estar em consonncia com a legislao vigente e as normas estabelecidas pela Infra-Estrutura de Chaves Pblicas Brasileiras - ICP-Brasil. Alm dos demais livros exigidos por lei, o "Livro Dirio" e o "Livro Razo" constituem registros permanentes da entidade e quando escriturados em forma eletrnica devem ser assinados digitalmente de acordo com os requisitos estabelecidos por entidade devidamente credenciada pela ICP - Brasil. Detalhes do Registro A escriturao em forma contbil deve conter, no mnimo:

a) data do registro contbil; b) conta(s) devedora(s); c) conta(s) credora(s); d) histrico que represente o verdadeiro significado da transao, ou cdigo de histrico padronizado, neste caso, baseado em tabela auxiliar inclusa no Livro Dirio Eletrnico; e) valor do registro contbil. Na escriturao contbil em forma eletrnica, o lanamento contbil deve ser efetuado com: a) um registro a dbito e um registro a crdito, ou; b) um registro a dbito e vrios registros a crdito, ou; c) vrios registros a dbito e um registro a crdito, ou; d) vrios registros a dbito e vrios registros a crdito. Documentos Os documentos em papel podem ser digitalizados e armazenados em meio eletrnico ou magntico, desde que assinados e autenticados, obedecendo ao seguinte: a) Os documentos digitalizados devem ser assinados pela pessoa fsica ou jurdica responsvel pelo processo de digitalizao, pelo contabilista responsvel e pelo empresrio ou sociedade empresria que utilizaro certificado digital expedido por entidade devidamente credenciada pela ICP Brasil; b) Os documentos digitalizados, contendo assinatura digital de contabilista, do empresrio ou da sociedade empresria e da pessoa fsica ou jurdica responsvel pelo processo de digitalizao, devem ser apresentados aos servios notariais para autenticao nos termos da lei. Balano Patrimonial O Balano Patrimonial e demais Demonstraes Contbeis de encerramento de exerccio devem ser inseridos no Livro Dirio Eletrnico, completandose com as assinaturas digitais de contabilista legalmente habilitado com registro ativo em Conselho Regional de Contabilidade e do empresrio ou da sociedade empresria.

Livro Dirio Eletrnico No Livro Dirio Eletrnico, devem ser registradas todas as operaes relativas s atividades da entidade, em ordem cronolgica, com individualizao, clareza e caracterizao do documento respectivo, dia a dia, por digitao direta ou reproduo digitalizada. O Livro Dirio Eletrnico, contendo certificado e assinatura digital de contabilista legalmente habilitado e com registro ativo em Conselho Regional de Contabilidade e do empresrio ou da sociedade empresria, deve ser submetido ao Registro Pblico competente. Requisitos de Segurana A entidade deve adotar requisitos de segurana compatveis com o processo de certificao digital regulamentado pela ICP Brasil ou submet-los aos servios notariais quando imprimir livros, demonstraes, relatrios e outros documentos a partir da escriturao contbil em forma eletrnica, que contenham assinaturas e certificados digitais, para fazer f perante terceiros. Armazenamento O contabilista deve tomar as medidas necessrias para armazenar em meio eletrnico ou magntico, devidamente assinados digitalmente, os documentos, os livros e as demonstraes referidos nesta norma, visando a sua apresentao de forma integral, nos termos estritos das respectivas leis especiais ou em juzo quando previsto em lei.

RESERVAS DE LUCROS As reservas de lucros so as contas de reservas constitudas pela apropriao de

lucros da companhia, conforme previsto no 4 do art. 182 da Lei n 6.404/76, para atender a vrias finalidades, sendo sua constituio efetivada por disposio da lei ou por proposta dos rgos da administrao. CLASSIFICAO Pela Lei das S/A, classificam-se como reservas de lucros: a) Reserva Legal; b) Reserva Estatutria; c) Reserva para Contingncias; d) Reserva de Lucros a Realizar; e) Reserva de Lucros para Expanso; f) Reserva de Incentivos Fiscais. O saldo das reservas de lucros, exceto as para contingncias e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social; atingido esse limite, a assemblia deliberar sobre a aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital social, ou na distribuio de dividendos. DIFERENA ENTRE RESERVAS E PROVISES As provises representam expectativas de perdas de ativos ou estimativas de valores a desembolsar que, apesar de financeiramente ainda no efetivadas, derivam de fatos geradores contbeis j ocorridos. A partir do momento que essas perdas de ativos ou obrigaes se tornam totalmente definidas, deixam de ser consideradas como provises, como por exemplo: a proviso para frias se transforma em salrios a pagar, a proviso para Imposto de Renda passa a ser Impostos de Renda a pagar. Por outro lado, as reservas representam a diferena entre o patrimnio lquido e o capital, sendo resultantes de valores entregues pelos titulares do capital que no representam aumento de capital, ou representam acrscimos de valor de elementos do ativo, ou ainda se originam de lucros no distribudos aos scios ou acionistas. RESERVA LEGAL

A reserva legal dever ser constituda mediante destinao de 5% (cinco por cento) do lucro lquido do exerccio, antes de qualquer outra destinao. Esta reserva ser constituda, obrigatoriamente, pela companhia, at que seu valor atinja 20% do capital social realizado, quando ento deixar de ser acrescida. A critrio da companhia, a reserva legal poder deixar de receber crditos, quando o saldo desta reserva, somado ao montante das reservas de capital (exceto a reserva de correo monetria do capital realizado), atingir 30% do capital social. A finalidade da reserva legal assegurar a integralidade do capital social, sendo permitida a sua utilizao exclusivamente para absoro de prejuzos, cuja compensao ocorrer obrigatoriamente quando houver saldo de prejuzos, aps terem sido absorvidos os saldos de lucros acumulados e das demais reservas de lucros. RESERVAS ESTATUTRIAS As reservas estatutrias so constitudas por determinao do estatuto da companhia, como destinao de uma parcela dos lucros do exerccio, e no podem restringir o pagamento do dividendo obrigatrio. O estatuto poder criar as reservas desde que, para cada uma: 1 - indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade; 2 - fixe os critrios para determinar a parcela anual dos lucros lquidos que sero destinados sua constituio; e 3 - estabelea o limite mximo da reserva. RESERVA PARA CONTINGNCIAS De acordo com o artigo 195 da Lei n 6.404/76, a assemblia geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar parte do lucro lquido formao de reserva com a finalidade de compensar, em

exerccio futuro, a diminuio do lucro decorrente de perda julgada provvel, cujo valor possa ser estimado. Nesse caso, a proposta dos rgos da administrao dever indicar a causa da perda prevista e justificar, com as razes de prudncia que a recomendem, a constituio da reserva. No exerccio em que ocorrer a perda efetivamente, ou deixarem de existir as razes que justificaram a sua constituio, efetua-se a reverso da Reserva para Contingncias anteriormente constituda para a conta de Lucros Acumulados. RESERVA DE LUCROS A REALIZAR No exerccio em que o montante do dividendo obrigatrio, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202 da Lei das S/A, ultrapassar a parcela realizada do lucro lquido do exerccio, a assemblia-geral poder, por proposta dos rgos da administrao, destinar o excesso constituio de reserva de lucros a realizar. Desta forma, opo da companhia, poder ser constituda a reserva de lucros a realizar, mediante destinao dos lucros do exerccio, cujo objetivo evidenciar a parcela de lucros ainda no realizada financeiramente, apesar de reconhecida contabilmente, pela empresa. Esta situao pode ocorrer em decorrncia, por exemplo, de lucro em vendas a prazo cuja realizao financeira ocorrer aps o trmino do exerccio seguinte. Desta forma, evita-se distribuir dividendo obrigatrio sobre essa parcela de lucros que, apesar de existente, no est realizada financeiramente no caixa da empresa. Tais valores, medida da sua realizao financeira, devem ser transferidos para lucros ou prejuzos acumulados, entraro no cmputo para clculo dos dividendos. Realizao do Lucro

Para fins da constituio da Reserva de Lucros a Realizar, considera-se realizada a parcela do lucro lquido do exerccio que exceder da soma dos seguintes valores: I o resultado lquido positivo da equivalncia patrimonial (art. 248 da Lei das S/A), e II o lucro, ganho ou rendimento em operaes cujo prazo de realizao financeira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte. A partir de 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007, pode constituir a Reserva de Lucros a Realizar o lucro, rendimento ou ganho lquidos em operaes ou contabilizao de ativo e passivo pelo valor de mercado, cujo prazo de realizao financeira ocorra aps o trmino do exerccio social seguinte. Exemplo: Resultado Positivo da Equivalncia Patrimonial (Empresa A) - R$ 1.000 Resultado Negativo na Equivalncia Patrimonial (Empresa B) - R$ 800 Lucro Realizvel a Longo Prazo - R$ 100 Lucro Lquido do Exerccio - R$ 700 Dividendo Determinado no Estatuto - R$ 500 Vejamos o clculo da parcela destinada na formao da reserva de lucros a realizar e o dividendo obrigatrio, assim composto: Resultado Positivo Lquido na Equivalncia Patrimonial - (1.000 800) = R$ 200 (+) Lucro Realizvel a Longo Prazo - R$ 100 (=) Soma do Lucro a Realizar - R$ 300 Parcela do Lucro Lquido que excede ao Lucro a Realizar: R$ 700 R$ 300 = R$ 400 (Parcela realizada do lucro lquido) Assim temos:

Dividendo (determinado no estatuto) - R$ 500 (-) Parcela Realizada do Lucro Lquido - R$ 400 (=) Parcela destinada a Reserva de Lucros a Realizar - R$ 100. Notas: 1 O valor a ser distribudo como dividendo de R$ 400 (que o valor da parcela realizada do lucro lquido). 2 Caso a assemblia geral no aprovar a constituio da reserva de lucros a realizar, o dividendo a ser distribudo ser o fixado no estatuto (no exemplo, R$ 500). 3 No h obrigao da constituio da reserva de lucros a realizar. RESERVA DE LUCROS PARA EXPANSO Para atender a projetos de investimento e expanso, a companhia poder reter parte dos lucros do exerccio. Essa reteno dever estar justificada com o respectivo oramento de capital aprovado pela assemblia geral. O oramento, submetido pelos rgos da administrao com justificao da reteno de lucros proposta, dever compreender todas as fontes de recursos e aplicaes de capital, fixo ou circulante, e poder ter a durao de at 5 (cinco) exerccios, salvo no caso de execuo, por prazo maior, de projeto de investimento. LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS At 31.12.2007, o plano de contas apresentava as duas contas: Lucros Acumulados (credora) e Prejuzos Acumulados (devedora), mas na realidade o saldo era mantido em uma s conta, ou seja, na conta de Lucros Acumulados ou na conta de Prejuzos Acumulados.

O saldo devedor - prejuzos acumulados, representa o saldo dos resultados negativos da empresa e no absorvidos por reservas anteriormente existentes e que dever ser compensado com lucros a serem auferidos futuramente. Se ocorrer de o resultado do exerccio ser negativo (prejuzo), absorvido este pelos ser lucros

obrigatoriamente

acumulados, pelas reservas de lucros e pela reserva legal, nessa ordem.

Com o advento da Lei 11.638/2007, a partir de 01.01.2008 foi extinta a nomenclatura "Lucros Acumulados", assim esta conta dever ser composta apenas pelo saldo dos prejuzos acumulados apurados, aps as compensaes com as reservas citadas. Isto no significa, entretanto, que a conta Lucros Acumulados deixou de existir. Porm, essa conta possui natureza absolutamente transitria, e ser utilizada para servir de contrapartida s reverses das reservas de lucros e s destinaes do lucro. Exemplo: Destinao do saldo da conta transitria Lucros Acumulados: D Lucros Acumulados (Patrimnio Lquido) R$ 500.000,00 C Dividendos a Distribuir (Passivo Circulante) R$ 300.000,00 C Reserva Legal (Patrimnio Lquido) R$ 25.000,00 C Reserva de Lucros para Expanso (Patrimnio Lquido) R$ 175.000,00 RESERVAS DE INCENTIVOS FISCAIS

O saldo credor representa a parcela do resultado da empresa no destinada especificamente.

A assemblia geral poder, por proposta dos rgos de administrao, destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro lquido decorrente de doaes ou subvenes governamentais para investimentos, que poder ser excluda da base de clculo do dividendo obrigatrio. Base: artigo 195-A da Lei 6.404, includo pela Lei 11.638/2007. COMPENSAO DE PREJUZO CONTBIL Para maiores detalhamentos da compensao de prejuzos, verifique o texto do tpico "Compensao de Prejuzos", neste guia. NORMAS A PARTIR DE 01.01.2008 A partir de 01.01.2008, por fora por fora da Lei 11.638/2007, o saldo das reservas de lucros, exceto as para contingncias, de incentivos fiscais e de lucros a realizar, no poder ultrapassar o capital social. Atingindo esse limite, a assemblia deliberar sobre aplicao do excesso na integralizao ou no aumento do capital social ou na distribuio de dividendos. RESERVAS DE CAPITAL As reservas de capital so constitudas com valores recebidos pela empresa e que no transitam pelo resultado, por no se referirem entrega de bens ou servios pela empresa. Respectivas reservas devem refletir, essencialmente, as contribuies feitas pelos acionistas que estejam diretamente relacionadas formao ou ao incremento do capital social. As reservas de capital constituem-se grupo de contas integrantes do Patrimnio Lquido. COMPOSIO De acordo com o pargrafo 1 do artigo 182 da Lei n 6.404/76, sero classificadas como reservas de capital as contas que registrarem: a) a correo monetria do capital realizado;

b) a contribuio do subscritor de aes que ultrapassar o valor nominal e a parte do preo de emisso das aes sem valor nominal que ultrapassar a importncia destinada formao do capital social, inclusive nos casos de converso em aes de debntures ou partes beneficirias; c) o produto da alienao de partes beneficirias e bnus de subscrio; d) at 31.12.2007 - por fora da Lei 11.638/2007, o prmio recebido na emisso de debntures; e) at 31.12.2007 - por fora da Lei 11.638/2007, as doaes e as subvenes para investimentos. CORREO MONETRIA DO CAPITAL REALIZADO Na sistemtica de correo monetria de balano, que vigorou at 31.12.1995, todas as contas do Patrimnio Lquido so corrigidas monetariamente, e essa correo acrescida aos saldos das prprias contas, com exceo da correo monetria do capital realizado que deve ser registrada em conta parte daquela que registra o capital social. GIO NA EMISSO DE AES No caso de aes com valor nominal, na conta Capital Social, essas aes devem figurar somente pelo seu valor nominal, ou seja, a diferena entre o preo que os acionistas pagam pelas aes e o seu valor nominal deve ser registrada em conta de Reserva de Capital. Tratando-se de aes sem valor nominal, cujo preo de emisso fixado, na constituio, pelos fundadores, e, nos aumentos de capital, pela assemblia geral ou pelo conselho de administrao, conforme dispuser o estatuto, parte do preo de emisso das aes sem valor nominal, que ultrapassar a importncia destinada formao do capital social, ser classificada como reserva de capital, - na conta "gio na emisso de aes".

ALIENAO DE PARTES BENEFICIRIAS E BNUS DE SUBSCRIO As partes beneficirias e os bnus de subscrio so valores mobilirios que podem ser alienados e, nesse caso, o produto da alienao contabilizado em conta de reservas de capital especfica. PRMIO NA EMISSO DE DEBNTURES At 31.12.2007, a diferena entre o valor nominal das debntures lanadas pela empresa e o valor pelo qual foram colocadas no mercado, era registrada em conta especfica de reserva de capital, intitulada "prmio na emisso de debntures". O prmio na emisso de debntures faz parte das condies de negociao desses ttulos, que constituem exigibilidades da companhia e, portanto, no poder mais ser considerado como uma reserva de capital, a partir de 01.01.2008. DOAES E SUBVENES INVESTIMENTO AT 31.12.2007 Doaes O valor das doaes recebidas em bens imveis, mveis ou direitos pela empresa, era registrado pelo valor de mercado, em conta de reserva de capital, tendo como contrapartida conta do respectivo bem ou direito recebido. Ressalte-se que, para efeitos fiscais, somente as doaes recebidas do Poder Pblico podero ser excludas da tributao, desde que registradas como Reserva de Capital (art. 443 do RIR/99). Subvenes Subveno a contribuio pecuniria, prevista em lei oramentria, concedida por rgos do setor pblico a entidades pblicas ou privadas, com o objetivo de cobrir despesas com a manuteno e o custeio destas, com ou sem contraprestao de bens ou servios da beneficiria dos recursos. As subvenes para investimentos no so computadas na determinao da base de clculo do PARA

Imposto de Renda, desde que registradas como reserva de capital (art. 443 do RIR/99). RESERVAS DE INCENTIVOS FISCAIS At 31.12.2007, eram classificadas como reservas de incentivos fiscais, dentro do subgrupo Reservas de Capitais, os valores decorrentes de aplicaes de recursos advindos de receita fiscal do governo em favor de entidades pblicas ou privadas com objetivo de gerao de benefcios sociais e econmicos. A partir de 01.01.2008, as reservas de incentivos fiscais passaro a compor as Reservas de Lucros, conforme determinado pela Lei 11.638/2007. DESTINAO CAPITAL DAS RESERVAS DE

De acordo com o artigo 200 da Lei das S/A, as reservas de capital somente podem ser utilizadas para: a) Absorver prejuzos, quando estes ultrapassarem os lucros acumulados e as reservas de lucros, exceto no caso da existncia de lucros acumulados e de reservas de lucros, quando os prejuzos sero absorvidos primeiramente por essas contas; b) Resgate, reembolso ou compra de aes; c) Resgate de partes beneficirias; d) Incorporao ao capital social; e) Pagamento de dividendo a aes preferenciais, quando essa vantagem lhes for assegurada. Os saldos das reservas de capital referentes a prmios recebidos na emisso de debntures e doaes e subvenes para investimento, existentes no incio do exerccio social de 2008, podero ser mantidos nessas respectivas contas at a sua total utilizao, na forma prevista em lei. REGISTROS TRANSITRIOS Os prmios recebidos na emisso de debntures e as doaes e subvenes,

decorrentes de operaes e eventos ocorridos a partir da vigncia da Lei n 11.638, de 2007, sero transitoriamente registrados em contas especficas de resultado de exerccios futuros, com divulgao do fato e dos valores envolvidos, em nota explicativa, at que a CVM edite norma especfica sobre a matria. Base: art. 3 da Instruo CVM 469/2008 RESPONSVEIS PELA ESCRITURAO A escriturao contbil e a emisso de relatrios, peas, anlises e mapas demonstrativos e demonstraes contbeis so de atribuio e responsabilidade exclusivas de Contabilista legalmente habilitado. O contabilista dever assinar junto com os representantes legais da entidade ou titular da empresa individual, as demonstraes financeiras obrigatrias, com a indicao do seu nmero de registro no Conselho Regional de Contabilidade (art. 268 do RIR/99 e 4 do art. 177 da Lei n 6.404/76). Nas localidades em que no houver profissional habilitado, a escriturao contbil poder ficar a cargo do prprio contribuinte ou de pessoa por ele designada. Ressalte-se, no entanto, que a designao de pessoa no habilitada profissionalmente, no eximir o contribuinte da responsabilidade pela escriturao ( 1 do art. 268 do RIR/99). Desde que legalmente habilitado para o exerccio da profisso como tcnico em Contabilidade ou Contador, o titular da empresa individual, o scio, acionista ou diretor da sociedade pode assinar as demonstraes financeiras da empresa e assumir a responsabilidade pela escriturao ( 2 do art. 268 do RIR/99). RESPONSABILIDADE DOS PROFISSIONAIS Os contabilistas, dentro do mbito de sua atuao e no que se referir parte tcnica, sero responsabilizados, juntamente com os seus constituintes, por qualquer falsidade dos documentos que assinar e pelas irregularidades de escriturao praticadas no sentido de fraudar o Imposto de Renda ( 1 do art. 819 do RIR/99).

Verificada a falsidade do balano ou de qualquer outro documento de contabilidade, assim como da escrita dos contribuintes, o profissional que houver assinado tais documentos ser declarado sem idoneidade para assinar quaisquer peas ou documentos contbeis sujeitos apreciao dos rgos da Secretaria da Receita Federal, por ato de Delegado ou Inspetor da Receita Federal, independentemente de ao criminal que no caso couber (art. 820 do RIR/99). DECLARAO DE PROFISSIONAL - DHP HABILITAO

Dever ser anexado nas demonstraes contbeis a Declarao de Habilitao Profissional, comprovando a regularidade do contabilista, conforme exigncia contida no artigo 1 da Resoluo CFC 871/2000. RESULTADO OPERACIONAL BRUTO Numa empresa comercial ou industrial, o resultado operacional bruto corresponde : RECEITA DE VENDAS DE PRODUTOS + RECEITA DE VENDAS DE MERCADORIAS IMPOSTOS SOBRE VENDAS DEVOLUES DE VENDAS - CUSTO DOS PRODUTOS VENDIDOS (CPV) CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS (CMV) Nota: sobre apurao do CPV e do CMV, leia o tpico especfico Custo das Vendas. No caso das empresas de servios: RECEITA DA VENDA DE SERVIOS IMPOSTOS SOBRE VENDAS SERVIOS CANCELADOS - CUSTO DOS SERVIOS VENDIDOS (CSV) Nota: sobre apurao do CSV, leia o tpico especfico Custo das Vendas.

Se o valor das vendas for maior do que o CMV + CPV (ou CSV), pode-se dizer que houve um lucro bruto.

Se o valor das vendas for menor do que o CMV + CPV (ou CSV), pode-se dizer que houve um prejuzo bruto.

Exemplo: Estoque Inicial (01.01.2003) Compras para revenda ICMS sobre Compras Fretes sobre Compras Vendas de mercadorias Devoluo de Vendas ICMS sobre Vendas PIS e COFINS sobre Vendas Estoque inventariado (31.12.2003) Ento, o Resultado Operacional Bruto poder ser demonstrado como segue: RECEITA OPERACIONAL BRUTA Vendas de mercadorias DEDUES DA RECEITA PIS e COFINS sobre Vendas ICMS sobre Vendas Devoluo de Vendas RECEITA OPERACIONAL LQUIDA CUSTO DAS MERCADORIAS VENDIDAS Estoque Inicial (01.01.2003) Compras para revenda ICMS sobre Compras Fretes sobre Compras Estoque inventariado (31.12.2003) RESULTADO OPERACIONAL BRUTO RESULTADOS DE EXERCCIOS FUTUROS O grupo Resultado de Exerccios Futuros apresentado no Balano Patrimonial entre o Passivo Exigvel e o Patrimnio Lquido, sendo composto das receitas j recebidas pela empresa, deduzidas dos custos e despesas correspondentes incorridos ou a incorrer, que efetivamente sero reconhecidas em perodos futuros por estarem associadas a algum evento futuro ou fluncia do tempo e sobre as 2.700.000,00 2.700.000,00 (605.704,50) 97.564,50 481.140,00 27.000,00 2.094.295,50 (1.535.000,00) 110.000,00 1.750.000,00 (210.000,00) 70.000,00 (185.000,00) 559.295,50 quais no haja qualquer tipo de obrigao de devoluo por parte da empresa (art. 181 da Lei n 6.404/76). Sua apresentao a seguinte: RESULTADOS DE EXERCCIOS FUTUROS Receitas de Exerccios Futuros (-) Custos e Despesas Correspondentes s Receitas de Exerccios Futuros 110.000,00 1.750.000,00 210.000,00 70.000,00 2.700.000,00 27.000,00 481.140,00 97.564,50 185.000,00

LIMITAES Nesse grupo somente devero constar os valores recebidos que se referem a transaes que afetaro o patrimnio no exerccio seguinte, que no sero em hiptese alguma devolvidos pela empresa e nem representem obrigao qualquer de sua parte de entregar bens ou servios. RECEITAS DE EXERCCIOS FUTUROS A definio de "Resultados de Exerccios Futuros" dada pela Lei n 6.404/76 pouco esclarecedora. No entanto, de acordo com a doutrina predominante, uma receita considerada como de exerccio futuro quando: a) corresponder a recebimento antecipado que, efetivamente, contribuir para a formao de resultado de exerccio futuro; b) o valor assim recebido no for passvel de devoluo pela empresa, nem estiver vinculado a futuro fornecimento de bens ou prestao de servios (pois, nesse caso, representaria um adiantamento de clientes, classificado no Passivo Circulante ou Exigvel a Longo Prazo, conforme o caso). CUSTOS E DESPESAS CORRESPONDENTES S RECEITAS DE EXERCCIOS FUTUROS Na obteno de receitas de exerccios futuros, a empresa dever dispensar tratamento similar aos custos correspondentes a tais receitas, ou seja, registr-los tambm no grupo "Resultados de Exerccios Futuros" como conta redutora da respectiva receita. EXEMPLOS DE OPERAES CLASSIFICVEIS EM RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS Aluguel Recebido Antecipadamente No caso de aluguel recebido antecipadamente, mas cujo contrato estabelece que no haver reembolso, mesmo que o locatrio devolva antes o imvel ou bem, esse valor ser lanado na conta do grupo de Receitas de Exerccios Futuros, a ser apropriado aos resultados efetivos medida do transcurso do prazo de locao. Tambm sero registrados na conta devedora os custos e despesas correspondentes s receitas, que aparece como redutora desse grupo, todos os gastos incorridos ou a incorrer relativos gerao da receita. Venda de Imveis a Prazo ou em Prestaes

As empresas que desenvolvem atividades de compra e venda, loteamento e incorporao de imveis e/ou executam contratos de construo ou fornecimentos de bens ou servios a longo prazo utilizam-se das contas de Resultados de Exerccios Futuros, por imposio da legislao fiscal. Esta determina que o lucro bruto da venda de imvel, cuja tributao for diferida para o perodo base do recebimento da receita, dever ser registrado em conta especfica de Resultados de Exerccios Futuros. Para tanto, devero ser observadas, entre outras, as seguintes normas por expressa disposio fiscal: a) o lucro bruto ser registrado com conta especfica de "Resultados de Exerccios Futuros", para a qual sero transferidos a receita de venda e o custo do imvel, inclusive o orado, se for o caso; b) por ocasio da venda, ser determinada a relao entre o lucro bruto e a receita bruta de venda, e em cada perodo-base ser transferida para as contas de resultado parte do lucro bruto proporcional receita recebida no mesmo perodo. A forma de apurao do resultado contbil e do lucro real dessa atividade est disciplinada nos arts. 410 a 414 do RIR/99. Instituies Financeiras - Encargos Contratos de Abertura de Crdito Sobre

A instituio financeira que cobra comisso, por ocasio da concesso de um emprstimo, pode apropri-la tambm proporcionalmente aos resultados de acordo com o prazo do emprstimo (art. 373 do RIR/99). Pelo recebimento do valor na abertura do crdito, efetuar a contabilizao a crdito como Receitas de Exerccios Futuros, bem como os eventuais custos correspondentes, em conta redutora da respectiva receita. Ressalte-se que esse procedimento somente ser vlido quando no existir clusula no contrato que obrigue a instituio financeira a devolver a comisso, parcial ou totalmente, no caso de pagamento antecipado do emprstimo. EXEMPLO DE CONTABILIZAO Empresa A alugou uma mquina para a empresa "B", nas seguintes condies: Durao do contrato 12 meses - Valor total do aluguel pelo referido prazo - R$ 12.000,00 - O valor recebido pela locadora no ser devolvido,

total ou parcialmente, mesmo no caso de devoluo antecipada do equipamento - Valor do frete pago pela locadora - R$ 600,00 1) Registro do aluguel recebido antecipadamente: D - Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) C - Receita de Aluguel de Mquinas (Resultados de Exerccios Futuros) R$ 12.000,00 2) Registro da despesa correspondente receita recebida antecipadamente: D - Despesas com Aluguel de Mquinas (Resultados de Exerccios Futuros) C - Caixa/Banco Conta Movimento (Ativo Circulante) R$ 600,00 3) Apropriao da receita correspondente ao primeiro ms de locao (R$ 12.000,00 : 12 meses = R$ 1.000,00): D - Receita de Aluguel de Mquinas (Resultados de Exerccios Futuros) C Receita de Aluguis (Resultado) R$ 1.000,00 4) Pela apropriao da despesa correspondente receita do ms (R$ 600,00: 12 meses = R$ 50,00): D Despesas com Fretes (Resultado) C - Despesas com Aluguel de Mquinas (Resultados de Exerccios Futuros) R$ 50,00 Os lanamentos contbeis se repetiro todos os meses, at o trmino da vigncia do contrato. VALE-TRANSPORTE

Na aquisio do vale transporte, debita-se uma conta do ativo e credita-se a conta da origem de recursos respectiva. Na entrega do vale-transporte aos funcionrios, debitase a conta do adiantamento de vale transporte e credita-se a conta do ativo utilizada por ocasio da aquisio. E, por ocasio do fechamento mensal da folha de pagamento, transferem-se as parcelas adiantadas para contas de resultado, creditando-se o adiantamento. Contabiliza-se tambm a parcela reembolsada pelos empregados, em conta de recuperao de custos ou despesas. REEMBOLSO A parcela de custo, equivalente a 6% (seis por cento) do salrio bsico do empregado, que venha a ser recuperada pelo empregador, dever ser deduzida do montante das despesas efetuadas no perodo-base, mediante lanamento a crdito das contas que registrem o montante dos custos relativos ao benefcio concedido (pargrafo nico do artigo 34 do Decreto 95.247/1987). Para maior controle, sugere-se que o crdito seja feito em subconta redutora, dentro do grupo de contas que registra o gasto. Isto no prejudica o disposto na regulamentao do Vale Transporte, j que o efeito monetrio final (despesa menos reembolso), o mesmo. Exemplo: 1) Pela aquisio do vale-transporte: D - Vale-Transporte em Estoque (Ativo Circulante) C - Bancos Cta. Movimento (Ativo Circulante) 2) Pelo adiantamento dos vales aos empregados:

O vale-transporte, institudo pela Lei 7.418/1985, constitui benefcio que o empregador antecipar ao trabalhador para utilizao efetiva em despesas de deslocamento residncia-trabalho e vice-versa. Normalmente, se adquire o vale-transporte com antecedncia, j que o benefcio deve ser adiantado ao empregado. Portanto, incorreto registrar a aquisio do vale-transporte diretamente em conta de resultado, porque se estaria antecipando o registro de uma despesa, ferindo o regime de competncia. Desta forma, os vale-transportes adquiridos em maro, para distribuio aos empregados em abril, tero que ser registrados como despesa somente em abril, e no em maro.

D - Adiantamento a Empregados Vale-Transporte (Ativo Circulante) C - Vale-Transporte em Estoque (Ativo Circulante) 3) Pelo registro do uso do vale transporte, conforme folha de pagamento: D - Gastos com Vale-Transporte (Conta de Resultado) C - Adiantamento a Empregados Vale-Transporte (Ativo Circulante) 4) Pelo reembolso do uso do vale transporte, por parte dos empregados, conforme folha de pagamento:

D - Salrios a Pagar (Passivo Circulante) C - (-) Reembolso de Vale-Transporte (Conta de Resultado) VENDAS DE MERCADORIAS, PRODUTOS E SERVIOS Pelo regime de competncia contbil, as vendas realizadas devem ser contabilizadas por ocasio da entrega ou execuo do produto ou servio, e no somente por ocasio de seu recebimento (regime de caixa). Para fins de facilitar a compreenso dos termos empregados neste tpico, define-se: Mercadorias - Valores adquiridos de terceiros. adquire medicamentos revende-os. Trata-se de produtos. de venda de produtos Exemplo: uma farmcia de um distribuidor, e mercadorias, e no de

D Clientes (Ativo Circulante ou Realizvel em Longo Prazo) C Vendas de Produtos (Conta de Resultado) BAIXA DOS ESTOQUES VENDIDOS Se contabiliza o Custo da Mercadoria Vendida atravs da baixa dos estoques (ficha de controle de estoques). Esta contabilizao pode ser por operao ou por perodo (dia, semana, quinzena, ms). Exemplos: 1. Baixa de estoques pela venda de Mercadorias: D Custo de Mercadorias Vendidas (Conta de Resultado) C Estoques de Mercadorias (Ativo Circulante) 2. Baixa de estoques pela venda de Servios: D Custo dos Servios Vendidos (Conta de Resultado) C Servios em Andamento (Ativo Circulante) Nota: a conta servios em andamento debitada pelos custos inerentes execuo dos servios, como folha de pagamento do pessoal alocado nos servios e respectivos encargos, materiais aplicados, aluguel de equipamentos, etc. 3. Baixa de estoques pela venda de Produtos: D Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado) C Estoques de Produtos Acabados (Ativo Circulante)

Produtos - Valores de venda de produtos de produo prpria (indstria). Exemplo: uma indstria farmacutica adquire insumos, industrializa-os e venda aos distribuidores. Trata-se de produtos de produo prpria vendidos. Servios - Valores de venda de servios executados por contrato ou tarefa. Exemplo: servios de auditoria independente, executados para um cliente. Regime de competncia - As receitas e as despesas devem ser includas na apurao do resultado do perodo em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. Regime de caixa - As receitas e as despesas so includas na apurao do resultado no perodo em que forem recebidas ou pagas. Exemplos: 1. Venda de Mercadorias: D Clientes (Ativo Circulante ou Realizvel em Longo Prazo) C Vendas de Mercadorias (Conta de Resultado) 2. Vendas de Servios: D Clientes (Ativo Circulante ou Realizvel em Longo Prazo) C Vendas de Servios (Conta de Resultado) 3. Venda de Produtos: