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Vctor Alvarado

EL DICTAMEN DE AUDITORIA

Primera Edicin Barquisimeto-Venezuela 2002

Titulo de la Obra: DICTAMEN DE AUDITORIA Autor: Vctor Alvarado Diseo de Presentacin: Saily Tern STERAN1@LATINMAIL.COM Diseo de Portada: Henry J Marcano HANKJMB@HOTMAIL.COM Queda prohibida la reproduccin parcial o total de este trabajo por cualquier proceso sea este fotocopia, microfilme, reprografico o fondo offset o mimegrafo sin la autorizacin por escrito del autor. Impreso por: xxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx

IMPRESO EN BARQUISIMETO- VENEZUELA

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DEDICATORIA

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PROLOGO Utilidad del Dictamen de Auditora. La Auditora es la actividad por excelencia del Contador Pblico en el ejercicio independiente de la profesin. De all la fe pblica que establece la Ley del Ejercicio de la Contadura Pblica, para las actuaciones de los profesionales amparados por la ley, cuya finalidad es emitir una opinin, vale decir dictaminar, auditar. El dictamen es el resultado concreto de todo un proceso sistemtico, planificado y documentado de verificacin y comprobacin que exige un examen de los estados financieros considerados en conjunto. En este segundo libro, el colega Vctor Alvarado, profesor universitario e investigador consecuente, nos presenta de una manera didctica las distintas variantes de un Dictamen de Auditora de acuerdo a los resultados obtenidos en la evaluacin de la situacin financiera de una organizacin. Ya en su primer libro Papeles de Trabajo en Auditora, nos present una gua para efectuar, de una manera eficaz, el proceso de recoleccin y documentacin de las evidencias en papeles de trabajo computarizados. Ahora, el profesor Vctor Alvarado, nos ofrece, en el marco de las Normas de Auditora (DNA) y producto de las experiencias acumuladas en su largo transitar por la contadura, los modelos de dictmenes de auditora que emite un Contador Pblico. Aqu plasma las dismiles situaciones que a diario se presentan en el ejercicio profesional, de una forma pedaggica que facilita la puesta en prctica no como una solucin a la medida, pero s como una ayuda invalorable al momento de dictaminar, lo cual reviste a este texto de una utilidad en el mbito de la auditora financiera. El contenido del libro esta desarrollado sobre la base del enfoque prctico donde se describe la situacin planteada y se propone el modelo de dictamen acorde a tales planteamientos. Desde luego, en las pginas iniciales se abordan tpicos como Qu es el Dictamen de Auditora?; la vinculacin entre Normas de Auditora e Informe del Auditor; el Dictamen Estndar, su estructura y elementos. Posteriormente prosigue con los Tipos de Opinin en Auditora: Opinin limpia o sin salvedad; Opinin con salvedad; Opinin adversa o negativa; y abstencin de opinin, explicando en cada caso, en qu consiste, cuando se emite y por qu. As tambin incluye los modelos de dictamen cuando se presenten estados financieros comparativos y se requieran informes esenciales. Sin duda, esfuerzos como ste engrandecen a la profesin, al gremio y la Universidad; por ello asumimos la responsabilidad de escribir el prlogo de Dictamen de Auditora, con la mayor humildad desde la Direccin de la Revista Guarismos y la Coordinacin de Divulgacin y Documentacin del Instituto de Desarrollo Profesional del Colegio de Contadores Pblicos del Estado Lara.
Jess Enrique Cruz Director Revista Guarismos

CONTENIDO INTRODUCCIN........................................................................................................ IX DICTAMEN DE AUDITORA......................................................................................11 DEFINICIN.............................................................................................................. 11 LAS NORMAS DE AUDITORA Y EL INFORME DEL AUDITOR..............................11 EL INFORME ESTANDAR DE AUDITORA..............................................................13 Estructura del Dictamen Estndar.........................................................................13 Elementos del Dictamen Estndar.........................................................................14 TIPOS DE OPININ.................................................................................................. 18 1.Opinin limpia o sin salvedad.............................................................................18 2.Opinin con salvedad.......................................................................................... 29 3.Opinin adversa o negativa................................................................................36 4.Abstencin de Opinin........................................................................................38 DICTAMEN CUANDO SE PRESENTEN ESTADOS FINANCIEROS COMPARATIVOS...................................................................................................... 39 INFORMES ESPECIALES......................................................................................... 44 INSTRUCTIVO PARA EL USO DEL CD ROM...........................................................49 REFERENCIA BIBLIOGRAFCA................................................................................53

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MODELOS DE DICTAMEN

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INTRODUCCIN El producto final de auditora de estados financieros es el dictamen de auditora, de all la importancia trascendental, que no slo tiene para el contador pblico en el ejercicio independiente de su profesin, sino tambin para los distintos usuarios interesados. La actividad del contador pblico, en la realizacin de las auditorias, se hace tan compleja por la diversidad de operaciones que en gran volumen se efectan en las empresas con consecuencias de situaciones determinantes en las auditorias, afectando los estados financieros, conllevando al auditor a tomar las decisiones ms acertadas posibles para escoger el tipo de opinin que mejor reflejen los resultados obtenidos. La realizacin de este estudio se realiz basado fundamentalmente en la Declaracin de Normas de Auditora N 11, referida al Dictamen de Auditora, profundizando en la investigacin bibliogrfica especializada tomando como base la experiencia obtenida por el autor en trabajos contables y de auditora durante el ejercicio profesional. Este trabajo de investigacin pretende constituirse en un valioso aporte para los contadores pblicos, en especial para aquellos que estn inicindose en el ejercicio independiente y, por supuesto, para todos los estudiantes de contadura pblica, quienes deben tener un conocimiento suficiente acerca de los tipos de opiniones en sus distintas situaciones que regularmente se presentan en las organizaciones, ayudando en la decisin y redaccin del dictamen del contador pblico independiente.

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DICTAMEN DE AUDITORA. En la Ley del Ejercicio de la Contadura Pblica y su Reglamento, se establece como servicio profesional que puede ser requerido al Contador Pblico el Dictamen sobre los estados financieros de entes pblicos y privados, de all que la Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela, ha emitido la declaracin sobre Normas de Auditora N 11 (DNA-11), que trata todo lo relativo a los tipos de informes, de acuerdo a las circunstancias incluyendo los modelos de cada uno de ellos. La opinin del auditor acerca de la presentacin razonable de los estados financieros, manifestada a travs del dictamen de auditora, es el servicio ms significativo e importante que realiza el contador pblico en forma independiente. La relevancia en el mundo de los negocios que ha alcanzado el contador pblico, respecto al trabajo de auditora, ha trado como consecuencia que en varias leyes especiales, se incluya en sus articulados la exigencia de estados financieros auditados y dictaminados por un contador pblico independiente. El dictamen es el nico documento informativo que, en general, ve el pblico o cualquier interesado en los estados financieros de la empresa; por lo que el contador pblico independiente debe elaborar o redactar su informe con el mayor cuidado, esmero y diligencia. DEFINICIN. Una manera de entender la significacin del dictamen de auditor es a travs de la siguiente definicin: Es el dictamen mediante el cual los contadores pblicos independientes expresan su opinin, o la ausencia de sta, sobre los estados financieros de una empresa, como resultado del examen realizado, de acuerdo con las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas, estableciendo su responsabilidad ante los usuarios de los estados financieros. La confianza que da el auditor con su opinin acerca de lo razonable con que estn expresados los estados financieros, est respaldada no solo con los resultados de un trabajo de auditora desarrollado con la debida planificacin y supervisin, sino tambin con la capacitacin y experiencia que le permitan actuar en forma lgica, acertada y con la objetividad e independencia necesaria. LAS NORMAS DE AUDITORA Y EL INFORME DEL AUDITOR. El informe de auditor, de acuerdo con el boletn de la Federacin de Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela, referido a las Normas de Auditora de Aceptacin General (NAAG) en la Publicacin Tcnica N 1(PT-1), seala en el tercer grupo de normas relativas al informe del auditor, lo siguiente:

El informe debe indicar si los estados financieros se presentan de acuerdo


con los principios de contabilidad de aceptacin general. 11

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La contabilidad es el medio a travs del cual se registran las distintas operaciones que efectan las empresas, proporcionando en los estados financieros, informacin financiera de importancia para la toma de decisiones por parte de los usuarios de los mismos. Los principios de contabilidad son proposiciones bsicas que recomiendan cursos de accin que deben seguirse para alcanzar los objetivos de la contabilidad, y por ende, de la informacin financiera, por lo que todo el proceso contable descansa sobre un conjunto de principios de aceptacin general. En consecuencia, el auditor, especialista en contabilidad, debe observar la utilizacin y aplicacin de los principios contables en forma adecuada y es as, en conjuncin con otros aspectos importantes tomados en cuenta, como el auditor puede expresar su conformidad en el informe de auditora; de no ser as expresar la observacin correspondiente de acuerdo al tipo de opinin, pudiendo, por ejemplo realizar una salvedad o, en todo caso, negar la opinin.

El informe debe indicar la uniformidad en la aplicacin de los principios


contables. Esta norma ha quedado modificada, segn parte del contenido del boletn de Declaracin de Normas de Procedimientos de Auditora N 11 (DNA 11), referido al Dictamen del Contador Pblico Independiente sobre los estados financieros. La declaracin indica que slo se expresar en el informe de auditora cuando hayan ocurrido cambios en los principios contables o en la forma de aplicarlos y estos afecten significativamente en la comparabilidad de los estados financieros. Un principio de contabilidad puede ser aplicado en cierto nmero de formas permisibles, sin embargo debe observarse que hayan sido aplicados uniformemente de un periodo a otro para que los estados financieros de una organizacin puedan ser comparables. Esto no quiere decir que, una organizacin no puede optar por cambiar de mtodo, pero los cambios que se produzcan deben ser sealados en el dictamen de auditora, segn el efecto que se produzca en la informacin financiera.

Suficiencia de las declaraciones informativas.


La adecuada revelacin sobre aspectos importantes que se refieren a la forma disposicin de los estados financieros y de sus notas anexas, la terminologa utilizada, los detalles expuestos, la clasificacin de las partidas en los estados financieros la base de valuacin, gravmenes, atrasos en pagos de dividendos, pasivos contingentes y otros, aspectos revelatorios importantes le sealan al auditor la suficiencia de las declaraciones informativas. De encontrar el auditor aspectos no revelados o no expresados claramente en los estados financieros, har las declaraciones correspondientes en el informe de Auditora.

El informe debe contener la expresin de una opinin en relacin a los


estados financieros, tomados en su conjunto, o una declaracin de que no 12

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puede ser expresada en cuyo caso debe indicarse las razones para dicha negativa. El objetivo fundamental para el auditor es poder expresar su opinin acerca de los estados financieros de una empresa. Opinin que pueda ser limpia, con salvedades, negativa o de abstencin, segn las situaciones determinadas por el auditor. En los casos de abstencin de opinin debe expresar con suficiente claridad las razones a que haya llegado que impidieron la formacin de un juicio o criterio sobre la razonabilidad de los estados financieros en su conjunto.

En todos los casos en que el nombre del contador pblico quede asociado
con algunos estados financieros, el contador pblico debe expresar de manera clara e inequvoca la naturaleza de su relacin con dichos estados financieros. En el informe de auditora queda claramente expresada responsabilidad del auditor, en cuanto al examen de los estados financieros. EL INFORME ESTANDAR DE AUDITORA El informe estndar de auditora bien puede llamarse limpio o sin salvedades, en forma general este dictamen refleja lo siguiente: la

Identifica los estados financieros que han sido examinados, sean estos: balance
general, estados de resultados, estados de movimientos de las cuentas de patrimonio y/o estado de flujo del efectivo.

Describe la naturaleza de auditora. Significa que de acuerdo al examen de los


estados financieros, queda expresado su naturaleza.

Expresa la opinin del auditor sobre los estados financieros.


Como objetivo fundamental del examen de los estados financieros de una empresa, en el informe queda expresada la opinin de auditor, luego de obtener los resultados de aplicacin de procedimientos de auditora y teniendo como base las Normas de Auditora de Aceptacin General (NAAG) emitidas por la Federacin De Colegios de Contadores Pblicos de Venezuela en la Publicacin Tcnica N 1(PT1). Estructura del Dictamen Estndar. La estructura del dictamen estndar consta de tres (3) prrafos : prrafo introductorio, prrafo de alcance y prrafo de opinin, y once (11) elementos bsicos. El primer prrafo es introductorio; el segundo, expresa el alcance; y el tercero, la opinin del auditor. Por ejemplo: Modelo N 1 Dictamen Estndar Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). (1) 13

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A los Accionistas y Junta Directiva. Empresa Lara, C.A. (2) Prrafo Introductorio He (hemos) efectuado la auditora del balance general (Consolidado) de la Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31-12-XX y de los Estados (Consolidados) conexos de resultados, de movimientos de la cuentas de patrimonio y de flujo de efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan (3). La preparacin de dichos estados financieros es responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinin sobre los estados financieros con base en mi (nuestra) auditora.(4) Prrafo de alcance Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin General (5). Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros estn exentos de errores significativos (6). Una auditora incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones de los estados financieros (7.1). Tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y las estimaciones significativas hechas por la gerencia (7.2); as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros (7.3). Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinin (8) Prrafo de opinin En mi (nuestra) opinin, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos sustanciales, la situacin financiera de la Empresa Lara, C.A ( y Compaas Filiales) al 31/12/XX, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por el ao entonces terminado, de conformidad con los principios de Contabilidad de Aceptacin General . (9) Firma del Auditor (10) C.P.C. N 31 de Enero de 2xxx.(11) Elementos del Dictamen Estndar 1. Titulo: Un titulo que seale Informe de el (los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s).Se omitir si el contador pblico no es independiente.

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2. Destinatario: Debe sealarse la persona natural o jurdica que ha contratado los servicios del auditor. Por ejemplo: a los accionistas y junta directiva, presidente de la fundacin u otros. 3. Estados Financieros Auditados. Debe quedar firmemente declarado que se ha efectuado una auditora a los estados financieros y balance general, estados de resultados, estado de cambios en el patrimonio y estado de flujo del efectivo, pero adems el auditor debe identificar los estados financieros bsicos y la fecha del ejercicio econmico que ha examinado. 4. Responsabilidad de la Gerencia. El nombrar la empresa indicando de quien son los estados, en el informe, est sealando el hecho de que los estados financieros son representaciones de la gerencia; pero, al indicarlo expresamente queda firmemente establecida la responsabilidad acerca de los mismo, deslindando la responsabilidad del auditor, como resultado de su auditora. 5. Normas de auditora de aceptacin general. Una declaracin de que la auditora efectuada, se bas en las normas de auditora de aceptacin general, indicando con ello que se ha desarrollado, su trabajo con un alto nivel de calidad. 6. Planificacin y desarrollo de una auditora. La primera norma de auditora acerca de la organizacin y ejecucin, requieren que el auditor planifique, permitindole con ello el diseo apropiado del trabajo a realizar, para obtener una seguridad razonable acerca de si los estados financieros estn libres de errores o irregularidades importantes, dentro del contexto de la materialidad o importancia relativa. En el texto referido a las Normas y Procedimientos de Auditora del Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, expresa acerca de la importancia relativa en su pgina N 3030-4, lo siguiente: Representa el informe acumulado de los errores y desviaciones de principios de contabilidad que podran contener los estados financieros sin que, a juicio del auditor y a la luz de las circunstancias existentes, sea probable que afecte el juicio o decisiones de las personas que confan en la informacin contenida en dichos estados financieros. Se debe juzgar el efecto cuantificado en relacin a los estados financieros tomados en su conjunto; sin embargo, tambin se deben considerar algunos aspectos cualitativos, tales como: una revelacin o presentacin inadecuada, la importancia de un rubro especfico para una empresa en particular, el hecho 15

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de que el error o desviacin afecte varios rubros de los estados financieros, y otros. El auditor debe establecer el limite de la importancia relativa basado en su juicio profesional, considerando las necesidades o expectativas de un usuario normal y razonable de los estados financieros auditados. Para poder determinar el tipo de dictamen es necesario valorar la importancia de alguna situacin encontrada durante el desarrollo del trabajo del auditor; pudiendo concluir que es poco importante el efecto sobre los estados financieros en el periodo sujeto al examen, en cuyo caso sera apropiado emitir un informe limpio, sin embargo cuando se concluye que el efecto es bastante importante, lo adecuado seria el dictamen con salvedad o adversa, segn la gravedad del hecho determinado. 7. Pruebas, Evaluaciones y Estimaciones. 7.1. En una auditora no se puede cubrir la revisin de todas las operaciones que se efectan en una empresa; por tal razn, el auditor realiza una seleccin o toma una muestra y a travs de ella efecta las pruebas a las evidencias que respaldan las cifras o revelaciones expresadas en los estados financieros y sus notas. 7.2. El auditor debe conocer suficientemente y tener dominio sobre los principios de contabilidad de aceptacin general y su aplicacin adecuada. Por consiguiente, debe evaluarlos con la debida propiedad. 7.3. Los auditores al reunir las evidencias y dems elementos de juicios, efectan sus consideraciones sobre los estados financieros tomados en su conjunto, quedando en consecuencia su declaracin en el informe acerca de la presentacin de los estados financieros. 8. Base Razonable para la Opinin. Culminadas las pruebas y obtenidas las evidencias y dems informaciones relativas al examen practicado, el auditor debe llegar a conclusiones razonables, acerca de los estados financieros, por lo que declara una opinin fundamentada en su criterio. El auditor no puede certificar que son correctas las partidas que estn incluidas en los estados financieros, por cuanto la revisin sobre los mismos se realiza, como ya se ha indicado en base a pruebas, de all la utilizacin de la palabra razonable. 9. Opinin. En mi opinin, los estados financieros antes mencionados se presentan razonablemente, en todos sus aspectos sustanciales (), de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general. Luego de terminar el trabajo de auditora y llegar a las conclusiones que correspondan de acuerdo a su criterio, el auditor elabora el informe, pero no 16

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seala, como se ha indicado, que los estados financieros son correctos o exactos. Esto se debe, en parte, a que existen registros contables que se efectan por aproximaciones o estimaciones de cifras, lo que impide hacer una apreciacin exacta en cuanto al contenido de los estados financieros, adems, el examen de los estados financieros se realiza a base de pruebas. Se ha sealado que es obligatorio que el auditor evale lo relacionado con la utilizacin y aplicacin de los principios de contabilidad. En el tercer prrafo del informe, la opinin expresada all, se declara que est basada en los principios contables y esto es lgico que sea as, por cuanto los principios asientan un curso de accin a seguir para alcanzar los objetivos planteados en contabilidad y, en definitiva, las cifras e informaciones manifestadas en los estados financieros y sus notas. 10. Firma del auditor. El nombre de la firma de contadores pblicos (si es una firma), el nombre del contador pblico, la expresin Contador Publico, debajo del nombre, la firma autgrafa y el nmero de colegiacin. La Ley del Ejercicio de la Contadura Pblica, en su artculo 12, indica que cualquier Contador Pblico podr establecer una firma u organizacin profesional, asocindose con otro u otros contadores pblicos (). La asociacin as constituida deber contener los nombre de los socios y tendr carcter civil, pero en todo caso la responsabilidad por sus actuaciones siempre estar a cargo de los asociados (). Debido a esa responsabilidad solidaria establecida en la Ley, es por ello que el informe lleva el nombre de la firma y el nombre y la firma autgrafa del socio responsable del trabajo, con su correspondiente nmero de colegiacin. 11. Fecha del Informe. Normalmente el informe lleva la fecha en que el auditor concluy el trabajo en las oficinas de la empresa o cliente, una vez obtenidas las evidencias y dems informacin en las cuales el auditor fundamenta su dictamen. Se debe tener en cuenta que existen eventos subsecuentes posteriores a la fecha del balance, o antes de la entrega del informe de auditora. Antes de la fecha de emisin del informe, el auditor tiene la responsabilidad de describir e informar sobre cualquier hecho o circunstancia que afecte significativamente los estados financieros de la empresa. Cuando ocurren situaciones entre la fecha de terminacin del trabajo de auditora y la fecha de entrega del informe, se recomienda utilizar la doble fecha, en cuyo caso el informe tiene la fecha del ultimo da del trabajo de auditora, con una referencia o nota a la fecha del acontecimiento posterior expuesto.

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TIPOS DE OPININ Las posibilidades que tiene el auditor para rendir su opinin sobre los estados financieros de una entidad son las siguientes: Limpia o sin salvedad. Opinin con salvedad Negacin de opinin o adversa. Abstencin de opinin. 1. Opinin limpia o sin salvedad. Si como resultado del examen de los estados financieros, basado en las normas de auditora de aceptacin general, un auditor no tiene oposicin en relacin al contenido y presentacin, respeto a la aplicacin y uniformidad de los principios contables, que no ha habido restricciones sin resolver, en el alcance del examen, y que las revelaciones han sido adecuadas, puede rendir un dictamen favorable sin salvedades. Para los clientes el informe ms conveniente es el dictamen limpio o sin salvedad. Variantes del Informe Estndar o de Opinin Limpia. Pueden surgir circunstancias que necesariamente requieren de un prrafo explicativo adicional o algunas modificaciones de los prrafos, pero no altera o modifica la opinin de auditor, debido a que sus conclusiones, acerca del trabajo efectuado sobre los estados financieros, no cambian en cuanto a la presentacin razonable, de acuerdo a los principios contables de aceptacin general. 1. Opinin Basada en el Trabajo de Otro Auditor. La opinin del auditor est basada, en parte, en el informe de otro auditor, cuando parte del examen de los estados financieros de una empresa sea efectuado por otro auditor independiente, en razn de que las oficinas del cliente estn diseminadas en distintas zonas geogrficas, o que la empresa tiene filiales en el pas y/o fuera de l. En estas circunstancias el auditor puede decidir compartir o confiar su responsabilidad sobre los estados financieros respecto al trabajo efectuado por el auditor y, siempre y cuando haya, cumplido con las normas de auditora de aceptacin general, y aplicados los procedimientos adecuados a las circunstancias. Compartir o confiar es el dilema que se le pretende plantear al auditor principal, y por ello implica tener en cuenta: La significacin e importancia relativa de volumen examinado por el auditor principal en comparacin con lo examinado por el otro auditor tomando en consideracin los riesgos principales de auditora en cada entidad y los problemas potenciales de la auditora que se practica, especialmente entre transacciones importantes inter compaas u

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operaciones inusuales, uniformidad en la aplicacin de los principios de contabilidad, reservas importantes para cubrir riesgos por litigios, contingentes y otros. El conocimiento que tenga el auditor principal de los estados financieros tomados en su conjunto y la importancia de lo examinado por l, respecto a la entidad en su globalidad. El auditor principal debe estar satisfecho en relacin a la independencia y reputacin profesional del otro auditor; adems debe coordinar las actividades realizadas por otro auditor. El cumplimiento por parte de la auditora de las normas de auditoras de aceptacin general y en la aplicacin adecuada de los principios de contabilidad de aceptacin general.

Para el caso que el auditor principal decida compartir su responsabilidad, le har modificaciones a su informe para referirse al trabajo del otro auditor. Las modificaciones al informe se harn en los tres(3) prrafos, haciendo las referencias de la porcin examinada por el otro auditor, ya sea en montos o porcentajes. La redaccin en cuanto a la porcin examinada por el otro auditor, no debe realizarse como una salvedad a la opinin, sino como una vinculacin a la divisin de responsabilidades. En el caso que el auditor principal decide confiar en el trabajo del otro auditor, no har modificacin a los prrafos del informe, por cuanto l asume plenamente la responsabilidad total sobre el examen de los estados financieros, como si lo hubiera realizado l mismo. A continuacin el modelo: Modelo N 2 Informe de opinin basada en el trabajo de otro auditor Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuado la auditora del balance general (consolidado) de la Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31-12-2001 y de los Estados (Consolidados) conexos de resultados, de movimientos de la cuentas de patrimonio y de flujo de efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. La preparacin de dichos estados financieros es responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinin sobre los estados financieros con base en mi (nuestra) auditora. No examin (examinamos) los estados financieros de la Empresa El Tocuyo, C.A, una filial totalmente poseda, cuyos estos financieros reflejan un total de activos de Bs. 100.000., oo al 31 de Diciembre de 2001 y un total de ingresos de Bs. 5.000.000,oo por el (los) ao(s) entonces terminado. Esos estados financieros fueron examinados por otro(s) Auditor(es) cuyo(s) informe(s) me 19

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(nos) fueron suministrado(s), y mi (nuestra) opinin, en cuanto se refiere a las cifras incluidas en los estados financieros de la filial, est basada solamente en el informe de el (los) otro(s) auditor(es). Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Estas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros estn exentos de errores significativos. Una auditora incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones de los estados financieros. Tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia ; as como la evaluacin completa presentacin de los estados financieros . Considero (consideramos) que m (nuestra) auditora proporciona una base razonable para (nuestra) opinin. Considero (consideramos) que mi(s) (nuestras) auditora y el informe de el (los) otros(s) auditor(es) provee(n) una base razonable para fundamentar mi (nuestra) opinin. En mi (nuestra) opinin, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos sustanciales, la situacin financiera de la Empresa Lara, C.A ( y Empresas Filiales) al 31/12/XX, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo y patrimonio por el ao entonces terminado, de conformidad con los principios de contabilidad de aceptacin general. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX ______________________________________________________________ Es conveniente sealar que si existen modificaciones en el informe del otro auditor, como una opinin con salvedades, opinin negativa o abstencin de opinin, el auditor principal deber analizar la situacin respecto a si tales opiniones afectan significativamente a los estados financieros que est dictaminando y decidir, en consecuencia, si debe prevalecer una salvedad, una opinin negativa o una abstencin en el dictamen. 2. nfasis Sobre Determinado Asunto. En ocasiones, el auditor encuentra necesario hacer nfasis en un asunto concerniente a los estados financieros, por ejemplo tenemos: La empresa forma parte de un grupo importante. La empresa efecta transacciones significativas con parte relacionadas. Un acontecimiento posterior de importancia.

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Un hecho contable no usual, que afecta la comparabilidad de los estados financieros con relacin a los del periodo anterior.

Esta informacin aclaratoria ordinariamente se presenta en un prrafo adicional antes de la opinin. En este caso el modelo es el siguiente: Modelo N 3 Informe con nfasis en un Asunto. Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y a la Junta Directiva Compaa Lara, C.A. He (hemos) efectuado la auditoria del los balance general (consolidados) de Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31 de Diciembre de 2001, y de los estados (consolidados) conexos de ganancias y prdidas, de movimientos de las cuentas de patrimonio y de movimiento del efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. Estos estados financieros (consolidados) son responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre esos estados financieros (consolidados) con base en nuestra auditora. Efectu (efectuamos) nuestras auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Estas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores significativos. Una auditora incluye el examen, con base en pruebas selectivas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. Tambin, una auditora incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones contables significativas hechas por la gerencia, as como la evaluacin completa presentacin de los estados financiero. Consideramos que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para sustentar mi (nuestra) opinin. Como se indica en la nota XX a los estados financieros (consolidados), la empresa ha efectuado numerosas transacciones con la empresas subsidiaria El Tocuyo, C.A. vendiendo gran parte de sus productos. Estas ventas se basan en los precios negociados, entre ellas, tomando en cuenta los precios de mercados. En nuestra opinin, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situacin financiera de Empresa Lara, C.A. (y empresa filiales) al 31 de diciembre de 2000, los resultados de sus operaciones y sus movimientos del efectivo por el ao entonces terminado de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general. Nombre del Socio Contador Pblico 21

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C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 3. Falta de Consistencia. Cuando no se haya observado en forma consistente los principios de contabilidad de aceptacin general o en el mtodo de aplicacin de los mismos y que estos tienen un efecto de importancia relativa en los estados financieros y, por consiguiente, en la comparabilidad de los estados financieros anteriores, el auditor debe hacer referencia al cambio en su dictamen. El cambio debe explicarse en un cuarto prrafo adicional, despus del de opinin; quedando tcito, con la explicacin del auditor, que la empresa ha proporcionado una justificacin razonable sobre el cambio y que, en consecuencia, el auditor estuvo de acuerdo con las razones para el cambio contable. El cuarto prrafo puede resumirse en el prrafo adicional, haciendo referencia una nota a los estados financieros, proporcionando mayor informacin. El prrafo de opinin no debe incluir referencia alguna al prrafo adicional explicativo. Por lo general, el cambio puede, generar un aporte a los resultados de ejercicio econmico por el efecto acumulado (no afectando los estados financieros anteriores), o un ajuste a las utilidades retenidas iniciales del ejercicio (afectando los estados financieros de ejercicios anteriores). Cada vez que se presenten los estados financieros del ao del cambio, es necesario presentar el prrafo explicativo adicional en informes sobre estados financieros de los aos siguientes. Modelo N 4 de Informe por Falta de Consistencia Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y la Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuado la auditora del balance general (consolidados) de empresa Lara, C.A. (y empresas filiales) al 31 de Diciembre de 2000, y de los estados (consolidados) conexos de ganancias y prdidas, de movimientos de las cuentas de patrimonio y de movimiento del efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. Estos estados financieros (consolidados) son responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre esos estados financieros (consolidados) con base en m (nuestra) auditora. Efectu (efectuamos) nuestra auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Estas normas requieren que planifique (planifiquemos) y 22

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realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores significativos. Una auditora incluye el examen, con base en pruebas selectivas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. Tambin, una auditora incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones contables significativas hechas por la gerencia, as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros. Considero (consideramos) que nuestra(s) auditora(s) proporciona una base razonable para sustentar mi (nuestra) opinin. En mi (nuestra) opinin, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situacin financiera de Empresa Lara, C.A. (y compaa filiales) al 31 de diciembre de 2000, los resultados de sus operaciones y sus movimientos del efectivo el ao entonces terminado de conformidad con los principios de contabilidad de aceptacin general. Segn se describe en la nota X a los estados financieros, en el ao 2000 la empresa cambio el mtodo para calcular la depreciacin de las propiedades planta y equipo. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 4. Incertidumbres. Un acontecimiento futuro que pudiera tener un efecto importante en los estados financieros auditados debe considerarlo el auditor en un prrafo explicativo adicional en el dictamen. La incertidumbre tiene que ver con una condicin, situacin o conjunto de circunstancias existentes a la fecha de los estados financieros de una empresa, que se resolver cuando ocurran o no algn hecho futuro. Normalmente en la preparacin de los estados financieros, la gerencia de la empresa tiene que calcular los resultados de acontecimientos futuros. El auditor debe evaluar la informacin que presenta la gerencia para soportar las estimaciones y determinar la pertinencia de los clculos. Si concluye en desacuerdo con los clculos deber expresar otro tipo de opinin segn la relevancia del caso y desviacin de los principios de contabilidad de aceptacin general. El prrafo o prrafos adicionales, puede (n) resumirse haciendo referencia a una nota a los estados financieros donde se seale la naturaleza de 23

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la incertidumbre. El prrafo adicional no ser necesario para el caso de que se emita una opinin con salvedad por desviacin de un principio de contabilidad relacionado con una incertidumbre. Segn la Declaracin de Principios de Contabilidad N 8 (DPC-08), denominada Contingencias, se establece para las contingencias con posibilidad de transformarse en prdidas establece los rangos de probable, razonablemente probable y remota. a) Probable prdida importante (alta): Se refiere a un acontecimiento de incertidumbre con posibilidad de ocurrir. Cuando la gerencia estima y cuando el auditor coincide con que es probable la ocurrencia de una perdida importante, pero que sin embargo no puede ser cuantificada en forma razonable y en consecuencia, no puede efectuarse una provisin, es necesario agregar un prrafo adicional despus del prrafo de opinin explicando acerca de la incertidumbre existente. Puede que la gerencia de la empresa slo acumule parte de la prdida, considerando explicar lo relacionado con la parte no acumulada, siendo opcional considerar el prrafo adicional. b) Razonablemente probable (media): Significa que la perdida importante, luego de la resolucin de la incertidumbre se encuentra entre probable y remota. Se seala esta definicin, por cuanto la definicin que trae la DPC-8 respecto a las contingencias es el de que la probabilidad de que el acontecimiento o acontecimientos futuros ocurran es ms que remota pero menos que probable. Como pueden observar es muy ambigua, pudiendo traer confusin y dudas; en cambio la definicin tomada de la gua de Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (P.C.G.A) de Miller, pgina 7.04, se le sita entre (2) dos parmetros de medida; es decir, entre remota o mas probable; como una posibilidad de que los acontecimientos ocurran en una situacin intermedia. En este caso requiere de un prrafo de opinin. c) Remota (muy baja). La posibilidad de que un acontecimiento o acontecimientos ocurran es poco probable, por lo tanto, no requiriendo prrafo adicional observando siempre lo relacionado con la importancia relativa y si la probabilidad de la perdida est ms cercana a lo probable, ms a que lo remoto. Como ejemplos de contingencias de prdidas, podemos nombrar los siguientes: 24 Cobrabilidad de cuentas por cobrar. Obligaciones por garanta de productos.

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Litigios pendientes. Bienes no asegurados o insuficiencia de bienes asegurado. Garanta por deudas a terceros. Obligaciones por cartas de crditos.

Ejemplo del informe de incertidumbre: Modelo N 5 Informe de Incertidumbre Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y a la Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (Hemos) efectuado la auditora del balance general (consolidados) de Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31 de Diciembre de 2001, y de los estados (consolidados) conexos de ganancias y prdidas, de movimientos de las cuentas de patrimonio y de movimiento del efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. Estos estados financieros (consolidados) son responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre esos estados financieros (consolidados) con base en nuestra auditora. Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Estas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores significativos. Una auditora incluye el examen, con base en pruebas selectivas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. Tambin, una auditora incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones contables significativas hechas por la gerencia, as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financiero. Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para sustentar mi (nuestra) opinin. En mi (nuestra) opinin, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situacin financiera de Empresa Lara, C.A. (y empresa filiales) al 31 de diciembre de 2001, los resultados de sus operaciones y sus movimientos del efectivo por el ao entonces terminados de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general. Como se indica en la nota XX a los estados financieros (consolidados), la empresa mantiene un proceso jurdico en su contra, en relacin a ciertos derechos reservados de patentes, reclamndose regalas. La empresa ha presentado una contra demanda estndose realizando las audiencias preliminares y se ha abierto el periodo de pruebas de ambos procesos. El 25

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resultado final del litigio no puede determinarse actualmente. Por consiguiente, no se ha hecho ninguna provisin en los estados financieros (consolidados) adjuntos, para algn pasivo que pudiera resultar de dicho proceso.

Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 5. Capacidad de una Entidad Como Empresa en Marcha. Cuando se observa que la entidad es insolvente, que ha operado por varios aos con dficit o que se le dificulta o no puede hacer frente a las obligaciones al vencimiento, nos encontrarnos que el concepto de la empresa en marcha puede no ser justificable, por lo tanto, el auditor debe evaluar suficientemente estas situaciones para decidir sobre la situacin y dictaminar en consecuencia. Pudiendo llegar a dictaminar basado en una seguridad razonable, que el empresario suspender sus operaciones, o si por el contrario confirmar sus dudas, entonces har la correspondiente explicacin en un prrafo adicional luego del prrafo de opinin. Dependiendo del grado de la incertidumbre, cuyo efecto sea significativo de continuar operando como empresa en marcha se puede llegar a expresar una abstencin de opinin. A parte de las situaciones que haya podido determinar el auditor, como resultado del trabajo de auditora realizado, el auditor debe observar si la sociedad ha disminuido su capital social a un tercio (1/3) o dos (2/3) en cuyo caso deben considerar el artculo 264 del Cdigo de Comercio; que seala: Cuando los administradores reconozcan que el capital social, segn el inventario y balance ha disminuido un tercio, deben convocar a los socios para interrogarlos si optan por reintegrar el capital, o limitarlo a la suma que queda, o poner la sociedad en liquidacin. Cuando la disminucin alcance a los dos tercios del capital, la sociedad se pondr necesariamente en liquidacin, si los accionistas no prefieren reintegrarlo o limitar el fondo social al capital existente. El concepto de que los estados financieros se preparan sobre la base de un negocio en marcha, es uno de los dogmas bsicos de la contabilidad financiera.

Modelo N 6 Problemas de Empresa en Marcha. Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva 26

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Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuado la auditora del balance general (consolidado) de Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31 de Diciembre de 2000, y de los estados (consolidados) conexos de ganancias y prdidas, de movimientos de las cuentas de patrimonio y de movimiento del efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. Estos estados financieros (consolidados) son responsabilidad de la Gerencia de la Compaa. Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre esos estados financieros (consolidados) con base en m (nuestra) auditora. Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Estas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores significativos. Una auditora incluye el examen, con base en pruebas selectivas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. Tambin, una auditora incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones contables significativas hechas por la gerencia, as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros. Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para sustentar mi (nuestra) opinin. En mi (nuestra) opinin, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situacin financiera de Empresa Lara, C.A. (y empresas filiales) al 31 de diciembre de 2000, los resultados de sus operaciones y sus movimientos del efectivo por el ao entonces terminado de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general. Los estados financieros (consolidados), adjuntos han sido preparados asumiendo que la empresa continuar como negocio en marcha. Tal como se explica en la nota XX a los estados financieros (consolidados), la empresa ha experimentado prdidas recurrentes en sus operaciones y el dficit excede en ms de dos tercios a su capital, por lo que, de acuerdo con el Artculo 264 de Cdigo de Comercio Venezuela, la empresa se pondr necesariamente en liquidacin a menos que los accionistas decidan reintegrar el capital perdido o limitar el fondo social al capital existente. Los factores originan duda substancial sobre su capacidad para continuar como empresa en marcha. Los planes de la gerencia en relacin con estos asuntos tambin se describen en la nota XX. Los estados financieros (consolidados) no incluyen los ajustes relacionados con la recuperacin y clasificacin de los montos de los activos, y pasivos, que pudieran ser necesarios de conocerse el resultado final de esta incertidumbre. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 27

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6. Estados Financieros Preparados de Conformidad Establecidas por Organismos Regulares.

con

Normas

Cuando el auditor examine estados financieros preparados de acuerdo a normas de contabilizacin diferentes a los principios de contabilidad de aceptacin general, promulgadas por organismos reguladores, en el informe de auditora se deber hacer tal referencia. Por leyes especiales, existen organismos que se encargan de emitir normas de contabilidad como la Superintendencia de Seguros, Superintendencia de Instituciones Financieras, de Caja de Ahorros o de la Comisin Nacional de Valores. Modelo N 7 Informe sobre Estados financieros Preparados de Conformidad con Normas Establecidas por Organismos Reguladores . Dictamen de el (los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuado la auditora de los balances generales (consolidados) de Banco Larense, S.A. al 31 de diciembre 2001, y de los estados conexos de ganancias y prdidas, y de cambios en las cuentas de capital y de movimiento del efectivo por los semestres entonces terminados que se acompaan. Estos estados financieros (consolidados) son responsabilidad de la Gerencia del Banco. Mi (nuestra) responsabilidad es expresar una opinin sobre esos estados financieros (consolidados) con base en mi (nuestra) auditora. Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Estas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores significativos. Una auditora incluye el examen, con base en pruebas selectivas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. Tambin, una auditora incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones contables significativas hechas por la gerencia, as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros. Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para sustentar mi (nuestra) opinin. El Banco presenta sus estados financieros de conformidad con las normas de contabilidad establecida por la Superintendencia de Instituciones Financieras, los cuales difieren, en algunos aspectos, de los principios de contabilidad de aceptacin general, segn se explica en la nota XX a los estados financieros. Los efectos de las mencionadas diferencias sobre los estados financiero que se acompaan podran ser importantes. Debido a que los estados financieros antes mencionados no pretenden estar presentados 28

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de conformidad con los principios de contabilidad de aceptacin general, no expreso (expresamos), una opinin sobre los estados financieros antes mencionados en cuanto a la presentacin razonable de la situacin financiera los resultados de operaciones y los movimientos del efectivo y del patrimonio de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general. En mi (nuestra) opinin, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente en todos sus aspectos substanciales, la situacin financiera de Banco Larense, S.A. al 31 de diciembre 2001, los resultados de sus operaciones y sus movimientos del efectivo y del patrimonio, por el semestre entonces terminado de conformidad con normas de contabilidad establecidas, por la superintendencia de Bancos y otras Instituciones Financieras. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 2. Opinin con salvedad. Significa que el auditor tiene ciertas reservas sobre los estados financieros es su conjunto, pero que, sin embargo, se presentan razonablemente en todos sus aspectos sustanciales, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Cuando el auditor llega a conclusiones acerca de expresar una opinin con salvedad, debe explicar suficientemente las razones que lo condujeron a tal decisin. La explicacin debe incluirse en uno o en varios prrafos por separado, precediendo siempre al prrafo de opinin del informe. Por otra parte, debe hacer una referencia, acerca del (o los) prrafo (s) que indican la (s) salvedad (es). En la opinin con salvedad se debe mencionar en frases como excepto por o con excepcin de. No se debe utilizar las frases sujeto a, con la anterior explicacin o estn representados razonablemente en todos los aspectos sustanciales, cuando se leen en conjunto con la nota XX, por cuanto no son lo suficientemente claras y pueden presentar confusin. Siempre que se exprese una opinin, las partidas con las cuales se relacionada las salvedades deben tener un efecto significativo sobre los estados financieros. La eleccin entre un dictamen con salvedad y los tipos extremos de informes, va a depender de la gravedad de la situacin encontrada y su afectacin sobre los estados financieros.

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Las razones bsicas para decidir emitir una opinin con salvedad son las siguientes: 2.1. Falta de evidencia suficiente y competente o limitacin en el alcance. Esta situacin se observa cuando para el auditor por razones fuera de su alcance, le es imposible llevar a cabo los procedimientos de auditora o de obtener las evidencias suficientes competentes, resultando una auditora incompleta. En relacin con lo sealado se tiene la no observacin a los inventarios fsicos, la imposibilidad de confirmacin de cuentas por cobrar, la no obtencin estados financieros de inversiones a largo plazo. Para el caso de observacin de inventarios y confirmaciones de cuentas por cobrar, el auditor puede satisfacerse mediante la utilizacin de procedimientos alternos; en esta sentido, no habr una limitacin importante. El limite del alcance puede ser resultado de las circunstancias del trabajo o de restricciones impuestas por el cliente, debe tenerse en cuenta que la importancia de las restricciones va a depender del nmero de eventos afectados por la limitacin y su impacto sobre los estados financieros. En ocasiones una limitacin al alcance se puede aplicar a una sola operacin aislada o a una cuenta o a un rea de menor significacin, de manera que una opinin con salvedad de limitacin al alcance del trabajo o de evidencia insuficiente debe ser explicada en un prrafo intermedio, debido a que esto es responsabilidad del auditor y no del cliente. En este prrafo se debe explicar la naturaleza de las limitaciones y las cuentas afectadas. La opinin con salvedad debido a limitacin en el alcance debe referirse a los posibles efectos y no a la limitacin del alcance propiamente dicha; por lo que frases como en mi opinin, excepto por la limitacin en el alcance de trabajo () no se corresponde con una redaccin aceptable. Modelo N 8 Dictamen con salvedad evidencia insuficiente. Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y la Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuado la auditora del balance general (Consolidado) de la Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31-12-2001 y de los Estados (Consolidados) conexos de resultados, de movimientos de la cuentas de patrimonio y de flujo de efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. La preparacin de dichos estados financieros es responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinin sobre los estados financieros con base en mi (nuestra) auditora . Excepto por lo que se indica en el siguiente prrafo, mi (nuestras) auditora(s) se efecta de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Estas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para 30

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obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros estn exentos de errores significativos. Una auditora incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones de los estados financieros. Tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia; as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros. Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinin. No pude (pudimos) obtener estados financieros con auditora que respalden la inversin de la Empresa Lara en una filial extranjera por Bs._____________ en el 2001 y Bs. _________________ y su participacin en las utilidades de dicha afiliada por Bs. __________________, que se incluye en la utilidad neta del ao entonces terminado, segn se explica en la nota XX a los estados financieros, y no pude (pudimos) satisfacerme (satisfacernos) de estos montos mediante otro procedimiento de auditora. En mi (nuestra) opinin, excepto por los efectos de aquellos ajustes, de haberse requerido alguno, que podran haberse determinado que son necesarios si hubiera (hubiramos) examinado las evidencias en la filial extranjera y sus utilidades , los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos sustanciales, la situacin financiera de la Empresa Lara, C.A. ( y Empresas Filiales) al 31/12/2001, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por el ao entonces terminado, de conformidad con los principios de Contabilidad de Aceptacin General. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 2.2. Desviacin de un principio de contabilidad de aceptacin general. Esta situacin se presenta cuando el auditor determina que los estados financieros no estn acorde con los principios de contabilidad de aceptacin general, presentando una opinin con salvedad. Las razones de tal decisin deben ser debidamente explicadas en un prrafo antes del prrafo de opinin del informe de auditora, adems debe hacer referencia de este prrafo en el de opinin. La interpretacin de los efectos sobre los estados financieros de una desviacin de los principios contables de aceptacin general para tomar la decisin de emitir una opinin con salvedad, va a depender de la cantidad monetaria y de elementos cualitativos y cuantitativos que involucren la desviacin. Por ejemplo, la importancia de una partida especifica para una entidad bancaria, como las cuentas corrientes y los efectos sobre los montos 31

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y la presentacin de otras partidas en los estados financieros, son factores que el auditor tiene que considerar. Cuando existan varias salvedades o es muy extensa la explicacin de las mismas, se puede presentar en notas al informe, siempre que se haga mencin a ellas en el dictamen; por ejemplo: segn se explica ms ampliamente en la nota X (). Modelo N 9 Dictamen por Desviacin de un principio de contabilidad Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y la Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuado la auditora del balance general (consolidados) de Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31 de Diciembre de 2001 y de los estados (consolidados) conexos de ganancias, de movimientos de las cuentas de patrimonio y de perdida, de movimiento del efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaa en la preparacin de estos estados financieros (consolidados) es responsabilidad de la Gerencia de la empresa. Mi (nuestra) responsabilidad es expresar una opinin sobre esos estados financieros (consolidados) con base en mi (nuestra) auditora Efecte (efectuamos) mi (nuestras) de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros no contengan errores significativos. Una auditora incluye el examen, con base en pruebas selectivas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. Tambin, una auditora incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones contables significativas hechas por la gerencia, as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros. Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para sustentar mi (nuestra) opinin. La empresa ha excluido de propiedades, planta y equipo y de la deuda a largo plazo en el balance general, las operaciones derivadas de un contrato de arrendamiento financiero, que en mi (nuestra) opinin, debieron ser capitalizados, de acuerdo con principios de contabilidad de aceptacin general. En mi (nuestra) opinin, excepto por los efectos de no capitalizar ciertas obligaciones por contratos de arrendamiento, como se indica en el prrafo anterior, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presenta razonablemente, en todos sus aspectos sustanciales, la situacin financiera de Empresa Lara, S.A. (y Empresas filiales) al 31 de diciembre de 2001, los 32

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resultados de sus operaciones y sus movimientos del efectivo por el ao entonces terminado, de conformidad con los principios de contabilidad de aceptacin general. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 2.3. Revelacin inadecuada. Se presenta cuando los estados financieros y/o sus notas no tienen la informacin necesaria de conformidad con los principios de contabilidad de aceptacin general. Esta violacin a los principios de contabilidad de aceptacin general se estudia por separado para insistir en la presentacin razonable de los estados financieros. Normalmente el cliente prefiere realizar las revelaciones necesarias, y evitar as que aparezcan en el dictamen del auditor. Ejemplo de revelaciones por parte de las entidades pueden observarlas en el Boletn de Declaraciones de Principios de Contabilidad N 6 (DPC-6), referidas a Revelacin de Polticas Contables. La revelacin inadecuada debe presentarse en un prrafo intermedio antes del prrafo de opinin. Modelo N 10 Dictamen de revelacin inadecuada Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuados la auditora del balance general (consolidado) de la Empresa Lara, C.A. (y Empresa filiales) al 31-12-2001 y de los estados (Consolidados) conexos de resultados, de movimientos de la cuentas de patrimonio y de flujo de efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. La preparacin de dichos estados financieros es responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinin sobre los estados financieros con base en mi (nuestra) auditora. Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros estn exentos de errores significativos. Una auditora incluye el examen, a base de pruebas, de las 33

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evidencias que respaldan los montos y revelaciones de los estados financieros. Tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia ; as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros . Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinin. Los estados financieros de la Empresa Lara, C.A., no incluyen el estado de flujo del efectivo por el ao terminado al 31 de diciembre del 2001 el cual es requerido por los principios de contabilidad emitidos en Venezuela para as tener informacin completa sobre la empresa violando as la declaracin de Principios de Contabilidad N 11 (DPC-11). En mi opinin, excepto por la omisin de la informacin financiera que se menciona en el prrafo anterior, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos sustanciales, la situacin financiera de la empresa al 31 de diciembre del 2001, y los resultados de sus operaciones por el ao entonces terminado, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 2.4. Cambios en la Contabilizacin. Al producirse un cambio en la contabilizacin de un principio de contabilidad de aceptacin general, y la gerencia de la empresa no satisface los requerimientos del auditor, en cuanto a que: El nuevo principio de contabilidad adoptado en un principio de aceptacin general. La forma de reconocer el efecto del cambio est de acuerdo con principios de contabilidad de aceptacin general. La justificacin de la gerencia de que el cambio es razonable.

Ante el incumplimiento por parte de la gerencia de estos requisitos el auditor debe emitir una salvedad en su dictamen. Pero si el caso es muy significativo deber considerar una negacin de opinin acerca de los estados financieros auditados. El cliente que efecta un cambio de los principios contables est en la obligacin de revelar la razn del mismo, es decir, de por que es preferible o beneficio el cambio efectuado. 34

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Teniendo presente el cambio de contabilidad, su efecto deber operarse en los resultados del ao de cambio, salvo casos especiales o excepcionales, en que debern afectarse los estados financieros anteriores y los de aos venideros o futuros. La explicacin acerca del cambio contable, deber expresarse en un prrafo adicional antes del prrafo de opinin; modificando del prrafo de opinin para hacer referencia al prrafo con la salvedad. Los cambios de principios contables ms comunes son: El mtodo de valoracin del inventario, por ejemplo UEPS A PEPS. En el mtodo de depreciacin que se ha venido utilizando, por ejemplo lnea recta a depreciacin acelerada. En la contabilizacin del mtodo de construccin a largo plazo, por ejemplo del mtodo de porcentaje en avance al mtodo de contrato terminado.

Cuando por circunstancias muy especiales, se hace imprescindible hacer un cambio contable, el efecto acumulado de este se lleva a resultados del perodo y no se ajusta el saldo inicial de las utilidades retenidas. El efecto acumulado de un cambio de principio de contabilidad es igual los efectos directos del cambio sobre los periodos anteriores. Los estados financieros que se presentan para efectos comparativos, deben expresarse dando efecto retroactivo al cambio, solo en aquellos casos que se constituyen en excepciones, como por ejemplo: cambio en el mtodo de valoracin del inventario de UEPS a otro mtodo, cambio de la contabilidad aplicada a contrato de construccin a largo plazo. De no cumplirse con los mtodos expresados anteriormente sobre los efectos del cambio en la forma indicada, se debe efectuar un informe con salvedad. Modelo N 11. Dictamen de cambios contables. Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuados la auditora del balance general (consolidado) de la Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31-12-2001 y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimientos de la cuentas de patrimonio y de flujo de efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. La preparacin de dichos estados financieros es responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinin sobre los estados financieros con base en mi (nuestra) auditora. 35

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Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros estn exentos de errores significativos. Una auditora incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones de los estados financieros. Tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia ; as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros . Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinin. Segn se explica en la nota XX, a los estados financieros de 2001, la empresa adopta el mtodo ltimos en Entrar Primeros en Salir, mientras que en aos anteriores fue utilizado el mtodo de Primeros en Entrar Primeros en Salir. Aun cuando el mtodo adoptado est de acuerdo con los principios de contabilidad de aceptacin general, la empresa no ha justificado de forma razonable el cambio efectuado, tal como lo requieren los principios de contabilidad de aceptacin general. En mi opinin, excepto por el cambio en el principio de contabilidad, segn se expres en el prrafo anterior, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos sustanciales, la situacin financiera de Empresa Lara, S.A. (y Empresas filiales) al 31 de diciembre de 2001, los resultados de sus operaciones y sus movimientos del efectivo por el ao entonces terminado, de conformidad con los principios de contabilidad de aceptacin general. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 3. Opinin adversa o negativa. La opinin negativa o adversa la expresa un auditor cuando como resultado de su examen; encuentra que los estados financieros en su conjunto no se presentan razonablemente, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados, y en razn, de que las desviaciones son tan importantes que la expresin de opinin con salvedades no seria adecuada. Para el caso en que el auditor encuentra desviaciones en la aplicacin de los principios contables, deber identificar claramente en qu consisten esas desviaciones, cuantificar sus efectos en los estados financieros y expresar su repercusin en su dictamen. 36

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Entre las condiciones que llevan a una opinin negativa serian la violacin de los principios contables de aceptacin general y la revelacin inadecuada, ya comentada en la opinin con salvedad, lo que debe considerar el auditor, de acuerdo a su juicio profesional, es la importancia extrema sobre los estados financieros y decidir, en consecuencia, si es una opinin con salvedad o una opinin negativa. Las opiniones negativas no son frecuentes, por cuanto los clientes prefieren efectuar los cambios en la contabilidad necesarios para que estn acordes a los principios de contabilidad de aceptacin general. Al describir la explicacin sobre la situacin negativa se debe utilizar uno o varios prrafos antes del prrafo de opinin. Si el cliente refiere en una nota a los estados financieros la desviacin encontrada de los principios contables, el prrafo donde se describa la opinin negativa podr abreviarse haciendo referencia a la nota.

Modelo N 12. Dictamen de negacin de opinin. Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuado la auditora del balance general (Consolidado) de la Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31/12/2001 y de los estados (Consolidados) conexos de resultados, de movimientos de la cuentas de patrimonio y de flujo de efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. La preparacin de dichos estados financieros es responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinin sobre los estados financieros con base en mi (nuestra) auditora. Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros estn exentos de errores significativos. Una auditora incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones de los estados financieros. Tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia; as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros. Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinin. Segn se explica en la nota XX, a los estados financieros de 2001, las inversiones en las empresas afiliadas se presentan al costo y no se le 37

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ha dado reconocimiento a la participacin de la Empresa Lara, C.A. en los resultados de las operaciones y en las utilidades retenidas de esas afiliadas (), los principios de contabilidad de aceptacin general requieren que se reconozca la participacin en los resultados y en las utilidades de las afiliadas. Debido a la desviacin del principio de contabilidad de aceptacin general, las inversiones de las empresas afiliadas estn disminuidas en Bs.________________ al 31/12/2001, todo la cual result en una disminucin de la utilidad referida de Bs.______________ En mi (nuestra) opinin, debido al efectos de los asuntos mencionados en el prrafo anterior, los estados financieros (consolidados) antes mencionados no presentan razonablemente, en todos los aspectos sustanciales, la situacin financiera de la empresa Lara, C.A ( y Empresa Filiales) al 31/12/2001, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por el ao entonces terminado, de conformidad con los principios de contabilidad de aceptacin general. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 4. Abstencin de Opinin. El auditor se abstiene de expresar su opinin sobre los estados financieros en su conjunto, cuando el no puede formarse un criterio razonable sobre los mismo. Esta situacin es adecuada cuando por ejemplo, el auditor no ha efectuado una auditora con el alcance suficiente. El abstenerse a emitir la opinin, no debe eximir al auditor de la obligacin de incluir cualquier salvedad derivada de la aplicacin de principios de contabilidad de aceptacin general. Para no presentar confusin al abstenerse de opinar, el auditor no deber emitir una opinin parcial sobre partidas especficas o individuales de los estados financieros. Se debe utilizar uno o varios prrafos separados para describir las circunstancias involucradas que motivaron la abstencin de opinin. Adems, se debe modificar el prrafo introductorio y se omitir el prrafo de alcance. El prrafo de opinin se modifica para indicar que no se emite opinin. Modelo N 13. Dictamen por abstencin de opinin. Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva 38

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Empresa Lara, C.A. Fui (fuimos) contratado(s) para efectuar la auditora del balance general anexos de la Empresa Lara, C.A. Al 31/12/2001 y los estados conexos de resultados, cambios en el patrimonio y del movimiento del efectivo por el ao entonces terminado. Estos estados financieros son responsabilidad de la gerencia de la empresa. La empresa no efecto un conteo fsico del inventario , los que se presentan por Bs.__________________ al 31/12/2001. Los registros de la empresa no permiten la aplicacin de otros procedimientos a los inventarios. Debido a que la empresa no practica un inventario fsico y a que no pudimos aplicar otros procedimientos de auditora para satisfacerme de las cantidades incluidas en los inventarios, el alcance de nuestro trabajo no fue suficiente para permitirme expresar, como en efecto no expreso, una opinin sobre los estados financieros antes mencionados. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ DICTAMEN CUANDO SE PRESENTEN ESTADOS FINANCIEROS COMPARATIVOS. La DNA-11 referida las normas de auditora relacionadas con el informe de auditora, seala entre otras normas, que el informe debe contener una opinin sobre los estados financieros tomados en conjunto, o una declaracin de que la opinin no puede ser expresada; la referencia de tomados en conjunto debe ser aplicada tanto a los estados financieros del periodo sujeto a examen, como a los correspondientes a los del periodo (s) anterior (es), que se presentan sobre una base comparativa con el del periodo corriente; por lo que el auditor debe actualizar su opinin del periodo corriente, extendindola sobre los estados financieros anteriores o modificar la opinin expresada previamente. Si en el ao anterior hubo salvedades, opinin negativa o abstencin de opinin, tales expresiones debern mencionarse en el dictamen actual, si estas an son validas. Cabe destacar, que los procedimientos de auditora a ser aplicados a cifras del ao anterior y es mucho menor que para las cifras correspondientes al periodo actual limitndose a asegurar que la cifras del periodo anterior han sido presentada en forma correcta y estn clasificadas apropiadamente, como por ejemplo que las polticas contables han sido aplicadas en forma consistente, o si se han realizado los ajustes y/o revelaciones adecuadas; o si las cifras concuerdan con los montos y 39

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revelaciones presupuestada en el periodo anterior, ajustes y/o revelaciones adecuadas. El auditor deber mencionar en su dictamen la responsabilidad que asume con relacin a dichos estados, haciendo referencia en algunos prrafos del informe y/o agregando prrafo(s) adicional(es) para dar explicacin de las circunstancias. Se pueden presentar tres (3) situaciones al actualizar su informe sobre los estados financieros del periodo anterior: 1. Opiniones diferentes sobre estados financieros comparativos presentados. Por ejemplo s los estados financieros del ao anterior estn presentado; de conformidad con los principios de contabilidad de aceptacin general; en cambio los del ao corriente no estn conformes con estos principios; ante tal situacin: Los prrafos de introduccin deben hacer referencia a los de aos anteriores. Se agrega un prrafo explicativo en donde se describe la desviacin del principio de contabilidad de aceptacin general, reflejada en los estados financieros del ao corriente. El prrafo de opinin deber contener una opinin sin salvedades respecto al ao anterior y una opinin con salvedad en relacin al ao corriente. Modelo N 14 Dictamen sin salvedad el ao anterior de opinin con salvedad sobre los estados financieros comparativos Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuados la auditora del balance general (consolidado) de la Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31-12-2001 y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimientos de la cuentas de patrimonio y de flujo de efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. La preparacin de dichos estados financieros es responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinin sobre los estados financieros con base en mi (nuestra) auditora. Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Estas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros estn exentos de errores significativos. Una auditora incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones de los estados financieros. Tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia ; as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros . 40

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Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para (nuestra) opinin. La empresa ha excluido de las propiedades, planta y equipo y de las operaciones a largo plazo en el balance general del 2001, las operaciones derivadas de un contrato de arrendamiento financiero suscrito en el 2001, lo que en mi (nuestra) opinin, debieron capitalizarse segn lo establecen los principios de contabilidad de aceptacin general. Si esos contratos de arrendamiento financiero se hubieran capitalizado las propiedades plantas y equipo, la deuda a largo plazo y las utilidades no distribuidas aumentarn en Bs. ______________, Bs._________________ y Bs.___________________, respectivamente en el ao entonces terminado. En mi (nuestra) opinin, excepto por los efectos sobre los estados financieros del 2001 de no capitalizar las obligaciones derivadas de los contrato de arrendamiento segn se explica en el prrafo anterior, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan, en todos sus aspectos substanciales, la situacin financiera de la Empresa. Lara, S.A. (y empresas filiales) al 31 de diciembre de 2001, los resultados de sus operaciones y el movimiento del efectivo por el de los aos entonces terminados, de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 2. Opinin actual sobre los estados financieros del ao anterior difiere de la opinin previamente emitida. Cuando no existan los hechos que dieron origen a las opiniones que el auditor dio anteriormente, el auditor debe mencionar en su dictamen los cambios en las circunstancias y, en consecuencia, modificar la opinin previamente emitida. Por ejemplo, si hubo una opinin con salvedad o una opinin adversa en el dictamen anterior, debido a una desviacin de los principios de contabilidad de aceptacin general y los estados financieros son reestructurados para estar de acuerdo a los principios, el auditor debe modificar su opinin previamente emitida en el ao anterior, expresando una opinin sin salvedad. Las razones del cambio de opinin deben ser explicadas en un prrafo adicional, precediendo al prrafo de opinin de su informe, debiendo revelar: la fecha del informe anterior, tipo de opinin expresada, las circunstancia o eventos que causaron el cambio de opinin y la declaracin de que la opinin y la declaracin de que la opinin actual es diferente a la expresada en el ao anterior.

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Modelo N 15 Opinin actual sobre los estados financieros del ao anterior difiere de la opinin previamente emitida. Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuado la auditora de los balances generales (consolidados) de Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31 de Diciembre de 2001 y de los estados (consolidados) conexos de ganancias y prdidas, de movimientos de las cuentas de patrimonio y de movimiento del efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan la preparacin de estos estados financieros (consolidados) es responsabilidad de la gerencia de la empresa. Mi (nuestra) responsabilidad es expresar una opinin sobre esos estados financieros (consolidados) con base en mi (nuestra) auditora. Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros estn exentos de errores significativos. Una auditora incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones de los estados financieros. Tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia ; as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros . Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinin. En mi (nuestro) informe de fecha 25 de febrero de 2001, expreso (expresamos) mi (nuestra) opinin de que el estado de resultado del ao 2000, no presentaba probablemente los resultados de las operaciones de conformidad con los principios de contabilidad de aceptacin general, porque se haba presentado como extraordinaria una prdida neta por abandono de equipos en el 2000. Como se describe en la nota XX la empresa ha cambiado su presentacin en la perdida neta, modificando el estado de resultado de 2001, de manera de estar de acuerdo a los principios de contabilidad de aceptacin general. Por consiguiente mi (nuestra) opinin central sobre los estados financieros de 2001, como se presenta actualmente, es diferente a la expresada en mi (nuestro) informe previo. En mi (nuestra) opinin, los estados financieros (consolidados) antes mencionados se presentan razonablemente, en todos sus aspectos sustanciales la situacin financiera de la Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los aos entonces terminados de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general. 42

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Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ 3. Estados financieros del periodo anterior fueron examinados por otro contador pblico. Para el caso de que los estados financieros fueron examinados por otro auditor es conveniente se exprese: Que fueron examinados los estados financieros del ao anterior por otro auditor. La fecha del dictamen del auditor anterior. El tipo de opinin emitida. Si la opinin contena, por ejemplo una salvedad, las razones manifestada para ello.

Esta informacin debe expresarse en el prrafo introductorio del dictamen, a continuacin el ejemplo: Modelo N 16 Estados financieros del periodo anterior fueron examinados por otro contador pblico Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuados la auditora del balance general (consolidado) de la Empresa Lara, C.A. (y Empresas filiales) al 31-12-2001 y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimientos de la cuentas de patrimonio y de flujo de efectivo por el ao entonces terminado, que se acompaan. La preparacin de dichos estados financieros es responsabilidad de la Gerencia de la Empresa. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinin sobre los estados financieros con base en mi (nuestra) auditora. Los estados financieros al 31-12-2000 fueron examinados por otro auditor, cuyo dictamen de fecha 31-03-2001 expresaba una opinin sin salvedad sobre dichos estados financieros. Efectu (efectuamos) mi (nuestra) auditora de acuerdo con normas de auditora de aceptacin general. Estas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditora para obtener una seguridad 43

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razonable sobre si los estados financieros estn exentos de errores significativos. Una auditora incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones de los estados financieros. Tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y las estimaciones significativas hechas por la gerencia ; as como la evaluacin de la completa presentacin de los estados financieros . Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditora proporciona una base razonable para (nuestra) opinin. En mi (nuestra) opinin, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan, en todos sus aspectos substanciales, la situacin financiera de la Empresa. Lara, C.A. (y empresas filiales), los resultados de sus operaciones y el movimiento del efectivo por el ao entonces terminado, de conformidad con principios de contabilidad de aceptacin general. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ Cuando estados financieros de aos anteriores no hayan sido dictaminados el auditor deber hacer constar este hecho en su dictamen y que por lo tanto, los estados de esos ejercicios se presentaran nicamente para fines comparativos y no se expresa opinin sobre ellos. El auditor deber mencionar que los estados financieros del periodo anterior fueron examinados por otro auditor, la fecha del dictamen del auditor anterior, tipo de opinin y razones, que causaron la expresin de una opinin distinta la previamente expresada y una declaracin de que en opinin central es diferente a la previamente expresada. INFORMES ESPECIALES. Existen contrataciones que conllevan a que el auditor exprese opiniones diferente al dictamen sobre estados financieros, tanto por la naturaleza y caracterstica de la informacin, como de los hechos a los cuales se refieren. Ests opiniones estn dirigidas a satisfacer necesidades o propsitos especiales de los usuarios; y las mismas usualmente se refieren a: Componentes, cuentas o partidas especificas de estados financieros auditados. Cumplimento y obligaciones contractuales y/o de otros requisitos. Dictamen cuando un Contador Pblico no es independiente.

1. Dictamen Sobre Elementos, Cuentas o Partidas Especficas de Estados Financieros Auditados. 44

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Los servicios de un auditor pueden ser contemplados para que informe sobre componentes especficos (cuenta o partida especfica), de un estado financiero, siempre dndole cumplimiento a las Normas de Auditora de Aceptacin General, aunque el alcance sea limitado. Cuando el auditor expresa su opinin al respecto, el concepto de importancia relativa debe aplicarse al elemento, cuenta o partida especifica y no a los estados financieros como un todo; y en razn de la opinin el auditor debe reconocer que algunas partidas de los estados financieros estn interrelacionadas; por ejemplo: venta y cuentas por cobrar, inventarios y cuentas por pagar; por lo cual no pueden considerarse separadamente En consecuencia, esto ocasiona que se revise la naturaleza, extensin y oportunidad ms conveniente, as como las cuentas u otras informaciones que pueda afectar significativamente la cuenta o partida especifica sobre la cual el auditor est opinando. El SAS-62 indica que si un elemento especifico, cuenta o partida es o se basa en la utilidad neta de la entidad o su capital contable o equivalente, el auditor debe haber auditado los estados financieros conjuntos para expresar una opinin sobre el elemento especifico, cuenta o partida. El dictamen de este tipo no es aplicable a estados financieros que no hayan sido auditados de acuerdo a las normas de auditora de aceptacin general. Conviene sealar que habiendo el auditor dictaminado negativamente o con abstencin sobre los estados financieros bsicos: No deber emitir opinin alguna sobre los elementos o partidas especificas de los mismos, por cuanto se podran confundir con un dictamen parcial pudiendo disminuir o perder efecto la opinin as emitida. El auditor podr opinar sobre el elemento o partida especifica, siempre que no representen una porcin significativa de los estados financieros.

El dictamen acerca de los elementos, cuentas o partidas especficas deber incluir: Identificacin y propsito de la informacin examinada. Bases usadas para preparar la informacin examinada. Observacin del cumplimiento con las normas de auditora de aceptacin general y descripcin de los procedimientos aplicados en la revisin. Opinin de que el elemento, cuenta o partida especifica est razonablemente presentada conforme a las bases que sirvieron para su preparacin o descripcin de las desviaciones observadas. De ser procedente, consistencia en la aplicacin de las bases para preparar la informacin.

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Modelo N 17 Dictamen Acerca de los elementos, cuentas o partidas especficas Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuados la auditora del informe de ventas brutas conforme se define en el contrato de arrendamiento de fecha:________________ entre la Empresa Lara, C.A., la arrendadora y la Empresa Barquisimeto, C.A.(la arrendataria) por el ao que termin el 31 de diciembre de 2001. Mi (nuestra) auditora se efectu basndose en las normas de auditora de aceptacin general y por consiguiente, incluyo aquellas pruebas de los registros de contabilidad y aquellos otros procedimientos de auditora que consider (consideramos) necesarios segn las circunstancias. En mi (nuestra) opinin, el informe de ventas brutas antes mencionado presenta razonablemente las ventas brutas de la Empresa Lara, C.A., por el ao terminados el 31 de diciembre de 2001, de conformidad con la base estipulada en el contrato de arrendamiento antes mencionado Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX ______________________________________________________________ Para el caso de haberse realizado la auditora de un componente especfico con la de los estados financieros completos de la entidad se debe agregar el siguiente prrafo antes del prrafo de opinin. He (hemos) efectuado la auditora de los estados financieros la Empresa Lara, C.A., al 31 de diciembre de 2001, por el ao entonces terminado emitiendo mi (nuestra) dictamen sobre dichos estados financieros con fecha 20 de marzo del 30 de marzo del 2002. 2. Dictamen sobre el cumplimiento de acuerdos, convenios o requisitos reglamentarios relacionados con los estados financieros que han sido auditados. Los usuarios de los estados financieros, como por ejemplo los bancos o agencias reguladoras, pueden solicitar que el auditor de una entidad declare especficamente s esta respet los diversos aspectos (clusulas restrictivas o estipulaciones especiales) de un contrato, por ejemplo un convenio de prstamo, pudiera haber exigido que el capital de trabajo de la entidad no hubiere disminuido por debajo de un porcentaje estipulado. El auditor que verifica las 46

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estipulaciones o referenciaciones puede esperar una seguridad negativa en relacin a la estipulacin o regulacin, claro est, debe estar relacionada la seguridad negativa con la auditora de los estados financieros bsicos. No puede expresarse una seguridad negativa respecto a aspectos de contratos o regulaciones cuando se emita una opinin sobre los estados financieros bsicos. La opinin puede expresarse en un informe separado o agregarse al dictamen del auditor sobre los estados financieros bsicos, en un prrafo adicional, siempre y cuando el informe y sus estados financieros tengan una distribucin restringida. Modelo N 18 Dictamen Sobre el Cumplimiento de Acuerdos, Convenios o Requisitos Reglamentarios Relacionados con los Estados Financieros que han Sido Auditados Dictamen de el (de los) Contador(es) Pblico(s) Independiente(s). A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. He (hemos) efectuados la auditora del balance general de la Empresa Lara, C.A., al 31 de diciembre de 2001, y los estados conexos de resultados, de moviendo de las cuentas de patrimonio y de movimiento de las cuentas de patrimonio y de movimiento del efectivo por el ao entonces terminado, y he (hemos) emitido mi (nuestro) dictamen sobre dichos estados financieros con fecha _______________________. Con respecto a mi (nuestro) examen, nada llam mi (muestra) atencin que hiciera suponer que la empresa no hubiera cumplido con todas las condiciones, clusulas restrictivas o disposiciones establecidas en la seccin XX del convenio de prstamos de fecha__________________ con el Banco Larense, C.A en lo que respecta a los aspectos financieros. Este informe es nicamente para informacin y uso de la Junta Directiva y la Gerencia de la empresa y del Banco Barquisimeto, no debindose usar para ningn otro propsito. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX _______________________________________________________________ Dictamen Cuando un Contador Pblico no es Independiente

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Las normas de auditora respecto al informe, seala que el Contador Pblico debe expresar de manera clara e inequvoca, la naturaleza de su relacin con los estados financiero, debiendo manifestar su responsabilidad en el informe. Cuando el nombre de un Contador Pblico quede asociado a los Estados financieros, debido a que el Contador Pblico sea funcionario de la empresa, debe dejarse muy claro en el informe la relacin indicando la posicin de dependencia. Modelo N 19 Dictamen Cuando un Contador Pblico no es Independiente A los Accionistas y Junta Directiva Empresa Lara, C.A. No soy (somos) independiente(s) con respecto la Empresa Lara, C.A., y no efecte (efectuamos) la auditora del balance general adjunto al 31 de diciembre del 2001, ni de los estados conexos de resultados, de cambios en las cuentas de patrimonio y de movimiento del efectivo por el ao entonces terminado y, por consiguiente, no expreso (expresamos) una opinin sobre los mismos. Nombre del Socio Contador Pblico C.P.C.N 2 de febrero de 2XXX

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INSTRUCTIVO PARA EL USO DEL CD ROM MANUAL DE USO DE PROGRAMA DEL DICTAMEN DEL AUDITOR. El CD-ROM presenta un material didctico y de fcil compresin para ser empleado como una herramienta de apoyo en la elaboracin del DICTAMEN DEL AUDITOR, con el mismo, el usuario podr desarrollar, con conocimientos bsicos en Word y Excel, sus propios papeles de trabajo y adaptarlos a sus requerimientos. INICIO DE SESIN DE TRABAJO. Para comenzar a trabajar existen dos maneras de iniciar el programa: 1. Con insertar el CD, este comenzar automticamente la cesin de trabajo y podr navegar guiado por los distintos elementos que conforman cada una de sus pginas. 2. Cuando el CD no haga el inicio automticamente podr hacerlo desde el explorador Windows, o por el icono, y MI PC con solo hacer clip sobre el icono del archivo de diapositivas:

REQUERIMIENTOS PARA EL USAR EL CD-ROM COMPUTADOR Pentium Preferiblemente WINDOW XP en su defecto WINDOW 98o posterior OFFICEXP, en su defecto OFFICE 98 o posterior.

ELEMENTOS DE APLICACIN Selecciona de opcin en men, en las diapositivas (ver No. 3 en modelo de presentacin).
Atrs

Retroceder la pgina, ubicados en la parte superior izquierda de la pantalla (ver Nro. 2 en modelo de presentacin) Adelantar la pgina, ubicados en la parte superior izquierda de la pantalla (ver Nro. 2 en modelo de presentacin) Volver a la tabla de contenido, ubicados en la parte inferior izquierda de la pantalla (ver Nro. 2 en modelo de presentacin) Salir o fin de la presentacin, se encuentra ubicado en la parte inferior derecha de la pantalla, (ver Nro. 2 en modelo de

Adelante

Pgina principal

Salir
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presentacin) Retroceder en una aplicacin, ubicados en la parte superior izquierda. (ver modelo de aplicacin en Excel y Word) Adelantar en una aplicacin, ubicados en la parte superior izquierda. (ver modelo de aplicacin Word)
CONTINA.

Indica que la pgina tiene continuacin y que debe hacer clic en el botn.

ESTRUCTURAS DE PGINAS:
Adelantar y Retroceder

Seleccionar opcin en men

Volver a la tabla de contenido

Continuacin de la pgina

Salida programa

del

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ESTRUCTURA DE APLICACIN:
MODELOS DEL DICTAMEN DEL AUDITOR: constituyen un conjunto de modelos de informes de auditora adaptables a los requerimientos del usuario. Adelanta y retroceder en una aplicacin Men/ herramientas de Word

Contenido del informe

INSTRUCCIONES PARA USAR LAS PLANTILLAS Estas aplicaciones han sido desarrolladas en herramientas Windows como Word con la finalidad que puedan ser manipuladas con solo conocimientos bsicos. En el trabajo de adaptar las plantillas de acuerdo a sus requerimientos se pueden emplear todas las funciones del men (copiar, cortar, pegar, dar formato, y otras). 1. Para modificar las plantillas de acuerdo a los requerimientos, esta se debe grabar en la unidad C:/, en la carpeta mis documentos u otra, con un nuevo nombre. En este nuevo archivo en C:/ es donde corresponde hacer las modificaciones que sean necesarias. 2. Para finalizar la cesin o salir de la presentacin debe hacer clip en el botn de salida en el men de herramientas de Word con el fin de cerrar el archivo previamente abierto.. 3. Al terminar la cesin del programa puede suceder que estn abiertas las aplicaciones (archivos Word), para lo cual deber cerrar a travs del men de las 51

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mismas y posteriormente podr ubicar la carpeta o lugar especifico donde se guard la plantilla modificada.

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REFERENCIA BIBLIOGRAFCA ARENS Y LOEBBECKE. (1996) Auditora un Enfoque Integral. Mxico. Editorial Prentice Hall Hispanoamericana, S.A. Mxico COOK Y WINKLE (1980). Auditora. Editorial Interamericana, S.A. Mxico. FEDERACIN DE COLEGIOS DE CONTADORES PBLICOS DE VENEZUELA (1999). Los Principios de Contabilidad de Aceptacin General en Venezuela y Otras Publicaciones Tcnicas. 4ta. Edicin. Caracas, Venezuela INSTITUTO MEXICANO DE CONTADORES PBLICOS (1996). Modelos de dictmenes y otras opiniones e informes del auditor. Edicin del Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, A.C. Mxico. INSTITUTO MEXICANO DE CONTADORES PBLICOS. (1999). Normas y Procedimientos de Auditora. Edicin del Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, A.C. Mxico INTERNATIONAL FEDERATION OF ACCOUNTANTS ( IFAC)(2000). Edicin del Instituto Mexicano de Contadores Pblicos de Venezuela, C.A. Mxico KPMG ALCARAZ, CABRERA VZQUEZ (1995) Auditora de Estados Financieros e Informe del Auditor Independiente. Caracas, Venezuela. MEIGS Y MEIGS (1983) Principios de Auditora. Editorial Diana. Mxico MILLER (1998-1999) Gua de Auditora. Editorial Harcourt Brace. S.A. Madrid, Espaa. MONTGOMERY (1984) Auditora Montgomery. Editorial Limusa. Mxico OCEANO CENTRUM (1986). Enciclopedia de la Auditora. Editorial Ocano Grupo Editorial. Barcelona, Espaa. WHITTINTON Y PANY. (1999). Auditora un Enfoque Integral. Editorial McGraw-Hill. Mxico.

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