Dictamen 9/09 (D.A.T.

) del 27/02/09

IMPUESTO A LAS GANANCIAS

Deducciones. Compras a monotributistas. Limite. SUMARIO La limitacin establecida en los artculos 30 de la Ley N 24.977 y su modificacin y 39 de su Decreto Reglamentario, refieren a la totalidad de las compras referidas a los costos y gastos del ejercicio fiscal, sin distincin de categoras de ingresos, segn las normas del Impuesto a las Ganancias. La deduccin especial establecida en el artculo 86 de la Ley de Impuesto a las Ganancias se vincula con una especie de amortizacin sobre el valor del bien activado y posteriormente transferido en forma definitiva o no, no correspondiendo consecuentemente tomar la compra de dicho bien a los efectos del clculo del lmite establecido en el artculo 30 de la Ley N 24.977 y su modificacin. En lo que refiere a los dems gastos vinculados a la segunda categora, puede corresponder su consideracin para el clculo del lmite establecido en el referido artculo 30 de la Ley de Monotributo. Por ltimo el artculo 86 de la Ley de Impuesto a las Ganancias en sus incisos a) y b) refiere a Deducciones Especiales de la segunda categora, correspondientes a bienes transferidos que generan regalas, no guardando sta relacin alguna con las deducciones generales admitidas por la Ley del tributo, definidas como aquellos gastos necesarios para obtener, mantener y conservar la fuente (artculos 17 y 80 de la Ley N 20.628 y sus modificaciones). DESARROLLO I. Las presentes actuaciones tienen su origen en sendas presentaciones efectuadas por la contribuyente del epgrafe, consultando, en el marco del impuesto a las ganancias, si a los fines de la deduccin de los gastos respaldados por comprobantes emitidos por monotributistas, los lmites que dispone el artculo 30 de la Ley N 24.977 y su modificacin deben considerarse en funcin al total de compras, locaciones o prestaciones correspondientes a un mismo ejercicio fiscal o si tales porcentajes deben considerarse dentro de cada categora de ingresos segn las normas de la Ley de Impuesto a las Ganancias. Solicita adems se le aclare si las disposiciones del artculo 86 de la Ley de Impuesto a las Ganancias - deducciones especiales de la segunda categora - limitan lo dispuesto por el citado artculo 30 de la Ley de Monotributo. Sobre el particular, la consultante entiende que tales lmites resultan aplicables a todas las erogaciones - sin distincin de categoras de ingresos - fundamentando su opinin en la interpretacin que realiza del inciso c) del artculo 39 del Decreto N 806/04.
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II. En primer lugar, cabe sealar que si bien la Ley de Impuesto a las Ganancias permite deducir los gastos pertinentes a la ganancia bruta que hubiesen obtenido en cada categora las personas fsicas y/o sucesiones indivisas, para el caso de compras o gastos efectuados a sujetos monotributistas, el artculo 30 de la Ley N 24.977 y su modificacin - Rgimen Simplificado para pequeos contribuyentes- establece que "Los adquirentes, locatarios o prestatarios de los sujetos comprendidos en el presente rgimen slo podrn computar en su liquidacin del impuesto a las ganancias, las operaciones realizadas con un mismo sujeto proveedor hasta un total del diez por ciento (10%) y para el conjunto de los sujetos proveedores hasta un total del treinta por ciento (30%), en ambos casos sobre el total de las compras, locaciones o prestaciones correspondientes al mismo ejercicio fiscal...". Agregando su segundo prrafo que el Poder Ejecutivo Nacional "... podr reducir los porcentajes indicados precedentemente hasta en, un dos por ciento (2%) y hasta un ocho por ciento (8%), respectivamente...". Destacando su tercer prrafo que la limitacin indicada no se aplicara "...cuando el pequeo contribuyente opere como proveedor o prestador de servicios para un mismo sujeto en forma recurrente..." Ahora bien, en uso las facultades conferidas el Poder Ejecutivo nacional mediante el artculo 39 del Decreto Reglamentario de la Ley N 24.977 y su modificacin dispuso que: "Los adquirentes, locatarios o prestatarios de los sujetos adheridos al Rgimen Simplificado (RS), por las operaciones efectuadas con stos, slo podrn computar en su liquidacin del impuesto a las ganancias: a) Respecto de un mismo proveedor: hasta un DOS POR CIENTO (2%), y b) respecto del conjunto de proveedores: hasta un total del OCHO POR CIENTO (8%). c) Los porcentajes sealados en los incisos precedentes se aplicarn sobre el total de compras, locaciones o prestaciones correspondientes a un mismo ejercicio fiscal". Se recuerda no obstante que dicho lmite posee una excepcin para las operaciones realizadas en forma recurrente con un mismo proveedor, en cuyo caso los montos involucrados podrn ser computados ntegramente. Como puede apreciarse la Ley y su Decreto Reglamentario establecen pautas claras y precisas, respecto al sujeto que se encuentre en el rgimen general y contrate con un monotributista no recurrente, al establecer lmites al cmputo de dichos gastos. Tambin resulta claro de interpretar que las pautas contenidas en los artculos 30 de la Ley y 39 de su reglamentacin, limita las operaciones a deducir en el Impuesto a las Ganancias efectuadas con contribuyentes no recurrentes que revistan el carcter de monotributistas, por la totalidad de las compras, locaciones o prestaciones del ejercicio fiscal, sin que la norma legal como su decreto reglamentario efecte distincin alguna por categora de ganancias. Ntese adems que el lmite en cuestin se vincula al gasto, por lo que este servicio asesor interpreta que cuando la ley y su decreto refieren al total de las compras,

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locaciones o prestaciones, las mismas deben estar correlacionadas con costos y gastos del ejercicio fiscal, y no con la adquisicin de bienes de uso. Aclarada la aplicacin amplia del lmite al respectivo ejercicio fiscal de la persona fsica y/o sucesin indivisa corresponde a continuacin resolver la segunda parte de la consulta, la cual se encuentra vinculada a esclarecer si las disposiciones del artculo 86 de la Ley de Impuesto a las Ganancias limitan lo dispuesto por el artculo 30 de la Ley de Monotributo. A tal efecto corresponde en primer trmino recordar que el mencionado artculo refiere a deducciones especiales vinculadas a la segunda categora del Impuesto a las Ganancias, ms precisamente con los ingresos vinculados al concepto de regalas. As el mencionado artculo considera que los beneficiarios de regalas residentes en el pas podrn efectuar las siguientes deducciones: "...a) Cuando las regalas se originen en la transferencia definitiva de bienes - cualquiera sea su naturaleza - el VEINTICINCO POR CIENTO (25%) de las sumas percibidas por tal concepto, hasta la recuperacin del capital invertido, resultando a este fin de aplicacin las disposiciones de los artculos 58 a 63, 65 y 75, segn la naturaleza del bien transferido. b) Cuando las regalas se originen en la transferencia temporaria de bienes que sufren desgaste o agotamiento, se admitir la deduccin del importe que resulte de aplicar las disposiciones de los artculos 75, 83 u 84, segn la naturaleza de los bienes." Corresponde destacar aqu que los artculos 58 a 63, 65, 75, 83 y 84 de la Ley de Impuesto a las Ganancias refieren a distintas situaciones de valorizacin de bienes y de corresponder, de las amortizaciones respectivas. Adems el mencionado dispositivo agrega que las "...deducciones antedichas sern procedentes en tanto se trate de costos y gastos incurridos en el pas. En caso de tratarse de costos y gastos incurridos en el extranjero, se admitir como nica deduccin por todo concepto (recuperacin o amortizacin del costo, gastos para la percepcin del beneficio, mantenimiento, etc.) el CUARENTA POR CIENTO (40%) de las regalas percibidas." Por otra parte, su ltimo prrafo determina que las "... normas precedentes no sern de aplicacin cuando se trate de beneficiarios residentes en el pas que desarrollen habitualmente actividades de investigacin, experimentacin, etc., destinadas a obtener bienes susceptibles de producir regalas, quienes determinarn la ganancia por aplicacin de las normas que rigen para la tercera categora." Como puede apreciarse el referido artculo 86 de la Ley N 20.628 distingue tres casos, referidos a la cesin de bienes efectuadas por personas fsicas: 1) Quienes transfieran bienes en forma definitiva. 2) Quienes transfieran bienes en forma temporaria 3) Quienes realicen habitualmente actividades de investigacin y experimentacin. Dentro de estos casos slo los dos primeros establecen pautas de deduccin que podran plantear el supuesto conflicto normativo expresado por la consultante, atento que el mismo establece como deduccin especial para el caso de cobro de regalas por entrega
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de un bien - en forma definitiva o transitoria -, de un monto mximo vinculado a un porcentual del ingreso obtenido. Centrndonos en ello, podemos afirmar, que la deduccin especial establecida en el artculo 86 de la Ley de Impuesto a las Ganancias se vincula con una especie de amortizacin sobre el valor del bien activado y posteriormente transferido en forma definitiva o no, no correspondiendo consecuentemente tomar la compra de dicho bien a los efectos del clculo del lmite establecido en el artculo 30 de la Ley N 24.977 y su modificacin. Es decir que el artculo 86 de la Ley de Impuesto a las Ganancias en sus incisos a) y b) refiere a Deducciones Especiales de la segunda categora, correspondientes a bienes transferidos que generan regalas, no guardando sta relacin alguna con las deducciones generales admitidas por la Ley del tributo, definidas como aquellos gastos necesarios para obtener, mantener y conservar la fuente (artculos 17 y 80 de la Ley N 20.628 y sus modificaciones). En lo que refiere a los dems gastos vinculados a la segunda categora, si puede corresponder su consideracin para el clculo del lmite establecido en el referido artculo 30 de la Ley de Monotributo. LILIANA INES BURGUEO Jefe Departamento Asesora Tcnica Tributaria Conforme: 27/02/09 ALFREDO R. STERNBERG Director Direccin de Asesora Tcnica

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