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Deduccin inmediata de inversiones en activo fijo. Efecto en la determinacin de pagos provisionales de ISR y pagos provisionales consolidados
06 diciembre 2010. C.P.C. Jos Alfredo Hernndez Linares Socio Fiscal de PricewaterhouseCoopers jose.alfredo.hernandez@mx.pwc.com Es innegable que las inversiones en activos fijos que realizan las empresas incrementan su productividad y competitividad, ya que el fin de stas es generar, en el corto, mediano o largo plazo, dependiendo de la inversin de que se trate, eficiencias en sus procesos productivos, extender sus unidades de negocio creando infraestructura para un mejor posicionamiento y manejo de su mercado, etc.; ello, aunado a los beneficios en la cadena productiva e, indudablemente, de ser el caso, las mejoras econmicas que se derraman en el lugar en que se realizan las inversiones. Sin embargo, las bondades de la inversin no necesariamente se reflejan en los efectos en materia de Impuesto Sobre la Renta (ISR) que se derivan para las empresas.

Esto es, principalmente, debido a que la deduccin de tales inversiones se determina en funcin de un porcentaje de depreciacin anual que, por ejemplo, tratndose de construcciones y de cierta maquinaria, puede llevar a tomar la totalidad de deduccin hasta en 20 aos. Si bien el fin de las inversiones es que se utilicen por las empresas para el desarrollo de su actividad por un tiempo, como lo acota la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) cuando se refiere a la definicin de activo fijo,1 este periodo depender no slo del tipo del bien de que se trate, sino de los planes de inversin y crecimiento de las empresas e incluso de los cambios en el comportamiento del mercado. En atencin a lo anterior y a la propia definicin de la LISR, sera deseable que los contribuyentes determinaran, en funcin de los citados y de otros factores aplicables, los porcentajes razonables de la depreciacin anual de cada bien, existiendo incluso la posibilidad de que la deduccin de tales activos fuera mayor en los primeros aos y sta fuera disminuyendo conforme los mismos se vayan demeritando para la obtencin de los ingresos. Sin embargo, el fin de este artculo no es cuestionar el esquema de deduccin de activos fijos, sino comentar sobre la oportunidad que tienen las empresas de deducir montos mayores a los previstos en la seccin de deduccin de inversiones de la LISR (Ttulo II). Me refiero a la posibilidad de deducir, de forma inmediata, las inversiones en tales activos, posibilidad que generar un efecto fiscal para las compaas, aunque, tratndose de aqullas que consolidan fiscalmente, ser necesario que los efectos se reflejen en las cifras consolidadas, ya que de otra manera dichos efectos se anularan, como lo comentar ms adelante. Para efectos prcticos me enfocar en las inversiones de activo fijo relativas a construcciones y maquinaria, que son las que, en trminos generales, representan mayores impactos econmicos para las empresas. Al respecto, la LISR, establece como monto mximo de deduccin anual, tratndose de construcciones y de maquinaria (en general) las tasas de 5 y 10%, respectivamente, lo cual representa que tales activos se deducirn en su totalidad al trmino de 20 y 10 aos. No obstante, de acuerdo con el artculo 220 de la LISR, existe la posibilidad de efectuar la deduccin inmediata de la inversin de bienes de activo fijo, siempre que se trate de los bienes y se cumplan los requisitos previstos en el mismo ordenamiento, que se mencionan a continuacin, efectuando una comparacin contra lo previsto en el Ttulo II de la LISR:

Con base en lo anterior, los porcentajes de deduccin previstos para construcciones y maquinaria no especificada son:

Como se puede observar, la deduccin inmediata representa una oportunidad de deduccin mayor a la prevista en el Ttulo II de la LISR, que evidentemente impactar los flujos que por concepto de ISR del ejercicio las compaas deban enterar a las autoridades fiscales. Sera deseable que los contribuyentes determinaran los porcentajes razonables de la depreciacin anual de cada bien, y que la deduccin de los activos fuera mayor en los primeros aos Sin embargo, no podramos dejar de observar que, conforme al Ttulo II, al paso del tiempo las compaas habrn deducido 100% de la inversin efectuada, a diferencia de la aplicacin del artculo 220.2 Asimismo, la posibilidad de efectuar la deduccin inmediata habr de evaluarse a la luz del Impuesto Empresarial a Tasa nica (IETU) para evitar que el beneficio fiscal que se obtenga en materia de ISR se elimine por medio del pago del IETU. Ahora bien, el 20 de junio de 2003 se public en el Diario Oficial de la Federacin (DOF) el decreto3 por el que se otorga un estmulo fiscal de deduccin inmediata de bienes nuevos de activo fijo, que permite deducir la cantidad que resulte de aplicar al monto original de la inversin los porcentajes establecidos en el decreto, en lugar de los contenidos en el artculo 220: En el ejercicio en el que se efecte la inversin. En el que se inicie su utilizacin. En el ejercicio siguiente. A continuacin se muestra un comparativo del decreto, artculo 220 y Ttulo II de la LISR, as como un ejemplo de la aplicacin de las tasas previstas en cada caso:

Por lo anterior, en 2010 y ejercicios subsecuentes no se podr efectuar deduccin alguna, salvo que se encuentren en los supuestos antes mencionados. Es importante mencionar que conforme trascurran los aos, el monto pendiente de deducir se ir reduciendo. Pagos provisionales Como sabemos, el procedimiento previsto en el artculo 14 de la LISR, nos lleva a enterar los pagos provisionales del ejercicio mediante un coeficiente de utilidad que se determina con base en las cifras del ejercicio anterior, al que, incluso, debe quitrsele el efecto de la deduccin inmediata que se hubiera tomado en el ejercicio anterior. Lo que refleja este coeficiente es la proporcin de las deducciones efectuadas respecto de los ingresos obtenidos, ambos, en el ejercicio anterior. Es decir, si en este ejercicio una compaa efecta una inversin importante en activo fijo por la que aplicar la deduccin inmediata, presumiblemente obtendr un saldo a favor al trmino del ao, toda vez que esta deduccin no fue considerada en la determinacin y entero de los pagos provisionales del ejercicio. Para evitar lo anterior, el 28 de noviembre de 2006 se public un decreto por el que se otorga un estmulo

fiscal consistente en disminuir de la utilidad fiscal determinada, conforme al citado artculo 14 de la LISR, el importe de la deduccin inmediata a realizarse en el ejercicio. No sobra mencionar que, una vez que las compaas han evaluado la conveniencia de efectuar la deduccin inmediata, el citado decreto permite optimizar los flujos de efectivo de las empresas, al poder disminuir, de cada pago provisional, la parte proporcional que en cada pago representar la deduccin inmediata al trmino del ejercicio, por lo cual no podemos perder de vista la aplicacin de este decreto, sin dejar de lado insisto los posibles efectos que pudieran resultar en materia del IETU. Lo anterior se convalida en la exposicin de motivos del decreto, que seala que: Es necesario apoyar y fomentar la productividad y la competitividad de las empresas que realizan inversiones en bienes nuevos de activo dijo, con el fin de facilitar su crecimiento y la generacin de mayores recursos que les permitan seguir realizando sus actividades productivas en beneficio del pas, as como fomentar la generacin de nuevos empleos. Efecto en consolidacin fiscal En el rgimen de consolidacin fiscal se establece que la sociedad controladora efectuar pagos provisionales consolidados, aplicando el procedimiento establecido en el artculo 14 de la LISR; asimismo, considerando los ingresos de todas las controladas y los suyos, en la participacin consolidable correspondiente al periodo por el que se efecte el pago y el coeficiente de utilidad aplicable ser el de consolidacin, determinado ste con base en los ingresos nominales de todas las controladas y controladora, en la participacin consolidable y la utilidad fiscal consolidada. As, tambin, en el captulo relativo a ese rgimen4 se establece que las sociedades controladoras y las sociedades controladas que consoliden estarn a lo dispuesto en las dems disposiciones de la LISR, salvo que, expresamente, se seale un tratamiento distinto en ese captulo. De este modo, el decreto publicado el 28 de noviembre de 2006, no establece, expresamente, el tratamiento en materia de consolidacin fiscal, aunque, cabe mencionar, tampoco limita o impide su aplicacin en dicho rgimen. A continuacin se muestra un ejemplo de la problemtica que se genera en la consolidacin fiscal al no considerar el beneficio de la deduccin inmediata en los pagos provisionales consolidados, que hubiera aplicado una controlada: Ejemplo Para efectos prcticos se considerarn los siguientes supuestos: En el primer cuadro (efecto individual) se muestran datos en la controladora, nicamente, para manifestar la suma del impuesto que tanto sta como su controlada tendran que enterar, considerando la aplicacin del decreto del 28 de noviembre 2006. Se considera el mismo coeficiente de utilidad en todos los casos, para identificar el efecto real que se produce en la consolidacin fiscal.

En el ejemplo, la suma del pago provisional del ISR de las dos compaas asciende a $6, de los cuales $3 fueron entregados por la controlada a la controladora y $3 fueron determinados por la propia controladora. Considerando los mismos supuestos, a continuacin se muestra el pago provisional consolidado del ISR:

Anlisis de la diferencia:

Como se puede observar, de no considerar el beneficio previsto en el multicitado decreto, en la determinacin de los pagos provisionales consolidados, ste quedara sin efecto, razn por la cual vale la pena evaluar la posibilidad de aplicarlo a nivel consolidado. More Share Share Share Share | Share

Artculo escrito por:

Disenador - quien ha escrito 444 artculos en la Revista Contadura Pblica : IMCP.

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