I

Actualidad y Aplicacin Prctica

Determinacin del Pago del Impuesto a la Renta de Segunda Categora en la Venta de Inmuebles por Personas Naturales
Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Felipe Torres Tello Ttulo : Determinacin del Pago del Impuesto a la Renta de Segunda Categora en la Venta de Inmuebles por Personas Naturales Fuente : Actualidad Empresarial, N 193 - Segunda Quincena de Octubre 2009

2. Normativa Aplicable
2.1 Ganancias de Capital Segn el artculo 2 de la LIR, constituye ganancia de capital cualquier ingreso que provenga de la enajenacin de bienes de capital. Se entiende por bienes de capital a aquellos que no estn destinados a ser comercializados en el mbito de un giro de negocio o de empresa. En ese sentido, en el caso de que el perceptor de la renta sea una persona natural que no genera renta empresarial, constituir renta de segunda categora, segn lo establecido en el inciso j) del artculo 24 de la LIR1. En torno a ello, podemos sealar que se entiende como ganancia de capital la venta de bienes que en principio forman parte de patrimonio de una persona natural; as las cosas, el profesor Garca Mulln manifiesta sobre las ganancias de capital lo siguiente: Los distintos bienes que pueden integrar el patrimonio de un titular son susceptibles de ser divididos, de acuerdo a su afectacin, en bienes de cambio y bienes de capital. Los primeros son aquellos que son objeto de comercio por parte del titular y por ende estn en su patrimonio destinados a enajenados. Los segundos, en cambio, en tanto no son objeto de comercio, son productores de rentas al explotrseles en forma pasiva o al ser combinados con trabajo, o simplemente proporcionan rentas de disfrute o uso. El concepto de ganancias de capital dice relacin con la valorizacin que puede experimentar esta segunda clase de bienes y puede ser manejado en un sentido amplio o restringido2. De lo expuesto en los prrafos anteriores, podemos concluir que las ganancias de capital constituyen la renta proveniente de la enajenacin de la fuente producta de ingresos el cual forma parte del patrimonio del sujeto enajenante. 2.2 Clasificacin de rentas Como se mencion en la parte introductoria, fue el Decreto Legislativo
1 Segn la Trigsimo Quinta Disposicin Transitoria y Final, del TUO de la Ley del Impuesto la Renta aprobado por D.S. N 179-2004EF., prescribe que: Las ganancias de capital provenientes de la enajenacin de inmuebles distintos a la casa habitacin, efectuados por personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, constituirn rentas gravadas de la segunda categora, siempre que la adquisicin y enajenacin de tales bienes se produzca a partir del 01.01.04. 2 GARCA MULLN, Juan Roque. Manual de Impuesto a la Renta. Instituto de Capacitacin Tributaria, Santo Domingo, 1980. Pg. 103.

1. Introduccin
Con la entrada en vigencia de manera parcial del Decreto Legislativo N 972, se establece un nuevo modelo de determinacin de Impuesto a la Renta para las personas naturales domiciliadas a partir del 01.01.09. A partir de dicho perodo las rentas de primera y segunda categora son denominadas Renta de Capital, mientras que las rentas de cuarta y quinta categora se denominarn Rentas de Trabajo. Dejando atrs el modelo de determinacin de Renta Global en donde se sumaban todas la rentas de las personas naturales para determinar una renta o prdida del ejercicio. Ahora bien, este cambio no slo trajo consigo una modificacin en la forma de determinacin del Impuesto a la Renta para las personas naturales, sino tambin incluye un cambio a la alcuota o tasa para estas rentas, establecindose una tasa del 6,25 % para las rentas de capital y dejando en aplicacin la tasa progresiva acumulativa del 15%, 21% y 30% establecidas en el artculo 53 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR) para las rentas de trabajo. Este cambio, como cualquier otro, trae consigo cierta incertidumbre al principio, tanto a los profesionales relacionados en la materia como los contribuyentes del referido impuesto, siendo estos ltimos los ms interesados, porque los referido cambios afectarn a la toma de decisiones de sus inversiones. En ese sentido, es el propsito del presente trabajo explicar el cambio con respecto a las rentas se segunda categora, especficamente por la ventas de inmuebles, que son en mi opinin el cambio que ms novedades y dificultad ha trado en su aplicacin.

N 972, publicado en el diario oficial El Peruano el 10.03.07, vigente a partir del 01.01.093, el que modific diversos artculos del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR), entre los cuales sustituye el artculo 49 estableciendo que: La renta neta prevista en el Artculo 36 de la Ley4 se denominar renta neta del capital; la renta neta de tercera categora, se denominar renta neta empresarial; y la suma de las rentas netas de cuarta y quinta categoras se denominar renta neta del trabajo. No sern susceptibles de compensacin entre s los resultados que arrojen las distintas rentas netas de un mismo contribuyente, determinndose el impuesto correspondiente a cada una de stas en forma independiente (). En ese sentido, con esta modificacin se aplica un modelo de clasificacin de renta dual para las personas naturales conocido como los impuestos cedulares, establecindose tantos gravmenes como fuentes resultan abarcadas por las cdulas. El sistema en consecuencia tiende a ser real, vinculado al fenmeno objetivo de produccin de riquezas, guardando una ntima relacin cada impuesto cedular con una determinada fuente de renta (trabajo, capital, combinacin de ambos)5.

2.3. Tasa del Impuesto El artculo 52-A. de la LIR seala que la renta neta de capital obtenida por persona natural, sucesin indivisa y sociedad conyugal que opt por tributar como tal, domiciliadas en el pas, estn gravadas con una tasa de seis coma veinticinco por ciento (6,25%)6. 2.4. Determinacin y pago del Impuesto a la Renta Segn el artculo 84-A de la LIR, en los casos de enajenacin de inmuebles o derechos sobre los mismos, el enajenante abonar con carcter
3 Es pertinente sealar que en el artculo 2 de la Ley N 29308, que sustituy la nica Disposicin Complementaria y Final del DL. N 972, sealando que la entrada en vigencia de dicho dispositivo es desde el 1 de enero de 2009, con excepcin de los artculos 5. 6, 16, 17 y 20; las disposiciones complementarias transitorias Segunda y Tercera; y los incisos a) y d) de la disposicin complementaria derogatoria nica, los que entran en vigencia el 1 de enero de 2010. 4 El Artculo 36 del LIR. tambin modificado por el D.L N 972, seala que: Para establecer la renta neta de la primera y segunda categora, se deducir por todo concepto el veinte por ciento (20%) del total de la renta bruta. Dicha deduccin no es aplicable para las rentas de segunda categora comprendidas en el inciso i) del Artculo 24. 5 GARCA MULLN, Juan Roque. Op. cit . Pg. 8. 6 Artculo incluido por el artculo 14 del D.L. 972.

I-12

Instituto Pacco

N 193

Segunda Quincena - Octubre 2009

rea Tributaria
de pago definitivo el monto que resulte de aplicar la tasa del seis coma veinticinco por ciento (6,25%) sobre el importe que resulte de deducir el veinte por ciento (20%) de la renta bruta7. Los contribuyentes que a partir del 1 de enero de 2009 perciban renta neta de segunda categora por la enajenacin de inmuebles o derechos sobre los mismos, efectuarn el pago del impuesto, con carcter definitivo, a travs del Sistema Pago Fcil, para lo cual proporcionarn la siguiente informacin: a) Nmero de RUC b) Perodo Tributario, que corresponde al mes en que se percibe la renta c) Cdigo del Tributo 3021 d) Importe a Pagar Una vez efectuado el pago, las entidades bancarias autorizadas por la Sunat o esta ltima, segn corresponda, entregarn a los contribuyentes el Formulario N 1662-Boletas de Pago. El pago con carcter definitivo se efectuar hasta el mes siguiente de percibida la renta por la enajenacin de los inmuebles o derechos sobre los mismos, dentro del plazo establecido por el Cdigo Tributario. El pago se efectuar en los siguientes lugares: Tratndose de Principales Contribuyentes, en los lugares fijados por la Sunat para efectuar la declaracin y pago de sus obligaciones tributarias. En el caso de medianos contribuyentes, en las sucursales o agencias bancarias autorizadas. posteriormente el seor Prez ante la necesidad de liquidez decide vender dicho inmuebles el 15 de octubre 2009 percibiendo en dicha fecha el importe de S/. 250 000. Se pide determinar el Impuesto a la Renta que deber de pagar el seor Prez. Solucin El artculo 84-A de LIR seala que en los casos de enajenacin de inmuebles o derechos sobre los mismos, el enajenante abonar con carcter de pago definitivo el monto que resulte de aplicar la tasa del seis coma veinticinco por ciento (6,25%) sobre el importe que resulte de deducir el veinte por ciento (20%) de la renta bruta. En ese sentido, se entiende por Renta Bruta el valor de adquisicin, por lo tanto la determinacin del impuesto a la renta ser de la siguiente manera.
Determinacin del Pago del IR de Segunda Categora (Ganancia de Capital) Nuevos soles Valor de Venta del Inmueble 250 000.00 Costo de adquisicin de Inmueble -230 000.00 Renta Bruta 20 000.00 Descuento 20% de la Renta Bruta -4 000.00 Renta Neta 16 000.00 Impuesto a la Renta (Tasa del 6,25% de la RN) 1 000.00

llegar a un acuerdo con el seor Manuel Iglesias por la suma de S/. 210 000, la seorita Rabines percibe dicho importe el 20 de setiembre de 2009. Se pide determinar el pago de IR. Solucin El artculo 84-A de LIR seala que en los casos de enajenacin de inmuebles o derechos sobre los mismos, el enajenante abonar con carcter de pago definitivo el monto que resulte de aplicar la tasa del seis coma veinticinco por ciento (6,25%) sobre el importe que resulte de deducir el veinte por ciento (20%) de la renta bruta. En ese sentido, el artculo 20 de la LIR establece que en el caso de enajenacin de bienes, la renta bruta estar dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados. Seguidamente, el mismo artculo seala que se entender como costo computable de los bienes enajenados al costo de adquisicin, a la contraprestacin pagada por el bien adquirido, incrementado en las mejoras incorporadas con carcter permanente. En torno a ello, el numeral 1 del inciso b) del artculo 11 del Reglamento de la LIR prescribe que constituye parte del costo computable o se incrementan a l las mejoras incorporadas con carcter permanente. Por lo tanto, para este caso constituye parte del costo computable del inmueble tanto el valor de adquisicin y la mejora de carcter permanente construccin del bao efectuado por la seorita Rabines.

2.5. Otras obligaciones Adems del respectivo pago del Impuesto a la Renta, el enajenante deber presentar ante el notario pblico el comprobante o el formulario de pago que acredite el pago del referido Impuesto, como requisito previo a la elevacin de la Escritura Pblica de la minuta respectiva segn lo establece el segundo prrafo del artculo 84-A de la LIR.

El seor Cristian Prez debe pagar S/. 1000 de Impuesto a la Renta de Segunda categora de carcter definitivo dentro del mes siguiente de percibida la renta segn el cronograma de obligaciones mensuales utilizando para ello el Pago Fcil Boleta de Pago 1662. En tal sentido, si percibi la renta el 15 de octubre de 2009, debera consignar en el Pago Fcil (boleta de pago 1662) el perodo octubre 2009 que se presenta en el mes de noviembre y consignar como cdigo de tributo 3021.

Determinacin del Pago del IR de Segunda Categora (Ganancia de Capital) Nuevos soles Valor de Venta del Inmueble 210 000.00 Costo de adquisic. de Inm. -175 000.00 Mejora Permanente (construccin de bao) -12 000.00 Renta Bruta 23 000.00 Descuento 20% de la Renta Bruta -4 600.00 Renta Neta 18 400.00 Impuesto a la Renta (Tasa del 6,25% de la RN) 1 150.00

Caso Prctico N 2
Enunciado La seorita Vanesa Rabines compr un inmueble el 3 de marzo de 2009 a un precio de S/. 175 000, en el mes de abril 2009, efecta algunas mejoras de carcter permanente (construye un nuevo bao) a dicho inmueble invirtiendo la suma de S/. 12 000. Ahora bien, ante la posibilidad de trabajar en el exterior la seorita Rabines decide vender este inmueble consiguiendo

3. Aplicacin Prctica

Caso Prctico N 1
Enunciado El seor Cristian Prez compr un inmueble el 3 de enero de 2009 a S/. 230 000.
7 Artculo Sustituido, segn lo dispuesto en el artculo 23 del D.L. N 972.

La seorita Rabines deber de pagar el impuesto directamente utilizando el Pago Fcil Boleta de Pago 1662, el cual tiene carcter definitivo, y se efectuar al mes siguiente de percibida la renta segn el cronograma de obligaciones mensuales.
Actualidad Empresarial

N 193

Segunda Quincena - Octubre 2009

I-13

Actualidad y Aplicacin Prctica

testamento en los Registros Pblicos. Por consiguiente, si el causante (esposo de la seora Rodrguez) fallece el 30.04.03, s estara sujeto a imposicin, pues a efectos de Impuesto a la Renta se entiende por adquisicin la fecha en que el juez emite su sentencia (dicta la sucesin), lo cual ocurre el 02.02.04. Con respecto al costo computable del inmueble, en vista de que es una adquisicin a ttulo gratuito estar dado por el valor de ingreso al patrimonio, entendindose por tal el que resulta de aplicar las normas de autoavalo para el Impuesto Predial, reajustado por los ndices de correccin monetaria que establece el Ministerio de Economa y Finanzas sobre la base de los ndices de Precios al por Mayor proporcionados por el Instituto Nacional de Estadstica e Informtica (INEI)10. A continuacin efectuaremos la determinacin del impuesto:
Determinacin del Pago del IR de Segunda Categora (Ganancia de Capital) Nuevos Soles Valor de Venta del Inmueble 265 000.00 Costo Computable: Autavalo 2004 por ICM establecido por el MEF(*) -185 000.00 Renta Bruta 80 000.00 Descuento 20% de la Renta Bruta -16 000.00 Renta Neta 64 000.00 Impuesto a la Renta (Tasa del 6,25% de la RN) 4 000.00
(*) Como a la fecha de la venta el MEF no estable el ndice de Correccin Monetaria se tomar como costo solamente el valor del autovalo.

En tal sentido, si percibi la renta en el mes de setiembre de 2009, debera consignar en el Pago Fcil (boleta de pago 1662) el perodo setiembre 2009 que se presenta en el mes de octubre y consignar como cdigo de tributo 3021 (Renta de segunda Cuenta propia).

transcurso del ao 2008 este inmueble sufre algunas rajaduras producto de una de construccin aledaa a dicho inmueble. En ese sentido, el 9 de setiembre de 2009, decide vender dicho inmueble por la suma de S/. 35 800 y percibe el ingreso en el mismo mes. Se pide determinar el Impuesto a la Renta que debe pagar el seor Robles. Solucin A partir del 01.01.09 en los casos de enajenacin de inmuebles o derechos sobre los mismos efectuados por persona natural, abonar con carcter de pago definitivo el monto que resulte de aplicar la tasa del seis coma veinticinco por ciento (6,25%) sobre el importe que resulte de deducir el veinte por ciento (20%) de la renta bruta. En ese sentido, La renta bruta est constituida por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable. Cuando tales ingresos provengan de la enajenacin de bienes, la renta bruta estar dada por la diferencia existente entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados11. Por lo tanto, como se seala en el prrafo precedente la Renta Bruta la constituye la diferencia entre el ingreso neto total y el costo computable. As las cosas, la determinacin de la Renta Bruta ser de la siguiente manera:
Determinacin del Pago del IR de Segunda Categora (Ganancia de Capital) Nuevos Soles Valor de Venta del Inmueble 35 800.00 Costo Computable: -55 000.00 Renta Bruta -19 200.00

Caso Prctico N 3
Enunciado El esposo de la seora Amelia Rodrguez, fallece el 30.04.03, al no dejar testamento, la seora se ve en la necesidad de acudir al Poder Judicial para iniciar la declaracin de la sucesin de su esposo; en ese sentido el juez dicta sentencia el 02.02.04, estableciendo como heredera de dicha sucesin a la seora Amelia Rodrguez. Ahora bien, dentro de los bienes se encontraba un inmueble, el cual es vendido en el mes de octubre de 2009 por la seora Rodrguez percibiendo la suma de S/. 265 000. Se sabe tambin que el valor del autovalo del inmueble para el ao 2004 fue de S/. 185 000. Se pide determinar el pago del Impuesto a la Renta. Solucin Segn el artculo inciso j) del 24 del LIR, constituye renta de segunda categora las ganancias de capital, entre las cuales se encuentran la enajenacin de inmuebles efectuadas por personas naturas. Ahora bien, la Trigsima Quinta Disposicin Transitoria y Final de la Ley del Impuesto a la Renta, indica que: Las ganancias de capital provenientes de la enajenacin de inmuebles distintos a la casa habitacin, efectuados por personas naturales, sucesiones indivisas o sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, constituirn rentas gravadas de la segunda categora, siempre que la adquisicin y enajenacin de tales bienes se produzca a partir del 01.01.048. Por lo tanto, en este caso es necesario dilucidar si esta operacin estara dentro del alcance de esta disposicin a efectos de ser sometida a imposicin. En ese sentido, en lo referido a la disposicin reseada en el prrafo anterior el numeral 3 de la Primera Disposicin Transitoria del D.S. N 086-2004-EF9, seala que: En el caso de personas naturales a que se refiere el segundo prrafo del Artculo 17 de la Ley, se considera como fecha de adquisicin a la fecha en que se dicte la sucesin intestada o se inscriba el
8 Primera Disposicin Transitoria y Final del Decreto Legislativo N 945, publicado el 23 de diciembre de 2003 9 Publicado el 04.07.04, vigente desde el 05.07.04.

La seora Rodrguez deber de pagar el impuesto directamente utilizando el Pago Fcil Boleta de Pago 1662, equivalente a S/. 4000, el cual tiene carcter definitivo y se efectuar al mes siguiente de percibida la renta segn el cronograma de obligaciones mensuales. En tal sentido, si percibi la renta en el mes de octubre 2009, debera consignar en el Pago Fcil (boleta de pago 1662) el perodo octubre 2009 que se presenta en el mes de noviembre y consignar como cdigo de tributo 3021 (Renta de segunda Cuenta propia).

Como podemos apreciar, en este caso el costo computable es mayor que el ingreso neto, lo que da como resultado una prdida de S/. 19 200, En tal sentido, al no obtenerse Renta Bruta, el seor Peter Robles no tiene que efectuar pago del Impuesto a la Renta de segunda categora por ganancias de capital en el 2009. Para finalizar, cabe sealar que esta prdida en la operacin de venta del inmueble no puede ser compensada en el futuro ni contra el resultado de la Renta Neta de Capital, en virtud de la modificacin impuesta en el artculo 36 de la LIR, por el artculo 11 del Decreto Legislativo 97212.
11 Segn lo prescribe el artculo 20 de la LIR. 12 El artculo 36 de la LIR, sustituido por el artculo 11 del D.L. 972 establece que: Para establecer la renta neta de la primera y segunda categora, se deducir por todo concepto el veinte por ciento (20%) del total de la renta bruta. Dicha deduccin no es aplicable para las rentas de segunda categora comprendidas en el inciso i) del Artculo 24.

Caso Prctico N 4
Enunciado El seor Peter Robles es una persona que adquiere un inmueble el 23.05.06 por la suma de S/. 55 000; ahora bien, en el
10 Segn lo dispuesto en el acpite a.2 del numeral 21.1 del artculo 21 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

I-14

Instituto Pacco

N 193

Segunda Quincena - Octubre 2009