Lanamento por arbitramento no consiste em modalidade de lanamento tributrio, uma subespcie do lanamento de ofcio, tendente a avaliar preos, bens

s servios ou atos jurdicos, sempre que inexistam documentos ou declaraes do contribuinte, ou que, embora existentes no meream f. Como dispe oart. 148 do CTN. O lanamento como ato-norma, norma individual e concreta, que descreve no antecedente o fato jurdico e prescreve, no conseqente, a relao jurdica tributria. Antecedente o suporte fsico de fato jurdico tpico, provado de forma direta ou indireta, ou seja, no antecedente que se prova a pratica do fato gerador pelo sujeito passivo da obrigao tributria. J no conseqente, dever ser contemplada a base de clculo, seja ela originria, seja indiretamente provada (base substitutiva, subsidiria ou alternativa), sendo que a impossibilidade de comprovao da base originria condio necessria efetuao do arbitramento. O lanamento por arbitramento pode tanto constatar de forma direta, no antecedente da norma, a ocorrncia do fato jurdico tributrio e arbitrar, no conseqente, a base calculada do tributo, como tambm pode provar indiretamente a ocorrncia do fato jurdico tributrio e arbitrar o valor da base de clculo, caso em que haver a presuno do fato gerador e o arbitramento da base de clculo. Seja como for, o importante que o arbitramento refere-se apenas ao conseqente da norma individual e concreta, enquanto procedimento que busca a apurao da base de clculo. Assim, no h falar-se em arbitramento do fato gerador. Este, quando desconhecido, poder to somente ser presumido. Em se tratando de tributos que sejam calculados com base no valor ou preo de bens, direitos, servios ou atos jurdicos, abre-se a possibilidade para que o sujeito passivo seja omisso ou reticente com intuito de esquivar-se do cumprimento da obrigao tributria. Desse modo, o arbitramento perfaz-se em instrumento posto disposio do Fisco para impedir que aquele que pratica o comportamento abstratamente previsto na norma tributria se evada do cumprimento da obrigao surgida com tal conduta. O arbitramento , pois, importante meio de efetivao do princpio constitucional da igualdade tributria. Ocorrendo a omisso por negligncia ou dolo do contribuinte ou de eventual terceiro obrigado ao recolhimento do tributo, abre-se a possibilidade de a Administrao, deixando de lado os dados fornecidos pelo contribuinte, arbitrar o

valor do tributo a ser cobrado, " louvando-se em elementos idneos de que dispuser, dentro do razvel" Tal faculdade de arbitrar, lembra Souto Maior Borges(5), "no se confunde com a pura e simples arbitrariedade, incompatvel com os critrios que presidem a atuao dos rgos da Administrao fazendria.", sendo certo que o sujeito passivo poder contestar o arbitramento e realizar avaliao contraditria tanto no mbito administrativo quanto no mbito judicial. Carlos Mrio Velloso(6) registra que o art. 148 do CTN deixa expresso que a autoridade lanadora realizar o arbitramento num processo regular, alertando que o processo regular vincula-se clusula do due process of law - que compreende um procedimento disciplinado em lei, com as garantias inerentes ao contraditrio: direito de defesa , com a possibilidade de ser feita prova do alegado. O eminente Ministro ressalta que a clusula do due process of law aplicase a ao processo administrativo como um todo, tendo o art. 148, ao mencionar a expresso "processo regular" , deixado expresso o que a doutrina e jurisprudncia h muito vinham consagrando: sempre que a Administrao tiver de impor uma penalidade, ou fazer um lanamento, ou, de qualquer forma, na prtica do ato administrativo, atingir o patrimnio material ou moral de algum, deve faz-lo num procedimento regular, no qual ao administrado ser assegurado o direito de defesa , com as garantias do contraditrio. No sendo modalidade de lanamento, mas sim um meio de prova utilizado para sua feitura, o arbitramento empreendido antes do lanamento, podendo ser definido como o ato pelo qual a autoridade administrativa, desconsiderando os valores declarados pelo contribuinte, por no merecerem f, seja por patente omisso, seja por indcios da utilizao de manobras ardilosas ou fraudulentas, estipula para o bem ou direito um preo compatvel com o praticado no mercado. Ao fim de tal processo, a autoridade administrativa, ento, calcula o montante do crdito, procede ao lanamento, e notifica o sujeito passivo. Maria Rita Ferragut(12), em monumental obra sobre as presunes em direito tributrio, traz expressiva contribuio acerca do tema:

"33. O arbitramento da base de clculo deve respeitar os princpios da finalidade da lei, razoabilidade, proporcionalidade e capacidade contributiva, razo pela qual no h discricionariedade total na escolha das bases de clculo alternativas, estando o agente pblico sempre vinculado, pelo menos, aos princpios constitucionais informadores da funo administrativa. 34. No basta que algum dos fatos previstos no art. 148 do CTN tenha ocorrido a fim de que surja para o Fisco a competncia de arbitrar;: faz-se imperioso que alm disso o resultado da omisso ou do vcio da documentao implique completa impossibilidade de descoberta direta da grandeza manifestada pelo fato jurdico." Arrematando, em outra passagem da mesma obra: "Parece-nos inequvoca a existncia de vinculao na atividade administrativa de constatar de forma direta ou indireta a ocorrncia do fato jurdico tributrio. Vinculado, tambm, o dever de arbitrar, ao passo que discricionrio o procedimento administrativo que, com base em juzo prprio, elege como base de clculo uma das grandezas possveis previstas na lei." Desta feita, arrimados nos ensinamentos de Souto Maior Borges e Maria Rita Ferragut, conclumos que existe uma discricionariedade muito reduzida nas escolhas das bases alternativas de clculo, uma vez que tais escolhas estaro necessariamente vinculadas ao princpio da capacidade contributiva