ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCURESTI 2010

Auditul financiar contabil al creantelor

Student: Bendovschi Andreea Cristina Facultate: CIG An: III Seria: A Grupa: 636

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010

Cuprins

1. Etapa I. Prezentarea cadrului legislativ normative al misiunii de audit...2

2. Etapa II. Obiectivele misiunii de audit....2

3. Etapa III. Sistemul de documente primare si fluxul lor informational....4

4. Etapa IV. Monografie contabila...5

5. Etapa V. Aplicarea procedurilor si tehnicilor de audit...13

6. Etapa VI. Riscul in auditul financiar-contabil....17

7. Etapa VII. Prezentarea probelor de audit...18

8. Etapa VIII. Importanta relative a riscurilor de erori si pragul de semnificatie..22

9. Etapa IX. Prezentarea opiniei de audit...23

10. Etapa X. Raportul de audit.24

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Etapa I. Prezentarea cadrului legislativ normative al misiunii de audit.

In cadrul misiunii, auditorii au urmarit conformitatea documentelor si inregistrarilor financiar-contabile cu norme de contabilitate, de audit, dar si cu norme si reglementari referitoare la aspecte fiscale, ori care tin de Codul Muncii. In vederea unei misiuni de audit corecte, au fost luate in vedere urmatoarele norme, legi si reglementari: 1. 2. 3. 4. OMFP 3055/2009 Legea Contabilitatii nr. 82/1991 Legea 259/2007 pentru modificare si completare la Legea Contabilitatii nr. 82/1991 Legea 571, ce priveste Codul Fiscal, alaturi de Procedura Fiscala si normele de aplicare a Codului Fiscal 5. Codul Muncii 6. Legea 31/1990 si Ordonanta de Urgenta nr. 82/2007 din 28/06/2007 publicata in Monitorul Oficial, Partea I, nr. 446 din 29/06/2007 pentru modificarea si completarea Legii nr. 31/1990 privind societatile comerciale si a altor acte normative incidente 7. Norme minimale de audit 8. IAS 12 Impozitul pe profit, in ceea ce priveste creantele/datoriile de impozit amanat 9. IAS 19 Avantajele angajatilor in ceea ce priveste creantele fata de angajatii entitatii 10. IAS 28 Investitii in entitatile asociate si IAS 31 Interese in asocierile in participare in ceea ce priveste tratamentul contabil al creantelor comerciale si al creantelor imobilizate din punct de vedere al grupurilor de societati 11. IAS 37 Provizioane, datorii contingente si active contingente in ceea ce priveste crearea de provizioane pentru creantele cu grad ridicat al probabilitatii de nerecuperabilitate.

Etapa II. Obiectivele misiunii de audit

1. Verificarea tranzactiilor privind inregistrarea creantelor comerciale si a creantelor imobilizate, respectiv a tranzactiilor de stingere a acestora la incasarea contravalorii: - in unitati monetare - prin intermediul efectelor de primit - prin intermediul compensarii

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 2. Verificarea tranzactiilor privind incadrarea clientilor incerti, actionati in justitie pentru recuperarea sumei neplatite la scadenta, in categoria de creante corespunzatoare (contul 4118 Clienti incerti si in litigiu). 3. Verificarea tranzactiilor privind crearea de provizioane pentru cazurile inventarierii la sfarsitul exercitiului financiar, soldate cu estimarea ca o creanta nu se va incasa integral Conform OMFP 3055/2009 Conform Legii 82/1991 in contabilitate se inregistreaza o ajustare pentru depreciere la nivelul sumei ce nu se mai poate recupera.

4. Verificarea tranzactiilor privind deciderea de trecere in pierdere a creantei incerte: - cazul in care clientul devine insolvabil si nu isi poate achita obligatia. 5. Verificarea tranzactiilor de inregistrare a creantelor prin: - facturi ce urmeaza a fi definitivate ulterior - efecte de primit 6. Verificarea tranzactiilor de inregistrare, respectiv stingere, a creantelor fata de furnizori: - prin contul 409 Furnizori debitori 7. Verificarea corectitudini si exactitatii tranzactiilor legate de creante privind asociatii, actionarii si salariatii intreprinderii. 8. Verificarea corectitudinii si exactitatii tranzactiilor de inregistrare a creantelor soldate cu reduceri comerciale ulterioare inregistrarii acestora (resturn). - conform OMFP 3055/2009 9. Verificarea corectitudinii si exactitatii tranzactiilor de inregistrare a creantei de impozit amanat, respective a stingerii acesteia. 10. Verificarea tranzactiilor de compensare din cadrul grupurilor de societati, in conformitate cu tipul de control manifestat de societatea-mama, astfel: 11. in cazul controlului exclusiv: compensarea intregii valori in cazul controlului in comun: compensarea proportional cu procentajul de control in cazul influentei semnificative: compensare valoare 0.

Verificarea tranzactiilor de inregistrare a creantelor imobilizate, respectiv de stingere a acestora.

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Etapa III. Sistemul de documente primare si fluxul lor informational. In cadrul acestei etape trebuie sa se stabileasca fluxurile informationale primare, pornindu-se de la verificarea documentelor ce stau la baza tranzactiilor sau evenimentelor ce au ca obiect crearea sau stingerea de creante comerciale sau imobilizate. De asemenea, vor fi verificate, complet sau prin sondaj, documentele ce stau la baza afectarii conturilor de cheltuieli, venituri sau provizioane cu privire la creantele intreprinderii. Documentele care stau la baza analizei auditorului sunt: Facturile (de vanzare, respective de cumparare) Jurnalul cumpararilor zilnice Jurnalul vanzarilor zilnice Jurnalul incasarilor Decontul de TVA Notele de intrare receptie Registrul Cartea Mare Balanta de verificare Chitantele sau bonurile de casa Viramentele bancare

Schema fluxurilor informationale oferite prin intermediul documentelor se realizeaza astfel:

Chitante/ Bonuri de casa Viramente bancare Jurnalul incasarilor Jurnalul vanzarilor zilnice

Factura

Jurnalul cumpararilor zilnice

Registrul Cartea Mare

Balanta de verificare

Decont TVA

Factura fiscala

Nota de receptie si constatare de diferente stocuri/ Intrari de stocuri pe fisele de inventar

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Etapa IV. Monografie contabila 1. Societatea FIL S.A. vinde marfuri la un pret de vanzare de 10.000 lei, TVA 24%. Se constata ca, la scadenta, clientul nu si-a onorat obligatia, si se decide actionarea lui in justitie pentru recuperarea sumei aferente. Clientul devine insolvabil, si nu isi mai poate achita obligatia. La sfarsitul exercitiului insa, debitul se reactiveaza, clientul devenind solvabil. a . vanzare marfuri:

4111 Clienti

% 707 Venituri din vanzarea marfurilor 4427 TVA colectata

12.400 10.000 2.400

b . la scadenta, clientul nu si-a onorat obligatia, astfel ca se decide actionarea lui in justitie pentru recuperarea sumei aferente:

4118 Clienti incerti si in litigiu

4111 Clienti

12.400

c . clientul devenind insolvabil, se decide trecerea pe pierdere a creantei:

654 Pierderi din creante si debitori diversi

4118 Clienti incerti si in litigiu

12.400

d . clientul devenind solvabil, debitul se reactiveaza:

4111 Clienti

754 Venituri din creante reactivate

12.400

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 2. Societatea FIL S.A. vinde marfurile cu facturi ce urmeaza a fi definitivate ulterior; plata se face prin efecte comerciale (pretul de vanzare al marfurilor este de 5.000 lei, TVA 24%). a . inregistrare vanzare marfuri pentru care nu s-a emis factura:

418 Clienti facturi de intocmit

% 707 Venituri din vanzarea marfurilor 4428 TVA neexigibila

6.200 5.000 1.200

b . definitivare factura primire efect comercial:

4111 Clienti

= 418 Clienti facturi de intocmit

6.200

4428 = 4427 TVA neexigibila TVA colectata

1.200

c . inregistrare efecte de primit: 413 Efecte de primit = 4111 Clienti 6.200

d . primire efecte: 5113 Efecte de incasat = 413 Efecte de primit 6.200

e . incasare efecte: 5121 Conturi la banci in lei = 5113 Efecte de incasat 6.200

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 3. Societatea FIL S.A. vinde marfuri la pretul de vanzare de 8.000, TVA 24%. Dupa 10 zile, emite o factura cu o reducere comerciala pentru fidelizare (resturn) de 10%. Beneficiarul stinge obligatia. a . inregistrare creanta:

4111 Clienti

% 707 Venituri din vanzarea marfurilor 4427 TVA colectata

9.920 8.000 1.920

b . inregistrare factura resturn: (conform OMFP 3055/2009)

4111 Clienti

% 709 Venituri din reduceri comerciale acordate 4427 TVA colectata

- 992 - 800 - 192

c . stingere creanta:

5121 Conturi la banci in lei

4111 Clienti

8.920

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 4. Societatea FIL S.A. a dat in functiune la 1 ianuarie N un utilaj cu o valoare de 180.000 lei. Din punct de vedere contabil, utilajul se amortizeaza liniar, pe 3 ani. Amortizarea fiscal aferenta utilajului va fi de 40.000 lei in N, 60.000 lei in N+1, respective 80.000 lei in N+2. Cota de impozit pe profit este de 16%. Informatii Valoare utilaj la 01.01.N - Amortizare N = Valoare utilaj la 31.12.N - Amortizare N+1 = Valoare utilaj la 31.12.N+1 - Amortizare N+2 = Valoare utilaj la 31.12.N+2 Valoare contabila 180.000 - 60.000 120.000 - 60.000 60.000 - 60.000 Baza de impozitare 180.000 - 40.000 140.000 - 60.000 80.000 - 80.000 Diferenta temporara deductibila

20.000

La sfarsitul exercitiului N, creanta de impozit amanat este de 16%*20.000 = 3.200 lei.

4XX Creanta de impozit amanat

7XX 3.200 Venituri din impozit amanat

La sfarsitul exercitiului N+1, creanta de impozit amanat este de 16%*20.000 = 3.200 lei. Creanta de impozit amanat existent la 01.01.N = 3.200 lei => impozit amanat ce trebuie inregistrat in N+1 = 3.200 3.200 = 0 lei. N+2.Se compenseaza diferenta temporara de 20.000lei=>Se anuleaza creanta de impozit amanat:

6XX Cheltuieli cu impozitul amanat

40X 3.200 Datorii privind impozitul amanat

Societatea acorda, din disponibilul in casierie, avansuri salariale in suma de 1.000 lei:

425 Avansuri acordate personalului

5311 Casa

1.000 lei

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 5. Societatea FIL S.A. detine 80% din actiunile si drepturile de vot ale filialei. In cursul exercitiului N, societatea-mama a facturat chirii filialei in valoare de 1.000 lei. Pana la 31.12.N, facture a fost decontata in proportie de 20%. a . operatiile de eliminare a tranzactiilor reciproce la nivelul grupului la 31.12.N:

401/filiala Furnizori

4111/E Clienti

800

( = 1000 20%*1000)

6. Se cumpara creante in valoare de 1.000.000 lei de catre societatea FIL S.A. de intermediere financiara, la pretul de cesiune de 800.000 lei, diferenta de 200.000 constand in comisionul societatii pentru achitarea costurilor si pentru preluarea riscului de neincredere a creantelor. a . achizitia creantelor:

4111 Clienti 4111 Clienti

401 Furnizori

800.000

472 Venituri in avans

200.000

b . achitarea furnizorului:

401 Furnizori

5121 Conturi la banci in lei

800.000

c . incasarea/recuperarea creantei

5121 Conturi la banci in lei

4111 Clienti

1.000.000

10

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 d . inregistrarea venitului

472 Venituri in avans

704 Venituri din servicii prestate

200.000

7. Societatea FIL S.A. achizitioneaza titluri de participare cu decontare ulterioara in valoare de 1.000 lei, prin subscriere la formarea capitalului altei societati comerciale, operatie ce se inregistreaza in baza contractului si statutului de societate, inclusive a notei de contabilitate:

261 Titluri de participatie

269 Varsaminte de efectuat pentru imobilizari financiare

1.000

Se efectueaza varsamantul corespunzator actiunilor sau partilor sociale subscrise, folosindu-se extrasul contului de disponibil in lei:

269 Varsaminte de efectuat pentru imobilizarile financiare

5121 Conturi la banci in lei

1.000

8. Societtea FIL S.A. achizitioneaza titluri de participare in valoare de 800 lei, cu decontare imediata in numerar si decontare prin virament, care se inregistreaza pe baza registrului de casa si a extrasului de cont:

261 Titluri de participatie

5311 Casa

800

11

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Se calculeaza si se inregistreaza dividendele aferente titlurilor de participare achizitionate si care sunt datorate de unitatea emitenta, in valoare de 200 lei:

461 Debitori diversi

761 Venituri din participatii

200

Se incaseaza, in contul de disponibil in lei, dividendele inregistrate la operatiunea anterioara:

5121 Conturi la banci in lei

461 Debitori diversi

200

Se vand titluri de participare pentru valoarea de intrare in patrimoniu (800 lei).

461 Debitori diversi

7583 Venituri din cedarea activelor

800

descarcarea din gestiune a titlurilor de participare vandute:

6583 Cheltuieli privind activele cedate

261 Titluri de participare

800

9. Societatea FIL S.A. acorda garantii banesti unei alte entitati, furnizoare de energie, in valoare de 100 lei: 2677 Alte creante imobilizate = 5121 Conturi la banci in lei 100

12

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 La sfarsitul exercitiului, garantiile sunt restituite: 5121 Conturi la banci in lei = 2677 Alte creante imobilizate 100

10. Societatea-mama FIL S.A. acorda unei filial din cadrul grupului un imprumut de 20.000 lei pe 2 ani cu o dobanda preferential de 10% pe an. Imprumutul se restituie in 2 transe egale, la sfarsitul fiecarui an, cand se incaseaza si dobanzile anuale. Ulterior, filial a intrat in stare de faliment, de aceea nu s-au mai incasat rata din anul al doilea si dobanda aferenta, care se include in pierderi. a . acordarea imprumutului prin banca:

2671 Sume datorate de entitatile afiliate

5121 Conturi la banci in lei

20.000

b . incasarea dobanzii in primul an: 20.000 * 10% = 2.000 lei

5121 Conturi la banci in lei

763 Venituri din creante imobilizate

2.000

c . rambursarea primei transe a imprumutului: 20.000/2 = 10.000 lei

5121 Conturi la banci in lei

2671 Sume datorate de entitatile afiliate

10.000

d . dobanda cuvenita in anul 2: 10.000 * 10% = 1.000 lei

2672 Dobanda aferenta

763 Venituri din

1.000

13

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 sumelor datorate creante imobilizate de entitatile afiliate e . includerea in pierderi a dobanzii nerecuperabile:

663 Pierderi din creante

2672 Dobanda aferenta sumelor datorate de entitatile afiliate

1.000

f . includerea la pierdere a ratei nerecuperate:

663 Pierderi din creante

2671 Sume datorate de entitatile afiliate

10.000

Etapa V. Aplicarea procedurilor si tehnicilor de audit

1. Studiul general In cadrul acestui procedeu, auditorul realizeaza o analiza generala a situatiei economice a intreprinderii auditate, prezentand interes deosebit in acele proiecte, evenimente, tranzactii si actiuni ce vor avea efecte semnificative asupra indicatorilor intreprinderii. Procedeul studiului general presupune o colaborare intre entitate si auditor, manifestata initial prin intermediul scrisorii de angajament. Aceasta se prezinta sub forma:

14

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010

Scrisoare de angajament Ctre Consiliul de Administraie sau reprezentanilor adecvai ai conducerii la vrf: Dumneavoastr ai cerut ca noi s efectum auditul bilanului societii FIL S.A. la data 31.12.2010, precum i al contului de profit i pierdere i situaiei fluxurilor de numerar pentru exerciiul financiare care se ncheie la aceast dat. Suntem ncntai s v confirmm acceptarea acestui angajament prin coninutul acestei scrisori. Auditul pe care l vom efectua va avea ca obiectiv exprimarea unei opinii d in partea noastr asupra situaiilor financiare. Noi ne vom desfura activitatea de audit n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit (sau cu referire la practici sau standarde naionale relevante). Acele standarde cer ca noi s planificm i s efectum auditul, cu scopul de a obine un grad satisfctor de certificare c situaiile financiare nu conin denaturri semnificative. Un audit include examinarea, pe baz de teste, a dovezilor privind valorile i prezentrile de informaii din situa iile financiare. De asemenea, un audit include evaluarea principiilor contabile folosite i a estimrilor semnificative efectuate de ctre conducere, precum i evaluarea prezentrii generale a situaiilor financiare. Datorit caracteristicii de test i a altor limitri inerente ale oricrui sistem contabil i de control intern, exist un risc inevitabil ca unele denaturri semnificative s rmn nedescoperite. Pe lng raportul nostru asupra situaiilor financiare, estimm c v putem oferi o scrisoare separat privind orice caren semnificativ a sistemului contabil i de control intern care ne atrage atenia. V reamintim c responsabilitatea pentru ntocmirea situaiilor financiare, incluznd prezentarea adecvat a acestora, este a conducerii societii. Aceasta include meninerea nregistrrilor contabile adecvate i controlul intern, selectarea i aplicarea politicilor contabile i supravegherea siguranei activelor societii. Ca parte a procesului de audit vom cere din partea conducerii confirmarea scris privind declaraiile fcute nou n legtur cu auditul. Ateptm cu nerbdare o colaborare deplin cu echipa dumneavoastr i credem c aceasta ne va pune la dispoziie orice nregistrri, documentaii i alte informaii care ne vor fi necesare n e fectuarea auditului. Onorariul nostru, care va fi pltit pe msur ce ne desfurm activitatea, se calculeaz pe baza timpului cerut de personalul stabilit la angajament, plus cheltuieli ce vor fi decontate pe msur ce vor fi efectuate. Ratele orare cerute de personal variaz n funcie de gradul de responsabilitate implicat i de experiena i aptitudinile necesare. Aceast scrisoare va rmne valabil pentru anii urmtori, cu excepia cazurilor cnd va fi ncheiat, schimbat sau nlocuit. V rugm s semnai i s returnai exemplarul ataat acestei scrisori pentru a ne arta c scrisoarea este conform cu nelegerea dumneavoastr privind acordurile pentru angajarea noastr n auditul situaiilor financiare. S.C. AUDIT S.R.L. S-a luat la cunotin n numele societii FIL S.A. de ctre (semntura) .............. Numele i funcia Data

15

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 2. Controlul documentar-contabil Controlul documentar-contabil poate fi realizat prin intermediul urmatoarelor tipuri de control: Control cronologic auditorul verifica facturile de vanzare in ordinea in care acestea au fost emise. Controlul invers-cronologic se verifica facturile de achizitie in ordinea inversa emiterii acestora. Control sistematic auditorul verifica informatiile din Registrul Jurnal, comparandu-le cu informatiile din fisele sintetice ale conturilor. Control reciproc sunt verificate informatiile inscrise pe facturi cu informatiile disponibile in notele de intrare receptie. Control incrucisat se verifica exemplarul numarul 1 din facture, aflat la comparator, cu exemplarul numarul 2, disponibil la vanzator. Calcul matematic presupune verificarea corectitudinii valorilor inscrise in documentele financiar-contabile. Analiza contabila presupune respectarea corespondentei conturilor utilizate in cadrul inregistrarilor tranzactiilor si evenimentelor in contabilitatea intreprinderii.

3. Controlul total/ prin sondaj In functie de marimea intreprinderii, implicit in raport cu numarul documentelor contabile ce trebuie verificate, echipa de auditori poate utiliza analiza totala a documentelor financiar-contabile intocmite pe baza tranzactiior intreprinderii, sau poate selecta un procent semnificativ, care sa ii permita increderea in rezultatul final. In ceea ce priveste intreprinderea auditata, aceasta inregistreaza anual un numar de aproximativ 60.000 facturi, echivalentul a 60.000/12 = 5.000 facturi pe luna. Prin urmare, se va aplica selectiv tehnica controlului prin sondaj. a. Determinarea numarului de facturi ce fac obiectul misiunii de aduit: 5.000 facturi. b. Sortarea descrescatoare a facturilor, in functie de valoarea lor. c. Determinarea marimii esantionului statistic, prin intermediul aplicarii unui procent: procentul ales de echipa de audit este de 15%. Esantionul statistic este de 5.000 * 15% = 750. d. Pe baza esantionului statistic, se determina topul acestuia, aplicandu-se, conform ISA, procentul de 80% din esantionul calculate. Pentru intreprinderea auditata, topul esantionului statistic este 80% * 750 = 600 facturi.
16

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 e. In ceea ce priveste facturile aleatoare, ce vor reprezenta diferenta de 20%, adica 750 600 = 150, acestea vor fi selectate dupa voia auditorului, din facturile ce nu au fost luate in considerare in topul esantionului de 600 facturi.

4. Controlul faptic Acest procedeu consta in realizarea controlului prin: Inventarierea faptica sau valorica, in functie de caracteristicile elementelor inventariate Observarea directa presupune urmarirea fizica a unui proces realizat de personalul intreprinderii auditate, cum ar fi umrarirea inventarierii stocurilor, etc. Analiza de laborator presupune trimiterea materialelor spre o analiza din partea expertilor.

5. Confirmarea externa Acest procederu presupune confirmarea soldurilor finale ale furnizorilor (conturile de datorii), respectiv ale clientilor (in cazul creantelor).

17

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Etapa VI. Riscul in auditul financiar-contabil. Riscul de audit este compus din trei elemente: riscul inerent, riscul de control, si riscul de nedetectare. Avand in vedere faptul ca in etapa anterioara s-a recurs la controlul prin sondaj, rezultand un esantion de 15%, nivelul riscului va fi unul superior cazului in care controlul ar fi de tip total, fie un control prin sondaj, dar cu un esantion statistic mai ridicat decat procentul de 15% ales de auditori. Riscul inerent este posibilitatea ca o aseriune s comporte o denaturare ce poate fi semnificativ, fie individual, fie cumulat cu alte denaturri, presupunnd c nu exist controale aferente. Riscul inerent este existent in permanenta, si este independent de auditul sistemului financiar. Riscul de control este riscul ca o denaturare care poate s apar ntr-o aseriune i care poate fi semnificativ, fie n cazul n care este izolat, fie cumulat cu alte denaturri, s nu fie prevenit, detectat i corectat la timp de sistemul de control intern al entitii. Riscul de control se manifesta ca o functie a eficacitatii proiectarii, implementarii si mentinerii controlului intern, care cunoaste limite. Riscul de nedetectare este riscul ca auditorul s nu detecteze o denaturare care exist ntr-o aseriune i care poate fi semnificativ, fie n cazul n care este izolat, fie cumulat cu alte denaturri. Riscul de nedetectare este strans legat de natura, momentul si intinderea procedurilor pe care auditorul le stabileste pentru a reduce riscul de audit la un nivel scazut, acceptabil, reprezentand, deci, o functie a eficacitatii unei proceduri de audit si a aplicarii de catre auditor a respectivei proceduri. In urma analizei celor trei component ale riscului de audit, s-au constatat, pentru intreprinderea auditata, urmatoarele valori: Riscul inerent = 20 % Riscul de control = 15 % Riscul de nedetectare = 25 % Riscul de audit = 0.75 %

18

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Etapa VII. Prezentarea probelor de audit. Probele de audit reprezinta totalitatea erorilor, fraudelor, inexactitatilor si iregularitatilor regasite cu ocazia aplicarii procedurilor si tehnicilor de audit. Proba 1: Societatea a vandut marfuri la 31.11.N, la un pret de vanzare de 2.000 lei, insa a inregistrat valoarea TVA pentru procentul de 19%, desi legea prevede ca TVA sa fie calculata pentru un procent de 24%: 4111 Clienti = % 707 Venituri din vanzarea marfurilor 4427 TVA colectata 2.480 2.000 480

Eroarea este de 2.000*(24% - 19%) = 100 lei, si constituie o proba cuantificabila. Proba 2: Societatea a vandut altei societati controlata in comun, la care detine 50% din actiunile si drepturile de vot (restul de 50% fiind detinute de un alt actionar) in anul N materii prime in valoare de 1.000 lei. La sfarsitul exercitiului, pentru consolidarea situatiilor financiare, in contabilitate s-a realizat compensarea pentru intreaba suma (de 1.000 lei). Auditul propune revizuirea tranzactiei, intrucat tipul de control manifestat este de control in comun, prin urmare compensarea ar trebui realizata proportional cu procentul actiunilor detinute (50%).

401/filiala Furnizori

4111 Clienti

500

( =1.000 * 50%)

Eroarea din documentele contabile consolidate este in valoare de 1.000 500 = 500 lei, si constituie o proba de audit cuantificabila.

Proba 3: Societatea a vandut marfuri in valoare de 2.000 lei. Inainte de stingerea creantei, ea acorda o reducere comerciala ulterioara (resturn) de 10%. La contabilizare, societatea considera ca resturnul are ca efect debitarea contului 667 Cheltuieli privind sconturile acordate. Auditorul considera insa ca, pentru a respecta prevederile OMFP 3055/2009, in locul debitarii contului de cheltuieli ar trebui creditat contul de venituri 709 Venituri din reduceri comerciale acordate, cu
19

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 valoarea reducerii cu semnul -. Astfel, rationamenul professional ar fi cel de scadere a veniturilor, si nu de crestere a cheltuielilor. Tranzactia ar arata astfel: 4111 Clienti = % 709 Venituri din reduceri comerciale acordate 4427 TVA colectata - 248 - 200 - 48

Efectul corectarii este unul de scadere a cheltuielilor cu 200 lei, dar si scaderea veniturilor cu aceeasi valoare de 200 lei. Proba de audit astfel constituita este una cuantificabila. Proba 4: Societatea realizeaza, in cadrul unui contract de factoring, operatiunea ce cesiune de creante pentru o alta societate. Societatea a inregistrat intreaga valoare, de 100.000 lei, ca pret de cesiune (4111 = 401), desi acesta era de 80.000, diferenta de 20.000 reprezentand comisionul societatii pentru achitarea costurilor si pentru preluarea riscului de neincredere a creantelor. Auditorul propune inregistrarea comisionului de 20.000 in contul 472 Venituri in avans, si virarea acestuia la venituri atunci cand s-a realizat obiectul tranzactiei. 4111 Clienti 4111 Clienti = 401 Furnizori 80.000

472 Venituri in avans

20.000

Efectul modificarii este acela de scadere a datoriei fata de furnizori cu 20.000 lei, si cresterea contului 472 Venituri in avans cu aceeasi valoare. Mai mult, la momentul realizarii obiectului contractului, suma ar fi virata din 472 Venituri in avans in contul 704 Venituri din lucrari executate si servicii prestate. Proba de audit astfel constituita este una cuantificabila. Proba 5: Societatea a realizat o compensare a contului 401 Furnizori analitic pentru societatea X cu contul 4111 Clienti analitic al aceleiasi societati pentru o valoare de 1.000 lei, insa in urma aplicarii procedurilor si tehnicilor de audit, se observa faptul ca acest lucru s-a realizat fara acordul societatii X, care avea conturile corespunzatoare necompensate. Auditorul propune caderea de acord cu societatea X pentru aplicarea acelorasi proceduri (compensarea sau necompensarea de ambele parti). Este constituita, astfel,o proba de audit cuantificabila.

20

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Proba 6: In urma tehnicilor si procedurilor de audit, s-a constatat existenta unei creante a societatii din partea societatii A, cu sold de 30.000 lei, datorat de 10 ani. In urma analizei, s-a constatat ca societatea A nu mai este inregistrata la Registrul Comertului. Auditorul propune clasificarea crentei drept nerecuperabile, si trecerea acesteia pe pierdere, prin tranzactia contabila: 654 Pierderi din creante si debitori diversi = 4111 Clienti 30.000

Aceasta proba este una cuantificabila, ce are drept urmare cresterea cheltuielilor si scaderea activului (creantelor) cu valoarea de 30.000 lei. Proba 7: Societatea are in contul 4111 Clienti analitic pentru societatea B o creanta de 5.000 lei, valoare inscrisa si pe facture de vanzare a marfurilor catre societatea B. In urma procedurilor si tehnicilor de audit insa, prin procedeul confirmarii externe, societatea B recunoaste fata de societatea auditata o datorie de 4.000 lei, ca urmare a unei reduceri comerciale ulterioare de 20%. Auditorul propune inregistrarea tranzactiei de reducere comerciala, contabilizata astfel: 4111 Clienti = % 709 Venituri din reduceri comerciale acordate 4427 TVA colectata - 1.240 - 1.000 - 240

Astfel, proba de audit este una cuantificabila, in valoare de 1.000 lei. Modificarea are ca efect reducerea veniturilor prin contul 709 Venituri din reduceri comerciale acordate, dar si a conturilor de creante 4111 Clienti cu 1.240 lei , respectiv a contului 4427 TVA colectata cu 240 lei. Proba 8: In urma analizei documentar-contabile, a fost observata existenta unei facturi necontabilizate, prin care societatea auditata ar trebui sa aiba o creanta fata de societatea C in valoare de 20.000 lei. Tranzactia din punct de vedere contabil ar trebui sa se prezinte astfel: 4111 Clienti = % 707 Venituri din vanzarea marfurilor 4427 TVA colectata 24.800 20.000 4.800

21

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Proba de audit astfel constituita este una cuantificabila, iar modificarea ei ar avea efecet asupra cresterii creantelor cu 24.800 lei, a veniturilor cu 20.000 lei si a contului 4427 TVA colectata cu 4.800 lei.

Proba 9: Auditorul a semnalat faptul ca societatea a omis depunerea Declaratiei 100, Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul de stat. Acest document trebuia depus lunar la organul fiscal in a carui evident fiscal contribuabilul este inregistrat ca platitor de impozite si taxe, pana la data de 25 a lunii. Este astfel constituita o proba de audit necuantificabila.

Proba 10: In analiza documentelor financiar-contabile, auditorul a sesizat existenta unui numar de 5 facturi de vanzare semnate, dar care nu aveau stampila societatii, constituindu-se astfel o noua proba de audit din categoria celor necuantificabile.

22

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Etapa VIII. Importanta relativa a riscurilor de erori si pragul de semnificatie Aprecierea pragului de semnificatie se realizeaza in functie de indicatorii calitativi (Cifra de afaceri, totalul activelor sau rezultatul exercitiului). O proba de audit este semnificativa daca valoarea ei este de cel putin 5% din valoarea unuia dintre cei trei indicatori de calitate. Pe baza acetei valori, auditorul clasifica probele de audit stranse in probe semnificative si nesemnificative, urmand sa isi formeze opinia in functie de concluzia descrisa. Societatea a cunoscut, in anul N, urmatoarele valori ale indicatorilor calitativi: Cifra de afaceri: Totalul activelor: Rezultat: 500.000 lei 300.000 lei 5.000 lei

Proba de audit 1: Eroarea este de 100 lei, iar ponderea ei in Total active este 100/300.000 = 0, 033%. Proba de audit este clasificata drept nesemnificativa. Proba de audit 2: Eroarea este de 500 lei, iar ponderea ei in Total active este 500/300.000 = 0,16%. Proba de audit este clasificata drept nesemnificativa. Proba de audit 3: Eroarea este de 200 lei, iar ponderea ei in Cifra de afaceri este 200/500.000 = 0.04%. Proba de audit este clasificata drept nesemnificativa. Proba de audit 4: Eroarea este de 200.000 lei, iar ponderea ei in Total active este 20.000/300.000 = 6,67%. Proba de audit este clasificata drept semnificativa. Proba de audit 5: Eroarea este de 1.000 lei, iar ponderea ei in Total active este 1.000/300.000 = 0,33%. Proba de audit este clasificata drept nesemnificativa. Proba de audit 6: Eroarea este de 30.000 lei, iar ponderea ei in Total active este 30.000/300.000 = 10%. Proba de audit este clasificata drept semnificativa. Proba de audit 7: Eroarea este de 1.240 lei, iar ponderea ei in Total active este 1.240/300.000 = 0, 41%. Proba de audit este clasificata drept nesemnificativa. Proba de audit 8: Eroarea este de 24.800 lei, iar ponderea ei in Total active este 24.800/300.000 = 8,26%. Proba de audit este clasificata drept semnificativa. Proba de audit 9: Proba de audit este necuantificabila, prin urmare auditorul isi va folosi rationamentul profesional pentru a o clasifica. In urma rationamentului, conform caruia proba de audit nu a cauzat degenerari ale situatiilor financiare ale intreprinderii, prin urmare nu a influentat imaginea fidela a acesteia, proba este clasificata drept nesemnificativa.
23

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Proba de audit 10: Proba de audit, necuantificabila, va fi clasificata prin aplicarea rationamentului profesional, conform caruia auditorul considera ca lipsa stampilei pe facturile de vanzare nu a impiedicat inregistrarea acestora in contabilitate, prin urmare eroarea nu a avut niciun efect in sensul modificarii situatiilor financiare. Intrucat imaginea fidela a situatiei pozitiei financiare a intreprinderii nu a fost afectata, proba de audit este clasificata drept nesemnificativa.

Etapa IX. Prezentarea opiniei de audit.

Proba de audit 4 prezinta o degenerare a situatiei pozitiei financiare a intreprinderii, prin inregistrarea eronata a tranzactiei de incheiere a unui contract de factoring. Astfel, creantele intreprinderii au fost crescute cu 20.000 lei ce ar fi trebuit sa apara in contul 472 Venituri in avans. Proba de audit 6 prezinta o crestere falsa a contului 4111 Clienti cu valoarea de 30.000 lei, prin faptul ca acel client ce detinea creanta nu mai era inregistrat la Registrul Comertului. Prin urmare, creanta ar fi trebuit trecuta pe pierdere, in contul de cheltuieli 654 Pierderi din creante nerecuperabile, fapt ce ar fi generat reducerea rezultatului, dar si a contului de creante 4111 Clienti. Proba de audit 8 prezinta omisiunea inregistrarii unei facturi ce ar fi generat cresterea activului cu 24.800 lei prin debitarea contului de creante 4111 Clienti. De asemenea, tranzactia ar fi modificat si rezultatul exercitiului, in sensul cresterii acestuia cu 20.000 lei prin creditarea contului 707 Venituri din vanzarea marfurilor. In urma analizei probelor de audit semnificative, auditorul isi va exprima opinia cu rezerve.

24

ACADEMIA DE STUDII ECONOMCIE BUCURESTI 2010 Etapa X. Raportul de audit. RAPORT DE AUDIT Catre actionarii FIL S.A.
Am auditat situatiile financiare ale SC FIL S.A., formate din: - bilant, contul de profit si pierdere, - situaia modificarilor capitalului propriu, - situatia fluxurilor de trezorerie - notele explicative la situatiile financiare anuale la data de 31.12.2010, intocmite in conformitate cu OMFP 3055/2009, Legea contabilitatii nr.82/1991R cu modificarile si completarile ulterioare. Conform prevederilor OMFP 3055/2009 si ale Standardelor Internationale de Raportare Contabila, conducerea este responsabila pentru intocmirea si prezentarea fidela a acestor situatii financiare in conformitate cu Reglementarile contabile aplicabile. Aceasta responsabilitate include: proiectarea, implementarea si mentinerea unui sistem de control intern adecvat pentru intocmirea si prezentarea fidela a unor situatii financiare care sa nu contina anomalii semnificative, datorate erorilor sau fraudei; selectarea si aplicarea de politici contabile adecvate; si realizarea de estimari contabile rezonabile pentru circumstantele existente. Responsabilitatea noastra este de a exprima o opinie cu privire la aceste situatii financiare in baza auditului efectuat. Am efectuat auditul in conformitate cu Standardele Internationale de Audit. Aceste standarde cer ca noi sa ne conformam cerintelor etice, sa planificam si sa realizam auditul in vederea obtinerii unei asigurari rezonabile ca situatiile financiare nu contin anomalii semnificative. Un audit implica aplicarea de proceduri pentru obtinerea probelor de audit referitoare la sume si alte informatii publicate in situatiile financiare. Procedurile de audit selectate depind de rationamentul profesional al auditorului, inclusiv evaluarea riscurilor ca situatiile financiare sa prezinte anomalii semnificative datorate erorilor sau fraudei. In respectiva evaluare a riscurilor, auditorul analizeaza sistemul de control intern relevant pentru intocmirea si prezentarea fidela a situatiilor financiare ale societatii, cu scopul de a proiecta proceduri de audit adecvate in circumstantele date, dar nu in scopul exprimarii unei opinii cu privire la eficacitatea sistemului de control intern al societatii. Un audit include de asemenea, evaluarea principiilor contabile folosite si a gradului de rezonabilitate a estimarilor facute de conducerea societatii, precum si evaluarea prezentarii generale a situatiilor financiare. Considerm ca probele de audit pe care le-am obtinut sunt suficiente si adecvate pentru a forma o baza pentru opinia noastra de audit. In opinia noastra situatiile financiare nu prezinta cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative pozitia financiara a societatii la 31 decembrie 2010 si rezultatele din exploatare, pentru anul incheiat, in conformitate cu Standardele Internationale de Contabilitate si normele naiionale. Opinia noastra este una cu rezerve, intrucat societatea a omis inregistrarea unei tranzactii, fapt ce a constituit proba de audit 8, si a inregistrat in mod eronat contabilizarea unui contract de cesiune de creante, fapt ce face obiectul probei de audit 4. Mai mult, a omis trecerea pe pierdere a unei creante nerecuperabile, fapt ce a constituit proba de audit 6. Cele trei probe de audit mentionate fiind semnificative, consideram ca situatiile financiare ale societatii contin denaturari in ceea ce priveste prezentarea unei imagini fidele.

Data raportului: 31.12.2010 Auditor, S.C AUDIT S.R.L. 25