9.

La Calidad Acadmica, un Compromiso Institucional

Ramrez E., Helio Fabio y Surez B., Luis Eduardo (2010). Los contratos de construccin en Colombia e impacto al adoptar estndares internacionales de informacin financiera -NIC 11-. Criterio Libre, 8 (12), 185-207

Los contratos de construccin en Colombia e impacto al adoptar estndares internacionales de informacin financiera -NIC 11Helio Fabio Ramrez Echeverry Luis Eduardo Surez Balaguera
Criterio Libre Vol. 8 No. 12 Bogot (Colombia) Enero - Junio 2010 Pp. 185-207

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LOS CONTRATOS DE CONSTRUCCIN EN COLOMBIA E IMPACTO AL ADOPTAR ESTNDARES INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA -NIC 11-*

HELIO FABIO RAMREZ ECHEVERRY** LUIS EDUARDO SUREZ BALAGUERA***
Fecha de recepcin: marzo 11 de 2010 Fecha de aceptacin: junio 17 de 2010

Resumen En el presente trabajo se tratan los principales aspectos contables a tener en cuenta en el manejo de los contratos de construccin en Colombia al adoptar estndares internacionales de informacin financiera, permitiendo visualizar el impacto que tendra en el pas la adopcin de la Norma Internacional de Contabilidad NIC 11 denominada Contratos de Construccin, en las empresas admitidas a cotizar en bolsa cuyos valores se comercian pblicamente y las que presentan gran inters pblico para las cuales se recomienda seguir las NIC / NIIF, emitidas por IASB. Asimismo se efecta un ejemplo de contabilizacin de un contrato de construccin en una empresa colombiana.

Artculo de investigacin, de la lnea de mipymes y estndares internacionales, correspondiente al grupo de investigacin Gestin y Apoyo a Mipymes. ** Contador Pblico; Especialista en Gerencia Financiera de la Universidad Libre, Bogot, D.C., Colombia; Especialista en Contabilidad Financiera Internacional, Universidad Javeriana, Bogot, D.C., - Colombia. Docente e investigador en la Universidad Libre seccional Cali Colombia. Lder del Grupo de investigacin Gestin y Apoyo a Mipymes, heliora@yahoo.com. *** Contador Pblico, Especialista en Revisora Fiscal y Candidato a Magster en Ciencias de la Educacin, Universidad Libre. Bogot, D.C., Colombia. Docente e Investigador en la Universidad libre Sede Principal Bogot Colombia. Cooinvestigador del Grupo de investigacin Gestin y Apoyo a Mipymes, esuarez54@hotmail.com.
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Palabras claVe: Normas Internacionales de Contabilidad (NIC), Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF), adopcin, contratos de construccin. Clasificacin Jel: M40, M42, M49.

Abstract
THE CONTRACTS OF CONSTRUCTION IN COLOMBIA AND IMPACT WHEN ADOPTS INTERNATIONAL STANDARDS OF FINANCIAL INFORMATION - NIC 11-

In the present work there treat each other the principal countable aspects to bear in mind in the managing of the contracts of construction in Colombia on having adopted International Standards of Financial Information, allowing to visualize the impact that would have in the country the adoption of the International Norm of Accounting NIC 11 named Contracts of Construction, in the companies allowed to quote in amounts when they trade with values publicly and those who present great public interest for which it is recommended to follow the NIC / NIIF issued by IASB. An example of accounting of a contract of construction in a Colombian company should be effected. Key words: International Procedure of Accounting (NIC), international Procedure of Financial Information (NIIF), adoption, contracts of construction. Resumo
OS CONTRATOS DE CONSTRUO NA COLMBIA E O IMPACTO AO ADOTAR MODELOS INTERNACIONAIS DE INFORMAO FINANCEIRA - NIC 11-

O presente trabalho expe os principais aspectos contbeis se preocupando com a manuteno dos contratos de construo na Colmbia ao adotar Modelos Internacionais de Informao Financeira, permitindo visualizar o impacto que teria no pas ao adotar a Norma Internacional de Contabilidade NIC 11 denominada Contratos de Construo, nas empresas admitidas a participar da bolsa cujos valores se comercializam publicamente e as que apresentam grande interesse

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pblico para as quais se recomenda seguir as NIC / NIIF, emitidas por IASB. Mesmo assim se efetua um exemplo de contabilizao de um contrato de construo em uma empresa colombiana Palavras-chave: Normas Internacionais de Contabilidade (NIC), Normas internacionais de Informao Financeira (NIIF), adoo, contratos de construo.

Rsum
CONTRATS DE CONSTRUCTION EN COLOMBIE ET LIMPACT DE LADOPTION DE NORMES COMPTABLES INTERNATIONALES - IAS 11-

Ce travail se concentre sur les questions comptables principaux considrer dans la gestion des contrats de construction en Colombie avec ladoptions de normes internationales dinformation financire, afin de visualiser limpact quelle aurait sur le pays qui adopte la norme comptable internationale IAS 11 connus comme contrats de construction dans les socits admises la cote la Bourse pour lesquelles il est recommande de suivre les normes IAS / IFRS publies par lIASB. Dautre part, dans larticle il y a un exemple sur la comptabilit dun contrat de construction dune socit colombienne. Mots cls: International Accounting Standards (IAS), les contrats de construction, International Financial Reporting Standards (IFRS), ladoption des contrats.

INTRODUCCIN
El presente escrito contiene los resultados de una investigacin sobre los estndares internacionales de informacin financiera, a aplicar en el manejo de los contratos de construccin en las empresas, no comprendidas dentro de las Mipymes en Colombia, realizada en el Centro de Investigaciones de la Facultad de Ciencias Econmicas, Administrativas y Contables de la Universidad Libre -Sede Principal Bogot. El objetivo, al igual que los artculos anteriores, es mostrar en forma didctica el impacto de la adopcin en Colombia de la NIC 11 188

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denominada Contratos de Construccin, en las empresas admitidas a cotizar en bolsa cuyos valores se comercian pblicamente y las que presentan gran inters pblico para las cuales se recomienda seguir las NIC / NIIF, emitidas por IASB. La NIC 11 hace parte de un total de 29 NIC y 9 NIIF, para un total de 38 estndares internacionales de contabilidad y de informacin financiera, con sus correspondientes interpretaciones, vigentes, que se aplican actualmente en ms de 100 pases del mundo (Ramrez, 2010). En Colombia su aplicacin se encuentra en proceso de reglamentacin, salvo algunos casos, en los que ya se vienen aplicando. Como hemos comentando en anteriores artculos, la globalizacin de la economa viene fomentando de expedicin de estndares internacionales, y los de contabilidad e informacin financiera, no son la excepcin (Fernndez, 2005). Estos estndares internacionales actualmente estn siendo adoptados y en otros casos fueron armonizados por algunos pases. En muy pocos casos hay procesos de convergencia. Estados Unidos de Norteamrica, que actualmente utiliza los US GAAP, emitidos por la FASB (Financial Accounting Standard Board Consejo de Estndares de Contabilidad Financiera), desde hace varios aos se encuentra adelantando con la IASB el proceso de convergencia con las NIIF (emitidas por la IASB) (Rodrguez, 2007). A continuacin se diferencian los trminos ms comunes para denominar los procedimientos que se vienen llevando a cabo en muchos pases.

Adopcin. Consiste en tomar los estndares internacionales de contabilidad y de informacin financiera y comenzar a utilizarlos en cada pas, desconociendo las normas nacionales. Armonizacin. Se toman algunas partes de los estndares internacionales con el fin de mejorar las normas contables nacionales. Convergencia. Consiste en unificar normas entre dos entidades del mismo nivel. Ej.: US GAAP VS. NIC / NIIF (Rodrguez, 2007). Con ocasin de la promulgacin de la Ley 1314 de julio del 2009, el Gobierno colombiano expedir normas contables de informacin financiera y normas de aseguramiento de la informacin. Otros aspectos que contempla la citada Ley 1314 son: Apoyar la internacionalizacin de las relaciones econmicas. Efectuar convergencia de estas normas con estndares de mayor aceptacin mundial. Utilizar registros electrnicos para documentos de soporte contable, libros de contabilidad, informes de gestin, estados financieros y notas a los estados financieros. Independizar normas contables de normas fiscales. Establecer y limitar qu autoridades expedirn estas normas. Fijar la forma de expedir las normas. Determinar el plazo para la entrada en vigencia de dichas normas. El presente artculo se fundamenta en la adopcin y se manejar solamente el tema de contratos de construccin para una empresa privada en Colombia.

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1.2 CONCEPTO DE NORMAS DE CONTABILIDAD EN COLOMBIA

Se entiende por Principios o Normas de Contabilidad Generalmente Aceptados en

Colombia, el conjunto de conceptos bsicos y de reglas que deben ser observados al registrar e informar contablemente sobre los asuntos o actividades de personas naturales o jurdicas1 (Legis, 2010).

2. CONTRATOS DE CONSTRUCCIN EN COLOMBIA

2.1 NORMAS CONTABLES
En Colombia no se ha fijado concretamente el manejo contable de los contratos de construccin. El Decreto Reglamentario 2649 de 1993, expedido el 29 de diciembre de ese mismo ao, por medio del cual se reglamentan las normas del Cdigo de Comercio en materia de contabilidad, y se fijan los principios y normas contables generalmente aceptados en Colombia, rene en un solo cuerpo las normas en materia de contabilidad mercantil. Los artculos de este decreto que tratan sobre reconocimiento de ingresos por la prestacin de servicios y el reconocimiento de ingresos y gastos, dentro de los cuales se incluiran los contratos de construccin son los siguientes (Legis, 2010): Artculo 99. Reconocimiento de ingresos por la prestacin de servicios. Para que pueda reconocerse en las cuentas de resultados un ingreso generado por la prestacin de un servicio se requiere que: 1) El servicio se haya prestado en forma cabal o satisfactoria; 2) No exista incertidumbre sobre el monto que se ha de recibir por la prestacin del servicio, y se reconozcan los costos que ha de ocasionar dicha prestacin; 3) Tratndose de servicios continuados sobre un proyecto o contrato, el valor de los mismos se cuantifique segn el grado de avance, si ello es procedente; y que en caso contrario, se reconozca el ingreso con base en proyectos o contratos terminados y 4) En caso de contratos a largo plazo, se constituyan provisiones para prdidas futuras previstas, tan pronto como sean determinables. Artculo 96. Reconocimiento de ingresos y gastos. En cumplimiento de las normas de realizacin, asociacin y asignacin, los ingresos y los gastos se deben reconocer de tal manera que se logre el adecuado registro de las operaciones en la cuenta apropiada, por el monto correcto y en el periodo correspondiente, para obtener el justo cmputo del resultado neto del periodo.

2.2 NORMAS TRIBUTARIAS EN COLOMBIA (LeGis, 2010)

El artculo 3 del Decreto Reglamentario 1372 de agosto 21 de 1992 estipula: En los contratos

Ley 43 de 1990, artculo 6 y artculo 1. Decreto 2649 de 1993.

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de construccin de bien inmueble, el impuesto sobre las ventas se genera sobre la parte de los ingresos correspondientes a los honorarios obtenidos por el constructor. Cuando no se pacten honorarios el impuesto se causar sobre la remuneracin del servicio que corresponda a la utilidad del constructor. Para estos efectos, en el respectivo contrato se sealar la parte correspondiente a los honorarios o utilidad, la cual en ningn caso podr ser inferior a la que comercialmente corresponda a contratos iguales o similares. En estos eventos, el responsable slo podr solicitar impuestos descontables por los gastos directamente relacionados con los honorarios percibidos o la utilidad obtenida, que constituyeron la base gravable del impuesto; en consecuencia, en ningn caso dar derecho a descuento el impuesto el impuesto sobre las ventas cancelado por los costos y gastos necesarios para la construccin del bien inmueble. Ejemplo (Surez, 2009): La Ca. SBS S. A., empresa dedicada a realizar obras de ingeniera, fue contratada como contratista en el diseo y construccin de un edificio en una ciudad colombiana. El valor presupuestado para la ejecucin de esta obra es de $ 2.000.000.000, sobre la cual se estipula que la remuneracin del contratista es del 10%. Esta cuanta se paga mediante anticipos equivalentes a cinco (5) cuotas iguales para cada una de las fases del proyecto, que se van desembolsando en la medida de su ejecucin. En cada etapa se realiza un acta parcial de entrega sobre la parte proporcional de ejecucin de la obra por parte del contratista.

Se entiende por Principios

o Normas de Contabilidad Generalmente Aceptados en Colombia, el conjunto de conceptos bsicos y de reglas que deben ser observados al registrar e informar contablemente sobre los asuntos o actividades de personas naturales o jurdicas.

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Cuadro 1. Descripcin Presupuesto total de la obra Remuneracin contratista 10% del Valor unitario $ 2.000.000.000 $ 200.000.000

Un contrato de construccin
es un contrato, especficamente negociado, para la fabricacin de un activo o un conjunto de activos, que estn ntimamente relacionados entre s o son interdependientes en trminos de su diseo, tecnologa y funcin, o bien en relacin con su ltimo destino o utilizacin.

Cuadro 2. Base gravable del impuesto sobre las ventas en la primera entrega parcial Anticipo recibido Valor causado en la primera acta parcial de ejecucin Remuneracin del contratista 10% Impuesto sobre las ventas generado del 16% $ 400.000.000 $ 370.000.000

$ 37.000.000 $ 5.920.000

CONTRATOS DE CONSTRUCIN SEGN 3. EL ESTNDAR INTERNACIONAL NIC 11 (HENNIE, 2005)

En la NIC 11, se expresa: La NIC 11 Contratos de Construccin fue emitida por el Comit de Normas Internacionales en diciembre de 1993. Sustituy a la NIC 11 Contabilizacin de los Contratos de Construccin (emitida en marzo de 1979). En mayo de 1999 un prrafo fue modificado por la NIC 10 Hechos Ocurridos despus de la fecha de balance.

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3.1 RESUMEN TCNICO2

El objetivo de esta norma (Comit de Estndares Internacionales de Contabilidad - IASC 2000) es prescribir el tratamiento contable de los ingresos ordinarios y los costos relacionados con los contratos de construccin. Debido a la naturaleza propia de la actividad llevada a cabo en los contratos de construccin, la fecha en que la actividad del contrato comienza y la fecha en la que termina el mismo caen, normalmente, en diferentes periodos contables, por tanto, la cuestin fundamental al contabilizar los contratos de construccin es la distribucin de los ingresos ordinarios y los costos que cada uno de ellos genere, entre los periodos contables a lo largo de los cuales se ejecuta. Esta norma debe ser aplicada para la contabilizacin de los contratos de construccin, en los estados financieros de los contratistas. Un contrato de construccin es un contrato, especficamente negociado, para la fabricacin de un activo o un conjunto de activos, que estn ntimamente relacionados entre s o son interdependientes en trminos de su diseo, tecnologa y funcin, o bien en relacin con su ltimo destino o utilizacin. Los requisitos contables de esta norma se aplican, generalmente, por separado para cada contrato de construccin. No obstante, en ciertas circunstancias y a fin de reflejar mejor la esencia econmica de la operacin, es necesario aplicar la norma independientemente a los componentes identificables de un contrato nico, o juntar un grupo de contratos a efectos de su tratamiento contable.

Los ingresos ordinarios del contrato deben comprender: (a) el importe inicial del ingreso ordinario acordado en el contrato; y (b) cualquier modificacin en el trabajo contratado, as como reclamaciones o incentivos: (i) en la medida que sea probable que de los mismos resulte un ingreso ordinario; y (ii) siempre que sean susceptibles de medicin fiable. Los ingresos ordinarios del contrato se miden por el valor razonable de la contraprestacin recibida o por recibir. Los costos del contrato deben comprender: (a) los costos que se relacionen directamente con el contrato especfico; (b) los costos que se relacionen con la actividad de contratacin en general, y pueden ser imputados al contrato especfico; y (c) cualesquiera otros costos que se puedan cargar al cliente, bajo los trminos pactados en el contrato. Cuando el resultado de un contrato de construccin puede ser estimado con suficiente fiabilidad, los ingresos ordinarios y los costos asociados con el mismo deben ser reconocidos en resultados como tales, con referencia al estado de terminacin de la actividad producida por el contrato en la fecha de cierre del balance. Cuando el desenlace de un contrato de construccin no pueda ser estimado con suficiente fiabilidad:

Este extracto fue preparado por el equipo tcnico de la Fundacin IASC y no ha sido aprobado por el IASB. Para conocer los requisitos completos se debe hacer referencia a las Normas Internacionales de Informacin Financiera. www.iasb.org.

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(a) los ingresos ordinarios deben ser reconocidos en el estado de resultados solo en la medida en que sea probable recuperar los costos incurridos por causa del contrato; y (b) los costos del contrato deben reconocerse como gastos del periodo en que se incurren. Cuando sea probable que los costos totales del contrato vayan a exceder de los ingresos ordinarios totales derivados del mismo, las prdidas esperadas deben reconocerse inmediatamente como tales en la cuenta de resultados del periodo. Los costos del contrato deben comprender: los costos que se relacionen directamente con el contrato especfico; los costos que se relacionen con la actividad de contratacin en general, y pueden ser imputados al contrato especfico; y cualesquiera otros costos que se puedan cargar al cliente, bajo los trminos pactados en el contrato.

3.2 DIFERENCIAS ENTRE LAS NORMAS CONTABLES COLOMBIANAS Y LA NIC 11

A continuacin se presentan los principales aspectos que establecen las normas colombianas referente a los contratos de construccin y sus comentarios sobre las principales diferencias con las NIC-NIIF (Jimnez, 2003, p. 145) (Cuadro 3).

3.3 EJEMPLO DE CONTABILIZACIN DE UN CONTRATO DE CONSTRUCCIN UTILIZANDO LA NIC 11 CONTRATOS DE CONSTRUCCIN

El objetivo de este estndar es asegurar que los primeros estados financieros IFRS de una entidad y sus informes financieros intermedios parciales del periodo cubierto por esos estados financieros contengan informacin de alta calidad, que:

Cuadro 3. Normas colombianas No se ha establecido el tratamiento contable de los contratos de construccin. Las normas tributarias colombianas contemplan dos mtodos de reconocimiento de este tipo de operaciones: el mtodo de honorarios y el mtodo de la utilidad bruta. Sin embargo en cualquiera de los dos mtodos no se determina con claridad cundo hay lugar al reconocimiento del ingreso. En la prctica, cada empresa utiliza el mtodo que mejor considere y que puede incluir registrar el ingreso con base en la factura o registrarlo segn el avance de la obra. Nic- Niif Es amplio y detallado y establece un nico mtodo, para reconocer los ingresos para este tipo de contratos: el mtodo de porcentaje.

Establece un solo mtodo, el de porcentaje de terminacin y establece los criterios para ello.

Se reconocen los ingresos de acuerdo con la realidad econmica.

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Sea transparente para los usuarios y comparable durante todos los periodos presentados. Proporcione un punto de partida apropiado para contabilizacin bajo IFRS. Pueda ser generada a un costo que no exceda los beneficios para los usuarios (Hennie, 2005, p. 10). En IFRS 1 no hay excepciones o exenciones relacionadas con los contratos de construccin y por consiguiente a los contratos de construccin les aplica el principio general contenido en IFRS 1 de la aplicacin retrospectiva de los IFRS que sean efectivos a la fecha de presentacin del reporte. Por consiguiente, para la fecha de la transicin, quien adopta por primera vez tiene que analizar todos los contratos de construccin en progreso y si es necesario ajustar el reconocimiento y la medicin de tales contratos de construccin para cumplir con IAS 11, con el ajuste correspondiente en ganancias retenidas (o utilidades acumuladas). La medicin de los contratos de construccin implica el uso de estimados en alguna extensin, por ejemplo los estimacin de los ingresos ordinarios totales del contrato, los costos totales del contrato o el porcentaje de terminacin. Los estimados realizados segn los IFRS por quien adopta por primera vez tienen que ser consistentes con los estimados hechos para la misma fecha segn los PCGA anteriores, a menos que haya evidencia objetiva de que esos estimados estaban en error. Por consiguiente, la entidad no tiene que ajustar los contratos de construccin a la fecha de la transicin para reflejar los cambios en el estimado de la etapa de terminacin debido a la informacin recibida luego que se hizo el estimado (Deloitte, 2010, p. 183).

Los costos del contrato

deben comprender: los costos que se relacionen directamente con el contrato especfico; los costos que se relacionen con la actividad de contratacin en general, y pueden ser imputados al contrato especfico; y cualesquiera otros costos que se puedan cargar al cliente, bajo los trminos pactados en el contrato.

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3.4 EJEMPLO DE CONTABILIZACIN DE UN CONTRATO DE CONSTRUCCIN UTILIZANDO LA NIC 11 CONTRATOS DE CONSTRUCCIN

La COMPAA CONSTRUCTORA ABC LTDA. (Contratista), firma un contrato para construir una bodega de propiedad del Seor LUIS ANTONIO SNCHEZ (contratante).

La medicin de los
contratos de construccin implica el uso de estimados en alguna extensin, por ejemplo los estimacin de los ingresos ordinarios totales del contrato, el porcentaje de terminacin. los costos totales del contrato o

FECHA DE INICIACIN: 1 de octubre de 2009. FECHA DE TERMINACIN: 31 de marzo de 2010. TIPO DE CONTRATO: Contrato a precio fijo. N DE METROS A CONSTRUIR: 2.000 m2. VALOR DEL M2 CONSTRUIDO: $ 1.500.000 VALOR DEL CONTRATO: $ 3.000.000.000 COSTOS ESTIMADOS DEL CONTRATO: 90% del valor del contrato. INCENTIVOS: $ 100.000.000 por culminar la obra antes de la fecha pactada de terminacin. OTRAS CONDICIONES PACTADAS: Los materiales sobrantes que llegaren a quedar al terminar la obra se destinarn al contratista. ANTICIPOS PACTADOS: 40% al iniciar la obra, 50% al completar el 40% de la obra y el saldo al terminar la construccin.

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Operaciones3: 1) En octubre 1 de 2009, el Seor LUIS ANTONIO SNCHEZ gira cheque por el 40% del valor total del contrato como anticipo del mismo, es decir por la cuanta de $1.200.000.000. La Compaa Constructora lo contabiliza como se observa en el Cuadro 4.

2) Durante el periodo 1 de octubre a 31 de diciembre de 2009, efectu los pagos en efectivo (Cuadro 5). 3) Al 31 de diciembre de 2009, se efecta la medicin de la construccin, la cual se ha ejecutado en un 43%, lo cual indica que el porcentaje de terminacin es del 43%.

Cuadro 4. Cuentas Activo / Bancos Pasivo / Anticipos recibidos Debe $ 1.200.000.000 Haber $ 1.200.000.000 Cuadro 5. Costos directos Mano de obra, incluyendo la supervisin Materiales usados en la construccin Depreciacin de activos usados en el contrato Desplazamientos Alquileres Diseos Otros costos directos Otros costos adicionales Seguros Asistencia tcnica Costos indirectos de fabricacin (preparacin nmina) Total costos Cuentas Activo/ Construcciones en curso para terceros Activo /Bancos Valor $ 200.000.000 700.000.000 12.000.000 30.000.000 50.000.000 60.000.000 70.000.000 $ 1.122.000.000 30.000.000 12.000.000 6.000.000 48.000.000 $ 1.170.000.000 Haber $ 1.170.000.000

Debe $ 1.170.000.000

Para simplificar la contabilizacin de las diferentes operaciones, se parte de la base de que en estas operaciones no existe impuesto sobre las ventas ni retenciones en la fuente por ningn concepto.

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En consecuencia el costo estimado, $2.700.000.000 X 43% = $ 1.161.000.000. Esta cuanta son los costos asociados al contrato. a) Costo de la construccin: Para registrar el costo de la construccin de la bodega utilizando el mtodo de porcentaje de terminacin (Cuadro 6). b) Causacin factura de venta (Cuadro 7): Para registrar factura de venta correspondiente al 43% del contrato de construccin. $ 3.000.000.000 x 43% = $ 1.290.000.000.

c) Aplicacin del anticipo recibido (Cuadro 8): Para aplicar el anticipo recibido para la construccin de la bodega al valor de la cuenta por cobrar por este concepto. La Compaa Constructora, de acuerdo con la NIC 11 y al final del periodo contable, har una nota a los estados financieros relacionada con los contratos de construccin, as: CONTRATO DE CONSTRUCCIN DE UNA BODEGA DE PROPIEDAD DEL SEOR LUIS ANTONIO SNCHEZ: (Surez, 2009)

Cuadro 6. Cuentas Gastos/ Costos en construccin de bodega Activo/ Construcciones en curso para terceros Debe $ 1.161.000.000 $ 1.161.000.000 Haber

Cuadro 7. Cuentas Activo/ Cuentas por cobrar a clientes Ingresos / Ingresos ordinarios por contratos de construccin Debe $ 1.290.000.000 $ 1.290.000.000 Haber

Cuadro 8. Cuentas Pasivo / Anticipos recibidos Activo /Cuentas por cobrar a clientes Debe $ 1.200.000.000 $ 1.200.000.000 Haber

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FECHA DE INICIACIN: 1 de octubre de 2009. FECHA DE TERMINACIN: 31 de marzo de 2010. TIPO DE CONTRATO: Contrato a precio fijo. N DE METROS A CONSTRUIR: 2.000 m2. VALOR DEL M2 CONSTRUIDO: $ 1.500.000 VALOR DEL CONTRATO: $ 3.000.000.000 COSTOS ESTIMADOS DEL CONTRATO: 90% del valor del contrato.

INCENTIVOS: $ 100.000.000 por culminar la obra antes de la fecha pactada de terminacin. OTRAS CONDICIONES PACTADAS: Los materiales sobrantes que llegaren a quedar al terminar la obra se destinarn al contratista. ANTICIPOS PACTADOS: 40% al iniciar la obra, 50% al completar el 40% de la obra y el saldo al terminar la construccin. ESTADO DE ESTE CONTRATO AL 31 DE DICIEMBRE DE 2009 (Cuadro 9): 4) En enero 2 de 2010, la Compaa Constructora recibi cheque para pagar el saldo de la cuenta por cobrar al cliente (Cuadro 10). Cuadro 9.

Mtodo utilizado para reconocer los ingresos y los costos Construccin ejecutada en el Ingresos reconocidos causados: $ 3.000.000.000 x 43% = Costos reconocidos causados: $ 2.700.000.000 x 43% = Cantidad acumulada de costos incurridos Anticipos recibidos Cuentas por cobrar al cliente Cuentas Activo / Bancos Activo / Cuentas por cobrar a clientes

Mtodo de porcentaje de participacin. 43% $ 1.290.000.000 1.161.000.000 1.170.000.000 -0$ 90.000.000 Debe $ 90.000.000

Haber $ 90.000.000

Cuadro 10. Cuentas Activo / Bancos Pasivo / Anticipos recibidos Debe $ 1.500.000.000 Haber $ 1.500.000.000

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5) En enero 3 de 2010, la Compaa Constructora recibi anticipo del 50% del valor del contrato (Cuadro 11). 6) Durante el primer trimestre de 2010 efectu los siguientes pagos en efectivo (Cuadro 12).

7) En marzo 15 de 2010 se termina la construccin de la bodega. a) Contabilizacin de la factura de venta en marzo 15 de 2010, incluyendo el incentivo por terminar antes de tiempo pactado (Cuadro 13).

Cuadro 11. Costos directos Mano de obra, incluyendo la supervisin Materiales usados en la construccin Depreciacin de activos usados en el contrato Desplazamientos Alquileres Diseos Otros costos directos Otros costos adicionales Seguros Asistencia tcnica Costos indirectos de fabricacin (preparacin nmina) Total costos Cuadro 12. Cuentas Activo / Construcciones en curso para terceros Activo / Bancos Cuadro 13. Cuentas Activo / Cuentas por cobrar a clientes Ingresos /Ingresos ordinarios por contratos de construccin Debe $ 1.810.000.000 $ 1.810.000.000 Haber Debe $ 1.550.000.000 $ 1.550.000.000 Haber Valor $ 250.000.000 950.000.000 12.000.000 15.000.000 93.000.000 60.000.000 70.000.000 $ 1.450.000.000 40.000.000 45.000.000 15.000.000 100.000.000 $ 1.550.000.000

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Para registrar factura de venta correspondiente al 57% del contrato de construccin. $ 3.000.000.000 x 57% = $1.710.000.000. A esta suma se le agregan $ 100.000.000 de incentivo por terminar la obra antes de tiempo.

b) Registro de los costos (Cuadro 14): Para registrar el costo de la construccin de la bodega utilizando el mtodo de porcentaje de terminacin, as: $ 1.710.000.000 x 90% = $ 1.539.000.000 (o tambin: $ 2.700.000.000 x 57%).

Cuadro 14. Cuentas Gastos/costos en construccin de bodega Activo/ Construcciones en curso para terceros c) Aplicacin del anticipo (Cuadro 15): Pa ra apl ic a r el a nt ici p o re ci bid o para la c o n st ruc ci n d e la b o d e ga a l valor d e la cuenta p or c o bra r p or este c o nc epto. Debe $ 1.539.000.000 $ 1.539.000.000 8) Recibe cheque del cliente por pago del saldo adeudado a la Compaa Constructora (Cuadro 16). 9) Vendi los materiales sobrantes $8.000.000 en efectivo (Cuadro 17). por Haber

Cuadro 15. Cuentas Pasivo / Anticipos recibidos Activo / Cuentas por cobrar a clientes Cuadro 16. Cuentas Activo / Bancos Activo / Cuentas por cobrar a clientes Cuadro 17. Cuentas Activo / Bancos Gastos / Costos en construccin de bodega Debe $ 8.000.000 $ 8.000.000 Haber Debe $ 310.000.000 $ 310.000.000 Haber Debe $ 1.500.000.000 $ 1.500.000.000 Haber

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10) Ajuste a la cuenta de construcciones en curso para terceros, la cual presenta un

saldo dbito de $ 20.000.000 (Cuadro 18).

Cuadro 18. Cuentas Gastos / Costos en construccin de bodega Activo / Construcciones en curso para terceros Debe $ 20.000.000 $ 20.000.000 Haber

RESUMEN CONTABILIZACIN DE OPERACIONES (Surez, 2009) (Cuadro 19). Cuadro 19. Cuentas Activo / Bancos Dbitos $ 1.200.000.000 1.170.000.000 90.000.000 1.500.000.000 1.550.000.000 310.000.000 8.000.000 Totales Cuentas Activo / Construcciones en curso para terceros $ 3.108.000.000 Dbitos $ 1.170.000.000 1.161.000.000 1.550.000.000 1.539.000.000 20.000.000 Totales $ 2.720.000.000 2.720.000.000 -02.720.000.000 Crditos 388.000.000 Saldo Crditos Saldo

Cuentas Gastos / Costos en construccin de bodega

Dbitos $ 1.161.000.000 1.539.000.000

Crditos

Saldo

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Cuentas Activo / Cuentas por cobrar a clientes

Dbitos $ 1.290.000.000

Crditos

Saldo

1.200.000.000 90.000.000 1.810.000.000 1.500.000.000 310.000.000 3.100.000.000

Totales

$ 3.100.000.000

-0-

Cuentas Ingresos / Ingresos ordinarios por contratos de construccin Totales

Dbitos

Crditos $ 1.290.000.000 1.810.000.000 $ 3.100.000.000

Saldo

3.100.000.000

Cuentas Activo / Cuentas por cobrar a clientes

Dbitos $ 1.290.000.000

Crditos

Saldo

1.200.000.000 90.000.000 1.810.000.000 1.500.000.000 310.000.000 3.100.000.000

Totales

$ 3.100.000.000

-0-

Cuentas Pasivo / Anticipos recibidos

Dbitos 1.200.000.000

Crditos $ 1.200.000.000 1.500.000.000

Saldo

Totales

1.500.000.000 $ 2.700.000.000

2.700.000.000

-0-

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RESUMEN (Cuadro 20): Cuadro 20. Ingresos / Ingresos ordinarios por contratos de construccin Menos: Gastos / Costos en construccin de bodega Utilidad $ 3.100.000.000 2.712.000.000 $ 388.000.000

CONCLUSIONES
1) Tratamiento contable Una de las principales bondades que trae la adopcin de estndares internacionales de informacin financiera en Colombia, es el hecho de disponer de amplios elementos de juicio para la interpretacin de cada uno de los temas (en este caso contratos de construccin) que permite un mejor registro contable, bajo premisas contables y, no bajo premisas fiscales como ocurre actualmente en Colombia. En Colombia no se ha establecido el tratamiento contable de los contratos de construccin. Solo normas tributarias se refieren a la forma de determinacin de la base gravable del impuesto sobre las ventas. Mientras que en la NIC 11 es amplio y detallado y establece un nico mtodo, para reconocer los ingresos para este tipo de contratos: el mtodo de porcentaje. Las normas tributarias colombianas contemplan dos mtodos de reconocimiento de este tipo de operaciones: el mtodo de honorarios y el mtodo de la utilidad bruta. Sin embargo en cualquiera de los dos mtodos no se determina con claridad cuando hay lugar al reconocimiento del 204 ingreso. En la NIC 11 se establece un solo mtodo el de porcentaje de terminacin y establece los criterios para ello. En Colombia cada empresa utiliza el mtodo que mejor considere y que puede incluir registrar el ingreso con base en la factura o registrarlo segn el avance de la obra. En la NIC 11 Se reconocen los ingresos de acuerdo con la realidad econmica. 2) Contabilizacin de operaciones Mediante la utilizacin de la NIC 11 se hizo un ejemplo de la contabilizacin de operaciones de la construccin de un inmueble desde su inicio hasta su terminacin. En este ejemplo se incluye la informacin del contrato de construccin, al final del periodo contable, relacionada con las notas a los estados financieros que deben revelarse. 3) Oportunidad para los contadores colombianos: La contadura pblica en Colombia, y en varios pases, especialmente de Latinoamrica, pasa

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por un momento de mucha demanda, tanto que supera el 100%, de ah que se diga que el mercado se encuentra saturado. Por este motivo se abren muchas puertas a nivel internacional como lo es el estudio y anlisis de

los estndares internacionales de contabilidad y de informacin financiera (NIC-NIIF) de tal manera que cuando se lleve a cabo el proceso de convergencia fijado en la Ley 1314 del 2009, el contador pblico va a tener ms oportunidades profesionales.

GLOSARIO
Contrato de construccin: es un contrato, especficamente negociado, para la fabricacin de un activo o un conjunto de activos, que estn ntimamente relacionados entre s o son interdependientes en trminos de su diseo, tecnologa y funcin, o bien en relacin con su ltimo destino o utilizacin. Un contrato de construccin puede acordarse: para la fabricacin de un solo activo, tal como un puente, un edificio, un dique, un oleoducto, una carretera, un barco o un tnel. Un contrato de construccin puede, asimismo, referirse a la construccin de varios activos que estn ntimamente relacionados entre s o sean interdependientes en trminos de su diseo, tecnologa y funcin, o bien en relacin con su ltimo destino o utilizacin; ejemplos de tales contratos son los de construccin de refineras u otras instalaciones complejas especializadas. El trmino contratos de construccin incluye: (a) los contratos de prestacin de servicios que estn directamente relacionados con la construccin del activo, por ejemplo, los relativos a servicios de gestin del proyecto y arquitectos, as como (b) los contratos para la demolicin o rehabilitacin de activos, y la restauracin del entorno que puede seguir a la demolicin de algunos activos. Las frmulas que se utilizan en los contratos de construccin son variadas, pero para los propsitos de esta norma se clasifican en contratos de precio fijo y contratos de margen sobre el costo. Algunos contratos de construccin pueden contener caractersticas de una y otra modalidad, por ejemplo en el caso de un contrato de margen sobre el costo con un precio mximo concertado. En tales circunstancias, el contratista necesita considerar todas las condiciones expuestas en los prrafos 23 y 24, para determinar cmo y cundo reconocer en resultados los ingresos y costos correspondientes al contrato. Contrato de precio fijo: es un contrato de construccin en el que el contratista acuerda un precio fijo, o una cantidad fija por unidad de producto, y en algunos casos tales precios estn sujetos a clusulas de revisin si aumentan los costos. Contrato de margen sobre el costo: es un contrato de construccin en el que se reembolsan al contratista los costos satisfechos por l y definidos previamente en el contrato, ms un porcentaje de esos costos o una cantidad fija. 205

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Mtodo del porcentaje de terminacin: bajo este mtodo, los ingresos derivados del contrato se comparan con los costos del mismo incurridos en la consecucin del estado de terminacin en que se encuentre, con lo que se revelar el importe de los ingresos ordinarios, de los

gastos y de los resultados que pueden ser atribuidos a la porcin del contrato ya ejecutado. Este mtodo suministra informacin til sobre la evolucin de la actividad del contrato y el rendimiento derivado del mismo en cada periodo contable.

SIGLAS
CINIIF Interpretacin normas internacionales de informacin financiera. IASC (internacional Accounting Standards Committee) Comit Internacional de las Normas de Contabilidad. IASB (internacional Accounting Standards Board) Junta de Estndares Internacionales de Contabilidad. MIPYMES Micros, Pequeas y Medianas Empresas. NIIF Normas Internacionales de Informacin Financiera. NIC Normas Internacionales de Contabilidad. SIC Interpretacin normas internacionales de contabilidad.

BIBLIOGRAFA
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