INSTITUTO BRASILEIRO DE ESTUDOS TRIBUTRIOS

ESPECIALIZAO EM DIREITO TRIBUTRIO

FERNANDO HIDEKI KUMODE
O ISS E OS CONTRATOS DE FRANQUIA
CURITIBA
2012
FERNANDO HIDEKI KUMODE
O ISS E OS CONTRATOS DE FRANQUIA
Trabal! "# C!$%l&'(! "# C&r'! a)r#'#$*a"! %!+!
r#,&-'-*! )ar%-al . %!$%l&'(! "! %&r'! "# #')#%-al-/a0(!
#+ D-r#-*! Tr-b&*1r-! "! I$'*-*&*! Bra'-l#-r! "# E'*&"!'
Tr-b&*1r-!' 2 IBET3

CURITIBA
2012
RESUMO
O presente trabalho pretendeu dissecar o contrato de franquia em sua natureza jurdica
visando a averiguar se esta espcie contratual, a qual possui tratamento legal especfico por
meio da lei n 8.99!"99# pode ser considerada uma presta$%o de servi$o para fins de
tributa$%o pelo &''. (ntes disso, buscou)se estabelecer o corte metodol*gico aplicado no
presente trabalho ao se apresentar os critrios da regra)matriz de incid+ncia tribut,ria do &'',
nos seus critrios material, espacial, temporal, pessoal e quantitativo. -efinida a regra)matriz
de incid+ncia tribut,ria e seus critrios, buscou)se tratar com certa profundidade acerca do
conceito jurdico adotado pela .onstitui$%o /ederal, cuja import0ncia no 0mbito do sistema
tribut,rio igualmente foi amplamente destacado, para fins de incid+ncia do &''. &sso tudo
com objetivo de se confrontar a legisla$%o que trata do &'', em especial a 1ei .omplementar
n ""2!3445 que trou6e 7 baila da discuss%o doutrin,ria uma discuss%o j, superada pela
doutrina e pela jurisprud+ncia em rela$%o ao rol dos servi$os descritos na lei, o contrato de
franquia e o conceito adotado pela .onstitui$%o /ederal como servi$o passvel de incid+ncia
de &'', com o fim especfico de se verificar a constitucionalidade e legalidade da tributa$%o
dos contratos de franquia pelo &'' dos municpios.
Pala4ra'2%a4#5 &'', presta$%o de servi$o, contrato de franquia, franchise,
inconstitucionalidade.
ABSTRACT
8he current stud9 sought to dissect the franchise agreement in its legal order to investigate
:hether this ;ind of agreement, :hich has specific legal treatment through 1a:
<o. 8.99!"99#, can be considered a service for ta6 purposes b9 the &''. =reviousl9, it :as
attempted to establish the methodological approach applied in this stud9 as the matri6)rule
of the &'' ta6 incidence :as presented in its material, spatial, temporal, personal and
quantitative criteria. (s the matri6)rule of the ta6 incidence and its criteria :ere defined, it
:as sought to address the legal concept adopted b9 the /ederal .onstitution at some
length, :hose importance in the ta6 s9stem scope has also standed, for purposes of the &''
incidence. (ll this in order to confront the legislation referred to the &'', particularl9 to the
'upplementar9 1a: <o. ""2!3445 :hich brought up the doctrinal discussion alread9
overcome b9 the doctrine and jurisprudence about the services role described in the la:, the
franchise agreement and the concept adopted b9 the /ederal .onstitution as a subject to &''
incidence service, :ith the specific purpose of verif9ing the constitutionalit9 and legalit9 of
franchise agreements ta6ation b9 municipalities> &''.
K#627!r"'5 &'', service deliver9, franchise agreement, franchise, unconstitutionalit9.
SUMRIO
RESUMO3333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333308
ABSTRACT333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333309
1 INTRODUO33333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333330:
2 A CONSTITUIO FEDERAL E O SISTEMA CONSTITUCIONAL DE
OUTOR;A DE COMPET<NCIAS TRIBUTRIAS333333333333333333333333333333333333333333333333333330=
> RE;RA2MATRIZ DE INCID<NCIA TRIBUTRIA DO ISS3333333333333333333333333333333333311
5." .?&8@?&O A(8B?&(1................................................................................................"3
5."." Os 'ervi$os 8ribut,veis pelo &''................................................................................"5
5.3 .?&8@?&O 8BA=O?(1, B'=(.&(1, =B''O(1 B CD(<8&8(8&EO...................."8
5.5 Fase de .,lculo..............................................................................................................."9
8 CONTRATO DE FRANQUIA 3333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333321
9 ENTENDIMENTO DAS CORTES SUPERIORES3333333333333333333333333333333333333333333333333333329
? CONCLUSO3333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333332=
REFER<NCIAS BIBLIO;RFICAS333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333333>0
7
1 INTRODUO
(ntes da 1ei .omplementar n ""2!3445 a jurisprud+ncia e a doutrina haviam
pacificado entendimento no sentido de que o rol de servi$os descritos no decreto n #42!"928
eram ta6ativos e que nenhum servi$o n%o includo neste poderia ser tributado pelo Aunicpio
7 ttulo de &''.
(ssim, pacificou)se entendimento no sentido de que os contratos de franquia por n%o
estarem e6pressamente previstos no rol do -ecreto n #42!"928, n%o poderiam ser tributados
pelo &'', sob pena de ilegalidade.
<unca a discuss%o acerca da incid+ncia do &'' nos contratos de franquia havia sido
direcionada para o conceito constitucional de servi$o para efeitos de tributa$%o pelo imposto
referido, nunca a discuss%o havia sido elevada a seara constitucional.
Ocorre que, a 1ei .omplementar n ""2!3445 inseriu e6pressamente no seu rol de
servi$os tributados pelo &'' os contratos de franquia.
-iante disso, novo fGlego foi dado ao tema da incid+ncia do &'' sobre esta espcie
contratual, ante a j, citada constitucionaliza$%o da discuss%o, for$ando o cientista do direito
estudar, buscar, entender qual a natureza do contrato de franquia, as caractersticas do &'',
sua regra)matriz de incid+ncia tribut,ria, os conceitos constitucionais de servi$os tribut,veis,
bem como o entendimento manifestado pelos 8ribunais 'uperiores e sua fundamenta$%o.
=retende)se, assim, humildemente na presente monografia estudar os aspectos do &''
e dos contratos de franquia citados acima, para tentar trazer um pouco de luz sobre o tema,
buscando concluir se nos contratos de franquia deve haver a incid+ncia do &'' ou n%o.
8
2 A CONSTITUIO FEDERAL E O SISTEMA DE OUTOR;A DE
COMPET<NCIAS TRIBUTRIAS
( doutrina pacfica quanto ao entendimento de que a .onstitui$%o /ederal possui a
atribui$%o de distribuir e definir as compet+ncias tribut,rias.
?oque (ntonio .arrazza, assim define compet+ncia tribut,riaH
=ortanto, compet+ncia a possibilidade de criar, in abstrato, tributos, descrevendo,
legislativamente, suas hip*teses de incid+ncia, seus sujeitos ativos, seus sujeitos
passivos, suas bases de c,lculo e suas alquotas. .omo corol,rio disto, e6ercitar a
compet+ncia tribut,ria dar nascimento no plano abstrato, a tributos.
"
-ito isso, na .onstitui$%o /ederal que se identificam quais pessoas polticas que
podem, por meio de lei, instituir os tributos, quais os critrios que devem ser observados para
sua institui$%o e arrecada$%o.
=or isso toda e qualquer argumenta$%o em sentido contr,rio que n%o levem em
considera$%o a defini$%o das compet+ncias pela .onstitui$%o /ederal deve ser desprezada.
-e acordo com =aulo de Farros .arvalhoH
O te6to da .onstitui$%o o espa$o, por e6cel+ncia, das linhas gerais que informam a
organiza$%o do Bstado, limitando)se, como adverte .elso ?ibeiro Fastos, a tracejar
as caractersticas dominantes das v,rias institui$Ies que a legisla$%o comum
posteriormente desenvolve, conferindo)se compostura final. <o seu repert*rio, como
decorr+ncia, h, predomnio quantitativo das regras de estrutura, que s%o mais
numerosas que as regras de comportamento.
3
B segundo o pr*prio =aulo de Farros .arvalho a diferen$a entre normas de estrutura e
normas de comportamentoH
J...K as primeiras se voltam para a conduta das pessoas, nas rela$Ies de
intersubjetividadeL as de estrutura ou de organiza$%o dirigem)se igualmente para as
condutas interpessoais, tendo por objeto, porm os comportamentos relacionados 7
produ$%o de novas unidades deGntico)jurdicas, motivo pelo qual dispIem sobre
*rg%os procedimentos e estatuem de que modo as regras devem ser criadas,
transformada ou e6pulsas.
5
?oque (ntonio .arraza enf,tico ao afirmar que M( .onstitui$%o /ederal, no Frasil,
a lei tributria fundamental, por conter as diretrizes b,sicas aplic,veis a todos os tributos.N
#
1
.(??(OO(, ?oque (ntonio. C&r'! "# D-r#-*! C!$'*-*&%-!$al Tr-b&*1r-!3 '%o =auloH Aalheiros, 3442, p.
#P")P3.
2
.(?E(1QO, =aulo de Farros. C&r'! "# D-r#-*! Tr-b&*1r-!3 "8 ed. '%o =auloH 'araiva, 344P, p. "#8.
3
&bid., p. "#2.
4
.(??(OO(, ?oque (ntonio. op. cit., p. #P4.
9
Bm rela$%o ao poder de tributar e6atamente este o papel da .onstitui$%o /ederal,
definir a forma como as regras devem ser criadas, sob quais moldes devem ser criadas e at
onde podem ser criadas.
(li,s, ensina (ires /ernandino Farreto M inteiramente descabida, pois, a busca de
critrios ou par0metros definidores das compet+ncias tribut,rias em normas que n%o sejam da
pr*pria .onstitui$%oN

e depois continua Mem suma, se a matria constitucional, s* pela

norma constitucional se resolve. B toda norma infraconstitucional ou conforme com a 1ei
Aagna ou deve ser a ela conformada. 'e isso n%o for possvel, deve ser desprezadaN
2
.
?oque (ntonio .arrazza claro acerca do tema ao afirmar queH
'ublinhamos, a prop*sito, que a compet+ncia tribut,ria, no Frasil, um tema
e6clusivamente constitucional. O assunto foi esgotado pelo constituinte. Bm v%o,
pois, buscaremos nas normas infraconstitucionais Jque Aassimo 'evero Riannini
chama de Mnormas subprim,riasNK, diretrizes a seguir sobre a cria$%o, in abstract, de
tributos. <este setor, elas, quando muito, e6plicitam o que, porventura, se encontra
implcito na .onstitui$%o. <ada de substancialmente novo lhe podem agregar ou
subtrair.
P
Bm sendo assim, a outorga de compet+ncia 7s pessoas polticas para instituir e cobrar
tributos seria e6austiva, seria e6clusiva da .onstitui$%o /ederal e n%o poderia ser
fle6ibilizada.
(ires /ernandino Farreto
8
conclui, ent%o, que os efeitos resultantes da estrutura
constitucional de outorga de compet+ncias tribut,rias 7s pessoas polticas preciso e esgotado
pela .onstitui$%o /ederal, ou seja definido e6clusivamente pelo te6to constitucionalL todas
as compet+ncias tribut,rias est%o definidas na .onstitui$%o /ederal e n%o podem ser
institudas por nenhuma outra espcie normativaL e, por fim, a outorga de compet+ncia
definida pela .onstitui$%o /ederal n%o pode ser alterada de maneira nenhuma por norma
infraconstitucional.
Eerifica)se, ainda, que a .onstitui$%o /ederal em seu art. "2, &&&, definiu que cabe
aos Aunicpios e ao -istrito /ederal instituir imposto incidente sobre Mservi$os de qualquer
natureza, <%o compreendidos no art. ", &&, definidos em lei complementarN
9
.
-efinido o sistema de outorgas de compet+ncia pela .onstitui$%o /ederal aos entes
polticos com sujei$%o ativa para instituir e cobrar tributos, especificamente a Dni%o, os
estados, o -istrito /ederal e os municpios, bem como que o sistema rgido e e6austivo e
5
F(??B8O, (ires /ernandino. ISS $a C!$'*-*&-0(! # $a L#-. '%o =auloH -ialtica, 3445, p,g. 3.
6
&bid., p. 3.
7
.(??(OO(, ?oque (ntonio. op. cit., p. #P8.
8
F(??B8O, (ires /ernandino. op. cit., p. 32.
9
F?('&1. .onstitui$%o J"988K. -isponvel emH ShttpH!!:::.planalto.gov.br!ccivilT45!.onstituicao!.onstitui
U.5U(Pao.htmV. (cesso emH 32!43!34"3.
10
que cabe aos municpios e ao -istrito /ederal a institui$%o de impostos sobres servi$os de
qualquer natureza, tem)se que somente estes poder%o instituir o referido imposto e que tudo
aquilo que n%o for presta$%o de servi$o n%o poder, ser objeto de tributa$%o pelos municpios.
11
> RE;RA2MATRIZ DE INCID<NCIA TRIBUTRIA DO ISS
(ntes de adentrar aos aspectos do &'' em rela$%o ao contrato de franquia JfranchiseK,
imperioso estudar de maneira geral a estrutura da regra)matriz de incid+ncia tribut,ria desse
imposto, com a finalidade de delimitar as premissas te*ricas adotadas no presente trabalho,
bem como para facilitar o desenvolvimento do raciocnio em rela$%o a norma de incid+ncia,
vez que esta ser, desmembrada em critrios.
&mportante destacar que o desmembramento da regra)matriz de incid+ncia tribut,ria
em critrios tem finalidade e6clusivamente did,tica, ou seja, dentro do ordenamento jurdico a
regra)matriz de incid+ncia una, incide sem separa$%o em critrios.
Bssa tambm a ressalva feita por Wos ?oberto Eieira ao tratar da quest%o da
indivisibilidade da normaH
Ocorre que ambos os termos do juzo hipottico, assim tambm a pr*pria norma,
como conceitos que s%o, gozam de inteireza l*gica JRB?(1-O (8(1&F( e
=(D1O -B F(??O' .(?E(1QOK, mostrando)se unidades indivisveis que, n%o
obstante, acabam por curvar)se 7 opera$%o l*gica da abstra$%o, por imposi$Ies
inarred,veis da investiga$%o cientfica, que procede ao isolamento temtico de um
critrio, prescindindo provisoriamente dos demais, de modo a centralizar as aten$Ies
naquele, submetendo)o a uma disseca$%o e6austiva. @ o ensino dos doutos.
"4
.ontudo, a divis%o da regra)matriz de incid+ncia tribut,ria em critrios facilita o
estudo da norma de incid+ncia tribut,ria.
=aulo de Farro .arvalho
""
e Wos ?oberto Eieira
"3
consignaram a divis%o em JcincoK
critrios que compIem a referida regra)matriz de incid+ncia tribut,ria, quais sejam o critrio
material, critrio temporal, critrio espacial, critrio pessoal e critrio quantitativo.
Aesmo dividindo a regra)matriz de incid+ncia tribut,ria em critrios, ainda se divide
os critrios em dois grupos, nos quais o primeiro o antecedente da norma Jcritrio material,
critrio temporal e critrio espacialK e o segundo o consequente da norma Jcritrio pessoal e
critrio quantitativoK
"5
.
<o antecedente da norma de incid+ncia, tem)se a descri$%o ou a delimita$%o de
quando poder, incidir a norma, de onde poder, incidir a norma e sobre o que pode incidir a
norma
"#
.
10
E&B&?(, Wos ?oberto. A R#@ra2+a*r-/ "# I$%-"A$%-a "! IPIH te6to e conte6to. .uritibaH Wuru,, "995, p. 24.
11
.(?E(1QO, =aulo de Farros. op. cit., p. 3)522.
12
&bid., loc. cit.
13
&bid., loc. cit.
14
&bid., p. 322.
12
Aetaforicamente seria o antecedente a forma na qual se moldaria o fato jurdico
tribut,rio.
=or sua vez, o consequente da norma de incid+ncia define quais as pessoas envolvidas
na rela$%o jurdica tribut,ria e de quanto ser, a obriga$%o tribut,ria de pagar tributo, ou seja,
ocorrido o fato jurdico tribut,rio o consequente da norma determina quem dever, pagar o
tributo a quem e qual o valor a ser pago
"
.
5." .?&8@?&O A(8B?&(1
O critrio material, de acordo com a doutrina de =aulo de Farros .arvalho, referencia
Mum comportamento de pessoas, fsicas ou jurdicas, condicionado por circunst0ncias de
espa$o e de tempo Jcritrios espacial e temporalKN
"2
.
.ontudo, para efeitos de estudo, como anteriormente relatado, dissocia)se, abstrai)se,
os condicionantes temporais e espaciais, com a finalidade de analisar e6clusivamente o
aspecto material da regra)matriz de incid+ncia tribut,ria
"P
.
O mesmo doutrinador faz severa crtica a doutrina nacional e estrangeira que ao
analisar o critrio material da hip*tese de incid+ncia tribut,ria, n%o consegue fazer sua
dissocia$%o, ou o isolamento do aspecto material em rela$%o ao aspecto temporal e espacial.
Bm outras palavras, o que ocorre que a doutrina criticada pelo autor ao tentar definir
o critrio material da hip*tese de incid+ncia tribut,ria, estaria apontando como critrio
material a pr*pria hip*tese
"8
.
Dma vez definido que o critrio material da hip*tese est, dissociado dos aspectos
espa$o)temporais, conclui o autor citado em defender que o critrio material composto por
um verbo transitivo Jconduta humanaK acrescido de um complemento Jhaja vista se tratar de
verbo pessoal com predica$%o incompletaK
"9
.
<o especial caso do &'', percebe)se claramente qual o critrio material da regra)
matriz de incid+ncia tribut,ria a partir da leitura do te6to da .onstitui$%o /ederal, a qual em
15
&bid., p. 39.
16
&bid., p. 32P.
17
&bid., loc. cit.
18
&bid., loc. cit.
19
&bid., p. 329.
13
seu art. "2, &&&, estabelece que cabe aos municpios a institui$%o de impostos sobre Mservi$os
de qualquer natureza, n%o compreendidos no art. ", &&, definidos em lei complementarN
34
.
Bsta norma insculpida na .onstitui$%o /ederal, de outorga de compet+ncia para que os
municpios possam instituir o &'' , de acordo com <at,lia de <ardi -,como
3"
, uma norma
de estrutura que estabelece e delimita os contornos do critrio material para que os municpios
e6er$am seu poder legiferante.
&gualmente a lei complementar n ""2!3445, em seu art. " ao estabelecer que a
hip*tese de incid+ncia do &'' a Mpresta$%o de servi$os constantes da lista ane6a, ainda que
esse n%o se constituam como atividade preponderante do prestadorN
33
.
.onsiderando que o critrio material da hip*tese de incid+ncia do &'' a presta$%o de
servi$os de qualquer natureza, Mcompreendendo um neg*cio JjurdicoK pertinente a uma
obriga$%o de MfazerN, de conformidade com as diretrizes de direito privadoN
35
, imperioso se
mostra, como fins de delimitar o 0mbito da materialidade do referido imposto, a defini$%o de
presta$%o de servi$os para fins de sua incid+ncia, e sob a *tica da .onstitui$%o /ederal.
5."." Os 'ervi$os 8ribut,veis pelo &''
( materialidade do &'' foi acima superficialmente definida, mas para que se possa
fazer o cotejo acerca da incid+ncia ou n%o do referido tributo sobre contratos de franquia,
for$osa a defini$%o esmiu$ada do conceito constitucional das opera$Ies de presta$%o de
servi$o passveis de incid+ncia.
.omo acima descrito, o &'', por outorga constitucional, pode ser institudo pelos
municpios para que incida sobre servi$os de qualquer natureza definidos em lei
complementar e desde que n%o estejam compreendidos nos servi$os tribut,veis pelos estados
Jcomunica$%o e transporte intermunicipal e interestadual, conforme art. ", &&, da
.onstitui$%o /ederal
3#
K.
20
F?('&1. .onstitui$%o J"988K. -isponvel emH
ShttpH!!:::.planalto.gov.br!ccivilT45!.onstituicao!.onstituiU.5U(Pao.htmV. (cesso emH 32!43!34"3.
21
-X.OAO, <at,lia de <ardi. H-)B*#'# "# I$%-"A$%-a "! ISS3 '%o =auloH <oeses, 3442, p. 32.
22
F?('&1. 1ei .omplementar n ""2, de 5" de julho de 3442. -ispIe sobre o &mposto 'obre 'ervi$os de
Cualquer <atureza. -isponvel emH S httpH!!:::.planalto.gov.br!ccivilT45!1B&'!1.=!1cp""2.htmV. (cesso
emH 32!43!34"3.
23
=(D1'B<, 1eandroL AB1O, Wos Bduardo 'oares de. I+)!'*!' F#"#ra-'C E'*a"&a-' # M&$-%-)a-'3 ed.
=orto (legreH 1ivraria do (dvogado, 3449, p. 54.
24
F?('&1. .onstitui$%o J"988K. -isponvel emH
ShttpH!!:::.planalto.gov.br!ccivilT45!.onstituicao!.onstituiU.5U(Pao.htmV. (cesso emH 32!43!34"3.
14
<este ponto necess,rio frisar que a .onstitui$%o /ederal, ao outorgar compet+ncia
para os municpios para instituir o &'', n%o definiu o conceito de presta$%o de servi$os,
dei6ando a cargo do intrprete da norma faz+)lo. .ontudo, como ensina (ires /ernandino
Farreto, o intrprete n%o tem liberdade irrestrita para faz+)lo, Mest, condicionado por todo o
conte6to constitucional, pelas e6ig+ncias dos princpios fundamentais e pelas insinua$Ies
sistem,ticas, suficientemente vigorosas para baliz,)lo decisivamenteN
3
.
( presta$%o de servi$os de qualquer natureza um neg*cio jurdico que tem por objeto
uma obriga$%o de fazer pelo prestador e regido pelos postulados e diretrizes do direito
privado, como ensina Wos Bduardo 'oares de Aelo
32
.
O mesmo autor Ma obriga$%o de fazer aquela que vincula o devedor 7 presta$%o de
um servi$o ou ato positivo, material ou imaterial, seu ou de terceiro, em benefcio do credor
ou de terceira pessoaN
3P
.
=ara 'lvio de 'alvo Eenosa as obriga$Ies de fazer s%o assim conceituadasH
O conteYdo da obriga$%o de fazer constitui uma MatividadeN ou conduta do devedor,
no sentido mais amploH tanto pode ser a presta$%o de uma atividade fsica ou
material Jcomo, por e6emplo, fazer um reparo em m,quina, pintar casa, levantar
muroK, como uma atividade intelectual, artstica ou cientfica Jcomo, por e6emplo,
escrever obra liter,ria, partitura musical, ou realizar e6peri+ncia cientficaK.
38
.ontudo, n%o todo neg*cio jurdico que tenha por objeto uma obriga$%o de fazer que
se subsume ao conceito de presta$%o de servi$o tribut,vel pelo &''.
<este sentido, somente s%o tribut,veis pelo &'' os neg*cios jurdicos que tenham por
objeto uma obriga$%o de fazer que n%o sejam e6ercidos a ttulo gratuito, nesses includos os
trabalhos e6ercidos em favor pr*prio.
&sso porque, somente o esfor$o humano com conteYdo econGmico pode ser tributado.
@ o que ensina (ires /ernandino Farreto
39
ao defender que a Ynica forma de se
observar o princpio da igualdade e da capacidade contributiva que as hip*teses de
incid+ncia de impostos contenham fatos com significa$%o econGmica, de conteYdo
econGmico, pois se assim n%o for a lei tribut,ria se torna arbitr,ria e, portanto,
inconstitucional.
25
F(??B8O, (ires /ernandino. op. cit., p. 3P.
26
AB1O, Wos Bduardo 'oares. ?egime .onstitucional do &''. Tra*a"! "# D-r#-*! C!$'*-*&%-!$al Tr-b&*1r-!5
estudos em homenagem a =aulo de Farros .arvalho. 8O??B', Qeleno 8aveira J.oord.K. '%o =auloH 'araiva,
344, p. 2#9.
27
&bid., p. 24.
28
EB<O'(, 'lvio de 'alvo. D-r#-*! C-4-l5 teoria geral das obriga$Ies e teoria geral dos contratos. "" ed. '%o
=auloH (tlas, 34"", p. 8".
29
F(??B8O, (ires /ernandino. op. cit., p. 39)54.
15
-e igual modo n%o podem ser tributados pelo &'' as presta$Ies de servi$o de natureza
compuls*ria, tais como o servi$o militar, eleitoral e do WYri, por n%o possurem conteYdo
econGmico, mas principalmente por estarem diretamente vinculados a realiza$%o dos direitos
fundamentais insculpidos na .onstitui$%o /ederal.
<%o incide &'' sobre os servi$os imunes, em observ0ncia ao art. "4, E&, da
.onstitui$%o /ederal
54
.
Os servi$os prestados mediante vnculo empregatcio, igualmente n%o podem ser
tributados pelo &'', nos termos do art. 3, &&, da 1ei .omplementar ""2!3445
5"
, bem como em
conformidade ao que ensina <at,lia de <ardi -,como
53
.
.onsigne)se, ainda, a impossibilidade de conceitua$%o de servi$os tribut,veis pelo
&'', atravs de listas contidas em lei complementar.
'obre essa quest%o Wos Bduardo 'oares de Aelo
55
defende que a subordina$%o dos
municpios ao .ongresso <acional, por meio de lei complementar seria inconstitucional em
raz%o da viola$%o 7 autonomia dos municpios, muito embora, ao final tenha ressalvado que a
matria j, est, sedimentada no 'upremo 8ribunal /ederal, o qual entende ser a lista de
servi$os ta6ativa, mas admitindo interpreta$%o ampla e anal*gica.
.ontudo, (ires /ernandino Farreto
5#
corretamente defende que se os servi$os
tribut,veis pelo &'' fosse aquilo que a lei complementar prev+, estar)se)ia destruindo todo o
sistema constitucional tribut,rio.
B prossegueH
( circunst0ncia de outorgar a .onstitui$%o 7 lei complementar a tarefa de definir os
servi$os n%o quer significar absolutamente, que a .onstitui$%o tenha dado ao
30
M(rt. "4. 'em prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado 7 Dni%o, aos Bstados, ao
-istrito /ederal e aos AunicpiosH
E& ) instituir impostos sobreH
aK patrimGnio, renda ou servi$os, uns dos outrosL
bK templos de qualquer cultoL
cK patrimGnio, renda ou servi$os dos partidos polticos, inclusive suas funda$Ies, das entidades sindicais dos
trabalhadores, das institui$Ies de educa$%o e de assist+ncia social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da
leiL
dK livros, jornais, peri*dicos e o papel destinado a sua impress%o.N
F?('&1. .onstitui$%o J"988K. -isponvel emH ShttpH!!:::.planalto.gov.br!ccivilT45!.onstituicao!.onstitui
U.5U(Pao.htmV. (cesso emH 32!43!34"3.
31
M(rt. 3o O imposto n%o incide sobreH
&& Z a presta$%o de servi$os em rela$%o de emprego, dos trabalhadores avulsos, dos diretores e membros de
conselho consultivo ou de conselho fiscal de sociedades e funda$Ies, bem como dos s*cios)gerentes e dos
gerentes)delegadosLN
F?('&1. 1ei .omplementar n ""2, de 5" de julho de 3442. -ispIe sobre o &mposto 'obre 'ervi$os de
Cualquer <atureza. -isponvel emH S httpH!!:::.planalto.gov.br!ccivilT45!1B&'!1.=!1cp""2.htmV. (cesso
emH 32!43!34"3.
32
-X.OAO, <at,lia de <ardi. op. cit., p. 38.
33
AB1O, Wos Bduardo 'oares. op. cit., p. 2")23.
34
F(??B8O, (ires /ernandino. op. cit., p. 5#.
16
legislador complementar liberdade de ampliar o conceito de servi$o pressuposto
constitucionalmente.
B6atamente porque a rigidez e a e6austividade s%o caractersticas particulares e
not,veis do nosso sistema constitucional tribut,rio foi que o .8< estabeleceu, em
precepto didactio Jcomo qualificaria 'aiz de FujandaK de not,vel alcance, ser defeso
Jvedado, proibidoK 7 lei tribut,ria Malterar a defini$%o, o conteYdo e o alcance de
institutos, conceitos e formas de -ireito =rivado, utilizados, e6pressa e
implicitamente, pela .onstitui$%o /ederal... para definir ou limitar compet+ncias
tribut,riasN.
J...K
( regra interpretativa do art. ""4, do .8<, todavia, n%o a Ynica fonte jurdica
inicial dessa veda$%oH ela veicula, t%o)s*, de forma e6pressa, uma implica$%o
necess,ria e inafast,vel do pr*prio sistema constitucional que, por sua autoridade,
e6ige ser prestigiado.
5
Outra quest%o que deve ser levada em conta para fins de incid+ncia do &'' a da
presta$%o)meio e presta$%o)fim.
<%o raro fatos jurdicos se tornam t%o comple6os que e6tremante difcil definir com
precis%o qual a natureza das presta$Ies e contrapresta$Ies inseridas numa rela$%o, sendo que
essa defini$%o resulta em refle6os no 0mbito do direito tribut,rio.
.onsiderando o caso do &'', ele incide sobre a presta$%o de servi$os de qualquer
natureza, sendo certo que a presta$%o de servi$os oriunda de uma rela$%o jurdica contratual.
-essa forma, a partir do contrato que se far, a an,lise visando definir qual a natureza
tribut,ria da presta$%o.
'obre o tema, Aarcelo .aron Faptista entende que a finalidade do contrato que
define a natureza da presta$%o, sendo essa finalidade definida pelo interesse do credor, em
outras palavras, definida pelo interesse do tomador do servi$oH
8odo contrato visa um fim especfico. @ um dos meios pelos quais o homem busca a
satisfa$%o de suas necessidades, relacionando)se com terceiros. B6atamente da
finalidade do contrato que se e6trai a natureza da presta$%o. &mprescindvel
estabelecer, pois, um critrio jurdico pelo qual seja possvel identificar o
comportamento)fim pactuado, aquele que, ocorrido, faz e6tinguir o dever jurdico.
J...K
O interesse do credor, portanto, pode estar voltado, preponderantemente para um
bem ou para um comportamento do devedor.
52
B concluiH
'empre que o intrprete conhecer o fim do contrato, ou seja, descobrir aquiloque
denominamos de Mpresta$%o)fimN, saber, ele que todos os demais atos relacionados
a tal comportamento s%o apenas Mpresta$Ies)meioN da sua realiza$%o.
&ndepende, para que um ato do devedor seja tido como presta$%o)meio, tratar)se de
um fazer ou de um dar. O elemento decisivo est, na presta$%o)fim, que definir, se
h, ou n%o incid+ncia do &''.
5P
35
&bid., loc. cit.
36
F(=8&'8(, Aarcelo .aron. ISS5 do te6to 7 norma. '%o =auloH Cuartier 1atin, 344, 385.
37
&bid., p. 38#.
17
=aulo de Farros .arvalho definitivo em rela$%o a impossibilidade de tributa$%o das
atividades)meioH
(s atividades desenvolvidas como requisito para a realiza$%o de outra utilidade
qualquer s%o atividades)meio, ao passo que os atos praticados como fim,
acarretando, por si s*, uma vantagem material ou imaterial colocada 7 disposi$%o de
outrem, configuram atividades)fim. (penas a segunda espcie Jatividade)fimK deve
ser e6aminada para o escopo de possvel tributa$%o, pois as diversas etapas
necess,rias 7 sua concretiza$%o n%o caracterizam presta$%o de servi$os a terceiros.
58
(o final =aulo de Farros .arvalho apresenta a fundamenta$%o te*rica de sua posi$%o
por intermdio da 8eoria das ?ela$Ies, segundo o qualH
8al situa$%o muito bem e6plicada pela 8eoria das ?ela$Ies, subcaptulo da 1*gica
dos =redicados, mais precisamente conhecido pelo ttulo M1*gica dos =redicados
=olidi,ticosN. Bstuda)se nela o c,lculo das rela$Ies, isto , o conjunto das opera$Ies
possveis entre rela$Ies dadas. &nteressa)nos, no presente caso, a Minclus%o de
rela$IesN. Dma rela$%o est, includa em outra se, e somente se, instaurando)se a
primeira entre dois indivduos, a segunda, inevitavelmente, tambm ocorrer.
Bsclarece Qelmut 'eiffert que a rela$%o de classe inclusiva d,)se quando uma classe
M(Ncontm totalmente uma classe MFN. <esse caso, todo elemento de MFN tambm
elemento de M(N, posto que M(Ninclui MFN.
59
(li,s, a jurisprud+ncia do 'uperior 8ribunal de Wusti$a acompanha o entendimento
e6posto acima, como se pode observar dos (g?g no ?Bsp ""93434 ! AR e ?Bsp 8853# !
AR
#4
.
38
.(?E(1QO, =aulo de Farros. <%o)&ncid+ncia do &'' sobre (tividades de /ranquia J/ranchisingK. R#4-'*a
"# E'*&"!' Tr-b&*1r-!'3 =orto (legre, n. 2, v. "4, p.2)P9, jul.)ago. 344P, p. P#.
39
&bid., p. P.
40
8?&FD8X?&O. (/('8(AB<8O -( '[AD1( P!'8W. A(8@?&( -B -&?B&8O. &''. 'B?E&\O -B
8B1B.OAD<&.(\]O. (8&E&-(-B)AB&O. <]O &<.&-^<.&(.
". =reliminarmente, cumpre afastar a incid+ncia da 'Ymula P!'8W no caso sob an,lise, porquanto a senten$a
proferida em primeiro grau dei6a claro tratar)se de matria apenas de direito.
3. _<%o incide &'' sobre servi$os prestados que caracterizam atividade)meio para atingir atividades)fim, no caso
a e6plora$%o de telecomunica$Ies_ J?Bsp 8853#!AR, ?el. Ain. Wos -elgado, =rimeira 8urma, julgado em
"8."3.344P, -W 38.3.3448 p. P#K.
5. <este julgado, em voto)vista proferido pelo Ain. 1uiz /u6, o entendimento foi corroborado ao firmar que
_...as atividades enquadradas como de secretaria, e6pediente e processamento de dados, instala$%o e atividades
enquadradas como manuten$%o e conserto de aparelhos telefGnicos s%o notoriamente atividades)meio em
confronto com a atividade)fim, que a telecomunica$%o em si, porquanto n%o criam rela$%o jurdica diversa._
(gravo regimental provido.
J(g?g no ?Bsp ""93434!AR, ?el. Ainistro QDAFB?8O A(?8&<', 'BRD<-( 8D?A(, julgado em
"9!"4!34"4, -We 3P!"4!34"4K
8?&FD8X?&O. &''. 'B?E&\O'. (8&E&-(-B)AB&O. <]O)&<.&-^<.&(.
". <%o incide o &'' sobre servi$os prestados que caracterizam atividades)meio para atingir atividades)fim, no
caso a e6plora$%o de telecomunica$Ies.
3. Aarcelo .aron Faptista, em _&'' ) -o 8e6to 7 <orma_, editada pela Cuartier 1atin, p. 293, doutrinaH _(
presta$%o de servi$o tribut,vel pelo &'' , pois, entre outras coisas, aquela em que o esfor$o do prestador realiza
a presta$%o)fim, que est, no centro da rela$%o contratual, e desde que n%o sirva apenas para dar nascimento a
uma rela$%o jurdica diversa entre as partes, bem como n%o caracteriza presta$%o do servi$o de transporte
interestadual, intermunicipal ou de comunica$%o, cuja tributa$%o se dar, pela via do &.A'_.
5. '%o servi$os)meio para o alcance dos servi$os)fim de telecomunica$Ies os de secretaria, datilografia,
habilita$%o, mudan$a e religa$%o de aparelhos, despertador, processamento de dados, entre outros. <%o)
incid+ncia de &''.
18
-iante do e6posto, pode)se concluir que os servi$os tribut,veis pelo &'' s%o aqueles
JiK que se enquadram no conceito constitucional de presta$%o de servi$os, JiiK n%o restritos a
defini$%o por lei complementar, JiiiK seja um neg*cio bilateral que tenha por objeto uma
obriga$%o de fazer, JivK tenha conteYdo econGmico Z n%o gratuito Z, JvK que n%o sejam
servi$os de natureza compuls*ria, JviK n%o sejam servi$os imunes, JviiK n%o sejam oriundos de
rela$%o de emprego, ou seja como vnculo empregatcio e, JviiiK que seja efetivamente a
atividade)fim, ou presta$%o)fim da rela$%o jurdica estabelecida entre prestador e tomador.
5.3 .?&8@?&O 8BA=O?(1, B'=(.&(1, =B''O(1 B CD(<8&8(8&EO
Os demais critrios que compIem a regra)matriz de incid+ncia tribut,ria s%o pouco
relevantes para os efeitos do presente estudo, com e6ce$%o da base de c,lculo que integra o
critrio quantitativo, motivo pelo qual se analisar, mais detidamente este aspecto.
(penas para que o critrio material e a base de c,lculo do critrio quantitativo n%o
fiquem sem conte6to, abai6o transcreve)se os critrios temporal, espacial, pessoal e
quantitativo do &'', conforma de acordo com =aulo de Farros .arvalho
#"
.
.ritrio espacial Z o 0mbito territorial do Aunicpio.
.ritrio temporal Z momento da presta$%o do servi$o.
.ritrio pessoal Z sujeito ativoH AunicpioL sujeito passivoH prestador do servi$o.
.ritrio quantitativo Z base de c,lculoH pre$o do servi$oL alquotaH prevista na
legisla$%o do imposto.
5.5 Fase de .,lculo
#. O '8/ tem jurisprud+ncia consolidada no sentido de n%o incidir &'' sobre loca$%o de bens m*veis.
?econhece, tambm, prote$%o de imunidade tribut,ria para a edi$%o e publicidade das listas telefGnicas.
. 'eguimento da orienta$%o do 'upremo 8ribunal /ederal.
?econhecimento de ser inaplic,vel legisla$%o infraconstitucional interpretada em desacordo com a
jurisprud+ncia da .orte Aaior.
2. ?ecurso especial provido.
J?Bsp 885.3#!AR, ?el. Ainistro WO'@ -B1R(-O, =?&AB&?( 8D?A(, julgado em "8!"3!344P, -W
38!43!3448, p. P#K
41
.(?E(1QO, =aulo de Farros. op. cit., p. 22.
19
.omo dito anteriormente, dentre todos os critrios que compIem a regra)matriz de
incid+ncia tribut,ria, este trabalho se deter, apenas no critrio material e na base de c,lculo.
(cerca do critrio material j, foi e6tensamente debatido acima.
=ois bem.
( base de c,lculo est, inserida dentro do critrio quantitativo junto com a alquota.
.ontudo, diferente da alquota, a base de c,lculo merece especial aten$%o por ser de
e6trema import0ncia no estudo do &''.
( base de c,lculo, conforme =aulo de Farros .arvalho, possui tr+s fun$Ies de
fundamental import0ncia para o estudo do tributo, pois sem o qual a hip*tese sozinha n%o
suficiente para definir a estrutura intrnseca do fato sobre o qual se subsumir, a norma, quais
sejamH
JaK fun$%o mensuradora, por competir)lhe medir as propor$Ies reais do fatoL JbK
fun$%o objetiva, em virtude de compor a especfica determina$%o do dbitoL JcK
fun$%o comparativa, por confirmar, infirmar ou afirmar o adequado elemento
material do antecedente normativo.
#3
(ssim, no caso do &'', considerando a fun$Ies da base de c,lculo, tem)se que n%o
pode ser outra sen%o o pre$o do servi$o, vez que esse o Melemento que e6terioriza a
grandeza do fato descrito no antecedente normativoN
#5
.
(demais, ainda quanto a estrita rela$%o entre a base de c,lculo e o critrio material que
justifica ser a base de c,lculo o valor da presta$%o de servi$o, pertinente destacar
entendimento de Wos Bduardo 'oares de AeloH
( base de c,lculo deve ater)se, irrestritamente, aos par0metros constitucionais e ao
fato imponvel, sendo que a circunst0ncia de a .onstitui$%o n%o ter indicado os
elementos quantificadores dos tributos n%o significa que o legislador ordin,rio esteja
livre para institu)los como melhor lhe aprouver.
-essa forma, resta clara a import0ncia da base de c,lculo para confirmar, infirmar ou
afirmar o adequado elemento material do antecedente normativo, sendo certo que se a base de
c,lculo n%o corresponder ao valor do servi$o prestado, no especialssimo caso do &'', o
referido imposto ser, inconstitucional, violando)se o princpio da capacidade contributiva.
42
.(?E(1QO, =aulo de Farros. op. cit., p. 29.
43
&bid., loc. cit.
20
8 CONTRATO DE FRANQUIA
8ra$adas as premissas acerca do &'' at o presente momento, passa)se, ent%o, an,lise
do contrato de franquia e sua natureza.
O contrato de franquia surgiu, assim como outros contratos comerciais, como uma
forma de e6pans%o de comercializa$%o de produto.
21
.omo ensina /ran AartinsH
8al aconteceu nos Bstados Dnidos, principalmente depois da 'egunda Ruerra
Aundial, quando inYmeras pessoas, desmobilizadas de suas atividades ou nos
campos de batalha ou nas indYstrias, procuravam novas oportunidades para firmar)
se economicamente. =ara aproveitar esse material humano na e6pans%o dos seus
neg*cios, v,rias empresas descobriram um modo de ligar esses elementos aos seus
empreendimentos, passando a oferecer franquia JfranchisingK aos que desejavam
dedicar)se a esse ramo de atividade.
##
.onceitualmente, ainda sob a *tica do mesmo autor, a franquia H
.ontrato que liga uma pessoa a uma empresa, para que esta, mediante condi$Ies
especiais, conceda 7 primeira o direito de comercializar marcas ou produtos de sua
propriedade sem que, contudo, a esses estejam ligadas por vnculo de subordina$%o.
O franqueado, alm dos produtos que vai comercializar, receber, do franqueador
permanente assist+ncia tcnica e comercial, inclusive no que se refere 7 publicidade
dos produtos.
#
=ara (dalberto 'im%o /ilho a franquia pode ser assim conceituadaH
=ortanto, entendemos que franchising um sistema que visa 7 distribui$%o de
produtos, mercadorias ou servi$os em zona previamente delimitada, por meio de
cl,usula de e6clusividade, materializado por contratoJsK mercantilJisK celebradoJsK
por comerciantes autGnomos e independentes, imbudos de esprito de colabora$%o
estrita e recproca, pelo qual, mediante recebimento de pre$o inicial apenas e!ou
presta$Ies mensais pagas pelo franqueado, o franqueador lhe ceder,, autorizar, ou
licenciar, para uso comercial propriedade incorp*rea constituda de marcas,
insgnias, ttulo de estabelecimento, ;no:)ho:, mtodos de trabalho, patentes,
f*rmulas, prestando)lhe assist+ncia tcnica permanente no comrcio especfico.
#2
Bvidente a fei$%o de e6pans%o negocial, desvincula$%o empregatcia e independ+ncia
do franqueado, como demonstrado acima. .ontudo, especificamente em rela$%o a incid+ncia
ou n%o do &'' sobre o contrato de franquia necess,rio analisar e definir sua natureza
jurdica.
(dalberto 'im%o /ilho descreve e6tensamente sobre a natureza jurdica do contrato de
franquiaH
O franchising forma)se por contrato, tendo)se em conta a sistematiza$%o da 1ei n
8.9!9# que o estruturou e o regulamentou no campo legal. Bsse contrato misto
por se utilizar de diversos contratos nominados ou inominados para sua estrutura$%o.
Filateral por s* poder ser formado com a concorr+ncia de outros participantes alm
do franqueador, que em geral s%o pessoas jurdicas ou fsicas que se obrigam a criar
pessoa jurdica com o fim de e6plorar o contrato firmado. &nerente a este contrato
e6istem presta$Ies recprocas a serem cumpridas pelas partes, com direitos e
obriga$Ies de ambos os lados, com o fim de se atingir o objeto do contrato
consubstanciado na distribui$%o ou comercializa$%o de produtos, mercadorias ou
servi$os.
44
A(?8&<', /ran. C!$*ra*!' # Obr-@a0D#' C!+#r%-a-'. ?io de WaneiroH /orense, 3443, p. #82.
45
&bid., p. #82.
46
'&A]O /&1QO, (dalberto. Fra$%-'-$@. # ed. '%o =auloH (tlas, 3444, p. 5
22
?esumindo o e6posto, conclui)se que o franchising em sua natureza jurdica seja um
contrato tpico, misto, bilateral, de presta$Ies recprocas e sucessivas com o fim de
possibilitar a distribui$%o , industrializa$%o ou comercializa$%o de produtos,
mercadorias ou presta$%o de servi$os nos moldes e forma previstos em contrato de
ades%o.
#P
/ran Aartins quando analisa a natureza jurdica do contrato de franquia entende ser ele
um contrato autGnomo, contudo seja Mum produto hbrido de outros contratosN
#8
, para, ent%o
classificar o contrato de franquia como Mcontrato consensual, bilateral, oneroso, de e6ecu$%o
continuada, hbrido e atpicoN
#9
.
`aldirio Fulgarelli tambm tra$a os critrios que compIem a natureza jurdica do
contrato de franquiaH
". contrato bilateral, consensual, comutativo, oneroso, de dura$%oL
3. entre empresas Jdado o car,ter de autonomia das partes, uma em rela$%o 7 outraKL
5. tendo como objeto a cess%o do uso da marca Jconjuntamente ou n%o com o
produto, podendo este ser fabricado pelo franquiadorK ou o ttulo de estabelecimento
ou nome comercial, com assist+ncia tcnica, mediante o pagamento de um pre$o
Jgeralmente, uma porcentagem sobre o volume dos neg*cios, pre$o que se pode
designar pelo termo ro9alt9KL
#. .om e6clusividade ou delimita$%o territorial
4
.omo se pode observar, o contrato de franquia um contrato comercial, bilateral,
oneroso com e6ecu$%o continuada, comple6o, tpico, com caractersticas muito pr*6imas com
ao licenciamento de uso de marca, ou cess%o de uso de marca.
Aas acima de tudo importante destacar que se trata de um contrato firmado entre
empresas, com o objetivo de facilitar a distribui$%o e e6pandir o 0mbito de atua$%o visando a
domina$%o de mercado.
-isso decorre a comple6idade do contrato, posto que n%o se trata de mero
licenciamento ou cess%o de uso de marca, mas propriamente de um contrato onde h, mYltiplas
obriga$Ies entre franqueados e franqueadores, ou seja, de uma colabora$%o entre empresas
independentes buscando resultados operacionais.
<este sentido, `aldirio Fulgarelli reconhece a natureza comple6a do contrato de
franquia em raz%o do disposto no art. 3 da lei n 8.9 de "99#H
?ecentemente a 1ei n 8.9, de ")"3)"99# Jcujo te6to competo reproduzido no
ap+ndiceK, deu tipicidade ao contrato de franquia, entre n*s, oferecendo um conceito
que o insere entre os contratos comple6os, pois considera como um sistema de
rela$Ies entre o franqueador e o franqueado.
"
47
&bid., p. #")#3.
48
A(?8&<', /ran. op. cit., p. #94.
49
&bid., loc. cit.
50
FD1R(?B11&, `aldirio. C!$*ra*!' M#r%a$*-'. "5 ed. '%o =auloH (tlas, 3444, p. 5".
51
FD1R(?B11&, `aldirio. C!$*ra*!' M#r%a$*-'. "5 ed. '%o =auloH (tlas, 3444, p. 5".
23
(li,s, o pr*prio art. 3 da lei n 8.9 de "99# pela sua reda$%o dei6a clara a
comple6idade do contratoH
(rt. 3 /ranquia empresarial o sistema pelo qual um franqueador cede ao
franqueado o direito de uso de marca ou patente, associado ao direito de distribui$%o
e6clusiva ou semi)e6clusiva de produtos ou servi$os e, eventualmente, tambm ao
direito de uso de tecnologia de implanta$%o e administra$%o de neg*cio ou sistema
operacional desenvolvidos ou detidos pelo franqueador, mediante remunera$%o
direta ou indireta, sem que, no entanto, fique caracterizado vnculo empregatcio.
3
-e igual forma, 'ilvio de 'alvo Eenosa ao analisar a natureza jurdica do contrato de
franquiaH

( franquia, como visto, um contrato comple6o derivado primordialmente da
concess%o. -ele participam aspectos de rela$Ies trabalhistas, marcas e patentes,
contratos preliminares, distribui$%o etc. 8rata)se de um contrato de coopera$%o entre
empresas independentes em busca de resultados operacionais.
5
B essa comple6idade decorrente da coopera$%o entre as empresas configurando
verdadeiro emaranhado de obriga$Ies de ambos os lados fundamentada pelo mesmo autorH
( franquia procura, sem dYvida, forma mais eficiente e pr,tica de distribui$%o de
produtos e servi$os. ( conjuga$%o de esfor$os entre as empresas no contrato denota
colabora$%o recproca. O pagamento compreende geralmente uma ta6a inicial e
pagamento peri*dico posterior. =ara que o contrato opere, necess,rio que o
franqueador autorize uso de marcas, patentes, smbolo etc. (mbas as empresas s%o
independetes uma da outraL essa a caracterstica mais proeminente do instituto. O
franqueador obriga)se a prestar assist+ncia estrutural a seu franqueado, metodologia,
treinamento de pessoal etc. ( e6clusividade est, ligada a territ*rio de atua$%o e
comercializa$%o de produtos e servi$os. =ercebe)se que a natureza da atividade
busca sempre o lucro, sendo, portanto, de ndole mercantil.
#
-essa forma, clarividente a natureza comple6a do contrato de franquia, n%o se
configurando como mera presta$%o de servi$os do franqueador ao franqueado, mas sim como
um contrato de colabora$%o entre ambas as partes visando e6clusivamente o lucro, em outras
palavras, um contrato que formaliza direitos e obriga$Ies, presta$Ies e contrapresta$Ies de
ambas as partes.
52
F?('&1. 1ei Ordin,ria n 8.9, de " de dezembro de "99#. -ispIe sobre o contrato de franquia empresarial
JfranchisingK. -isponvel emH S httpH!!:::.planalto.gov.br!ccivilT45!1eis!189.htmV. (cesso emH 32!43!34"3.
53
EB<O'(, 'lvio de 'alvo. D-r#-*! C-4-l5 .ontratos em espcie. P ed. '%o =auloH (tlas, 344P, p. 38.
54
&bid., p. 39.
24
9 ENTENDIMENTO DAS CORTES SUPERIORES
( quest%o do &'' incidente sobre os contratos de franquia, h, muito tempo j, vem
sendo debatida na esfera do =oder Wudici,rio, desde a vig+ncia do -ecreto)lei n #42!"928,
que o regulamentava.
Bntretanto, a matria nunca chegou a ser analisada sob a *tica constitucional, nunca se
chegou a concluir se o contrato de franquia seria considerado presta$%o de servi$o tribut,vel
ou n%o.
&sso porque, o contrato de franquia n%o se encontrava e6presso no rol de servi$os da
lista integrante do -ecreto)lei n #42!"928.
25
1ogo, a matria de discuss%o se restringiu a ta6atividade da referida lista e como a
franquia n%o fazia parte desta, entendeu)se pela ilegalidade na cobran$a de &'' sobre
contratos de franquia.
Bntretanto, com o advento da 1ei .omplementar n ""2!3445, inseriu)se no rol dos
servi$os listados os contratos de franquia, ou seja, a ilegalidade anteriormente apontada pelo
=oder Wudici,rio foi suprimida pelo legislador complementar.
-iante disso, a discuss%o em torno do tema tomou propor$Ies constitucionais, posto
que n%o se discutia mais a ilegalidade na cobran$a do &'' por aus+ncia de e6pressa men$%o na
lista de servi$os, mas sim acerca da natureza jurdica do contrato de franquia e a sua
subsun$%o ao conceito de presta$%o de servi$o de acordo com a .onstitui$%o /ederal.
( matria vem sendo e6tensamente debatida, especialmente nas cortes superiores.
<o 'uperior 8ribunal de Wusti$a, ante a altera$%o legislativa, houve uma mudan$a de
entendimento ante a e6pressa previs%o dos contratos de franquia na lista de servi$os constante
na 1ei .omplementar n ""2!3445, como se pode observar abai6oH
8?&FD8X?&O. =?O.B''D(1 .&E&1. BAF(?RO' -B -B.1(?(\]O <O
?B.D?'O B'=B.&(1 ?B.BF&-O' .OAO (R?(EO ?BR&AB<8(1. &''C<.
.O<8?(8O -B /?(<CD&(. &<.&-^<.&(. =?B.B-B<8B' -O '8W.
(R?(EO <]O =?OE&-O.
". Bm raz%o do manifesto car,ter infringente dos presentes embargos declarat*rios,
recebo)os como agravo regimental, aplicando)se)lhes o princpio da fungibilidade
recursal.
3. Bm rela$%o ao &''C<, o 'uperior 8ribunal de Wusti$a tem entendido que, com a
superveni+ncia da _1ei .omplementar n. ""2!45 ) que entrou em vigor apenas em
".".344# ), as franquias JfranchisingK, de forma geral, foram e6pressamente
includas na lista de servi$os que tornam e6igvel o tributo_ J(g?g no ?Bsp
"""#93!'=, ?el. Ain. A(D?O .(A=FB11, 'egunda 8urma, -We "4!45!""K.
5. Bmbargos de declara$%o recebidos como agravo regimental, a que se nega
provimento.

8?&FD8X?&O B =?O.B''D(1 .&E&1. &''. 1. < ""2!3445. .O<8?(8O -B

/?(<CD&(. &<.&-^<.&( 8?&FD8X?&(. =?BE&']O Ba=?B''(.
". .om a edi$%o da 1ei .omplementar n ""2!45, em vigor a partir de 4".4".344#, a
opera$%o de franquia passou a ser e6pressamente prevista no item "P.48 da lista de
servi$os ane6a 7 norma, ficando, portanto, sujeita 7 incid+ncia tribut,ria.
=recedentesH (g?g no ?Bsp 983."P"!?W, ?el. Ain. Aauro .ampbell Aarques,
'egunda 8urma, -We 39.4#."4L (g?g no ?Bsp "."".#93!'=, ?el. Ain. Aauro
.ampbell Aarques, 'egunda 8urma, -We "4.45.34""L (g?g no ?Bsp
"."#4.438!AR, ?el. Ain. Qumberto Aartins, 'egunda 8urma, -We "#.43.34""L
B-cl no ?Bsp ".422.4P"!'=, ?el. Ain. 8eori (lbino Oavasc;i, =rimeira 8urma, -We
4.45.34"4.
3. (gravo regimental provido.
2
55
F?('&1. 'uperior 8ribunal de Wusti$a. ?ecurso Bspecial n ""3"498!'=, =rimeira 8urma, ?el.
Ainistro (?<(1-O B'8BEB' 1&A(, Fraslia, -/, 35!48!34"". -isponvel emH
httpH!!:::.stj.jus.br!'.O<!jurisprudencia!toc.jspbtipoTvisualizacaocnulldprocessoc""3"498dbc(.O?.
(cesso emH 32 de fevereiro de 34"3.
56
F?('&1. 'uperior 8ribunal de Wusti$a. ?ecurso Bspecial n ""9"859!-/, 'egunda 8urma, ?el. Ainistro
.('8?O AB&?(, Fraslia, -/, 3P!4#!34"". -isponvel emH
26
Bntretanto, o 'uperior 8ribunal de Wusti$a ao ser questionado sobre o conceitos de
servi$o tribut,vel pelo &'' e se o contrato de franquia se enquadraria neste conceito, entendeu
ser incompetente para julgar ante a constitucionalidade da matriaH
=?O.B''D(1 .&E&1. 8?&FD8X?&O. (R?(EO ?BR&AB<8(1. &''C<.
/?(<CD&(.
/(8O RB?(-O? =O'8B?&O? e E&R^<.&( -( 1. <. ""2!45 J&8BA "P.48
-O (<BaOK. &<.&-^<.&(. =?B'8(\]O -B 'B?E&\O. .O<.B&8O
=?B''D=O'8O =B1( .O<'8&8D&\]O /B-B?(1 -B "988. .OA=B8^<.&(
-O 'D=?BAO 8?&FD<(1 /B-B?(1.
". <a vig+ncia da 1ei .omplementar n. 2!8P, tinha)se verdadeira hip*tese de n%o)
incid+ncia, j, que os contratos de franquia, por terem causa e conteYdo pr*prios J1ei
n. 8.9!9#K, n%o se confundiam com os contratos de presta$%o de servi$os Jesses
sim figurantes do rol trazido por aquele diploma normativo, que deu nova reda$%o
ao ane6o do -ecreto)lei n. #42!28K.
3. .om a edi$%o da 1ei .omplementar n. ""2!45 ) que entrou em vigor apenas em
".".344# ), as franquias JfranchisingK, de forma geral, foram e6pressamente
includas na lista de servi$os que tornam e6igvel o tributo Jitem "P.48 do ane6o
daquela lei complementarK.
5. <o caso concreto, o fato gerador ocorreu durante a vig+ncia da 1ei .omplementar
n. ""2!45, sendo correta a posi$%o adotada pelo 8ribunal de origem no ac*rd%o
combatido que n%o afastou a incid+ncia do &'' sobre servi$o de franquia.
#. ( jurisprud+ncia desta .orte 'uperior no sentido de que a discuss%o em torno do
conceito de servi$o para fins de incid+ncia do &'' de cunho eminentemente
constitucional Jart. "2, inciso &&&, da .onstitui$%o /ederalK, descabendo a esta
.orte, por meio da via recursal eleita, tal aprecia$%o, sob pena de usurpa$%o da
compet+ncia conferida, t%o)somente, ao 'upremo 8ribunal /ederal.
. (gravo regimental n%o provido.
P
-iante disso, a discuss%o foi elevada ao patamar constitucional e o 'upremo 8ribunal
/ederal reconheceu sua repercuss%o geral no ?ecurso B6traordin,rio n 245."52 de relatoria
do Ainistro Rilmar Aendes
8
.
.ontudo, at o presente momento a matria n%o foi julgada pelo 'upremo 8ribunal
/ederal, n%o estando definido at o presente momento a incid+ncia ou n%o de &'' sobre os
contratos de franquia.
http://www.stj.jus.br/SCON/jurisprudeni!/t".jsp#
tip"$%isu!&i'!!"(nu&&)pr"ess"(1191839)b(*CO+. (cesso emH 32 de fevereiro de 34"3.
57
F?('&1. 'uperior 8ribunal de Wusti$a. ?ecurso Bspecial n """#93!'=, 'egunda 8urma, ?el.
Ainistro A(D?O .(A=FB11 A(?CDB', Fraslia, -/, "P!43!34"". -isponvel emH
http://www.stj.jus.br/SCON/jurisprudeni!/t".jsp#
tip"$%isu!&i'!!"(nu&&)pr"ess"(1151492)b(*CO+ . (cesso emH 32 de fevereiro de 34"3.
58
F?('&1. 'upremo 8ribunal /ederal. ?ecurso Bspecial n """#93!'=, 'egunda 8urma, ?el. Ainistro
A(D?O .(A=FB11 A(?CDB', Fraslia, -/, "P!43!34"". -isponvel emH
httpH!!:::.stj.jus.br!'.O<!jurisprudencia!toc.jspbtipoTvisualizacaocnulldprocessoc"""#93dbc(.O?.
(cesso emH 32 de fevereiro de 34"3.
27
? CONCLUSO
( discuss%o acerca da incid+ncia ou n%o do &'' sobre os contratos de franquia j, de
longa data vem sendo debatida sob a *tica da legalidade, girando a discuss%o em torno da
ta6atividade do rol dos servi$os listados no -ecreto)lei #42!"928.
'ob a vig+ncia do referido -ecreto)lei, a jurisprud+ncia do 'uperior 8ribunal de
Wusti$a era no sentido de que a lista de servi$os era ta6ativa e como o contrato de franquia n%o
estava e6presso na referida lista, n%o poderia ser tributado pelo &''.
&mportante destacar que, mesmo o litgio se resolvesse no 'uperior 8ribunal de
Wusti$a numa an,lise de legalidade e ta6atividade do rol de servi$os, j, se levantava a quest%o
da impossibilidade de tributa$%o da franquia pelo &'' por n%o se tratar a franquia de presta$%o
de servi$o passvel de tributa$%o pelo aludido imposto.
28
(penas com o advento da 1ei .omplementar ""2!3445, a quest%o constitucional se
tornou o cerne da discuss%o, juntamente com uma mudan$a de entendimento do 'uperior
8ribunal de Wusti$a que passou a considerar legal a incid+ncia do &'' sobre os contratos de
franquia por previs%o e6pressa na lista de servi$os.
( discuss%o j, teve reconhecimento de sua repercuss%o geral pelo 'upremo 8ribunal
/ederal e se encontra pendente de julgamento assim como inYmeras outras questIes
tribut,rias.
.ontudo, n%o se presta o presente estudo a discutir a celeridade do 'upremo 8ribunal
/ederal, mas o estudo para que se possa concluir se incide o &'' sobre os contratos de
franquia.
O &'' em seu arqutipo constitucional determina que s%o tribut,veis as opera$Ies de
presta$%o de servi$o, sendo certo que seu critrio material da hip*tese de incid+ncia prestar
servi$os.
-efiniu)se que o conceito constitucional de servi$os para fins de incid+ncia de &''
s%o aqueles JiK que se enquadram no conceito constitucional de presta$%o de servi$os, JiiK n%o
restritos a defini$%o por lei complementar, JiiiK seja um neg*cio bilateral que tenha por objeto
uma obriga$%o de fazer, JivK tenha conteYdo econGmico Z n%o gratuito Z, JvK que n%o sejam
servi$os de natureza compuls*ria, JviK n%o sejam servi$os imunes, JviiK n%o sejam oriundos de
rela$%o de emprego, ou seja como vnculo empregatcio e, JviiiK que seja efetivamente a
atividade)fim, ou presta$%o)fim da rela$%o jurdica estabelecida entre prestador e tomador.
(lm disso, verificou)se que, em observ0ncia as fun$Ies da base de c,lculo, s*
poder, haver a incid+ncia de &'' sobre o pre$o dos servi$os prestados, sendo certo que sobre
nenhuma outra grandeza poder, incidir o referido imposto.
-estacando)se, ainda, que se entende como pre$o dos servi$o o valor pago pela
presta$%o do servi$o pelo prestador ao tomador.
=or sua vez, quando da an,lise do contrato de franquia pode se perceber que esta
espcie contratual de natureza hbrida!comple6a, ou seja, qualificada como um conjunto de
obriga$Ies mYtuas entre fraqueado e franqueador.
O contrato de franquia um contrato como se disse de colabora$%o entre as partes
visando e6clusivamente o lucro.
-essa forma, n%o possvel se considerar a franquia como um simples servi$o
passvel de subsun$%o ao &''.
(lm disso, seria igualmente inconstitucional a cobran$a do referido imposto, pois a
sua base de c,lculo nunca seria o pre$o pela presta$%o do servi$o do prestador ao tomador.
29
<em se cogitaria, igualmente, a tributa$%o do contrato de franquia pelos seus
servi$os meios, pois como e6plicitado acima s* possvel a tributa$%o pelo &'' dos servi$os)
fim, ou atividade)fim.
<em ao menos se pode cogitar que a legisla$%o complementar poderia considerar o
contrato de franquia como presta$%o de servi$o, pois o art. ""4, do .*digo 8ribut,rio
<acional veda a altera$%o de conceitos de direito privado para definir ou limitar compet+ncias
tribut,rias.
<o mesmo sentido o que j, alertava o Ainistro do '8/ 1uiz RallottiH M'e a lei
pudesse chamar de compra o que n%o compra, de importa$%o o que n%o importa$%o, de
e6porta$%o o que n%o e6porta$%o, de renda o que n%o renda, ruiria todo sistema tribut,rio
inscrito na .onstitui$%oN
9
-essa forma, conclui)se que a institui$%o e cobran$a de &'' pelos municpios sobre
os contratos de franquia se mostra inconstitucional, devendo, com o devido respeito e acato,
ser esse o entendimento a manifestar o 'upremo 8ribunal /ederal quando do julgamento do
?B 245."52.
59
Eoto proferido no ?B P".P8, ?8W 22!2.
REFER<NCIAS BIBLIO;RFICAS
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httpH!!:::.stj.jus.br!'.O<!jurisprudencia!toc.jspb
tipoTvisualizacaocnulldprocessoc""3"498dbc(.O?. (cesso emH 32 de fevereiro de 34"3.
TTTTTT. 'uperior 8ribunal de Wusti$a. ?ecurso Bspecial n ""9"859!-/, 'egunda
8urma, ?el. Ainistro .('8?O AB&?(, Fraslia, -/, 3P!4#!34"". -isponvel emH
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tipoTvisualizacaocnulldprocessoc""9"859dbc(.O?. (cesso emH 32 de fevereiro de 34"3.
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8urma, ?el. Ainistro A(D?O .(A=FB11 A(?CDB', Fraslia, -/, "P!43!34"".
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?el. Ainistro A(D?O .(A=FB11 A(?CDB', Fraslia, -/, "P!43!34"". -isponvel
emH
httpH!!:::.stj.jus.br!'.O<!jurisprudencia!toc.jspb
tipoTvisualizacaocnulldprocessoc"""#93dbc(.O?. (cesso emH 32 de fevereiro de 34"3.
FD1R(?B11&, `aldirio. C!$*ra*!' M#r%a$*-'. "5 ed. '%o =auloH (tlas, 3444.
.(??(OO(, ?oque (ntonio. C&r'! "# D-r#-*! C!$'*-*&%-!$al Tr-b&*1r-!3 '%o =auloH
Aalheiros, 3442.
.(?E(1QO, =aulo de Farros. C&r'! "# D-r#-*! Tr-b&*1r-!3 "8 ed. '%o =auloH 'araiva,
344P.
TTTTTTTT. <%o)&ncid+ncia do &'' sobre (tividades de /ranquia J/ranchisingK. R#4-'*a "#
E'*&"!' Tr-b&*1r-!'3 =orto (legre, n. 2, v. "4, p.2)P9, jul.)ago. 344P.
-X.OAO, <at,lia de <ardi. H-)B*#'# "# I$%-"A$%-a "! ISS3 '%o =auloH <oeses, 3442.
A(?8&<', /ran. C!$*ra*!' # Obr-@a0D#' C!+#r%-a-'. ?io de WaneiroH /orense, 3443.
AB1O, Wos Bduardo 'oares. ?egime .onstitucional do &''. Tra*a"! "# D-r#-*!
C!$'*-*&%-!$al Tr-b&*1r-!5 estudos em homenagem a =aulo de Farros .arvalho. 8O??B',
Qeleno 8aveira J.oord.K. '%o =auloH 'araiva, 344.
=(D1'B<, 1eandroL AB1O, Wos Bduardo 'oares de. I+)!'*!' F#"#ra-'C E'*a"&a-' #
M&$-%-)a-'3 ed. =orto (legreH 1ivraria do (dvogado, 3449.
'&A]O /&1QO, (dalberto. Fra$%-'-$@. # ed. '%o =auloH (tlas, 3444.
EB<O'(, 'lvio de 'alvo. D-r#-*! C-4-l5 .ontratos em espcie. P ed. '%o =auloH (tlas, 344P.
TTTTTTT. D-r#-*! C-4-l5 teoria geral das obriga$Ies e teoria geral dos contratos. "" ed. '%o
=auloH (tlas, 34"".
E&B&?(, Wos ?oberto. A R#@ra2+a*r-/ "# I$%-"A$%-a "! IPIH te6to e conte6to. .uritibaH
Wuru,, "995.