Novedades fiscales 2013

Audit Tax Advisory

Introduccin
p. 3
p. 14
p. 18
p. 21
p. 27
1. DECLARACIN DE BIENES EN EL EXTRANJERO
2. NOVEDADES EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
3. MODIFICACIONES EN EL IVA Y EN LAS OBLIGACIONES DE FACTURACIN
4. MODIFICACIONES EN EL IRPF
5. MODIFICACIONES EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES
Con objeto de que puedan disponer de una
informacin completa y til, les exponemos de forma
pormenorizada las novedades ms significativas
incorporadas recientemente al ordenamiento fiscal.
La lucha contra el fraude fiscal se ha traducido en
determinadas medidas tendentes al mejor control de
rentas, bienes y transacciones, como la declaracin
de bienes en el extranjero, la limitacin de pagos
en efectivo, la inversin del sujeto pasivo en el
IVA que afecta a operaciones inmobiliarias o el
endurecimiento del Cdigo Penal en materia de delito
fiscal.
La prioridad del control del dficit pblico explica
la aprobacin de medidas de finalidad recaudatoria a
corto plazo en el Impuesto sobre Sociedades, como la
limitacin de la amortizacin fiscalmente deducible
o la actualizacin de balances. De igual manera,
ese mismo objetivo se ha traducido en reformas
introducidas en el Impuesto sobre la Renta de
Personas Fsicas, como la supresin de la deduccin
de vivienda, el gravamen de loteras y apuestas o
la limitacin del beneficio fiscal para rendimientos
generados en ms de dos aos.
En otro orden de cosas, hacemos mencin a las
modificaciones de carcter ms tcnico introducidas
en la normativa de IVA y en las obligaciones en
materia de facturacin.
1. Declaraciones de bienes en el extranjero
Introduccin
Una de las medidas introducidas por la Ley
7/2012, en vigor desde el pasado 31 de octubre,
fue la obligacin de suministrar, con carcter
general, informacin de determinados bienes que
los contribuyentes espaoles pudieran tener en
el extranjero, con un doble intencin: no solo se
obliga a suministrar informacin para vigilar que las
inversiones acometidas en el extranjero se encuentren
respaldadas por rentas que han tributado en Espaa,
sino que tambin se perseguigue las rentas derivadas
de dichos activos extranjeros, por lo que pudieran ser
objeto de tributacin en Espaa. A este respecto, no
debe olvidarse que los residentes fiscales en Espaa
deben tributar por su renta mundial, sin perjuicio
de las medidas que pudieran disponer los convenios
firmados por Espaa con otros pases, para paliar
la doble imposicin a uno y otro lado de nuestra
frontera.
La mencionada Ley 7/2012 incluy una mencin
genrica, en Ley General Tributaria, acerca de la
nueva obligacin de declaracin de bienes en el
extranjero, y defini el doble rgimen sancionador
(que ms tarde veremos) al que se enfrentar quien
no cumpla con esta nueva obligacin, cuestin que ya
fue comentada en nuestro anterior boletn de Grant
Thornton. Sin embargo, el Real Decreto 1558/2012,
de 15 de noviembre, es quien entra en ms detalle
concretando qu activos, y en qu limites, deben
formar parte de dicha obligacin. Veamos como
queda finalmente el rgimen.
Quin debe presentar la declaracin?
Deben hacerlo las personas fsicas y jurdicas
residentes en Espaa, as como establecimientos
permanentes mantenidos en Espaa por no
residentes, y cualquier tipo de entidad que,
carente de personalidad jurdica, sea considerado
contribuyente a efectos fiscales (como comunidades
de bienes o herencias yacentes).
En relacin a este punto, y fijndonos
especialmente a las personas fsicas, hemos de
recordar que la Ley del IRPF considera como
residentes fiscales espaoles a las personas fsicas por
el mero hecho de residir en Espaa ms de 183 das.
Esto es matizable por diversas cuestiones demasiado
complejas de analizar aqu pero, en cualquier caso,
es importante tener en cuenta que un extranjero que
haya venido a residir en Espaa, bien por motivos
laborales o de mero placer, aunque no tenga la
nacionalidad espaola, puede ser considerado como
residente fiscal y, por tanto, obligado a cumplir con
esta norma, so pena de sufrir el afilado rgimen
sancionador, que ya analizaremos.
Novedades fiscales 2013 3
Jos Mara Rubio
Gerente Fiscal
Novedades fiscales 2013 4
Cundo y cmo hay que presentar la declaracin?
La declaracin hay que presentarla durante el primer
trimestre natural siguiente al ao al que se refiera
la declaracin. Segn esto, la declaracin de 2012,
primer ao objeto de declaracin debera presentarse
entre el 1 de Enero y el 31 de Marzo del presente
ejercicio 2013. No obstante, acaso por la premura
de tiempo para preparar los nuevos modelos, el
pasado 29 de diciembre apareci en el BOE un Real
Decreto, el 1715/2012, donde se estableca que,
con carcter excepcional, la declaracin de 2012 se
presentar entre el 1 de Febrero y el 30 de Abril de
2013.
Para realizar la declaracin, el Ministerio de
Hacienda deber aprobar un modelo que, a fecha
de hoy, an no est en vigor, aunque esperamos que
lo est a la mayor brevedad. Una vez presentada la
declaracin, solo debe volver a presentarse si hay
alguna variacin significativa con respecto al ao
anterior, con el significado que ms adelante se dar
a este punto.
Contenido de la declaracin:
Se establecen tres grandes grupos de activos:
1. Bienes inmuebles
Se obliga a informar de la tenencia de bienes inmuebles
o derechos sobre los mismos, siempre que dichos
inmuebles estn en el extranjero. Deber informarse,
especficamente del tipo de inmueble (segn las
categoras que el nuevo modelo contendr), as como
ubicacin detallada, valor y fecha de adquisicin del
inmueble o de la adquisicin del derecho sobre el
inmueble.
Tambin se obliga a realizar la declaracin a
quien, sin ser titular de un inmueble o derecho sobre
el mismo a 31 de diciembre, lo haya sido en algn
momento del ao; en este caso, deber informarse de la
fecha de transmisin y el importe de la misma.
Existen determinadas excepciones a la hora de
informar, como son las siguientes:
No deben informar las Administraciones Pblicas
ni organismos oficiales (en general, quienes gocen
de exencin plena en el Impuesto de Sociedades).
Tampoco deben informar quienes al desarrollar
una actividad econmica (ya sean personas fsicas
o jurdicas), lleven una contabilidad de partida
doble, con arreglo al Cdigo de Comercio, y en
su contabilidad el inmueble est debidamente
identificado.
Por ltimo, tampoco hay obligacin de identificar
los inmuebles cuando la totalidad de todos los
inmuebles, o derechos sobre los mismos, no
superen los 50.000 euros. Este valor no debe
tomarse como actual valor de mercado, sino como
el valor de adquisicin del que debe informarse.
Una vez realizada la declaracin, solo deber
volverse a presentar cuando se hayan realizado
adquisiciones de inmuebles, o derechos sobre los
mismos, con un importe superior a 20.000 euros.
Evidentemente, si se ha realizado la transmisin del
inmueble, tambin habr de realizarse la declaracin,
pues en cualquier caso hay que informar tanto de la
fecha de transmisin como de su importe.
2. Cuentas en entidades financieras en el extranjero
Debe informarse de la existencia de cuentas abiertas en
entidades financieras sobre las cuales se sea (o se haya sido en
algn momento del ao) titular, o se pueda o haya podido
actuar como representante, autorizado, beneficiario o con
algn poder de disposicin. Se entiende como cuentas
las cuentas corrientes, de ahorro, imposiciones a plazo y
cualquier otra cuenta o depsito bancario, sea cual sea el
nombre que en el pas extranjero se le otorgue.
Se debe identificar a la entidad financiera, la cuenta
bancaria, fecha de apertura o cancelacin (o fechas de
concesin/revocacin) de autorizacin, y los saldo final a 31
de diciembre y el medio del ltimo trimestre, que a tal efecto
deber ser comunicado por la entidad financiera. El titular
deber, asimismo, comunicar dicha informacin a quienes
tuvieran relacin con la cuenta en calidad de beneficiario o
autorizado. Si se ha dejado de ser titular o autorizado de una
cuenta antes de fin de ao, deber indicarse el saldo final de la
cuenta antes de su cancelacin o revocacin de autorizacin.
Las excepciones a la obligacin de informar son muy
similares a las que se han visto para los inmuebles:
Administraciones y Organismos Pblicos.
Entidades y personas que lleven contabilidad mercantil,
y las cuentas estn individualizadas y suficientemente
identificadas en su contabilidad.
Cuentas mantenidas en el extranjero, pero en
entidades financieras domiciliadas en Espaa, siempre
que hubieran podido ser declaradas conforme a la
normativa del pas donde est situada la cuenta.
Cuando la totalidad de los saldos a final de ejercicio, o
los saldos medios del ltimo trimestre, no superen los
50.000 euros.
Novedades fiscales 2013 5
Una vez presentada la declaracin, solo habr
obligacin de volver a informar de cuentas en el
extranjero si el saldo medio o el del final de ao se
incrementan en ms de 20.000 euros. En todo caso,
habr obligacin de informar en caso de cancelacin
de la cuenta o fin de la condicin de autorizado o
beneficiario.
3. Valores, derechos, seguros y rentas depositados,
gestionados u obtenidas en el extranjero.
En este apartado, debe informarse de lo siguiente:
Valores o derechos de participacin en cualquier tipo
de entidad jurdica (acciones, por ejemplo); valores
representativos de la cesin a terceros de capitales
propios y, por ltimo, valores aportados para su gestin
o administracin a cualquier instrumento jurdico, tales
como masas patrimoniales sin personalidad, trusts o
fideicomisos.
Acciones o participaciones en el capital social o fondo
patrimonial de instituciones de inversin colectiva,
indicando identificacin completa del fondo y valor
liquidativo del fondo a 31 de diciembre.
Seguros de vida o invalidez, as como rentas temporales
o vitalicias de las que se sea beneficiario como
consecuencia de la entrega de un capital, de la entrega de
bienes muebles o de bienes muebles a cualquier entidad.
Al igual que en apartados anteriores, no solo deben
informar los titulares a 31 de diciembre, sino quienes
lo hayan sido durante el ejercicio. El contenido de la
comunicacin contendr la identificacin adecuada del
activo, la entidad participada o gestora, as como su valor a
31 de diciembre o del da en que se dej de ser titular.
Las excepciones a la obligacin de declarar son las siguientes:
Administraciones y Organismos Pblicos.
Entidades que lleven contabilidad mercantil, y las
cuentas estn individualizadas y suficientemente
identificadas en su contabilidad (en este apartado no se
permite que personas fsicas con contabilidad mercantil
puedan ser eximidas por la tenencia de los anteriores
activos).
Cuando el valor conjunto de las tres clases de activos
anteriormente mencionados no supera los 50.000 euros.
Una vez realizada la declaracin, solo hay que volver a
presentarla si hay un aumento de ms de 20.000 euros.
En el caso de bienes en el extranjero que deban ser
objeto de declaracin, y no lo sean, la situacin cambia,
pues se declara la imprescribilidad de estos bienes,
salvo que el contribuyente pueda estar en condiciones
de demostrar que:
Fueron adquiridos con rentas que, en su
momento, tributaron.
Fueron adquiridos cuando el contribuyente no
tena obligaciones fiscales en Espaa.
Si el contribuyente no est en condiciones de
demostrar cualquiera de los dos anteriores hechos,
ver como se regulariza su situacin imputando en
su declaracin, como renta a tributar, el valor de los
bienes no declarados.
Esto supone, de hecho, un grave problema
para quien omita su deber de declarar bienes en el
extranjero. Imaginemos un ciudadano espaol que,
con cargo de sus ahorros, provenientes de rentas que
han tributado sin ninguna particularidad, adquiere una
residencia de verano en el extranjero en los aos 90. El
ciudadano no presenta la declaracin informando de
su residencia de verano, y la Agencia Tributaria abre
contra l un proceso por falta de informacin. En este
caso, el ciudadano debera estar en condiciones de
poder demostrar que la residencia que compr hace
ya veinte aos fue adquirida con rentas declaradas. En
la prctica, esto es extremadamente complicado, pues
es difcil que el contribuyente guarde declaraciones
tributarias, nminas y movimientos bancarios de los
aos 90, para poder estar en condiciones de poder
demostrar que la residencia fue adquirida legalmente.
De no poder hacerlo, la Agencia podr regularizar su
situacin imputando en su ltimo perodo no prescrito
el valor de la vivienda como renta no declarada.
Para residentes no espaoles, la situacin es algo
menos complicada. Es fcil pensar que un extranjero
que venga vivir a Espaa tendr en su pas de origen
bienes y derechos que acaso deban ser declarados.
En el caso de que el extranjero, una vez adquirida la
residencia fiscal espaola, no cumpla con su obligacin
de realizar la declaracin, al margen de la sancin
correspondiente, si no quiere ver cmo sufre la
regularizacin de imputar como renta no declarada
el valor de sus bienes en el extranjero, deber poder
demostrar que adquiri dichos bienes antes de ser
considerado residente fiscal en Espaa lo cual, a priori,
no parece difcil de conseguir.
Novedades fiscales 2013 6
Rgimen sancionador
Una vez determinado el alcance de la obligacin de
suministrar informacin a la Agencia Tributaria,
veamos qu ocurre si el contribuyente no presenta la
declaracin, la presenta tarde, o lo hace de una manera
incompleta o inexacta.
El rgimen sancionador se articula de un doble
modo: por un lado, la mera falta de declaracin, o su
presentacin incompleta, supone automticamente la
imposicin de sanciones, que veremos ms adelante.
Pero, sanciones al margen, el hecho de no declarar los
bienes y derechos en el extranjero tambin supondr
una importante consecuencia para el contribuyente.
Hasta la fecha, cuando a un contribuyente se le
descubra un bien no presente en sus declaraciones
tributarias, se presupona que dicho bien haba sido
adquirido con rentas no declaradas y, por lo tanto, se
regularizaba su situacin imputando a su declaracin
ms antigua no prescrita la renta necesaria para haber
adquirido tal bien. Supongamos, por ejemplo, que
una sociedad es poseedora de un terreno que no
figuraba en su contabilidad. Si el fisco descubra este
hecho, imputaba el valor del terreno como renta
en el Impuesto de Sociedades al ltimo perodo no
prescrito, exigiendo por lo tanto el tipo impositivo
correspondiente a tal imputacin de renta. No
obstante, esta regularizacin no poda tener efecto
si el contribuyente poda demostrar que las rentas
no declaradas, necesarias para adquirir dicho bien,
se correspondan con un perodo prescrito, cerrado
ya a las regularizaciones tributarias. Supongamos, en
nuestro ejemplo, que la sociedad consigue demostrar
que el terreno fue adquirido en el ao 2001. Siendo el
2001 un perodo prescrito, la Agencia Tributaria no
podr realizar ninguna regularizacin por este motivo.
Novedades fiscales 2013 7
En cualquier caso, como hemos comentado,
la mera falta de declaracin supone un rgimen de
cuantiosas sanciones. Las sanciones son autnomas
por cada una de las tres categoras ya vistas (inmuebles,
cuentas bancarias, activos financieros), y se establecen
en funcin de si el contribuyente no ha cumplido su
obligacin de presentar la declaracin de bienes o
si la ha presentado, pero fuera del plazo establecido
antes de recibir cualquier tipo de comunicacin
administrativa advirtindole de tal hecho. Vemoslas
por separado.
La no presentacin de la declaracin se sanciona,
para cada uno de los tres grupos, con 5.000 euros
por cada dato o conjunto de datos o no declarado, o
declarado de una forma incompleta, inexacta o falsa,
con un mnimo de 10.000 euros por categora.
En el caso de que la declaracin se presente fuera
de plazo, sin requerimiento previo, las sanciones son
de 100 euros por cada dato o conjunto de datos no
declarados, con un mnimo de 1.500 euros.
El Real Decreto 1558/2012 entra a establecer qu
se considera dato o conjunto de dato, a efectos del
rgimen sancionador, por lo que ya podemos calibrar
cmo quedara una sancin por incumplimiento de la
obligacin de declarar.
Imaginemos un ciudadano que tiene un inmueble
en Miami. Tambin tiene una cuenta bancaria en
Francia, con un saldo superior a 50.000 euros. El
ciudadano presenta la declaracin relativa solo a la
cuenta bancaria, pero cumplimenta deficientemente
la declaracin, identificando la razn social del
banco, nmero de cuenta, saldo a fin de ao, fecha de
apertura, pero no del saldo medio del ltimo trimestre.
En lo que respecta al inmueble, se considera
distinto conjunto de datos tanto la identificacin del
inmueble como la situacin del mismo, considerndose
dato la fecha de adquisicin de dicho inmueble,
as como su valor. La sancin es de 5.000 euros por
cada dato o conjunto de datos, por lo que habindose
omitido cuatro informaciones distintas, la sancin ser
de 20.000 euros por no informar del inmueble.
Si la declaracin se presentase fuera de plazo, sin
requerimiento previo, la sancin sera de 100 euros
por cada dato o conjunto de datos declarado tarde,
operando la sancin mnima, que ascender a 1.500
euros.
En cuanto a la cuenta bancaria, es cierto que
se presenta la declaracin, pero es incompleta, por
cuanto se informa de toda la informacin requerida,
a excepcin del saldo medio del trimestre. Dado que
este saldo se considera como un dato autnomo, se
sancionar con 5.000 euros, pero operar el mnimo de
sancin por no informar de cuentas bancarias, por lo
que la sancin final ser de 10.000 euros.
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Prohibicin de realizar pagos en operaciones de ms de
2.500 euros
Otra de las medidas antifraude que ms revuelo ha
causado es la prohibicin, desde el pasado 19 de
noviembre, de realizar pagos en operaciones de ms
de 2.500 euros. Esta limitacin solo entra en vigor
cuando, al menos, una de las partes que intervengan
en la operacin sea un empresario o profesional: entre
particulares, no hay lmite para pagar en efectivo.
Por otra parte, si una de las partes es un extranjero el
lmite de 2.500 euros se aumenta a 15.000.
En el ltimo boletn de Grant Thornton ya
informamos, en lneas generales, de los parmetros de
esta prohibicin: existe un rgimen sancionador del
25% de la cantidad pagada indebidamente, pueden
ser sancionados tanto el pagador como el que recibe
el dinero (sea o no un particular) y la posibilidad de
que cualquiera de las dos partes que intervengan en
la operacin denuncie a la otra parte en los primeros
tres meses tras el pago indebido, quedando eximido
de ser sancionado. La denuncia a la otra parte ya
puede ser realizada telemticamente y, por cierto, el
enlace para realizar la denuncia ocupa parte destacada
en la web de la Agencia Tributaria.
No obstante, la Ley 7/2012 regul de una manera
extremadamente vaga el rgimen de esta prohibicin:
por ejemplo, hablaba de prohibir el pago en
operaciones de ms de 2.500 euros, pero no aclaraba
qu entenda por operacin. As, por ejemplo,
al contribuyente le asaltaron toda suerte de dudas
razonables un alquiler era una nica operacin
anual, o tantas operaciones como facturas fuesen
emitidas?, y qu hay de empresas que, a lo largo
de un mes, tienen varias entregas de productos,
documentndose un nmero de albaranes en una
nica factura?, qu es una operacin?, el albarn o
la factura?
En la web de la Agencia Tributaria han aparecido
algunos criterios interpretativos que, a continuacin,
comentaremos. Es importante tener en cuenta que
estos criterios no tienen el carcter vinculante de
las consultas evacuadas por la Direccin General
Tributaria, pero creemos interesante conocer el
contenido de esta informacin, por cuanto es el
primer pronunciamiento administrativo acerca del
cumplimiento de esta nueva normativa.
Se prohbe pagar en efectivo operaciones de ms de 2.500
euros y qu es una operacin?
La AEAT asimila operacin a transaccin
econmica. As, plantea lo que puede ocurrir cuando
una misma factura ampara varias transacciones
econmicas, estableciendo que aunque estas
operaciones se documenten en una nica factura,
si son operaciones independientes, el lmite de los
2.500 euros se aplicar a las operaciones tomadas
individualmente, no a la factura.
Esto es lo que ocurrira, por ejemplo, entre
un almacenista de materiales de construccin y
un constructor. Imaginemos que el constructor
retira en cinco ocasiones, dentro de un mismo mes,
materiales de construccin. Lo normal es que cada
vez que el constructor retire materiales se documente
la operacin con un albarn, y todos los albaranes
comprensivos de un mes natural conformen una
nica factura. Siendo cada retirada de materiales
independiente de la otra, y no existiendo un contrato
de tracto sucesivo o de suministro, sino que el
constructor acude al almacn cada vez que lo estima
oportuno, el lmite de 2.500 euros se aplicar a cada
retirada de material individualmente considerada, no
a la factura mensual recapitulativa.
A la misma conclusin se llega, por ejemplo, en
el caso de cooperativas en las que los cooperativistas
van realizando peridicamente entregas o retiradas
de material: los 2.500 euros se considerarn entrega a
entrega.
Novedades fiscales 2013 9
Prohibicin de desagregar una nica operacin para
eludir el lmite de los 2.500 euros.
Dicho lo anterior, la Agencia Tributaria, recogiendo
lo que la propia Ley 7/2012 establece, nos recuerda
que no pueden desagregar una nica operacin para
eludir el lmite de los 2.500 euros, lo cual no siempre
es sencillo de discernir.
Siguiendo el ejemplo anterior, lo que no se podra
hacer es desglosar una nica entrega de materiales en
varias entregas, ms pequeas, para eludir el lmite de
los 2.500 euros. Este mismo criterio debe seguirse en
el caso de que una misma operacin deba realizarse
en varias sesiones. Imaginemos un dentista que se
propone realizar un completo arreglo bucal a un
paciente, desarrollndose su trabajo en cinco sesiones.
Siendo cada sesin parte individual de un mismo
trabajo, deberamos considerar el importe total del
trabajo para considerar el lmite de los 2.500 euros: es
decir, si el total del trabajo importa 5.000 euros, y el
pago se realiza sesin a sesin a razn de 1.000 euros
cada una, no se podra pagar nada en efectivo, siendo
una nica operacin de ms de 2.500 euros.
Acerca de las operaciones de tracto sucesivo y, en
particular, los arrendamientos.
En el caso de operaciones de tracto sucesivo, la
Agencia Tributaria equipara operacin con factura.
Es decir, un arrendamiento de un local de negocio
de 1.000 euros/mes podr pagarse en efectivo si se
realizan facturas mensuales, pero no si las facturas
de arrendamiento se emiten con cadencia trimestral,
pues en este caso las facturas ascenderan a 3.000
euros. Lo mismo cabe decir de las nminas de un
trabajador. La Agencia Tributaria establece que una
nmina de ms de 2.500 euros no podr pagarse en
efectivo, si bien no entra a discernir si el concepto
a tomar es el bruto o el neto, aunque por lo que a
continuacin comentaremos, habremos de suponer
que se refiere al bruto.
Pagos parciales en operaciones de ms de 2.500 euros.
Como ya hemos visto, la Ley prohbe que se
fraccione una operacin para que cada una de las
operaciones resultantes quede por debajo de los 2.500
euros. A este respecto, es importante tener en cuenta
que la Ley no prohbe pagar en efectivo ms de 2.500
euros, sino que prohbe que se paguen en efectivo
operaciones de ms de 2.500 euros (sea el importe que
sea) lo que, como veremos, lleve a situaciones algo
surrealistas.
As, la Agencia Tributaria nos ejemplifica en su
web que una operacin de 4.000 euros no puede ser
satisfecha en dos pagos en efectivo, de 2.000 euros
cada uno, pues la operacin en s excede de los 2.500
euros (aunque no lo haga ninguno de los pagos).
Este criterio, llevado al extremo, supone que si una
persona va a adquirir un sof de 3.000 euros, en caso
de dejar 50 euros como seal de la compra, podr
ser sancionado. Sin embargo, como hemos visto en
el ejemplo anterior, es perfectamente legal pagar en
efectivo 12.500 euros en efectivo si se trata de una
factura que ampara 5 entregas distintas, suponiendo
a cada entrega de 2.500 euros cada una. Curioso,
cuando menos.
Si el destinatario de la operacin es un particular
(o una entidad que no acta como empresario), nunca
podr darse la inversin. Cuando existan dudas acerca
de si nos encontramos con un empresario o no (un
persona fsica, una Administracin, una fundacin)
la DGT establece la necesidad de que el destinatario
conteste por escrito si tiene, a efectos del IVA, la
condicin de empresario. Una Administracin
Pblica, en principio, no actuar como empresario,
pero pueden existir casos en que s lo haga: pinsese,
por ejemplo, en un organismo encargado de
promover viviendas sociales a precio reducido, lo cual
no deja de ser una actividad empresarial sujeta a IVA.
En este punto, es importante tener en cuenta que
empresario, a efectos de IVA, es cualquier persona o
entidad que realice actividades empresariales, aunque
ello no le suponga derecho a la deduccin del IVA.
Pensemos, por ejemplo, en un odontlogo que quiere
rehabilitar una vivienda para instalar all su consulta.
Como los servicios de odontologa estn exentos de
IVA, este profesional no presentar declaraciones de
IVA al no tener que ni repercutir IVA (y, por ende,
no puede deducir), pero es empresario a efectos de
IVA, por lo que s aplica en este caso la inversin del
sujeto pasivo, debiendo correr la repercusin del IVA
por cuenta del odontlogo.
Inversin del sujeto pasivo en ejecuciones de obra:
primer pronunciamiento de la direccin general de
tributos.
La Ley 7/2012 supuso la aplicacin de la regla de la
inversin del sujeto pasivo, entre otras operaciones,
para ejecuciones de obra destinadas a la construccin
o rehabilitacin de edificaciones, as como la
urbanizacin de terrenos. La fecha de entrada en
vigor de esta medida se situ el pasado 31 de octubre,
y de ello ya informamos en el anterior boletn de
Grant Thornton.
Esta medida ha causado gran controversia
en no pocos empresarios, pues supone un
cambio radical en la forma de operar (y
facturar) en gran nmero de operaciones. Por
otra parte, la Ley es extremadamente parca
a la hora de delimitar las operaciones que se
ven afectadas, debiendo existir una profunda
interpretacin de la Ley de IVA para delimitar
qu operaciones se ven afectadas, y cules no,
por la nueva regla de la inversin del sujeto
pasivo.
Tal vez fruto de estas inquietudes, la Direccin
General de Tributos ha lanzado una respuesta
vinculante, con fecha del pasado 27 de diciembre, en
la que se dan algunos criterios a la hora de aplicar la
norma. Vemoslo por separado.
Cules son los supuestos en los que aplica la inversin
del sujeto pasivo?
La inversin debe practicarse cuando nos
encontremos ante una ejecucin de obra destinada a
construir o rehabilitar una edificacin, o a urbanizar
un terreno. Como veremos, esto va a suponer la
necesidad de acotar diversos conceptos, tales como
edificacin o ejecucin de obra. Pero, en primer
lugar, conviene tener en cuenta que la inversin solo
opera cuando el destinatario de la operacin es un
empresario, con la definicin que de empresario
tiene la Ley de IVA.
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Novedades fiscales 2013 11
Qu es una ejecucin de obra?
La DGT nos recuerda que ejecucin de obra no es un
concepto tributario, sino propio del Derecho Civil.
Es importante tener claro cundo nos encontramos
ante una ejecucin de obra, para desligarla de otras
operaciones en las que no nos encontraremos
ante la inversin, tales como entregas de bienes o
prestaciones de servicios.
Poniendo un sencillo ejemplo, imaginemos
un empresario que quiere levantar una alambrada
alrededor de una campa. Si un proveedor se limita a
venderle los hierros y alambres necesarios, estaremos
ante una entrega de materiales, a la que no aplicar la
inversin. Si un profesional aconseja al empresario
qu tipo de alambre elegir, o cmo debe prepararse
el terreno para levantar la alambrada, estaremos
ante una prestacin de servicios de asesoramiento
o direccin tcnica, pero no ante una ejecucin de
obra, y no aplicar la inversin; si, por el contrario,
un empresario se pone manos a la obra y, con sus
propios materiales, o materiales ajenos, se encarga
de levantar la alambrada, entonces s estaremos ante
una ejecucin de obra en la que lo relevante es el
resultado final buscado: la alambrada alrededor de
la campa. Ahora bien, estaramos ante una ejecucin
de obra, pero aplica la inversin? Solo aplicar si es
una ejecucin de obra que se enmarque en uno de los
tres supuestos vistos: construccin o rehabilitacin de
edificacin o urbanizacin de terreno.
Concepto de edificacin.
Para que aplique la inversin, la construccin o
rehabilitacin debe darse dentro de una edificacin.
La Ley de IVA tiene, como en muchas otras cosas,
un concepto propio que difiere del coloquial. A
efectos de IVA, y al margen de edificios, viviendas y
locales de negocio, tienen la categora de edificacin
instalaciones industriales no habitables, como tanques
o cargaderos; tambin son edificaciones los puentes o
caminos, as como cualquier elemento industrial que
est firmemente unido al suelo o a otro inmueble, y
que no pueda ser trasladado a lugar distinto sin sufrir
rotura o deterioro. Tirando de fondo de armario, la
DGT nos recuerda algunas de sus resoluciones en este
aspecto: entre otras consultas, se nos recuerda que
las instalaciones de piscifactoras son edificaciones
si estn ancladas firmemente al suelo; tambin son
edificaciones los aerogeneradores o las instalaciones
de un huerto solar pero, por el contrario, no lo son
las placas solares que se instalan sobre los techos
de viviendas o almacenes por la posible traslacin
de dichas placas a otros lugares sin que sufra el
rendimiento futuro de las placas.
Obras dentro un proceso de construccin o rehabilitacin
Una vez visto que el destinatario debe ser un
empresario, que lo que se est construyendo o
rehabilitando sea una edificacin, y que la operacin
sea jurdicamente una ejecucin de obra, la DGT
nos recuerda que, para que aparezca la inversin
del sujeto pasivo, dicha ejecucin de obra debe
incardinarse dentro de un proceso de construccin o
rehabilitacin.
Aqu sorprende que la DGT nos diga que las
obras de construccin son aquellas que tienen por
objeto levantar una edificacin de nueva planta,
o incrementar la superficie de una edificacin ya
existente, pero que deben considerarse como obras de
construccin las obras que tengan por objeto reparar
o subsanar deficiencias de la nueva construccin,
aunque la edificacin ya est terminada, siempre que
estas reparaciones estn unidas al contrato principal
de construccin, dndose dentro del perodo de
garanta.
Novedades fiscales 2013 12
Nada dice la DGT acerca de qu garanta
se refiere, (si estamos en el mbito de la Ley de
Ordenacin de la Edificacin, podra incluso ser la
decenal?), pero es curioso cmo un mismo concepto
pueda tener, a ojos de la propia DGT, dos significados
bien distintos. Las ejecuciones de obra para construir
viviendas tributan en IVA a tipo reducido. Pero ha
sido doctrina de la DGT que del tipo reducido solo
podan gozar las ejecuciones de obra llevadas a cabo
hasta la finalizacin de la construccin, tomando
como fecha de finalizacin la del otorgamiento
de la cdula de habitabilidad o licencia de primera
ocupacin; a partir de este momento, cualquier
ejecucin de obra que se realizase en la vivienda,
aunque tuviese como objeto la reparacin de
deficiencias en las obras llevadas a cabo por el
constructor, se tomaban como obras de reparacin,
y no como de construccin, no pudiendo ser
facturadas a tipo reducido, sino general. Ahora se nos
dice que si la obra tiene como objeto la reparacin
de la construccin, respondiendo de la garanta,
debera aplicarse la inversin pues es una ejecucin
de obra ligada a la construccin (pero a efectos de la
inversin, no as a la aplicacin del tipo reducido) lo
que es, como poco, ciertamente incongruente.
En cuanto al concepto de rehabilitacin de
edificaciones, este viene bien detallado en el artculo
20 de la Ley de IVA. Sin profundizar en el mismo,
diremos que estaremos ante una rehabilitacin
cuando nos enfrentemos no solo a obras de gran
calado (adecuacin de estructuras, cimientos,
cubiertas) sino que, adems, el coste de las
obras supera el 25% del precio de adquisicin de
la edificacin (si ha sido adquirida en los dos aos
previos al inicio de la rehabilitacin) o del valor de
mercado de la edificacin, en otro caso.
Llegado a este punto, es obvio que nos
encontraremos en no pocas ocasiones, ante
ejecuciones de obra en las que solo el promotor
sabr si estn destinadas a construir o rehabilitar
edificaciones. En tal caso, el contratista solo sabr
si su obra, en particular, se enmarca dentro de un
proceso de construccin o rehabilitacin si se lo
comunica el promotor. A este respecto, la DGT
establece la conveniencia de que el constructor exija
al promotor una declaracin por escrito para que se
pronuncie acerca de si las obras que se estn llevando
a cabo son, a efectos del IVA, obras de construccin
o rehabilitacin a las que cabe aplicar la inversin del
sujeto pasivo.
Inversin del sujeto pasivo en procesos de urbanizacin.
Por ltimo, la DGT tambin se pronuncia acerca
de la inversin del sujeto pasivo en procesos
de urbanizacin, dado que tambin se aplica a
ejecuciones de obra habidas en estos procesos. Aqu
nos recuerda dos cuestiones controvertidas acerca
de la urbanizacin de terrenos: la primera, el mismo
concepto de urbanizacin, que de acuerdo con la
doctrina del Tribunal Supremo, no comienza hasta
que no exista una transformacin fsica del terreno,
por lo que no habiendo urbanizacin sin movimiento
de tierra, debera descartarse la inversin del sujeto
pasivo en estadios muy primerizos en los procesos
de urbanizacin; en segundo lugar, menciona, sin
excesivo pronunciamiento, una cuestin que va a
ser controvertida: el acceso a la condicin de sujeto
pasivo de IVA de particulares propietarios de
terrenos urbanizados, que se convierten en sujetos
pasivos de IVA por el mero pago de las derramas de
urbanizacin. No obstante, de acuerdo con el artculo
5.uno.d) de la Ley de IVA, para que un propietario
de suelo acceda a la condicin de sujeto pasivo
debe existir, tambin, una intencin de transmitir o
ceder el uso del terreno urbanizado, lo que exigir
un pronunciamiento por parte del propietario para
saber si, realmente, nos encontramos ante un sujeto
pasivo de IVA (al que se aplicar la inversin), o un
particular que soporta las cargas de urbanizacin pero
que, careciendo de ese futuro nimo de transmisin,
no se considerar empresario a efectos de IVA, por lo
que no cabr aplicar la inversin del sujeto pasivo.
Novedades fiscales 2013 13
Modificaciones en el cdigo penal relativas a delitos
contra la hacienda pblica
El pasado 28 de diciembre apareci publicada en el
BOE la Ley Orgnica 7/2012, que modificaba algunas
cuestiones relativas a la represin del delito fiscal,
entre las que destacamos las siguientes:
1. Se crea un tipo agravado de delito fiscal, elevndose
la pena hasta los seis aos de prisin, y multa de hasta
del sxtuplo de lo defraudado. Se considerarn delitos
agravados cuando nos encontremos ante uno de los
siguientes supuestos:
Cuota defraudada superior a 600.000 euros.
Defraudacin cometida en el seno de una
organizacin o grupo criminal.
Utilizacin de personas, negocios, instrumentos
o territorios que dificulten la determinacin de la
identidad o patrimonio verdadero.
Al hilo de la creacin de este tipo agravado, se
eleva el perodo de prescripcin hasta los diez aos.
2. Se elimina la paralizacin administrativa del cobro
de la deuda por el inicio del proceso penal. Hasta
la fecha, cuando la Agencia Tributaria estimaba que
exista un delito contra la Hacienda Pblica, deba
pasar el tanto al Ministerio Fiscal, y abstenerse de
proseguir cualquier actuacin; ahora, el hecho de
que se abra proceso penal no excluye actuaciones
administrativas contra el presunto delincuente, que
solo podr ser paralizada por el Juez cuando estime
que el cobro de la deuda puede suponer al encausado
daos de difcil o imposible reparacin, o bien el
propio encausado garantice de manera suficiente el
pago de la deuda.
El pasado 28 de diciembre de 2012, se public la Ley
16/2012, de 27 de diciembre, de medidas tributarias
dirigidas a la consolidacin de las finanzas pblicas y
al impulso de la actividad econmica, cuya entrada en
vigor con carcter general, tiene efectos desde el da 1
de enero de 2013.
En el mbito del Impuesto sobre Sociedades, las
principales novedades introducidas son las siguientes:
1. Limitacin a las amortizaciones fiscalmente
deducibles.
Como ltimamente viene siendo costumbre, como una
consecuencia ms de la crisis econmica, se introduce
esta limitacin con carcter transitorio, es decir, para
los periodos impositivos iniciados dentro de los aos
2.013 y 2.014.
La limitacin permite la deducibilidad fiscal
del 70 por ciento de la amortizacin contable del
ejercicio correspondiente al inmovilizado material,
intangible y de las inversiones inmobiliarias, para todas
aquellas empresas que no cumplan con los requisitos
establecidos en los apartados 1, 2 o 3 del artculo 108
del TRLIS, es decir, para aquellas que no se consideren
en los citados ejercicios Entidades de Reducida
Dimensin.
Esta nueva limitacin al gasto deducible provocar
un ajuste temporal positivo en la base imponible del
impuesto por importe del 30 % de la amortizacin
contabilizada del periodo que, a su vez, deberemos
contabilizar como un crdito impositivo en la
correspondiente cuenta de Activos por diferencias
temporarias deducibles.
2. Novedades en el impuesto sobre sociedades
Novedades fiscales 2013 14
Dicha diferencia revertir a partir del primer
periodo iniciado en el ao 2.015, pues la parte no
deducible se deducir de forma lineal durante un plazo
de 10 de aos u, opcionalmente, durante la vida til
del elemento patrimonial a partir del primer periodo
iniciado en el citado ao.
A su vez, la limitacin ser igualmente aplicable en
aquellos casos en que se hayan aplicado los beneficios
de amortizacin acelerada previstos en los artculos
111 y 113 TRLIS por haber adquirido elementos
de inmovilizado nuevos u objeto de reinversin en
periodos en los que la entidad cumpla los requisitos
para ser considerada de reducida dimensin, pero
que en ejercicios siguientes sigue aplicando, habiendo
superado los lmites para aplicar dichos beneficios.
Por consiguiente, en estos periodos en
que la entidad ha dejado de ser de Entidad
de Reducida Dimensin, la consecuencia
prctica de la norma, tal y como est redactada,
implicar la realizacin de un ajuste negativo
como consecuencia de la aplicacin del
beneficio de la amortizacin acelerada, y
uno positivo derivado de la aplicacin de la
limitacin que comentamos por importe del 30
% de importe fiscalmente deducible.
Germn Rodrigo
Socio fiscal
Juan Melero
Gerente de fiscal
Este tratamiento implicar, a su vez, a nivel
contable, la contabilizacin del crdito impositivo
derivado de la limitacin comentada, que revertir
a partir del primer periodo impositivo iniciado en
el ao 2.015, as como, el pasivo por la diferencia
temporaria imponible consecuencia del beneficio
de la amortizacin acelerada, que revertir en el
momento en que fiscalmente se haya amortizado el
bien.
La diferente reversin temporal de ambos ajustes
complicar los registros extracontables a tener en
cuenta para la correcta aplicacin de los ajustes
fiscales y la contabilizacin del efecto impositivo.
Lo mismo suceder con la aplicacin de la
limitacin de la amortizacin fiscalmente deducible
en los supuestos de contratos de arrendamiento
financiero en que se aplique el beneficio fiscal
previsto en el artculo 115 TRLIS, a los que la
ley comentada aplica expresamente la reiterada
limitacin.
El nico supuesto en que la limitacin no
ser de aplicacin es en aquellos casos en que los
elementos patrimoniales hayan sido objeto de
un procedimiento especfico de comunicacin
o autorizacin por parte de la Administracin
tributaria respecto su amortizacin, es decir,
principalmente en los casos de aprobacin de planes
especiales de amortizacin del artculo 11.d) TRLIS.
Por ltimo, el legislador ha introducido
una cautela destinada a evitar que el gasto no
Novedades fiscales 2013 15
deducido como consecuencia de esta limitacin
resulte deducida a travs de una prdida de valor
del inmovilizado afectado, y es que el texto de la
ley establece que no tendr la consideracin de
deterioro la amortizacin contable que no resulte
fiscalmente deducible como consecuencia de lo
dispuesto en este artculo.
2. Modificacin de la Ley 11/2009, de 26 de octubre,
por la que se regulan las Sociedades Annimas
Cotizadas de Inversin en el Mercado Inmobiliario.
Con la finalidad de promover la constitucin de este
tipo de sociedades, cuya promocin ha supuesto
un plausible fracaso, dado el escaso nmero de
sociedades constituidas desde la aprobacin de la
ley 11/09, se han flexibilizado los requisitos para el
acogimiento al rgimen especial y se han mejorado
las ventajas fiscales previstas para las mismas.
En concreto, y en lo que a materia fiscal
concierne, las novedades ms relevantes son las
siguientes:
Frente al tipo de gravamen general del 18
por ciento, con la exencin del 20 por ciento
de las rentas procedentes del arrendamiento
previsto en la norma anterior, la modificacin
deja directamente exentas del Impuesto sobre
Sociedades las rentas generadas por la SOCIMI.
Sin embargo, en el caso de incumplimiento
de los requisitos para aplicar el rgimen
especial, la sociedad tributar al tipo general
del impuesto por las rentas afectadas por este
incumplimiento.
Se establece adems, un gravamen especial del
19 por cuento aplicable sobre el importe ntegro
de los beneficios distribuidos a los socios con
participacin igual o superior al 5 por ciento,
cuando dichos dividendos, en sede de sus
socios, estn exentos o tributen a un tipo de
gravamen inferior al 10 por ciento.
Como consecuencia del cambio en la
tributacin de las SOCIMI, se ha modificado
la tributacin de los socios por los beneficios
recibidos, a fin de preservar el gravamen
efectivo conjunto entre sociedad y socio-
sociedad al tipo general del impuesto.
Novedades fiscales 2013 16
Y en cuanto a los requisitos a cumplir por las
sociedades para el acogimiento al rgimen especial:
Se reduce el importe del capital social mnimo
de 15 a 5 millones de euros, eliminndose la
limitacin del volumen de endeudamiento.
Se ha reducido el porcentaje de distribucin
obligatoria de dividendos procedente de rentas
de alquiler y restas afectas a su objeto social
del 90% al 80%. Se mantiene sin embargo la
obligacin de distribucin del resto de rentas
(100 por ciento de los dividendos percibidos
y el 50% de las rentas procedentes de la
transmisin de inmuebles y participaciones).
3. Otras modificaciones en el impuesto introducidas
por la Ley 16/2012:
Se prorroga, para el ejercicio 2013, la
aplicacin de un tipo de gravamen reducido
en el Impuesto sobre Sociedades por
mantenimiento o creacin de empleo para las
microempresas (cifra de negocios anual inferior
a cinco millones de euros).
Se incluye un nuevo apartado en el artculo 14
TRLIS por el que se declaran no deducibles
las cantidades pagadas en concepto de
indemnizacin por extincin de la relacin
laboral que supere 1.000.000 de euros.
Se libera de la obligacin de realizar el pago
fraccionado a los sujetos pasivos relacionados
en los apartados 4 y 5 del artculo 28,
principalmente, sociedades y fondos de
inversin y de pensiones, y se libera del lmite
mnimo establecido para el citado pago a las
entidades a las que sea de aplicacin el rgimen
fiscal establecido en la Ley 49/2002, de 23 de
diciembre, de rgimen fiscal de las entidades
sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales
al mecenazgo.
Se flexibilizan los criterios que permiten
la aplicacin del rgimen fiscal especial de
arrendamiento de viviendas, reducindose
el nmero mnimo de viviendas requerido,
de diez a ocho, y el perodo de tiempo
en que deben mantenerse las mismas en
arrendamiento, de siete a tres aos. Del mismo
modo se suprime el requisito de dimensin de
las viviendas que no podan ser superiores a
135 metros cuadrados.
Se prorroga para el ao 2013, el incentivo fiscal
para los gastos e inversiones efectuados para
habituar a los empleados en la utilizacin de
las nuevas tecnologas de la comunicacin y de
la informacin.
Actualizacin Balances
La Ley 16/2012 ha aprobado tambin una nueva
actualizacin de balances muy similar a la anterior
actualizacin de balances de 1997 y que permite
revalorizar contable y fiscalmente determinados
elementos patrimoniales.
La actualizacin de valores resultar de aplicar
los coeficientes de actualizacin previstos en la Ley
tanto al precio de adquisicin o coste de produccin
como a las amortizaciones contables que tuvieron la
consideracin de fiscalmente deducibles, y deber
efectuarse dentro del perodo de aprobacin del
balance al que afecte la actualizacin (por ejemplo,
para un ejercicio cerrado a 31 de diciembre 2012 el
plazo finalizara el 30 de Junio de 2013) y siempre
con el lmite del valor de mercado.
Los elementos que sean objeto
de actualizacin son principalmente
inmovilizado material e inversiones
inmobiliarias, sin que pueda discriminarse
entre elementos patrimoniales salvo en
el caso de inmuebles, en los cuales podr
optarse por su actualizacin de forma
independiente para cada uno de ellos.
El importe de las revalorizaciones contables
se llevar a una cuenta de reservas (reserva de
revalorizacin), que ser indisponible hasta que
sea comprobado y aceptado por la Administracin
Tributaria, en el plazo de 3 aos desde la
presentacin de la declaracin del Impuesto
sobre Sociedades del ejercicio afectado por la
actualizacin.
Una vez comprobado o transcurrido el plazo,
el saldo de la cuenta podr destinarse a: (i) la
eliminacin de resultados contables negativos, (ii)
la ampliacin de capital social y (iii) transcurridos
10 aos a partir de la fecha de cierre del balance, a
reservas de libre disposicin, que sern distribuibles
slo cuando los bienes estn totalmente amortizados
o hayan sido transmitidos o dados de baja.
La actualizacin est sujeta a un gravamen
nico del 5% sobre el saldo acreedor de la cuenta
de reserva de revalorizacin, que se autoliquidar
e ingresar conjuntamente con la declaracin del
Impuesto sobre Sociedades sin que tenga el carcter
de gasto deducible.
Novedades fiscales 2013 17
Este nuevo valor contable se amortizar, a partir
del primer periodo impositivo que se inicie a partir
de 1 de enero de 2015 y durante aquellos que resten
para completar la vida til del elemento patrimonial.
Una de las desventajas de la norma es que las
prdidas habidas en la transmisin o deterioros de
valor de elementos patrimoniales actualizados se
minorarn en el importe de la cuenta de reserva de
revalorizacin correspondiente a dichos elementos.
La norma exige determinadas menciones en
la memoria de las Cuentas Anuales de todos los
ejercicios en que los elementos actualizados se hallen
en el patrimonio de la entidad, lo que implicar
una buena relacin entre auditores y empresas en
aquellos casos en que dichas empresas se encuentren
auditadas.
La determinacin de si interesa o no acogerse
a la actualizacin de balances vendr dado por
determinar el valor actualizado de ahorro fiscal
producido por el aumento de las amortizaciones
a partir de 2015 comparado con el pago del 5 por
ciento y la limitacin de prdidas establecida.
Tambin deber valorarse el aumento del
valor patrimonial de la compaa que se acoja a
la actualizacin de balances con los nuevos ratios
financieros que, a raz de la misma, puedan surgir.
La normativa del Impuesto sobre el Valor Aadido ha
sido modificada, con efectos 1 de enero de 2013, por
las siguientes leyes:
Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se
adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la
consolidacin de las finanzas pblicas y al impulso
de la actividad econmica.
Ley 17/2012, de 27 de diciembre, de Presupuestos
Generales del Estado para el ao 2013, ambas
publicadas en el BOE el pasado 28 de diciembre
de 2012.
Segn la exposicin de motivos de ambos textos
normativos, las nuevas medidas establecidas tienen
un marcado contenido tcnico, con el fin de clarificar
el articulado del impuesto y con la intencin de
armonizar el ordenamiento interno a las exigencias de
la normativa y jurisprudencia europea.
3. Modificaciones en el IVA y en las
obligaciones de facturacin
Novedades fiscales 2013 18
A continuacin enumeramos las principales
novedades, establecidas por estas leyes, en el IVA
2013:
1. Adjudicacin de inmuebles a los comuneros.
Se considera definitivamente entrega de bienes, las
adjudicaciones de bienes inmuebles promovidos por
comunidades de bienes a sus comuneros de acuerdo
a su cuota de participacin. Realmente no se trata de
una nueva medida, la Administracin Tributaria as lo
consideraba en su doctrina administrativa, pero ante
las dudas que haba suscitado jurisprudencialmente,
se ha decidido incorporar este nuevo supuesto al
articulado de la normativa del impuesto.
2. Modificacin de la Base Imponible en los casos de
morosos.
En los casos de morosidad se permite que en las
operaciones a plazo, sea suficiente instar el cobro
de uno de los plazos, va reclamacin judicial o
requerimiento notarial, para poder rectificar la base
imponible de ese plazo impagado o plazos impagados.
Con ello, lo que se establece es que la reclamacin
de uno de los pagos aplazados, sea suficiente para
rectificar proporcionalmente no solamente el plazo
reclamado judicial o notarialmente, sino tambin el
resto de plazos impagados.
3. Devengo de determinadas operaciones
intracomunitarias
En las entregas intracomunitarias de medios de
transporte nuevos, se establece una nueva regla de
devengo, que tendr lugar el 15 de cada mes siguiente
al inicio del transporte de los bienes, salvo que se
hubiese expedido la factura con anterioridad, en cuyo
caso el devengo se producir en la fecha de emisin
de la factura.
Adri Llims
Gerente fiscal
Novedades fiscales 2013 19
En los supuestos de operaciones de suministro, el
devengo como regla general contina producindose
en el momento en que sea exigible el pago. No
obstante en los suministros que supongan entrega
de bienes, el devengo se producir el ltimo da de
cada mes por la parte proporcional correspondiente,
cuando no se hubiese pactado el precio o si se hubiese
pactado no se hubiera determinado su exigibilidad o
habindose pactado, sta tuviera una periodicidad
superior al mes natural.
4. Obligaciones de Facturacin
Como ya habamos avanzado en un anterior artculo,
dentro de las modificaciones en el IVA para este ao
2013, ha entrado en vigor un nuevo Reglamento
de Facturacin (Real Decreto 1619/2012, de 30 de
noviembre) que sustituye el anterior vigente desde
2004 ( Real Decreto 1496/2003).
A efectos de IVA, la normativa publicada a
final de ao, ha modificado los artculos necesarios,
para adaptar su articulado al nuevo Reglamento de
Facturacin.
As se modifican todos los artculos que hacan
referencia a los documentos sustitutivos de las facturas
para adaptarlos los nuevos supuestos, en especial a
lo que la nueva normativa denomina como facturas
simplificadas. Recordemos que el nuevo Reglamento
de Facturacin establece dos tipos de facturas:
la factura completa y como novedad la factura
simplificada.
Las facturas simplificadas son aquellas que se
pueden expedir en los siguientes casos:
Cuando su importe no exceda de 400 euros.
Cuando se trate de una factura rectificativa.
Y en todos los casos en los que la anterior
normativa permita la emisin de tickets o
documentos sustitutivos.
Por otra parte, tambin se modifica el artculo de
la ley del IVA referente a la expedicin de facturas
por cuenta de un tercero, suavizando los requisitos
formales que se exigan con la anterior normativa.
Con la equiparacin que el nuevo Reglamento de
Facturacin establece entre la factura electrnica y la
factura en papel, se modifica el artculo de la Ley del
IVA que nicamente permita que el procedimiento
de facturacin por el destinatario solamente se pudiera
utilizar cuando se utilizaban medios electrnicos.
Con la nueva redaccin del artculo, el procedimiento
de facturacin por el destinatario tambin se
puede realizar en papel, siempre que igual que en
el supuesto de facturacin electrnica, se pueda
garantizar la autenticidad del origen de la factura, la
integridad de su contenido y su legibilidad.
5. Exencin de los servicios prestados por las
Uniones y agrupaciones de Inters Econmico a sus
miembros
Se modifica la exencin aplicable a las Uniones
y Agrupaciones de Inters Econmico. Por un
lado, se elimina el requisito de reconocimiento
previo del derecho a aplicar la exencin por parte
de la Administracin Tributaria. En consecuencia
proceder aplicar la exencin si se cumplen los
requisitos objetivos previstos en la Ley.
Por otro lado, se modifica precisamente el alcance de
la exencin. Hasta 31 de diciembre de 2012, se prevea
la exencin de los servicios que prestara una AIE,
cunado dichos servicios se utilizaran en una actividad
esencialmente exenta de sus miembros. Se entenda
que una actividad era esencialmente exenta cuando
el porcentaje de prorrata de deduccin aplicable
no fuera superior del 10%. Con la redaccin actual
vigente a partir de 1 de enero de 2013 estn exentos
los servicios que se utilicen directa y exclusivamente
en una actividad exenta de sus miembros. La exencin
tambin se aplicar cuando la prorrata de deduccin
no exceda del 10% siempre que el servicio no se
utilice directa y exclusivamente en las operaciones
que originen el derecho a la deduccin.
Novedades fiscales 2013 20
6. Limitacin de la exencin en los contratos de
arrendamiento financiero en los casos de bienes
inmuebles
Se continua considerando como operacin sujeta y
no exenta las entregas de bienes inmuebles derivadas
del ejercicio de una opcin de compra en un contrato
de arrendamiento financiero. Sin embargo, se
establece la duracin mnima de 10 aos para que
estos contratos tengan esta consideracin. Con esta
modificacin, lo que se pretende es dar cobertura
legal, a la interpretacin de la Administracin, que
establece que cuando se adquiere un inmueble
mediante la cancelacin anticipada en un contrato
de leasing, la transmisin del inmueble al adquirente
tiene la consideracin de segunda entrega. La
doctrina de Hacienda, estableca que la exclusin de
la exencin resultaba procedente exclusivamente,
cuando el ejercicio de la opcin de compra por parte
del arrendatario tena lugar al trmino del contrato
de arrendamiento financiero o cuando hubiera
transcurrido, al menos, el plazo mnimo previsto en la
normativa aplicable (DA sptima Ley 26/1988), que
en el caso de inmuebles se estableca precisamente
en 10 aos. Si el arrendatario, ejercitaba la opcin
de compra en un momento anterior, el contrato
firmado con la entidad de leasing dejaba de tener la
condicin de arrendamiento financiero, por no haber
alcanzado el plazo mnimo que la norma de este tipo
de contratos exige para los casos de inmuebles, y
por tanto la transmisin que realizara la empresa de
arrendamiento financiero tendra normalmente la
naturaleza de segunda entrega.
Novedades fiscales 2013 21
4. Modificaciones en el IRPF
Coeficientes de actualizacin del valor de adquisicin.
Como es habitual, la Ley de Presupuestos Generales del
Estado incorpora para 2013 la tabla de coeficientes de
actualizacin del valor de adquisicin de inmuebles no
afectos a actividades econmicas, aplicable a los efectos
de calcular la ganancia o prdida patrimonial generada
con ocasin de la transmisin de los mismos. Es la
siguiente:
Ao de adquisicin Coeficiente
1994 y anteriores 1,3167
1995 1,3911
1996 1,3435
1997 1,3167
1998 1,2912
1999 1,2680
2000 1,2436
2001 1,2192
2002 1,1952
2003 1,1719
2004 1,1489
2005 1,1263
2006 1,1042
2007 1,0826
2008 1,0614
2009 1,0406
2010 1,0303
2011 1,0201
2012 1,0100
2013 1,0000
Cuando las inversiones se hubieran efectuado
el 31 de diciembre de 1994, ser de aplicacin el
coeficiente 1,3911.
Modificacin de la deduccin por inversin en vivienda
habitual
La Ley de Acompaamiento a los PGE (Ley 16/2012,
de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas
medidas tributarias dirigidas a la consolidacin de
las finanzas pblicas y al impulso de la actividad
econmica), suprime la deduccin por inversin
en vivienda habitual para los contribuyentes que
adquieran viviendas a partir de 1 de enero de 2013.
No obstante, podrn aplicar la deduccin hasta ahora
existente, los contribuyentes:
Que hubieran adquirido su vivienda habitual con
anterioridad a 1 de enero de 2013 o satisfecho
cantidades con anterioridad a dicha fecha para la
construccin de la misma.
Que hubieran satisfecho cantidades con
anterioridad a 1 de enero de 2013 por obras
de rehabilitacin o ampliacin de la vivienda
habitual, siempre que las citadas obras estn
terminadas antes de 1 de enero de 2017.
Que hubieran satisfecho cantidades para la
realizacin de obras e instalaciones de adecuacin
de la vivienda habitual de las personas con
discapacidad con anterioridad a 1 de enero
de 2013 siempre y cuando las citadas obras o
instalaciones estn concluidas antes de 1 de enero
de 2017.
Fernando Vrseda
Director fiscal
Novedades fiscales 2013 22
Con objeto de que puedan aplicarse deducciones
por inversin en vivienda habitual a partir de 2013, se
establece una cautela legal por la cual, se requiere para
dicha aplicacin que en todo caso se haya practicado
la deduccin en relacin con las cantidades satisfechas
para la adquisicin o construccin de dicha vivienda
en un perodo impositivo devengado con anterioridad
a 1 de enero de 2013, salvo que dicha deduccin
no hubiera podido aplicarse en tanto las cantidades
invertidas en la vivienda habitual no hubieran
superado las invertidas en las anteriores.
En cuanto a las cuentas vivienda, el contribuyente
queda obligado a devolver las deducciones
practicadas, si bien lo podr hacer sin necesidad
de pagar intereses. A tal efecto, prev la norma
que los que con anterioridad a 1 de enero de 2013
hubieran depositado cantidades en cuentas vivienda
destinadas a la primera adquisicin o rehabilitacin
de la vivienda habitual, siempre que en dicha fecha no
hubiera transcurrido el plazo de cuatro aos desde
la apertura de la cuenta, podrn sumar a la cuota
devengada en 2012 las deducciones practicadas hasta
el 2011, sin intereses de demora.
Gravamen especial sobre los premios de determinadas
loteras y apuestas
Hasta ahora estaban exentos los premios de las
loteras y apuestas organizadas por la entidad pblica
empresarial Loteras y Apuestas del Estado y por los
rganos o entidades de las Comunidades Autnomas,
as como de los sorteos organizados por la Cruz Roja
Espaola y de las modalidades de juegos autorizadas
a la Organizacin Nacional de Ciegos Espaoles.
Asimismo se encontraban exentos, los premios
de loteras, apuestas y sorteos organizados por
organismos pblicos o entidades que ejercieran
actividades de carcter social o asistencial sin nimo
de lucro establecidos en otros Estados miembros de
la Unin Europea o del Espacio Econmico Europeo
y que persiguieran objetivos idnticos a los de los
organismos o entidades antes sealados.
Con la nueva regulacin, los premios derivados
de los juegos antes citados celebrados a partir de 1 de
enero de 2013 solamente estarn exentos si su importe
ntegro es igual o inferior a 2.500 Euros.
La exencin de 2.500 Euros ser de
aplicacin siempre que la cuanta del dcimo,
fraccin o cupn de lotera, o de la apuesta
efectuada, sea de al menos 0,50 euros. En caso
de que fuera inferior a 0,50 euros, la cuanta
mxima exenta sealada se reducir de forma
proporcional.
En el supuesto de que el premio fuera de
titularidad compartida, la cuanta exenta antes
indicada se prorratear entre los cotitulares en
funcin de la cuota que les corresponda.
La base imponible estar formada por el importe
del premio que exceda de la cuanta exenta, ahora
bien, si el premio fuera en especie, la base imponible
ser aquella cuanta que, una vez minorada en el
importe del ingreso a cuenta, arroje la parte del valor
de mercado del premio que exceda de la cuanta
exenta.
En el supuesto de que el premio fuera de
titularidad compartida, la base imponible se
prorratear entre los cotitulares en funcin de la
cuota que les corresponda.
El tipo de gravamen ser del 20 por 100 y el gravamen
ser exigido va retencin o ingreso a cuenta.
Los contribuyentes que obtengan premios
sujetos a gravamen estarn obligados a presentar una
autoliquidacin, a menos que fuera inferior al mnimo
exento o se hubiera practicado retencin o ingreso a
cuenta.
Novedades fiscales 2013 23
Prdidas en el juego.
Hasta el momento no computaban como prdidas
patrimoniales las debidas a prdidas en el juego. Con
efectos a partir de 1 de enero de 2012, no computarn
las debidas a prdidas por este concepto que excedan
de las ganancias obtenidas en el juego en el mismo
perodo.
Sin perjuicio de ello, se establece que en ningn
caso se computarn las prdidas derivadas de la
participacin en los juegos sujetos a gravamen
especial.
Ganancias y prdidas patrimoniales derivadas de la
transmisin de elementos patrimoniales con menos de
un ao de antigedad.
A partir de 2013 se penalizan las transmisiones
patrimoniales a corto plazo, dado que no formarn
parte de la base de ahorro las ganancias y prdidas
patrimoniales derivadas de la transmisin de
elementos patrimoniales que se pongan de manifiesto
con ocasin de transmisiones de elementos
patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas
en los mismos hasta un ao de antelacin a la fecha
de transmisin o de derechos de suscripcin que
correspondan a valores adquiridos, asimismo, con la
misma antelacin.
Integracin y compensacin de rentas en la base
imponible general.
Si el saldo resultante de integrar y compensar
entre s, en cada perodo impositivo, las ganancias
y prdidas patrimoniales que forman parte de la
base imponible general arrojara saldo negativo, su
importe se compensaba con el saldo resultante de
integrar y compensar entre s, sin limitacin alguna,
en cada perodo impositivo, los rendimientos y las
imputaciones de renta, con el lmite del 25 por 100 de
dicho saldo.
A partir de 2013, el lmite de compensacin
ser el 10 por 100, salvo en lo referente a prdidas
patrimoniales generadas en 2009, 2010, 2011 y 2012
que formaran parte de la base imponible general hasta
2012, en cuyo caso el lmite ser del 25 por 100.
Regla especial de valoracin de la retribucin en
especie derivada de la utilizacin de vivienda.
En los casos de rendimiento de trabajo en especie
consistente en la utilizacin de vivienda por parte del
trabajador, la regla especial consistente en el 10 por
100 del valor catastral (5 por 100 si el valor catastral se
hubiera revisado a partir de 01.01.1994), con mximo
del 10 por 100 de las restantes contraprestaciones del
trabajo, nicamente se aplicar a partir de 2013 en el
caso de utilizacin de vivienda que sea propiedad del
pagador.
En el supuesto de utilizacin de una vivienda
que no sea propiedad del pagador, la retribucin
en especie vendr determinada por el coste para
el pagador, incluidos los tributos que graven la
operacin, no pudiendo la valoracin resultante ser
inferior a la que hubiera correspondido de aplicarse
la regla especial anterior.
Con carcter transitorio, durante 2013 seguir
aplicndose la regulacin anterior siempre que la
entidad empleadora ya viniera satisfaciendo tales
rendimientos en relacin con dicha vivienda con
anterioridad a 4 de octubre de 2012.
Prrroga de la reduccin del rendimiento neto de las
actividades econmicas por mantenimiento o creacin
de empleo.
Desde 2009, los contribuyentes que ejerzan
actividades econmicas cuyo importe neto de la cifra
de negocios para el conjunto de ellas sea inferior
a 5 millones de euros y tengan una plantilla media
inferior a 25 empleados, pueden reducir en un 20 %
el rendimiento neto positivo declarado, minorado
en su caso por las reducciones previstas en la Ley
y en las condiciones fijadas en la misma, cuando
mantengan o creen empleo.
Con efectos para 2013 se prorroga la aplicacin de
esta reduccin.
Gastos e inversiones para habituar a los empleados
en la utilizacin de las nuevas tecnologas de la
comunicacin y de la informacin.
A efectos de su no consideracin como rendimientos
del trabajo en especie, se extiende a 2013 la
consideracin de gastos de formacin de los
gastos e inversiones para habituar a los empleados
en la utilizacin de las nuevas tecnologas de la
comunicacin y de la informacin, cuando su
utilizacin slo pueda realizarse fuera del lugar y
horario de trabajo.
Actualizacin Balances
Los contribuyentes que realicen actividades
econmicas, que lleven su contabilidad conforme al
Cdigo de Comercio o estn obligados a llevar los
libros registros de su actividad econmica, podrn
acogerse, con carcter voluntario, a la actualizacin
de valores que introduce la Ley 16/2012.
Sern actualizables, con carcter general,
los elementos del inmovilizado material y de
las inversiones inmobiliarias situados tanto en
Espaa como en el extranjero.
La actualizacin se referir necesariamente a
todos los elementos susceptibles de la misma y a las
correspondientes amortizaciones, salvo en el caso de
los inmuebles, respecto a los cuales podr optarse por
su actualizacin de forma independiente para cada
uno de ellos. En el caso de inmuebles, la actualizacin
deber realizarse distinguiendo entre el valor del
suelo y el de la construccin.
Para resultar aplicable la actualizacin, se requiere
que los elementos actualizables deben estar afectos a
la actividad econmica.
La actualizacin de valores se practicar respecto
de los elementos susceptibles de actualizacin
que figuren en el ltimo balance cerrado o en los
correspondientes libros registros a 31 de diciembre de
2012, siempre que no estn fiscalmente amortizados
en su totalidad. A estos efectos, se tomarn, como
mnimo, las amortizaciones que debieron realizarse
con dicho carcter.
El importe de las revalorizaciones contables se
llevar a la cuenta reserva de revalorizacin de la Ley
16/2012, de 27 de diciembre, que formar parte de
los fondos propios. Tratndose de contribuyentes
que estn obligados a llevar los libros registros de su
actividad econmica, el importe de la revalorizacin
contable deber reflejarse en el libro registro de
bienes de inversin.
Las operaciones de actualizacin se realizarn
dentro del perodo comprendido entre el 31 de
diciembre de 2012 y la fecha de finalizacin del plazo
de presentacin de la declaracin por dicho impuesto
correspondiente al perodo impositivo 2012.
No podrn acogerse a la actualizacin de
balances las operaciones de incorporacin de
elementos patrimoniales no registrados en los
libros de contabilidad, o en los libros registros
correspondientes en el caso de contribuyentes que
estn obligados por dicho impuesto a la llevanza de
los mismos, ni las de eliminacin de dichos libros de
los pasivos inexistentes.
Las operaciones de actualizacin se practicarn
aplicando determinados coeficientes sobre el precio
de adquisicin o coste de produccin y sobre las
amortizaciones contables que fueron fiscalmente
deducibles.
El nuevo valor actualizado no podr exceder
del valor de mercado del elemento patrimonial
actualizado, teniendo en cuenta su estado de uso en
funcin de los desgastes tcnicos y econmicos y de
la utilizacin que de ellos se haga por el sujeto pasivo
o contribuyente.
El saldo de la cuenta reserva de revalorizacin
de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre no podr
tener carcter deudor, ni en relacin al conjunto de
las operaciones de actualizacin ni en relacin a la
actualizacin de algn elemento patrimonial.
El incremento neto de valor resultante de las Las
Novedades fiscales 2013 24
Las operaciones de actualizacin se amortizar,
a partir del primer perodo impositivo que se inicie
a partir de 1 de enero de 2015, durante aquellos
que resten para completar la vida til del elemento
patrimonial, en los mismos trminos que corresponde
a las renovaciones, ampliaciones o mejoras.
Los contribuyentes que practiquen la
actualizacin debern satisfacer un gravamen
nico del 5 % sobre el saldo acreedor de la cuenta
reserva de revalorizacin de la Ley 16/2012, de 27
de diciembre. Tratndose de contribuyentes que
estuvieran obligadas a llevar los libros registros de
su actividad econmica, el gravamen nico recaer
sobre el incremento neto de valor de los elementos
patrimoniales actualizados.
Tratndose de contribuyentes que
estuvieran obligados a llevar los libros
registros de su actividad econmica, el hecho
imponible se entender realizado el da 31 de
diciembre de 2012.
El gravamen nico ser exigible el da que se
presente la declaracin correspondiente al perodo
impositivo 2012.
Este gravamen se autoliquidar e ingresar
conjuntamente con la declaracin del IRPF
correspondiente al perodo impositivo 2012. En
dicha declaracin constar el balance actualizado y la
informacin complementaria que se determine por el
Ministerio de Hacienda y Administraciones Pblicas.
La presentacin de la declaracin fuera de plazo ser
causa invalidante de las operaciones de actualizacin.
El importe del gravamen nico no tendr la
consideracin de cuota del IRPF, su importe se
cargar en la cuenta reserva de revalorizacin de
la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, y no tendr la
consideracin de gasto fiscalmente.
El gravamen nico tendr la consideracin de
deuda tributaria.
El modelo de declaracin de este gravamen nico
se aprobar por Orden Ministerial del Ministro de
Hacienda y Administraciones Pblicas.
El saldo de la cuenta reserva de revalorizacin de
la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, no se integrar
en la base imponible del IRPF y ser indisponible
hasta que sea comprobado y aceptado por la
Administracin tributaria. Dicha comprobacin
deber realizarse dentro de los tres aos siguientes a
la fecha de presentacin de la declaracin.

En caso de minoracin del saldo de la cuenta
reserva de revalorizacin de la Ley 16/2012, de 27 de
diciembre, como consecuencia de la comprobacin
administrativa, se devolver, de oficio, el importe del
gravamen nico que corresponda al saldo minorado.
Esta misma regla se aplicar en caso de minoracin
del incremento neto del valor.
Imputacin de rentas en caso de cambio de residencia
En el supuesto de que el contribuyente pierda
su condicin por cambio de residencia, todas las
rentas pendientes de imputacin deben integrarse
en la base imponible correspondiente al ltimo
perodo impositivo que deba declararse por el
IRPF, practicndose, en su caso, autoliquidacin
complementaria, sin sancin ni intereses de demora ni
recargo alguno.
Con efectos a partir de 1 de enero de 2013, cuando
el traslado de residencia se produzca a otro Estado
miembro de la Unin Europea, el contribuyente
podr optar por imputar las rentas pendientes,
conforme a la norma existente, o por presentar a
medida en que se vayan obteniendo cada una de las
rentas pendientes de imputacin, una autoliquidacin
complementaria sin sancin, ni intereses de demora
ni recargo alguno, correspondiente al ltimo perodo
que deba declararse por este Impuesto. En este ltimo
caso, la autoliquidacin se presentar en el plazo de
declaracin del perodo impositivo en el que hubiera
correspondido imputar dichas rentas en caso de no
haberse producido la prdida de la condicin de
contribuyente.
Novedades fiscales 2013 25
Imputacin fiscal de primas de contratos de seguro
Tienen la consideracin de rendimientos del trabajo
las contribuciones o aportaciones satisfechas por los
empresarios para hacer frente a los compromisos
por pensiones en los trminos previstos por la D.A.
1 de la Ley de regulacin de los Planes y Fondos
de Pensiones, y en su normativa de desarrollo,
cuando aquellas sean imputadas a las personas a
quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputacin
fiscal tendr carcter voluntario en los contratos de
seguro colectivo distintos de los planes de previsin
social empresarial, debiendo mantenerse la decisin
que se adopte respecto del resto de primas que se
satisfagan hasta la extincin del contrato de seguro.
No obstante, la imputacin fiscal tendr carcter
obligatorio en los contratos de seguro de riesgo.
Hasta 2012, en ningn caso la imputacin fiscal
tena carcter obligatorio en los contratos de seguro
en los que se cubran conjuntamente las contingencias
de jubilacin y de fallecimiento o incapacidad. A
partir de 1 de enero de 2013, la imputacin fiscal
de primas de estos contratos de seguro no tendr
carcter obligatorio, salvo por el importe que
exceda de 100.000 euros anuales por contribuyente
y respecto del mismo empresario, excepcin hecha
de los seguros colectivos contratados a consecuencia
de despidos colectivos realizados de conformidad
con lo dispuesto en el artculo 51 del Estatuto de los
Trabajadores.
Con carcter transitorio, en los seguros colectivos
contratados con anterioridad a 1 de diciembre
de 2012, en los que figuren primas de importe
determinado expresamente, y el importe anual de
estas supere el lmite de 100.000 euros anuales, no
ser obligatoria la imputacin por ese exceso.
Reduccin por rendimientos generados en ms de dos
aos
En la actualidad se aplica una reduccin del 40 por
100 de reduccin para los rendimientos ntegros
distintos de los previstos en el artculo 17.2 a) de la
Ley que tengan un perodo de generacin superior a
dos aos y que no se obtengan de forma peridica o
recurrente, as como para aquellos que se califiquen
reglamentariamente como obtenidos de forma
notoriamente irregular en el tiempo.
La cuanta del rendimiento ntegro sobre
la que se aplicar la citada reduccin no podr
superar el importe de 300.000 euros anuales,
aplicndose una limitacin adicional en
caso de rendimientos derivados del ejercicio
de opciones de compra sobre acciones o
participaciones por los trabajadores.
Pues bien, a partir de 1 de enero de 2013 esta
reduccin del 40 por 100 tendr una nueva limitacin,
a cuyo tenor la reduccin no podr superar:
En el caso de rendimientos del trabajo cuya
cuanta est comprendida entre 700.000,01 euros
y 1.000.000 euros y deriven de la extincin de
la relacin laboral, comn o especial, o de la
relacin mercantil a que se refiere el artculo 17.2
e) de esta Ley, o de ambas, el importe que resulte
de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la
cuanta del rendimiento y 700.000 euros.
Cuando la cuanta de tales rendimientos fuera
igual o superior a 1.000.000 de euros, la cuanta
de los rendimientos sobre la que se aplicar la
reduccin del 40 por 100 ser cero.
A estos efectos, la cuanta total del rendimiento
del trabajo a computar vendr determinada por la
suma aritmtica de los rendimientos del trabajo
anteriormente indicados procedentes de la propia
empresa o de otras empresas del grupo de sociedades
en las que concurran las circunstancias previstas
en el artculo 42 del Cdigo de Comercio, con
independencia del nmero de perodos impositivos a
los que se imputen.
Con carcter transitorio, se establece que el nuevo
lmite indicado no se aplicar a los rendimientos
del trabajo que deriven de extinciones producidas
con anterioridad a 1 de enero de 2013 de relaciones
laborales o mercantiles.
Novedades fiscales 2013 26
5. Modificaciones en el impuesto
sobre la renta de no residentes
Gravamen especial sobre los premios de determinadas
loteras y apuestas
Con efectos desde 1 de enero de 2013 se establece por
la Ley 16/2012 un gravamen especial en el Impuesto
sobre la Renta de no Residentes sobre los premios de
determinadas loteras y apuestas, los cuales estarn
sujetos a retencin o ingreso a cuenta. Asimismo,
existir obligacin de practicar retencin o ingreso
a cuenta cuando el premio est exento en virtud de
lo dispuesto en un convenio para evitar la doble
imposicin que resulte aplicable.
El porcentaje de retencin o ingreso
a cuenta ser el 20 por ciento. La base
de retencin o ingreso a cuenta vendr
determinada por el importe de la base
imponible del gravamen especial.
Los contribuyentes por este impuesto que
hubieran obtenido los premios previstos en esta
disposicin estarn obligados a presentar una
declaracin por este gravamen especial. No obstante,
no existir obligacin de presentar declaracin
cuando el premio obtenido hubiera sido de cuanta
inferior al importe exento o se hubiera practicado
en relacin con el mismo la retencin o el ingreso a
cuenta previsto en la Ley.
Cuando se hubieran ingresado en el Tesoro
cantidades, o soportado retenciones a cuenta por este
gravamen especial, en cuantas superiores a las que se
deriven de la aplicacin de un convenio para evitar la
doble imposicin, se podr solicitar dicha aplicacin
y la devolucin consiguiente.
Se autoriza a la Administracin tributaria a
facilitar al Estado de residencia del contribuyente
los datos incluidos en dicha solicitud de devolucin,
en los trminos y con los lmites establecidos en la
normativa sobre asistencia mutua.
Por ltimo se establece que en el mbito del
Impuesto sobre la Renta de no Residentes los
premios previstos a los que nos referimos, obtenidos
por contribuyentes sin mediacin de establecimiento
permanente, solo podrn ser gravados por este
gravamen especial.
Novedades fiscales 2013 27
Fernando Vrseda
Director fiscal
Gravamen especial sobre bienes inmuebles
Con efectos desde 1 de enero de 2013 se establecen
las siguientes modificaciones en el Gravamen Especial
sobre Bienes Inmuebles de Entidades No Residentes
en Espaa:
Se aplicar el gravamen especial a las entidades
residentes en un pas o territorio que tenga
la consideracin de paraso fiscal, que sean
propietarias o posean en Espaa, por cualquier
ttulo, bienes inmuebles o derechos reales de goce
o disfrute sobre stos.
La base imponible estar constituida por el
valor catastral de los bienes inmuebles. Cuando
no existiese valor catastral, se utilizar el valor
determinado con arreglo a las disposiciones
aplicables a efectos del Impuesto sobre el
Patrimonio.
En los supuestos en que una entidad de las sujetas
al gravamen especial participe en la titularidad de los
bienes o derechos junto con otra u otras personas
o entidades, el Gravamen Especial ser exigible
por la parte del valor de los bienes o derechos que
corresponda proporcionalmente a su participacin en
la titularidad de aqullos.
Estarn exentos:
1. Los Estados e instituciones pblicas
extranjeras y los organismos internacionales.
2. Las entidades que desarrollen en Espaa, de
modo continuado o habitual, explotaciones
econmicas diferenciables de la simple
tenencia o arrendamiento del inmueble.
3. Las sociedades que coticen en mercados
secundarios de valores oficialmente
reconocidos.
Tratndose de transmisiones de bienes inmuebles
situados en territorio espaol por entidades sujetas al
gravamen especial, los bienes transmitidos quedarn
afectos al pago del importe de dicho gravamen
especial.
Si tiene alguna pregunta o cuestin acerca de esta publicacin,
por favor, contacte con fiscal@es.gt.com
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