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Boletn No. 35 Cali, 30 de junio de 2013

Redaccin: Manuel de Jess Obregn


OBLIGATORIEDAD DE LOS APORTES AL SISTEMA GENERAL DE SEGURIDAD SOCIAL DE LOS
TRABAJADORES POR PRESTACIN DE SERVICIOS



1. Introduccin

La DIAN por intermedio de la Divisin de Gestin de
Fiscalizacin ha venido exigiendo a los contratantes
la verificacin de los aportes obligatorios a salud y
pensiones de los trabajadores por prestacin de
servicios, so pena de desconocerle los gastos y
deducciones en el impuesto de renta, lo cual para la
mayora de los contribuyentes es nuevo, pues antes
no se vena exigiendo, con el problema que la
mayora de los trabajadores independientes no lo
hacen, por lo costos que ello representa, al equivaler
al veintiocho punto cinco por ciento (28.5%), del
ingreso devengado, otros tienen SISBEN y no quieren
dejarlo o son personas jubiladas. La DIAN, viene
exigiendo los aportes sin tener en cuenta las
consideraciones anteriores. El gobierno ha
reglamentado el tema mediante el artculo 3, del
decreto 1070 del 28 de mayo de 2013, de manera
equivocada, confundiendo an ms a los
contribuyentes obligados a verificar los aportes.


2. ANTECEDENTES NORMATIVOS

2.1. Aportes por salud

La obligacin mencionada nace para el aporte en
salud, con el artculo 26 del decreto 806 de 1998, en
concordancia con el artculo 157 de la ley 100 de
1993, para contratistas, trabajadores independientes
y en general para personas naturales no asalariados,
quienes devenguen dos o ms salarios mnimos
mensuales legales
1
.


2.2. Aportes para los contratistas del Sector
Pblico

Despus, el artculo 50 de la ley 789 de 2002,
estableci el control de todos los aportes parafiscales
especficamente para los contratistas del Estado

1
Decreto 806 de 1998

Artculo 26. Afiliados al Rgimen Contributivo. Las
personas con capacidad de pago debern afiliarse al
Rgimen Contributivo mediante el pago de una cotizacin o
aporte econmico previo, el cual ser financiado
directamente por el afiliado o en concurrencia entre ste y
su empleador.

(.)

d) Los trabajadores independientes, los rentistas, los
propietarios de las empresas y en general todas las
personas naturales residentes en el pas, que no tengan
vnculo contractual y reglamentario con algn empleador y
cuyos ingresos mensuales sean iguales o superiores a dos
salarios mnimos mensuales legales vigentes;
(..)




2
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colombiano. De sta manera, para la presentacin de
ofertas al Estado deber probarse la afiliacin de los
trabajadores. Esta exigencia es tanto para los
contratistas, personas naturales como jurdicas
2
.


2.3. Aportes para pensiones

La obligacin para los aportes en pensiones se
origina con el numeral 1, del artculo 3 de la ley 797
de 2003, en concordancia con el artculo 15 de la ley
100 de 1993, especficamente para contratos de
prestacin de servicios en forma directa, es decir, de
manera personal
3
.

2
Ley 789 de 2002
Artculo 50. Control a la evasin de los recursos
parafiscales. La celebracin, renovacin o liquidacin por
parte de un particular, de contratos de cualquier naturaleza
con Entidades del sector pblico, requerir para el efecto,
del cumplimiento por parte del contratista de sus
obligaciones con los sistemas de salud, riesgos
profesionales, pensiones y aportes a las Cajas de
Compensacin Familiar, Instituto Colombiano de Bienestar
Familiar y Servicio Nacional de Aprendizaje, cuando a ello
haya lugar. Las Entidades pblicas en el momento de
liquidar los contratos debern verificar y dejar constancia
del cumplimiento de las obligaciones del contratista frente a
los aportes mencionados durante toda su vigencia,
estableciendo una correcta relacin entre el monto
cancelado y las sumas que debieron haber sido cotizadas.
(..)

3
Ley 797 de 2003
ARTCULO 3o. El artculo 15 de la Ley 100 de 1993,
quedar as:
Artculo 15. Afiliados. Sern afiliados al Sistema General de
Pensiones:
1. En forma obligatoria: Todas aquellas personas
vinculadas mediante contrato de trabajo o como servidores
pblicos. As mismo, las personas naturales que presten
directamente servicios al Estado o a las entidades o
empresas del sector privado, bajo la modalidad de
contratos de prestacin de servicios, o cualquier otra
2.4. Aporte mximo del 40% del ingreso bruto

Con el fin de establecer un tope para los aportes de
los trabajadores por servicios y contratistas, la ley
1122 de 2007, mediante el artculo 18, estableci
como cotizacin mxima para los contratistas
independientes por prestacin de servicios el
cuarenta por ciento (40%) del ingreso bruto. Aunque
la norma citada se refiere a un aporte mximo del
40%, las Autoridades de control han entendido como
un aporte mnimo. A mi juicio, para evaluar el
porcentaje del aporte sera necesario fijar a cada
actividad un valor de acuerdo al valor agregado o
costo implcito en el servicio. No tiene el mismo costo
del servicio la persona que presta el mismo dentro de
la empresa, a quien lo presta por fuera, como los
profesionales independientes: abogados, contadores
e ingenieros.
4


modalidad de servicios que adopten, los trabajadores
independientes y los grupos de poblacin que por sus
caractersticas o condiciones socioeconmicas sean
elegidos para ser beneficiarios de subsidios a travs del
Fondo de Solidaridad Pensional, de acuerdo con las
disponibilidades presupuestales. (Subraya no original)

4
Ley 1122 de 2007
Artculo 18. Aseguramiento de los independientes
contratistas de prestacin de servicios. Los independientes
contratistas de prestacin de servicios cotizarn al Sistema
General de Seguridad Social en Salud el porcentaje
obligatorio para salud sobre una base de la cotizacin
mxima de un 40% del valor mensualizado del contrato. El
contratista podr autorizar a la entidad contratante el
descuento y pago de la cotizacin sin que ello genere
relacin laboral.
Para los dems contratos y tipos de ingresos el Gobierno
Nacional reglamentar un sistema de presuncin de
ingresos con base en la informacin sobre las actividades
econmicas, la regin de operacin, la estabilidad y
estacionalidad del ingreso.

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2.5. Se establece la posibilidad de realizar
retencin en la fuente por los aportes parafiscales

Finalmente, el artculo 51
5
de la ley 1438 de 2011,
mediante la cual se reforma el sistema de seguridad
social, establece la posibilidad legal de hacer la
retencin en la fuente por parte de los contribuyentes
contratantes, a las personas naturales, empresa
unipersonales o sociedades por acciones
simplificadas. Obsrvese, como la norma incluye
como sujetos de retencin a stas dos clases de
sociedades, cuando la obligacin sustancial es slo
para las personas naturales. En el Concepto 109091
6
,

Pargrafo. Cuando el contratista pueda probar que ya est
cotizando sobre el tope mximo de cotizacin, no le ser
aplicable lo dispuesto en el presente artculo.

5
Ley 1438 de 2011
ARTCULO 51. RETENCIN EN LA FUENTE DE
APORTES AL SISTEMA DE SEGURIDAD SOCIAL EN
SALUD. Establzcase un sistema de retencin en la fuente
de aportes al Sistema General de Seguridad Social en
Salud y establzcanse los instrumentos para realizar la
retencin en la fuente para el pago de la cotizacin en
seguridad social en salud, de las personas naturales y
empresas unipersonales o sociedades por acciones
simplificada, como mecanismo que evite la evasin y la
elusin, tomando como base los conceptos constitutivos
vigentes del Ingreso Base de Cotizacin. El agente
retenedor girar los recursos al encargado del recaudo de
los aportes, de conformidad con el reglamento.
La retencin en la fuente prevista en el presente artculo se
podr extender a los dems aportes del sistema de
seguridad social.

6
Concepto 109091
6
, de 31-01-2013, del Ministerio de
Salud.

Por tal razn, en cuanto a su primera y segunda pregunta
se debe manifestar que es claro que en los contratos en
donde est involucrada la ejecucin de un servicio por una
persona natural en favor de una persona natural o jurdica
de derecho privado, tales como contratos de obra,
de 31-01-2013, del Ministerio de Salud, manifiesta
como ejemplos de los obligados a pagar los aportes
de salud y pensiones a: los contratos de obra,
suministro, de arrendamiento de servicios, de
prestacin de servicios, consultora y asesora.


3. OBLIGACIN DE VERIFICAR LOS
APORTES DE LOS CONTRATOS DE
PRESTACIN DE SERVICIOS


3.1. Obligacin sustancial y procedimiento

Luego, la ley 1393 de 2010, mediante la cual se
crearon impuestos nacionales con destinacin
especfica para el sector salud y se crearon normas
para el control dichos aportes, estableci en el
artculo 26
7
, la obligacin para los contratantes de
verificar los aportes, de los contratos de prestacin
de servicios, es decir, a una prestacin personal. A
su vez, el artculo 27 de la misma ley 1393, adiciona
el artculo 108 del estatuto tributario, para exigir a

suministro, de arrendamiento de servicios, de
prestacin, consultora, asesora, el contratista deber
estar afiliado obligatoriamente al Sistema General de
Seguridad Social en Pensiones y al Sistema General de
Seguridad Social en Salud y la parte contratante deber
verificar la afiliacin y pago de aportes. (Resaltado
original)

7
Ley 1393 de 2010
Artculo 26. La celebracin y cumplimiento de las
obligaciones derivadas de contratos de prestacin de
servicios estar condicionada a la verificacin por parte del
contratante de la afiliacin y pago de los aportes al sistema
de proteccin social, conforme a la reglamentacin que
para tal efecto expida el Gobierno Nacional.
El Gobierno Nacional podr adoptar mecanismos de
retencin para el cumplimiento de estas obligaciones, as
como de devolucin de saldos a favor.


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todos los contribuyentes del impuesto de renta la
verificacin del pago de los aportes a los
trabajadores independientes, so pena de
desconocer dichos pagos como costo o deduccin.

Ley 1393 de 2010
Artculo 27. Adicinese el artculo 108 del Estatuto
Tributario con el siguiente pargrafo:
"Pargrafo 20. Para efectos de la deduccin por
salarios de que trata el presente artculo se
entender que tales aportes para fiscales deben
efectuarse de acuerdo con lo establecido en las
normas vigentes. Igualmente, para la procedencia de
la deduccin por pagos a trabajadores
independientes: el contratante deber verificar la
afiliacin y el pago de las cotizaciones y aportes a la
proteccin social que le corresponden al contratista
segn la ley, de acuerdo con el reglamento que se
expida por el Gobierno Nacional. Lo anterior aplicar
igualmente para el cumplimiento de la obligacin de
retencin en la fuente, cuando sta
proceda.(subrayado no original)

Igualmente, el artculo 28
8
, de la misma ley 1393,
adiciona el artculo 647, del estatuto tributario, con el
fin de sancionar por inexactitud las inconsistencias en
la informacin en el denuncio rentstico.

Ahora el Gobierno Nacional mediante el artculo 3,
del decreto 1070, del 28 de mayo de 2013,
reglamenta dicha obligacin para los pagos a las

8
Ley 1393 de 2010
Artculo 28. Adicinese el artculo 647 del Estatuto
Tributario con el siguiente pargrafo:

Pargrafo: L.as inconsistencias en la declaracin del
impuesto de renta y complementarios derivadas de la
informacin a que hace referencia el pargrafo 1 del
artculo 50 de la ley 789 de 2002 sobre aportes a la
seguridad social ser sancionable a ttulo de inexactitud, en
los trminos del presente Estatuto Tributario".

naturales residentes pertenecientes o no a la
categora de empleados. Cabe observarse, como el
Gobierno utiliza en el inciso primero, una calificacin
propia de la retencin en la fuente a las personas
naturales empleados, pues ese inciso se refiere al
descuento del aporte a la seguridad social para
calcular la retencin en la fuente. Es decir, el inciso
primero obliga a los contribuyentes a verificar los
aportes a la seguridad social, para efectos de
disminuir los mismos para el clculo de la retencin
en la fuente de los trabajadores sin relacin laboral,
tengan o no la calidad de empleados. El inciso
segundo del artculo 3, se refiere a la obligacin de
verificar los aportes para aceptarlos como costo o
deduccin.

Por lo anterior, es equivocado exigir el aporte por
salud y pensiones a los empleados que no tengan
dicha calidad, pues las tablas de retencin en la
fuente de los artculos 383 y 384, del estatuto
tributario, slo son aplicables a los trabajadores que
tengan la calidad de empleados.

Decreto 1070 del 28 de mayo de 2013
ARTCULO 3. Contribuciones al Sistema General de
Seguridad Social. De acuerdo con lo previsto en el
artculo 26 de la ley 1393 de 2010 y el artculo 108
del Estatuto Tributario, la disminucin de la base de
retencin para las personas naturales residentes
cuyos ingresos no provengan de una relacin laboral,
o legal y reglamentaria, por concepto de
contribuciones al Sistema General de Seguridad
Social, pertenezcan o no a la categora de
empleados, estar condicionada a su pago en debida
forma, para lo cual se adjuntar a la respectiva
factura o documento equivalente copia de la planilla o
documento de pago.

Para la procedencia de la deduccin en el impuesto
sobre la renta de los pagos realizados a las personas
mencionadas en el inciso anterior, el contratante
deber verificar que el pago de dichas contribuciones
al Sistema General de Seguridad Social est

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realizado en debida forma, en relacin con los
ingresos obtenidos por los pagos relacionados con el
contrato respectivo, en los trminos del artculo 18 de
la Ley 1122 de 2007, aquellas disposiciones que la
adicionen modifiquen o sustituyan, y dems normas
aplicables en la materia. subrayado no original)

Como puede observarse, es desafortunada la
utilizacin de la frase: personas naturales residentes
pertenezcan o no a la categora de empleados, en el
inciso primero del artculo 3, del decreto 1070 de
2013, pues no slo incluye a los calificados en el
artculo 329 del estatuto tributario como trabajadores
empleados y trabajadores por cuenta propia, sino a
todas las personas naturales, como si todas ellas
estuvieran obligadas a pagar los aportes parafiscales.
Contrariando el artculo 108ib, el cual se refiere
nicamente a los trabajadores prestadores de
servicios personales, por ello el artculo 3ib, viola el
espritu del artculo 108ib, en cuanto se refiere
nicamente a prestadores de servicios personales.

Debemos interpretar la calificacin dada a las
personas naturales de pertenecientes o no a la
categora de empleados, como trabajadores
independientes por prestacin de servicios, como los
denomina el pargrafo del artculo 108 del estatuto
tributario, que reglamenta el artculo 3, del decreto
1070 de 2013. Es decir, como trabajador
independiente debe ser calificada la persona natural
que presta un servicio personal a otra persona natural
o jurdica, quien realiza una obligacin de hacer. Por
ello deben excluirse de sta obligacin a las personas
naturales que no prestan servicios en forma personal
y directa, como los comerciantes, agricultores o
prestadores de servicios, quienes tienen su propio
negocio.

De acuerdo a la interpretacin jurdica de la DIAN, es
necesario exigir el aporte a salud y pensiones a todo
contratista independiente, sobre el cuarenta (40%) del
valor pagado, para no verse abocado al rechazo del
costo o deduccin. El Concepto Ministerio de Salud
No. 109091, del 31 de enero de 2013, en cuya parte
esencial se dice:

De esta forma, lo previsto en la Circular mencionada,
implica que la base de cotizacin para los sistemas de
salud y pensiones del contratista
independientemente de la naturaleza del contrato
y su valor, corresponder al 40% del valor bruto del
contrato facturado en forma mensualizada, porcentaje
sobre el cual se calcular el monto del aporte
obligatorio que en salud y pensiones debe efectuarse,
el cual corresponde al 12.5% y 16% del ingreso base
respectivamente, ingreso base que no podr exceder
de veinticinco (25) salarios mnimos legales
mensuales vigentes ni ser inferior a un (1) SMLMV.
(Resaltado no original)


3.2. Sanciones por no verificar aportes a la
seguridad social

Si no se verifica el aporte a la seguridad social del
contratista por parte del contratante, la Administracin
tributaria puede desconocer dichos pagos por falta de
aportes, como lo establece el artculo 108 del estatuto
tributario; y, adems, si existe inconsistencia en la
conciliacin de los pagos a los empleados y los
aportes a la seguridad social pueden aplicar sancin
por inexactitud, como lo establece el pargrafo del
artculo 647 del estatuto tributario.


4. OBLIGATORIEDAD DE LOS APORTES AL
SISTEMA GENERAL DE RIESGOS
LABORALES PARA TRABAJADORES
INDEPENDIENTES

Mediante el Decreto 0723 del 15 de abril de 2013, se
reglamenta la ley 1562 del 11 de julio de 2012, la cual
modifica el Sistema General de Riesgos Laborales de

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personas con contratos por prestacin de servicios y
de trabajadores independientes que laboren en
actividades de alto riesgo. Los principales aspectos
de esta nueva reglamentacin para trabajadores
independientes son:

(1) El trabajador independiente se asimila a
trabajador dependiente (par. art. 2 ley 1562/12).
(2) La afiliacin del trabajador independiente corre
por cuenta del contratante.
(3) El pago corre por cuenta del contratante cuando
sea de alto riesgo y por cuenta del contratista en los
dems casos (art. 2, #5, ibdem).
(4) Como la afiliacin y pago de riesgos laborales es
un aporte a la seguridad social, de no pagarse, la
DIAN puede desconocer como costo o deduccin los
pagos a los trabajadores independientes (art.108 ET).


5. CONCLUSIONES

5.1. La obligacin sustancial de hacer los aportes al
sistema general a la seguridad social, por salud y
pensiones, por parte de los trabajadores
independientes que presten servicios de carcter
personal, es un deber ya consolidado en la legislacin
colombiana, de carcter obligatorio para dichos
trabajadores.

5.2. Las normas tributarias con el fin de asegurar el
cumplimiento de los aporte a salud y pensiones, ha
establecido la obligacin para los contribuyentes del
impuesto de renta y complementarios de verificar
dichos aportes, so pena de desconocer dichos pagos
por prestacin de servicios a las personas naturales,
como costo o deduccin.

5.3. La base de cotizacin para los sistemas de
salud y pensiones del contratista
independientemente, corresponder al 40% del valor
bruto del contrato facturado en forma mensualizada,
porcentaje sobre el cual se calcular el monto del
aporte obligatorio en salud y pensiones; el cual
corresponde al 12.5% y 16% del ingreso base
respectivamente, ingreso base que no podr exceder
de veinticinco (25) salarios mnimos legales
mensuales vigentes ni ser inferior a un (1) SMLMV.

5.4. Igualmente, deben verificarse los aportes a
Sistema General de Riesgos Laborales de personas
con contratos por prestacin de servicios y de
trabajadores independientes que laboren en
actividades de alto riesgo, para efectos de la
aceptacin de los pagos como costo o deduccin.