Inconstitucionalidade Do FUNRURAL

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BR

UNIVERSIDADE DE RIBEIRO PRETO
FACULDADE DE DIREITO LAUDO DE CAMARGO
NCLEO DE PESQUISA

A INCONSTITUCIONALIDADE DO FUNRURAL

ISIS GOMES REGISTRO

Ribeiro Preto
2011

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Ficha catalogrfica preparada pelo Centro de Processamento
Tcnico da Biblioteca Central da UNAERP

- Universidade de Ribeiro Preto -

ISIS GOMES REGISTRO


Registro, Isis Gomes, 1980 -
R337i A inconstitucionalidade do Funrural / Isis Gomes Registro.
- - Ribeiro Preto, 2011.
65 f.

Orientador: Prof. Ms. Alexandre Rego.

Monografia (graduao) - Universidade de Ribeiro Preto,
UNAERP, Direito. Ribeiro Preto, 2011.

1. Direito. 2. Inconstitucionalidade. I. Ttulo.

CDD: 340


ISIS GOMES REGISTRO


Monografia apresentada como exigncia
parcial para a obteno do ttulo de Bacharel
Em Cincias Jurdicas da Universidade de
Ribeiro Preto UNAERP.

Orientadores: Prof. Ms. Alexandre Rego e
Prof. Dr. Augusto Martinez Perez.

Ribeiro Preto
2011

Autor do trabalho: Isis Gomes Registro
Ttulo do trabalho: A Inconstitucionalidade do Funrural

Monografia apresentada como exigncia parcial para a obteno do ttulo de
Bacharel Em Cincias J urdicas da Universidade de Ribeiro Preto UNAERP

Aprovada em: 09 de J unho de 2011. Nota: 9.0

BANCA EXAMINADORA

______________________________
Prof. Alexandre Rego
Orientador

______________________________
Prof. Matheus Lauand Caetano de Melo
Convidado

______________________________
Prof. J ose Ferrucio Biscaro


DEDICO,

A minha famlia, meu pai e minha me, pelo
estmulo e apoio incondicional, me transmitindo
confiana e perseverana nos momentos mais difceis,
fazendo com que eu nunca desistisse dos meus sonhos,
pois com determinao os alcanaria.


AGRADECIMENTOS

Deus, por estar sempre presente.

A meus pais, pelo amor e confiana inigualveis.

Ao meu namorado Eduardo, pelos ensinamentos,
auxlio e pela pacincia quando eu estava fora de mim
com a tenso, pelo afeto, e por me agentar quando nem
eu mesma podia mais faz-lo.

Ao meu orientador Prof. Alexandre Rego, pela
ateno e pacincia, sempre me dispensando um tempo
importante e me ajudando com todas as dvidas.


RESUMO

O presente trabalho tem por objetivo demonstrar a inconstitucionalidade da lei n 10.256/01,
que alterou o caput do art. 25 da Lei n 8.212/91, com a redao alterada pela Lei 8.540/92,
permanecendo seus incisos intocados, o qual padece de inconstitucionalidade, pois, no
respeitou os regramentos contidos na Carta Poltica de 1.988 e criou novas contribuies para
seguridade social serem calculadas sobre a receita bruta da comercializao dos frutos
oriundos da atividade econmica desenvolvida pelos produtores rural, pessoas fsicas, e no
somente aos segurados especiais, com alquota estabelecida em 2,1% (dois inteiros e um
dcimo por cento).As alteraes, ao definir a contribuio do FUNRURAL, com alquota
incidente sobre a receita bruta proveniente da comercializao da produo rural, no atentam
aos regramentos constitucionais ento vigentes, o que eivado de inconstitucionalidade o
referido tributo, quando examinado a luz da atual Constituio Federal de 1.988.Aps o
julgamento proferido em Recurso Extraordinrio, identificado sob no. 363.852, pelo Supremo
Tribunal Federal, abriu um precedente relevante para que outras empresas, que estejam na
mesma situao jurdica do recorrente, obtenham decises favorveis para que as
desobriguem ao recolhimento da contribuio in casu, tendo em vista a deciso, por
unanimidade, que a lei as obrigava ao recolhimento do tributo foi declarada inconstitucional.
Aps o julgamento pelo Colendo Supremo Tribunal Federal considerou inconstitucional a
cobrana do FUNRURAL, gerou uma avalanche de aes buscando restituio dos valores
pagos indevidamente. Assim, a declarao de inconstitucionalidade com a conseqente
devoluo dos valores pagos indevidamente a este ttulo, gerar um dficit aos cofres pblicos
de aproximadamente R$ 11,25 bilhes de reais, conforme dados de estimativas da Receita
Federal. Portanto, desde a deciso do Tribunal Superior, produtores rurais e as empresas que
adquirem a produo agrcola, iniciaram uma corrida J ustia e uma disputa pelos bilhes de
reais que foram pagos de contribuio ao Funrural.

Palavras Chave: Inconstitucionalidade, Contribuies, Funrural.


ABSTRACT

The objective of this paper is to demonstrate the unconstitutionality of Law 10256/01, which
amended the forepart of Art. 25 of Law 8212/91, with its language amended by Law 8540/90,
and left its sub-articles untouched, rendering such article unconstitutional, because the rules of
the Constitution of 1988 were not respected, and new social security contributions were
created to be calculated on gross revenue from sales derived from the economic activity
carried out by rural producers who are individuals, rather than special beneficiaries from
social security, with a rate set at two point one percent (2.1%). Upon defining the
FUNRURAL contribution with a rate assessed on gross revenues from rural production sales,
the amendments failed to abide by the constitutional rules then in effect, leaving said tax
tainted with unconstitutionality when examined in light of the current Federal Constitution
(1988). After the ruling rendered in an Extraordinary Appeal [a direct appeal to the Federal
Supreme Court], identified by the Federal Supreme Court under No. 363.852, a major
precedent was opened for other companies in the same legal situation as the appellants to
obtain favorable decisions releasing them from the obligation to pay the contribution in
question, insofar as the Courts unanimous decision declared that the law requiring them to
pay such tax was unconstitutional. After the Federal Supreme Court held with such ruling that
it was unconstitutional to collect the FUNRURAL contribution, this led to an avalanche of
legal actions seeking a refund of unduly paid amounts. Thus, the Courts declaration of
unconstitutionality, resulting in the return of amounts unduly paid into that fund, will generate
a deficit for the Treasury of approximately R$ 11.25 billion reais, according to the Federal
Revenue Departments estimates. Therefore, ever since the High Courts decision, rural
producers and the companies that purchase their agricultural production started a run for the
Courts and a legal battle over billions of reais paid as FUNRURAL contributions.

Key words: Unconstitutionality, Contributions, FUNRURAL


SUMRIO

INTRODUO ..................................................................................................................... 10
CAPTULO I PRINCPIOS TRIBUTRIOS
1.1 Conceito ............................................................................................................................. 14
1.2 Limitaes ao poder de tributar.......................................................................................... 14
1.2.1 Da legalidade................................................................................................................... 15
1.2.2 Da isonomia..................................................................................................................... 16
1.2.3 Da irretroatividade........................................................................................................... 16
1.2.4 Da anterioridade.............................................................................................................. 17
1.2.5 Da proibio do Confisco................................................................................................ 18
1.2.6 Da liberdade de trfego................................................................................................... 19
CAPTULO II SISTEMA TRIBUTRIO
2.1 Espcies .............................................................................................................................

20
2.2.1 Dos impostos................................................................................................................... 20
2.2.2 Das taxas......................................................................................................................... 21
2.2.3 Contribuio de melhoria................................................................................................ 22
2.2.4 Emprstimos compulsrios e contribuies sociais........................................................ 24
2.3 Das imunidades tributrias................................................................................................. 25
2.3.1 Imunidade recproca........................................................................................................ 26
2.3.2 Imunidade dos templos religiosos................................................................................... 26
2.3.2 Imunidade para partidos polticos, entidades sindicais, instituies de educao e
entidades de assistncia social..................................................................................................

27
2.3.3 Imunidade para livros, jornais, peridicos e o papel destinado sua impresso............ 28
2.4 Competncia ...................................................................................................................... 29
2.4.1 Da competncia tributria e a lei complementar............................................................. 30
CAPTULO III DAS CONTRIBUIES SEGURIDADE SOCIAL
3.1 Disposies gerais.............................................................................................................. 31
3.2 Das espcies de contribuies............................................................................................ 31
3.3 Caractersticas das contribuies........................................................................................ 32
3.4 Das contribuies a seguridade social................................................................................ 33

3.4.1 Conceito .......................................................................................................................... 33
3.4.2 Das fontes de custeio da seguridade social..................................................................... 34
3.4.3 Dos requisitos instituies e exigncia de contribuies sociais.................................. 35
CAPTULO IV DA CONTRIBUIO AO FUNRURAL E SUAS DIVERSAS
INCONSTITUCIONALIDADES

4.1 Evoluo histricas da contribuio ao Funrural............................................................... 37
4.2 Da inconstitucionalidade do Artigo 25, I e II, da lei 8.212/91, com redao dada pelo
Artigo 1 da lei 8.540/92 e alteraes legislativas posteriores.................................................

38
4.3 Da inconstitucionalidade da lei 10.256/2001..................................................................... 40
4.4 Da inconstitucionalidade formal da lei no ordenamento jurdico...................................... 42
4.5 Da exigncia a unicidade de incidncia a contribuio social para o financiamento a
seguridade social Bis In Idem................................................................................................

43
4.6 Da flagrante ofensa ao princpio da isonomia.................................................................... 45
4.7 Da ausncia de determinao de fato gerador.................................................................... 46
CONCLUSO ....................................................................................................................... 49
REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS................................................................................ 51
ANEXOS................................................................................................................................. 53

10

INTRODUO

Paulo de Barros Carvalho, em sua obra: Curso de Direito Tributrio, nos ensina que:

(...) no demais enfatizar que o direito positivo o complexo de normas
jurdicas vlidas num dado pas. Cincia do Direito cabe descrever esse
enredo normativo, ordenando-o, declarando sua hierarquia, exibindo as
formas lgicas que governam o entrelaamento da vrias unidades do
sistema e oferecendo seus contedos de significao
1
.

A Constituio Federal de 1988 assegura que as limitaes a criao de novas fontes
de custeio destinada a Seguridade Social, tem sua previso por meio de Lei complementar em
observncia aos Princpios Constitucionais e as Normas Gerais contidas na legislao.
Vejamos:
O art. 195, I, prev a cobrana de contribuio social dos empregadores, incidentes
sobre a folha de salrios, o faturamento e o lucro; desta forma, quando o 2 do art. 25 da Lei
n 8.870/94 cria contribuio social sobre o valor estimado da produo agrcola prpria,
considerado o seu preo de mercado, ele inconstitucional porque usa uma base de clculo
no prevista na Lei Maior.
Estabelece ainda o 4 do mesmo dispositivo retro que, a lei complementar pode
instituir outras fontes de receita para a seguridade social. Desta forma, quando a Lei n
8.870/94 serve-se de outras fontes, criando contribuio nova, alm das expressamente
previstas, ela inconstitucional, porque lei ordinria e, portanto, no pode regrar tal matria.
Assim, a falta de uma das observncias acima deve ser respeitadas na ntegra, haja
vista, a falta de uma delas implicaria na Inconstitucionalidade do referido Tributo.
A poca da instituio da lei 8.212/1991, que encontrava-se em consonncia com os
preceitos constitucionais da poca, permitiam a incidncia de contribuies sociais devidas
pelo empregador sobre o faturamento, o lucro e a folha de salrios, pois o dispositivo
constitucional no havia sido alterado pela EC 20/98.
Todavia, a lei 8.870 editada em 1994, tinha como finalidade a alterao de vrios
diplomas legais, dentre as quais, o da lei 8.212/91, referente contribuio devida pelo
empregador rural pessoa jurdica, que at ento se enquadrava na regra geral do citado art. 22
e incisos.

1
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 22. ed. So Paulo: Saraiva, 2010, p. 203.
11

A alterao promovida pela lei retro mencionada tratou do empregador rural, cuja
atuao girasse em torno da industrializao de sua prpria produo rural ou de terceiros, que
no mais teria contribuio calculada sobre a folha de salrios, mas sobre o valor estimado
da produo agrcola prpria, considerado seu preo de mercado (art. 25, 2 da lei 8.870).
Houve, portanto, verdadeira substituio de contribuies Seguridade Social,
conforme se depreende pela anlise do art. 25 da lei 8.870/94:
Art. 25. A contribuio prevista no art. 22 da lei 8.212, de 24 de julho de 1991, devida
seguridade social pelo empregador, pessoa jurdica, que se dedique produo rural, passa a
ser a seguinte:
I - dois e meio por cento da receita bruta proveniente da comercializao de sua
produo;
II - um dcimo por cento da receita bruta proveniente da comercializao de sua
produo, para o financiamento da complementao das prestaes por acidente de trabalho.
2 O disposto neste artigo se estende s pessoas jurdicas que se dediquem
produo agroindustrial, quanto folha de salrios de sua parte agrcola, mediante o
pagamento da contribuio prevista neste artigo, a ser calculada sobre o valor estimado da
produo agrcola prpria, considerado seu preo de mercado.
Tal dispositivo, contudo, padecia de inconstitucionalidade, principalmente pelo fato de
no ser previsto poca na Lei Magna, a incidncia de contribuies sociais sobre a receita
bruta nem sequer em se tratando de Agroindstria, do "valor estimado da produo agrcola
prpria". Ademais, tal lei criou nova espcie de contribuio, o que deveria ter sido feito por
meio de Lei Complementar, assim estabelece o art. 154, I da Constituio.
Ocorre que, aps o advento da Emenda Constitucional 20/98, sobreveio a Lei n
10.256/2001, que deu nova redao ao caput do art. 25 da Lei n 8.212/91atendendo s
disposies do art. 195, I, b, da CF/88. Todavia, no se atentou ao fato de que a base de
clculo e alquota previstas nos incisos I e II do art. 25, da Lei n 8.212/91, foram fixadas pela
Lei 9.528/97, norma declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal.
Deste vis, a lei 10.256/2001, alterou somente o caput da Lei n. 8.540 de 22 de
dezembro de 1992, permanecendo seus incisos intocados, o qual padece de
inconstitucionalidade, pois, no respeitou os ordenamentos jurdicos assegurados pela Carta
Maior, e criou novas contribuies para a seguridade social a serem calculadas sobre a receita
bruta da comercializao dos frutos oriundos da atividade econmica desenvolvida pelos
produtores rural pessoas fsicas, e no somente aos segurados especiais, com alquota
estabelecida em 2,1% (dois inteiros e um dcimo por cento).
12

Neste sentido, o Supremo Tribunal Federal reconheceu a inconstitucionalidade da
contribuio prevista no art. 25 da Lei n 8.212/91, quando do julgamento do RE n
363.852/MG, j levando em considerao a existncia da Lei n 10.256/01. Vejamos o
julgado:
Desta forma, como se v, a lei nova apenas alterou o caput do referido
artigo, nada dispondo acerca dos incisos I e II. Ou seja, somente trata dos
sujeitos passivos. O fato gerador e a base de clculo continuaram com a
redao dada pela Lei n 9.528/1997, anterior EC n 20/1998. Nessas
circunstncias, a alterao superveniente na Constituio no tem o condo
de dar suporte de validade lei j maculada por inconstitucionalidade, pois,
no julgamento do RE 363.852, o Supremo Tribunal Federal reconheceu
expressamente a inconstitucionalidade no apenas do caput, como tambm
de ambos os incisos do referido art. 25, na redao dada pela Lei 9.528/97.
Portanto, no h como exigir a contribuio apenas com base no caput do
mencionado artigo, ou seja, sem a definio de uma alquota ou base de
clculo.

Do julgado supra, extrai-se que, nem ao menos pode-se dizer que houve a
convalidao da Lei n 9.528/97 pela Emenda Constitucional n 20/98, Contudo, a Lei n
10.256/2001 no estabeleceu a base de clculo ou a alquota do tributo, nem mesmo repetiu
as j existentes, que ainda so previstas pela Lei n 9.528/97, considerada inconstitucional.
Nas palavras do Ministro Carlos Ayres Britto: Uma lei ordinria que ofenda a
Constituio no perdoada jamais por essa Constituio e no pode ser perdoada por uma
emenda.
2
.
Restou ainda sedimentado pelo Pleno do E. STF (RE 346.084) que o sistema jurdico
brasileiro no contempla a figura da constitucionalidade superveniente.
Nesta assentada, Supremo Tribunal Federal, j analisou a constitucionalidade da
contribuio ao FUNRURAL sob o enfoque da Lei n 10.256/01, sendo que referida lei no
alterou os incisos I e II do art. 25 da Lei 8.212/91, logo somente por lei complementar poder-
se-ia instituir nova contribuio.
Com efeito, as referidas alteraes, ao definir a contribuio ao FUNRURAL, com
alquota incidente sobre a receita bruta proveniente da comercializao da produo rural, no
atenta aos ditames da Constituio Federal ento em vigor, o que eivado de
inconstitucionalidade do referido tributo.

2
Recurso Extraordinrio n 357950 Rl. Min. Marco Aurlio,Companhia Rio Grandense Participaes x Unia. D.
J 09.11.05.
13

METODOLOGIA

Esta dissertao foi realizada por intermdio por intermdio de pesquisas
bibliogrficas, com anlise de obras, artigos jurdicos, revistas jurdicas, jurisprudncias,
acrdo e decises e da legislao vigente. Para a elaborao deste trabalho, ser utilizado o
mtodo analtico-dedutivo, ou seja, utilizao do raciocnio que procede do geral para o a
particular, tendo em vista que partir-se da legislao vigente para anlise de casos concretos.
O procedimento de anlise consistir na leitura, compreenso, anlise, discusso dos
dados obtidos que sero organizados e sistematizados, que redundar na elaborao da
monografia jurdica.

14

CAPTULO I - PRINCPIOS TRIBUTRIOS

1.1 Conceito

Conforme estabelece o artigo 3 do Cdigo Tributrio Nacional, Tributo toda
prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no
constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa
plenamente vinculada.
3

Consoante se depreende da norma legal acima transcrita, tributo obrigao
compulsria, no contratual, involuntria e no facultativa, possui carter de dever e
obrigao, no pode o contribuinte optar ou no pelo pagamento do tributo, mas a ele se
submeter, o qual satisfaz seu carter de compulsrio.
E mais, tributo prestao pecuniria e no vinculada, que deve ser pago mediante
moeda corrente do Pas, salvo artigo156, inciso XI do Cdigo Tributrio Nacional, o qual
admite a dao em pagamento em bens imveis, na forma e condies estabelecidas em lei.
tambm, prestao diversa de sano. No multa, pois tem como pressuposto
bsico para sua cobrana, um fato gerador lcito. Porm, ocorrendo o descumprimento de uma
obrigao tributria, seja ela principal (obrigao de pagar) seja acessria (obrigao de fazer
ou no fazer), enseja a aplicao da penalidade tributria.

1.2 Limitaes ao poder de tributar

Nas palavras de Miguel Reale, assevera que princpios so:
(...) verdades fundantes de um sistema de conhecimento, como tais admitidas, por
serem evidentes ou por terem sido comprovadas, mas tambm por motivos de ordem prtica
de carter operacional, isto , como pressupostos exigidos pelas necessidades da pesquisa e da
prxis
4
.
Afirma-se que os princpios compem verdadeiras presunes racionais, servindo de
alicerce do sistema jurdico.
No que concerne aos princpios jurdicos, Roque Antnio Carrazza afirma que:

3
PAULSEN, Leandro. Constituio e Cdigo Tributrio luz da doutrina e da jurisprudncia. 11 ed. Porto
Alegre: Livraria do Advogado, 2009, p.629.
4
REALE, Miguel. Lies Preliminares de Direito. So Paulo: Saraiva, 1980, p. 299.
3CARRAZZA, Roque Antnio. Curso de Direito Constitucional Tributrio. 7. ed. So Paulo: Malheiros
Editores, 1995, p. 29.
15

(...) princpio jurdico um enunciado lgico, implcito ou explcito, que, por sua
grande generalidade, ocupa posio de preeminncia nos vastos quadrantes do Direito e, por
isso mesmo, vincula, de modo inexorvel, o entendimento e a aplicao das normas jurdicas
que com ele se conectam.
5

Entende-se como limitao ao poder de tributar toda e qualquer restrio imposta pela
Constituio Federal s entidades dotadas desse poder. Tais limitaes esto consagradas, de
maneira precpua, nos princpios constitucionais tributrios, estabelecidos nos artigos 150 a
152 da CF/88, a saber:
6

- Legalidade (Art. 150, I)
- Isonomia (Art. 150, II)
- Irretroatividade (Art. 150, III, a)
- Anterioridade (Art. 150, III, b)
- Proibio do Confisco (Art. 150, IV)
- Liberdade de Trfego (Art. 150, V).

1.2.1 Da legalidade

Todo tributo s poder ser institudo por fora de Lei. Assim, a Unio, Estados,
Municpios e Distrito Federal s podero criar ou aumentar mediante lei.
Estabelece o artigo 150 CF Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao
contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea
No mesmo diapaso o artigo 97 do Cdigo Tributrio Nacional Art. 97 - Somente a
lei pode estabelecer:
I - a instituio de tributos, ou a sua extino.
A regra geral que os tributos devero ser institudos e criados por Lei Ordinria. S
sero por Lei Complementar quando a Constituio assim fixar.
Na explicao do professor Eduardo de Moraes Sabbag:

Em princpio, o Poder executivo no cria tributos, restringindo-se o mister
legiferante, concernente tributao, ao mbito do Poder Legislativo. Por
essa razo, exsurgem leis das Casas legislativas, que so aptas a veicular
tributos em nosso Pas, destacando-se, assim, o fenmeno da Unicidade das
Casas Legislativas:
Tributo Federal - Lei Ordinria Federal =Congresso Nacional

4 SABBAG, Eduardo de Moraes. Elementos do Direito Tributrio. 7. ed. So Paulo: Prima Cursos
Preparatrios, 2005, p.20.

16

Tributo Estadual - Lei Ordinria Estadual =Assemblia Legislativa
Tributo Municipal - Lei Ordinria Municipal =Cmara dos Vereadores
Exceo:
H caso de tributos federais que obedecem ao Princpio da Legalidade;
todavia, devem ser criados por Lei Complementar. So eles:
Tributos Federais Criados por lei complementar:
- Imposto sobre Grandes Fortunas (Art. 153, VII, da CF/88
- Emprstimos Compulsrios (Art. 148 da CF/88)
- Impostos Residuais da Unio (Art. 154, I, da CF/88) (...).
7

Vejamos os ensinamentos de Paulo Barros de Carvalho:
Em outras palavras, qualquer das pessoas polticas de direito constitucional interno
somente poder instituir tributos, isto , descrever a regra - matriz de incidncia, ou aumentar
os existentes, majorando a base de clculo ou alquota, mediante a expedio de lei.
8

1.2.2 Da isonomia

O princpio da Isonomia tributria tem como base filosfica o princpio da igualdade,
o qual todos so iguais perante a lei. Assim, a uniformidade do tratamento deve ser observada
entre aqueles que tm situao equivalente.
A Constituio Federal em seu art. 150, II assim bem explica:

(...) vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em
situao equivalente, proibida qualquer distino em razo de ocupao
profissional ou funo por eles exercida, independentemente da
denominao jurdica dos rendimentos, ttulos ou direitos.

A luz da eficcia do princpio da Isonomia, cumpre-nos salientar que o Imposto de
Renda (IR) composto por alquotas diferenciadas, cuja finalidade distribuir de forma
proporcional e equitativa o nus de prover as necessidades coletivas. Da mesma forma, a
iseno para contribuintes com menor capacidade econmica.

1.2.3 Da irretroatividade

Entende-se como princpio da irretroatividade, uma limitao cobrana de tributos,
prevista na Constituio Federal. Ou seja, a Lei nova alcanar to-somente fatos geradores

7
SABBAG, Eduardo de Moraes. Op.cit., p.21.
8
CARVALHO, Paulo de Barros. Op. cit., p. 206.
17

futuros, no podendo retroagir para regulamentar fatos geradores pretritos. Referido
princpio, funciona como verdadeira segurana jurdica aos contribuintes.
Prev a Constituio Federal em seu artigo 150, III, a que:
(...)
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
III - cobrar tributos:
a) em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os
houver institudo ou aumentado.
Examinando o referido princpio a luz da norma constitucional retro citada, pode-se
concluir que: institudo um novo fato gerador, ou alquota maior, estas incidncias no
acarretaro na obrigao do pagamento pelo novo fato gerador, ou seja, lei nova somente
regulamentar fatos geradores futuros.
Todavia, artigo 106 do Cdigo Tributrio Nacional, excepciona o referido princpio,
vejamos:
A lei aplica-se a ato ou fato pretrito:
(...)
II - tratando-se de ato no definitivamente julgado:
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente
ao tempo da sua prtica.
Tal fenmeno pode ser observado com a multa. Sabe-se que a multa no
tributo, mas se trata de componente adstrito ao tipo tributrio. ndice tal
sano em razo do descumprimento de uma obrigao tributria, quer seja
principal (multa moratria), quer seja acessria (multa punitiva).
Caso a lei posterior estabelea uma multa inferior quela estabelecida pela
lei aplicvel poca do fato gerador, o Fisco fica compelido a se valer da lei
mais benfica ao contribuinte. , portanto, uma exceo ao Princpio da
Irretroatividade, com a aplicao da Lex melius. Trata-se, neste caso, da
retroao benfica para multas tributrias ou retroatio in melius.
9

1.2.4 Da anterioridade

(...) vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
III - cobrar tributos:
b) no mesmo exerccio financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou
aumentou;
Art. 195 (...) 6 - As contribuies sociais de que trata este artigo s podero ser
exigidas aps decorridos noventa dias da data da publicao da lei que as houver institudo ou
modificado, no se lhes aplicando o disposto no Art. 150, III, (b)

9
SABBAG, Eduardo de Moraes. Op. Cit., p.32.
18

O postulado supracitado determina que os entes tributantes (unio, Estados,
Municpios e Distrito Federal) no podem cobrar tributos no mesmo
exerccio financeiro em que tenha sido publicada a lei. A expresso
exerccio financeiro deve ser assimilada como ano fiscal que, no Brasil,
coincidentemente, representa o ano civil (interregno 1 de janeiro e 31 de
dezembro)
10
.

Todavia, no podero os entes acima criar tributo, major-lo ou aument-lo no mesmo
exerccio financeiro, tais prticas surpreenderiam o contribuinte, o que vedado pela
CF/88. Assim, os entes pblicos, ao utilizarem o poder conferido pela CF/88 para criar, cobrar
ou majorar os tributos, esto obrigados a aguardar o exerccio financeiro subseqente, sob
pena de assim no fazendo, seus atos serem declarados inconstitucionais ou ilegais.
Entretanto, os Impostos de Importao e Exportao, Emprstimos Compulsrios,
Imposto sobre Operaes Financeiras e Extraordinrio de Guerra no necessitam aguardar o
exerccio financeiro seguinte, bem como os 90 dias da publicao da lei que institui os
tributos para serem institudos e cobrados, podendo a Unio faz-los de forma imediata.
J o IPI, as contribuies sociais, a CIDE e o ICMS, devem aguardar a vacatio legis
de 90 dias da publicao da lei para serem institudos, cobrados ou majorados, porm, no
necessitam aguardar o exerccio financeiro.
Outros tributos: IR, IPVA e IPTU, necessitam aguardar o exerccio financeiro
subseqente, entretanto, no necessitam aguardar o prazo legal de 90 dias da publicao para
serem institudos, cobrados ou majorados.
Entretanto, alteraes nas alquotas da base de clculo do IPVA e IPTU, devero
aguardar o exerccio financeiro seguinte, bem como os 90 dias da publicao para ocorrerem.

1.2.5 Da proibio do Confisco

Art. 150 - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado
Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
(...)
IV - utilizar tributo com efeito de confisco
Nas palavras de Roque Antonio Carrazza:

O princpio da no-confiscatoriedade limita o direito que as pessoas
polticas tm de expropriar bens privados. Assim, os impostos devem ser
graduados de modo a no incidir sobre as fontes produtoras de riqueza dos

10
Ibidem, p., 27.

19

contribuintes e, portanto a no atacar a consistncia originria das suas
fontes de ganho. confiscatrio o tributo que incide sobre correes
monetrias, que como se sabe, no revelam aumento de riqueza (e, nesta
medida, aumento de capacidade contributiva), mas simples recomposio do
valor de troca da moeda. Tambm padece desta inconstitucionalidade o
tributo que alcana meros sinais exteriores de riqueza, ou seja, indcios, no
confirmados pelos fatos, de aumento da aptido econmica do contribuinte
11

Posto isto, no podero os entes pblicos criar tributos com carter confiscatrio, sob
pena de excederem ao poder de tributar conferido pela CF/88.
Entretanto, de acordo com a jurisprudncia ptria, exceo aos tributos extrafiscais, os
quais, observado sua a razoabilidade, ter como finalidade regulatria e no confiscatria.

1.2.6 Da liberdade de trfego

Art. 150 - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado
Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
(...)
V - estabelecer limitaes ao trfego de pessoas ou bens, por meio de tributos
interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrana de pedgio pela utilizao de vias
conservadas pelo Poder Pblico.
Segundo se depreende do comando inserto do artigo supracitado, vedada a cobrana
de Impostos Interestaduais e Intermunicipais, sob pena de violao a liberdade de ir e vir,
assegurado no art. 5, XV do Texto Supremo. Salvo a cobrana de pedgio nas vias
conservadas pelo poder pblico.

11
CARRAZZA, Roque Antnio. Op. Cit., p. 109.
20

CAPTULO II - SISTEMA TRIBUTRIO

2.1 Espcies

O artigo 5 do Cdigo Tributrio Nacional assevera que existem trs espcies de
tributos no Brasil os quais so: impostos, taxas e contribuies de melhoria.
Estabelece o art. 145 da Constituio Federal: A Unio, os Estados, o Distrito Federal
e os Municpios podero instituir os seguintes tributos:
I - impostos;
II - taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao, efetiva ou
potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou postos a
sua disposio;
III - contribuio de melhoria, decorrente de obras pblicas.
1 - Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados
segundo a capacidade econmica do contribuinte, facultado administrao tributria,
especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos
individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do
contribuinte.
2 - As taxas no podero ter base de clculo prpria de impostos.

2.2.1 Dos impostos

Na definio de imposto Paulo de Barros Carvalho abrange: imposto como tributo
que tem por hiptese de incidncia (confirmada pela base de clculo) um fato alheio a
qualquer atuao do Poder Pblico.
12

Neste sentido, o artigo 16 do Cdigo Nacional Tributrio institui Imposto o tributo
cuja obrigao tem por fato gerador uma situao independente de qualquer atividade estatal
especfica, relativa ao contribuinte
Observar-se que todos os impostos esto sujeitos ao Princpio da Legalidade
Tributria, devendo, via de regra, sempre serem institudos por meio de lei ordinria, salvo
disposio legal contrria, vejamos: O artigo 154 da Carta Magna assim estabelece:
A Unio poder instituir:

12
CARVALHO, Paulo de Barros. Op. Cit., p. 68
21

I - mediante lei complementar, impostos no previstos no artigo anterior, desde que
sejam no-cumulativos e no tenham fato gerador ou base de clculo prprios dos
discriminados nesta Constituio;
Art. 153 - Compete Unio instituir impostos sobre:
(...)
VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar.
Com efeito, debalde procuraremos na hiptese incidncia dos impostos uma
participao do Estado dirigida ao contribuinte. So fatos quaisquer uma
pessoa fsica auferir renda lquida, industrializar produtos; praticar operaes
financeiras; ser proprietria de bem imvel; realizar operaes relativas
circulao de mercadorias; prestar servio etc. A formulao lingstica o
denuncia e a base de clculo o comprova. da ndole do imposto, no nosso
direito positivo, a inexistncia de participao do Estado, desenvolvendo
autoridade atinente ao administrado.
13

O imposto, enfim, um tributo no-vinculado a uma atividade estatal e sua base de
clculo o valor do bem ou da renda auferida.

2.2.2 Das taxas

Diferencia de impostos pela caracterstica de uma tributao vinculada a uma
atividade estatal, direta e especificamente dirigida ao contribuinte, e tem sua base de clculo
expressa ao custo do servio. Estabelece o artigo 77 do Cdigo Nacional Tributrio As taxas
cobradas pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municpios, no mbito de
suas respectivas atribuies, tm como fato gerador o exerccio regular do poder de polcia,
ou a utilizao, efetiva ou potencial, de servio pblico especfico e divisvel, prestado ao
contribuinte ou posto sua disposio.
Pargrafo nico.
A taxa no pode ter base de clculo ou fato gerador idnticos aos que correspondam a
imposto nem ser calculada em funo do capital das empresas.
De um modo geral, porm, tem-se entendido que a taxa uma obrigao ex lege que
nasce da realizao de uma atividade estatal relacionada, de modo especfico, ao contribuinte,
embora muitas vezes por ele no requerida ou, at mesmo, sendo para eles desvantajosa.
14
Existem duas espcies de taxas: - taxas cobradas pela prestao de servios pblicos; e
taxas cobradas em razo do exerccio do poder de polcia.

13
CARVALHO, Paulo de Barros. Op. Cit., p. 68.
14
CARRAZZA, Roque Antnio. Op. Cit., p. 545.
22

Para Paulo de Barros Carvalho
15
, no tocante de taxas cobradas pela prestao de
servios pblicos:
(...) necessrio dizer que os servios pblicos ensejadores de taxa so
aqueles que se contiverem no mbito de atribuies da pessoa poltica que
institui o gravame, segundo as regras constitucionais. Os servios podero
ser efetiva ou potencialmente prestados ao contribuinte, ou postos sua
disposio, conforme anuncia o art. 77 do Cdigo Tributrio Nacional. E o
pargrafo nico desse dispositivo adverte que, alm de no poderem ter
hipteses de incidncia e bases imponveis iguais s dos impostos, vedado
cobr-las em funo do capital das empresas, o que bvio, porm oportuno
consignar, porque se no fora desse modo estaramos diante de um imposto.

- Taxas cobradas em razo do exerccio do poder de polcia:
A mais da prestao de servios pblicos, as taxas podem ser cobradas sempre que o
Estado (acepo lata) exercitar o poder de polcia.

Considera-se poder de polcia, como dispe o art. 78 do Cdigo Tributrio
Nacional, a atividade da Administrao Pblica que, limitando ou
disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prtica de ato ou
absteno de fato, em razo de interesse pblico concernente segurana,
higiene, ordem, aos costumes, disciplina da produo e do mercado ao
exerccio de atividades econmicas dependentes de concesso ou
autorizao do Poder Pblico, tranqilidade pblica ou ao respeito
propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. E o pargrafo nico
agrega ser regular o exerccio do poder de polcia quando desempenhado
pelo rgo competente, nos limites da lei aplicvel, com observncia do
processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionria,
sem abuso ou desvio de poder.
16

2.2.3 Contribuio de melhoria

Nos ensina Paulo de Barros Carvalho que:

Convm esclarecer que, se as taxas pressupem servios pblicos ou o
exerccio do poder de polcia, as contribuies de melhoria levam em conta a
realizao de obra pblica que, uma vez concretizada, determine a
valorizao dos imveis circunvizinhos. A efetivao da obra pblica por si
s no suficiente. Impe-se um fator exgeno que, acrescentando atuao
do Estado, complemente a descrio factual. E a valorizao imobiliria nem
sempre corolrio da realizao de obras pblicas. Muitas h que, sobre no
acarretarem incremento de valor nos imveis adjacentes, at colaboram para
a diminuio de seu preo de mercado. Por isso, do crescimento valorativo
que o imvel experimente, em razo da obra efetuada pelo Estado, quer o
direito positivo brasileiro que seu proprietrio colabore com o Errio,
pagando a chamada contribuio de melhoria
17
.

15
CARVALHO, Paulo de Barros op. cit. p. 68
16
Ibidem, p. 74.
17
Idem, p. 74
23

Institui o artigo 81 do Cdigo Tributrio Nacional:
A contribuio de melhoria cobrada pela Unio, pelos Estados, pelo Distrito Federal
ou pelos Municpios, no mbito de suas respectivas atribuies, instituda para fazer face ao
custo de obras pblicas de que decorra valorizao imobiliria, tendo como limite total a
despesa realizada e como limite individual o acrscimo de valor que da obra resultar para cada
imvel beneficiado. A contribuio de melhoria um tributo vinculado, pois advm de uma
atividade estatal especfica, que gera uma valorizao imobiliria, e que enseja o pagamento
dessa contribuio. Todos os entes tributantes tm capacidades para cobrar contribuio de
melhoria, desde que, atenda os requisitos elencados no artigo 82 do Cdigo Tributrio
Nacional: A lei relativa contribuio de melhoria observar os seguintes requisitos mnimos:
I - publicao prvia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto;
b) oramento do custo da obra;
c) determinao da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuio;
d) delimitao da zona beneficiada;
e) determinao do fator de absoro do benefcio da valorizao para toda a zona ou
para cada uma das reas diferenciadas, nela contidas;
II - fixao de prazo no inferior a 30 (trinta) dias, para impugnao pelos
interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;
III - regulamentao do processo administrativo de instruo e julgamento da
impugnao a que se refere o inciso anterior, sem prejuzo da sua apreciao judicial.
1 A contribuio relativa a cada imvel ser determinada pelo rateio da parcela do
custo da obra a que se refere a alnea c, do inciso I, pelos imveis situados na zona
beneficiada em funo dos respectivos fatores individuais de valorizao.
2 Por ocasio do respectivo lanamento, cada contribuinte dever ser notificado do
montante da contribuio, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos que
integram o respectivo clculo.
De tal forma, o pagamento deste tributo, via de regra, d-se apenas ao trmino das
obras de benefcio e a base de clculo tem como parmetro o quantum de valorizao
experimentada pelo imvel, isto , o benefcio real ou o acrscimo do valor que a obra pblica
veio a somar ao imvel existente.
Muito embora, o Cdigo Tributrio Nacional institua os tributos acima mencionados,
que nos leva a entender a Teoria Tripartida dos Tributos. Ocorre todavia que, nossa doutrina e
24

jurisprudncia, tem outro entendimento, o qual, alm de considerar tributo: impostos, taxas e
contribuio de melhoria, abarca tambm os emprstimos compulsrios e as contribuies
parafiscais, que explanarei abaixo. Assim, totaliza cinco espcies tributrias, o que pode-se
chamar de Teoria Pentapartida dos Tributos.

2.2.4 Emprstimos compulsrios e contribuies sociais

Nas palavras de Paulo de Barros Carvalho:

Emprstimos Compulsrios sensivelmente diverso daquele contido na
Constituio Federal de 1967. No pela circunstncia de que, agora o institui
esteja com sua configurao tributria nitidamente exposta, tornando-se
difcil sustentar posies dissonantes, mas, sobretudo, porque a disciplina
normativa diferente
18.

Estabelece a Constituio Federal que somente a Unio, mediante lei complementar,
(quorum de maioria absoluta, obtido pelo voto favorvel de mais da metade de todos os
membros de cada casa legislativa) poder instituir emprstimos compulsrios, veja-se o
artigo 148 da Constituio Federal:

A Unio, mediante lei complementar, poder instituir Emprstimo
Compulsrio:
I - para atender a despesas extraordinrias, decorrentes de calamidade
pblica, de guerra externa ou sua iminncia;
II - no caso de investimento pblico de carter urgente e de relevante
interesse nacional, observado o disposto no Art. 150, III, (b).
Pargrafo nico - A aplicao dos recursos provenientes de emprstimo
compulsrio ser vinculada despesa que fundamentou sua instituio.
O emprstimo compulsrio no se perpetua no tempo, s devendo ser
exigido enquanto estiver presente o pressuposto constitucional que autorizou
sua instituio e cobrana.
No tocante as Contribuies Sociais, estabelece a Constituio Federal de
1988, em seu artigo 149 que:
Compete exclusivamente Unio instituir contribuies sociais, de
interveno no domnio econmico e de interesse das categorias
profissionais ou econmicas, como instrumento de sua atuao nas
respectivas reas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem
prejuzo do previsto no Art. 195, 6, relativamente s contribuies a que
alude o dispositivo:
1 - Os Estados, o Distrito Federal e os Municpios instituiro contribuio,
cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefcio destes, do regime
previdencirio de que trata o art. 40, cuja alquota no ser inferior da
contribuio dos servidores titulares de cargos efetivos da Unio.

18
CARVALHO, Paulo de Barros op. cit., p. 63
25

2 - As contribuies sociais e de interveno no domnio econmico de
que trata o caput deste artigo:
I - no incidiro sobre as receitas decorrentes de exportao;
II - incidiro tambm sobre a importao de produtos estrangeiros ou
servios;
III - podero ter alquotas:
a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da
operao e, no caso de importao, o valor aduaneiro;
b) especfica, tendo por base a unidade de medida adotada.
3 - A pessoa natural destinatria das operaes de importao poder ser
equiparada a pessoa jurdica, na forma da lei.
4 - A lei definir as hipteses em que as contribuies incidiro uma nica
vez.
Nas palavras de Ricardo Conceio Souza, em Regime J urdico das
Contribuies, as contribuies sociais assim se expressam: No se pode
confundir de forma alguma, contribuio social com contribuio
seguridade social, sob pena do intrprete incorrer em grave erro no controle
do poder de tributar quanto correta aplicao da regra da anterioridade.
19

Falarei sobre a contribuio seguridade social no momento oportuno.
Ainda esto previstas as contribuies profissionais (contribuio sindical), que so
institudas em favor de categorias profissionais ou econmicas. Tais contribuies tm carter
parafiscal, pois destinam-se a suprir as necessidades das respectivas entidades representativas
e no a abastecer os cofres pblicos.
Neste diapaso, nossos tribunais j pacificaram entendimento:
Verbis:
Ao de Cobrana. Confederao Nacional da Agricultura e Pecuria
(CNA). Contribuio Sindical Rural (CLT, ARTS. 578 E 579).
Enquadramento Sindical. Ausncia de Prova da Condio de Empregador. A
doutrina torrencial insere no gnero tributo as seguintes espcies: Impostos,
taxas, contribuies de melhoria, emprstimos compulsrios, e as
contribuies sociais ou parafiscais (CRFB, arts. 145, 148 e 149). Ao
contrrio do que afirma a autora, no h dvida de que a 'contribuio
sindical prevista nos arts. 578 e 579 da CLT, bem como no art. 8, inciso
IV, in fine, da Lei Maior (no por acaso denominada. Imposto sindical) est
encartada no gnero. Tributo estando, portanto, submetida regncia do
CTN. (TRT 17 R.; RO 00748.2005.181.17.00.5; Ac. 6042/2008; Rel. J uiz
Antnio de Carvalho Pires; DOES 04/07/2008; Pg. 16) CLT, art. 578 CLT,
art. 579.

2.3 Das imunidades tributrias

A imunidade tributria encerra uma delimitao negativa da competncia tributria
exercida legislativamente pelos entes polticos tributantes, aladas ao nvel constitucional e
delineadas no art. 150, inciso VI, da Carta Republicana.

19
SOUZA, Ricardo Conceio. Regime Jurdico das Contribuies. So Paulo: Dialtica, 2002, p.115
26

Implicam numa dispensa constitucionalmente qualificada de pagamento de tributos, e
que, por se encontrar fora do campo de incidncia da exao desde a origem, nem mesmo h
se falar no surgimento da relao jurdico tributria.
Sua importncia tamanha no contexto do sistema tributrio ptrio que o STF
considera as normas imunitrias verdadeiras clusulas ptreas, inalcanveis por meio de
emendas constitucionais, e, portanto, s passveis de alterao ou supresso mediante a
instalao de Poder Constituinte Originrio.
As imunidades previstas no art. 150, inciso VI, da CF/88 so quatro, a saber:

2.3.1 Imunidade recproca

A imunidade recproca, igualmente conhecida por imunidade das entidades
polticas, ou ainda imunidade mtua, est elencada na alnea a do inciso VI, do art. 150
da Carta Maior, e afasta a possibilidade da instituio de impostos sobre o patrimnio, a
renda, ou os servios dos entes intergovernamentalmente considerados (Unio, Estados-
membros, Distrito Federal e Municpios), protegendo-se, assim, o Princpio Federativo.
O STF interpreta de maneira ampla esse dispositivo, o que implica no apenas a
abrangncia das exaes incidentes sobre o patrimnio, a renda e os servios (IPTU, IR,
IPVA, ITR, ITBI, ITCMD, ISS e IGF), mas igualmente a extenso dessa benemerncia a
outros gravames, como impostos aduaneiros, ICMS, IPI e IOF, afastando-se quaisquer
impostos que possam vir a onerar economicamente a entidade poltica beneficiada.
E a limitao do alcance dessa regra imunizante prevista na alnea a do inciso VI, do
art. 150, CF/88, no se configura espartana, o que autoriza sua concesso s autarquias de
regime especial (agncias reguladoras e agncias executivas), s associaes pblicas desde
que observado o requisito presente no art. 150, 2, CF, e at certas empresas pblicas ou
sociedades de economia mista que prestam servios pblicos de prestao obrigatria e
exclusiva do Estado, como, por exemplo, os Correios e a Infraero.

2.3.2 Imunidade dos templos religiosos

A imunidade para os templos de qualquer culto encontra-se delineada na alnea b, do
inciso VI, do art. 150, da CF/88, prevendo a intributabilidade das religies como um direito e
garantias fundamentais dos seres humanos, o que impede a cobrana de impostos sobre os
templos, independente da extenso a igreja beneficiada ou da quantidade de adeptos.
27

Nesta esteira, vale lembrar as trs teorias que definem o conceito de templo, a saber,
a Teoria Clssico-restritiva, que o enxerga como o local da celebrao do culto; a Teoria
Clssico-liberal, que o entende como sendo tudo aquilo que direta ou indiretamente viabiliza
o culto; e a Teoria Moderna, abraada pelo STF, que o apresenta em sua esfera institucional,
como entidade, organizao ou associao mantenedora do templo religioso, desde que haja o
reinvestimento integral do montante oriundo das atividades conexas na consecuo dos
objetivos institucionais da Igreja, e que no ocorra prejuzo livre concorrncia.

2.3.3 Imunidade para partidos polticos, entidades sindicais, instituies de educao e
entidades de assistncia social

O art. 150, inciso VI, alnea c, CF, cuida da imunidade tributria oferecida aos
partidos polticos, s entidades sindicais de trabalhadores, s instituies educacionais e s
entidades de assistncia social.
Primeiramente, temos a imunidade tributria dedicada aos partidos polticos e que visa
proteo da liberdade poltica nacional, estimulando o debate de idias e de posies
polticas variadas por meio dos partidos polticos, que servem de instrumento de sustentao e
autenticidade do regime democrtico nacional e do prprio liberalismo.
Portanto, tal imunidade vem desonerar as entidades polticas e as fundaes a elas
atreladas, da instituio e cobrana de impostos, de modo a estimular e colaborar com o
pluralismo poltico de nosso Pas.
Vale lembrar que para o gozo da referida imunidade, o partido poltico deve obter
perante o TSE, o competente registro previsto no 2 do art. 17 da CF/88.
J a imunidade tributria para as entidades sindicais de trabalhadores, encerra a tutela
da liberdade de associao sindical, prevista no art. 8 da CF/88.
Tal exonerao tributria reflete-se to somente nos casos que envolvam sindicatos de
trabalhadores empregados, ou seja, as entidades obreiras. Assim sendo, os sindicatos
patronais sero tributados normalmente.
Busca-se, desta forma, a proteo do lado considerado hipossuficiente da relao
laboral, o que, no mais, reitera a existncia dos direitos sociais delineados no art. 8 da CF/88.
Vale lembrar que tal benesse atinge no s as associaes sindicais estaduais e
nacionais, mas igualmente as Federaes, Confederaes e as Centrais Sindicais.Por outro
prisma, temos a imunidade aplicada s instituies de assistncia social, como cone da
difuso da educao e do ensino, conforme preconizado nos arts. 205, 208 e 214, todos da
28

CF/88. A educao, neste caso, protegida sob o manto imunitrio em seu sentido mais
amplo, ou seja, estimula-se tanto a educao formal ou curricular (escolas, universidades,
faculdades etc.) como a informal extracurricular (bibliotecas, centros de pesquisa, museus
etc.).
Finalmente, temos a imunidade tributria aplicada s entidades de assistncia social,
como forma de estmulo prtica da assistncia social (arts. 203 e 204 da CF/88) tais como a
maternidade, a segurana, a sade, a moradia e o trabalho etc.
Nota-se que a parte final da alnea c do inciso VI do art. 150 da CF/88, prev a
necessidade de atendimento dos requisitos legais para a fruio da imunidade tributria, ou
seja, trata-se de uma imunidade no auto aplicvel, tambm denominada imunidade
condicionada, que ter operatividade mediante lei complementar, nos termos do art. 14 do
CTN. Ainda, a entidade no poder realizar a apropriao particular do lucro, pois o supervit
deve ser vertido aos prprios fins a que a entidade se dedica.

2.3.4 Imunidade para livros, jornais, peridicos e o papel destinado sua impresso

Esta imunidade visa tutelar a liberdade de expresso, a ampla difuso de cultura e
utilidade social. Esta imunidade de imprensa, ao contrrio das demais alneas do inciso VI do
art. 150 da CF/88, possui natureza objetiva, por recair sobre determinados fatos, bens ou
situaes determinantes ao bom desenvolvimento de nossa sociedade. Desta forma, temos
essa imunidade se referindo aos chamados impostos reais ICMS, IPI IE e II, devendo os
demais gravames incidir normalmente.
No que tange aos livros, o elemento teleolgico vem prevalecendo sobre o contedo
difundido, o que resulta no estmulo plena liberdade de expresso, independente do suporte
fsico em que transita o conhecimento em si (papel, plstico, celulide), ou mesmo de sua
forma de transmisso (caracteres alfabticos, signos, Braille, impulsos magnticos), o que
vem sendo, paulatinamente, abraado pela jurisprudncia, ainda que parte minoritria da
doutrina ainda resista necessidade de seu suporte fsico em papel.
Para os jornais, a imunidade absoluta, abarcando inclusive as propagandas, como j
decidiu de forma reiterada o STF, desde que venham impressas no corpo do jornal ou
peridico.
Com referncia aos peridicos, o legislador no fez distino aos variados tipos de
revista que o termo engloba, nem mesmo nos casos que contenham pouco contedo
intelectual, material pornogrfico, lbum de figurinhas, entre outros.
29

Por fim, o papel, ainda que relacionado como nico insumo deste tipo de imunidade
tributria, no restam dvidas de que o alcance do instituto bem poderia abraar as mquinas,
tinta, e outros bens utilizados na fabricao dos jornais, livros e peridicos, ao contrrio da
interpretao restritiva que tem sido acobertada pelo STF.

2.4 Competncia

Competncia legislativa a aptido de que so dotadas as pessoas polticas
para expedir regras jurdicas, inovando o ordenamento positivo. Opera-se
pela observncia de uma srie de atos, cujo conjunto caracteriza o
procedimento legislativo. Competncia tributria, em sntese, uma das
parcelas entre prerrogativa legiferantes de que so portadoras as pessoas
polticas, consubstanciadas na possibilidade de legislar para a produo de
normas jurdicas sobre tributos.
20

Traz em seu bojo as seguintes caractersticas: privatividade, indelegabilidade,
incaducabilidade, inalterabilidade, irrenunciabilidade e facultatividade do exerccio.
atribuda pela Constituio Federal, que confere as pessoas jurdicas de direito pblico
interno: Unio, Municpios e Distrito Federal, a facultatividade para que estes entes instituam
um tributo, descrevendo, legislativamente, sua hiptese de incidncia, seu sujeito ativo, seu
sujeito passivo, sua base de clculo e sua alquota.
Entretanto, certo que qualquer das pessoas jurdicas de direito pblico interno possa
delegar determinadas funes tributrias, caracterizando assim, capacidade tributria, tais
como: fiscalizao, arrecadao e cobrana judicial, todavia, competncia tributria por ser
indelegvel, no se confunde com capacidade tributria ativa que pode ser transfervel, e
nomear outra entidade para agir como sujeito ativo da relao obrigacional.
Competncia, para Antnio Roque Carrazza :

(...) quem pode tributar pode, do mesmo modo, aumentar o tributo, minor-
lo, parcelar seu pagamento, isent-lo, no todo ou em parte, remi-lo, anistiar
as infraes fiscais ou, at, no tributar, observadas sempre, claro, as
diretrizes constitucionais. Tudo vai depender de uma deciso poltica, a ser
tomada pela prpria entidade tributante.Temos, pois, que o titular da
competncia tributria no pode nem substancialmente modific-la, nem
alien-la, nem renunci-la. Admite-se, todavia, que a deixe de exercitar, que
a exercite apenas em parte ou que, aps exercit-la, venha a perdoar o debito
tributrio nascido ou a permitir que ele seja saldado em prestaes
sucessivas. Tudo com base na lei. Em suma, a competncia tributaria
identifica-se com a permisso para criar tributos, isto , com o direito
subjetivo de editar normas jurdicas tributarias. A Constituio conferiu este

20
30

direito subjetivo s pessoas polticas e a ningum mais. E agora
acrescentamos de modo inaltervel. E que as pessoas polticas, sendo
simples delegadas, no tem poderes para alterar as faculdades tributarias que
lhes foram atribudas pela Carta Suprema
21
.

2.4.1 Da competncia tributria e a lei complementar

A Competncia para instituio de impostos no previstos de forma expressa
Constituio Federal, chamado assim de competncia residual da Unio, assim assegura o
inciso I do art. 154 da Lei Maior:
discriminados nesta constituio;
II - na iminncia ou no caso de guerra externa, impostos extraordinrios,
compreendidos ou no em sua competncia tributria, os quais sero suprimidos,
gradativamente, cessadas as causas de sua criao.

Como j observado, a titularidade competencial da pessoa poltica Unio,
que dever exerc-la por meio de lei complementar, com o quorum
estipulado no artigo. 69 da Lei Maior, vale dizer, com maioria absoluta. Em
outras palavras, a lei complementar dever conter todos os elementos que
compem a regra matriz de incidncia da exao instituda nos moldes da
competncia residual.E a autorizao delimita apenas o ponto de partida:
impostos no previstos no artigo anterior.A contar da, a rea a ser explorada
pela entidade tributante fica indeterminada, expandindo-se at onde puder ir
o talento do criativo do seu legislador. Os limites referidos, quais sejam, a
no comutatividade e a circunstncia de no terem fato gerador ou base de
clculo prprios dos discriminados na Constituio, por serem requisitos de
tcnicas jurdicas, no interferem no tamanho da competncia residual, mas
sim no modo de realiz-la. (...).
22

21
CARRAZZA, Antonio Roque, op. cit, p. 546.
22
31

CAPTULO III - DAS CONTRIBUIES A SEGURIDADE SOCIAL

3.1 Disposies gerais

Nos ensinamentos de Paulo Ayres Barreto, transcritos por Paulo de Barros Carvalho:
as contribuies tm natureza tributria por se amoldarem ao conceito de tributo. No a sua
submisso ao regime tributrio que lhe confere tal natureza. Ao revs, a sua natureza que
define o regime jurdico ao qual deva estar submetida.
23

As contribuies constituem espcie tributria genuna ao lado dos impostos,
taxas, contribuies de melhoria e emprstimo compulsrios, razo pela qual
foi necessrio construir uma identidade jurdica prpria, para situ-las nos
Sistema Tributrio Nacional.

A concluso parece-nos irrefutvel: as contribuies so tributos e podem
assumir feio de impostos ou de taxas. Exclumos, de indstria a
possibilidade de aparecerem com caracteres de contribuio de melhoria,
posto que esta espcie foi concebida em termos de estreito relacionamento
at impede seu aproveitamento como forma de exigncia de cobrana de
contribuies.
24

Isto posto, as contribuies so espcies tributarias e seu produto da arrecadao
destinado ao custeio de gastos especficos, como a interveno do Estado nos mbitos
econmico e social, a exemplo temos a contribuio a seguridade social do regime
previdencirio, e ainda o contribuio de iluminao pblica (CIP), que so impostas pelo
Estado para os contribuintes, em razo dos benefcios de aposentadoria e a iluminao da via
pblica .

3.2 Das espcies de contribuies

Prev o artigo 149:
Compete exclusivamente Unio instituir contribuies sociais, de interveno no
domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou econmicas, como
instrumento de sua atuao nas respectivas reas, observado o disposto nos arts. 146, III, e
150, I e III, e sem prejuzo do previsto no Art. 195, 6, relativamente s contribuies a que
alude o dispositivo.

23
24
SOUZA, Ricardo Conceio. Regime Jurdico das Contribuies. So Paulo. Dialtica, 2002. p 09.
32

1 - Os Estados, o Distrito Federal e os Municpios instituiro contribuio, cobrada
de seus servidores, para o custeio, em benefcio destes, do regime previdencirio de que trata
o art. 40, cuja alquota no ser inferior da contribuio dos servidores titulares de cargos
efetivos da Unio
2 - As contribuies sociais e de interveno no domnio econmico de que trata o
caput deste artigo
I - no incidiro sobre as receitas decorrentes de exportao;
II - incidiro tambm sobre a importao de produtos estrangeiros ou servios;
III - podero ter alquotas:
a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operao e,
no caso de importao, o valor aduaneiro;
b) especfica, tendo por base a unidade de medida adotada.
3 - A pessoa natural destinatria das operaes de importao poder ser equiparada
a pessoa jurdica, na forma da lei
4 - A lei definir as hipteses em que as contribuies incidiro uma nica vez.
O art. 149, caput, do texto constitucional prescreve a possibilidade da Unio instituir
contribuies como instrumento de sua atuao no mbito social, na interveno no domnio
econmico e no interesse das categorias profissionais ou econmicas. Trs, portanto, so as
espcies de contribuio (I) social, (II) interventiva e (III) corporativa, tendo o constituinte
empregado, como critrio classificatrio, a finalidade de cada uma delas, representada pela
destinao legal do produto arrecadado. As contribuies sociais por sua vez so subdivididas
em duas categorias: (I) genricas, voltadas aos diversos setores compreendidos no conjunto da
ordem social, como educao, habitao etc.( II) destinadas ao custeio da seguridade social,
compreendendo a sade, previdncia e assistncia social.

3.3 Caractersticas das contribuies

Hugo Brito Machado transcreve que, as contribuies sociais caracterizam-se pela
correspondente finalidade.
25

Dentre as caractersticas das contribuies, aqui vale trazer baila os ensinamentos de
Paulo de Barros de Carvalho:

25
MACHADO, Hugo de Brito, et alii, Inconstitucionalidade da Contribuio Previdenciria Instituda pela
Lei N. 8.870/94. Parecer publicado na Revista Dialtica de Direito Tributrio

33

(...) apenas as contribuies para a seguridade social encontram na Carta
Magna, disciplina exaustiva das suas hipteses de incidncia, exigindo, para
criao de novas materialidades, estrita observncia aos requisitos impostos
ao exerccio da competncia residual: instituio mediante lei complementar,
no comutatividade e hiptese de incidncia e base de clculos diversos dos
discriminados na Constituio (art. 195 4.).
26

3.4 Das contribuies seguridade social

Nos termos do artigo 194 da Constituio Federal: A seguridade social compreende
um conjunto integrado de aes de iniciativa dos Poderes Pblicos e da sociedade, destinadas
a assegurar os direitos relativos sade, previdncia e assistncia social.

3.4.1 Conceito

Srgio Pinto Martins define a Seguridade Social como:

(...) um conjunto de princpios, de regras e de instituies destinado a
estabelecer um sistema de proteo social aos indivduos contra
contingncias que os impeam de prover as suas necessidades pessoais
bsicas e de suas famlias, integrado por aes de iniciativa dos poderes
pblicos e da sociedade, visando assegurar os direitos relativos sade,
previdncia e assistncia social.
27

Marcus Orione e rica Correia, que vislumbram o ideal de solidariedade na instituio
constitucional da Seguridade Social:
(...) o que se depreende que, lentamente, vai-se firmando a idia de solidariedade,
na qual a coletividade que deve tomar para si as prestaes destinadas a garantir a todos os
seus membros uma renda mnima, a ttulo de participao no nvel geral de bem-estar.
28

O conceito de Seguridade Social, institudos nos moldes da Constituio Federal de
1988, afasta-se da idia de previdncia do trabalhador.
Contudo, importa reconhecer a composio da Seguridade Social em um sistema de
mltiplos atores, em que a Sociedade, como um todo, est incumbida e se beneficia da
garantia, a todos os seus membros, de um mnimo possvel de direitos sociais necessrios
existncia digna.
Obtida por meio de aes de iniciativa dos Poderes Pblicos e da sociedade.

24

27
MARTINS, Srgio Pinto. Direito da Seguridade Social. So Paulo: Atlas, 19. ed., 2003, p. 43

28
CORREIA, Marcus Orione Gonalves; CORREIA, rica Paula Barcha. Curso de Direito Da Seguridade
Social. 3. ed. So Paulo: Saraiva, 2007. p. 16.
34

3.4.2 Das fontes de custeio da seguridade social

A Seguridade Social necessita de fontes de custeio que lhe garantam sustento e
perenidade.
Srgio Pinto Martins define as fontes de custeio como sendo:
(...)
os meios econmicos e, principalmente, financeiros obtidos e destinados concesso
das prestaes da seguridade social.
29

Estabelece o artigo 195 da CF/88, que a Seguridade Social ser custeada por toda a
sociedade, criando contribuies sociais especificas a esta finalidade:
Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei,
incidentes sobre:
II - do trabalhador e dos demais segurados da previdncia social, no incidindo
contribuio sobre aposentadoria e penso concedidas pelo regime geral de previdncia social
de que trata.
III - sobre a receita de concursos de prognsticos;
IV- do importador de bens ou servios do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar.
E mais, extrai-se do caput do artigo 149 da Constituio Federal que:
Art. 149. Compete exclusivamente Unio instituir contribuies sociais, de
interveno no domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou econmicas,
como instrumento de sua atuao nas respectivas reas, observado o disposto nos arts. 146,
III, e 150, I e III, e sem prejuzo do previsto no Art. 195, 6, relativamente s contribuies a
que alude o dispositivo.
Porm, a universalidade do custeio da seguridade social no pode ser levada ao
extremo de que as contribuies recaiam, para um mesmo contribuinte em todas as fontes
possveis, tendo em vista seu carter eminentemente tributrio.
Nesse sentido, imperioso considerar que a Unio Federal, na criao e exigncia de
toda e qualquer contribuio Seguridade Social deve respeitar as fontes e requisitos
estabelecidos pela Constituio Federal, sob pena de incorrer em absurda
inconstitucionalidade. Assim sendo, necessrio determinar a natureza jurdica da contribuio

29
MARTINS, Srgio Pinto. Direito da Seguridade Social, 19. ed. So Paulo: Atlas, 2003, p. 43.
35

para o custeio da Seguridade Social, bem como as conseqncias da decorrentes e que, no
caso do recolhimento da Contribuio ao FUNRURAL, enseja a declarao da
inconstitucionalidade do artigo 1, da Lei n 8.540, alterando os artigos 12, V, 25 e 30 da Lei
n. 8212/91, conforme restar demonstrado no presente trabalho.

3.4.3 Dos requisitos instituio e exigncia de contribuies sociais

Como a Constituio Federal determinou que a Seguridade Social deve ser financiada
por toda a sociedade, e no apenas pelas pessoas a ela diretamente vinculadas, a delimitao
constitucional dos possveis fatos geradores das contribuies respectivas se fez necessria
para que a competncia tributria ento conferida no se transformasse em verdadeiro
cheque em branco.
De fato, se todos estivessem obrigados a pagar contribuies sobre qualquer fato,
desde que para o custeio da seguridade, no haveria limite ao poder tributrio no mbito das
contribuies, situao constitucionalmente rechaada, haja vista a natureza jurdica tributria
destas ltimas. Assim sendo, a competncia da Unio para instituir contribuies deve
respeitar a relao de fontes de custeio previamente estabelecidas pelo artigo 195, da
Constituio Federal. Desse modo, a criao de novas contribuies, observado o restrito rol
de fontes j exposto, deve se dar por meio de lei ordinria.
Porm, o mesmo artigo 195, da Constituio Federal, estabelece, em seu pargrafo 4,
a competncia residual da Unio Federal para a instituio de contribuies com base em
outras fontes de custeio que no as j previstas em seu texto, in verbis:
A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta,
nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais:
(...)
4 - A lei poder instituir outras fontes destinadas a garantir a manuteno ou
expanso da seguridade social, obedecido ao disposto no Art. 154, I.
E referida instituio exige, necessariamente, a observncia do quanto exposto no
artigo 154, inciso I, da Constituio Federal:
discriminados nesta Constituio;
36

(...)
Ou seja, positivou-se a determinao de que a instituio de novas fontes de custeio da
Seguridade Social, embora possvel, dever ser levada a cabo por meio de Lei Complementar,
proibindo-se a cumulatividade e o bis in idem, ou seja, a dupla tributao, por um mesmo ente
federativo, de um determinado fato, o qual diferencia da bitributao que caracterizada pela
instituio de tributos idnticos por entes tributantes diversos.
Porm, referidos parmetros constitucionais no foram observados na edio do artigo
1 da Lei n 8.540/92, que alterou o inciso V do artigo 12, bem como os artigos 25 e 30,
ambos da Lei n. 8.212/91, que instituram o Funrural.

37

CAPTULO IV DA CONTRIBUIO AO FUNRURAL E SUAS DIVERSAS
INCONSTITUCIONALIDADES

4.1 Evolues histricas da contribuio ao Funrural

No incio da colonizao brasileira, os empregados da Agricultura eram, em sua
maioria, informais. Eram escravos at o sculo XIX, e trabalhadores informais ou
simplesmente exploradores de pequenos terrenos agricultveis, no existindo qualquer forma
burocrtica para o empregador e muito menos uma segurana jurdica aos empregados.
Porm, se fazia necessrio, a criao de uma forma de arrecadao, para custear a previdncia
social, a fim de que a mesma pudesse oferecer suporte para os benefcios exigidos por esses
trabalhadores. Da por diante, criaram-se, uma srie de Leis e Decretos, estabelecendo a
cobrana dessa contribuio, com a finalidade de custear a Previdncia Social, vejamos:
A Contribuio Social ao FUNRURAL teve suas gneses em 1.955, paralela criao
do INCRA, ento Servio Social Rural, sob a disciplina da Lei 2.613/55:
Art. 6 - devida ao S.S.R. a contribuio de 3% (trs por cento) sobre a
soma paga mensalmente aos seus empregados pelas pessoas naturais ou
jurdicas que exeram as atividades industriais adiante enumeradas:
(...)
4 A contribuio devida por todos os empregadores aos institutos e caixas
de aposentadoria e penses acrescida de um adicional de 0,3% (trs
dcimos por cento) sobre o total dos salrios pagos e destinados ao Servio
Social Rural, ao qual ser diretamente entregue pelos respectivos rgos
arrecadadores.

Posteriormente, passou a ser regrada pelo art. 15 da Lei Complementar 11/71, com a
redao da Lei Complementar 16/73, cujos incisos estabelecem duas incidncias da exao:
valor de comercializao dos produtos rurais e folha de salrios:
Art. 15. Os recursos para o custeio do Programa de Assistncia ao
Trabalhador Rural proviro das seguintes fontes:
I - da contribuio de 2% (dois por cento) devida pelo produtor sobre o valor
comercial dos produtos rurais, e recolhida:
a) pelo adquirente, consignatrio ou cooperativa que ficam sub-rogados, para
esse fim, em todas as obrigaes do produtor;
b) pelo produtor, quando ele prprio industrializar seus produtos vend-los
ao consumidor, no varejo, ou a adquirente domiciliado no exterior;
II - da contribuio de que trata o art. 3 do Decreto-lei n 1.146, de 31 de
dezembro de 1.970, a qual fica elevada para 2,6% (dois e seis dcimos por
cento), cabendo 2,4% (dois e quatro dcimos por cento) ao FUNRURAL.

Com a edio da Lei 8.212/91, que disciplinou as contribuies sociais a cargo das
empresas, nos seus artigos 22 e 23, a comercializao de produtos rurais deixou de ser
prevista em norma infraconstitucional, como hiptese de incidncia de contribuio social.
38

Posteriormente, visando restaurar a incidncia da Contribuio Social sobre a
Comercializao de Produtos Rurais, que se cuidou, inicialmente, da tributao da pessoa
fsica e do segurado especial, atravs do artigo 1 da Lei 8.540/92, que deu nova redao aos
artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II e 30, inciso IV, todos da Lei 8.212/91, acima
colacionados.
E mencionada nova redao, padece de insanvel contradio constitucional legal.
Sendo assim, o prximo subtulo traz o assunto descrito conforme pesquisa realizada, sobre as
diversas inconstitucionalidades do Funrural.

4.2 Da inconstitucionalidade do Artigo 25, I e II, da lei 8.212/91, com redao dada pelo
Artigo 1 da lei 8.540/92, e alteraes legislativas posteriores.

O artigo 25 da Lei n. 8212/91, j consideradas as alteraes de redao impostas pelas
Leis n. 9528/97 e 10.256/01, passou a viger nos seguintes termos:

A contribuio do empregador rural pessoa fsica, em substituio
contribuio de que tratam os incisos I e II do art. 22, e a do segurado
especial, referidos, respectivamente, na alnea a do inciso V e no inciso VII
do art. 12 desta lei, destinada seguridade social, de:
I - 2% da receita bruta proveniente da comercializao da sua produo;
II- 0,1% da receita bruta proveniente da comercializao da sua produo
para financiamento das prestaes por acidente do trabalho.

Outrossim, o inciso IV do artigo 30, da mencionada Lei 8212/91, impe aos
contribuintes o dever de reteno dos percentuais acima mencionados quando do efetivo
pagamento ao empregador rural pessoa fsica, sub-rogando-se no dever de recolhimento, aos
cofres pblicos, da contribuio em apreo:

A arrecadao e o recolhimento das contribuies ou de outras importncias
devidas seguridade social obedecem s seguintes normas:
(...)
IV - a empresa adquirente, consumidora ou consignatria ou a cooperativa
ficam sub-rogadas nas obrigaes da pessoa fsica de que trata a alnea "a"
do inciso V do art. 12 e do segurado especial pelo cumprimento das
obrigaes do art. 25 desta lei, independentemente de as operaes de venda
ou consignao terem sido realizadas diretamente com o produtor ou com
intermedirio pessoa fsica, exceto no caso do inciso X deste artigo, na
forma estabelecida em regulamento;

Ocorre porm que o estabelecimento de mencionada contribuio Seguridade Social
e, conseqentemente, de sua reteno e recolhimento Unio, padece, de inquestionvel
inconstitucionalidade.
39

Ainda que a lei n 10.256 fosse perfeita, (...) comercializao da produo no se
confunde com receita ou faturamento do contrrio o 8 do art.195 seria suprfluo; da advm
a necessidade de Lei Complementar para instituir a contribuio sobre aquela grandeza, nova
fonte de receita que (...), consoante se depreende do voto do Ministro Eros Grau.
certo que o legislador deixou claro quando quis valer-se das mesmas bases previstas
da hiptese de incidncia do artigo 195, I, para outras contribuies, assim, evidente que essa
inconstitucionalidade corrompe os artigos 22 e 25 da Lei 8.212/1991. Fato que somente a
Constituio Federal, considerado o mesmo fenmeno jurdico, pode abrir exceo
unicidade de incidncia de contribuio, conforme asseverou o MM Ministro Marco Aurlio
Mello do C.STF, em seu voto proferido no RE de no. 363.852/MG. Vejamos, a ementa do
voto de lavra do Ministro:

RECURSO EXTRAODINRIO PRESSUPOSTO ESPECFICO
VIOLNCIA CONSTITUIO ANLISE CONCLUSO. Porque o
Supremo, na analise da violncia a Constituio, adota entendimento quanto
a matria de fundo do extraordinrio, a concluso a chega desgua, conforme
sempre sustentou a melhor doutrina J ose Carlos Barbosa Moreira -, em
provimento ou desprovimento do recurso, sendo imprprias as
nomenclaturas conhecimento e no conhecimento.
CONTRIBUIO SOCIAL COMERCIALIZAO DE BOVINOS
PRODUTORES RURAIS PESSOAS NATURAIS SUB ROGAO DA
LEI N 8.212/91 ARTIGO 195, INCISO I, DA CARTA FEDERAL
PERIODOANTERIOR A EMENDA CONSITUCIONAL N 20/98
UNICIDADE DE INCIDNCIA- EXCEOES COFINS E
CONTRIBUIAO SOCIAL PRECEDENTE INEXISTNCIA DE LEI
COMPLEMENTAR. Ante o texto constitucional, no subsiste a obrigao
tributria sub-rogada do adquirente, presente a venda de bovinos por
produtores rurais, pessoas naturais, prevista nos artigos 12, incisos V e VII,
25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei n 8.212/91, com redaes
decorrentes das Leis n 8.540/92 e n 9.528/97. Aplicaes de Lei no tempo
consideraes.

Foroso concluir que, no caso de produtor rural, embora pessoa natural, que tenha
empregados, incide a previso relativa ao recolhimento sobre o valor da folha de salrios.
de ressaltar que a Lei n 8.212/91 define empresa como a firma individual ou sociedade que
assume o risco de atividade econmica urbana ou rural, com fins lucrativos, ou no, bem
como os rgos e entidades da administrao pblica direta, indireta e fundacional inciso I
do artigo 15.
Ento, o produtor rural, pessoa natural, fica compelido a satisfazer, de um lado, a
contribuio sobre a folha de salrios e, de outro, a COFINS, no havendo lugar para ter-se
novo nus, relativamente ao financiamento da seguridade social, isso a partir de valor alusivo
venda de bovinos. Cumpre ter presente, at mesmo, a regra do inciso II do artigo 150 da
40

Constituio Federal, no que veda instituir tratamento desigual entre contribuintes que se
encontrem em situao equivalente. De acordo com o artigo 195, 8, do Diploma Maior, se
o produtor no possui empregados, fica compelido, inexistente a base de incidncia da
contribuio - a folha de salrios - a recolher percentual sobre o resultado da comercializao
da produo. Se, ao contrrio, conta com empregados, estar obrigado no s ao recolhimento
sobre a folha de salrios, como tambm, levando em conta o faturamento, da Contribuio
Social para Financiamento da Seguridade Social COFINS e da prevista - tomada a mesma
base de incidncia, o valor comercializado - no artigo 25 da Lei n 8.212/91. Assim, no fosse
suficiente a duplicidade, considerado o faturamento, tem-se, ainda, a quebra da isonomia.
Assim sendo, imperioso concluir que a instituio do Funrural pela Lei 8.540/92
configura verdadeira ofensa ao princpio da isonomia, pelo que nota-se, a
inconstitucionalidade dos artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei
n 8.212/91, com as redaes das Leis n 8.540/92 e n 9.528/97.

4.3 Da inconstitucionalidade da Lei 10.256/2001

A lei n 8.212/91, com a redao alterada pela Lei 8.540/92, passou a prever a
contribuio do empregador rural pessoa fsica denominada FUNRURAL, que nos moldes da
Lei 8.540/92, determinou a base de clculo o resultado da produo, ou seja, a receita do
produtor rural. Todavia, ao recair a base de clculo sobre o resultado da produo, ou sobre a
receita do produtor rural, o referido tributo resta totalmente em descompasso com os preceitos
constitucionais e legais.
A lei 8.540/92, ao ser promulgada a Constituio Federal, previa como base de clculo
para as contribuies para o financiamento da seguridade social a cargo do empregador,
apenas a folha de salrios, o faturamento e o lucro. A CF/88 no autorizava que a contribuio
a seguridade social incidisse sobre receita, o que ocorre com o FUNRURAL.
Ocorre que, a Emenda Constitucional n 20/98 alterou a Lei Maior para incluir, ao
lado da folha de salrios, a receita bruta como base de clculo para as contribuies de
seguridade social.
Posteriormente em 2001, a Lei n 10.256/01 alterou o caput do art. 25 da Lei mas
manteve intocados os seus incisos I e II, no havendo assim, qualquer alterao nos
dispositivos que foram declarados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal.
Observar-se que, a Lei 10.256/01 no alterou qualquer dos critrios e aspectos que formam a
regra-matriz ou hiptese de incidncia da contribuio do empregador rural pessoa fsica,
41

incidente sobre o resultado de sua produo, isto , a referida lei nada disps sobre a
contribuio em si, apenas disse que os produtores rurais pessoas fsicas deveriam contribuir
com esta contribuio sobre o resultado da produo em vez da contribuio incidente sobre a
folha de salrios.
Corrobora com a inconstitucionalidade da Lei 10.256/2001 em Regime J urdico das
Contribuies, Ricardo Conceio Souza em, in verbis:

No h como ter bases de clculo diferenciadas para sujeitos passivos de
contribuies de seguridade social arroladas no inciso I do art. 195, seja pela
atividade econmica explorada, seja pelo uso intensivo de mo-de-obra, pois
tal procedimento implicaria violao expressa ao 4 do art. 195 ambos da
Constituio.
O dispositivo no 4 do art. 195 da Constituio bastante claro no sentido
de que havendo necessidade de novas contribuies, a Unio dever eleger
outras fontes, para fins de tributao.
A Unio, para fins de tributao, no pode referir-se o faturamento ou o
lucro para uma mesma atividade econmica ainda que em substituio a uma
das fontes originais, como a folha salarial, por exemplo. Tal forma de
proceder seria uma violao direta da regra capitulada no 4 do art. 195 da
Constituio da Repblica.
Com efeito, no vemos espao no atual quadro constitucional para legitimar
a tributao instituda pela Lei 10.256, de 9 de julho de 2001.
A substituio referida na parte final do art. 22-A da Lei n 10.256/01, no
tem o condo de alterar a rigidez do Texto Constitucional quanto s fontes
de custeio.
A receita bruta j tributada pela Cofins ( art. 195,I, b, da CF) e pelo PIS
(art. 239 da CF), razo pela qual no pode haver nova incidncia tributria
sobre a mesma.
A substituio da folha salarial pela receita bruta, para fins de nova
tributao, no tem como contornar o fato incontestvel de que essa ltima
fonte j tributada por duas outras contribuies de seguridade social.
A nova contribuio no pode ser confundida como adicional s
contribuies existentes (COFINS e PIS), visto que os rgos de arrecadao
so diversos (Receita x INSS), assim como as respectivas legislaes (Lei
n9.718 x Lei 8.212 redao dada pela Lei n 10.256/01).
A dupla incidncia da Cofins e dos PIS sobre a receita bruta admitida pelo
art. 195, I, b, e pelo art. 239, ambos da Constituio da Republica.
A tripla incidncia, por sua vez, expressamente vedada, conforme art. 195,
4, c/c o art. 154, I, ambos tambm do Texto Constitucional.
Em suma, o 9 do art. 195 no pode ser interpretado com o objetivo de
negar aplicao ao disposto no 4 do art.195 da Constituio, sob pena de
insanvel contradio constitucional.
30

Tambm no sentido de inconstitucionalidade da Lei n 10.256/2001, o entendimento
do Egrgio Tribunal Regional da 4 Regio , in verbis:

TRIBUTRIO. CONTRIBUIO INCIDENTE SOBRE A
COMERCIALIZAO DA PRODUO RURAL. PRODUTOR RURAL

30
SOUZA, Ricardo Conceio. Op. Cit., p. 121-123.
42

PESSOA FSICA EMPREGADOR. INEXIGIBILIDADE. 1. A Constituio
de 1988 e a legislao posterior mantiveram a contribuio incidente sobre a
comercializao da produo rural, prevendo tratamento distinto entre o
produtor rural que trabalha em regime de economia familiar, o produtor rural
pessoa fsica empregador e o produtor rural pessoa jurdica. 2. O Plenrio do
Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade do artigo 1 da
Lei n 8.540/92, de modo que inexigvel a contribuio incidente sobre a
receita bruta proveniente da comercializao da produo rural de
empregadores pessoas fsicas.
31

Dessa maneira a Lei n10.256 somente modificou o caput do artigo 25 da Lei 8.212,
mantendo a alquota e a base de clculo, fixadas em seus incisos, com o que restou mantida a
inconstitucionalidade do tributo e em nada, portanto, os termos da contribuio imposta
originariamente pela Lei 8.540 foram alterados.
Como bem explicado no trabalho de Alexandre Marcelo Tavares e Zenildo Bodnar:

Doutra banda, admitindo-se que a grandeza econmica resultado da
comercializao da produono se subsume concepo tcnica da
expresso receita bruta ou faturamento a concluso imediata, no caso do
produtor rural pessoa fsica empregadora, que a regra do artigo 25 da Lei n
8.212/1991 (redao dada pela lei n 10.256/2001) constitui nova e
ilegtima fonte de custeio Seguridade Social, vez que criada em desacordo
com o critrio formal (lei complementar) e material que a nova
contribuio seja no cumulativa e no tenha fato gerador ou base de clculo
prpria das contribuies discriminadas residual, como reclamado pela parte
final do artigo 195, pargrafo 4 , da CRFB/88.
Em contrapartida, admitida a premissa de que a expresso resultado da
comercializao da produo corresponde receita ou faturamento da
explorao da atividade econmica, igualmente inconstitucional se afigura o
Funrural (produtor/empregador rural pessoa fsica), haja vista que a
Constituio de 1988 claramente veda o bis in idem (sobreposio tributria
praticada por um mesmo ente tributante).
32

4.4 Da inconstitucionalidade formal da lei no ordenamento jurdico

O artigo 25 da Lei 8.212/91, na redao imposta pela Lei 8.540/92, dispunha,
consoante j exposto, que:

A contribuio do empregador rural pessoa fsica, em substituio
contribuio de que tratam os incisos I e II do art. 22, e a do segurado
especial, referidos, respectivamente, na alnea a do inciso v e no inciso VII
do art. 12 desta lei, destinada seguridade social, de:
I - 2% da receita bruta proveniente da comercializao da sua produo;

31
TRF da 4 Regio, Apelao Cvel n 2000.71.02.0033890-6, 2 Turma, Rel. Des. Federal Vnia Hack de
Almeida, DE 9/6/2010.

32
TAVARES, Alexandre Macedo; BODNAR,. A inconstitucionalidade do Funrural exigido do empregador rural
pessoa fsica. Revista Dialtica de Direito Tributrio (RDDT). So Paulo. Editora Mars, e Dialtica,
mai/2011, p. 15.
43

II - 0,1% da receita bruta proveniente da comercializao da sua produo
para financiamento das prestaes por acidente do trabalho.

Consoante acima comparado, o artigo 195, da constituio federal, vigente poca
era:
Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da unio, dos
estados, do distrito federal e dos municpios, e das seguintes contribuies sociais:
I - dos empregadores, incidente sobre a folha de salrios, o faturamento e o lucro;
II - dos trabalhadores;
Ou seja, no havia, regra constitucional vigente poca da promulgao da Lei
8.540/92, a previso de receita bruta proveniente da comercializao da produo como
fonte de custeio/base de clculo para contribuio Seguridade Social. Tal fonte somente
passou a ser prevista na Constituio Federal por meio da Emenda Constitucional n. 20/98.
Desse modo, tratando-se a instituio de nova fonte de custeio da Seguridade Social,
somente seria possvel mediante Lei Complementar, consoante previso, conforme acima
mencionado, do pargrafo 4 do artigo 195 combinado com o inciso I, do artigo 154, ambos
da Constituio Federal.
Assim sendo, imperioso reconhecer a flagrante inconstitucionalidade do artigo 25, da
Lei 8.212, na redao imposta pela Lei 8.540/92. este o entendimento do eminente Ministro
Marco Aurlio 363.852, do Supremo Tribunal Federal, que, no julgamento do Recurso
Extraordinrio 363.852, j exposto no presente trabalho, o qual asseverou a
inconstitucionalidade a contribuio do Funrural. Portanto, a contribuio ao Funrural
observados os artigos: 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei n
8.212/91, com as redaes decorrentes das Leis n 8.540/92 e n 9.528/97, padece de
inconstitucionalidade.

4.5 Da exigncia a unicidade de incidncia a contribuio social para o financiamento a
seguridade social bis in idem

No h possibilidade de se observar cumulao ao mesmo sujeito passivo tributrio,
de contribuies sociais para o custeio da Seguridade Social com base no mesmo fato gerador,
em virtude de ato normativo ordinrio. Assim uma das inconstitucionalidades da aludida lei
est em sua base de clculo o qual tem-se duas contribuies com o mesmo fato gerador,
buscando o custeio da seguridade social, que resulta uma dupla tributao que
44

desautorizada pela Constituio Federal, caso contrrio se permitiria bis in idem. Entretanto,
certo que a folha de salrios comporta, alm da contribuio patronal, uma srie de adicionais,
tais como as contribuies para o SESI, SESC, etc. Esses adicionais, contudo, esto expressos
pela Constituio Federal em seu artigo 240, in verbis:
Ficam ressalvadas do disposto no Art. 195 as atuais contribuies compulsrias dos
empregadores sobre a folha de salrios, destinadas s entidades privadas de servio social e de
formao profissional vinculadas ao sistema sindical.
Nas palavras de Hugo de Brito Machado, esclarece em parecer publicado pela revista
Dialtica sobre a Inconstitucionalidade da Contribuio Previdenciria Instituda Pela Lei N.
8.870/94:
Isso nos leva concluso de que sempre que o legislador constituinte
desejou utilizar as bases imponveis do artigo 195, I, para outras
contribuies, fez ressalvas expressas no texto da constituio. nesse sentido
a doutrina de Dirceu Galdino e Heron Arzua, que entendem que a
contribuio criada pela lei n. 8.870/94, em verdade,"... afronta dois
comandos constitucionais:
a) o art. 195, i, vista de que este dispositivo alberga apenas as hipteses de
incidncia sobre o salrio, o lucro e o faturamento;
b) o 4 do art. 195, porque nova fonte de seguro social pode ser instituda
to-somente por via de lei complementar e ainda com audincia ao princpio
da no-cumulatividade dos tributos.
In casu, a lei 8.870, de 1994, diploma de natureza ordinria e no
contempla a no cumulatividade. verdade que, apenas para efeito de
argumentao, se pode sustentar que a somatria do valor dos produtos
rurais implica, afinal das contas, em faturamento, referido no art. 195, I, da
CF. e por a a lei 8.870 teria suporte constitucional. Todavia, a incidncia
sobre o faturamento, com fulcro no art. 195, I, j existe: a COFINS. de
no se olvidar que o PIS, que por igual apanha o faturamento, tem como
supedneo o art. 239 da CF, como decidiu o supremo. (na ocasio, discutia-
se a possibilidade de poder tributante cobrar duas contribuies - COFINS e
PIS-PASEP - sobre a mesma base imponvel) (apud ao declaratria de
constitucionalidade n 1, d.f., tribunal pleno, relator min. Moreira Alves, rtj
156, p. 721).
Para ser breve: o art. 25 da lei 8.870, de 1994, no tem encosto
constitucional; ao revs, o dispositivo agride o sistema constitucional-
tributrio da previdncia social.

Para tais autores:
Ainda, de se pr em relevo que o julgamento da constitucionalidade da Cofins um
discurso eloqente de que as bases imponveis do art. 195, i, da cf, s comportam cada qual
uma contribuio, salvo se houve previso expressa no corpo do texto maior."
33
.

33
MACHADO, Hugo de Brito, et alii, Inconstitucionalidade Da Contribuio Previdenciria Instituda
Pela Lei N. 8.870/94 , Parecer publicado na Revista Dialtica de Direito Tributrio n. 72, p. 94.
45

Ou seja, a instituio da contribuio social sobre a receita da venda de produtos
rurais, havida por meio da Lei 8.540/92, alm de formalmente inconstitucional, infringiu,
claramente, a unicidade de incidncia de contribuies, prevista e somente afastvel por meio
de norma constitucional. Assim, no fosse suficiente a duplicidade, considerado o
faturamento, tem-se, ainda, a quebra da isonomia.
De outra forma, os Tribunais de J ustia j pacificaram a respeito de bitributao as
pessoas fsicas, pois, no so sujeitos passivos de contribuio ao COFINS, assim no que se
falar em bitributao no tocante ao FUNRURAL, uma vez que esta no ocorre, vejamos in
verbis alguns julgados:

Constitucional e Previdencirio. Contribuio Social. Adquirente de
Produo Rural de Origem Pecuria. Funrural. Artigo 25 da Lei n 8.212/91,
com a redao dada pelas Leis n.s 8.540/92, 9.528/97 e 10.256/2001.
Legalidade. Legitimidade Ativa da Associao. Legitimidade Passiva da
Unio. 1. Legitimidade ativa da impetrante. Tratando-se de mandado de
segurana coletivo, legtima a impetrao do writ pela associao, nos temos
do inciso LXX, alnea "b", do artigo 5 da Constituio Federal. 2.
Legitimidade passiva da Unio Federal. O artigo 33 da Lei n8.212/91
atribui competncia Secretaria da Receita Federal para arrecadar, fiscalizar,
lanar e normatizar o recolhimento da contribuio. 3. A contribuio
previdenciria prevista no artigo 25 da Lei n 8.212/91, cuja redao foi
alterada pelas Leis ns 8.540/92 e 9.528/97, e mais recentemente pela Lei n
10.256/2001, substituiu aquela instituda nos incisos I e II do artigo 22 da
mesma Lei, no ocorrendo bitributao, posto que o empregador rural pessoa
fsica ou jurdica deixou de recolher a contribuio social sobre o total das
remuneraes pagas, devidas ou creditadas a qualquer ttulo, durante o ms,
aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem servios,
passando a pag-la, enquanto empresa, to-somente sobre o resultado da
comercializao da produo rural. 4. Para fins de tributao, o faturamento
da empresa corresponde receita bruta proveniente da comercializao da
produo. Precedente do STF (RE n 150755-1 / PE). 5. A referncia ao
produtor que exera suas atividades em regime de economia familiar, sem
empregados permanentes, contida no 8 do artigo 195 da Carta Maior, no
enseja a ilegalidade ou inconstitucionalidade da adoo da base-de-clculo
ali prevista para a contribuio do empregador rural. Desnecessria a edio
de lei complementar para instituio da exao. 6. Preliminares rejeitadas.
Apelaes e remessa oficial providas. (TRF3, 1 T.AMS- 225864, SP. Rel.
Desembargador Federal Luiz Stefanini. DJ U 07.07.2009.

4.6 Da flagrante ofensa ao princpio da isonomia

A Constituio Federal estabelece, em seu artigo 5, os contornos bsicos do princpio
da isonomia, princpio este a ser aplicado e estendido a todos os atos da Administrao
Pblica, sem qualquer distino. in verbis:
46

art. 5 todos so iguais perante a lei, sem distino de qualquer natureza, garantindo-
se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no pas a inviolabilidade do direito vida,
liberdade, igualdade, segurana e propriedade, nos termos seguintes:
O princpio da isonomia foi erigido ao patamar de clusula ptrea, imutvel pois, por
expressa previso do artigo 60, pargrafo 4, inciso IV, da Constituio Federal:
J os Afonso da Silva, ao estabelecer os limites e interpretaes atinentes ao princpio
da isonomia, aduz:

O princpio no pode ser entendido em sentido individualista, que no leve
em conta as diferenas entre grupos. quando se diz que o legislador no pode
distinguir, isso no significa que a lei deva tratar todos abstratamente iguais,
pois o tratamento igual no se dirige a pessoas integralmente iguais entre si,
mas quelas que so iguais sob os aspectos tomados em considerao pela
norma, o que implica que os iguais podem diferir totalmente sob outros
aspectos ignorados ou considerados como irrelevantes pelo legislador.
34

Os princpios constitucionais, republicano e o da isonomia, devem servir como norte
para orientar a interpretao de todo e qualquer dispositivo isolado, inclusive das normas
atinentes ao financiamento/custeio da Seguridade Social.
No que se refere ao recolhimento da contribuio ao FUNRURAL, observa-se que ao
estipular fontes de custeio e contribuies especficas a cada contribuinte, conforme a
atividade econmica, enseja desigualdades entre os contribuintes, gera ofensa ao princpio da
isonomia.

4.7 Da ausncia de determinao de fato gerador

Acrescenta ao rol de flagrantes a inconstitucionalidade da contribuio ao
FUNRURAL, a ausncia da obrigao tributria do fato gerador para a determinao da Lei
8212/91, suprimindo sua fixao de acordo com as normas regulamentares, atos
administrativos emanadas do Poder Executivo, asseguradas pela norma constitucional de
estrita legalidade tributria.
Nesse sentido, bastante e imperiosa se faz a transcrio de parte do voto, no Recurso
Extraordinrio paradigma n. 363.852, do Professor Titular da Universidade de So Paulo e
Ministro do C. Supremo Tribunal Federal, Eros Grau:
A lei n. 8.212/91 no determina, no entanto, o fato gerador da obrigao
tributria. este elemento da regra-matriz de incidncia est descrito em textos

34
Da Silva, J os Afonso, Curso de Direito Constitucional Positivo.So Paulo. Ed. Malheiros, 1998, 18ed.
219.
47

normativos emanados do poder executivo, o que se no pode admitir visto
que excede os limites da funo regulamentar que lhe fora conferida pela lei.
Os arts. 241 a 244 da instruo normativa msp/srp n. 3, de 14 de julho de
2005, definem o fato gerador da contribuio:
Art. 241. o fato gerador das contribuies sociais ocorre na comercializao
da produo rural:
i de produtor rural pessoa fsica e de segurado especial realizada
diretamente com:
a) adquirente domiciliado no exterior (exportao), observado o disposto no
art. 245:
b) consumidor pessoa fsica, no varejo:
c) adquirente pessoa fsica, no-produtor rural, para venda no varejo a
consumidor pessoa fsica:
d) outro produtor rural pessoa fsica;
e) outro segurado especial;
ii de produtor rural pessoa jurdica, exceto daquele que, alm da atividade
rural, exerce atividade econmica autnoma do ramo comercial, industrial
ou de servios, observado o disposto nos 4 e 5 do art. 250;
iii - realizada pelo produtor rural pessoa fsica ou pelo segurado especial
com empresa adquirente, consumidora, consignatria ou com cooperativa;
iv prpria e da adquirida de terceiros, industrializada ou no, pela
agroindstria, exceto a de piscicultura, carcinicultura, suinocultura e a de
avicultura, a partir de 10 de novembro de 2001.
Pargrafo nico. O recebimento de produo agropecuria oriunda de outro
pas, ainda que o remetente seja o prprio destinatrio do produto, no
configura fato gerador de contribuies sociais.
Art. 242. os seguintes eventos so tambm considerados fatos geradores de
contribuies sociais:
I - a destinao, para fins diversos daqueles que asseguram a iseno, de
produto originariamente adquirido com iseno, tais como o descarte, a
industrializao, a revenda, dentre outros;
II - a comercializao de produto rural vegetal ou animal originariamente
isento de contribuio com adquirente que no tenha como objetivo
econmico atividade condicionante da iseno;
III - a dao em pagamento, a permuta, o ressarcimento, a indenizao ou a
compensao feita com produtos rurais pelo produtor rural com adquirente,
consignatrio, cooperativa ou consumidor;
IV - qualquer crdito ou pagamento efetuado pela cooperativa aos
cooperados, representando complementao de preo do produto rural,
incluindo-se, dentre outros, as sobras, os retornos, as bonificaes e os
incentivos prprios ou governamentais:
V - o arremate de produo rural em leiles e praas, exceto se os produtos
no integrarem a base de clculo das contribuies.
Art. 243. na parceria de produo rural integrada, o fato gerador, a base de
clculo das contribuies e as alquotas sero determinadas em funo da
categoria de cada parceiro perante o regime geral de previdncia social -
RGPS no momento da destinao dos respectivos quinhes.
Pargrafo nico. a parte da produo que na partilha couber ao parceiro
outorgante considerada produo prpria.
Art. 244. nos contratos de compra e venda para entrega futura, que exigem
clusula suspensiva, o fato gerador de contribuies dar-se- na data de
emisso da respectiva nota fiscal, independentemente da realizao de
antecipaes de pagamento.
Em matria tributria - e dessa matria cuida-se nestes autos - a legalidade
prevalece em termos absolutos. No h espao, no que concerne obrigao
48

tributria principal, para o exerccio, pelo poder executivo, de qualquer
parcela de funo regulamentar.
Nenhum dos preceitos da lei n. 8.212/91 autoriza ou poderia autorizar o
poder executivo a determinar, por ato seu, no exerccio de funo
regulamentar, o fato gerador da contribuio social. O cdigo tributrio
nacional estabelece, em seu art. 97, iii e 114, que somente a lei pode fixar o
fato gerador de tributo.

Da porque se torna impossvel a exigncia do tributo dos empregadores rurais pessoas
fsicas e dos segurados especiais.
Ante o exposto, resta cristalino a inconstitucionalidade ao referido tributo, tendo vista,
o contribuinte est compelido a duplo recolhimento, com a mesma destinao, ou seja, o
financiamento da seguridade social - recolheria, a partir do disposto no incido I, alnea 'b', a
COFINS e a contribuio prevista no referido artigo 25 (incisos I e II, da Lei n 8.212/91).
Ambas as contribuies possuindo o mesmo fato gerador e a mesma base de clculo.

49

CONCLUSO

O recolhimento da contribuio ao tributo FUNRURAL, fora indevido, pois eivado de
ilegalidade e inconstitucionalidade, seja no aspecto formal ou material.
Pode-se asseverar que a inconstitucionalidade se d pela criao do referido tributo,
que no constitua exerccio da competncia outorgada pelo inciso I do artigo 195 da CF
Unio para instituir contribuio incidente sobre o faturamento, tendo em vista que
faturamento e receita so fatos distintos; no constitua exerccio da competncia outorgada
pelo 8 do artigo 195 da CF Unio para instituir contribuio incidente sobre o resultado
da comercializao do referido contribuinte que exeram suas atividades em regime de
economia familiar sem empregados, e no constitua exerccio da competncia residual
outorgada pelo 4 do artigo 195 da CF Unio para instituir outras contribuies, tendo em
vista que desconforme com os pressupostos exigidos pelo inciso I do seu artigo 154.
Foroso dizer que somente por meio de Lei Complementar poder regular ou criar
fonte de custeio da seguridade social, assim, assegurados pela Carta Maior. Porm, referidos
parmetros constitucionais no foram observados na edio do o artigo 1 da Lei n 8.540/92,
alterando os artigos 12, V, 25 e 30 da Lei n. 8212/91, que instituiu o FUNRURAL.
Entretanto, ocorreu, severa leso ao princpio constitucional da reserva de lei
complementar, contido no art. 146, I; 154, inciso I e 195, 4, todos da CF, quando definiu o
tributo atravs de Lei Ordinria (Lei n 8.540/92), no previsto nos incisos I a III, do art. 195,
CF. Ademais o tema em questo, sofre de duplicidade de tributao, tendo em vista duas
contribuies com o mesmo fato gerador que busca o custeio da seguridade social,
caracterizando bis in idem, o que no se permite na Constituio Federal, o qual gera a
inconstitucionalidade do recolhimento do FUNRURAL.
Outrossim, em 2001 a lei 10.256, apenas alterou o caput das leis anteriores,
permanecendo intocados o fato gerador e a base de clculo, que continuaram com a mesma
redao dada pela Lei n 9.528/1997, anterior EC n 20/1998 e, desta forma, a Lei n
10.256/2001 no tem arrimo na EC n 20/98, pois, afastada a redao dada ao art. 25 da Lei n
8.212/91 pelas Leis ns 8.540/92 e 9.528/97, declaradas inconstitucionais, no prevendo em
seu texto legal o binmio base de clculo/fato gerador, nem definiu alquota do tributo. Por
arremate, o C. Supremo Tribunal Federal decidiu, por meio do julgamento em Plenrio do
Recurso Extraordinrio n. 363.852/MG, pela inconstitucionalidade dos artigos 12, incisos V e
50

VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei n 8.212/91, com as redaes decorrentes das
Leis n 8.540/92 e n 9.528/97.
No obstante, o C .Supremo Tribunal Federal no julgamento do Recurso
Extraordinrio 363.852, no constou referncia de maneira expressa a respeito da lei
10.256/01.
O entendimento atual do Tribunal de J ustia Regional Federal 4 Regio, corrobora no
sentido da inconstitucionalidade da Lei n 10.256/200, haja vista que citada lei, constitui nova
ilegtima fonte de custeio a Seguridade Social, vez que criada em desacordo com o critrio
forma e material, e mesmo que se admitida o resultado da comercializao da produo,
correspondente receita ou faturamento da explorao da atividade econmica ao
produtor/empregador rural pessoa fsica, tal ordenamento, acarretaria bis in em( sobreposio
tributria praticada por um mesmo ente tributante), o que vedado pela CF/88.
Ante o exposto, no h de preponderar tal regramento jurdico, no artigo 25 da Lei n
8.212/91, redao conferida pelo lei n 10.256/01, pois eivada de inconstitucionalidade, as
exigidas fontes de custeio a Seguridade Social aos destinatrios constitucionais Funrural,
encontra-se completamente em desacordo com critrio exigido na CF/88 seja em seu critrio
formal seja material, uma vez que a citada lei no foi criada por Lei Complementar e sim
ordinria, ou ainda por viola o princpio da isonomia fiscal que reclama idntico tratamento
tributrio aos empregados rurais e urbanos, ou seja em seu critrio material, que assegurada
pela CF/88 as novas fontes de contribuio devero ser no cumulativas, o que no ocorre in
casu, e ainda, falha a lei, pois no instituiu o fato gerador e a base de clculo prprios.

51

REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS

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_______.Supremo Tribunal Federal. Jurisprundncia. Disponvel em: http:// www.stf.
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TAVARES, Alexandre Macedo; BODNAR, Zenildo. A inconstitucionalidade do Funrural
exigido do empregador rural pessoa fsica. Revista Dialtica de Direito Tributrio (RDDT).
So Paulo. Editora Mars e Dialtica, mai/2011.

53

ANEXOS

Anexo I - Arthur Rosa - De So Paulo - Valor Econmico (http://www.folharural.net)

TRF derruba argumento da Unio para manter cobrana do Funrural: Os contribuintes
conseguiram derrubar no Tribunal Regional Federal (TRF) da 4 Regio o principal
argumento da Fazenda Nacional para a manuteno da cobrana da contribuio ao Fundo de
Assistncia ao Trabalhador Rural (Funrural), baseado na Lei n 10.256, de 2001, que no foi
analisada pelo Supremo Tribunal Federal (STF).
A Corte Especial do TRF considerou que o fato gerador e a base de clculo que
constam da norma continuaram com a redao dada pela Lei n 9.528, de 1997, declarada
inconstitucional pelo tribunal superior. Em fevereiro, o Supremo julgou um recurso do
Frigorfico Mataboi, de Minas Gerais, e considerou inconstitucional o artigo 1 da Lei n
8.540, de 1992 - alterada pela Lei n 9.528 -, que determina o recolhimento de 2,1% sobre a
receita bruta da comercializao de produtos agropecurios. As leis so anteriores Emenda
Constitucional n 20, de 1998, que permitiu a cobrana de contribuies sociais sobre a
receita bruta dos contribuintes.
A partir de 2001, o Funrural passou a ser disciplinado pela Lei n 10.256, que no foi
julgada pelos ministros. Para a Fazenda Nacional, a deciso da Corte abrange apenas o
perodo de 1992 a 2001. Portanto, apenas o que foi pago nesses anos poderia ser devolvido.
Os contribuintes defendem, no entanto, que a deciso do Supremo derrubou a cobrana, que
s poderia ser instituda por outra lei. H tambm precedentes favorveis - decises
monocrticas ou de turmas - nos TRFs da 1 e da 3 Regio. Recentemente, no entanto, a
Fazenda Nacional conseguiu suspender uma liminar no TRF da 1 Regio, que havia sido
concedida Associao dos Produtores de Soja e Milho do Mato Grosso (Aprosoja), que
representa dois mil produtores.
O desembargador Olindo Menezes, presidente da Corte, aceitou os argumentos da
Unio de que a norma de 2001 no foi atingida pela recente deciso do Supremo. Desde o
posicionamento do tribunal superior, produtores rurais e as empresas que adquirem a
produo agrcola - especialmente os frigorficos - iniciaram uma corrida J ustia e uma
disputa pelos bilhes de reais que foram pagos de contribuio ao Funrural . Os produtores
alegam que o tributo foi descontado deles, sobre a receita bruta obtida com a venda da
produo. J os frigorficos, que conseguiram levar o assunto ao Supremo, argumentam que
54

so os responsveis - como substitutos tributrios- pelo recolhimento da contribuio e devem
receber o que foi pago indevidamente. A deciso proferida pelo TRF da 4 Regio beneficia
as cooperativas paranaenses Batavo, Capal e Castrolanda, que haviam obtido sentena
favorvel da 2 Vara Federal de Ponta Grossa (PR).
Por meio de recurso, a Fazenda Nacional conseguiu, em um primeiro momento,
suspender a deciso, sob o argumento de grave leso ordem pblica, " medida que subtrai
substancial parcela de receita da seguridade social". Tambm alegou que haveria risco de se
gerar um efeito multiplicador de demandas e que h "pronunciamentos jurisprudenciais
relevantes em favor da tese defendida pela Unio". Ao levar o assunto Corte Especial, no
entanto, o desembargador Vilson Dars, que havia concedido o efeito suspensivo, alterou seu
entendimento, que beneficia diretamente mais de dois mil produtores rurais vinculados s
cooperativas. Seu voto foi seguido pela maioria.
O nico posicionamento divergente foi da desembargadora Maria de Ftima Freitas
Labarrre. Ao analisar agravo contra sua deciso, o ministro Vilson Dars, relator do caso,
considerou que a Lei n 10.256, de 2001, apenas alterou o caput das leis anteriores. "O fato
gerador e a base de clculo continuaram com a redao dada pela Lei n 9.528/1997, anterior
EC n 20/1998. Nessas circunstncias, a alterao superveniente na Constituio no tem o
condo de dar suporte de validade lei j maculada por inconstitucionalidade", diz o
desembargador. "Portanto, no h como exigir a contribuio apenas com base no caput do
mencionado artigo, ou seja, sem a definio de uma alquota ou base de clculo".
A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN), informou, por meio de nota, que,
como no cabe mais recurso no TRF da 4 Regio, "seria possvel renovar o pedido de
suspenso no STF". A deciso do TRF da 4 Regio um importante precedente para os
contribuintes, que aguardam ainda julgamentos relevantes no Supremo. "Os desembargadores
entenderam que a inconstitucionalidade no ficou superada pela Lei 10.256", diz o advogado
Carlos Eduardo Dutra, do Marins Bertoldi Advogados Associados, que defende as
cooperativas paranaenses. O escritrio, segundo ele, acompanha ainda mais de 400 aes de
produtores rurais, que buscam derrubar a cobrana e recuperar o que foi pago indevidamente.
"As cooperativas tm legitimidade para discutir o futuro. Mas apenas os produtores rurais
podem pleitear o que foi recolhido indevidamente"
35
.

35
ROSA, Arthur (De So Paulo). Valor econmico. 10/11/2010. Disponvel em: <http:// www. folharural.net.
Acesso em: 12 maio 2011.
55

ANEXO II
SEO JUDICIRIA DO ESTADO DE SO PAULO SUBSEO JUDICIRIA DE
RIBEIRO PRETO 2 VARA. N005661-16-2010.403.6102 ADV. HAMILTON
CACERES PESSINI X UNIO FEDERAL.
SENTENA - I RelatrioTrata-se de ao declaratria com pedido de restituio e
de antecipao de tutela em que o autor alega ser produtor rural, pessoa fsica e empregador
sujeito a contribuio prevista no art. 25 da lei 8212/91, cuja reteno feita por pessoa
jurdica. Afirma que o artigo 1, da Lei 8.540/92, deu nova redao norma referida e criou
novas contribuies denominadas de FUNRURAL sobre a receita bruta da comercializao de
sua produo agrcola na alquota de 2,1%. Posteriormente, as Leis 8.528/97 e 10.256/2001,
deram nova redao mesma norma, estabelecendo alquota de 2,0% e a subrrogao nas
obrigaes das pessoas fsicas da empresa adquirente, consumidora ou consignatria ou a
cooperativa. Sustenta a inconstitucionalidade da exao por ofensa ao artigo 195, da CF, na
medida em que o fato gerador no est nela previsto e no houve a edio de lei
complementar, na forma do artigo 154, I, e 195, 4, da Constituio. Alega, ainda, ofensa ao
artigo 195, 8, da CF, porque somente seria permitida a tributao sobre o resultado da
comercializao da produo para os chamados segurados especiais. Afirma que a redao do
artigo 195, I, da Constituio, anterior Emenda Constitucional 20/98, no autorizava a
incidncia da contribuio prevista no artigo 25, da Lei 8.212/91, sobre a receita bruta da
comercializao da produo do produtor rural pessoa fsica, porque a base de clculo no se
enquadraria no conceito de faturamento ou lucro.Invoca a aplicao por semelhana do
precedente no RE 346.084, julgado pelo STF, para fundamentar a necessidade de lei
complementar sobre a matria, sob pena de vcio formal. Invoca, por fim, a ofensa aos
princpios da isonomia e razoabilidade porque teria institudo tratamento diferenciado entre
empregadores urbanos e rurais. Requer, ao final, seja declarada a ausncia de relao jurdica
tributria que obrigue o pagamento da contribuio prevista no artigo 25, incisos I e II, da Lei
8.212/91, com alteraes posteriores, bem como seja desonerado da obrigao de reteno
prevista no artigo 30, da Lei 8.212/91, com a condenao da r a pagar em restituio os
valores indevidamente recolhidos, corrigidos monetariamente, bem como acrescidos de juros,
e os nus da sucumbncia. Pediu a antecipao da tutela para que fosse suspensa a
exigibilidade do crdito tributrio at deciso final. Apresentou documentos (fls. 84/216).A
pedido do juzo, o autor aditou a inicial, prestando esclarecimentos e apresentando novos
documentos (fls. 220/221, 224/227 e 229/234). fl. 235, o J uzo deferiu a antecipao da
tutela, nos termos do art. 151, II, do CTN, e indeferiu a expedio de ofcios pugnada. O autor
56

comprovou a interposio de agravo de instrumento (fls. 241/257), nada sendo reconsiderado
por este J uizo (fl. 258). Novos documentos foram juntados pelo autor (fls. 259/362). O autor
pleiteou a expedio de ofcios empresa Cargill Agrcola S.A. (fls. 364/369), o que foi
deferido (fl. 370). Nos autos do agravo de instrumento foi proferida deciso pelo E. TRF-3
Regio negando seguimento ao mesmo (fls. 372/374). A Unio foi citada e apresentou
contestao (fls. 380/385). Como preliminar de mrito, argiu a prescrio qinqenal das
parcelas vencidas anteriormente ao prazo de cinco anos contados retroativamente ao
ajuizamento da ao, com fulcro na Lei Complementar 118/2005. No mrito, enuncia que
para o empregador rural no incidem contribuies previdencirias sobre a folha de salrios
dos empregados rurais, a qual substituda pelas contribuies sobre a receita bruta da
comercializao da produo rural, as quais tm fundamento de validade no art. 195, I, b e no
8, do mesmo artigo da CF/88. Invoca precedentes favorveis sua tese nos autos
2003.03.99.026687-3 e 1999.03.99.074753-5, ambos da 1 Turma, do TRF da 3 Regio. Pede
a improcedncia. Vieram os autos conclusos. II. Fundamentos Em funo de se tratar de
questo unicamente de direito, qual seja a inconstitucionalidade de contribuio, no havendo
necessidade de produo de provas, conheo do pedido nos termos do art. 330, I do CPC. Sem
preliminares, passo ao mrito. Mrito PrescrioInicialmente, cumpre ressaltar que j decidi
anteriormente pela aplicao do artigo 168, I, do CTN, ou seja, o direito de pleitear restituio
ou compensao extinguir-se-ia em 05 (cinco) anos aps o pagamento. Porm, por uma
questo de eqidade, passei a adotar o entendimento majoritrio do Superior Tribunal de
J ustia (STJ , 1 Seo, ERESP 435.835/SC, Rel. Min. J os Delgado, j.: 24.03.2004), segundo
o qual o prazo prescricional para pleitear a restituio de tributos sujeitos a lanamento por
homologao (PIS, COFINS, CSLL, etc) de cinco anos, contados da data da homologao
do lanamento, que, se for tcita, ocorre aps cinco anos da realizao do fato gerador - sendo
irrelevante, para fins de cmputo do prazo, a causa do indbito. A supervenincia dos artigos
3 e 4 da Lei Complementar n 118/2005 no alteram tal entendimento no caso dos autos,
pois se discutem crditos com fatos geradores anteriores vigncia da LC 118/2005.A 1
Seo do Superior Tribunal de J ustia (STJ ), no julgamento do EDRESP 327.043/DF,
considerou que a LC 118/2005 inovou no plano normativo, pois retirou das disposies legais
um dos seus sentidos possveis, justamente aquele tido como correto pelo STJ , intrprete e
guardio da legislao federal. Portanto, considero que o art. 3 da LC 118/2005 tem eficcia
prospectiva, incidindo apenas sobre situaes que venham a ocorrer a partir da sua vigncia,
ou seja, no alcana os fatos geradores ocorridos anteriormente.Quanto ao artigo 4, da LC
118/2005, que determina a aplicao retroativa do seu art. 3, para alcanar inclusive fatos
57

passados, entendo que ofende o princpio constitucional da autonomia e independncia dos
poderes (CF, art. 2) e o da garantia do direito adquirido, do ato jurdico perfeito e da coisa
julgada (CF, art. 5, XXXVI). Neste sentido: Resp 740.639/SP, Rel. TEORI ALBINO
ZAVASCKI, 1 T, j. em 17.05.05, DJ 30.05.05 p. 262. Assim, considerando que se
questionam valores recolhidos a maior a ttulo de contribuio prevista no artigo 25, da Lei
8.212/91, relativos a fatos geradores anteriores e posteriores LC 118/2005, entendo que se
aplica o prazo de 10 (anos) quanto aos crditos decorrentes de fatos geradores ocorridos
anteriormente LC 118/2005 e o prazo de 05 (cinco) anos para os posteriores, contados
retroativamente ao ajuizamento da ao.Os pedidos so procedentes.Inconstitucionalidade da
exaoA parte autora alegou a inconstitucionalidade da exao por ofensa ao art. 195 da
CF/88, pois o fato gerador da contribuio no est nela previsto e nem houve a edio de lei
complementar, conforme exigncia do art. 154, I e 195, 4 todos da CF, alm do que haveria
clara ofensa ao art. 195, 8 da CF, visto que s permitida tributao sobre valor bruto de
produo em relao aos produtores rurais segurados especiais. Embora j tenha decidido nos
autos 2009.61.02.010394-7 pela constitucionalidade da exao questionada, em funo do
princpio da isonomia, passo a adotar entendimento do C. STF nos autos do RE 363.852, cuja
ementa diz:
RECURSO EXTRAORDINRIO - PRESSUPOSTO ESPECFICO - VIOLNCIA
CONSTITUIO - ANLISE - CONCLUSO.
Porque o Supremo, na anlise da violncia Constituio, adota entendimento
quanto matria de fundo do extraordinrio, a concluso a que chega desgua, conforme
sempre sustentou a melhor doutrina - J os Carlos Barbosa Moreira -, em provimento ou
desprovimento do recurso, sendo imprprias as nomenclaturas conhecimento e no
conhecimento.
CONTRIBUIO SOCIAL - COMERCIALIZAO DE BOVINOS -
PRODUTORES RURAIS PESSOAS NATURAIS - SUB-ROGAO - LEI N 8.212/91 -
ARTIGO 195, INCISO I, DA CARTA FEDERAL - PERODO ANTERIOR EMENDA
CONSTITUCIONAL N 20/98 - UNICIDADE DE INCIDNCIA - EXCEES - COFINS
E CONTRIBUIO SOCIAL - PRECEDENTE - INEXISTNCIA DE LEI
COMPLEMENTAR.
Ante o texto constitucional, no subsiste a obrigao tributria sub-rogada do
adquirente, presente a venda de bovinos por produtores rurais, pessoas naturais, prevista nos
artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei n 8.212/91, com as
redaes decorrentes das Leis n 8.540/92 e n 9.528/97. Aplicao de leis no tempo -
58

consideraes. O STF reconheceu, por unanimidade, a inconstitucionalidade incidental do art.
1 da lei 8540/92 que criou nova base de clculo no permitida pela Constituio Federal,
violando vrios dispositivos constitucionais. Segundo consta do voto do Relator Ministro
Marco Aurlio de Melo, esta alterao legislativa teria violado a unicidade da incidncia de
contribuio, o que s poderia ser feito por meio de norma constitucional e no por simples lei
ordinria. Alm disso, o Ministro afirma que esta lei criou uma duplicidade contrria ao
ordenamento constitucional, conforme trecho do voto:"J aqui surge duplicidade contrria
Carta da Repblica, no que,conforme o artigo 25, incisos I e II, da Lei n 8.212, de 24 de julho
de 1991, o produtor rural passou a estar compelido a duplo recolhimento, com a mesma
destinao, ou seja, o financiamento da seguridade social - recolhe, a partir do disposto no
artigo 195, inciso I, alnea "b", a COFINS e a contribuio prevista no referido artigo 25".
Alm disso, mais do que a violao do principio da unicidade, houve violao do princpio da
isonomia tributria, que est consagrada no art. 150, II da Constituio Federal, alis, o que
aventa o r. voto do Ministro Marco Aurlio:"Cumpre ter presente, at mesmo, a regra do
inciso II do artigo 150 da Constituio Federal, no que veda instituir tratamento desigual entre
contribuintes que se encontrem em situao equivalente. De acordo com o artigo 195, 8, do
Diploma Maior, se o produtor no possui empregados, fica compelido, inexistente a base de
incidncia da contribuio - a folha de salrios - a recolher percentual sobre o resultado da
comercializao da produo. Se, ao contrrio, conta com empregados, estar obrigado no s
ao recolhimento sobre a folha de salrios, como tambm, levando em conta o faturamento, da
Contribuio Social para Financiamento da Seguridade Social - COFINS e da prevista -
tomada a mesma base de incidncia, o valor comercializado - no artigo 25 da Lei n 8.212/91.
Assim, no fosse suficiente a duplicidade, considerado o faturamento, tem-se, ainda, a quebra
da isonomia." Cumpre, assim, declarar incidentalmente que a exao criada pelo art. 1 da lei
8540/92 que alterou o art. 25 da lei 8212/91 inconstitucional, at que legislao nova, que
acompanhe a redao dada pela Emenda Constitucional n 20/98, venha instituir a
contribuio. Sendo inexistente a relao jurdico tributria, j no h mais que se falar em
necessidade de reteno conforme previa o art. 30, IV da lei 8212/91: o acessrio segue a
sorte do principal. Alm disso, cumpre decidir se a partir da Lei 10.256/2001 estariam sanadas
todas as questes relativas s inconstitucionalidades apontadas pelo Supremo Tribunal
Federal no julgado paradigma citado, ou seja, RE 363.852. Entendo que no. Nos termos do
decidido pelo STF, o artigo 195, 8, da Constituio Federal, em sua redao original,
somente possibilitava a instituio da contribuio para a seguridade social, por meio de lei
ordinria, para o segurado especial, mediante a aplicao de uma alquota sobre o resultado da
59

comercializao da sua produo. Vejamos:"Art. 195. (...)(...) 8. O produtor, o parceiro, o
meeiro e o arrendatrio rurais e o pescador artesanal, bem como os respectivos cnjuges, que
exeram suas atividades em regime de economia familiar, sem empregados permanentes,
contribuiro para a seguridade social mediante a aplicao de uma alquota sobre o resultado
da comercializao da produo e faro jus aos benefcios nos termos da lei." Assim, para o
segurado especial, a contribuio em questo era prevista desde a redao original do artigo
25 da Lei 8.212/91, "in verbis": mercializao da sua produo o segurado especial referido
no inciso VII do art. 12. 1 O segurado especial de que trata este artigo, alm da contribuio
obrigatria referida no caput, poder contribuir, facultativamente, na forma do art. 21." Com a
edio da Lei 8.540/92, foi instituda a contribuio para o empregador rural pessoa fsica,
com reduo das alquotas de 3% para 2,1%, e o artigo 25 da Lei 8.212/91, passou a ter a
seguinte redao:"Art. 25. A contribuio do empregador rural pessoa fsica e do segurado
especial referidos, respectivamente, na alnea a do inciso V e no inciso VII do art. 12 desta
Lei, destinada a Seguridade Social de:I - dois por cento da receita bruta proveniente da
comercializao de sua produo;II - um dcimo por cento da receita bruta proveniente da
comercializao da sua produo para financiamento de complementao das prestaes por
acidente de trabalho." Por seu turno, a Lei 9.528/97, promoveu nova alterao no artigo 25, da
Lei 8.212, para, agora, simplesmente repetir a redao dada pela Lei 8.540/92, substituindo a
expresso "um dcimo por cento" por "0,1%". Confira-se:"Art. 25. A contribuio do
empregador rural pessoa fsica e do segurado especial referidos, respectivamente, na alnea
"a" do inciso V e no inciso VII do art. 12 desta Lei, destinada a Seguridade Social, de:I - 2%
da receita bruta proveniente da comercializao da sua produo;II - 0,1% da receita bruta
proveniente da comercializao da sua produo para o financiamento das prestaes por
acidente do trabalho." Finalmente, a Lei 10.256/2001 veio alterar o "caput" do artigo 25
quanto ao empregador rural pessoa fsica para acrescentar a expresso "em substituio
contribuio de que tratam os incisos I e II do art. 22". "In verbis":"Art. 1 A Lei no 8.212, de
24 de julho de 1991, passa a vigorar com as seguintes alteraes:...Art 25. A contribuio do
empregador rural pessoa fsica, em substituio contribuio de que tratam os incisos I e II
do art. 22, e a do segurado especial, referidos, respectivamente, na alnea a do inciso V e no
inciso VII do art. 12 desta Lei, destinada Seguridade Social, de: Vale dizer, ainda, que a
mesma Lei 10.256/2001 objetivava incluir um pargrafo nono ao artigo 25, com a seguinte
redao:"... 9 Cinqenta por cento do valor da contribuio do segurado empregado a servio
da pessoa fsica a que se refere o caput, descontado e efetivamente recolhido, poder ser
deduzido, na mesma competncia, ou at nas onze competncias seguintes, do valor da
60

contribuio incidente sobre a receita bruta decorrente da comercializao da produo rural,
vedada a restituio ou compensao." Entretanto, a mesma restou obstada em razo da
mensagem de veto 729/2001, com as seguintes razes:Razes do veto:"Estes pargrafos esto
prejudicados em virtude da alterao efetuada durante a tramitao do projeto de lei no
Congresso Nacional (retirada do art. 30 que extinguia a sub-rogao). O PL original extinguia
a sub-rogao do recolhimento da contribuio previdenciria, determinando que os prprios
produtores rurais passem a pagar a cota patronal previdenciria (e no mais os adquirentes da
produo agrcola), e ao mesmo tempo introduzia a permisso destes deduzirem da cota
patronal devida um montante equivalente a 50% do valor da contribuio descontada do
empregado e efetivamente recolhida. A concesso desse crdito fiscal, que tinha o objetivo de
estimular os produtores rurais a registrarem seus empregados, dependia de existir um sistema
de dbito e crdito centrados na mesma pessoa, o que permitiria efetivo controle e
arrecadao das contribuies devidas Previdncia Social.Sem esta salvaguarda, o PL deixa
de ser um instrumento de incentivo formalizao da inscrio previdenciria dos
empregados para converter-se unicamente em projeto de reduo das contribuies do
produtor rural. Nesta forma, estranha quela do projeto de lei, a lei aprovada enseja aumento
da renncia fiscal, sem proposio de medidas de compensao, e choca-se, portanto, com o
que estipula o art. 14 da Lei Complementar no 101, de 4 de maio de 2000. Assim sendo, o
pargrafo, j agora, contraria frontalmente o interesse pblico.A manuteno da sub-rogao e
concomitante insero do mecanismo de credito no reduz custos, mas cria grandes
dificuldades operacionais para o INSS. A argumentao a favor da sub-rogao baseada nos
menores custos para a Previdncia no procede, pois o empregador rural, deve de qualquer
modo efetuar o recolhimento da contribuio retida dos seus empregados, e, para recolher a
contribuio devida sobre a comercializao, basta que ele a inclua, na mesma Guia de
Recolhimento de Previdncia. Se tiver crdito a compensar, este ser compensado de forma
simples, segura e controlvel, Portanto, a sub-rogao no diminui custos. Por outro lado,
caso fosse admitida a transferncia desse crdito para o adquirente da produo, o INSS seria
seguir um processo complexo e dispendioso para compatibilizar informaes. Haveria
necessidade de observar cada um dos documentos de aquisio de produtos rurais e classific-
los segundo a categoria do fornecedor, cotejar com algum documento relativo a contribuies
sociais, apurar o total mensal dos crditos transferidos (para cuja operao o auditor teria que
observar a compatibilidade entre o seu valor e o valor da respectiva operao), para que fosse
deduzido do montante devido, e finalmente, adicionar a contribuio correspondente s
aquisies dos segurados especiais e o recolhimento do total devido. No caso de grandes
61

estabelecimentos, isto envolveria verificaes em outros municpios ou mesmo estados. O
grande volume de recursos demandado pelo INSS para arrecadar estas contribuies
resultaria, portanto, em grave nus para a Previdncia, em detrimento do interesse pblico."
Portanto, no tocante ao segurado especial, no h que se falar em inconstitucionalidade da Lei
8.540/92, pois existente previso constitucional de que a contribuio pudesse ser instituda
por lei ordinria. Assim, de acordo com o decidido pelo STF no RE 363.852, possvel
entender que as alteraes ocorridas no artigo 25, caput e incisos I e II da Lei 8.212/91, a
partir da Lei 8.540/92 at a que foi conferida pela Lei 9.528/97, permaneceram vlidas com
relao ao segurado especial, sem qualquer vcio de inconstitucionalidade. O mesmo no
ocorre com o empregador rural pessoa fsica, pois a base de clculo eleita a partir da Lei
8.540/92 (receita bruta proveniente da comercializao da sua produo) no encontrava
amparo na redao do artigo 195, I, da Constituio Federal, para ser institudo por meio de
lei ordinria. Segundo o STF, era necessria lei complementar que definisse o sujeito passivo,
a alquota, a base de clculo e os demais elementos do fato gerador da obrigao tributria
(artigos 154, I, e 195, 4, da CF). Assim o voto:"..Ante esses aspectos, conheo e provejo o
recurso interposto para desobrigar os recorrentes da reteno e do recolhimento da
contribuio social ou do seu recolhimento por subrogao sobre a "receita bruta proveniente
da comercializao da produo rural" de empregadores, pessoas naturais, fornecedores de
bovinos para abate, declarando a inconstitucionalidade do artigo 1 da Lei n 8.540/92, que
deu nova redao aos artigos 12, incisos V e VII, 25, incisos I e II, e 30, inciso IV, da Lei n
8.212/91, com redao atualizada at a Lei n 9.528/97, at que legislao nova, arrimada na
Emenda Constitucional n 20/98, venha a instituir a contribuio, tudo na forma do pedido
inicial, invertidos os nus da sucumbncia (folha 699)." Ora, a Emenda Constitucional 20/98
ampliou a fonte de financiamento da Seguridade Social, para permitir a instituio de
contribuio devida pelo empregador, empresa ou entidade a ela equiparada, no apenas sobre
o faturamento, mas tambm sobre a receita:"Art. 195. A seguridade social ser financiada por
toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes
dos oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, e das seguintes
contribuies sociais:I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma
da lei, incidentes sobre:a) a folha de salrios e demais rendimentos do trabalho pagos ou
creditados, a qualquer ttulo, pessoa fsica que lhe preste servios, mesmo sem vnculo
empregatcio;b) a receita ou o faturamento;c) o lucro;" Assim, a partir da Emenda
Constitucional n 20/98, a "receita" ganhou dignidade de fonte constitucional de custeio da
Seguridade Social, o que afasta a necessidade da lei complementar imposta pelo artigo 195,
62

4, da CF, com a tcnica de exerccio da competncia residual estampada no artigo 154, I, da
CF, para a instituio da contribuio seguridade social devida pelo empregador rural
pessoa fsica sobre a receita bruta proveniente de sua comercializao. Poder-se-ia argumentar
que a partir da Lei 10.256/01 o vcio de inconstitucionalidade estaria sanado, pois no mais
seria necessria a edio de lei complementar para instituir a contribuio referida em face do
empregador rural pessoa fsica, sendo vlida a sua exigibilidade a partir da referida legislao.
Porm, entendo que tal argumento no merece ser acolhido, pois no fundamentado nos
princpios que regem o direito tributrio. Com efeito, as leis 8.540/92 e 9.528/97 instituram a
referida contribuio social, apontando o sujeito passivo (empregador rural pessoa fsica e
segurado especial), o fato gerador (comercializao da produo), a alquota (2,1%) e,
principalmente, a base de clculo (receita bruta). Ao contrrio, a Lei 10.256/01 simplesmente
alterou a redao do "caput", do artigo 25, da Lei 8.212/91, sem se reportar a alquota e base
de clculo, que continuaram a ser previstas pelas Leis 8.540/92 e 9.528/97. Tais leis somente
validam a contribuio em questo quanto ao segurado especial, pois, quanto ao empregador
rural pessoa fsica, so inconstitucionais justamente quanto base de clculo. No houve,
portanto, nova instituio de base de clculo vlida aps a EC 20/98 quanto ao empregador
rural pessoa fsica, limitando-se a lei 10.256/2001 a dar nova redao ao "caput" do artigo 25,
da Lei 8.212/91. O argumento de que se trata de tcnica legislativa e que no haveria
necessidade de repetir os incisos do artigo 25, da Lei 8.212/91, s seria vlido caso os incisos
do referido artigo no fossem inconstitucionais quanto ao empregador rural pessoa fsica,
conforme decidido pelo STF. O argumento de que a vontade do legislador foi aproveitar a
redao vlida para o segurado especial no convence, pois a deciso do STF que admitiu
como inconstitucionais as Leis 8.540/92 e 9.528/97, quanto ao empregador rural pessoa fsica,
bem posterior edio da Lei 10.256/2001. Em outras palavras, na poca em que foi editada
a Lei 10.256/2001, no tinha o legislador a viso retrospectiva dos fatos para considerar a
inconstitucionalidade referida. Dessa forma, entendo que no houve nova instituio vlida da
contribuio social em questo quanto ao empregador rural pessoa fsica aps a EC 20/98,
sendo impossvel aproveitar a redao das Leis 8.540/92 e 9.528/97 para a configurao de
todos os elementos da obrigao tributria, pois aplicveis to somente ao segurado especial.
Vale dizer, instituir equivale a definir todos os elementos vlidos da obrigao, o que no
ocorreu por meio da Lei 10.256/2001, pois a base de clculo em que se amparou
inconstitucional, na medi o Tribunal Federal no teria utilizado os termos de sua deciso para
o futuro. Neste sentido, o precedente:
63

TRIBUTRIO. CONTRIBUIO INCIDENTE SOBRE A COMERCIALIZAO
DA PRODUO RURAL. PRODUTOR RURAL PESSOA FSICA EMPREGADOR.
INEXIGIBILIDADE. 1. A Constituio de 1988 e a legislao posterior mantiveram a
contribuio incidente sobre a comercializao da produo rural, prevendo tratamento
distinto entre o produtor rural que trabalha em regime de economia familiar, o produtor rural
pessoa fsica empregador e o produtor rural pessoa jurdica. 2. O Plenrio do Supremo
Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade do artigo 1 da Lei n 8.540/92, de modo
que inexigvel a contribuio incidente sobre a receita bruta proveniente da comercializao
da produo rural de empregadores pessoas fsicas. (AC 200071020038906, VNIA HACK
DE ALMEIDA, TRF4 - SEGUNDA TURMA, 09/06/2010). No era possvel Lei
10.256/2001 aproveitar o que no era vlido ao empregador rural, pois inconstitucionais as
Leis 8.540/92 e 9.528/97. Quanto ao argumento da bitributao, entendo que no devem
prevalecer os motivos invocados pelo STF, pois a Lei 10.256/2001 eximiu o empregador rural
pessoa fsica da contribuio prevista nos incisos I e II do art. 22, da Lei 8.212/91, bem como,
no h incidncia da COFINS no caso especfico.Finalmente, quanto ao caso especfico,
verifico que a parte autora se enquadra no conceito de produtor rural pessoa fsica, porm, no
na condio de segurado especial, o que afasta a exigncia. Em outras palavras, no h
necessidade de prova plena de que o autor empregador rural, mas, to somente, prova de que
no segurado especial, e isto foi feito nos autos, pois os documentos acostados nos autos
comprovam a existncia de empregados, destacando-se dentre eles o livro de registro de
empregados juntado, sendo, pois, elementos de convencimento suficientes. Entretanto, tal fato
no retira a possibilidade futura de fiscalizao por parte da Receita Federal. Repetio do
Indbito Conforme o Cdigo Tributrio Nacional:Art. 121. Sujeito passivo da obrigao
principal a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniria.Pargrafo
nico. O sujeito passivo da obrigao principal diz-se:I - contribuinte, quando tenha relao
pessoal e direta com a situao que constitua o respectivo fato gerador;II - responsvel,
quando, sem revestir a condio de contribuinte, sua obrigao decorra de disposio expressa
de lei.Art. 128. Sem prejuzo do disposto neste captulo, a lei pode atribuir de modo expresso
a responsabilidade pelo crdito tributrio a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da
respectiva obrigao, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em
carter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigao.Art. 166. A restituio
de tributos que comportem, por sua natureza, transferncia do respectivo encargo financeiro
somente ser feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de t-lo
transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a receb-la.A interpretao
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conjunta dos dispositivos elencados acima permite o entendimento de que, no caso sub judice,
no h que se pensar em quem realmente efetuou o pagamento, pois que, no h duvida de
que ocorreu a chamada substituio tributria, aonde se imputa a responsabilidade de
recolhimento do tributo a um terceiro que est integrado na relao jurdico-tributria, tudo
em conformidade com a definio dada pelo CTN.Nestes casos, a verdadeira onerosidade
suportada pelo contribuinte. Explico. Ainda que um terceiro fique responsabilizado por
efetuar o pagamento do tributo, essa responsabilidade advm da lei para que aquele que,
teoricamente, possui maior acesso aos rgos estatais ou privados responsveis pelo
recebimento de um tributo fique vinculado ao seu recolhimento; outra coisa arcar com o
valor da contribuio, esta cobrada pelo responsvel do produtor, do contribuinte. Tanto
assim que a lei incumbe ao terceiro que no cobrou do contribuinte a exao provar que arcou
com o nus. Entretanto, por se tratar de ao coletiva, a comprovado do efetivo recolhimento
se dar na fase de execuo, que dever ser realizada em autos apartados para cada associado
enquadrado na condio de empregador rural pessoa fsica.No custa gizar que esta a regra
vigente para a repetio do indbito na seara tributria do Direito brasileiro. Alm disso, este
, inclusive, o entendimento corrente estampado na Smula 546 do STF que consagra o
princpio de que a restituio deve ser feita a quem realmente sofreu o encargo tributrio.
Alis, esse o entendimento exarado na v. deciso do Ministro Teori Albino Zavascki, 1
Turma, no RESP 554.203/RS, j. em 11.05.2004:
TRIBUTRIO. PROCESSUAL CIVIL. CONTRIBUIO PREVIDENCIRIA
DO PRODUTOR RURAL. RECOLHIMENTO.SUBSTITUIO TRIBUTRIA. LEI
8.212/91, ARTS. 25 E 30. RESTITUIO DO INDBITO. LEGITIMIDADE AD
CAUSAM PARA O PEDIDO. PROVA DO ENCARGO FINANCEIRO. CTN,ART. 166.
SMULA 546/STF.1.
A legitimidade para postular em juzo a restituio de valores indevidamente
recolhidos, em princpio, do sujeito passivo da obrigao tributria, isto , daquele a quem a
lei impe o dever de pagar o tributo, seja ele contribuinte (CTN, art. 121, I) ou responsvel
(CTN, art. 121, II).2. Moderando essa orientao, a fim de evitar enriquecimento ilcito de
quem no suportou de fato o nus financeiro da tributao, o art. 166 do CTN e a Smula
546/STF preconizam que somente cabe a restituio quando evidenciado que o contribuinte
de direito no recuperou do contribuinte de fato o valor recolhido.3. Na hiptese da
contribuio previdenciria exigida do produtor rural (Lei 8.212/91, art. 25, I e II) incumbe ao
adquirente de sua produo destacar do preo pago o montante correspondente ao tributo e
repass-lo ao INSS (Lei 8.212/91, art. 30, III e IV). Evidencia-se, nessa sistemtica, que o
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adquirente no sofre diminuio patrimonial pelo recolhimento da exao, pois separou do
pagamento ao produtor rural o valor do tributo.4. Hiptese em que o adquirente no detm
legitimidade ad causam para postular a repetio de valores indevidamente recolhidos a ttulo
da referida contribuio. Permite-se-lhe, de outro lado, discutir a legalidade da exigncia, caso
a entenda descabida, de modo a obter provimento jurisdicional que lhe autorize a recolh-la
da forma que entende conforme lei.5. Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa
parte, desprovido.O produtor rural, no caso da contribuio ao FUNRURAL, , em
conformidade com art. 25 e 30, IV da lei 8212/91, contribuinte de fato do tributo, sendo
legitimado ad causam para pleitear tanto a ao declaratria da validade ou invalidade da
exao como a ao de restituio de indbito por pagamento indevido. A apurao dos
valores indevidamente pagos, ms a ms, dever ser feita na fase de cumprimento do julgado,
com a liquidao, em razo dos princpios da economia processual e da celeridade. III.
Dispositivo Ante o exposto, J ULGO PROCEDENTES os pedidos para o fim de reconhecer
incidentalmente a inconstitucionalidade do art. 25, incisos I e II da lei 8.212/91 com alterao
dada pela Lei 8.540/92 atualizada at a Lei 9.528/97 e declarar a inexistncia de relao
jurdica tributria entre a Unio e o autor, na condio de empregador rural pessoa fsica,
quanto contribuio denominada FUNRURAL, mesmo aps a Lei 10.256/2001.
Conseqentemente, reconheo a inexistncia de relao jurdica tributria quanto
contribuio denominada FUNRURAL e, em decorrncia: 1. desonero a parte autora da
obrigao de reteno prevista no art. 30, IV da Lei 8212/91; 2. condeno a Unio a restituir os
valores indevidamente recolhidos, corrigidos monetariamente, bem como acrescidos de juros,
com base na taxa SELIC, em conformidade com o art. 39, 4 da lei 9250/96 at o efetivo e
integral pagamento, observada a prescrio, pelo prazo de 10 (anos) quanto aos crditos
decorrentes de fatos geradores ocorridos anteriormente LC 118/2005 e pelo prazo de 05
(cinco) anos para os posteriores, contados retroativamente ao ajuizamento da ao. Arcar a
Unio, ainda, com as custas em restituio atualizadas segundo o Provimento em vigor da
Corregedoria-geral da 3 Regio na data da liquidao e os honorrios ao advogado da autora
que fixo em 10% sobre o valor da repetio do indbito devidamente atualizado. Tendo em
vista a existncia de decises em outros sentidos proferidas nesta ou em outras aes, a fim de
resguardar o direito do contribuinte contra os riscos da demanda, autorizo/faculto o depsito
do tributo ora questionado, at deciso final nos autos, correndo por conta e risco da parte
autora a realizao do mesmo, cabendo Unio o poder/dever de fiscalizar. Extingo o
processo com resoluo do mrito conforme o art. 269, I do CPC. Deciso sujeita ao reexame
necessrio.

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