CAPI TOLUL 1.

Definirea, esena i coninutul auditului

1.1.Evoluia istoric a auditului.
n societatea modern fenomenele social-economice i consecinele lor pot fi cercetare
multilateral doar cu ajutorul unor specialiti de nalt calificare. Aceti speciaiti care au o
pregtire teoretic superioar, o bogat experien practic i care poart denumire de experi.
n funcie de domeniul de referin, de cunotinele necesare pentru efectuarea lor, expertizele
sunt de mai multe feluri: tehnice, medicale, psihologice, bancare, contabile. Din acelai motiv a
aprut i termenul de audit.
O sintez a evoluiei auditului este prezentat n tabelul urmtor:


Evoluia auditului
financiar Perioada
Solicitanii
auditului
Auditorii Obiectivele
auditului
2000 .H-1700 d.H Regi, mprai,
biserici i instituii
ale statului
Clerici sau scriitori Pedepsirea celor care
deturneaz fonduri.
Protejarea
patrimoniului.
1700-1850 Instituii ale statului,
tribunale comerciale
i acionari
Contabili Reprimarea fraudelor
i pedepsirea celor
care le produc.
Protejarea
patrimoniului.
1850-1900 Instituii ale statului
i acionari
Profesioniti
contabili sau juriti
Evitarea fraudelor i
atestarea fiabilitii
bilanului contabil.
1900-1940 Instituii ale statului
i acionari
Profesioniti ai
auditului i ai
contabilitii
Evitarea fraudelor i
a erorilor i atestarea
fiabilitii situaiilor
financiare.
1940-1970 Instituii ale statului,
bnci i acionari
Profesioniti ai
auditului i ai
contabilitii
Atestarea sinceritii
i regularitii
situaiilor financiare.
1970-1990 Instituii ale statului,
teri i acionari
Profesioniti ai
auditului, ai
contabilitii i ai
consultanei
Atestarea calitii
controlului intern i
respectarea normelor
contabile i a
normelor de audit.
ncepnd din 1990 Instituii ale statului,
teri i acionari
Profesioniti ai
auditului i ai
consultanei
Atestarea imaginii
fidele a conturilor i
a calitii controlului
intern n concordan
cu normele.
Protejarea contra
fraudei
internaionale.
Etimologia cuvntului audit i are originea n latinescul audiere a asculta i a transmite
mai departe, auditor semnific persoana care ascult. n limba englez verbul to audit
auditing se traduce prin a controla, a verifica, a supraveghea, a inspecta.
n a doua jumtate a secolului XX auditul este definit de urmtoarele organizaii:
v Comitetul asociaiei contabililor americani pentru concepiile de baz ale contabiliti,
Auditul constituie procesul de obinere i evaluare obiectiv a datelor cu privire la aciunile i
evenimentele economice, pentru determinarea nivelului de corespundere a acestora unui anumit
criteriu i pentru prezentarea rezultatelor utilizatorilor cointeresai;
v Institutul american al contabililor publici autorizai (AICPA): Auditul verificarea
veridicitii rapoartelor financiare n ceea ce privete gradul de respectare a principiilor general-
acceptate ale contabilitii;
v Federaia Internaional a experilor contabili (IFAC): Procesul de audit al rapoartelor
financiare are ca obiectiv cercetarea i verificarea informaiei contabile care cuprinde informaia
destinat organelor de conducere ale ntreprinderii, informaia care se comunic organelor de
supraveghere i control de stat i informaia care figureaz n documentele destinate publicitii;
v Ordinul Experilor Contabili i Contabililor Agreai din Frana (Ordre des Experts
Comptables et Comptables Agres-OECCA). Examinarea la care procedeaz un profesionist
competent i independent n vederea exprimrii unei opinii motivate asupra regularitii i
sinceritii bilanului i a contului de rezultate ale unei ntreprinderi;

v Corpul Experilor Cotabili i Contabililor Autorizai din Romnia-C.E.C.C.A.R Examinarea
efectuat de un profesionist competent i independent n vederea exprimrii unei opinii motivate
asupra imaginii fidele, clare i complete a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor
obinute de ntreprindere.

n R. Moldova, de-abia dup anii 90 acest termen a nceput s fie introdus, din dorina de a alinia
reglementrile naionale la cele internaionale.


1.2. Noiunea, obiectul i scopul auditului financiar.

ntr-o manier foarte general, am putea spune c auditul reprezint modalitatea prin care o
persoan (interesat) este asigurat de o alt persoan (cunosctoare, competent i neutr sau
independent) cu privire la calitatea, condiiile i statutul unui anumit aspect, pe care acesta din
urm l-a examinat. Rolul auditului este s nlture orice urm de ndoial sau de dubiu pe care o
are prima persoan (cea interesat de respectivul aspect).
n accepiunea lui modern, auditul vizeaz ndeosebi procesele sau sistemele de informare,
reprezentnd, n esen, examinarea efectuat de un profesionist asupra modului n care se
desfoar o activitate, prin raportare la criteriile de calitate specifice acestei activiti.
Putem distinge urmtoarele concepte de baz ale auditului n general, aplicabile evident i
auditului financiar:
a. auditul este o examinare profesional. Caracterul profesional al examinrii se manifest prin
utilizarea unor tehnici, proceduri i instrumente adecvate. Pe de alt parte, auditorul este un
profesionist. De asemenea, caracterul profesional al examinrii este accentuat de existena unor
organizaii profesionale care au dreptul s emit norme i s controleze aplicarea lor.
b. auditul vizeaz sistemele de informare. Pot face obiect al auditrii diferite tipuri de informaii,
respectiv informaii analitice i sintetice, informaii interne i externe, informaii cantitativ-
valorice i calitative. Dar, auditul financiar rmne indiscutabil asociat cu informaia contabil,
fiind chiar una dintre componentele eseniale ale acesteia.
c. auditorul financiar urmrete exprimarea unei opinii responsabile i independente. Opinia
unui auditor se poate limita la o simpl apreciere sau judecat de valoare, ori poate fi completat
cu unele recomandri; acest lucru este evident influenat i de natura misiunii sau de mandatul
primit.
d. auditul financiar presupune referina la anumite criterii de calitate:
- regularitatea conformitatea cu normele, principiile, standarde; n vorbirea curent se mai
spune audit de conformitate;
- sinceritatea (sau fidelitatea) respectarea cu bun credin a normelor, principiilor, regulilor;
- eficacitatea combinarea regularitatii i sinceritii; aceste criterii vizeaz n principal trei
elemente eseniale (cunoscute sun expresia cei trei E), respectiv: economie, eficien ,
eficacitatea propriu-zis
e. creterea utilitii informaiei.
f. auditul trebuie s in seama de legislaia i uzanele din ara n care i are sediul
ntreprinderea auditat.

Auditul financiar const n verificarea i certificarea situaiilor financiare de ctre un
profesionist competent i independent (auditor), n vederea exprimrii opiniei asupra realitii
datelor cuprinse n situaiile (rapoartele) financiare.
Actualmente, auditorul este implicat direct sau indirect n activitatea contabilitii, prin controlul
rapoartelor financiare sau prin acordarea consultaiilor de inere a contabilitii. Auditul
rapoartelor financiare este activitatea reglementat att de ctre Standardele Internaionale de
Audit.

1.3. Serviciile (misiunile) auditorilor prin prisma standardelor internaionale de audit,
asigurare i servicii conexe.
Serviciile (misiunile) auditorului sunt diverse, mai frecvent practicate:
misiune privind auditul situaiilor financiare;
misiunea privind revizuirea situaiilor financiare;
misiunile de asigurare, altele dect auditurile sau revizuirile informaiilor financiare istorice (se
refera la sectorul public);
misiune privind examinarea informaiilor financiare prognozate;
misiuni privind servicii conexe,
alte servicii.

Scopul unei misiuni de audit este s mbunteasc gradul de ncredere al utilizatori-lor vizai ai
situaiilor financiare. Acest lucru este obinut prin exprimarea unei opinii dectre auditor, care se
refer la faptul dac situaiile financiare sunt prezentate n mod corect, sub toate aspectele
semnificative, sau ofer o imagine fidel i corect n conformitate cu cadrul general de
raportare. Un audit efectuat n conformitate cu ISA i dispoziii etice relevante permite
auditorului s i formeze acea opinie.
Ca baz pentru opinia auditorului standardele internaionale de audit (ISA-urile) cer ca auditorul
s obin o asigurare rezonabil n legtur cu faptul c situaiile financiare ca ntreg nu conin
denaturri semnificative fie ele datorate fraudei sau erorii.
Obiectivul unei misiuni de revizuire a situaiilor financiare este de a permite unui practician s
stabileasc dac, pe baza procedurilor care nu ofer toate probele cerute ntr-un audit, a sesizat
vreun aspect care l determin s cread c situaiile financiare nu sunt ntocmite, sub toate
aspectele semnificative, n conformitate cu cadrul de raportare financiar aplicabil (asigurare
negativ).4
O revizuire, spre deosebire de un audit, nu este menit s obin o asigurare rezonabil conform
creia informaiile financiare interimare nu conin denaturri semnificative. O revizuire poate
aduce n atenia auditorului aspecte semnificative care pot afecta informaiile financiare
interimare, dar nu furnizeaz toate probele necesare n cazul unui audit.
Exemplu de opinie n urma derulrii unei misiuni de revizuire: Bazndu-ne pe revizuirea
efectuat, nu am sesizat nici un aspect care s ne fac s credem c situaiile financiare anexate
nu ofer o imagine fidel (sau nu prezint cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative,).
Misiune privind examinarea informaiilor financiare prognozate.
Informaii financiare prognozate nseamn informaii financiare bazate pe prezumii privind
evenimentele ce pot avea loc n viitor i potenialele msuri ale entitii.

Standardele Internaionale pentru Servicii Conexe (ISRS), presupun dou tipuri de misiuni
pentru auditori:
1. Misiuni pe baza procedurilor convenite privind informaiile financiare (ISRS4400);
2. Misiuni de compilare a situaiilor financiare (ISRS 4410).

1. O misiune pe baza procedurilor convenite poate presupune ca auditorul s efectueze anumite
proceduri cu privire la elementele individuale ale datelor financiare (de exemplu, datoriile
comerciale, conturile de creane, cumprrile de la pri afiliate i vnzri i profituri ale unui
segment al unei entiti), la o component a situaiilor financiare (de exemplu, un bilan), sau
chiar la un set complet de situaii financiare.
Obiectivul unei misiuni pe baza procedurile convenite l constituie efectuarea de ctre auditor a
procedurilor ce in de natura unui audit la care auditorul, entitatea i oricare tere pri
ndreptite au convenit, precum i raportarea de ctre auditor asupra constatrilor efective.
Utilizatorii raportului evalueaz pentru ei nii procedurile i constatrile raportate de ctre
auditor i contureaz propriile lor concluzii care decurg din audit.
Raportul este adresat n mod strict acelor pri care au convenit asupra procedurilor ce trebuie
efectuate, avnd n vedere c alte pri pot interpreta greit rezultatele, deoarece nu cunosc
motivele pentru efectuarea procedurilor. Cu toate acestea raportul asupra unei misiunii pe baza
procedurilor convenite trebuie s descrie cu suficiente detalii scopul i procedurile convenite ale
misiunii, pentru a da posibilitatea cititorului s neleag natura i aria de cuprindere a activitii
efectuate.
2. Obiectivul misiunii de compilare se refer la utilizarea de ctre contabil a calificrii sale
contabile, vizavi de calificarea sa ca auditor, pentru a colecta, clasifica i sintetiza informaiile
financiare. n mod obinuit, aceasta determin reducerea datelor detaliate la o form uor de
utilizat i inteligibil,.
ns, dac auditorul constat c informaiile furnizate de conducerea ntreprinderii sunt incorecte,
incomplete sau nesatisfctoare, trebuie s prevad punerea n lucru a procedurilor de audit i s
cear conducerii s furnizeze informaii complementare; dac aceasta refuz, auditorul trebuie s
ntrerup misiunea.
O misiune de compilare va include, n mod obinuit, ntocmirea situaiilor financiare (poate fi
vorba sau nu de un set complet de situaii financiare) dar, de asemenea, poate include colectarea,
clasificarea i sintetizarea altor informaii financiare.
Independena nu este o cerin a misiunii de compilare. Totui, n cazul n care auditorul nu este
independent, acest lucru se va prezenta n raportul acestuia.
Informaiile financiare compilate de auditor trebuie s conin, pe fiecare pagin a informaiilor
financiare sau pe prima pagin a setului complet al situaiilor financiare, o referin cum ar fi
Neauditat, Elaborat fr audit sau revizuire, sau A se avea n vedere raportul de compilare.
Raportul de compilare nu ofer nici un tip de asigurare cu privire la situaiile financiare ntocmite
de auditor.
De asemenea, se presteaz i alte servicii de audit: auditul cu obiectiv special, , consultaii
profesionale financiare, juridice, etc.

1.4. Tipologia formelor (genurilor) de audit
n funcie de modul de organizare a activitii de audit se disting tipuri de audit intern i extern:
Auditul intern reprezint o evaluare sau monitorizare organizat de ctre conducerea unei
entiti sub forma unui serviciu privind examinarea sistemelor proprii de contabilitate i de
control intern.
Ca activitate independent, auditul intern se refer att la independena funciei de audit intern n
raport cu activitile auditate, ct i la obiectivitatea auditorilor interni.
Rolul esenial al auditului intern este de a acorda asisten personalului entitii auditate n
ndeplinirea responsabilitilor, oferind conducerii asigurarea c politicile, procedurile i
controalele efectuate n scopul evitrii erorilor umane i combaterii fraudelor sau aciunilor
greite, acioneaz eficient.
Auditorii interni procedeaz la evaluarea riscurilor, analiza operaiunilor i verificrilor
efectuate, astfel nct, pornind de la rezultatele auditurilor efectuate, s furnizeze analize
obiective, cu indicarea punctelor slabe i formularea de recomandri de ameliorare a situaiei.
Auditul extern este efectuat de un profesionist independent, nu sunt angajai permaneni i
rspunde nevoilor terilor i entitii auditate n ceea ce privete gradul de ncredere care poate fi
acordat tranzaciilor i situaiilor financiare ale acestuia (auditul de atestare financiar),
respectarea reglementrilor legale, statutelor, regulamentelor i deciziilor manageriale (auditul
conformitii sau legalitii), precum i respectarea principiilor economicitii, eficienei i
eficacitii n activitatea desfurat (auditul performanei).
Deosebirile existente ntre auditul intern i auditul extern.
Aa cum de altfel s-a artat, auditul intern se deosebete de auditul extern, n literatura de
specialitate fiind reinute un numr de opt diferene:
1. n ceea ce privete statul este deja lucru cunoscut c auditul intern face parte din personalul
ntreprinderii, auditorul extern este un prestator de servicii independent din punct de vedere
juridic.
2. n ceea ce privete beneficiarii auditului, auditul intern lucreaz n folosul responsabililor
ntreprinderii manageri, Consiliul de administraie, iar auditorul extern lucreaz n folosul
tuturor utilizatorilor informaiei contabile ( acionari, salariai, statul, bncile, organismele de
burs, debitori, furnizori, clieni, etc.).
3. n ceea ce privete obiectivele auditului n timp ce obiectivul auditului intern este s aprecieze
bunul control asupra activitii ntreprinderii i s recomande aciunile necesare pentru
mbuntirea acestuia, obiectivele auditului extern este s certifice:
- regularitatea;
- sinceritatea;
- imaginea fidel a calculelor, rezultatelor i situaiilor financiare.
4. domeniul de aplicare :domeniul de aplicare al auditului extern nglobeaz tot ceea ce particip
la determinarea rezultatelor, la elaborarea situaiilor financiare i numai la aceasta, ns n toate
funciile ntreprinderii. Domeniul de aplicare a auditului intern este mult mai vast deoarece
include nu numai toate funciile ntreprinderii ci i toate dimensiunile lor. Exemplu, dac se face
o apreciere asupra utilizrii unui anumit material n producie sau o apreciere din punct de vedere
calitativ a modalitilor de recrutare a personalului de conducere, aceasta intr n domeniul de
aplicare a auditului intern i nu se ncadreaz n cel al auditului extern.
5. n ceea ce privete prevenirea fraudei: auditul extern se preocup de orice fraud de ndat ce
aceasta are, sau se presupune c are o influen asupra rezultatelor. n schimb o fraud care se
refer de exemplu la confidenialitatea dosarelor personalului este problema auditului intern i nu
a auditului extern.
6. n ceea ce privete independena se nelege de la sine c aceast independen nu este de
acelai tip. Independena auditorului extern este cea a titularului unei profesii liberale, este
juridic i statutar, cea a auditorului intern are restriciile analizate i stabilite ntre angajator i
angajat.
7. n ceea ce privete periodicitatea auditurilor:
- auditorii externi i efectueaz n general misiunile n mod intermitent i n momente propice
certificrii conturilor, la sfritul trimestrului, la sfritul anului
- auditorul intern lucreaz n permanen n ntreprinderea sa, avnd misiuni planificate n funcie
de gradul de risc i care l preocup cu aceeai intensitate oricare ar fi perioada respectiv.
Aadar, din punct de vedere relaional, auditul intern este permanent, iar auditul extern periodic.
8. n ceea ce privete metoda
Auditorii externi i efectueaz lucrrile dup metode verificate pe baz de comparaii, analize,
inventare.
Metoda auditorilor interni este specific i original, ea se supune unor reguli precise care trebuie
respectate dac vrem ca activitatea s fie clar, complet i eficace.
Aadar, diferenele dintre cele dou funcii sunt precise i bine delimitate, nu s-ar putea crea
confuzii n privina lor. ns ele nu trebuie subestimate cci aprecierea i buna aplicare a
complementaritii lor nseamn pentru ntreaga organizaie o garanie de eficacitate.

CAPI TOLUL 2.
Organizarea activitii de audit financiar n Republica Moldova.
2.1. Baza legislativ i normativ a activitii de audit n R. Moldova
Hotrrea nr. 648 din 19 noiembrie 1991 aprobat de Guvernul Republicii Moldova este primul
act normativ al R.M. care a reglementat activitatea de audit din ar.
Actualmente, auditul se reglementeaz prin Legea nr.61 din 16.03.2007, care definete activitate
de audit - activitate de ntreprinztor care const n prestarea de servicii profesionale, efectuate
pe baz de contract, pentru exprimarea opiniei asupra veridicitii rapoartelor financiare n
conformitate cu prezenta lege i cu legislaia n domeniu.
De asemenea, actualmente activitatea de audit din R. Moldova se conduce i de prevederile
standardelor de audit (standardele internaionale de control al calitii, de audit, pentru misiunile
de examinare, certificare i servicii conexe, emise de Consiliul pentru Standardele Internaionale
de Audit i Asigurare)8 , cu actele legislative i cu alte acte normative care reglementeaz aceste
principii.
Activitatea de audit din R.Moldova este reglementat de ctre urmtoarele instituii de stat:
- Ministerul Finanelor;
- Camera de Liceniere;
- Banca Naional;
- Comisia Naional a Pieei Financiare;
- Inspectoratul de Stat pentru Supravegherea Asigurrilor i Fondurilor Nestatale de Pensii.

Ministerul Finanelor exercit trei funcii de baz n reglementarea activitii de audit din
R.Moldova:
- elaboreaz i public acte normative pentru activitatea de audit;
- supravegheaz activitatea de audit;
- elibereaz certificate de calificare.
De asemeni conform ultimelor modificri n domeniul auditului n Republica Moldova,
Ministerul Finanelor se desemneaz n calitate de autoritate responsabil pentru negocierea cu
Consiliul pentru Standardele Internaionale de Audit i Asigurare al Federaiei Internaionale a
Contabililor privind acceptarea i implementarea Standardelor de audit i Codului etic n
Republica Moldova; ncheierea acordului cu Consiliul pentru Standardele Internaionale de
Audit i asigurare privind dreptul de reproducere a Standardelor de audit i Codului etic n
Republica Moldova9.
2.2. Certificarea activitii profesionale de audit.
Legea nr. 61-XVI din 16.03.2007 (republicat) privind activitatea de audit prevede organizarea
activitii de audit in R.Moldova, drepturile i obligaiile auditorului, ale entitii auditate i ale
asociaiilor auditorilor i societilor de audit, eliberarea i retragerea certificatului de calificare
al auditorului, supravegherea i controlul activitii de audit, rspunderea pentru nclcarea
prezentei legi, soluionarea litigiilor.
Auditor persoan fizic care deine certificat de calificare al auditorului.
Pentru obinerea certificatului de calificare, candidaii (persoane fizice), trebuie s ndeplineasc
urmtoarele condiii:
1) de a susine examenul de calificare (Comisia de certificare de pe lng Ministerul
Finanelor) la urmtoarele discipline: audit, cb finan, cb de gestiune; management financiar
(analiza financiar, economia general i financiar, matematic, statistic); drept.
2) de a avea capacitate de exerciiu deplin, studii superioare n domeniul economico-financiar
sau juridic, confirmate prin diplom de licen,
3) vechime n munc de cel puin 3 ani n domeniul economico-financiar sau juridic.
4) s nu aib antecedente penale nestinse.
Examenul de calificare se organizeaz de Ministerul Finanelor, iar examinarea se efectueaz de
Comisia de certificare. Cine nu a susinut examenul la unele discipline, pot fi admii s repete
examenul prima dat peste 6 luni i a doua oar peste un an, cu respectarea termenului limit
de pn la 3 ani, care ncepe s curg din ziua n care candidatul a susinut examenul la una din
discipline.
Auditorii care au obinut certificatul de calificare pentru auditul general urmeaz a fi nscrii n
Registrul de stat al auditorilor care se ine n limba de stat, pe suport de hrtie i n form
electronic. Certificatul de calificare al auditorului pentru auditul instituiilor financiare se
elibereaz de Banca Naional a R.Moldova. Certificatul de calificare al auditorului pentru
auditul participanilor profesioniti la piaa titlurilor de valoare de ctre Comisia Naional a
Pieei Financiare. Iar certificatul de calificare al auditorului pentru auditul companiilor de
asigurare se ofer de Inspectoratul de Stat pentru Supravegherea Asigurrilor i Fondurilor
Nestatale de Pensii.
Ministerul Finanelor retragecertificatul de calificare al auditorului n baza deciziei Consiliului
de supraveghere a activitii de audit n cazul n care: a) certificatul a fost primit la prezentarea
unor documente false ori a fost depistat neautenticitatea datelor din documentele prezentate
(persoana este n drept s susin examenul de calificare peste 5 ani de la data emiterii deciziei de
retragere a certificatului);
b) nu are cele 40 de ore academice anuale de instruire profesional continu cadrul unei instituii
acreditate
c) a efectuat o infraciune legat de activitatea profesional (persoana este n drept s susin
examenul de calificare dup stingerea antecedentelor penale).
Activitatea auditorului se suspend de Ministerul Finanelor n cazul n care auditorul:
a) deine o funcie public incompatibil, cu activitatea de audit;
b) depune o cerere de suspendare a activitii pe un termen de cel mult 3 ani.

2.3. Licenierea activitii de audit.
Auditorul poate desfura activitate de audit n calitate de angajat al societii de audit, sau ca
auditor ntreprinztor individual cu statut de persoan juridic sau de auditor ntreprinztor
individual fr statut de persoan juridic.
Societatea de audit, auditorul ntreprinztor individual sunt obligai s respecte principiile de
organizare i desfurare a activitii de audit n conformitate cu standardele de audit, cu actele
legislative i cu alte acte normative care reglementeaz aceste principii.
Se permite practicarea activitatii de audit numai in cazul in care dispune de licena, eliberate pe o
perioada de 5 ani.
De asemeni i societile de audit i auditorii ntreprinztori individuali care au obinut licena
privind activitatea de audit urmeaz a fi nscrii n Registrul de stat al societilor de audit i al
auditorilor ntreprinztori individuali care se ine n limba de stat, pe suport de hrtie i n form
electronic. Legea permite auditorilor prestarea urmtoarelor servicii :
a) de organizare, de restabilire i de inere a evidenei contabile;
b) de acordare a asistenei la automatizarea evidenei contabile;
c) de expertiz contabil;
d) de planificare fiscal i de calcul al obligaiilor de plat la buget, de ntocmire a declaraiilor
fiscale;
e) de analiz a activitii economico-financiare;
f) de consultan i deservire informaional n probleme ce in de domeniul legislaiei financiare
i fiscale;
g) de asisten juridic n probleme de activitate economico-financiar;
h) de asisten n domeniul managementului;
Licena pentru desfurarea activitii de audit se retrage n cazurile n care societatea de audit
sau auditorul ntreprinztor individual:
a) efectueaz o alt activitate de ntreprinztor concomitent cu cea de audit, cu excepia
activitilor permise de lege (vezi a doua condiie mai sus);
b) nu corespunde prevederilor formei organizatorice (vezi prima condiie mai sus);
c) a comis nclcri n procesul efecturii auditului, fapt confirmat prin decizie a Consiliului de
supraveghere a activitii de audit.
Pentru asigurarea riscului de audit, societatea de audit, auditorul ntreprinztor individual sunt
obligai s ncheie cu compania de asigurri contract de asigurare de rspundere civil
profesional, obiectul de asigurare fiind contractul de audit, i/sau s constituie provizioane a
cror mrime minim nu va fi mai mic de 15% din venitul vnzrilor al anului de gestiune.
Provizioanele constituite se plaseaz n active cu lichiditate nalt care s asigure accesibilitatea
lor n orice moment.

2.4. Controlul (supravegherea) activitii de audit.
Supravegherea i controlul activitii de audit sunt exercitate de Consiliul de supraveghere a
activitii de audit (menionat anterior) fiind o autoritate administrativ cu statut de persoan
juridic creat pe lng Ministerul Finanelor pentru supravegherea activitii de audit.
Consiliul de supraveghere a activitii de audit (denumit n continuare Consiliu) este format din 7
membri: cte 2 reprezentani ai Ministerului Finanelor i ai Comisiei Naionale a Pieei
Financiare; un reprezentant al Bncii Naionale a Moldovei; 2 reprezentani ai instituiilor de
nvmnt superior cu profil economic specializai n contabilitate sau audit, avnd titlu tiinific
n economie, se desemneaz de Ministerul Educaiei, la solicitarea Ministerului Finanelor.
Consiliul are urmtoarele atribuii:
a) avizeaz proiectele actelor normative aferente activitii de audit, elaborate de Ministerul
Finanelor;
b) elaboreaz recomandri pentru ameliorarea sistemului de instruire profesional i de
perfecionare a auditorilor;
c) monitorizeaz procesul de certificare a auditorilor;
d) stabilete cerine minime pentru executarea programului de pregtire a stagiarului n
activitatea de audit;
e) examineaz solicitrile referitoare la calitatea efecturii lucrrilor de audit;
f) prezint Camerei de Liceniere propuneri privind retragerea sau suspendarea licenelor pentru
desfurarea activitii de audit;
g) adopt decizii privind retragerea certificatelor de calificare ale auditorilor, privind
suspendarea activitii auditorului;
h) supravegheaz i controleaz activitatea auditorilor,
k) examineaz respectarea principiului de independen a auditorului i adopt deciziile
respective.
n cadrul Consiliului se constituie Serviciul de control i verificare, care este un aparat
permanent de lucru, format din 4 specialiti cu studii superioare n domeniul economico-
financiar sau juridic, cu statut de funcionar public, inclusiv secretarul Consiliului. Serviciul de
control i verificare efectueaz controlul asupra modului n care auditorii, societile de audit i
auditorii ntreprinztori individuali respect prevederile legislaiei n vigoare n domeniul
activitii de audit, ale standardelor de audit, ale Codului etic i ale altor acte normative ce
reglementeaz activitatea de audit, procedurile de control al calitii lucrrilor de audit.
n perioada de exercitare a funciilor de control i verificare, specialitii Serviciului de control i
verificare nu au dreptul s desfoare activitate de audit n cadrul societii de audit sau ca
auditor ntreprinztor individual.

CAPI TOLUL 3.
Etica profesional i contrlolul calitii.
3.1. Obiectivele privind conduita profesional a contabililor i auditorilor
n societatea modern termenului de profesionist sau expert i se atribuie un sens specific, adic i
se atribuie un comportament mai riguros dect celorlali membri din societate, i se refera mai
mult fa de public (de utilizatorii de informaii). Un auditor i asum o responsabilitate fa de
public, fa de clientul su i fa de colegii si de meserie.
Principalul motiv n ceea ce privete existena unui nivel nalt al conduitei profesionale n audit
const n nevoia de a obine ncrederea publicului n calitatea serviciilor de audit prestate,
indiferent de persoana care le presteaz.
Codul privind conduita profesional a auditorilor i contabililor prezint scopurile profesiei de
auditor i contabil n modul urmtor:
a) desfurarea activitii n corespundere cu cele mai nalte standarde de profesionalism,
b) atingerea celui mai nalt nivel de performan a serviciilor prestate, i
c) respectarea cerinelor intereselor publice.

Aceste scopuri impun ndeplinirea a patru necesiti de baz ale utilizatorilor de servicii:
Autenticitate - ntreaga societate are nevoie de informaie autentic i de sisteme
informaionale adecvate.
Profesionalism - auditorii i contabilii trebuie s fie recunoscui de clieni, patroni i alte
pri interesate ca fiind profesioniti n domeniul auditului i contabilitii.

Calitatea serviciilor prestate - necesitatea asigurrii corespunderii nivelului serviciilor
prestate de auditori i contabili celor mai nalte standarde de performan.
ncredere - utilizatorii serviciilor prestate de auditori i contabili, trebuie s fie siguri de
existena unui cadru de conduit profesional, care reglementeaz prestarea unor astfel de
servicii.

3.2. Principiile fundamentale privind conduita profesional a contabililor i auditorilor
Principiile fundamentale ale activitii de audit sunt stabilite prin Lege i dezvluite de Codul
eticii profesionale.
n conformitate cu acestea principiile fundamentale ale activitii de audit sunt urmtoarele:
a) independena;
b) integritatea;
c) obiectivitatea;
d) competena profesional i atenia cuvenit;
e) confidenialitatea, i
f) comportament profesional.

Dac apare un conflict etic la entitatea in care se activeaz, un profesionist contabil trebuie, dac
acest lucru este posibil, s refuze s mai continue asocierea cu problema care a generat
conflictul.
Independena (trstura cea mai important a unui auditor) - auditorul este liber de a alege
metoda de efectuare a auditului, conducerea societii de audit, proprietarii sau acionarii
societii de audit ori ai societii afiliate nu intervin n efectuarea auditului subnici o form care
ar limita independena i obiectivitatea auditorului. Independena implic:
(a) Independena la nivel mintal. Starea de spirit care permite exprimarea unei concluzii fr a fi
afectat de influene care compromit raionamentul profesional i care, deci, i permit
profesionistului contabil s acioneze cu integritate, s i exercite obiectivitatea i scepticismul
profesional.
(b) Independena de fapt. Evitarea faptelor i a situaiilor care sunt att de importante nct o
ter parte informat i rezonabil, care cunoate toate faptele specifice i cir-cumstanele
relevante, ar concluziona c integritatea, obiectivitatea sau scepticismul profesional ale firmei
sau ale unui membru al echipei de audit au fost compromise.
Principiul independenei auditorului (Legea nr. 61 XVI republicat din 16.03.2007) este
nclcat n cazul:
a) implicrii lui directe sau indirecte n entitatea auditat n calitate de fondator, proprietar,
persoan cu funcie de rspundere;
b) exercitrii funciilor manageriale sau a altor funcii n cadrul entitii auditate pe parcursul
perioadei auditate sau n ultimii 3 ani de pn la efectuarea auditului;
c) existenei relaiilor de rudenie de pn la gradul III inclusiv sau de afinitate cu proprietarii i
membrii organului de conducere al entitii auditate;
d) acceptrii de bunuri i servicii n calitate de cadouri
e) remunerrii, condiionate de faptele descoperite sau de rezultatele serviciilor prestate;
f) efecturii auditului de ctre unul i acelai auditor mai mult de 7 ani consecutivi la aceeai
entitate. Auditorul care a efectuat auditul la o entitate n decursul a 7 ani consecutivi poate
efectua la aceeai entitate auditul doar la expirarea a 2 ani de la ultimul audit.
I ntegritatea - auditorii i contabilii trebuie s fie sinceri i oneti la prestarea serviciilor
profesionale. Integritatea implic, de asemenea, tranzacii corecte i juste.
Obiectivitatea n pestarea oricrui serviciu de specialitate, auditorul i va pstra obiectivitatea
i integritatea, va evita conflicte de interese, nu va prezenta contient informaii eronate i nu-i
va sacrifica propriul raionament n favoarea opiniilor unor alte persoane.
Competena profesional i atenia cuvenit. Serviciile profesionale competente presupun
exercitarea unui raionament solid n aplicarea cunotinelor i aptitudinilor profesionale n
furnizarea acestor servicii. Competena profesional poate fi mprit n dou faze separate:
(a) Obinerea unui nivel de competen profesional; i
(b) Meninerea unui nivel de competen profesional.
Meninerea competenei profesionale presupune o permanent monitorizare i nelegere a
evoluiilor relevante pe plan profesional, tehnic i din mediul de afaceri.
Confidenialitatea - auditorii i contabilii trebuie s respecte confidenialitatea informaiei
dobndite n timpul prestrii serviciilor profesionale i nu trebuie s utilizeze sau s divulge
informaia respectiv fr o permisiune corespunztoare, cu excepia cazurilor, n care divulgarea
este prevzut de legislaie sau de drepturile sau obligaiile profesionale.
Comportamentul profesional - auditorii i contabilii trebuie s acioneze ntr-o manier
corespunztoare reputaiei profesiei i s evite orice comportament care ar putea discredita
profesia. n plus, auditorii i contabilii trebuie s respecte cerinele:
- Legislaiei n vigoare a Republicii Moldova.
- Standardelor Internaionale de audit
- SIRF
- Altor regulamente i norme aprobate de organele de stat.


3.3. Controlul calitii lucrrilor de audit.
Auditorii sunt obligai s elaboreze i s respecte politica i procedurile de control al calitii
lucrrilor de audit n conformitate cu cerinele standardelor de audit i ale Codului etic. Acestea
se aprob printr-un document (ordin, dispoziie etc.) emis de conducerea societii de audit, de
auditorul ntreprinztor individual.
Obiectivele politicii de control al calitii aplicat de o organizaie de audit reprezint:
A. Responsabilitile conducerii pentru calitatea auditurilor:
B. Cerinele etice relevante care trebuie sa fie respectate
C. Acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a misiunilor de audit: (sunt respectate
procedurile adecvate i trebuie s se determine dc concluziile la care s-a ajuns n aceast privin
sunt adecvate )
D. Desemnarea echipelor misiunii: n conformitate cu standardele profesionale i cu cerinele
legale i de reglementare aplicabile; i emiterea unui raport al auditorului
E. Desfurarea misiunii, care const n:
(a) Coordonarea, supervizarea i desfurarea misiunii de audit n conformitate cu standardele
profesionale i cu dispoziiile legale i de reglementare aplicabile, raportul auditorului care s fie
ntocmit adecvat circumstanelor date;
(b) Revizuiri. La sau nainte de data raportului auditorului, partenerul de misiune trebuie, printr-o
revizuire a documentaiei de audit i o discuie cu echipa misiunii, s fie convins c au fost
obinute suficiente probe de audit adecvate i pentru a sprijini concluziile obinute i pentru ca
raportul auditorului s fie emis;
(c) Consultare. Partenerul de misiune trebuie s i asume responsabilitatea pentru efectuarea de
ctre echipa misiunii a consultrilor adecvate n legtur cu aspectele dificile sau contencioase.
(d) Revizuirea controlului calitii misiunii. Partenerul misiunii numeste un inspector al
controlului calitii misiunii; Se discut aspectele semnificative aprute pe parcursul misiunii de
audit, inclusiv cele identificate pe parcursul revizuirii controlului calitii misiunii, cu inspectorul
controlului calitii misiunii; i S nu dateze raportul auditorului pn la finalizarea revizuirii
controlului calitii misiunii.
(e) Diferene de opinie - trebuie s se urmeze politicile i procedurile firmei de abordare i
depire a divergenelor de opinie.
F. Monitorizarea: se efect pt a asigura firma c politicile i procedurile sale referitoare la
sistemul de control al calitii sunt relevante, adecvate i funcioneaz eficient
G. Documentaia:
Auditorul trebuie s includ n documentaia de audit:
1. Problemele identificate i modul n care acestea au fost rezolvate.
2. Concluziile referitoare la respectarea cerinelor de independen i orice discuii relevante cu
firma care sprijin aceste concluzii.
3. Concluziile la care s-a ajuns cu privire la acceptarea i continuarea relaiilor cu clienii i a
misiunilor de audit.
4. Natura i sfera, precum i concluziile consultrilor ntreprinse pe parcursul misiunii de audit.
Politica general i procedurile de control al calitii lucrrilor de audit trebuie comunicate
personalului ntr-o form care s permit o asigurare rezonabil c aceast politic i
proceduri au fost nelese i se aplic n procesul auditului.
Societile de audit, auditorii ntreprinztori individuali prezint anual Consiliului de
supraveghere a activitii de audit, pn la 30 aprilie al anului ce urmeaz dup anul gestionar:
a) situaii financiare i informaie privind respectarea procedurilor de control al calitii lucrrilor
de audit
b) raport privind transparena societii de audit, a auditorului ntreprinztor individual pentru
plasare pe pagina web oficial a Consiliului de supraveghere a activitii de audit, n cazul
efecturii auditului la entitatea de interes public, care include cel puin urmtoarele elemente:
- informaie despre apartenena societii de audit, a auditorului ntreprinztor individual la o
asociaie profesional a societilor de audit i a auditorilor;
- informaie despre politica i procedurile de control al calitii lucrrilor de audit, eficiena lor
declarat de organul executiv;
- data efecturii ultimei verificri a calitii lucrrilor de audit;
- declaraie privind respectarea de ctre societatea de audit, de auditorul ntreprinztor individual
a principiului independenei;
- informaie privind instruirea profesional continu a auditorilor;
- numele, prenumele, datele din certificatul de calificare al auditorului, semntura directorului
societii de audit, ale auditorului ntreprinztor individual, tampila, seria, numrul i data
eliberrii licenei pentru desfurarea activitii de audit.
CAPI TOLUL 4
Acceptarea i continuarea misiunii.
4.1. Condiiile acceptrii i continurii misiunii auditorului.
Auditorul i clientul trebuie s coordoneze condiiile de prestare a serviciilor de audit. Acestea
sunt specificate n scrisoare de misiune privind exercitarea misiunii (n continuare scrisoare de
misiune) sau n orice alt form potrivit de misiune, permis de legislaia n vigoare.
Acceptarea sau continuarea misiunilor de audit sunt reglementate de ISA 210 Convenirea
asupra termenilor misiunilor de audit.
Obiectivul auditorului este acela de a accepta sau de a continua o misiune de audit doar atunci
cnd va avea loc:
Stabilirea faptului c, condiiile preliminare pentru un audit sunt prezente, i Confirmarea
faptului c exist o nelegere comun cu privire la termenii misiunii de audit ntre auditor i
conducere.
Pentru a stabili dac sunt prezente condiiile preliminare pentru un audit, auditorul trebuie s:
1. Determine dac cadrul de raportare financiar este acceptabil; i
2. Obin acordul conducerii cu privire la faptul c recunoate i nelege responsabilitatea sa:
A. Pentru pregtirea situaiilor financiare
B. Pentru un control intern de o asemenea natur, pe care conducerea l consider necesar pentru
a permite pregtirea situaiilor financiare care s nu conin denaturri semnificative, fie ele
datorate fraudei, fie erorii; i
C. De a oferi auditorului: Acces la toate informaiile relevante pentru pregtirea situaiilor
financiare, i la Informaii adiionale i Acces la persoanele din cadrul entitii de la care
auditorul consider necesar s obin probe de audit.
De asemenea cunoaterea general a entitii, a particularitilor sale i a mediului su economic
i social are rolul de a-i permite auditorului s obin o mai bun nelegere aevenimentelor care
pot avea o inciden semnificativ asupra situaiilor financiare care fac obiectul verificrii i s
in cont de aceste elemente atunci cnd i planific misiunea. Pe baza acestor informaii vor fi
identificate sectoarele care necesit o atenie particular i vor fi alese tehnicile de verificare cele
mai potrivite.
o scrisoare de misiune ar putea face referire de exemplu, la:
- Elaborarea domeniului de aplicare al auditului, inclusiv referire la legislaia aplicabil,
reglementri, ISA-uri, declaraii etice sau de alt natur ale corpurilor profesionale la care
auditorul ader.
- Faptul c, datorit unor limitri, exist un risc ce nu poate fi evitat ca anumite denaturri
s nu fie detectate, chiar dac auditul este planificat i efectuat n conformitate cu ISA-
uri.
- Aranjamente privind planificarea i efectuarea auditului
- Ateptarea ca conducerea s ofere declaraii scrise.
- Acordul conducerii s pun la dispoziia auditorului schia situaiilor financiare i orice
alt informaie nsoitoare
- Acordul conducerii de a informa auditorul cu privire la fapte care ar putea afecta situaiile
financiare.
- Baza pe care este calculat onorariul i orice aranjamente legate de facturare.
Atunci cnd auditorul unei entiti mam este i auditorul unei componente (filiale), factorii
care ar putea influena decizia de a trimite sau nu o scrisoare de misiune separat componentei
includ:
Cine numete auditorul componentei;
Dac se emite un raport separat al auditorului cu privire la component;
Cerine legale n legtur cu desemnrile legate de audit;
Gradul de deinere de ctre printe; i
Gradul de independen a conducerii componentei fa de entitatea mam.

n cazul auditelor recurente n cadrul entitii, auditorul trebuie s in cont dac, circumstanele
cer revederea condiiilor de prestare a serviciilor de audit, prevzute de scrisoarea de misiune
iniial i dac este necesar reinformarea clientului privind condiiile existente ale misiunii.
Auditorul poate decide s nu adreseze o nou scrisoare de misiune privind exercitarea fiecrui
audit recurent. Totui, prezena urmtorilor factori poate condiiona ntocmirea unei scrisori de
misiune noi:
Orice indicaie care atest faptul c clientul nelege incorect obiectivul i sfera de aplicare a
auditului.
Orice condiii revzute sau speciale de prestare a serviciilor de audit .
Schimbri recente n componena conducerii de vrf, consiliului director, sau modificarea
cotelor acionarilor (participanilor) n capitalul statutar al clientului.
Schimbri considerabile a naturii i volumului afacerilor clientului.
Cerine juridice.
4.2. Condiiile modificrii misiunii.
O cerere din partea entitii ca auditorul s schimbe termenii misiunii de audit nainte de
finalizarea prestrii serviciilor de audit, ar putea rezulta o nenelegere cu privire la natura unui
audit aa cum a fost solicitat iniial. Auditorul va lua n considerare justificarea oferit pentru
cererea fcut, n special implicaiile unei restricii cu privire la domeniul de aplicare al misiunii
de audit.
O schimbare n circumstane care afecteaz cerinele entitii sau o nenelegere cu privire la
natura serviciului iniial solicitat ar putea fi considerate ca o baz rezonabil pentru a cere o
schimbare n misiunea de audit. n contrast, o schimbare ar putea s nu fie considerat rezonabil
dac se refer la informaii incorecte, incomplete sau n orice alt mod nesatisfctoare.
Auditorul urmeaz s analizeze n mod corespunztor motivul solicitrii modificrii, naintat de
conducerea clientului, n special n cazul limitrilor sferei de aplicare a auditului sau a serviciilor
conexe.
Dac auditorul concluzioneaz c exist o justificare rezonabil pentru schimbarea misiunii de
audit ntr-o revizuire sau un serviciu conex, munca de audit efectuat pn la acea dat ar putea
fi relevant pentru misiunea nou; totui, munca necesar a fi efectuat i raportul care urmeaz
a fi emis ar fi acelea adecvate pentru noua misiune. Pentru a evita inducerea n eroare a
cititorului (utilizatorului), raportul cu privire la serviciul conex ar trebui s nu includ referiri la:
(a) Misiunea de audit iniial; sau
(b) Orice proceduri care ar fi fost efectuate n cadrul misiunii de audit iniiale, exceptnd
situaia n care o misiune de audit este schimbat ntr-o misiune de efectuare a unor proceduri
convenite i deci referirea la procedurile efectuate reprezint o parte normal a raportului.
Dac condiiile misiunii privind prestarea serviciilor se modific, auditorul i clientul trebuie s
convin asupra noilor condiii. Dac auditorul nu poate accepta modificarea condiiilor misiunii
i dac nu i se permite continuarea executrii misiunii iniiale, auditorul trebuie s refuze
exercitarea auditului, innd cont de existena anumitor obligaii contractuale sau de alt natur,
privind comunicarea altor pri, cum ar fi consiliul director sau acionarii, a circumstanelor care
au determinat ntreruperea prestrii serviciilor.
4.3. Responsabilitile prilor participante la procesul de audit.
Conform Legii cu privire la activitatea de audit, auditorul este n drept:
a) s aleag metoda de efectuare a auditului;
b) s planifice de sine stttor efectuarea auditului;
c) s solicite de la conducerea entitii auditate explicaii verbale i scrise;
d) s beneficieze de serviciile experilor, specialitilor i altor persoane, ale cror cunotine sunt
necesare n efectuarea auditului;
e) s refuze efectuarea auditului, cu rezilierea contractului de audit, dac entitatea auditat:
- nu a prezentat documentele necesare ori a prezentat documente care conin date incomplete sau
eronate;
- nu a eliminat impedimentele aprute n procesul auditului;
- intervine n aciunile auditorului;
n acelai timp auditorul este obligat:
a) s efectueze auditul n conformitate cu prevederile actelor normative n vigoare;
b) s respecte condiiile contractului de audit;
c) s notifice solicitantul de audit despre denaturrile semnificative depistate i despre aciunile
recomandate n urma efecturii auditului asupra rapoartelor financiare;
d) s renune la efectuarea auditului dac se ncalc principiul independenei activitii
auditorului;
e) s pstreze confidenialitatea informaiei
f) s respecte cerinele fa de controlul calitii lucrrilor de audit;
g) s prezinte adunrii generale a entitii auditate raportul su, precum i informaie referitoare
la denaturrile depistate.
Entitatea auditat are dreptul:
a) s primeasc o informaie completa
b) s primeasc recomandri privind nlturarea cazurilor de nclcare a cerinelor actelor
normative;
c) s rezilieze n mod unilateral contractul de audit ncheiat n cazul n care auditorul n procesul
de efectuare a auditului ncalc obligaiile prevzute in Legea cu privire la activitatea de audit. n
cazul rezilierii contractului, entitatea auditat va informa Consiliul de supraveghere a activitii
de audit despre acest fapt i despre motivele rezilierii;
d) s sesizeze Consiliul de supraveghere a activitii de audit i alte organe abilitate n cazul
depistrii nclcrilor legislaiei n vigoare, comise de auditori.
Entitatea auditat este obligat:
a) s creeze condiii pentru efectuarea auditului, s prezinte documentaia solicitat, explicaii
verbale i scrise;
b) s nu intervin n scopul limitrii aspectelor supuse auditului;
c) s adreseze, n numele su la cerina auditorului, solicitri n form scris n adresa
persoanelor tere pentru primirea informaiei necesare;
d) s respecte condiiile contractului de audit.
Rspunderea auditorului, a societii de audit, a auditorului ntreprinztor individual:
1) Auditorul este responsabil de formarea i exprimarea opiniei n raportul su.
2) rspund fa de entitatea auditat conform legislaiei civile, penale i administrative.
3) Repararea pagubelor materiale cauzate entitilor auditate, solicitantului de audit se efectueaz
din contul despgubirilor de asigurare, al provizioanelor constituite n acest scop,sau din alte
surse
Rspunderea entitii auditate:
1) Conducerea entitii auditate este responsabil de pregtirea i prezentarea rapoartelor
financiare;
2) Efectuarea auditului nu degreveaz (reduce) entitatea auditat de responsabilitatea pentru
autenticitatea i plenitudinea rapoartelor financiare i a altor informaii prezentate spre
ndeplinirea condiiilor prevzute de contractul de audit;
3) Conductorul entitii care se eschiveaz de la efectuarea auditului obligatoriu rspunde
conform prevederilor legale.
n cazul n care apar litigii ntre prile care au ncheiat contractul de audit, acestea se
soluioneaz pe cale amiabil sau judiciar.


CAPI TOLUL 5
Planificarea misiunii.

5.1. nelegerea i evaluarea controlui intern.

Controlul intern procesul conceput, implementat i meninut de ctre persoanele nsrcinate,
cu scopul de a furniza o asigurare rezonabil privind ndeplinirea obiectivelor unei entiti cu
privire la credibilitatea raportrii financiare, eficiena i eficacitatea operaiunilor i
conformitatea cu legile i reglementrile aplicabile.
Controlul intern este structurat pe urmtoarele componente:
(a) Mediul de control;
(b) Procesul de evaluare a riscurilor entitii;
(c) Sistemul informaional;
(d) Activitile de control; i
(e) Monitorizarea controalelor.
Mediul de control const n atitudinea conducerii entitii auditate n ceea ce privete
organizarea sistemului de control intern i importana ce se acord acestuia. Un mediu de control
puternic, cu o structur de audit intern eficient, poate completa semnificativ procedurile de
control ale entitii.
Factorii care se reflect n mediul de control sunt :
modul de organizare a sistemului de conducere;
stilul de conducere;
structura entitii i modul de stabilire a responsabilitilor;
sistemul de control al conducerii, inclusiv funcia de audit intern. Probele de audit relevante
pentru elementele mediului de control pot fi obinute prin combinarea interogrilor i a altor
proceduri de evaluare a riscului precum i prin observarea sau inspecia documentelor.
b) Procesul de evaluare a riscurilor entitii reprezint baza pentru modul n care conducerea
determin riscurile care urmeaz a fi gestionate. Conducerea poate iniia planuri, programe sau
aciuni pentru a aborda riscurile specifice sau poate decide s accepte un risc din cauza costurilor
sau din alte considerente.
c) Sistemul informaional relevant pentru obiectivele de raportare financiar, care include
sistemul contabil, const n proceduri i nregistrri concepute i stabilite pentru a:
Iniia, nregistra, procesa, i raporta tranzaciile entitii
Remedia procesarea incorect a tranzaciilor;
Transfera informaiile de la sistemele de procesare a tranzaciilor n registrul general;
Colecta informaii relevante pentru raportarea
d) Activitile de control sunt politicile i procedurile prin care se nelege dc indicaiile
conducerii sunt puse n aplicare. Exemplele de activiti de control specifice le includ pe cele
referitoare la urmtoarele:
Autorizare.
Revizuirea performanei
Procesarea informaiilor (exactitatea matematic a nregistrrilor, a soldurilor);
Controale fizice (msuri de protecie a bunurilor, limitarea accesului la date);
Segregarea sarcinilor
e) Monitorizarea controalelor proces efectuat pentru a garanta c n timp controalele continu s
funcioneze eficient.
Auditorii interni sau personalul care ndeplinesc funcii similare pot contribui la monitorizarea
controalelor unei entiti prin evaluri separate.

Evaluarea sistemului de control intern i permite auditorului s :
a) evalueze factorii specifici de risc, care conduc la apariia erorilor semnificative;
b) identifice tipul eventualelor erori semnificative, care ar putea s apar n situaiile financiare;
c) opteze pentru tipul de abordare a auditului pe care l consider adecvat n vederea obinerii
probelor de audit.
Evaluarea sistemului de control intern are ca scop formularea de ctre auditor a unor concluzii
privind att modul de concepere al acestuia ct i funcionarea lui efectiv.
De asemenea, auditorul trebuie s obin asigurarea privind funcionarea permanent a
controalelor, respectiv n perioadele n care personalul cu atribuii de rspundere absenteaz.
Natura, durata i ntinderea procedurilor realizate de auditor pentru evaluarea preliminar a
sistemului de control intern, depind de mai muli factori, printre care :
mrimea i complexitatea activitii entitii
organizarea sistemelor contabil i de control intern;
nivelul materialitii luat n considerare;
nivelul riscului de audit;
evaluarea preliminar a riscului inerent i a celui de control;
natura documentelor entitii privind controalele interne specifice.
Deci, auditorul trebuie s obin probe despre orice modificri ale sistemului de control intern
aparute de la efectuarea auditului anterior si s evalueze impactul acestora asupra activitii de
audit.
Tabloul de evaluare a sistemului conine informaiile urmtoare:
- punctele tari ale sistemului de control;
- punctele slabe ale sistemului de control;
- efectele posibile ale existenei acestor puncte slabe;
- incidena punctelor slabe asupra situaiilor financiare;
- incidena punctelor slabe asupra planului de audit;
- recomandrile fcute ntreprinderii.
Mai detaliat aprecierea sistemului de control intern se poate observa n tabelul de mai jos:
Schema de evaluare a controlului intern
1. Descrierea detaliat a sistemului 2. Urmrirea ctorva tranzacii pentru a se asigura
buna nelegere a sistemului 3. Analiza critic, identificarea punctelor tari i a
punctelor slabe 4. Aprecierea coerenei i a fiabilitii4.1 Punctele tari ale
sistemului =>Teste pentru a se asigura c procedurile de control funcioneaz permanent
=>Evaluarea controlului intern: => Pozitiv => Adaptarea programului de verificare
pentru atigerea obiectivului misiunii Negativ => Punctele slabe ale sistemului=>
Repunerea n cauz a planului iniial de audit i eventual a obiectivelor auditului
conducnd la: -extinderea naturii i a ntinderii procedurilor de verificare; -eventual: -
rezerve asupra opiniei; - refuzul misiunii.

n urma evalurii sistemului de control, , auditorii pot acorda sistemului urmtoarea
calificare:
EXCELENT Toate riscurile majore au fost detectate i corectate, iar controalele au
fost eficace
BUN Cea mai mare parte a riscurilor majore au fost detectate, iar controalele au fost
n general eficiente, cu cteva excepii minore.
SATISFCTOR Dac toate riscurile sunt abordate ntr-o msur n care
controalele pot grei ocazional.
SLAB Nu au fost abordate toate riscurile i exist posibile deficiene la nivelul
controlului.
Concluziile obinute n aceast etap cu privire la funcionarea sistemului de control intern vor
influena decizia auditorului cu privire la abordarea activitii de audit. Obiectivul vizat de
auditor ca urmare a evalurii controlului intern este de stabili n ce msur se va putea sprijini pe
controlul intern pentru a defini natura, ntinderea i calendarul lucrrilor sale. Nu trebuie pierdut
din vedere posibilitatea pe care o are auditorul de a face recomandri n privina controlului
intern.
5.2. Identificarea i evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ.
Pentru a-i putea ndeplini misiunea, auditorul trebuie sa obina un grad rezonabil de certitudine
asupra corectitudinii ntocmirii situaiilor (situaiilor) financiare.
Obiectivul auditorului este de a identifica i evalua riscurile de denaturare semnificativ a
informaiilor.
Riscul de audit financiar - riscul exprimrii opiniei de auditor necorespunztoare atunci cnd
situaiile (rapoartele) financiare conin denaturri semnificative (materiale).
Este necesar ca un auditor s fie ncreztor c rezultatele i concluziile formulate la finalul
auditului sunt corecte.
Dac auditorul dorete un nivel al riscului de audit sczut, aceasta nseamn c dorete s fie ct
mai sigur c situaiile financiare nu conin erori materiale. Astfel, dac presupunem c riscul este
0 (nu exist risc), asigurarea auditului va fi 100 (situaiile financiare sunt 100% corecte), dei n
practic asemenea situaie nu este posibil. Deci, riscul de audit + nivelul de siguran = 100%
n funcie de riscuri se stabilesc:
- procedurile de lucru;
- ntinderea testelor i sondajelor;
- data i succesiunea interveniilor.

Pentru o bun planificare a unei misiuni auditorul trebuie s aib n vedere i riscul de audit:
1. riscul inerent (riscul ca o eroare semnificativ s poat surveni);
2. riscul de control (riscul ca sistemul de control intern al entitii s nu previn sau s nu
detecteze asemenea erori);
3. riscul de nedetectare (riscul ca erorile semnificative s nu fie identificate de auditor).

Riscul inerent - predispoziia soldului unui cont sau unui grup de tranzacii ctre denaturri, care
pot fi semnificative. Riscul inerent se evalueaz n baza urmtorilor factori:
A) La nivelul situaiilor financiare:
- Onestitatea conducerii.
- Experiena i cunotinele conducerii
- Presiuni neobinuite asupra conducerii,
- Caracterul business-ului agentului economic
- Factorii care influeneaz ramura n care i desfoar activitatea agentul economic:starea
economiei i condiiile coeficienilor financiari, modificri n tehnologie, cerere de consum i
practica contabil, specifice ramurii respective.
B) La nivelul soldurilor conturilor i a grupurilor de tranzacii:
- Posturile situaiilor financiare care pot fi expuse denaturrilor
- Complexitatea tranzaciilor i altor evenimente care pot necesita asistena unui expert.
- Predispunerea activelor la pierderi sau abuzuri, spre exemplu, activelor ce se bucur de cerere
nalt i care sunt uor deplasabile, ca mijloacele bneti.
- Efectuarea tranzaciilor neordinare sau complicate, n special la sfritul sau aproape de
sfritul perioadei auditate.
- Tranzacii care nu sunt supuse procedeei obinuite de prelucrare.
Riscul legat de control - riscul c o denaturare a soldului unui cont sau unui grup de tranzacii,
care poate fi semnificativ s nu fie prevenit sau descoperit i corectat la timp de controlul
intern.
Riscului legat de control se evalueaz preliminar i reprezint procesul evalurii eficienei
sistemelor contabil i de control intern ale agentului economic n ceea ce privete prevenirea sau
descoperirea i corectarea denaturrilor semnificative.
Evaluarea eficienei sistemelor contabil i de control intern ale agentului economic se bazeaz
pe Testarea controlului intern de auditor care include:
- Examinarea documentelor ce confirm tranzaciile i alte evenimente pentru obinerea
probelor de audit despre faptul c sistemul de control intern funcioneaz n mod
corespunztor, spre exemplu, verificarea existenei autorizrii pentru efectuarea
tranzaciei.
- naintarea solicitrilor i observarea procedurilor de control intern care nu necesit
documentare, spre exemplu, identificarea executorului real i nu celui desemnat a fiecrei
funcii.
Riscul de nedetectare - riscul c procedurile de audit ce in de esen s nu poat detecta o
denaturare a soldului unui cont sau unui grup de tranzacii, care poate fi semnificativ.
La evaluarea riscului nedescoperirii se ine cont de:
A. caracterul procedurilor ce in de esen, spre exemplu, aplicarea testelor orientate spre prile
independente din exteriorul agentului economic i nu spre prile i documentaia din interiorul
agentului economic sau folosirea testrii detaliate suplimentar la procedurile analitice pentru
atingerea obiectivelor anumitor compartimente de audit;
B. momentul de exercitare a procedurilor ce in de esen, spre exemplu, la sfritul perioadei
auditate i nu la o dat intermediar;
C. volumul procedurilor ce in de esen, spre exemplu, folosirea unui eantion mai mare.
Comitetul Internaional pentru Practici de Audit (International Auditing Practices Committee-
IAPC) a stabilit o matrice care permite estimarea riscului de nedetectare acceptabil n funcie de
riscul inerent i de riscul de control4:

Auditorul a estimat un risc de control
Auditorul a
estimat un risc
inerit
Ridicat Mediu Sczut
Ridicat Sczut Sczut Mediu
Mediu Sczut Mediu Ridicat
Sczut Mediu Ridicat Ridicat

Astfel dup cum s-a menionat dac riscul inerent i riscul de control auditorul nu poate s
manipuleze cu acestea, riscul de nedetectare poate s-l stabileasc n funcie de necesitatea
acestuia. De ex. chiar i pentru o situaie ideal riscul inerent auditorul l va stabili nu mai puin
de 50 %, se poate ajunge pn la 100 %, riscul de control la fel n funcie de eficiena sau
ineficiena sistemului de control intern se poate ajunge pn la 100 %, respectiv dac auditorul i
propune un risc de audit de la 5 la 10 %, din formula matematic de mai sus se poate calcula cu
exactitate riscul de nedetectare pe care trebuie s-l i-a n calcul auditorul pe parcursul aplicrii
procedurilor de audit. Respectiv:
RN = RA / (RI x RC)
5.3. Pragul de semnificaie (materialitatea) n exercitarea unei misiuni.
Pragul de semnificaie exprim nivelul de importan a informaiei. Pragului de semnificaie la
general ar indica:
- Denaturrile semnificative care ar putea s influeneze deciziile economice ale
utilizatorilor, luate n baza situaiilor financiare;
- aspecte care sunt importante pentru utilizatorii situaiilor financiare sunt bazate pe luarea
n considerare a nevoilor comune de informare a utilizatorilor ca grup cu privire la
situaiile financiare.
De exemplu, diferena dintre o cifr de afaceri de 745 mii lei si una de 750 mii lei nu pare s
influeneze evaluarea unei entiti, n timp ce dou cifre alternative de 450 mii lei si 750 mii lei
par s fie substanial diferite i probabil vor duce la o evaluare destul de diferit a entitii.
Determinarea pragului de semnificaie depinde de judecata profesional al auditorului.
Astfel, este rezonabil ca auditorul s presupun faptul c utilizatorii:
(a) Au o nelegere rezonabil cu privire la afacere i la contabilitate i bunvoina de a studia
informaiile din situaiile financiare cu o diligen rezonabil;
(b) neleg faptul c situaiile financiare sunt pregtite, prezentate i auditate la nivelul pragurilor
de semnificaie;
(c) Iau decizii economice rezonabile pe baza informaiilor din situaiile financiare.
Dac exist una sau mai multe clase de tranzacii specifice, solduri de conturi, sau prezentri
pentru care se ateapt s existe denaturri , auditorul trebuie sa specifice nivelul pragului de
semnificaie ce vor fi aplicate pentru respectivele solduri sau tranzacii.
Pragul de semnificaie se examineaz i se stabilete la nivelul:
- situaiilor financiare;
- soldurilor individuale ale conturilor;
- grupurilor de operaiuni economice;
- anexelor la situaiile (rapoartele) financiare.

Not: Exist o dependen invers dintre caracterul semnificativ i riscul de audit: cu ct este
mai mare nivelul de semnificaie cu att este mai mic riscul de audit i invers.
Determinarea pragului de semnificaie implic exercitarea(valorificarea) judecii profesionale.
De obicei se alege unui reper ales ca un punct de plecare n determinarea pragului de
semnificaie. (deobicei- profitul)
Pragul de semnificaie pentru situaiile financiare ar putea s necesite revizuire, ca urmare a unei
schimbri n cadrul entitatii, care a avut loc n timpul auditului.
La evaluarea situaiilor prezentate, auditorul trebuie s determine dac totalitatea denaturrilor
descoperite prin audit i necorectate, are un caracter semnificativ. Dac acestea sunt
semnificative, el trebuie s examineze posibilitatea reducerii riscului de audit, prin extinderea
volumului procedurilor de audit sau s solicite conducerii agentului economic corectarea
situaiilor financiare.
Cu alte cuvinte, pragul de semnificaie (materialitatea) este un concept al raionamentului
profesional ce poate varia n funcie de utilizarea situaiilor financiare, de gradul de interes
public, precum i de oricare alt cerin de raportare prevzut de legislaie. Totui, aceast
variaie se nscrie n anumite limite, conform practicii internaionale (ex: 0,5-2% pentru
cheltuieli, 5-10% pentru profit, etc.).
Exemplu pentru cheltuieli : n cazul auditrii unui program guvernamental care are un buget de
500 milioane lei, pragul de semnificaie (materialitatea) este stabilit la un anumit nivel monetar
care s reflecte nivelul de eroare din situaiile financiare care nu va afecta deciziile utilizatorilor
acestora. Auditul poate decide ca materialitatea s fie stabilit la 1% din cheltuieli, adic la 1%
din 500 milioane lei, ct reprezint bugetul programului. 1% = 5 milioane lei. Dac nivelul
erorilor constatate de auditor este mai mare de 5 milioane lei, atunci situaiile financiare nu sunt
prezentate cu acuratee. n general, dac :
nivelul materialitii este mai mic dect nivelul erorilor, situaiile financiare nu sunt acceptate;
nivelul materialitii este mai mare dect nivelul erorilor, situaiile financiare sunt acceptate;
nivelul materialitii este foarte aproape de nivelul erorilor constatate, se mrete dimensiunea
eantionului.
5.4. Elaborarea strategiei generale i planului misiunii.

Planificarea unui audit implic stabilirea strategiei generale de audit a misiunii i elaborarea
unui plan de audit. Planificarea adecvat :
- l ajut pe auditor s acorde atenie cuvenit domeniilor importante ale auditului.
- l ajut pe auditor s identifice i s rezolve problemele posibile, la momentul oportun.
- l ajut pe auditor s organizeze i s gestioneze corect misiunea de audit
- Furnizeaz asisten n selectarea coordonarea i supervizarea membrilor echipei misiunii
i revizuirea activitii acestora.
- membrilor echipei misiunii eficieni

5.4.1. Definirea planificrii.
Planificare - elaborarea unei strategii generale i unei abordri detaliate a caracterului,
momentului de exercitare i a volumului procedurilor de audit presupuse.
Volumul planificrii depinde de mrimea agentului economic, de complexitatea auditului, de
experiena anterioara de lucru a auditorului cu agentul economic dat, de cunoaterea business-
ului clientului. n vederea pregtirea strategiei de audit, auditorul trebuie s stabileasc un prag
de semnificaie acceptabil pentru evitarea lucrrilor inutile.
De aceea, pentru planificarea deciziei cu privire la opinia emis, auditorul trebuie s identifice
domeniile semnificative, sistemele semnificative, riscurile auditului i s stabileasc importana
lor relativ.
La planificarea unui audit, auditorul trebuie s determine ce poate servi drept cauz a denaturrii
semnificative a situaiilor financiare.
La etapa iniial a planificrii auditului se constat domeniile importante pentru audit.
Domeniile semnificative, trebuie analizate n funcie de caracteristicile proprii ale ntreprinderii,
ele se constituie din urmtoarele elemente:
- cumprri (furnizori, stocuri, disponibiliti);
- vnzri (clieni, stocuri, venituri, disponibiliti);
- personal (pli, cheltuieli, disponibiliti);
- producie (stocuri, cheltuieli, consumuri, venituri);
- fluxuri ale mijloacelor bneti (ncasri, pli, venituri, cheltuieli)
- imobilizri (active pe termen lung), etc.

Fiecare din aceste domenii trebuie analizate n funcie de caracteristicile proprii ale entitii,
deoarece aceste domenii pot s difere de la o entitate la alta. Astfel, la entitile din sfera
comerului, producia nu poate fi un domeniu semnificativ, etc.
Pentru studierea sistemelor semnificative, auditorul ia cunotin cu urmtoarele aspecte:
- locul de perfectare a documentelor i de origine a operaiunile economic-financiare;
- sursele de date i circuitul documentelor;
- tehnica contabil i prelucrarea datelor;
- identificarea zonelor de risc i a posibilitilor de apariie a erorilor semnificative n
rapoartele financiare.
Avnd n vedere existena unor limite inerente auditului, exist riscul inevitabil ca unele
inexactiti semnificative s nu fie descoperite, atunci auditorul trebuie s planifice auditul n
funcie de factorii de risc i de importana relativ a acestora. De asemenea, este important de a
se acorda atenie i la riscurile legate de natura operaiunilor tratate i riscuri legate de
concepia i funcionarea sistemului.
Riscurile legate de natura operaiunilor tratate pot rezulta din activitatea obinuit a agentului
economic (procurri, salarii, vnzri, producie).
Riscuri legate de concepia i funcionarea sistemului apare ca urmare a faptului c sistemele
trebuie s previn, s descopere i s corecteze erorile survenite n timpul executrii
operaiunilor. Uneori este ns nevoie ca i sistemul s fie controlat pentru a descoperi eventuale
defeciuni.
Importana relativ a unei greeli sau omisiuni se stabilete n raport cu mrimea sau natura
acestora, i felul in care influeneaz opinia sau decizia persoanelor care se sprijin pe
informaiile furnizate de contabilitate (utilizatorilor de informaii contabile).
Informaia documentat la etapa preplanificrii se refer la date despre persoanele cu funcii de
rspundere, calificarea, funciile, sarcinile; influena fondatorului, procesul decizional, volumul
estimativ de lucru, solvabilitatea i rentabilitatea economic, modalitatea de repartizare a
profitului, activitile liceniate corespund cu cele prevzute n documentele de constituire ale #,
implicarea experilor n procesul de audit, gradul de dependen fa de anumii furnizori i
cumprtori, dac contractele ncheiate cu tere persoane sunt bine puse la punct de ctre juriti,
factorii de influen externi. De asemenea, se documenteaz oportunitatea colaborrii cu auditul,
perioada de exercitare a auditului, potenialul de audit pentru acceptarea serviuciului de audit.

5.4.3. Strategia general i Planul misiunii.
Auditorul trebuie s stabileasc o strategie general de audit care definete domeniul de aplicare,
plasarea n timp i direcia auditului, i care furnizeaz ndrumri privind elaborarea planului de
audit, n acest scop trebuie s ia n considerare un ir de aspecte, cum ar fi:
a) Cunoaterea business-ului clientului
b) nelegerea sistemelor contabil i de control intern
c) Riscul i caracterul semnificativ
d) Caracterul, momentul de exercitare i volumul procedurilor de audit
e) Coordonarea, gestiunea, supravegherea i verificarea
f) Alte aspecte
n funcie de circumstanele i experiena auditorilor, planurile de audit pot avea coninut i
forme diferite. De regul, se elaboreaz dou documente: stategia generala de audit si planurile
de audit
1. Strategia general de audit, prin care se descriu sfera de cuprindere i obiectivele auditului.
n vederea redactarii acestei strategii se presupune de stabilit urmtoarele:
1) Alegerea membrilor echipei
2) Repartizarea lucrrilor pe persoane n timp i spaiu;
3) Stabilirea modului de colaborare cu controlul intern;
4) Solicitarea sau colaborarea cu ali experi din diferite domenii (juridic, tehnic, informatic);
5) Stabilirea modului de utilizare a registrelor de edin a Adunrii Generale a
Acionarilor/Asociailor i Consiliului de Administraie;
6) Fixarea termenului de depunere a raportului de audit.
Strategia de audit cuprinde urmtoarele informaii:
1) Prezentarea ntreprinderii: denumirea, adresa, capitalul propriu i mprumutat, coduri de
identificare,istoria entitii, genurile de activiti, furnizorii i clienii principali, poziia pe piaa,
concurenii;
2) Cadrul contabil intern: politica de contabilitate, planul de activitate, bugete de cheltuieli,
particularitile controlului intern i ale contabilitii, nregistrri contabile tipice;
3) Scopul misiunii (auditul situaiilor financiare, revizuirea situaiilor financiare, servicii conexe,
auditul formrii i utilizrii profitului, etc.);
4) Riscuri identificate preliminar, caracterul procedurilor de audit (testarea controlului intern,
teste detaliate ale soldurilor i tranzaciilor);
5) Orientarea programului de lucru: aprecierea controlului intern, confirmri de obinut (interne
i externe), inventariere, asisten de specialitate (informatic, fiscalitate etc.), documente de
obinut;
6) Echipa i bugetul (determinarea numrului de ore pe categorii de lucrri, calculul costurilor
estimate n funcie de experiena membrilor echipei)
7) Repartizarea lucrrilor, datele interveniilor pe etape, lista raporturilor, a scrisorilor de
confirmare i a altor documente ce urmeaz a fi emise.
2. Planul (planurile) de audit este mai detaliat dect strategia general deaudit. Planul de audit
const dintr-un set de instruciuni pentru asistenii implicai in audit, de asemenea este un mijloc
de documentare i control a executrii adecvate a lucrrilor.
Deci, planul de audit poate fi elaborat pe obiective ale auditului, cu defalcare pe:
- domenii de activitate (achiziii, stocuri, vnzri, mijloace bneti etc.);
- compartimente (secii, birouri, gestiuni);
- etape ale auditului;
- fluxuri materiale i informaionale din entitate.
La pregtirea planului de audit, auditorul urmeaz s ia n considerare evalurile riscului inerent
i riscului legat de control, precum i nivelul necesar de certitudine, asigurat prin procedurile ce
in de esen.
Planurile extinse de control al conturilor se elaboreaz n situaia n care, se ajunge la concluzia
c auditul nu se poate sprijini pe controlul intern din ntreprindere. n acest caz, volumul
sondajelor este mai mare, ntruct se cuprind n sondaj att soldurile, ct i rulajele conturilor.
Aceste sondaje stabilesc, n funcie de punctele slabe, i riscurile de eroare depistate cu ocazia
cunoaterii caracteristicilor proprii ale ntreprinderii i cu ocazia evalurii controlului intern.
Planul de control al conturilor se ntocmete separat de strategia de audit, conine urmtoarea
informaie:
a) Lista controalelor de efectuat, ordonat pe posturi ale bilanului. Aceast list trebuie s fie
suficient de detaliat pentru a se evita omisiunile i pentru a se putea stabili cu uurin
documentele i informaiile ce urmeaz a se solicita de la ntreprindere;
b) ntinderea eantionului care se stabilete n funcie de pragul de semnificaie i de erorile
posibile a se produce. Exemple de sondaje: facturi cu o valoare mare, facturi pentru fiecare
partener de afaceri important.
c) Indicarea datei la care urmeaz s se efectueze controlul.
d) Foaia de lucru n care se consemneaz constatrile controlului. Foile de lucru sunt documente
care se anexeaz la planul de control, n ele se nscriu operaiunile idocumentele verificate prin
sondaj. Pentru a putea fi mai uor sistematizate constatrile din foile de lucru sunt codificate
printr-o referin care are corespondent n documentul de planificare.
e) Probleme ntlnite reprezint o sintez a rezultatelor controlului.
Pe tot parcursul misiunii su, auditorul urmrete obinerea documentelor probante care i permit
s dea certificarea asupra situaiilor financiare, utiliznd diverse procedee i tehnici care privesc
controlul asupra documentelor justificative i control de verosimilitate, observare fizic,
examenul analitic.
Ca rezultat al unor evenimente neateptate, auditorul poate fi nevoit s modifice strategia
general de audit i planul de audit. Acesta poate fi cazul atunci cnd n atenia auditorului ajung
informaii care difer, n mod semnificativ, de informaiile disponibile la momentul la care
auditorul a planificat procedurile de audit. De exemplu, probele de audit obinute prin aplicarea
procedurilor de fond pot contrazice probele de audit obinute prin teste ale controalelor.

Tehnici specifice auditului financiar.

6.1. Obinerea probelor de audit n procesul de exercitare a auditului financiar.
n funcie de concluziile la care a ajuns n urma aprecierii finale a controlului/auditului intern i
dup stabilirea final a planului acestuia, auditorul va trece la efectuarea de investigaii directe
care s-i permit s-i formuleze judecata asupra ansamblului informaiilor contabile sintetizate
n rapoartele (situaiile) financiare.
Pentru aceasta auditorul va aduna diverse elemente probante (probe de audit), va ntreprinde
diverse tehnici, procedee.
6.1.1. Probele de audit, definiii
Obiectivul auditorului este de a concepe i desfura proceduri de audit astfel nct s i permit
auditorului s obin suficiente probe de audit adecvate pentru a putea ajunge la concluzii
rezonabile pe care s i bazeze opinia auditorului.
Probe de audit - informaia obinut de auditor pentru formarea concluziilor pe care se bazeaz
opinia de audit. Probele de audit cuprind informaia coninut n documentele primare i
registrele contabile n baza crora se ntocmesc rapoartele financiare, precum i informaia
confirmativ din alte surse.
Probele de audit se caracterizeaz prin intermediul a dou trsturi de baz:
suficiena probelor de audit (caracteristic cantitativ);
adecvarea probelor de audit (caracteristic calitativ).

Gradul de adecvare reprezint msura calitii probelor de audit; mai precis, relevana i
credibilitatea sa n furnizarea de justificri pentru concluziile pe care este bazat opinia
auditorului. Credibilitatea probelor este influenat de sursa i natura lor, i depinde de
circumstanele individuale n care sunt obinute.
Caracteristici care determin relevana probelor n raport cu anumite aspecte:
A) aspecte ale sistemelor contabil i de control intern;
B) aspectele calitative ale situaiilor financiare.
Probele de audit referitoare la aspectele sistemelor contabil i de control intern se refer la:
a) structura sistemelor: sistemele contabil i de control intern au o structur corespunztoare
destinat prevenirii i /sau descoperirii i corectrii denaturrilor semnificative;
b) funcionarea sistemelor: sistemele exist i au funcionat eficient pe parcursul perioadei de
timp corespunztoare.

Probele de audit referitoare la aspectele calitative ale situaiilor financiare reprezint afirmri
ale conducerii, expuse clar sau presupuse n situaiile financiare i divizate n urmtoarele
categorii:
a) existena - un activ sau o datorie exist la un moment dat;
b) drepturi i obligaii (constatare) - activele sau datoriile la un moment dat sunt constatate n
conformitate cu cerinele stabilite;
c) veridicitate - n cursul perioadei de gestiune o tranzacie economic sau un eveniment s-a
produs realmente la agentul economic;
d) plenitudine - toate activele, datoriile, tranzaciile sau evenimentele sunt contabilizate i
dezvluite n conformitate cu cerinele stabilite;
e) evaluare - un activ sau a o datorie este evaluat n conformitate cu cerinele stabilite;

f) msurare - o tranzacie economic sau un eveniment este contabilizat cu un grad nalt de
exactitate, i veniturile sau cheltuielile se refer la perioada de gestiune corespunztoare n
conformitate cu cerinele stabilite;
g) prezentare i dezvluire - o postur a situaiilor financiare este dezvluit, clasificat i
descris n conformitate cu cerinele stabilite.
Pentru confirmatearea unuia i aceluiai aspect calitativ al situaiilor financiare, auditorul
ncearc s obin dovezi de audit credibile.
Credibilitatea probelor de audit depinde de:
- sursa (intern i/sau extern);
- caracterul acestora (vizual, documentar sau verbal);
- circumstane concrete n care ele au fost obinute.
Credibilitatea probelor de audit se evalueaz pe baza urmtoarelor aentitateaii:
a) probele de audit externe(de exemplu, informaia primit de la persoan ter) sunt mai
credibile dect probele de audit interne;
b) probele de audit interne sunt mai credibile n cazul cnd sistemele contabil i de control
intern corespunztoare funcioneaz eficient;
c) probele de audit obinute personal de auditor sunt mai credibile dect probele de audit
obinute de la client;
d) probele de audit cu caracter documentar sunt mai credibile dect cele cu caracter verbal;
e) probele de audit sunt mai convingtoare dac probele de tip diferit sau probele obinute din
diferite surse nu se contrazic.

Suficiena i adecvarea probelor de audit depinde de urmtorii factori:
nivelul riscului inerent la nivelul situaiilor financiare, soldurilor conturilor i grupurilor de
tranzacii;
controlul intern i riscul legat de control;
importana posturilor situaiilor financiare sau grupelor de tranzacii verificate;
experiena acumulat n procesul auditelor precedente;
rezultatele procedurilor de audit, frauda / erorile identificate sau posibile;
sursa i credibilitatea informaiei disponibile.

6.1.2. Obinerea probelor utilizate n auditul financiar
Auditul financiar utilizeaz probe pentru argumentarea constatrilor efectuate la exprimarea
opiniei de audit cu privire la autenticitatea situaiilor financiare. Constatrile se argumenteaz pe
baza probelor de audit obinute prin intermediul procedurilor de audit.
Probele de audit n vederea formulrii de concluzii rezonabile pe care s se bazeze opinia
auditorului sunt obinute prin desfurarea de:
(a) Proceduri de evaluare a riscului; i
(b) Proceduri de audit ulterioare, care cuprind:
(i) Teste ale controalelor, atunci cnd acestea sunt prevzute de ISA-uri sau cnd auditorul a ales
s le efectueze; i
(ii) Proceduri de fond, inclusiv teste de detaliu i proceduri de fond analitice.
Probele de audit se obin prin intermediul urmtoarelor proceduri de audit:
1) Inspecia;
2) Observarea;
3) Confirmarea extern;
4) Recalcularea;
5) Reefectuarea;
6) Proceduri analitice;
7) Interogarea.
Momentul de exercitare a acestor proceduri depinde de perioadele n care probele de audit
corespunztoare pot fi obinute.
6.2. Aplicarea procedurilor analitice.
Auditorul trebuie sa aplice proceduri analitice la etapele de planificare i finisare ale auditului.
Procedurile analitice, de asemenea, pot fi aplicate i la alte etape ale auditului.
Proceduri analitice - analiza corelaiilor (coeficienilor) i tendinelor importante pentru
business-ul clientului, inclusiv investigarea ulterioar a fluctuaiilor i interconexiunilor acestora,
care nu coordoneaz cu alt informaie relevant sau care deviaz de la rezultatele previzionate
(ISA 520).
Procedurile analitice includ:
- compararea informaiei;
- examinarea interconexiunilor;
- analize complexe.

Procedurile analitice bazate pe comparare, const n compararea informaiei pentru perioada
curent cu informaia analogic comparabil din perioadele precedente sau cu indicatori ai altor
ageni economici cu tehnologii i capaciti de producie analogice.
Procedurile analitice bazate pe examinarea interconexiunilor au ca scop studierea
interconexiunilor dintre indicatorii informaiei financiare a entitii auditate pentru perioada
curent cu interconexiunile similare din alte perioade. Totodat, n cadrul acestor procedee se
studiaz corelaia dintre informaia financiar i cea relevant nefinanciar.
Procedurile bazate pe analize complexe, utilizeaz diferite metode, inclusiv aplicarea metodelor
statistice avansate la analiza situaiilor financiare consolidate, situaiilor financiare ale
ntreprinderii-fiice, subdiviziunilor, seciilor, altor componente ale entitii auditate.
La efectuarea procedurilor sus-numite, pot fi utilizate diferite metode. Aceste metode variaz de
la comparaii simple la analize complexe cu aplicarea metodelor statistice avansate. Alegerea de
auditor a procedurilor, metodelor i gradului lor de aplicare depinde de aprecierea profesional a
auditorului.
Procedurile analitice se aplic n cadrul urmtoarelor etape:
I . la planificarea auditului;
II. n procesul colectrii probelor de audit;
III. la etapa final a auditului pentru exercitarea verificrii generale a situaiilor financiare.

La etapa planificrii auditului procedurile analitice se aplic pentru stabilirea caracterului,
momentului de exercitare i volumului altor procedee de audit. Aplicarea lor presupune
nelegerea mai bine a business-ului entitii auditate prin identificarea aspectelor semnificative
ale activitii economico-financiare ale entitii auditate necunoscute anterior de auditor. n
calitate de procedur analitic la aceast etap frecvent se utilizeaz analiza interconexiunilor
dintre informaia financiar i cea nefinanciar.
n procesul colectrii probelor de audit, procedurilor analitice n calitate de procedee ce in de
esen se utilizeaz pentru reducerea riscului nedescoperirii la auditul anumitor aspecte calitative
ale situaiilor financiare. Procedurile analitice se utilizeaz cnd exercitarea lor este mai eficace
sau eficient, dect testrile detaliate.
La etapa final a auditului, procedurile analitice au ca scop verificarea general a situaiilor
financiare. Exercitarea verificrii generale const n formularea concluziilor despre
corespunderea situaiilor financiare cu cunotinele auditorului despre business-ul agentului
economic. Dac rapoartele financiare nu corespund cu cunotinele auditorului despre business-
ul agentului economic, atunci se aplic procedee de audit suplimentare de verificare a situaiilor
financiare.

6.3. Utilizarea eantionului n auditul financiar
La elaborarea procedurilor de audit, auditorul trebuie s determine procedee corespunztoare de
selectare a elementelor pentru testare n scopul colectrii probelor de audit pentru atingerea
obiectivelor testelor de audit.
Conform ISA sunt prevzute trei metode de selectare a elementelor pentru testare:
(a) verificarea deplin a elementelor (examinarea de 100 %);
(b) selectarea anumitor elemente;
(c) eantionajul de audit.
Verificarea deplin a elementelor se aplic cnd este un numr mic de elemente care urmeaz a
fi testate sau cnd ele pot fi testate toate cu ajutorul computerului. De asemenea, verificarea
deplin a elementelor se aplic cnd lipsete controlul intern sau el este ineficient.
Selectarea anumitor elemente se refer la elemente deosebite. Elemente deosebite sunt
elementele cu valoare mare, cu valori ce depesc o suma anumit sau elemente care ofer
informaii despre erori/fraude sau despre caracterul tranzaciilor, deficienelor sistemelor contabil
i de control intern.
Eantionaj de audit (eantionaj) - aplicarea procedurilor de audit pentru mai puin de 100% din
elementele din cadrul unei populaii cu relevan pentru audit.
Colectivitate general - set total de date, din care se alctuiete eantionul i asupra cruia
auditorul dorete s formuleze concluzii.
Elementele selectate pentru eantion trebuie s dispun de aceleai caracteristici specifice
ntregii colectiviti generale, iar toate elementele colectivitii generale trebuie s dispun de
aceleai anse de a fi selectate. Selectarea poate fi aleatoriu sau n baza aprecierii
profesionale. Metoda aleatorie de selectare este numit metoda eantionajului statistic, iar
metoda n baza aprecierii profesionale - metoda eantionajului nestatistic.

Metode de selectare a eantioanelor
(a) Selectarea aleatorie(aplicat prin intermediul unor generatoare de numere aleatorii, de
exemplu, tabele de numere aleatorii).
(b) Selectarea sistematic, n care numrul unitilor de eantionare din cadrul populaiei este
mprit la dimensiunea eantionului pentru a se obine un interval de eantionare.
(c) Eantionarea unitii monetare este un tip de selectare n funcie de valoare n care
dimensiunea, selectarea i evaluarea eantionului au drept rezultat o concluzie exprimat n
valori monetare.
(d) Selectarea la ntmplare, n care auditorul selecteaz eantionul fr a respecta o tehnic
structurat.
(e) Selectarea n bloc implic selectarea unui/unor bloc/uri de elemente apropiate din cadrul
populaiei. Selectarea n bloc nu poate fi utilizat, n mod normal, n eantionarea de audit
deoarece majoritatea populaiilor sunt structurate n aa fel nct este probabil ca elementele unui
ir s aib caracteristici similare unul fa de altul, dar caracteristici diferite fa de elementele
din alt parte a populaiei.
n cazul n care, n urma verificrilor datelor din eantion au fost depistate erori, auditorul
extrapoleaz eroarea total pentru colectivitatea general n scopul obinerii imaginii clare a
volumului erorilor i comparrii acestuia cu eroarea admisibil (stabilit n prealabil de auditor).
Exemplu: Pentru o perioad de gestiune s-au nregistrat venituri din vnzri n sum de
14.567.800 lei, respectiv auditorul a calculat ca prag de semnificaie de 1% = 145.678 lei. Au
fost selectate n baza eantionului 200 facturi de verificat cu total suma cumulat de 735.455 lei
din totalul de 4.766 facturi privind vnzrile.
n urma vrificrilor din 200 facturi din eantion s-a constatat n 13 facturi sumele diferite dect
n registre, suma cumulat a denaturrilor de 1.475 lei, ceea ce reprezint 0,2% (1.475/735.455)
din eantion. Extrapolnd eroarea eantionului la la totalul populaiei (0,2% x 14.567.800)
constatm o denaturare de 29.135 lei, ceea ce este semnificativ sub pragul de semnificaie de
145.678 lei. n acest caz auditorul va accepta aceast cifr fr o modificare a opiniei sale.
Dac suma total a erorilor extrapolate este mai mic, ns este aproape de acea care auditorul o
consider admisibil, auditorul urmeaz s ia n considerare temeinicia rezultatelor
eantionajului reieind din alte proceduri de audit, i necesitatea obinerii probelor de audit
suplimentare.
n cazul n care evaluarea rezultatelor eantionajului indic, c evaluarea preliminar a
caracteristicii relevante a colectivitii generale necesit revizuire (eroarea extrapolat este mai
mare ca eroarea admisibil), auditorul poate:
a) solicita conducerii s cerceteze erorile depistate i posibilitatea apariiei erorilor ulterioare,
precum i s introduc corectrile necesare; b) modifica procedurile de audit planificate, spre
exemplu: n cazul testrii controlului intern auditorul poate majora volumul eantionului, testa
procedura de control alternativ sau modifica procedurile ce in de esen corespunztoare;
c) lua n considerare influena acestui fapt asupra raportului auditorului.


Aplicarea procesului de audit financiar
7.1. Auditul imobilizrilor (activelor pe termen lung).
Scopul auditului imobilizrilor (activelor pe termen lung) const n obinerea probelor de audit
care s confirme aspectele calitative ale situaiilor financiare: existena, drepturi i obligaii,
veridicitate, plenitudine, evaluare, msurare, prezentare i dezvluire.
7.1.1. Auditul imobilizrilor corporale i necorporale
(activelor pe termen lung materiale i nemateriale)
Obiective principale:
Imobilizrile corporale i necorporale trebuie s fie n proprietatea companiei;
Imobilizrile corporale trebuie s existe;
Activele depuse garanie trebuie identificate;
Activele trebuie declarate la valoarea real.

Controlul conturilor de imobilizri corporale i necorporale are ca scop parcurgerea etapelor:
l. Obinerea sau alctuirea unei situaii ce prezint valoarea de intrare a imobilizrilor,
amortizarea acumulat i valoarea contabil net a acestora
O situaie care s prezinte soldurile iniiale i finale ale diferitelor categorii de imobilizri
corporale i necorporale este necesar din mai multe motive: pentru a ajuta la examinarea
analitic; pentru a fi considerate drept situaie de referin; i pentru a se compara cu tabelul din
situaiile financiare finale.
2. Obinerea sau ntocmirea unei situaii a achiziiilor de imobilizri
Imobilizrile corporale trebuie s existe. Att imobilizrile corporale, ct i cele necorporale
trebuie s aib o anumit valoare, iar justificarea noilor imobilizri prin facturi valabile
reprezint documente valoroase pentru audit.
Referitor la cheltuielile de cercetare i dezvoltare, este necesar s se demonstreze c:
a) exist un proiect bine definit;
b) cheltuielile aferente se pot identifica distinct;
c) rezultatul unui astfel de proiect a fost evaluat cu certitudine rezonabil, n ceea ce privete
fezabilitatea tehnic i viabilitatea comercial final;
d) veniturile anticipate sunt suficiente penru a acoperi costurile deja nregistrate plus costurile
estimate pn la finalizarea proiectului;
e) exista resurse adecvate pentru ca proiectul s poat fi realizat.
3. Obinerea sau alctuirea unei situaii a activelor casate
Casarea activelor trebuie nregistrat documentar (proces verbal de casare, fia mijlocului fix,
etc.) i n contabilitate (inclusiv n registrele analitice).
4. Obinerea sau alctuirea unei situaii ce prezint profitul/pierderea din casarea activelor pe
termen lung.
Calculul corect al profitului/pierderii din casarea activelor respective impune ca cifrele corecte
aferente valorii de intrare, amortizrii i profitului/pierderii s fie corect nregistrate n
contabilitate.
5. Obinerea sau alctuirea unei situaii a activelor deinute prin contracte de leasing
financiar sau de cumprare n rate.
Este important s se fac distincie ntre contractele de leasing i contractele de cumprare n
rate.
Orice activ aflat sub incidena unui contract de cumprare n rate trebuie prezentat ca activ
imobilizat, iar obligaia respectiv nregistrat n contul creditori din contracte de cumprare n
rate (divizata n obligaie pe termen scurt i obligaie pe termen lung).
Contractele de leasing trebuie verificate pentru a se determina tipul concret al leasing-ului.
Se face adesea confuzie ntre termenii utilizati de societile de finanare, astfel nct este
important nelegerea terminologiei acestora.
6. Obinerea sau alctuirea unei situaii a cheltuielilor/consumurilor cu amortizarea.
Amortizarea activelor trebuie nregistrat la o rat acceptabil, aplicat cu consecven. de
exemplu, un activ poate fi uzat moral din punct de vedere tehnologic nainte de a fi uzat fizic sau
consumat de ctre entitate. Similar, progresul tehnologic poate avea impact asupra imobilizrilor
necorporale, cum ar fi brevetele, licenele.
7. Obinerea sau alctuirea unei situaii a reevalurilor.
n cazul n care auditorul a utilizat reevaluarea efectuata de un expert, este foarte important s se
evalueze munca prestata de acesta, pentru a se constata dac ea corespunde scopului auditului.
8. Obinerea sau alctuirea unei situaii a activelor reparate i modernizate.
Este necesar s se examineze natura i mrimea activelor amortizate drept reparaii, ntruct
cheltuielile ar putea fi capitalizate.
Aceast examinare se impune i n scopuri fiscale. Clasificarea greit a cheltuielilor de
investiie drept cheltuieli cu reparaia/modernizarea activelor poate fi contestat.
9. Verificarea fizic a imobilizrilor corporale.
Un test sigur l reprezint verificarea existenei imobilizrilor corporale, dac i n ce msur
acest lucru este necesar trebuie s depind de obiectul de activitate al clientului.
Aceste activiti vor fi mai uor de ndeplinit dac exist un registru al activelor. Registrul poate
avea o form simpl - o list a activelor. Este recomandabil s se atrag atenia clientului c un
registru al activelor este util, de exemplu n scopuri fiscale sau de control.
10. Examinarea actelor de proprietate.
Dac actele de proprietate sunt pstrate de entitate, acestea trebuie examinate pentru a se asigura
ca activele sunt pe numele entitii. Dac actele de proprietate sunt n pstrarea altora, activele
respective garantnd, de exemplu, credite acordate entitii, este necesar obinerea confirmrii
acestui fapt, precum i a informaiilor privind custodia activelor respective.
Este important s se decid dac o simpl privire asupra actului de proprietate reprezint o
dovad satisfctoare pentru auditor.
Alte domenii
Capitalizarea bunurilor produse de entitate n cazul n care entitatea produce sau construiete
imobilizri corporate pentru uz propriu, aceste active trebuie nregistrate n contabilitate la cost.
Auditorul trebuie s verifice dac valoarea de intrare a activelor nu a fost artificial majorat, prin
supraevaluarea imobilizrilor, subevalundu-se astfel costurile de producie.

7.1.2. Auditul imobilizrilor financiare (investiiilor financiare)
Obiective principale:
Investiiile trebuie s existe i s apartin entitii;
Valoarea lor trebuie justificat;
Titlurile gajate trebuie notate.

n ceea ce privete investiiile financiare de asemeni sunt impuse o serie de verificri:
1. Obinerea sau alctuirea unei liste a investiiilor
O parte esenial a procesului de audit se concretizeaz n a avea evidena modului n care s-au
ntocmit situaiile financiare i n a obine documentele care demonstreaz c cifrele individuale
sunt justificate, iar activele respective au fost corect clasificate ca investiii pe termen lung.
2. Justificarea valorii de intrare a noilor investiii i a valorii de casare
nregistrarea investiiilor noi sau a celor casate trebuie justificat prin obinerea confirmrii
valorii de intrare sau de casare i prin verificarea faptului c preul de achiziie a fost pltit sau ca
preul de vnzare a fost ncasat.
3. Obinerea confirmrii soldurilor conturilor de creane fa de companii din cadrul grupului
Atunci cnd exist creane fa de companii din cadrul aceluiai grup, sumele respective trebuie
s concorde i s fie confirmate. Trebuie s se verifice dac activele sunt nregistrate corect.
Diferenele n soldurile companiilor din acelai grup nu trebuie ignorate, ci trebuie investigate.
4. Verificarea corectitudinii i consecvenei cu care se nregistreaz veniturile din investiii
Sursa veniturilor din investiii - dividende, dobnda etc. - trebuie identificat, iar veniturile
trebuie nregistrate n contul corect i pe baza aceleai metode.
5. Verificarea corectitudinii calculului profitului/pierderii din casarea investiiilor
Trebuie verificat metoda de calcul a costului comparat cu cea aferent venitului/pierderi din
casare, iar costul iniial a investiiei i venitul/pierderea din casaree trebuie comparate cu cele din
contractele de vnzare.
6. Obinerea constatrii existenei investiiilor i a deinerii titlului de proprietate
n cazul n care certificatele de acionar, alte acte de proprietate sau detalii privind contracte de
asociere nu sunt disponibile pentru a fi inspectate, auditorul trebuie s ceara confirmarea
existenei acestora de la tere pri, independente i de ncredere, care dein aceste documente.
7. Verificarea fizica a unui eantion
Actele de proprietate sunt principal dovad c investiia se afl n proprietatea clientului. De
aceea, este esenial s se inspecteze autenticitatea cel puin a unui eantion, dac nu a ntregului
numr de certificate.
8. Verificarea respectrii principiului independenei exerciiului
Respectarea principiului independenei exerciiului se refer aici la urmtoarele situatii:
Alocarea veniturilor n perioada corect;
Identificarea i prezentarea unor trucaje ale bilanului, de exemplu prezentarea unei investiii
vndute n primele zile ale exerciiului financiar urmtor ca venituri ncasate n banc la sfritul
exerciiului auditat (sau invers).
9. Verificarea ncasrii tuturor veniturilor
Este important s se verifice, prin metoda analitic, dac toate veniturile se regsesc n
evidenele contabile, mai ales n cazul n care entitatea deine aciuni la diverse societi, pentru a
se constata c veniturile nregistrate sunt n conformitate cu cele anticipate - innd cont de
numrul de aciuni deinute i de randamentele estimate.

7.2. Auditul ciclului "Vnzri creane ncasri"

7.2.1. Auditul veniturilor din vnzri.
Obiective principale
S-au nregistrat toate veniturile din vnzri
S-au inclus i se analizeaz corect toate cheltuielile valabile
S-au identificat elementele excepionale.

Pentru aceasta se urmresc urmtoarele etape:
1. Sintetizarea veniturilor din vnzri aferente exerciiului financiar auditat.
O parte esenial a procesului de audit se concretizeaz n a avea evidena modului n care s-au
ntocmit rapoartele financiare i n a obine documentele prin care se pot justific cifrele
individuale. Veniturile din vnzri sau cifra de afaceri reprezint o informaie extrem de
important, care trebuie s fie complet, precis i s nu fie supradimensionat.
2. Dac exist un registru al vnzrilor.
Registrul vnzrilor ofer informaii relevante pentru auditori, de aceea aceste documente trebuie
auditate. Toate facturile trebuie nregistrate integral (dar numai o singura dat) i cu exactitate n
registrul vnzrilor.
Aceast procedur poate fi testat prin:
a) verificarea unui eantion de facturi ;
b) verificarea unui eantion al nregistrrilor n contul (conturile) de venituri din vnzri din
registrul vnzrilor inclusiv facturile respective.
3. Vnzri n numerar.
Trebuie s se verifice listele cu vnzrile n numerar (bonuri de cas, chitane) cu nregistrrile
contabile (registrul de cas, contul de venituri din vnzri).
Aceste teste se efectueaz pentru a se constata c toate vnzrile n numerar realizate sunt
nregistrate n contabilitate integral i cu exactitate.
4. Titluri de credit (cambii).
Emiterea de titluri de credit influeneaz n mod direct veniturile din vnzri. Aceste titluri de
credit trebuie autorizate i nregistrate corect n contabilitate.
Emiterea de titluri de credit ar putea fi utilizat pentru a se ascunde defalcarea ncasrilor de la
clieni. Auditorul trebuie s verifice, prin prisma riscului implicat de fiecare client, dac emiterea
titlurilor de credit a fost autorizat i cu ce frecven s-au emis aceste note.

5. Examinarea analitic.
Examinarea analitic reprezint o etap important a procesului de audit.
a) Compararea veniturilor din vnzri aferente exerciiului financiar auditat cu cele din anul
anterior i cu cele prognozate n buget (n cazul n care exist).
b) Compararea marjei profitului brut aferente exerciiului financiar auditat cu cea din anul
anterior. Discrepanele pot indica o supra sau subevaluare a veniturilor din vnzri (sau erori n
valoarea costului vnzrilor).
6. Verificarea unui eantion al mrfurilor vndute pe baza documentelor de expediie.
Este important s se verifice ca bunurile i serviciile au fost facturate la preul corect. Exist mai
multe puncte de pornire de la care se poate face verificarea detaliat a facturilor. Pe lng
documentele de expediie, pot exista contracte, comenzi scrise sau note ale comenzilor date prin
telefon. Dac exist aa ceva, este uneori preferabil s se verifice preurile pornind de la aceste
documente.
7. Examinarea vnzrilor onorate cu ntrziere/neonorate.
Auditorul trebuie s afle motivele pentru care vnzrile nu au fost onorate n timp util i s
verifice dac aceste comenzi au fost, pn la urm, onorate integral i facturate.

7.2.2. Auditul creanelor.
Obiective principale:
Clienii si debitorii exist i nu sunt supraevaluai;
Valoarea acestora va fi ncasat.

Pentru aceasta se urmresc urmtoarele aspecte:
1. Obinerea sau alctuirea unei situaii sintetice a soldurilor conturilor de clienti si debitori
O parte esenial a procesului de audit se concretizeaz n a avea evidena modului n care s-au
ntocmit rapoartele financiare i n a obine documentele prin care se pot justifica cifrele
individuate.
Pentru efectuarea unei examinri analitice a soldurilor conturilor de debitori este necesar o
situaie a debitorilor suficient de detaliat.
2. Corelarea soldurilor din Registrul vnzrilor cu registrele contabile
Soldul contului de control al creanelor trebuie s rezulte din suma facturilor i a cecurilor
primite n decursul exerciiului financiar analizat. Prin urmare, este necesar:
a) s se investigheze nregistrrile contabile cu valoare mare sau neobinuit
n cazul n care entitatea auditat are un Registru al vnzrilor i face nregistrri contabile
formale pentru a ajusta soldurile, auditorul trebuie s examineze aceste nregistrri cu valoare
mare, ntruct ele nu ar trebui, n mod normal, s apar.
b) s se investigheze orice variaie neobinuit a valorii facturilor trimise periodic
Trebuie s existe o cuza a variaiilor aparente ale nivelului activitii.
c) s se verifice soldurile
Auditorul trebuie s verifice un eantion de solduri pornind de la Registrul vnzrilor i invers
sau s fac o list a acestora pentru a verifica ntocmirea contului de control (calculul cifrei
totale).
d) s se verifice acurateea calculelor
Auditorul trebuie s verifice c suma soldurilor din Registrul vnzrilor este - n concordan cu
totalul contului de control i c totalul soldurilor finale (la sfritul exerciiului) este corect.
3. Examinarea scadenei soldurilor i a ncsrii ulterioare a creanelor
Acesta reprezint un punct important pentru determinarea fundamentului cifrelor respective. Se
va selecta un eantion de solduri care, mpreun cu detaliile notate, se constitute n dovezi de
audit eseniale pentru justificarea valorii soldurilor de debitori i a posibilitii de a recupera
veniturile respective.
4. Examinarea posibilitii de recuperare a creanelor
Unul din obiectivele principale n auditul creanelor este s se verifice c soldurile nu sunt
supradimensionate. Un pas important pentru a stabili aceasta const n examinarea tuturor
creanelor pentru ca auditorul s fie sigur c acestea exist i c au valoare.
Procesul de audit impune mai mult dect o identificare, de ctre companie, a creanelor dubioase
- atunci cnd exist dubii privind posibilitatea de recuperare a acestora, trebuie cutate dovezi
care s justifice continuarea includerii unei sume ntr-un cont de creane dubioase.
ncasarea ulterioar a creanei ar fi cea mai bun dovad a posibilitii de recuperare a acesteia,
dar dac acest lucru nu s-a ntmpl, auditorul trebuie s examineze corespondena entitii n
cutarea motivului pentru care nu s-a fcut plata i s evalueze solvabilitata debitorului respectiv.
5. Testarea nregistrrilor ce presupun respectarea principiului independenei exerciiului
nregistrrile eronate ale stocurilor, veniturilor din vnzarea mrfurilor i ale creanelor, la
sfritul exerciiului financiar, reprezint un domeniu cu risc ridicat. Auditorul trebuie s verifice
aceste tranzacii prin selectarea stocurilor expediate cu cteva zile nainte i dup sfritul
exerciiului financiar, pentru a se asigura c s-au nregistrat integral i n perioada corect n
conturile de stocuri, creane i venituri din vnzarea mrfurilor.
6. Verificarea plilor anticipate
Examinarea analitic este o tehnic util - auditorul compar plile anticipate din exerciiul
financiar trecut cu cele din exerciiul curent (verificndu-se i posturile din contul de profit i
pierdere care ar putea determina pli anticipate), pentru a se asigura c toate plile anticipate cu
valoare peste pragul de semnificaie sunt identificate.
Auditorul va justifica soldurile peste pragul de semnificaie pe baza documentelor aferente, de
exemplu a facturilor/contractelor cu teri i va verifica faptul c ntreaga sum a fost pltit de
client.
7. Examinarea analitic
n cazul n care, n timpul planificrii auditului, nu s-a realizat o examinare suficient de detaliat
a vitezei de rotaie a debitorilor i a scadenelor creanelor, aceast examinare reprezint o etap
esenial a auditului. Este extrem de important mai ales n situaia n care soldurile debitorilor
au fost modificate ca urmare a ntocmirii altor situaii financiare sau a altor audituri.
8. Examinarea creanelor prin naintarea unor cereri de confirmare
Unul din obiectivele principale ale auditului debitorilor const n verificarea existenei acestora.
S-ar putea c auditul s se efectueze cu multe luni dup ncheierea exerciiului financiar, situaie
n care multe, dac nu chiar toate soldurile finale ale creanelor au fost deja lichidate. Totui,
atunci cnd exist multe solduri, iar raportul auditorilor trebuie prezentat rapid, trimiterea de
cereri de confirmare clienolor/debitorilor poate fi o etapa util n verificarea soldurilor aferente.

7.2.3. Auditul mijloacelor bneti.
Obiective principale :
Verificarea faptic a numerarului ;
Confirmarea soldurilor din conturi curente.

Pentru aceasta se parcurg urmtoarele etape:
1. Obinerea sau alctuirea unei situaii a soldurilor
O parte esenial a procesului de audit se concretizeaz n a avea evidena modului n care s-au
ntocmit rapoartele financiare i n a obine documentele prin care se pot justifica cifrele
individuale. Soldurile conturilor la bnci/casei au adesea o valoare considerabil i pot deveni
eseniale n perioadele n care lichiditile entitii sunt insuficiente - aceste solduri trebuie s fie
corecte ca valoare.
Dei soldurile conturilor la bnci/casei se vor modifica pe parcursul exerciiului financiar, este
recomandabil s se examineze dinamica soldurilor de la un an la altul, pentru a se identifica
posibilele omisiuni sau erori. De asemenea, o situaie comparativ a acestor solduri este util
auditorului pentru verifcarea variaiei lichiditii entitii n decursul anului.
2.Verificarea extraselor
Corectitudinea soldurilor bancare trebuie demonstrat pe baza unor dovezi independente i de
ncredere, de aceea toate soldurile conturilor la bnci trebuie examinate i comparate succesiv cu
extrasele de cont aferente.
registrele entitii poate aprea c, la sfritul anului, s-a ncasat datoria unui debitor fa de
companie, dar aceti bani pot s nu existe n banc.
3. Analiza ncsrilor i plilor efectuate
a) Verificarea, pe baz de documente justificative, a unui eantion de nregistrri.
nregistrrile contabile, n special ncasrile i plile, trebuie s se fac numai pe baza de
documente.
b) Examinarea registrului de cas
Prin examinarea registrului de cas, concomitent de cunoaterea naturii activitii entitii, se pot
identifica i investiga nregistrrile cu o valoare mare i/sau neobinuit.
Aceste teste vor fi deosebit de relevante n cazul n care analiza registrului conturilor la
banci/cas reprezint baza de ntocmire a situaiilor financiare.
4. Identificarea tranzaciilor nregistrate ntr-o perioad greita
Trebuie examinate extrasele de cont n vederea identificrii eventualelor cecuri neonorate sau a
viramentelor programate nainte de sfritul exerciiului financiar.
Auditorul trebuie s examineze registrul de cas n cutarea unor nregistrri cu valoare
ridict/neobinuit, nainte i dup sfritul exerciiului financiar.
5. Examinarea tranzaciilor n numerar
n czul n care entitatea deine lichiditi nsemnate sau cnd se fac ncsri i pli cu valoare
ridicat n numerar, atunci registrul de cas sau nregistrrile privind aceste operaiuni trebuie
examinate, iar corectitudinea unui eantion de tranzacii detaliate trebuie justifcat.
Auditorul trebuie s stabileasc, examinnd volumul tranzaciilor i soldurile, dac entitatea
deine valori mari n numerar, care trebuie numrate. De asemeni trebuie de constatat dac nu s-a
depit limita maxim a tranzaciilor n numerar stabilit de legislaia n vigoare.
Tranzaciile n numerar pot fi o surs de manipulare a nregistrrilor contabile. Auditorul trebuie
s caute nregistrrile neobinuite, n special cele cu suma rotund, de valoare ridicat sau cele n
care sunt implicai directorii entitii.

7.3. Auditul ciclului procurri stocuri datorii.
Ciclul procurri stocuri datorii implic deciziile i procesele desfurate pentru obinerea
bunurilor i serviciilor necesare bunei funcionri a unei entiti. De regul, ciclul ncepe cu
iniierea unei cereri de aprovizionare de ctre un angajat mputernicit i se ncheie cu achitarea
contravalorii bunurilor i serviciilor primite.
7.3.1. Auditul stocurilor.
Obiective principale:
Stocurile i producia n curs de execuie trebuie s existe i s aparin entitii;
Stocurile sunt evaluate la minimul dintre costul i valoarea lor realizabil net.

1. Obinerea sau alctuirea unei situaii sintetice a stocurilor i a contractelor pe termen lung
O parte esenial a procesului de audit se concretizeaz n a avea evidena modului n care s-au
ntocmit rapoartele financiare i n a obine documentele care demonstreaz c cifrele individuale
sunt justificate.
O situaie care s prezinte diferitele categorii de stocuri, clasificate corespunztor pe tipuri de
stocuri, mpreun cu cele comparative, este necesar att ca tabel de referin, ct, mai ales, ca
baz pentru examinarea analitic a stocurilor.
2. Examinarea listelor de inventar finale
a) Calculele pe baza crora s-au ntocmit listele de inventar trebuie ntotdeauna verificate.
b) Examinarea elementelor neobinuite cutarea acelor stocuri pe care entitatea nu le-ar deine
n mod normal; a cantitilor excesive de stocuri; a stocurilor care par supraevaluate (sau
subevaluate).
3. Examinarea analitic
Utiliznd cifrele stocurilor finale/produciei n curs de execuie, se compar viteza de rotaie a
stocurilor (pentru diverse tipuri de stocuri/producie neterminat) cu cea din anii anteriori.
Scopul acestui exerciiu este de a identifica erori n evaluarea stocurilor. Acestea pot aprea c
urmare a erorilor de nregistrare a cntitii stocurilor, a valorii lor de intrare sau a erorilor
determinate de nerespectarea principiului independenei exerciiului.
4. Participarea la inventariere
Auditorul trebuie s discute cu clientul, cu mult nainte de sfritul anului, n ce mod i cnd se
va efectua inventarierea. Adesea va fi necesar c auditorul sa-1 sftuiasc pe client n privina
procedurilor care trebuie urmate pentru a se asigura efectuarea unui inventar complet.
Este important ca auditorii care particip la inventariere s fie instruii corespunztor.
Acurateea cifrelor - aferente stocurilor va depinde iniial de nregistrrile n listele de inventar.
Aceste cifre trebuie justificte prin numrarea stocurilor i prin compararea stocurilor cu fiele
de inventar i invers, pe baza de eantioane.
Auditorul trebuie s se asigure c nici un stoc care nu aparine clientului nu este inclus, n mod
greit, n bilanul entitii, conducnd astfel la supraevaluarea activelor.
5. Examinarea listelor de inventar
Se va controla concordana dintre cntitile stocurilor numrate ca parte a testelor de audit i
cele trecute n fiele de inventar.
Se verific valorii de intrare a stocurilor. Valoarea de intrare trebuie justificat prin
facturile/listele de preuri corespunztoare. In cazul cind firma produce bunuri in costul
produselor se include CDRM care se detrmina pe baza listelor de plata,pt a se conf. ca orele
lukrate si salariile achitate corespund si sint inreg. correct,tot aici trebuie recunoscute si un
procent din CIP pe care auditorul trebuie sa vada daca este rezonabil
Stocurile trebuie evaluate la minimul dintre costul lor i valoarea realizabil net. Aceasta
presupune compararea costului stocurilor cu preurile lor de vnzare, pentru a se confirma c se
vnd la un pre mai mare dect costul acestora. De asemenea, trebuie s se determine dac n
viitor este probabil ca stocurile s se vnd la o valoare egal sau mai mare dect costul lor.
6. I dentificarea stocurilor depreciate sau greu vandabile
n cazul stocurilor depreciate, deteriorate, far desfacere sau greu vandabile, valoarea lor trebuie
s fie mai mic dect costul acestora, i anume, o valoare realizabil (care poate fi chiar zero). La
inventariere, auditorul trebuie s cute stocuri n cantiti excesive - acele stocuri nvechite i
prfuite.
7. Examinarea nregistrrilor ce presupun respectarea principiului independenei exerciiului
Auditorul trebuie s se asigure c se efectueaz corect diferenierea dintre cumprri - materii
prime/stocuri de materiale etc i stocurile de produse finite - vnzri.
Examinarea va viza chitanele i registrele de expediie din zilele dinainte i dup sfritul
exerciiului financiar, auditorul trebuind s se asigure c acestea sunt corect nregistrate n
Debitori/Vnzari i Creditori/Cumprri.
7.3.2. Auditul datoriilor
Obiective principale:
Datoriile nu sunt subevaluate;
S-au nregistrat toate datoriile.

Etapele parcurse de auditor n vederea auditului datoriilor:
1. Obinerea sau alctuirea unei situaii sintetice a conturilor de datorii (creditori).
Pentru efectuarea examinrii analitice a creditorilor, auditorul are nevoie de o situaie suficient
de detaliat a soldurilor conturilor de creditori. Este esenial identificarea oricror erori sau
omisiuni n contabile respective.
Un element cheie n examinarea analitic l constitute obinerea confirmrii c s-au nregistrat
toate datoriile probabile.
2. Compararea soldurilor din Registrul cumprrilor cu datele din contabilitate/alte registre
analitice.
Pentru ca auditorul s-i poat exprima opinia privind totalul conturilor de creditori, este firesc s
aib justificrea soldurilor creditorilor individuali. ns dac i va baza examinarea pe valoarea
total (de control) a creditorilor, auditorul trebuie s verifice cum s-a ajuns la cifra respectiv.
Soldul contului de control al creditorilor trebuie s rezulte din suma facturilor/contractelor de
credit/mprumut primite i a celor pltite/restituite n decursul exerciiului financiar analizat. Prin
urmare, este necesar:
a) s se investigheze nregistrrile contabile cu valoare mare sau neobinuit
auditorul trebuie s examineze aceste nregistrri cu valoare mare, ntruct ele nu ar trebui, n
mod normal, s apar.
b) s se investigheze orice variaie neobinuit a valorii facturilor/contractelor de credit
nregistrate periodicTrebuie s existe o cauz a variaiilor aparente ale nivelului activitii.
c) s se verifice un eantion de solduri
Auditorul trebuie s verifice un eantion de solduri pornind de la Registrul cumprrilor i invers
pentru a verifica ntocmirea contului de control (calculul cifrei totale).
d) s se verifice calculele
Auditorul trebuie s verifice c suma soldurilor din Registrul cumprrilor este n concordant
cu rulajul contului 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale , inclusiv
compararea cu sumele din anexa la Declaraia privind TVA, i c totalul soldurilor finale (l
sfritul exerciiului financiar) este corect.
3. Listarea soldurilor datoriilor comerciale
Atunci cnd nu exist un jurnal al cumprrilor sau un sistem de conturi de control, valoarea
creditorilor va nsuma toate soldurile finale ale conturilor de creditori.
Exerciiul ntocmirii i verifcrii unei reconcilieri a cumprrilor, a sumelor pltite i a soldurilor
iniiale i finale ale conturilor de creditori reprezint o examinare general valoroas mai ales
pentru fimele mici, care nu au nici un cont formal de control.
4. Examinarea listei creditorilor
Acesta reprezint un exerciiu important pentru a determina dac cifrele respective reflect
creditorii n totalitate.
a) Analiza soldurilor
Analiza soldurilor este un test foarte important pentru a demonstra c toate datoriile au fost
nregistrate n contabilitate. Dac entitatea auditat nu deine declaraii ale furnizorilor, auditorul
trebuie s decid dac se va recurge la confirmri ale furnizorilor (ntr-o manier similar celei
utilizate n cazul creanelor).
b) Revizuirea listei de creditori existeni nainte de sfritul exerciiului financiar
Dac entitatea i continu activitatea n aceeai manier, este probabil c n fiecare an s apar
nume i solduri de furnizori similari, respectiv s atrag o atenie la furnizorii noi aprui.
c) Investigarea soldurilor debitoare
Existena soldurilor debitoare este o situaie neobinuit, explicaia cea mai probabil fiind faptul
c plata pentru produsele furnizate a trebuit s fie fcut n avans, iar factura aferent nu a fost
nc primit sau nregistrat. Dac exist solduri debitoare reale, de exemplu ca urmare a plilor
mai mari dect cele corecte, iar aceste solduri au o valoare semnifictiv, atunci ele trebuie
reclasificate drept creane pe termen scurt (cu condiia s se poat demonstra c sunt
recuperabile).
d) Investigarea datoriilor contestateAuditorul trebuie s afle dac exist datorii contestate -
aceast poate nsemna c furnizorul consider c entitatea auditat i datoreaz o sum mai mare
dect aceea care apare n lista soldurilor.
5. Testarea nregistrrilor ce presupun respectarea principiului independenei exerciiului
Erorile de nregistrare a stocurilor/cumprrilor de materii prime i a furnizorilor sau falsificarea
acestor conturi reprezint un domeniu cu risc ridicat pentru auditor. Auditorul trebuie s verifice
corectitudinea nregistrrilor prin selectarea elementelor primite imediat nainte i dup sfritul
exerciiului financiar, asigurndu-se c acestea sunt corect reflectate n conturile de stocuri,
cumprri i furnizori (a se vedea Respectarea principiului independenei exerciiului n
nregistrrile privind stocurile).
6. Verificarea corectitudinii calculului soldurilor aferente contractelor de cumprare n
rate/leasing
Auditorul trebuie s se asigure c operaiunile de leasing sunt corect clasificate. Se ntmpl
adesea c entitatea auditat s confunde bunurile ce au fost achiziionate printr-un contract de
cumprare n rate ori printr-un contract de leasing cu opiune de cumprare sau dac nu au fost
pur fi simplu nchiriate.
7. Verificarea corectitudinii calculului creditelor/mprumuturilor i a dobnzilor
Auditorul trebuie s pregteasc o situaie a soldurilor creditelor contractate n exerciiile
financiare anterioare i n exerciiul auditat, care s prezinte rambursrile de credite i dobnda
pltit n exerciiul auditat i datoria rmas. Condiiile rambursarii creditelor/mprumutuloror i
plat dobnzii trebuie verificate cu cele specificate n contractul de credit (o copie a contractului
trebuie pus la dosarul de audit).
8. Examinarea analitic
Dac nu a fost efectuat n amnunime n etapa de planificre a auditului, examinarea vitezei de
rotaie a creditorilor se poate dovedi util pentru auditor. Aceasta este deosebit de important
atunci cnd soldurile creditorilor s-au modificat ca rezultat al ntocmirii situaiilor financiare sau
al activitii de audit.
Unul dintre obiectivele cele mai importante ale auditorului este s se asigure c datorile sunt
nregistrate n totalitate. Aceasta se poate realiza prin compararea variaiei datoriilor de la un an
la altul, cutndu-se n special omisiuni.

7.4. Auditul ciclului salarii personal
7.4.1. Scopul i sursele de informaie a auditului ciclului salarii-personal.
Legat de ciclul salarii-personal auditorul pornete de la nsuirea politicilor entitii cu privire la
angajare, remunerare, concediere si asa mai departe.
Ca urmare auditorul trebuie s urmreasc urmtoarele procedee interne:
- procedee interne de autorizare (PIA);
- procedee interne de documentare (PID);
- procedee interne de contabilizare (PIC);
- procedee interne de pli (PIP).
PI A se refer la autorizarea angajrii, remunerrii, acordrii concediilor. Autorizarea angajrii
personalului ine de urmtoarele funcii: publicarea ofertei de munc, testarea candidailor,
selectarea, contractarea. Autorizarea remunerrii repartizeaz funciile de urmrire a volumului
de lucru i a calitii muncii prestate. Autorizarea eliberrii din funcie se efectueaz de ctre o
comisie special, n componena creia n mod obligatoriu este necesar prezena juristului.
PI D referitor la personal sunt procedurile cu privire la perfectarea documentaiei de angajare,
retribuire i concediere:
cereri de angajare, acordare a concediilor, de eliberare din funcie;
ordine de angajare, acordare a concediilor, de deplasare, de acordare a concediilor pentru
incapacitatea temporar de munc, de eliberare din funcie;
cereri de scutiri personale la impozitul pe venit reinut la sursa de plat;
fiele personale, carnetele de munc;
jurnalele de eviden a codurilor personale de asigurri sociale i medicale;
jurnalele de eviden pe fiecare tip de cerere, ordin;
jurnalele de eviden a carnetelor de munc;
tabelele de pontaj;
contractele individuale i colective de munc.

PI C urmresc nregistrarea la timp, deplin i corect a operaiunilor documentate cu privire la
calcularea i achitarea salariilor, ndemnizaiilor, concedialelor, suplimentelor, reinerilor.
Calculele sunt efectuate n borderouri speciale pe fiecare angajat, precum i n fia individual a
fiecrui lucrtor.
PI P constituie procedee de control intern aferente plilor, care se refer la controlul ntocmirii
ordinului de pli a salariului, reinerilor. Sumele din ordinile de plat trebuie s corespund cu
cele din bordiroul de calcul a salariilor. De asemenea, procedurile n cauz se refer i la
controlul rechizitelor bancare dac ele se refer cu adevrat la angajatul care urmeaz a fi
remunerat. Procedurile de control intern verific i rechizitele de transfer a reinerilor din salarii
n adresa bugetului de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, fondul de medicin.
7.4.2. Auditul decontrilor cu personalul
Dup nsuirea politicii interne privind salarizarea, auditorul urmeaz de a efectua urmtoarele
dou aciuni:
1. Testarea controlului intern;
2. Testarea de esen.

Testarea controlului intern se efectueaz de ctre auditor pentru a aprecia riscul inerent i riscul
legat de control. La aprecierea riscului inerent la compartimentul decontri cu personalul, se
studiaz atitudinea conducerii entitii de a promova politicile cu privire la:
- angajarea i concedierea cadrelor;
- asigurarea remunerrii adecvate;
- stimularea prin adaosuri, prin emiterea unori meniuni;
- crearea condiiilor favorabile de munc;
- evitarea conflictelor, presiunilor;
- autorizarea funciilor legate de personal, unor angajai competeni;
- limitarea accesului la baza de date;
- separarea funciilor de verificare a volumelor de lucru, de funcia de calcul a salariului i cea de
achitare.
Riscul legat de control la compartimentul decontrilor cu personalul apare dac procedurile
interne de control nu sunt exercitate adecvat sau sunt neglijate. La aprecierea acestui risc,
auditorul verific dac:
angajarea, concedierea, acordarea ndemnizaiilor se efectueaz de ctre persoanele
mputernicite de conducerea entitii conform regulamentului intern;
documentele sunt perfectate la timp i corespund cu formularele documentelor aprobate de
entitate conform regulamentului intern;
departamentul evidena cadrelor deine tot setul de documente de angajare, concediere, de
eliberare din funcie, de acordare a ndemnizaiilor;
contabilitatea examineaz preventiv calculrii salariului dac tabelul de pontaj este complet,
conine toate semnturile, corespunde cu luna de calcul, sunt completate toate zilele
calendaristice..

Testarea de esen urmrete auditarea rulajelor i soldurilor conturilor contabile cu privire la
calculul salariilor i reinerilor aferente. Testarea n cauz se efectueaz de regul selectiv. Se
verific salariile la cteva persoane. Testarea de esen const n compararea informaiei din
documentaia primar cu cea din bordirourile de calcul i de plat, se verific corectitudinea
aplicrii metodologiei de efectuare a calculelor privind reinerile i plile salariale:
impozitul pe venit reinut din salariu;
asigurarea individual obligatorie;
asigurarea medical;
contribuiile de asigurare social de stat.
Verificrile auditorului pot descoperi unele misiunee i evenimente neprevzute de politica i
regulamentele interne cu privire gestionarea salariilor. Atenia auditorului trebuie ndreptat i
asupra riscurilor de fraud: nsuirea n scopuri personale a salariilor angajailor fictivi,
transferuri n contul personal; observarea direct i controlul asupra accesului nelimitat la datele
din calculator, precum i salariile calculate i transferate.
Pentru aprecierea acestor riscuri este necesar examinarea urmtorului set de documente:
- statele de personal;
- organigrama angajailor;
- procesele verbale ale Consiliului de administrare;
- tarifele aprobate pe fiecare post de munc;
- tabelele de pontaj;
- contractele de munc;
- bordirourile de calcul a salariilor;
- rapoartele fiscale, REV, informaiile oferite angajailor cu privire la impozitul reinut la sursa
de plat;
- extrasele de cont bancar, ordinele bancare de plat a salariilor, listele salariilor spre plat.
Evaluarea soldurilor, inventarierea datoriilor i creanelor fa de personal, prezentarea exact a
soldurilor conturilor de datorii n bilan, analiza detaliat a documentaiei justificative de
salarizare reprezint pentru auditor teste de audit ce-l conduc la aprecierea n mod rezonabil c
toate posturile din raportul financiar aferente salariilor redau o imagine fidel, clar i complet a
cheltuielilor de retribuii i a datoriilor fa de angajai.
Auditorul se asigur c ntreprinderea ntocmete periodic o situaie comparativ a calculelor i
plilor salariale i le confrunt cu datele raportate la organele de stat i cu cele oferite
angajailor. Aceste situaii comparative trebuie verificate cel puin o dat pe semestru.
7.5. Auditul capitalului propriu.
Obiectiv principal:
Entitatea auditat respect prevederile legale i statutare n vigoare.

n ceea ce privete auditul capitalului propriu se urmresc urmtoarele etape:
1. ntocmirea unei situaii a capitalului
Valoarea capitalului autorizat i a cpitalului subscris trebuie prezentate cu acuratee.
2. Compararea soldului capitalului statutar (social) i al rezervelor cu cele din exerciiul
financiar anterior
Este important s se compare micrile n conturile de capital social, prime legate de capital,
rezerve etc. din cursul anului, dup ce s-a obinut confirmarea permisiunii de a face modificrile
necesare.
3. Verificarea micrilor n conturile de rezerve
Variaia soldului cumulativ al contului de profit i pierdere i orice alte rezerve trebuie
justificate, prin documente, cu profitul realizat i trebuie prezentate. De asemenea, orice
modificri determinate de plata dividendelor trebuie justificate.
De asemeni se verific repartizarea din profitul net pe seama rezervelor legale (n cuantumul
prevzut de legislaie - Legea privind S.A., Legea privind S.R.L.) i pe seama rezervelor
statutare (n cuantumul prevzut de statutul entitii).
4. Obinerea confirmrilor din partea clientului
n urma activitii realizate conform punctelor 1 i 2 de mai sus, auditorul a controlat detaliile
referitoare la directori, secretar i la pachetele lor de aciuni (dac au aa ceva). Este important ca
aceste detalii s fie confirmate de client.
5. Examinarea registrului de procese verbale
Toate registrele cu procesele verbale ale edintelor directorilor i managerilor trebuie verificate
n detaliu, pe parcursul ntregului exerciiu financiar.
Auditorul trebuie s obin i s ndosarieze copii ale proceselor verbale referitoare la orice
probleme revelante pentru audit, de exemplu obinerea unui credit garantat cu active ale
companiei - extrasele acestor procese verbale trebuie verificate cu alte documente justificative.
6. Examinarea actelor entitii i actelor normative legat de capitaluri:
Contractul de constituire, (lista fondatorilor, nr. de aciuni/pri sociale, valoarea nominal);
Decizia de nregistrare n Registrul de Stat (nr. de aciuni/pri sociale, valoarea nominal);
Hotrrile Adunrii Generale a fondatorilor/proprietarilor entitii cu privire la modificrile
capitalului propriu (emiterea de noi aciuni/pri sociale, retragerea celor existente, repartizarea
profitului net, acoperirea pierderii nete din anii precedeni, formarea capitalului de rezerv,
majorarea/diminuarea valorii nominale a aciunilor/prilor sociale, repartizarea dividendelor);
Statulul entitilor;
Registrul proprietarulor (asociai, acionari, participani);
Registrele contabile, Cartea Mare;
Raportul cu privire la circulaia capitalului propriu;
Acte normative (Legea contabilitii 113-XVI din 27.04.2007, Codul fiscal, Legea privind
societile pe aciuni nr. 1134-XIII, Legea cu privire la S.R.L. nr. 135-XVI, SNC 5 Prezentarea
situaiilor financiare).

7. Obinerea procesului verbal care justific plat dividendelor
Este important c plata dividendelor s fie aprobat i s se efectueze pe baze legale. Se pot
distribui n mod legal profiturile din ultimul exerciiu financiar sau din cele anterioare, din care
se intenioneaz s se fac plat dividendelor?
Un aspect ar fi n calculul dividendelor, n cazul n care exist aciuni simple i aciuni
privilegiate. De asemeni n cazul dividendelor accentul cade pe operaiuni mai curnd dect pe
soldul final, excepie cazul cnd exist un sold de dividende datorate la sfritul exerciiului
(termenul de plat a dividendelor se stabilete de organul care a luat decizia de plat, n
conformitate cu statutul societii, dar nu poate fi mai mare de 3 luni pentru S.A., cu excepia
cazului cnd capitalul social al S.A. cuprinde i o cot a proprietii publice (art. 49 din Legea
privind S.A., iar penrtu S.R.L. beneficiul se pltete asociailor n form bneasc, n decurs de
30 zile de la data adoptrii hotrrii, dac adunarea asociailor nu a stabilit alt termen, art. 39 din
Legea privind S.R.L.
CAPI TOLUL 8 Finalizarea lucrrilor de audit.
8.1. Proceduri generale de finisare a auditului.
n categoria procedurilor generale de finisare a auditului intr:
1. Auditul estimrilor contabile.
2. Auditul evenimentelor ulterioare.
3. Examinarea respectrii principiului continuitii activitii.

8.1.1. Auditul estimrilor contabile.
Estimare contabil o mrime (sum) aproximativ a unei posturi contabile, n absena
metodelor precise de msurare a acesteia.
Auditorul trebuie s obin dovezi de audit suficiente i adecvate, c n circumstanele create,
estimarea contabil este rezonabil i dezvluit n mod corespunztor, dac este necesar.
n categoria indicatorilor determinai prin estimare intr:
Amortizarea activelor nemateriale;
Uzura i iepuizarea activelor materiale pe termen lung;
Rezerve pentru acoperirea cheltuielilor legate de diminuarea valorii de intrare a stocurilor
de mrfuri i materiale pn la valoarea realizabil net;
Corecii la datorii dubioase;
Venituri anticipate;
Active i datorii amnate privind impozitul pe venit;
Rezerve pentru acoperirea pierderilor privind preteniile;
Rezerve pentru acoperirea cheltuielilor legate de garanii.

La aplicarea estimrilor contabile riscul denaturrilor semnificative crete.
La auditarea estimrilor contabile auditorul trebuie s aplice unul sau mai multe din urmtoarele
moduri de abordare:
1) examinarea i testarea metodelor utilizate de conducere pentru pregtirea estimrilor;
2) compararea estimrii independente cu estimarea pregtit de conducere;
3) examinarea evenimentelor ulterioare care confirm estimrile contabile

1. Examinarea i testarea metodelor de estimare.
Procedurile aplicate de obicei la examinarea i testarea metodelor utilizate de conducere includ:
A. Analiza datelor i presupunerilor pe care se bazeaz estimarea
Auditorul trebuie s evalueze dac datele pe care se bazeaz estimarea sunt exacte, complete i
relevante. La utilizarea datelor contabile este necesar ca ele s corespund datelor prezentate de
sistemul contabil.
La cutarea probelor de audit auditorul poate apela la surse din afar agentului economic. La
analiza estimrilor prezentate de conducere privind consecinele financiare ale proceselor
judiciare i preteniilor, auditorul urmeaz s stabileasc contact direct cu juritii agentului
economic.
La analiza presupunerilor care stau la baza estimrii, auditorul urmeaz s ia n considerare dac
acestea sunt:
Rezonabile, innd cont de rezultatele reale ale perioadelor precedente.
Coordonate cu presupunerile folosite pentru alte estimri contabile.
Coordonate cu planurile adecvate ale conducerii.
B. Verificarea calculelor
Auditorul trebuie s verifice metodica de calcul aplicat de agentul economic. Caracterul,
momentul de exercitare i volumul procedurilor de audit vor depinde de astfel de factori cum ar
fi caracterul complicat al calculului estimrii contabile, aprecierea de auditor a procedurilor i
metodelor folosite de conducerea agentului economic la pregtirea estimrii, precum i
caracterul semnificativ al acestei estimri pentru rapoartele financiare.
C. Compararea estimrilor perioadelor precedente cu rezultatele efective

D. Examinarea procedurilor folosite de conducere pentru verificarea i aprobarea estimrilor
Estimrile contabile semnificative de regul se verific i se aprob de conducerea agentului
economic.
2. Aplicarea estimrii independente.
La utilizarea estimrii independente, auditorul urmeaz s analizeze datele iniiale i
presupunerile, precum i s efectueze verificarea metodelor de calcul aplicate la pregtirea
datelor pentru estimarea independent. n acest caz, este potrivit comparaia dintre estimrile
contabile efectuate pentru perioadele precedente cu rezultatele efective ale acestor perioade.
3. Examinarea evenimentelor ulterioare.
Tranzaciile i evenimentele care s-au produs dup expirarea perioadei de gestiune, dar nainte de
ncheierea auditului, pot servi ca dovezi de audit referitoare la estimrile contabile prezentate de
conducere. Examinarea de auditor a acestor tranzacii i evenimente poate reduce sau exclude
necesitatea:
verificrii metodelor folosite de conducere pentru pregtirea estimrilor contabile;
utilizrii estimrii independente pentru determinarea caracterului rezonabil al estimrilor
contabile prezentate de conducere.

8.1.2. Auditul evenimentelor ulterioare.
Evenimentele ulterioare de care trebuie s in cont auditorul sunt:
1. Evenimente care s-au petrecut pn la data ntocmirii raportului auditorului;
2. Fapte descoperite dup data ntocmirii raportului auditorului, dar naintea prezentrii i/sau
publicrii situaiilor financiare;
3. Fapte descoperite dup data prezentrii i/sau publicrii situaiilor financiare.

Evenimente care s-au petrecut pn la data ntocmirii raportului auditorului.
Auditorul trebuie s efectueze proceduri destinate pentru obinerea probelor de audit suficiente i
adecvate c au fost identificate toate evenimentele ce s-au petrecut pn la data ntocmirii
raportului auditorului, care pot necesita ajustri sau dezvluiri de informaii n rapoartele
financiare.
Aa proceduri de obicei cuprind:
Examinarea procedurilor stabilite de conducerea agentului economic pentru identificarea
evenimentelor ulterioare.
Examinarea proceselor-verbale ale adunrilor acionarilor (participanilor), edinelor
consiliului director, altor organe de gestiune i control ale agentului economic, petrecute dup
expirarea perioadei de gestiune, precum i chestiunilor discutate la adunrile sau edinele pentru
care procesele-verbale nc nu sunt ntocmite.
naintarea solicitrilor (verbale sau scrise) juritilor agentului economic n legtur cu procesele
judiciare i preteniile (litigiile).
naintarea solicitrilor conducerii agentului economic despre faptul dac au avut loc
evenimente ulterioare ce pot influena asupra situaiilor financiare. Exemple de aa solicitri
sunt:
- situaia actual a posturilor, reflectate n contabilitate pe baza unor date preliminare sau
neconvingtoare;
- apariia misiuneelor, mprumuturilor (creditelor) sau garaniilor noi;
- dac au avut loc sau sunt planificate vnzri de active;
- dac a avut loc o emisiune suplimentar de aciuni sau obligaiuni i dac au fost luate decizii
de reorganizare, precum i dac au fost planificate astfel de msuri;
- dac anumite active au fost retrase (rscumprate) de stat sau nimicite, spre exemplu, n
rezultatul calamitilor naturale;
- dac au avut loc modificri n domeniile de activitate ale agentului economic legate de riscuri
nalte i eventualiti;
- dac au avut loc sau se prevd careva corectri neobinuite a informaiei contabile;
Dac auditorul afl despre evenimente care influeneaz semnificativ asupra situaiilor
financiare, el trebuie s examineze corectitudinea nregistrrii acestor evenimente i dezvluirea
adecvat a informaiei referitoare la aceste evenimente n rapoartele financiare.

Fapte descoperite dup data ntocmirii raportului auditorului, dar naintea prezentrii i/sau
publicrii situaiilor financiare.
Dac, dup data ntocmirii raportului auditorului, dar naintea prezentrii i/sau publicrii
situaiilor financiare, auditorul ia cunotin de un fapt care poate influena semnificativ asupra
situaiilor financiare, el trebuie s examineze necesitatea corectrii situaiilor financiare, precum
i s discute problema respectiv cu conducerea i s ia msurile potrivite circumstanelor create.
n cazul n care conducerea corecteaz rapoartele financiare, auditorul urmeaz s efectueze
proceduri de audit corespunztoare circumstanelor create i s prezinte conducerii un nou raport
asupra situaiilor financiare corectate. Data noului raport al auditorului nu va fi anterioar datei
semnrii i aprobrii situaiilor financiare corectate.
Dac conducerea nu corecteaz rapoartele financiare n cazurile cnd auditorul consider c
corectarea este necesar, iar raportul auditorului nu a fost nc eliberat agentului economic,
auditorul trebuie s exprime o opinie cu meniuni sau advers.
Fapte descoperite dup data prezentrii i/sau publicrii situaiilor financiare.
Dup prezentarea i/sau publicarea situaiilor financiare, auditorul nu este obligat s nainteze
careva solicitri referitoare la aceste rapoarte financiare. Dac, dup prezentarea i/sau
publicarea situaiilor financiare, auditorul ia cunotin de un fapt care a existat la data ntocmirii
raportului auditorului i care (dac ar fi fost cunoscut la acea dat) l-ar fi impus pe auditor s
modifice raportul su, auditorul trebuie s examineze necesitatea revizuirii situaiilor financiare,
s discute problema dat cu conducerea agentului economic i s ia msurile potrivite
circumstanelor create.
Dac conducerea face revizuirea situaiilor financiare, auditorul urmeaz s ntocmeasc un
nou raport asupra situaiilor financiare revizuite,aplicind inainte de toate procedurile de audit si
verificind actiunile intreprinse de #.
Noul raport al auditorului trebuie s conin un paragraf explicativ cu referin la anexa la
rapoartele financiare, n care mai detaliat se prezint motivele revizuirii situaiilor financiare
prezentate i/sau publicate anterior, precum i cu referin la raportul auditorului eliberat
anterior.
Dac conducerea nu ia msurile necesare n scopul informrii despre situaia creat a
tuturor utilizatorilor care au primit rapoartele financiare prezentate i/sau publicate anterior
mpreun cu raportul auditorului asupra acestora, precum i nu face revizuirea situaiilor
financiare n cazurile cnd auditorul consider c ele trebuie revizuite, atunci auditorul
urmeaz s anune persoanele ce poart responsabilitate de baz pentru gestiunea agentului
economic c va ntreprinde msuri pentru prentmpinarea utilizrii n viitor a raportului
auditorului ca unul autentic.
8.1.3. Examinarea respectrii principiului continuitii activitii.
La planificarea i exercitarea procedurilor de audit, precum i la evaluarea rezultatelor obinute,
auditorul urmeaz s ia n considerare corespunderea cu principiul continuitii activitii, care
st la baza pregtirii situaiilor financiare.
Indicii riscului legat de faptul c presupunerea continuitii activitii agentului economic poate
fi pus la ndoial, pot reiei din rapoartele financiare sau alte surse, asemenea indici sunt:
1. I ndicatori financiari:
Indicatori financiari de baz nefavorabili.
Pierderi semnificative din activitatea operaional.
ncetarea sau reinerea plii dividendelor.
Incapacitatea de a plti creditorilor la data scadenelor.
2. Indicatori operaionali:
Concedierea unor persoane cheie din conducere fr a avea o nlocuire adecvat.
Pierderea pieei importante, a francizei, licenei sau furnizorului principal.
Neasigurare cu fora de munc sau dificulti n procesul de aprovizionare.
3. Ali indicatori:

Necorespunderea cerinelor privind mrimea capitalului sau altor cerine stabilite de acte
legislative i normative.
Procese judiciare n curs, mpotriva agentului economic, care ar putea rezulta n asemenea
hotrri judectoreti ce nu vor putea fi ndeplinite de agentul economic.
Corespunderea principiului continuitii activitii.
Dac, dup prerea auditorului, au fost obinute dovezi de audit suficiente i adecvate pentru
confirmarea principiului continuitii activitii, auditorul nu urmeaz s modifice raportul
auditorului.
Dac, dup prerea auditorului, corespunderea principiului continuitii activitii are loc datorit
factorilor de atenuare, n special a planurilor conducerii privind aciunile viitoare, auditorul
trebuie s aprecieze necesitatea dezvluirii acestor planuri i altor factori n rapoartele financiare.
Dac dezvluirea necesar a informaiei nu a avut loc, auditorul trebuie s exprime opinie cu
meniuni sau advers.
ndoieli nerezolvate privind corespunderea principiului continuitii activitii.
Dac, dup prerea auditorului, ndoielile privind corespunderea principiului continuitii
activitii nu au fost nlturate n mod satisfctor, atunci el va lua n considerare urmtoarele:
(a) rapoartele financiare care dezvluie adecvat principalele circumstane n baza crora apar
ndoieli de a continua activitatea # ntr-un viitor previzibi - auditorul nu urmeaz s exprime
opinie cu meniuni sau advers, doar va preciza aceast dezvluire ntr-un paragraf
suplimentar;
(b) rapoartele financiare indic faptul c exist incertitudini semnificative legate de capacitatea
agentului economic de a continua activitatea, i, corespunztor, poate fi incapabil s valorifice
activele sale i s achite datoriile sale n cursul normal al activitii auditorul urmeaz s
exprime opinie cu meniuni sau advers.
(c) rapoartele financiare indic c ele nu includ nici un fel de corectri care pot fi necesare, n caz
dac agentul economic nu va putea pe viitor s-i continue activitatea (reevaluarea activelor i
datoriilor) auditorul trebuie s exprime opinie adverse
8.2. Perfectarea rezultatelor auditului.
8.2.1. Informarea aspectelor de audit persoanelor nsrcinate
cu guvernana agentului economic.
Auditorul trebuie s comunice persoanelor persoanelor nsrcinate cu guvernana agentului
economic, aspectele de audit care prezint interes pentru conducere i care au aprut n procesul
exercitrii auditului situaiilor financiare, adic numai acele aspecte care au atras atenia
auditorului n urma exercitrii auditului.
Persoanele nsrcinate cu guvernana poart, de regul, responsabilitate pentru:
asigurarea realizrii de ctre agentul economic a obiectivelor sale;
situaiile financiare; i
prezentarea situaiilor prilor cointeresate.

n scrisoarea de misiune pot fi incluse de asemenea urmtoarele puncte:
indicarea formei de comunicare asupra aspectelor de audit care prezint interes pentru
persoanele autorizate;
enumerarea persoanelor autorizate crora li se va transmite asemenea informaie;
enumerarea aspectelor concrete de audit care prezint interes pentru persoanele autorizate i
care au fost convenite de a fi comunicate.

De regul, aspectele cele mai semnificative includ:
abordarea generala a auditului i domeniul de efectuare a auditului, inclusiv orice restricii
ateptate sau cerine suplimentare;
incertitudinile semnificative asupra evenimentelor i condiiilor care pot provoca dubii n
privina capacitii funcionrii agentului economic n conformitate cu principiul continuitii
activitii;
dezacordul cu conducerea agentului economic privind aspectele de audit care n mod separat
sau cumulate pot fi semnificative pentru rapoartele financiare ale agentului economic sau pentru
raportul auditorului.
Auditorul trebuie s informeze la timp despre aspectele de audit care prezint interes pentru
persoanele autorizate. Auditorul trebuie s asigure respectarea confidenialitii comunicrii
aspectelor de audit persoanelor autorizate responsabile de conducerea agentului economic, cu
excepia unor cazurilor(cind exista autorizari sau asa prevede legislatia,etc.).
8.2.2. Elementele (coninutul) raportului de audit.
Raportul auditorului trebuie s conin opinia acestuia, clar exprimat, sub form scris, privind
rapoartele financiare n ansamblu. Pentru exprimarea opiniei asupra situaiilor financiare
auditorul trebuie s verifice i s evalueze concluziile formulate n baza probelor de audit
obinute.
Raportul auditorului, trebuie s conin elemente fundamentale n urmtoarea succesiune:
1. Titlul. Raportul auditorului trebuie s conin un titlu corespunztor. n titlu poate fi utilizat
noiunea Auditor independent pentru a deosebi raportul auditorului de rapoartele care pot fi
ntocmite de alte persoane.
2. Destinatarul. Raportul auditorului trebuie s conin informaia despre destinatar.Raportul, de
regul, este adresat sau acionarilor, sau consiliului director al agentului economic, ale crui
rapoarte financiare au fost auditate.
3. Paragraful introductiv. Paragraful introductiv din raportul auditorului trebuie s:
(a) Identifice entitatea ale crei situaii financiare au fost auditate;
(b) Precizeze faptul c situaiile financiare au fost auditate;
(c) Identifice titlul fiecrei situaii din situaiile financiare;
(d) Fac referire la sumarul politicilor contabile semnificative i la alte informaii explicative; i
(e) Specifice data sau perioada acoperit de fiecare situaie financiar din situaiile financiare.
4. Responsabilitatea conducerii pentru situaiile financiare. Aceast seciune din raportul
auditorului descrie responsabilitile acelor persoane din cadrul organizaiei care sunt
responsabile de ntocmirea situaiilor financiare. Raportul auditorului nu trebuie s fac referire,
n mod specific, la conducere, ci trebuie s utilizeze termenul care este adecvat n acel context,
potrivit cadrului legal din jurisdicia specific. n unele jurisdicii, termenul adecvat face referire
la persoanele nsrcinate cu guvernana.
Raportul auditorului trebuie s descrie responsabilitatea conducerii pentru ntocmirea situaiilor
financiare. Descrierea trebuie s includ o explicaie a faptului c conducerea este responsabil
de ntocmirea situaiilor financiare n conformitate cu cadrul general de raportare financiar
aplicabil i pentru acel control intern pe care l consider necesar pentru a permite ntocmirea de
situaii financiare lipsite de denaturri semnificative, cauzate fie de fraud, fie de eroare.
5. Responsabilitatea auditorului.
Raportului auditorului trebuie s descrie un audit prin precizarea urmtoarelor:
(a) Un audit implic efectuarea de proceduri pentru obinerea probelor de audit referitoare la
valorile i prezentrile din situaiile financiare;
(b) Procedurile selectate depind de raionamentul auditorului, inclusiv de evaluarea riscului ca
situaiile financiare s prezinte denaturri semnificative cauzate fie de fraud, fie de eroare; i
(c) Un audit trebuie s includ, de asemenea, evaluarea gradului de adecvare al politicilor
contabile utilizate i a caracterului rezonabil al estimrilor contabile realizate de ctre conducere,
precum i prezentarea general a situaiilor financiare.
6. Opinia auditorului. Raportul auditorului trebuie s conin opinia clar exprimat a auditorului
referitoare la faptul dac situaiile financiare prezentate ofer o imagine corect i fidel sau
prezint fidel din toate punctele de vedere semnificative, cu privire la situaia financiar a
agentului economic, rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu i fluxul mijloacelor bneti
ale acestuia n conformitate cu SNC i/sau cu alte cerine , i, n caz de necesitate, cu legislaia
Republicii Moldova.
7. Alte responsabiliti de raportare. n cazul n care auditorul abordeaz alte responsabiliti de
raportare n raportul auditorului cu privire la situaiile financiare, aceste alte responsabiliti de
raportare trebuie s fie abordate ntr-o seciune distinct din raportul auditorului, al crei subtitlu
va fi Raport cu privire la alte dispoziii legale i de reglementare.
8. Semntura auditorului. Raportul trebuie semnat de conductorul organizaiei de audit i
auditorul-conductor al grupului de audit, care a exercitat auditul. Raportul auditorului se
semneaz din numele organizaiei de audit, deoarece organizaia poart responsabilitate pentru
audit.
9. Data ntocmirii raportului auditorului. Auditorul trebuie s indice n raport data finisrii
auditului. Aceasta atest faptul c auditorul a inut cont de influena asupra situaiilor financiare
i raportului auditorului a evenimentelor i tranzaciilor de care a luat cunotin auditorul i care
s-au produs pn la aceast dat.
10. Adresa organizaiei de audit. Raportul trebuie s conin adresa organizaiei de audit, de
regul, localitatea unde se gsete organizaia de audit sau filiala acesteia, care poart
responsabilitatea pentru audit.
8.2.3. Tipurile de rapoarte de audit.
n funcie de constatrile fcute i mprejurrile n care s-a efectuat auditarea situaiilor
financiare, acest raport poate fi standard (nemodificat) i modificat.
Raportul de audit nemodificat (cu opinie nemodificat) se exprim n cazul cnd auditorul
conchide c situaiile financiare prezint fidel, din toate punctele de vedere semnificative (sau
ofer o imagine corect i fidel) cu privire la situaia financiar a agentului economic,
rezultatele financiare,etc.
Opinia nemodificat, de asemenea, indic n mod indirect, c orice schimbri a principiilor sau
metodelor contabilitii aplicate i consecinele rezultate din acestea sunt stabilite i dezvluite n
mod corespunztor n rapoartele financiare.
Raportul de audit modificat. se ntocmete n cazurile n care exist:
1. Aspecte ce nu influeneaz opinia auditorului. n acest caz n raport se include un paragraf
explicativ suplimentar. Auditorul trebuie s examineze necesitatea modificrii raportului
auditorului n cazul existenei unei incertitudini considerabile (pe lng problema referitoare la
principiul continuitii activitii), soluionarea creia depinde de evenimentele viitoare i care
poate influena rapoartele financiare ale agentului economic.
Exemplu de paragraf: Fr a limita opinia noastr, v atragem atenia asupra notei la
rapoartele financiare. Agentul economic (denumirea) a suportat pierderi nete n mrime de X lei
pentru anul expirat la 31 decembrie 201X, i la aceast dat datoriile pe termen scurt ale
agentului economic depeau activele curente ale acestuia cu X lei, iar suma total a datoriilor
a depit suma total a activelor cu X lei. aceti factori, mpreun cu alte circumstane
prezentate n continuare n nota duc la apariia dubiilor considerabile cu privire la posibilitatea
agentului economic de a continua activitatea n corespundere cu principiul continuitii;
2. Aspecte ce influeneaz opinia auditorului. Atunci cnd auditorul modific opinia asupra
situaiilor financiare, auditorul trebuies includ un paragraf n raportul auditorului care ofer o
descriere a as-pectului care determin modificarea. Auditorul trebuie s poziioneze acest
paragraf chiar nainte de paragraful aferent opiniei din raportul auditorului i s utilizeze titlul
Baz pentru opinia cu rezerve, Baz pentru opinia contrar sau Baz pentru imposibilitatea
exprimrii unei opinii, aa cum este corespunztor.

n acest caz auditorul exprim:
a. Opinia cu rezerve se exprim n cazurile cnd auditorul ajunge la concluzia c nu poate fi
exprimat o opinie fr meniuni, dar, totodat, influena dezacordurilor cu conducerea agentului
economic sau limitrii sferei de aplicare a auditului nu este att de semnificativ i
atotcuprinztoare, nct s conduc la exprimarea opiniei adverse sau la refuzul de exprimare a
opiniei. Opinia cu meniuni trebuie s conin expresia cu excepia influenei aspectelor la care
se refer limitarea. Exemplu de opinie cu meniuni:
Noi nu am participat la inventarierea stocurilor de mrfuri i materiale la 31 decembrie 201X,
deoarece am fost numii pentru exercitarea auditului agentului economic mai trziu de aceast
dat. Noi nu am avut posibilitate s obinem date suficiente referitoare la cantitatea stocurilor
de mrfuri i materiale n procesul efecturii altor proceduri de audit ca urmare a metodei de
inere a documentaiei contabile a agentului economic. Dup opinia noastr, cu excepia
influenei corectrilor posibile, a cror necesitate ar putea apare n legtur cu cele expuse n
paragraful precedent, situaiile financiare reflect veridic
b. Opinia contrar se exprim n cazurile cnd influena dezacordurilor este att de semnificativ
i atotcuprinztoare asupra situaiilor financiare, nct auditorul conchide despre neadecvarea
opiniei cu rezerve pentru reflectarea denaturrilor sau naturii incomplete a situaiilor financiare.
Exemplu de opinie contrar:
Dup opinia noastr, din cauza influenei problemelor expuse n paragrafele precedente,
situaiile financiare nu ofer o imagine corect i fidel (nu au fost ntocmite, din toate punctele
de vedere semnificative) situaia financiar a (denumirea agentului economic) la 31 decembrie
201X, rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu i fluxul mijloacelor bneti ale acestuia
pentru acest an, n conformitate cu cadrul general de raportare financiar aplicabil.

c. Imposibilitatea exprimrii unei opinii se ntocmete n cazurile cnd influena posibil a
limitrii sferei de aplicare a auditului (incapacitii de a obine probe de audit suficiente i
adecvate) este att de semnificativ i atotcuprinztoare, nct auditorul nu poate obine dovezi
de audit suficiente i adecvate, i astfel nu poate exprima opinie asupra situaiilor financiare.
Paragraful opiniei se prezint astfel:
Noi am fost numii pentru a audita bilanul contabil anexat al (denumirea agentului economic)
la 31 decembrie 201X, precum i rapoartele corespunztoare anexate privind rezultatele
financiare, fluxul capitalului propriu i fluxul mijloacelor bneti pentru acest an.
Responsabilitatea pentru aceste rapoarte financiare o poart conducerea (denumirea agentului
economic). (Fraza care indic responsabilitatea auditorului nu se menioneaz).
(Se adaug urmtorul paragraf ce descrie limitarea sferei de aplicare a auditului):
din cauza semnificaiei aspectului(elor) descris(e) n paragraful Bazei pentru imposibilitatea
exprimrii unei opinii, auditorul nu a fost capabil s obin probe de audit suficiente i adecvate
pentru a oferi o baz pentru opinia de audit.
Din cauza caracterului important al aspectelor prezentate n paragraful precedent, noi nu
exprimm opinie asupra acestor situaii financiare.

Auditorul este n drept s expun opinie cu rezerve sau contrar pentru urmtoarele cazuri de
dezacorduri cu conducerea agentului economic:
1) Dac auditorul conchide c fiecare fraud sau eroare are o influen semnificativ asupra
situaiilor financiare i nu a fost reflectat n mod corespunztor sau corectat n situaiile
financiare;
2) Dac auditorul conchide c nerespectarea cerinelor actelor legislative i normative are o
influen semnificativ asupra situaiilor financiare i nu a fost reflectat n mod corespunztor n
situaiile financiare;
3) Dac influena denaturrilor, coninute n soldurile iniiale eronnd semnificativ autenticitatea
situaiilor financiare ale perioadei auditate, nu este nregistrat i dezvluit n mod
corespunztor;
4) Dac permanena politicii de contabilitate referitoare la soldurile iniiale ale perioadei auditate
nu a fost respectat i dac modificrile n politica de contabilitate nu a fost luat n considerare
i dezvluit n mod corespunztor;
5) dac conducerea agentului economic nu corecteaz situaiile financiare n cazurile cnd
auditorul consider c corectarea este necesar iar rapoartul auditorului nu a fost eliberat
agentului economic;
6) dac n-a fost efectuat dezvluirea neceasr a informaiei aferent planurilor conducerii
privind aciunile viitoare;
7) dac n situaiile financiare n-au fost efectuate dezvluiri adecvate a principalelor circumstane
n baza crora apar ndoieli semnificative privind capacitatea agentului economic de a continua
activitatea sa ntr-un viitor previzibil.
8) Dac n baza procedurilor aplicate i n conformitate cu informaia obinut auditorul a ajuns
la concluzia c agentul economic nu este capabil s-i continue activitatea n viitorul previzibil,
n timp ce situaiile financiare nu dezvluie acest fapt. Pentru astfel de caz auditorul trebuie s
exprime opinia advers.



Auditorul are dreptul s exprime opinie cu rezerve sau s refuze exprimarea opiniei (n cazul
imposibilitii exprimrii opiniei) sale pentru urmtoarele cazuri de limitare a sferei de
aplicare a auditului:
1) Dac conducerea agentului economic mpiedic auditorul s obin probe de audit suficiente i
adecvate n scopul constatrii, dac frauda sau eroarea care posibil sau cu adevrat a avut loc,
poate fi semnificativ pentru situaiile financiare;
2) Dac conducerea agentului economic mpiedic auditorul s obin probe de audit suficiente i
adecvate n scopul constatrii, dac nerespectarea cerinelor actelor legislative i normative ce
posibil sau cu adevrat a avut loc, pot influena semnificativ asupra situaiilor financiare;
3) Dac auditorul determin c riscul de nedetectare privind aspectul calitativ al situaiilor
financiare referitor la careva sold semnificativ al contului sau referitor la careva grup de
tranzacii semnificativ nu poate fi redus la un nivel sczut acceptabil;
4) Dac nu pot fi obinute probe de audit suficiente i adecvate cu privire la dubiile considerabile
legate de careva aspect calitativ semnificativ al situaiilor financiare;
5) n cazul cnd conducerea refuz s prezinte informaia solicitat de auditor, considerat
important la formularea opiniei de audit cu privire la autenticitatea situaiilor financiare;
6) Dac auditorul principal consider c sunt necesare rezultatele controlului efectuat de
auditorul predecesor, n condiiile cnd nu pot fi utilizate alte procedee sau cele aplicate sunt
insuficiente pentru obinerea informaiei despre soldurile iniiale sau tranzaciile din perioada de
gestiune precedent;
7) Dac conduceea refuz s dea auditorului permisiunea de a comunica cu juritii agentului
economic.