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INFORME ESPECIAL
Auditora al Ciclo de Ingresos - Evaluacin del Control Interno .......................................................... VIII-1

Auditora al Ciclo de Ingresos


Evaluacin del Control Interno
C.P.C. Armando Villacorta Cavero

Miembro de la Comisin Tcnica de Auditora de la Asociacin Interamerica de Contabilidad (AIC)


Past-presidente del Comit de Auditora del Colegio de Contadores Pblicos de Lima

NATURALEZA DEL CICLO DE INGRESOS


El ciclo de ingresos de una entidad consta de las actividades relacionadas con el
intercambio de bienes y servicios con
clientes y la cobranza en efectivo del ingreso. Las diversas entidades podrn tener diferentes fuentes de ingreso. Por
ejemplo, las empresas comerciales e industriales tienen ventas; los doctores,
abogados y contadores pblicos cobran
honorarios; los bancos e instituciones financieras, intereses y dividendos, y las
compaas de transporte masivo y
aerolneas, pasajes. Los comentarios y las
ilustraciones en este captulo se basan en
una compaa comercial. Sin embargo,
gran parte de este comentario se podr
adaptar a otro tipo de entidades.
Respecto a empresas comerciales, las clases de transacciones dentro del ciclo de
ingresos comprenden ventas a crdito;
cobros en efectivo (cobranza de cuentas
por cobrar y ventas de contado); y ajustes
a las ventas: descuentos, rebajas y devoluciones y cuentas incobrables (provisiones y cancelaciones).
EL RIESGO DE AUDITORA
Las ventas constituyen la principal fuente
de ingreso de operacin para muchas
empresas comerciales y son un elemento
primordial en la determinacin de la utilidad neta. Tambin es comn en las empresas comerciales e industriales que el
costo de ventas constituya el peso ms elevado en el proceso de medicin de utilidades. De manera similar, las transacciones
de entradas de efectivo generalmente tienen un efecto significativo en los estados
financieros de la compaa. Por lo tanto,
el auditor busca mantener latente el riesgo de auditora y asegurarse de que los
estados financieros en conjunto no estn
materialmente equivocados debido a errores originados en transacciones del ciclo
de ingresos a un nivel relativamente bajo.
El volumen de transacciones dentro del
ciclo de ingresos generalmente es muy elevado y el efectivo es muy susceptible a robo
y malversacin. Como resultado de lo anterior, existen numerosas oportunidades
para que ocurran errores e irregularidades. Para poder evaluar la probabilidad de
que puedan cometerse errores significativos o irregularidades dentro de los estados financieros, es necesario que el auditor determine la efectividad de los contro-

les internos del cliente respecto a las transacciones del ciclo de ingresos. La evaluacin del auditor del riesgo de control habr
de influir en el criterio del auditor respecto
a la cantidad de riesgo de deteccin que
pudiera aceptar al realizar pruebas
sustantivas de saldos del ciclo de ingresos.
COMPRENSIN DE LA ESTRUCTURA
DE CONTROL INTERNO
Una comprensin de la estructura de control interno para el ciclo de ingresos
involucra la consideracin del entorno de
control, del sistema contable y de los elementos de los procedimientos de control.
ENTORNO DE CONTROL
El entorno de control podr o no favorecer la eficiencia de otros elementos de
estructura de control. El auditor necesita
comprender los aspectos del entorno de
control que tienen una aplicacin general en todos los ciclos de transacciones,
como un comit de auditora, una funcin de auditora interna y polticas y prcticas de personal. Adems, se requiere el
conocimiento respecto a la aplicacin de
los factores de control del entorno a transacciones y eventos especficos.
Un til punto de partida para un ciclo de
ingresos es comprender la asignacin de
autoridad y responsabilidad de la administracin para las transacciones en este ciclo.
La investigacin de la administracin y el
estudio de la grfica de organizacin deber permitir al auditor obtener este conocimiento. Podr obtenerse mayor entendimiento examinando descripciones de puestos y observando la actuacin de empleados clave en la realizacin de sus funciones.
El auditor tambin necesita entender los
mtodos de control de la administracin
respecto de estas transacciones. Se realizan pronsticos de ventas? Se preparan y
se utilizan presupuestos de ventas al evaluar la actuacin? Se utilizan presupuestos de efectivo?. Las respuestas a stas y
otras preguntas similares debern
obtenerse de investigaciones con la administracin y revisin de documentacin;
por ejemplo, los reportes presupuestales.
Debido a lo susceptible que es el efectivo
para su malversacin, con frecuencia son
adoptadas polticas especiales y prcticas
de personal para empleados que manejan entradas de efectivo. Muchas compaas afianzan a los empleados que ma-

nejan efectivo. El afianzamiento involucra


la compra de una pliza a la compaa de
fianzas en contra del robo de efectivo y
desfalcos o abusos de confianza por parte de algn empleado deshonesto.
Las polticas adicionales sobre personal
en lo tocante al efectivo incluyen: exigir
que los empleados que manejan efectivo
tomen vacaciones; y rotar peridicamente sus funciones. El afn de estos controles es alejar la posible deshonestidad haciendo ver a los empleados que no podrn ocultar de manera permanente sus
malos actos. Algunos desfalcos bancarios, por ejemplo, han sido relacionados
con un empleado aparentemente muy
dedicado, quien tuvo el mismo trabajo y
no tom vacaciones durante 25 aos.

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SISTEMA CONTABLE
Una comprensin del sistema contable
requiere de un conocimiento de los mtodos de procesamiento de datos (manuales o electrnicos) y los libros diarios y
mayores utilizados para registrar transacciones del ciclo de ingresos. Los registros
consisten en el diario general, el diario de
ventas y el registro de entradas de efectivo. Adems del diario general, existen registros auxiliares para las cuentas de clientes y de inventarios perpetuos. El auditor
tambin deber conocer la capacidad del
personal de contabilidad que trabaja en el
registro de ventas, entradas de efectivo y
transacciones de ajustes a las ventas.
La comprensin del sistema contable se
obtiene a travs del estudio de los manuales de contabilidad, investigaciones
con el personal de contabilidad y experiencias previas con el cliente. El conocimiento de la capacidad del personal de
contabilidad se adquiere a travs de la
investigacin, observacin y examen o
inspeccin de archivos de personal.
PROCEDIMIENTO DE CONTROL
Las cinco categoras de procedimientos de
control procedimientos de autorizacin,
separacin de funciones, documentos y
registros, controles de acceso y verificacin
interna independiente son aplicables a las
transacciones del ciclo de ingresos. Procedimientos de control especfico son considerados por separado para cada clase importante de transacciones en las pginas
restantes del captulo.
TRANSACCIONES DE VENTAS
Las ventas pueden realizarse ya sea de contado o a crdito. En una tienda de abarrotes la totalidad de las ventas podrn ser
efectuadas de contado en transacciones
de mostrador. En contraste, los detallistas
nacionales tales como Lord & Taylor,
Montgomery Ward y Sears Roebuck realizan tanto ventas de mostrador al contado
y a crdito, as como ventas con base en
pedidos por correo. La atencin en esta
seccin se presta primordialmente a las
transacciones de ventas a crdito. Las ventas de contado se consideran dentro de
las transacciones de entradas de efectivo.
Debido a que surtir un pedido de ventas
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PRIMERA QUINCENA -JUNIO 2004

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INFORME ESPECIAL

requiere la entrega de inventario, el costeo de los artculos vendidos se considera


como una funcin de registro asociada
con transacciones de ventas. Sin embargo,
los controles internos asociados con la adquisicin y custodia de inventarios se tratan dentro del ciclo de erogaciones.

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FUNCIONES Y OBJETIVOS DE CONTROL


Las siguientes funciones son importantes en el procesamiento de transacciones
de ventas a crdito:
Aceptacin del pedido del cliente.
Aprobacin del crdito.
Cubrir el pedido del cliente.
Embarcar la orden de venta.
Facturacin al cliente.
Contabilizacin de las ventas en el
diario y pase al mayor.
Actualizacin del mayor auxiliar de clientes (y de los registros de inventarios en
un sistema de inventarios perpetuos).
Proteccin del registro auxiliar de
clientes y de los documentos de ventas no utilizados.
Mantener la correccin de los saldos
de clientes.
La realizacin de estas funciones comprende a las personas de diversos departamentos, al sistema contable para las
transacciones de ventas y a una variedad
de procedimientos de control. En conjunto, la estructura de control deber conducir a lograr los siguientes objetivos de
control respecto a transacciones de ventas a crdito.
Validez. Todas las transacciones de
ventas registradas representan eventos
que han tenido lugar (por ejemplo, no
existen transacciones de ventas ficticias).
Totalidad. Todas las transacciones
vlidas de ventas son registradas.
Registro. Los detalles de transacciones
de ventas son debidamente capturados
en documentos fuente y las ventas son
debidamente contabilizadas y pasadas al mayor en lo que corresponde a
monto, periodo y clasificacin.
Salvaguarda. El acceso al registro
auxiliar de clientes y documentos de
ventas preimpresos se restringe a personal autorizado.
Control subsecuente. El registro auxiliar de clientes concuerda con la cuenta
control de clientes y los saldos de las
cuentas individuales estn correctos.
OBTENCIN DE UNA COMPRENSIN DE
LOS PROCEDIMIENTOS DE CONTROL
La comprensin de procedimientos de
control relacionados con transacciones de
venta se obtiene mediante una experiencia previa con el cliente, investigaciones,
observacin y examen de los documentos. Por ejemplo, el auditor podr investigar con el gerente de crdito respecto a
las polticas y controles de crdito de la
compaa, observar el embarque de los
bienes a los clientes y revisar las grficas
de flujo de la compaa.
El uso y llenado de un cuestionario es til
para obtener la comprensin y proporcionar documentacin importante en los

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INSTITUTO

DE

papeles de trabajo del auditor.


EVALUACIN DEL RIESGO DE CONTROL
De acuerdo con las normas de auditora,
el auditor est obligado a
trabajo de campo y evaluar CICLO: Ingresos
el riesgo de control para
todas las afirmaciones importantes contenidas en
los estados financieros. Sin
Objetivo
de control
embargo, el riesgo de control para ciertas afirmacio- Validez
nes depende de la efectivi- Totalidad
dad de los controles para Propiedad en la
satisfacer los objetivos de contabilizacin
control para ms de una
categora de transaccio- Salvaguarda
nes. Por ejemplo, las afirmaciones relacionadas con
cuentas por cobrar habrn Control postede verse afectadas por los rior
controles de cada una de
las principales categoras
de transacciones en el ciclo de ingresos.
Nuestra concentracin recae en las relaciones de los objetivos de control para
transacciones de venta respecto a afirmaciones sobre saldos de cuentas de este
tipo de transacciones. La figura siguiente
muestra que el objetivo del control de
validez se relaciona con la afirmacin de
existencia con respecto a cuentas afectadas por las transacciones de venta. Si los
controles de validez inefectivos permiten
que se contabilicen ventas ficticias, las
cuentas por cobrar, ventas y costo de ventas habrn de estar sobrestimadas y pudiera ser que algunas cuentas de clientes
no existan. En contraste, el objetivo de
validez se relaciona con la afirmacin de
totalidad respecto a la cuenta que disminuy como consecuencia de la transaccin de ventas. En este caso, el crdito a
almacn derivado de venta ficticia
subvala (hace incompleto) el saldo del
inventario.
En el caso del objetivo de totalidad, los
controles inefectivos que permiten que
las ventas reales no se registren, subestiman los saldos en las cuentas que se
incrementaron. Por lo tanto, los saldos
estn incompletos. Sin embargo, respec-

to a las cuentas que disminuyeron, las


ventas no registradas conducen a una
sobrevaluacin en el saldo de inventarios,
en virtud de que parte del saldo no existe.
TIPO DE TRANSACCIN: Ventas
Afirmaciones en estados financieros
Cuentas que incrementaron
su saldo
Cuentas por cobrar Ventas
Costo de bienes vendidos
Existencia
Totalidad
Correccin aritmtica, valuacin y presentacin en estados financieros y revelacin.
Existencia e integridad

Cuentas que disminuyeron su saldo


Inventario

Totalidad
Existencia
Lo mismo que para
las cuentas que se
incrementaron
Lo mismo que para
las cuentas que se
incrementaron
Correccin aritmtica, tota- Lo mismo que para
lidad, existencia y valuacin las cuentas que se
incrementaron

Un estudio ms a fondo de la figura revela que los objetivos de control de propiedad en el registro, salvaguarda y control
posterior a cada uno de ellos se relacionan con ms de una afirmacin. Adems,
los efectos de estos objetivos en las afirmaciones son los mismos, independientemente de si la cuenta se increment o
disminuy por la transaccin de ventas.
Para determinar la eficiencia de los controles con el fin de satisfacer objetivos de
control respecto a transacciones de ventas, es necesario identificar errores potenciales para cada objetivo; identificar
los controles necesarios para evitar o detectar los errores en afirmaciones, y realizar pruebas de controles.
El auditor podr hacer una evaluacin inicial y otra final de efectividad de controles a fin de satisfacer objetivos de control
para las transacciones de ventas. La evaluacin inicial se hace sobre la base de la
comprensin del auditor de los elementos de estructura de control para transacciones de ventas. La evalucin final se hace
despus de que se realizan pruebas de
control en trabajo intermedio. Las afirmaciones del auditor debern quedar documentadas en los papeles de trabajo.

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Asociado a The Institute of Internal Auditors

Programa de capacitacin continua del Instituto de Auditores Internos del Per

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Auditora Tributaria en el Impuesto General a las Ventas
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Auditora Tributaria en el Impuesto a la Renta
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Efecto tributario de las operaciones internacionales
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