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III

Contenido

APLICACIN PRCTICA

glosario contable

Aplicacin de modelos cuantitativos en la Gestin de Costos Comerciales y de


Servicios..................................................................................................................................................................................................................................................................

III-1

Empresas de servicios ...................................................................................................................................................................................................................

III-4

Transacciones en divisas y riesgo de cambio ...................................................................................................................................

III-6

La Cuenta 28 Existencias por Recibir en el Nuevo Plan Contable General para


Empresas................................................................................................................................................................................................................................................................

III-9

Activos No Corrientes disponibles para la Venta y la NIIF 5 ................................................................................

III-12

.................................................................................................................................................................................................................................................................................................

III-14

Aplicacin de modelos cuantitativos en la


Gestin de Costos Comerciales y de Servicios
Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo
Ttulo : Aplicacin de modelos cuantitativos en
la Gestin de Costos Comerciales y de
Servicios
Fuente : Actualidad Empresarial, N 180 - Primera
Quincena de Abril 2009

1. Introduccin
La Norma Internacional de Contabilidad
N 2. Existencias, prescribe el tratamiento
contable de las mismas, llevadas por el
sistema de costos histricos. Un aspecto
importante es la determinacin del costo
que se ha de reconocer como activo y
consecuencia, tendr que inciden en los
resultados de la gestin de la empresa.
Esta norma nos da las pautas para determinar el costo del producto que se
adquieren, de ah la importancia que
considero que tiene el proceso metodolgico para costear los productos o
mercaderas que adquiere la empresa.
Debemos recordar que la Norma Internacional N 2, seala que las existencias deben incluir todos los costos de
compra y los dems desembolsos que
se hayan incurrido para poner en su
ubicacin a la mercadera comprada a
los proveedores.
Los costos comerciales corresponden al
reconocimiento de todos los valores
incorporados desde la adquisicin
de un artculo ya elaborado, hasta
su disponibilidad para ser vendido al
consumidor.
El comerciante, adquiere del proveedor,
los artculos u objetos para venderlos, no

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

modifica su presentacin, generalmente


los revende sin modificacin alguna; su
utilidad est supeditada a su habilidad,
al estudio del mercado, competencia y
marca del producto.

Proveedor

Empresa

Cliente

2. Concepto costo comercial


El costo comercial est representado por
los desembolsos necesarios para impulsar la venta de bienes, concretarla,
entregar dichos objetos y cobrarlos.
Se trata de los costos de las actividades de publicidad, promocin, venta,
marketing, investigacin de mercado,
etc., cuya finalidad es desarrollar la
funcin estrictamente comercial de la
compaa, independientemente del
origen de los bienes que se vendan
(comprados o elaborados por la propia
organizacin).
El costo comercial representa el costo
que posibilita el proceso de venta de
los bienes a los clientes. El costo comercial tiene por ejemplo la siguiente
estructura:
- Sueldos y cargas sociales del personal del rea comercial.
- Comisiones sobre ventas.
- Fletes, hasta el lugar de destino de
la mercadera.
- Seguros por el transporte de mercadera.
- Promocin y publicidad.
- Servicios tcnicos y garantas de
post-venta.
- Etc.

3. Flujo del costo comercial


Son las distintas fases en la determinacin
de los costos comerciales sucesivos,
sumados desde la adquisicin del artculo, hasta que queden en situacin
de ser vendidos a terceras personas,
pasando por los posibles descuentos
y utilidad esperada por el comerciante. Los responsables de la gestin de
comercializacin tienen mucho que
ver con las actividades que generan
valor con la finalidad de minimizar los
costos operativos y consecuentemente
ser competitivo en el mercado. A continuacin se indican las fases del flujo
comercial:

Informes Especiales

informes especiales

Costo de lista o de Catlogo


Este costo es el que figura en los catlogos en forma general, para todos los
consumidores, sin ninguna concesin
particular.
Costo de Recargo o Descuento
Son aquellos que eventualmente puede
sufrir una mercadera que se compra en
razn del plazo de pago, etc. Inversamente los descuentos son ventajas que
se obtienen sobre el precio de lista en
razn del volumen de la compra, de la
forma de pago o de la frecuencia de
las compras.
Costo de Adquisicin o de Factura
Es el costo que se paga por la adquisicin
de una mercadera segn factura de compra de acuerdo con los comprobantes de
venta de la SUNAT.
Costo de Transporte o Costo de Flete
Es el costo que se paga por el traslado
de la mercadera adquirida desde el
Actualidad Empresarial

III-1

III

Informes Especiales

lugar de la compra al lugar del comprador.


Costo de Acondicionamiento
Se llama as a los diversos desembolsos
que se hacen para mantener la mercadera en condiciones de ser vendida,
se refiere a las instalaciones, estantera,
embasamiento, guardiana, seguro,
etc.
Costo de Almacn o de Stock
Es el costo ya acumulado de la mercadera en aptitud de ser vendida a
terceros. Hasta aqu todos los costos
sucesivos, son costos reales, debidamente sustentados y aplicables directamente al objeto que se adquiere de
acuerdo con la Norma Internacional N
2. Existencias.
Costo de Operacin o Gastos Generales
Representa un recargo proporcional que
debe agregarse al costo real, con el propsito de obtener el costo total a fin de
decidir el precio y de ese modo obtener
su recuperacin.
Costo de Distribucin
Son aquellos desembolsos que normalmente se les llama Gastos de Ventas, y
que son los que se realizan de acuerdo
a la intensidad de la venta. Ejemplo:
comisiones de ventas, etc.
Costo Tcnico
Se llama as al costo que resulta de
acumular los costos reales y los desembolsos de recuperacin. El costo tcnico
representa el costo total, sobre el que
ya se puede calcular la utilidad que el
comerciante desea obtener segn los
casos. El precio y la utilidad son dos
variables dependientes de la demanda,
mercado o cliente como se indica en el
tem siguiente.
La Utilidad Deseada
Toda actividad comercial tiene un objetivo, la obtencin de una ganancia, que
generalmente se estima y prev, a base
de un porcentaje de utilidad calculando
una veces sobre el total de las ventas u
otras veces sobre el costo de cada artculo, pero siempre representa el ltimo
incremento despus del cual viene el
precio de venta. Lo prudente es determinar un porcentaje razonable, y que ste
se cumpla de acuerdo a la expectativa
del mercado.
Precio de Venta Bruto
Representa la cspide del flujo del costo,
y es el importe que debemos de calcular
tcnicamente, para recuperar tanto el

III-2

Instituto Pacfico

costo de adquisicin, los costos sucesivos y un porcentaje adecuado de los


gastos de Administracin y los gastos
de venta y finalmente la utilidad que
se espera.

4. Mtodo Clculo en el Costo


Comercial

Descuentos en Ventas
En este caso nuevamente decrecemos
en la curva del flujo del Costo cuando
se hace necesario incluir en nuestro
clculo una previsin para atender los
posibles casos de rebaja o de descuento, que en muchos casos solicitan los
clientes, y que si no los tuviramos en
cuenta luego resultara contraproducente los resultados previstos en un precio
estimado con los verdaderamente
efectivos.

4.1 Costos por Divisin Simple. Para


calcular el costo por este mtodo, se
parte del valor de compra del proveedor, al cual se le acumula todos los
gastos vinculado a la compra: flete,
seguro, almacenaje, etc. Hasta que
la mercadera ingresa al almacn del
comprador1. Para determinar el costo
unitario, se divide el total del costo acumulado entre la cantidad comprada.

Tradicionalmente se utilizan los siguientes


procedimientos:

Costo Unitario = VC + GV / CC

Precio Neto de Venta


Es el valor resultante, despus de deducir
la rebaja o descuento del precio de venta
bruto.

Donde:
VC = Valor de compra
GV = Gastos vinculados
CC = Cantidad

Ejemplo 1
Costo Comercial por Divisin Simple
Artculo

Cantidad

Precio

Importe

Flete

Seguro

Total

Unitario

100

10

1,000

200

50

1,250

12.50

200

20

4,000

300

100

4,400

22.00

300

30

9,000

400

150

9,550

31.83

400

40

16,000

500

200

16,700

41.75

4.2 Costos por Operacin Mltiple


4.2.1 El Mtodo de los Recargos. Por
medio de este procedimiento, se
acumulan todos los costos adicionales al valor de compra inicial,
para determinar el costo acumu-

lado, luego se divide ste entre el


valor de compra primario, para
obtener el coeficiente de recargo
(CR), este coeficiente se multiplica
por cada precio y el resultado es el
costo de la mercadera.

Ejemplo 2
Costo Comercial por el Mtodo de los Recargos
Cantidad

Producto

Precio

100

S/. 10.00

S/.1,000.00

200

20.00

4,000.00

300

30.00

9,000.00

400

40.00

16,000.00

Valor Venta

Total

30,000.00

Impuesto 19%

5,700.00

Precio venta

S/. 35,700.00

Gastos Adicionales:
Costo de Compra

S/. 30,000.00

Transporte

5,000.00

Gastos de almacenamiento

4,000.00

Total

S/. 39,000.00

1. Gmez Josefat. Fundamentos de Costos. Pgina 144- Lima

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

III

rea contabilidad y costos


Solucin
Determinacin del coeficiente de recargo (CR):

Prod.

Cant.

Costo
Acum.

Costo
Original

1,139.00

1,300.00

1.068062 1,388.48

347.12

= S/. 39,000 / S/. 30,000 = 1.3


Clculo del costo unitario:

Factor

Valor
Reord.

Costo
Unit.

Artculo

Precio Unitario

Costo Unitario

1,594.20

1,890.00

1.068062 2,018.64

252.33

S/. 10.00

1.3

S/. 13.00

20.00

1.3

26.00

12

1,115.80

1,350.00

1.068060 1,441.88

120.16

30.00

1.3

39.00

4,849.00

4,540.00

40.00

1.3

52.00

Coeficiente

4.2.2 El Mtodo del coeficiente o factor de equivalencia


Este mtodo se usa principalmente en los casos en que las condiciones de la operacin, favorables o contrarias, son comunes
a todos los objetos adquiridos. Consiste en acumular al costo
de factura, todos los gastos ocurridos hasta su totalidad, luego
este total se divide entre el total del costo de lista, antes de
producirse rebajas o recargos de cualquier especie. El resultado
que obtendremos es un coeficiente o sea llamado Factor de
Equivalencia, el que puede utilizar con dos o ms nmero
de cifras decimales, segn sea grado de exactitud que desea
obtener, y se usa como factor fijo, para multiplicarlo por cada
uno de los valores de la factura original, al precio de lista, sin
recargos ni descuentos. Con esta forma se obtiene una nueva
disposicin que se llama Valores reordenados, y los que sern
definitivos para cada uno de los artculos, con los que finalmente, en cada caso se procede como en un caso de divisin
simple, y se obtiene los costos unitarios correspondientes.
Ejemplo 3
El Seor Jos Llanos, Gerente de Compras de la Empresa
Comercial ELSA, nos proporciona la adquisicin hecha a su
proveedor:

El factor se ha calculado haciendo la siguiente relacin:


Factor = Costo Acumulado / Costo Original
Factor = S/. 4,849.00 / S/ 4,540.00
Factor = 1.068062
4.2.3 Mtodos de los Porcentajes

En este mtodo el costo total de los artculos adquiridos se
iguala al 100% y luego sobre esa base se calcula la parte
proporcional, y una vez determinados los porcentajes
parciales se determina el costo para cada producto el
que sirve de base para calcular el costo unitario de cada
artculo.
Ejemplo 4
Se compran los artculos A, B, C y D cuyos costos son S/. 10,000
S/. 15,000, S/. 20,000 y S/. 25,000, respectivamente, facturando un total de S/. 70,000 que para efecto del clculo del
costo unitario se iguala al 100%, como podremos observar en
el cuadro siguiente:
Costo Comercial por el Mtodo de los Porcentajes

Costo Comercial por el Mtodo del Coeficiente


Cantidad

Producto

Costo
S/. 1,300

1,890

12

1,350

Por la operacin le conceden el 25% de descuento, y pag


por gastos ocasionados por el trasporte de la mercadera
S/. 253.80; cancela el 40% y el resto lo cancela en dos
letras de 30 y 60 das al 7.44% anual, generando un inters
total de S/. 190.20.
Solucin: S/.

S/.10,000

14.29%

Luego el 14.29% de
S/. 70,000

10,003

15,000

21.43%

Luego el 21.43% de
S/. 70,000

15,001

20,000

28.57%

Luego el 28.57% de
S/. 70,000

19,999

25,000

35.71%

Luego el 35.71% de
S/. 70,000

24,997

S/. 70,000

100.00%

Valor Reordenado

Costo total de lista


Descuento 25%
Costo de adquisicin
Gasto de transporte
Gastos financieros
Costo total de compra

Prod.

Cant.

Costo

Dscto.

1,300

325

1,890

12

1,350

N 180

4,540.00
(1,135.00)
3,405.00
253.80
190.20
S/. 3,849.00

Neto

Flete

Intereses

975

80.00

84.00

472

1,418

120.00

56.20

338

1,012

53.80

50.00

Primera Quincena - Abril 2009

Unidades

S/.70,000

Costo Unitario
Adquisicin

10,003

25

400.12

15,001

30

500.03

19,999

35

571.40

24,997

40

624.92

A continuacin algunos especialistas en costos grafican la Acumulacin de Valores de un artculo desde su Compra hasta su
Venta2 de la siguiente manera:
2. Orrego Orrego, Arqumedes. Tcnica de los Costos.

Actualidad Empresarial

III-3

III

Informes Especiales
Costo real o acumulacin
Costo real o acumulacin

Costo de
Lista

Recarg. o
Descuento

Costo de
Adquisic.

Costo de
Transporte

Costo de
Acondicionam.

Costo de
Almacn

Costo de
operacin

Costo de
Distribucin

Costo de
Tcnico

Utilidad
deseada

Precio Venta
Bruta

Descuentos

Precio de Venta Neto

Empresas de servicios
Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo
Ttulo : Empresas de servicios
Fuente : Actualidad Empresarial, N 180 - Primera
Quincena de Abril 2009

1. Introduccin
Las empresas de servicios como tal no
tienen inventario y si lo llegan a tener, es
de pequeas proporciones, por lo general su produccin es frecuentemente
intangible y a la vez difcil de definir;
por ejemplo, una compaa de publicidad su producto es el promocionar
a su cliente; para esto, utiliza diversos
recursos fsicos como vallas, tiempo en
TV, radio e Internet, pero como tal, lo
que produce es algo intangible. Los bufetes de abogados son organizaciones
dedicadas a la prestacin de servicios que
elaboran productos tangibles, tales como
documentos jurdicos. Las empresas de
servicios comnmente emplean cantidades muy significativas de mano de obra.
Frecuentemente sus cuentas de inventarios son
usualmente un almacn de suministros, donde se almacenan los artculos bsicos que se
usan en la prestacin de servicio.
En el caso de las empresas de servicios, la
estimacin de costos se vuelve un poco ms
complicada pues prcticamente todos son
costos fijos.

2. Clculo costo de la hora de


trabajo

el salario de una persona que realiza el


mismo trabajo en una empresa.

energtico, alquileres, depreciacin


del mobiliario, seguros, etc.

Una vez que sabemos el salario anual,


lo dividimos entre 52 semanas del ao
y tenemos el salario semanal. Luego
dividimos esa cifra entre 40 horas
laborables y tenemos la primera
aproximacin de lo que cuesta una
hora de labor de una persona que
hace el mismo trabajo y est en relacin
de dependencia.

La estructura de los costos de servicios


depende de la naturaleza del giro del
negocio.

Caso Prctico N 1

Objetivos de los costos de servicios


El Puesto de Salud SOS est muy cuestionado por el cobro de sus servicios a los
pacientes. Con excepcin de los costos
directos por ciruga, los medicamentos y
otros tratamientos, el sistema de precios
corrientes est arbitrariamente determinado por cada rea geogrfica de la
ciudad. Como contralor del servicio, un
asesor ha sugerido que los precios deben
ser menos arbitrarios y existir una relacin entre los costos y la tarifa cobrada
a cada paciente.

Los objetivos de los costos de servicios


son los siguientes:
- Servir de base para fijar el precio de
venta y establecer polticas de gestin.
- Facilitar la toma de decisiones.
- Controlar la eficiencia de las operaciones.
- Contribuir al planeamiento, control y
gestin de la empresa.

3. Estructura de los costos de


servicios

Como un primer paso, el asesor determina que la mayora de los costos pueden
asignarse a uno de los siguientes tres
pool de costos:

Los costos de servicios generalmente


estn formados por el desembolso de
las horas por remuneraciones, suministros, gastos de transporte, consumo

Pool de costos

Salar. profesional.
Costos del Edificio
Admin. de riesgo

Monto S/.

900,000.00
450,000.00
320,000.00

Inductor

Horas
Metros usad.
Pacientes

Cantid.

30,000
15,000
1,000

La forma ms sencilla es saber cul es

III-4

Instituto Pacfico

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

rea contabilidad y costos


Los servicios del puesto de salud son clasificados en tres amplias
categoras. Los servicios y sus volmenes son:
Servicio
Ciruga
Cirug. Pacient. Inter.
Cirug. Pacientes Exter.

Horas
Profes.

Metros
cuadrad.

N
Pacient.

6,000
20,000
4,000

1,200
12,000
1,800

200
500
300

Se requiere:
Calcular el costo de cada servicio segn el mtodo tradicional
y ABC. Analice los resultados.
Solucin: S/.
Mtodo tradicional
Costo
Base Distribucin

30,000 horas
S/. 55. 66666667

Distribucin del costo


Servicios

V. Base

Ciruga
Pacient. Inter.
Pacient. exter.

6,000
20,000
4,000

Total

30,000

tenimiento del edificio y administracin de riesgo, tal como


se detalla a continuacin:
Pool
: Salario Profesional
Costo
: S/.900,000.00
Base
: Horas Profesionales
Total base : 30,000
Tasa
: 30
Servicios

V. Base

Tasa

Ciruga
Pacientes Internos
Pacientes Externos

6,000
20,000
4,000

Total

30,000

V. Base
Tasa

Distribucin
S/.334,000.00
1,113,333.00
222,667.00

55.666667
55.666667
55.666667

Distribucion
S/. 180,000.00
600,000.00
120,000.00

30
30
30

S/. 900,000.00

Pool
: Costo Mantenimiento Edificio
Costo
: S/. 450,000.00
Base
: Metros Cuadrados
Total base : 15,000 m2
Tasa
: S/. 30.00

S/. 1,670, 000.00


Horas trabajo profesional

Total Base
Tasa

III

S/.1,670,000.00

El costo total de S/. 1670,000.00, se ha distribuido a los tres


servicios asistenciales, tomando como base el nmero de horas de trabajo profesional de los mdicos por ser el dato ms
relevante en este caso. Dicho costo de S/.1, 670,000, al ser divido
entre las 30,000 horas base, nos da un factor de distribucin
del costo equivalente a 55.666667, el cual multiplicado por
el valor de la base de cada servicio mdico resulta el costo de
distribucin, el cual al ser dividido entre el nmero pacientes
que se atienden dar el costo unitario paciente.

4. Costeo basado en actividades


Para procesar el costo de S/.1670,000, se ha identificado
tres actividades o pool de costos: Salario profesional, man-

Ciruga
Pacientes internos
Pacientes externos

1,200
12,000
1,800

Total

15,000

Tasa

Distribucin
S/.36,000.00
360,000.00
54,000.00

30
30
30

S/.450,000.00

Pool
: Administracin de riesgo
Costo
: S/. 320,000.00
Base
: Nmero de pacientes
Total base : 1,000
Tasa
: S/. 320.00
Servicios
Ciruga
Pacient. inter.
Pacient. exter.
Total

V. Base

Tasa

Distribucin
S/.64,000.00
160,000.00
96,000.00

320
320
320

200
500
300
1000

S/. 320,000.00

Resumen del costo


Servicios
Ciruga
Pacientes Internos
Pacientes Externos
Total

Salarios

Edificio

Administracin

Total

S/.180,000.00
600,000.00
120,000.00

S/.36,000.00
360,000.00
54,000.00

S/.64,000.00
160,000.00
96,000.00

S/.280,000.00
1,120,000.00
270,000.00

S/.900,000.00

S/.450,000.00

S/.320,000.00

S/.1,670,000.00

Costos comparativos
Mtodo
tradicional

Servicios
Ciruga
Pacientes internos
Pacientes externos

S/.

Total

S/.1,670,000.00

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

334,000.00
1,113,333.00
222,667.00

Costeo por actividad


S/.280,000.00
1,120,000.00
270,000.00
S/.1,670,000.00

Actualidad Empresarial

III-5

Aplicacin Prctica

III

Aplicacin Prctica

Transacciones en divisas y riesgo de cambio


Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Alejandro Ferrer Quea*
Ttulo : Transacciones en divisas y riesgo de cambio
Fuente : Actualidad Empresarial, N 180 - Primera
Quincena de Abril 2009

1. Introduccin
En la actual situacin econmica de apertura internacional para las transacciones
mercantiles, la globalizacin de los mercados y su incidencia en el medio local
es una realidad palpable.
A la experiencia del Mercado Comn
Europeo; a los avances de integracin
de la Comunidad Andina de NacionesCAN, antes Grupo Andino, se ha sumado la espectante actividad del reciente
tratado de libre comercio con Estados
Unidos de Norteamrica; as como el
tratado del ALCA , las transacciones en
el MERCOSUR; y en un futuro mediato
se incorporar el mercado asitico
en la cuenca del Pacfico, entre otros
grupos supranacionales de integracin
econmica.
Los citados procesos dinmicos de intercambios entre las economas de naciones,
encuentran sus reflejos igualmente
intensos en las empresas, las cules
mantienen relaciones comerciales y
financieras internacionales o tienen
entre s algn vnculo de propiedad en
el exterior.

2. Globalizacin econmica
Consecuentemente, la tendencia mundial
hacia una economa globalizada y la
aparicin de mercados comunes con la
participacin muy activa de las sociedades
mercantiles, con domicilio en pases diferentes y cuyas transacciones por ende
son expresadas en distintas monedas,
plantean a la Contabilidad un nuevo reto
a resolver al momento de tener que presentar informacin financiera de diversas
entidades econmicas destinada tambin
a usuarios de diversos pases.
Dicha informacin financiera puede ser
por operaciones de intercambio de un
pas a otro, en monedas diferentes; Es*


III-6

Miembro del Comit de Asesores del Consejo Normativo de Contabilidad.


Maestra en Finanzas. Postgrado en Banca y Finanzas.
Expositor del Colegio de Contadores Pblicos de Lima.
Docente en la Universidad de San Martn de Porres.

Instituto Pacfico

tados Financieros para inversionistas de


un pas que tienen capitales invertidos en
otros pases; Estados Financieros de una
empresa situada en un pas que deben
ser consolidados con los de otra empresa
matriz situada en el extranjero.
A la anterior misin, armonizar criterios
de valuacin de registro y exposicin, es
de asignarle a la Contabilidad la tarea
adicional de definir en qu unidad de
medida monetaria, o en qu moneda
funcional, habr de ser elaborada y
presentada la informacin financiera,
considerando que para algunos pases
es preocupacin fundamental distinguir
entre moneda de curso legal, moneda
de uso frecuente y moneda reexpresada
para procurar mantener su capacidad
adquisitiva. En estas circunstancias, el
intercambio de informacin financiera
entre empresas de diversos pases,
precisa ser sustentado en una base lo
ms racional y til posible en materia
de conversiones entre diversas monedas
utilizadas como unidad de medida contable en cada pas, con o sin problemas
de fluctuacin monetaria.
Cabe sealar, que para el proceso integral
de armonizacin en el lenguaje contable a
nivel mundial se viene aplicando las NIIFs,
es decir, las Normas Internacionales de
Informacin Financiera, antes NICs; en
tanto que en el encargo especfico de la
conversin, esto es, transformar o expresar en otra moneda un conjunto de datos
que integran los Estados Financieros elaborados originalmente en una moneda
nativa, la profesin Contable dispone de
la NIC 21: Efectos de las Variaciones en
los Tipos de Cambio de Monedas Extranjeras, versin revisada que rige a partir
del 1 de Enero de 1995, la cual deja sin
efecto la NIC 21:Tratamiento Contable de
los Efectos de las Variaciones en los Tipos
de Cambio de Monedas Extranjeras, que
data de 1983, conforme lo estipul el
Comit de Normas Internacionales de
Contabilidad (IASC), en la actualidad
IASB; as como la metodologa contenida en el FASB N 8: Contabilizando la
Traduccin de Transacciones y Estados
Financieros en Moneda Extranjera, sustituida por el FASB N 52: Normas de
Contabilidad Financiera Traduccin de
Moneda Extranjera.
En cunto al medio peruano, para casi
nadie pasa desapercibido que, en la
ltima dcada de los aos 90 la economa local; por un lado, experiment
un proceso de hiperinflacin; situacin

felizmente superada desde el 2004; y de


otro lado, se viene constituyendo, hasta la
actualidad en la generadora de flujos financieros externos en montos importantes,
en sus diferentes modalidades, entre los
cuales destacan las nuevas inversiones
de capital, efectuadas en el Per como
corolario de evidentes signos de estabilidad econmica y del actual proceso de
apertura al mercado Norteamericano
a travs del TLC y el Europeo; como el
Asitico a corto plazo. Por lo que no es
de extraar que en nuestro pas hayan
surgido con tendencia al incremento
conglomerados de empresas con intensas
relaciones mercantiles, tambin de carcter internacional, con signos inequvocos
de tenencia o de propiedad originarias
en el extranjero; propiciando, con ello,
la necesidad contable de formular y presentar informacin financiera en moneda
distinta a la utilizada en el pas, ya sea
para reflejar cabalmente las transacciones realizadas en moneda extranjera
o para proporcionar una adecuada y
oportuna informacin al inversionista
forneo.

3. Transacciones en moneda
extranjera y tipo de cambio
Adems, de las caractersticas ambientales expuestas, las empresas que realizan
transacciones o negocios internacionales,
e incluso locales, encuentran problemas
en el empleo de otras monedas distintas
a la de curso legal.
Consideremos, por ejemplo: Una empresa de Inglaterra vende mercaderas a
una empresa peruana.
La empresa inglesa desea que se efecte el pago en su moneda, es decir,
en Libras Esterlinas; sin embargo, la
empresa local tiene cuentas corrientes,
una en Nuevos Soles; y otra en Dlares
Americanos.
Para ello, la empresa peruana tiene dos
opciones por elegir:
a) Girar Nuevos Soles para comprar las
Libras Esterlinas; o
b) Vender Dlares Americanos para
comprar las Libras Esterlinas
En cualquiera, de las dos situaciones, la
empresa peruana tendr que convertir
una moneda a otra moneda, empleando un equivalente va un tipo de cambio
a la fecha de la transaccin efectuada o
fecha de cancelacin de aquella.

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

rea contabilidad y costos


Prosiguiendo, con el ejemplo anterior,
de la empresa peruana qu tratamiento
habr de aplicar a la operacin de ser al
contado o al crdito?

De subir o bajar el tipo de cambio

a) De ser al contado, se tendr en


cuenta el tipo de cambio vigente a la
fecha de la operacin para convertir
a moneda equivalente.

Para la tercera pregunta:


Al producirse una devaluacin monetaria, el tipo de cambio se evidencia
marcadamente alto. Por consiguiente,
las obligaciones contradas en moneda
extranjera exigieron ms nuevos soles
para su cancelacin o amortizacin y
por ende, generar prdida aplicndola
a resultados para la empresa obligada.
Igualmente, se reconocer como ganancia
la devaluacin monetaria en el caso de
las disponibilidades y crditos concedidos
en moneda extranjera

b) De ser al crdito, se considerar al


tipo de cambio vigente a la fecha de
pago o cancelacin.
En este segundo caso, procede preguntar
si el tipo de cambio sube? o si el
tipo de cambio baja?. Cmo tratar la
diferencia por variacin en el tipo de
cambio?
Por el slo hecho de tener que recurrir
a un tipo de cambio para equiparar
el valor entre dos monedas, nos
encontramos, adems, con otras interrogantes:
1. Cmo tratar la variacin o diferencia
de cambio en un rubro Monetario?
2. De qu manera en un rubro no
monetario?
3. Qu tratamiento aplicar por obligaciones en moneda extranjera
frente a una devaluacin monetaria
severa?
Para la primera pregunta: Los rubros
monetarios - activos y pasivos monetarios, tales como disponible, crditos
otorgados, crditos obtenidos, valores
representativos de deuda, u otra obligacin, se aplicar el tipo de cambio a
la fecha del Balance o fecha de cobro o
pago, segn sea el caso.
a) De subir el tipo de cambio
- Los activos monetarios generan
ganancia.
- Los pasivos monetarios generan
prdida.
b) De bajar el tipo de cambio
- Los activos monetarios generan
prdida.
- Los pasivos monetarios generan
ganancia.
Para la segunda pregunta: Los rubros
no monetarios activos y pasivos no
monetarios, entre los cuales tenemos,
existencias, activo fijo, valores representativos de capital, intangibles, cuentas
patrimoniales, como Capital Social, se
aplicar el tipo de cambio a la fecha de
origen de la operacin o de incorporacin
al patrimonio de la empresa, segn sea
el caso.
De donde:

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

- Los activos y pasivos no monetarios


no generan ganancia ni prdida.

A lo expresado, cabe agregar que las


ganancias o prdidas por diferencia
de cambio resultantes de inversiones
permanentes efectuadas en entidades
extranjeras, esto es, una inversin
neta en un negocio establecido en el
extranjero originada en rubros monetarios. Ser mostrada en el Patrimonio
como resultados no realizados. Sern
aplicados a resultados en el momento
de la desapropiacin de la inversin
permanente fornea.

4. Rubros monetarios y no
m o netarios en moneda
extranjera
Ampliando lo comentado sobre los rubros
monetarios y no monetarios respecto a
su comportamiento frente a la variacin
en el tipo de cambio, recordemos que el
Balance General est integrado por rubros
monetarios y no monetarios; mientras que
el Estado de Ganancias y Prdidas est
conformado fundamentalmente por rubros
no monetarios.
Si partimos de las caractersticas citadas,
desde la perspectiva de la Contabilidad,
podramos derivar lo siguiente:
En las transacciones en moneda extranjera han de intervenir igualmente rubros
monetarios y rubros no monetarios, que
al ser expuestos en los Estados Financieros
por su equivalente en moneda nacional, esto es, en Nuevos Soles habr de
aplicar un tipo de cambio acorde con la
naturaleza de los rubros que integran la
informacin financiera de un determinado
perodo contable.
En efecto, los rubros monetarios, activos y
pasivos, representan derechos y obligaciones en moneda de curso legal.
Los cuales de estar expresados en divisas
o moneda fornea, los correspondientes saldos suelen ser expresados por su
equivalente en moneda nacional o local

III

empleando el tipo de cambio corriente


o de cierre a la fecha de los Estados
Financieros.
Entre los activos monetarios en moneda extranjera estn el disponible
en Caja y Bancos, el exigible por los
crditos otorgados, tales como, Facturas
por cobrar, Letras por cobrar y Otras
cuentas por cobrar. Asimismo califican
como activo monetario los valores
adquiridos en moneda extranjera que
han de ser redimibles a su valor equivalente en moneda nacional con el tipo
de cambio de cierre, tal es el caso de la
inversin en Bonos.
Los pasivos monetarios en moneda
extranjera estn representados por los
Crditos Obtenidos como son: Facturas
por pagar, Letras por pagar, Pagars y
Otras Cuentas por Pagar. Tambin la emisin de Bonos u otras obligaciones a largo
plazo asumidas en divisas son considerados
pasivos monetarios.
En cuanto a los rubros no monetarios
representan inversiones en bienes realizables e inmovilizados y valores representativos de derecho patrimonial; as como,
partidas patrimoniales que corresponden
a monedas invertidas u obtenidas en fecha anterior a la expresada en los Estados
Financieros.
Por lo que, de tener los citados rubros su
origen en la moneda extranjera, tendrn
que ser expresados por su equivalencia
en moneda local, aplicando el tipo de
cambio de origen o fecha de la transaccin.
Entre los principales rubros no monetarios
del Balance General, se encuentran las
existencias, los bienes del activo fijo,
activos intangibles, activos biolgicos,
las acciones o participaciones en el Patrimonio de otras empresas y las cuentas del
Patrimonio propio.
Respecto a los rubros del Estado de
Resultados, de naturaleza no monetaria,
de ser originarios en moneda extranjera,
sern incorporados a la contabilidad
por su equivalente en moneda nacional,
utilizando el tipo de cambio de origen
que cupo a la fecha del reconocimiento
del ingreso o la del gasto incurrido,
con independencia del tipo de cambio
a la fecha de cobro o de pago, respectivamente.
En sntesis, de producirse una variacin
en el tipo de cambio a la fecha de los
Estados Financieros por las transacciones en moneda extranjera, los rubros
monetarios pueden generar ganancias
o prdidas; en tanto que los rubros no
monetarios suelen no generar ganancia ni prdida.

Actualidad Empresarial

III-7

III

Aplicacin Prctica

5. Riesgo de cambio y escudo


financiero
Conforme se expres en prrafos anteriores, las operaciones al crdito en
moneda extranjera pueden dar lugar a
una prdida o ganancia por la variacin
en el tipo de cambio producido entre
la fecha de la transaccin y la fecha del
cobro o del pago.
Por extensin, es de entrever que la
tenencia de moneda extranjera en los
diferentes rubros de naturaleza monetaria puede generar para la empresa,
un beneficio o perjuicio por riesgo cambiario dependiendo; por un lado, de la
variacin en el tipo de cambio, sube
o baja; y de otro lado, de la estructura
monetaria, mayor o menor presencia de
activos y pasivos monetarios.

5.1. Riesgo de cambio


Tambin es conocida por Posicin de
Cambio la cual puede dar lugar a las
situaciones siguientes: Posicin deudora,
posicin acreedora o posicin nivelada.
Seguidamente, se describe cada Posicin de Cambio por mantener activos
y pasivos monetarios en moneda
extranjera.
a) Posicin Deudora: Cuando el saldo
del activo monetario en moneda extranjera es mayor al saldo del pasivo
monetario en moneda extranjera;
Genera ganancia por diferencia de
cambio si el tipo de cambio est en
alza; y genera prdida si el tipo de
cambio baja.
As por ejemplo en el Cuadro N 1,
tenemos lo siguiente:

Cuadro N 1
BALANCE GENERAL
(Al 31 de Diciembre del Ao 1)
ACTIVO

M/N

M/E TOTAL

Caja y Bancos
5,500
3,500
Ctas. por cobrar
13,000
7,000
Otros Activos
30,000

48,500
10,500

======
(US$ 3,000)
PASIVO Y PATRIMONIO
Cuentas por pagar
19,300
7,700
Patrimonio Neto
32,000

51,300
7,700

=====
(US$ 2,200)
Posicin Deudora: 2,800

(US$ 800)

====

Asumamos que el tipo de cambio al


cierre es S/. 3.50 por dlar, donde el
disponible en Caja y Banco incluye
US$ 1,000 y el exigible US$ 2,000.
En tanto que las obligaciones incluyen US$ 2,200. Por consiguiente
el Activo en moneda extranjera,
supera al pasivo en igual moneda
en US$ 800.
En el supuesto que a la fecha del
Balance General el tipo de cambio
aumente en S/.0.10 por Dlar, es
decir, de S/. 3.40 a S/. 3.50 se generara una ganancia de S/. 80 en
la Posicin de Cambio.
Si en contrario el tipo de cambio
baja en S/. 0.10, esto es, de S/. 3.60
a S/.3.50, se incurrir en una prdida
de S/.80 en la Posicin de Cambio.
b) Posicin Acreedora: Cuando el saldo
del activo monetario en moneda extranjera es menor al saldo del pasivo
monetario en moneda extranjera.
Genera ganancia por diferencia de
cambio si el tipo de cambio est en
baja; y genera prdida si el tipo de
cambio sube:

III-8

Instituto Pacfico

9,000
20,000
30,000
59,000
=====
27,000
32,000
59,000
=====

A continuacin en el Cuadro N 2
tenemos:
Cuadro N 2
BALANCE GENERAL
(Al 31 de Diciembre del Ao 1)
ACTIVO
Caja y Bancos
Ctas. por cobrar
Otros Activos

M/N
M/E TOTAL
9,750
1,750 11,500
20,000
3,500 23,500
25,000 25,000
54,750
5,250 60,000
====== (US$ 1,500) ====

PASIVO Y PATRIMONIO
Cuentas por pagar 16,250
8,750 25,000
Patrimonio Neto 35,000 35,000

51,250
8,750 60,000

=====( US$ 2,500) =====
Posicin Acreedora: ( 3,500)
(US$ 1,000)
========

Teniendo en consideracin que a la


fecha del Balance General, el tipo de
cambio en S/.3.50 por la moneda

norteamericana, el disponible y el
exigible en conjunto incluyen US$
1,500 frente a los US$ 2,500 incluidos en la deuda de S/. 25,000. Por
lo tanto, el Activo en moneda extranjera es menor al Pasivo en moneda
extranjera en US$ 1,000.
Si la posicin de Cambio se mantiene
acreedora y el tipo de cambio aumenta en S/. 0.10 por cada Dlar,
al pasar de S/. 3.40 a S/. 3.50 la
empresa afrontara una prdida de
S/. 100
De suceder lo contrario, que disminuya el tipo de cambio en S/. 0.10,
es decir, de S/. 3.60 a S/. 3.50 se
generar una ganancia de S/. 100.
Por ltimo, tenemos lo siguiente:
c) Posicin Nivelada: Cuando el saldo
del activo monetario en moneda
extranjera es igual al saldo del pasivo
monetario en moneda extranjera.
No genera ganancia ni prdida por
diferencia de cambio, la suba o baja
del tipo de cambio.
Por ejemplo, como se aprecia en el
Cuadro N 3:

Cuadro N 3
BALANCE GENERAL
(Al 31 de Diciembre del Ao 1)
ACTIVO
M/N
M/E TOTAL
Caja y Bancos
5,800
4,200 10,000
Ctas. por cobrar 7,100
4,900 12,000
Otros Activos
18,000 18,000

30,900
9,100 40,000

====== (US$ 2,600) ====
PASIVO Y PATRIMONIO
Ctas. por pagar.
7,900
9,100 17,000
Patrimonio Neto 23,000 23,000

30,900
9,100 40,000

=====( US$ 2,600) =====
Posicin Nivelada: -.-
========

En el entendido, que al 31 de Diciembre


el tipo de cambio es S/. 3.50 por cada
Dlar, se deduce que tanto el activo en
moneda extranjera como el pasivo en
igual divisa, incluyen US$ 2,600. Por lo
que, de aumentar o disminuir el tipo
de cambio, no se producir utilidad o
prdida por la referida fluctuacin en la
medida que la empresa mantenga equilibrada su Posicin de Cambio.
5.2. Escudo financiero
De las tres Posiciones de Cambio, antes
expuestas, en los respectivos Cuadros,
es indudable que la tercera posicin
nivelada es la ms conveniente para la
empresa. Considerando que si la empresa
tiene sumas similares de activos monetarios y pasivos monetarios en la misma
N 180

Primera Quincena - Abril 2009

rea contabilidad y costos


moneda extranjera, automticamente
cuenta con una estructura financiera
protegida de las variaciones en el tipo de
cambio. Es decir, dispone de un escudo
financiero.
Se expresa aquello, en razn de que una
disminucin en el tipo de cambio ocasiona prdida en los activos monetarios
de moneda extranjera y simultneamente
genera ganancias en los pasivos monetarios de moneda extranjera, neutralizndose el efecto de la fluctuacin en el tipo
de cambio. Por el contrario, si el tipo de
cambio experimenta un aumento, las
ganancias en los activos monetarios en
moneda extranjera quedarn compensadas con las prdidas incurridas por
la tenencia de pasivos monetarios en
moneda extranjera.
Por supuesto, que la gran mayora de
empresas no tienen montos iguales en
sus rubros monetarios de moneda extranjera; y por ende, estarn expuestos al
riesgo cambiario, segn sea su estructura
financiera en moneda extranjera y el
comportamiento del tipo de cambio de
las divisas respectivas.
Sin embargo, la empresa para contrarrestar el efecto de la variacin del tipo
de cambio por efectuar operaciones en
moneda extranjera con proveedores y
clientes tanto locales como forneos
puede optar por los denominados
Instrumentos Financieros Derivados,
formalizando una transaccin mediante

la compra o venta de Contratos a Futuro


en moneda extranjera.
Dichos contratos representan para el
titular el derecho de recibir una cantidad
especfica de moneda extranjera en una
determinada fecha futura, es decir, constituyen cuentas por cobrar en moneda
extranjera a su vencimiento.
En consecuencia, si una empresa local que
slo tiene cuentas por pagar en moneda
extranjera, podr proteger su posicin
financiera de cambio comprando una
suma similar en nuevos soles de Contratos a Futuro en moneda extranjera.
De donde, si el tipo de cambio aumenta,
la prdida en las cuentas por pagar en
moneda extranjera sern compensadas
por una ganancia en el valor de los
Contratos a Futuro.
En sentido contrario, si la empresa nacional tiene solamente cuentas por cobrar
en moneda extranjera, puede proteger
financieramente su Posicin de Cambio
de la disminucin en el tipo de cambio,
vendiendo Contratos a Futuro, esto es,
recibir Nuevos Soles hoy y creando
una obligacin por pagar en moneda
extranjera a su vencimiento.
Este tipo de transacciones de Contratos
a Futuro suelen ser realizados a travs
de instituciones formales del Sistema
Financiero, las mismas que estn autorizadas por la Superintendencia de Banca,
Seguros y AFP.

III

En tanto que el movimiento de las


operaciones en el Mercado de Valores,
est regulado por la Comisin Nacional
Supervisora de Empresas y ValoresCONASEV.
De otro lado, en respuesta a la dinmica de los mercados de valores a nivel
mundial en este tipo de transacciones
con el empleo de diversos instrumentos
financieros y su consiguiente incidencia
en los Estados Financieros de las empresas
participes, las Normas Internacionales de
Informacin Financiera NIIFs, especficas en el tema son las siguientes:
- NIC 32 Instrumentos Financieros :
Presentacin;
(Obligatoria a partir del 1 de Enero
del 2003)
- NIC 39 Instrumentos Financieros :
Reconocimiento y Medicin; y
(Obligatoria a partir del 1 de Enero
del 2003)
- NIIF 7 Instrumentos Financieros :
Informacin a Revelar
(Obligatoria a partir del 1 de Enero
del 2007)
Las citadas Normas Contables tienen
por objetivo principal establecer procedimiento contables que permitan
el reconocimiento, la medicin, la
presentacin y la revelacin en los
Estados Financieros, relacionada con los
Instrumentos Financieros.

La Cuenta 28 Existencias por Recibir en el


Nuevo Plan Contable General para Empresas
Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Pascual Ayala Zavala
Ttulo : La Cuenta 28 Existencias por Recibir en
el Nuevo Plan Contable General para
Empresas
Fuente : Actualidad Empresarial, N 180 - PrimeraQuincena de Abril 2009

En este artculo tratamos de la cuenta nueva 28 Existencias por Recibir en el Nuevo


Plan Contable General para Empresas. Que
como es de conocimiento estar vigente en
forma obligatoria a partir del 1 de enero
del 2010, siendo su aplicacin voluntaria
a partir del presente ao.
Esta cuenta en el nuevo Plan Contable
General para Empresas al igual que casi
todas las cuentas del elemento 2 no se ha
modificado en relacin con el Plan Contable General Revisado en el cdigo ni en el
N 180

Primera Quincena - Abril 2009

nombre, sin embargo tal como se puede


comprobar se han incrementado mayor
cantidad de subcuentas, divisionarias y
subdivisionarias para tener mayor detalle
de su contenido
Contenido
Agrupa las subcuentas que representan
bienes aun no ingresados al lugar de almacenamiento de la empresa, y que sern
destinados a la fabricacin de productos,
al consumo, mantenimiento de sus servicios, o a la venta cuando se encuentren
disponibles.
Nomenclatura de las subcuentas
281 Mercaderas
284 Materias primas
285 Materiales auxiliares, suministros y
repuestos
286 Envases y embalajes
289 Existencias por recibir desvalorizados

281 Mercaderas. Comprende los bienes adquiridos para su venta, sin


someterlos a procesos de transformacin.
284 Materias primas. Comprende los insumos que luego ingresaran al proceso
de transformacin.
285 Materiales auxiliares, suministros
y repuestos. Incluye los materiales,
diferentes de las materias primas,
que intervienen en el proceso productivo, as como los repuestos y
suministros que no se incorporan en
aquel.
286 Envases y embalajes. Incluye los
bienes complementarios para la
presentacin y comercializacin de
productos.
289 Existencias por recibir desvalorizadas. Recibe por transferencia de las
otras subcuentas el monto invertido
en existencias por recibir de merca-

Actualidad Empresarial

III-9

III

Aplicacin Prctica
Comparacin entre las cuentas
deras, materias primas, materiales
auxiliares, suministros y repuestos, y
envases y embalajes, cuando se ha
estimado prdida en su valor.

Reconocimiento y Medicin
Las existencias por recibir se reconocen
cuando se produce la transferencia de
propiedad de los bienes, de acuerdo con
los trminos del contrato o pedido.
Las existencias por recibir se miden al
costo de adquisicin o valor neto de
realizacin, el que sea menor. Cuando
una reduccin en el costo de adquisicin
de las existencias por recibir adquiridas,
indique que exceder su valor neto realizable, el costo de reposicin de tales
existencias puede ser la medida adecuada
de su valor neto realizable.

Plan Contable
General Revisado

Plan Contable General


para Empresas

28 Existencias por recibir

28 Existencias por recibir

Agrupa las subcuentas que representan bienes


an no ingresados al lugar de almacenamiento
de la empresa y que sern destinados a la
fabricacin de productos, mantenimiento de
sus servicios, o la venta cuando se encuentren
disponibles.

Agrupa las subcuentas que representan bienes


an no ingresados al lugar de almacenamiento de la empresa y que sern destinados a la
fabricacin de productos, mantenimiento de
sus servicios, o la venta cuando se encuentren
disponibles.

Subcuentas y
Divisionarias

Subcuentas y
Divisionarias

288 Existencias por recibir, a.c.m.

281 Mercaderas
284 Materias primas
285 Materias auxiliares, suministros y repuestos
286 Envases y embalajes
289 Existencias por recibir desvalorizadas
2891 Mercaderas
2892 Materias primas
2893 Materiales auxiliares, suministros y
repuestos

Dinmica de la cuenta 28

2894 Envases y embalajes


Es debitada por:

Es acreditada por:

El valor de las existencias La transferencia de


por recibir y los otros
existencias recibidas
desembolsos y comproa las cuentas corresmisos de pago motivados
pondientes.
por su adquisicin, cuyo La reclasificacin eningreso a los almacenes
tre subcuentas por el
de la empresa no se ha
reconocimiento de
efectuado.
prdidas por desva La reclasificacin entre
lorizacin.
subcuentas por la recuperacin de prdidas por
desvalorizacin reconocidas previamente.

Comentario
Al igual que la cuenta mercaderas, esta
cuenta en el Nuevo Plan de Cuentas
mantiene la misma dinmica del plan de
cuentas actual. Tambin al igual que las
dems cuentas, se han incrementado ms

subcuentas y divisionarias para mostrar


ms detalle.
Asimismo, no se han considerado las divisionarias en la que registraban el ajuste
a los estados financieros.

Ejemplos Comparativos
Plan Contable
General Revisado

Plan Contable
General Empresarial

Comentarios
Los anticipos a proveedores se reconocen
en las subcuentas 422 y 432. Cuando los
anticipos estn relacionados a compras de
existencias ya pactados, tales anticipos se
reclasifican para efectos de presentacin a
Existencias por recibir.

---------------------- x --------------------28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 8,400


281 Existencias por recibir- A
8,400
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS
618 Existencias por recibir- A
Por el valor de las existencias
por recibir y otros desembolsos
y compromisos derivados por la
compra de las mismas.

---------------------- x --------------------28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 8,400


281 Existencias por recibir- A
8,400
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS
611 Existencias por recibir- A
Por el valor de las existencias
por recibir y otros desembolsos
y compromisos derivados por la
compra de las mismas.

NIIF e Interpretaciones referidas:

---------------------- x ---------------------

---------------------- x ---------------------

NIIF 2 Existencias
El objetivo de esta Norma es prescribir el
tratamiento contable de los inventarios.
Un tema fundamental en la contabilidad
de los inventarios es la cantidad de costo
que debe reconocerse como un activo,
para que sea diferido hasta que los ingresos correspondientes sean reconocidos.
Esta Norma suministra una gua prctica
para la determinacin de ese costo, as
como para el subsiguiente reconocimiento como un gasto del perodo, incluyendo
tambin cualquier deterioro que rebaje el
importe en libros al valor neto realizable.
Tambin suministra directrices sobre formulas del costo que se usan para atribuir
costos a los inventarios.

20

28

III-10

Instituto Pacfico

20 MERCADERAS
1,500
201 Productos manufacturados
2011 Productos
EXIST. POR RECIBIR
1,500

manufacturados
281 Existencias por recibir- A
28 EXIST. POR RECIBIR
1,500
Por las mercaderas ingresadas
281 Existencias por recibir- A
al Almacn.
MERCADERAS
201 Mercaderas- A

1,500

Por las mercaderas ingresadas


al Almacn.

Caso Prctico N 1
La empresa MACROS S.A. ha realizado
una importacin de materias primas a

valor FOB provenientes de La Florida


(Estados Unidos de Norteamrica) para
la produccin de Frigorficos industriales,
dicha adquisicin cuenta con la siguiente
informacin:

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

III

rea contabilidad y costos


Modo de Compra
: Valor FOB
Descrip. de los mater. : Artculos para la fabri-
cacin de frigorficos
Fecha de la Factura

: 20 de Mayo del ao x

Fecha de la recepcin
de la Factura

: 25 de Mayo del ao x

Fecha del embarque de


la mercadera
: 20 de Mayo del ao x
Valor de la Factura
: $ 50,200 tipo de
cambio S/. 3.00
Fecha de la cancelacin
de la carta de crdito : 30 de Mayo del ao x
tipo de cambio
S/. 3.20
Gast. de la Carta de crd. : 2% del valor de la
factura $ 1,004 tipo
de cambio S/. 3.25
Gast. por pago de seguros: $ 8,400 ms IGV Tipo
de cambio S/. 3.10
Fecha de cancelacin
de la pliza de seguros : 10 de Junio del ao x
Gast. de supervis. de la
embarcacin
: $ 1,500 ms IGV Tipo
de cambio S/. 3.12
Tasa de Arancel

: 12 % Valor CIF

Determinando la tasa de arancel


Valor FOB
Fletes
Seguros

: $ 50,200
: $ 6,000
: $ 8,400

--------------Valor CIF
$ 64,600
========

42 CUENTAS POR PAGAR


150,600
COMERC. TERCEROS
421 Facturas, boletas y otros

comprobantes por pagar
67 GASTOS FINANCIEROS
10,040
676 Diferencia de cambio
10 CAJA Y BANCOS 160,640
104 Cuentas corrientes en

instituciones financieras
Por la cancelacin de la deuda por
la compra de las materias primas
en el exterior de acuerdo a la carta
de crdito
$ 50,200 x 3.00 = 150,600
$ 50,200 x 3.20 = 160,640
------------Diferenc. de camb. 10,040

========

60 COMPRAS

Nota:
De acuerdo al nuevo plan de cuentas, la
cuenta 67: Gastos Financieros, no tiene
asiento por destino.
De acuerdo a las normas tributarias la
diferencia de cambio debera cargarse al
costo del activo, este tema ser tratado
y contabilizado de acuerdo a la NIC 12
Impuesto a la Renta

26,040

609 Gastos vinculados con



las compras
40 TRIBUTOS Y APORTES AL
SISTEMA DE PENSIONES Y
DE SALUD POR PAGAR

4,947

4011 Impuesto General



a las Ventas
42 CUENTAS POR PAGAR 30,987
COMERCIALES TERCEROS
421 Facturas, boletas y otros

comprobantes por pagar
Por el gasto de pliza de seguros
ms IGV.
Gastos seguros $ 8,400 x 3.10
= 26,040
IGV 19 % $ 1,596 x 3.10 = 4,947
x
28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 26,040
284 Materias Primas
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 26,040
612 Materias Primas
Por los gastos por seguros cargados al costo de las existencias.

DEBE HABER

Tipo de cambio S/. 3.22


Tasa de Arancel 12 % $ 7,752 = S/. 24,961
19 % IGV
$ 1,473 = S/. 4,743

60 COMPRAS

3,263

609 Gastos vinculadas con



las compras

42 CUENTAS POR PAGAR


3,263
COMERCIALES TERCEROS

Gastos de transporte $ 6,000 tipo de cambio


3.20

42 CUENTAS POR PAGAR 3,263


COMERCIALES TERCEROS

421 Facturas, boletas y otros



comprobantes por pagar

421 Facturas, boletas y otros



comprobantes por pagar

10 CAJA Y BANCOS 3,263

Se registran las materias primas ingresadas a los


almacenes de la empresa.

Por el pago efectuado relacionado con los Gastos de la carta de


crdito $ 1,004 x 3.25 = 3,263.

Desarrollo
x

DEBE HABER

60 COMPRAS
150,600
604 Materias Primas
42 CUENTAS POR PAGAR
COMERCIALES TERCEROS 150,600
421 Facturas, boletas y otros

comprobantes por pagar
Por la compra de materias primas
en el exterior, que se encuentra
en trnsito $ 50,200 x S/. 3.00
= S/. 150,600.
x
28 EXISTENC. POR RECIBIR 150,600
284 Materias Primas
61 VARIACION DE EXISTENCIAS 150,600
612 Materias Primas
Por las materias primas adquiridas
en el exterior, que se encuentran
en trnsito.

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

x
28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 3,263
284 Materias Primas
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 3,263
612 Materias Primas

104 Cuentas corrientes en



instituciones financieras
Por la cancelacin de los gastos
por pliza de seguros.
x
60 COMPRAS

4,680

609 Gastos vinculados con



las compras

Por los gastos, por la carta de


crdito que se Cargan al costo de
las existencias.

40 TRIBUTOS Y APORTES AL
SISTEMA DE PENSIONES Y
DE SALUD POR PAGAR

4011 Impuesto General a



las Ventas

42 CUENTAS POR PAGAR


3,263
COMERCIALES TERCEROS

42 CUENTAS POR PAGAR 5,569


COMERCIALES TERCEROS

421 Facturas, boletas y otros



comprobantes por pagar

421 Facturas, boletas y otros



comprobantes por pagar

10 CAJA Y BANCOS 3,263


104 Cuentas corrientes en

instituciones financieras
Por la cancelacin de los gastos
por la carta de crdito.

889

Por el gasto de supervisin de la


embarcacin ms IGV.
Gastos de supervisin $ 1,500 x
3.12 = 4,680
IGV 19 % $ 285 x 3.12 = 889

Actualidad Empresarial

III-11

III

Aplicacin Prctica

DEBE HABER

28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 4,680


284 Materias Primas
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 4,680
612 Materias Primas
Por los gastos por supervisin
cargados al costo de las existencias.

5,569

421 Facturas, boletas y otros



comprobantes por pagar
10 CAJA Y BANCOS 5,569
104 Cuentas corrientes en
instituciones

financieras

60 COMPRAS
19,200
609 Gastos vinculadas

con las compras
42 CUENTAS POR PAGAR 19,200
COMERC. TERCEROS
421 Factur., bolet. y otros

comprob. por pagar
Por el gasto de transporte martimo $ 6,000 x 3.20 = 19,200

x
24,961

609 Gastos vinculados con las


compras
40 TRIBUTOS Y APORTES AL
SISTEMA DE PENSIONES Y
DE SALUD POR PAGAR

28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 24,961


284 Materias Primas
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 24,961
612 Materias Primas
Por los gastos por pago de aranceles cargados al costo de las
existencias.
x

Por la cancelacin de los gastos


por supervisin de embarcacin.

60 COMPRAS

42 CUENTAS POR PAGAR 29,704


COMERC. TERCEROS
421 Facturas, boletas y otros

comprobantes por pagar
Por el gasto del Arancel 12%
sobre el valor CIF ms IGV.
Gastos de supervisin
$ 7,752 x 3.22 = 24,961
IGV 19 %
$ 1,473 x 3.22 = 4,743
x

x
42 CUENTAS POR PAGAR
COMERC. TERCEROS

vienen... x

x
4,743


4011 Impuesto General

a las Ventas

van...

28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 19,200


284 Materias Primas
61 VARIACIN DE EXISTENCIAS
19,200
612 Materias Primas
Por los gastos por pago de transporte Martimo que se cargan a
las existencias.

x
42 CUENTAS POR PAGAR
COMERC. TERCEROS
421 Facturas, boletas y

otros comprobantes
por pagar

19,200

10 CAJA Y BANCOS 19,200


104 Cuentas corrientes

en instituciones

financieras
Por la cancelacin de los gastos
por Transporte martimo.
x
24 MATERIAS PRIMAS 228,744
241 Materias primas

para productos
manufacturados
28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 228,744
284 Materias Primas

Por la recepcin de las materias primas


ingresadas a los almacenes de acuerdo a
lo siguiente:
VALOR DE COMPRAS
Valor de las Materias primas

150,600

GASTOS VINCULADOS CON LA COMPRA


Gastos carta de crdito
3,263
Gastos por seguros
26,040
Gastos de supervisin
4,680
Gastos por aranceles
24,961
Gastos de transporte
19,200
------------- 228,744
========

Activos No Corrientes disponibles


para la Venta y la NIIF 5
Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Juan Francisco lvarez Illanes
Ttulo : Activos No Corrientes disponibles para la
Venta y la NIIF 5
Fuente : Actualidad Empresarial, N 180 - PrimeraQuincena de Abril 2009

1. Definicin
El marco conceptual destaca que los
elementos, deben clasificarse atendiendo al uso o destino que decide
darles la empresa, de ah que cuando
la gerencia cambie de planes se ver
obligada a informar a contabilidad con

III-12

Instituto Pacfico

las oportunas reclasificaciones, por lo


tanto, este tipo de activos, son aquellos
activos clasificados como no corrientes,
cuya recuperacin se espera realizar
fundamentalmente, a travs de su venta,
en un perodo de un ao en lugar de
su uso continuado y que inicialmente
hayan sido clasificados para otro fin o
para su uso, generando potencial de
servicios o para generar beneficios econmicos futuros y que por decisiones de
la empresa, por convenir a sus intereses,
acuerdan venderlos.

2. Descripcin
Usualmente, en las empresas, los activos
fijos se adquieren para una determinada

finalidad o utilidad econmica y que


pueda generar potencial de servicios o
beneficios econmicos futuros. conforme
va avanzando el tiempo, dichos activos
entran en un proceso de deterioro o
discontinuidad por su elevado costo de
mantenimiento operativo, es all que se
toma la decisin para su separacin o
reclasificacin como activo no corriente
disponible para la venta, para ello es
necesario reunir una serie de requisitos tcnicos y normativos que hay que
cumplir, as como para su tratamiento
contable, presentacin y revelacin en
los estados financieros, los mismos que
estn contemplados en la NIIF 5 Activos
no corrientes disponibles para la venta y
operaciones discontinuas, por lo tanto,
N 180

Primera Quincena - Abril 2009

rea contabilidad y costos


un activo no corriente se clasifica como
disponible para la venta cuando:
a) Una empresa clasificar a un activo
no corriente como mantenido para
la venta, si su importe en libros se
recuperar fundamentalmente a
travs de una transaccin de venta,
en lugar de por su uso continuado.
b) Para aplicar la clasificacin anterior,
el activo debe estar disponible, en
sus condiciones actuales, para su
venta inmediata, sujeto exclusivamente a los trminos usuales y
habituales para la venta de estos
activos, y su enajenacin debe ser
altamente probable.
c) Para que la venta sea altamente probable, la gerencia debe estar comprometida por un plan para vender
el activo, y debe haberse iniciado
de forma activa un programa para
encontrar un comprador y completar
el plan.
d) Adems, la venta del activo debe
negociarse a un precio razonable,
en relacin con su valor actual.
Asimismo, debera esperarse que
la venta quedase calificada para su
reconocimiento completo dentro del
ao.
e) Las acciones exigidas para completar el plan deben indicar que son
improbables cambios significativos
en el plan o que el mismo vaya a ser
retirado. (prrafos 6,7 y 8 NIIF 5)

3. Caractersticas de los activos


no corrientes disponibles
para la venta
Los activos no corrientes disponibles
para la venta deben reunir ciertas caractersticas para que puedan considerarse
como tales:
a) Que sean valuadas o medidas al
menos al valor entre su importe en
libros y su valor razonable menos los
gastos para su venta.
b) Que cese la depreciacin de dichos
activos reclasificados, en su lugar
debe someterse al anlisis o supervisin de su posible deterioro de valor
(p. 25 NIIF 5).
c) Que se presenten en forma separada
en el balance general.
d) Que los resultados de las actividades
interrumpidas por la reclasificacin
del activo se muestren y presenten
en forma separada en el estado de
gestin.
e) Los criterios que se utilicen para reclasificarlos en sta categora deben ser
muy estrictos y deben estar asociados
a una alta probabilidad de venta.
f) Se presenta en forma separada en el
balance.
N 180

Primera Quincena - Abril 2009

4. Reconocimiento
Los activos fijos disponibles para la venta
se reconocen en el momento de su reclasificacin, despus de haber cumplido
con los requisitos del p.8 de la niif 5 y su
valor contable se recuperara fundamentalmente a travs de su venta.

5. Medicin
Una entidad medir los activos no corrientes (o grupos en desapropiacin)
clasificados como mantenidos para la
venta, al importe menor entre su valor
en libros y su valor razonable menos los
gastos para ser vendidos. (p.15 NIIF-5).
Ejemplo:
a) Valor en libros

Valor de compra del

activo
S/. 20,000

Depreciacin acum.
S/. (12,000)

Valor contable o

en libros
8,000
b) Valor razonable menos

gastos para ser vendidos

Valor razonab.

(cotizac. en el merc. )
S/. 7,000
(-) Gastos para ser vendidos

S/. (1,500)

Valor razon.menos cost.

de vent.
S/. 5,500

======

En conclusin, el valor razonable


S/. 5,500 es menor que el valor en libros
S/. 8,000, por lo tanto, el activo no financiero se reclasificar y se medir inicialmente al valor razonable y la diferencia se
reconocer como deterioro de valor.
Si un activo ha sido adquirido recientemente y cumple los requisitos para
ser clasificado como mantenido para la
venta, la aplicacin del prrafo anterior,
conducir a que el activo se mida, en el
momento de su reconocimiento inicial, al
menor valor entre su importe en libros y
su valor razonable menos los gastos de
venta. En consecuencia, si el activo se
hubiera adquirido como parte de una
combinacin de negocios o para otros
usos y se reclasificar posteriormente
como mantenidos para ser vendidos, se
medir por su valor razonable menos los
costos de venta (p.16 NIIF-5).

6. Reconocimiento y reversin de
las prdidas por deterioro
La empresa reconocer una prdida por
deterioro debida a las reducciones iniciales o posteriores del valor del activo hasta
el valor razonable menos los gastos para
ser vendidos (p.20.NIIF 5).
La entidad reconocer una ganancia por
cualquier incremento posterior derivado de la medicin del valor razonable
menos los gastos para ser vendidos ,de
un activo, aunque sin superar la prdida

III

por deterioro acumulada que haya sido


reconocida, ya sea de acuerdo con esta
NIIF o previamente, de acuerdo con la
NIC - 36 Deterioro del Valor de los Activos
(p.21 NIIF-5).

7. Presentacin de un activo no
corriente clasificado como
mantenido para la venta
La empresa presentar en el balance, de
forma separada del resto de los activos,
tanto los activos no corrientes clasificados
como mantenidos para la venta, como
los activos correspondientes a un grupo
en desapropiacin clasificado como
mantenido para la venta. Los pasivos
que formen parte de un grupo en desapropiacin clasificado como mantenido
para la venta, se presentarn tambin
en el balance de forma separada de los
otros pasivos. Estos activos y pasivos no
se compensarn ni se presentarn como
un nico importe. Se revelar informacin, por separado, de las principales
clases de activos y pasivos clasificados
como mantenidos para la venta, ya sea
en el balance o en las notas a los estados
financieros (p.38 Niif 5).
Adems, la entidad revelar:
a) En el estado de resultados, un importe nico que comprenda el total de:
(i) el resultado de las operaciones
discontinuadas; y
(ii) la ganancia o prdida, reconocida
por causa de la medicin a valor
razonable menos los gastos para
ser vendidos, o bien por causa
de la venta o disposicin por otra
va de los activos o grupos en
desapropiacin que constituyan
la operacin discontinuada. (p 33
NIIF 5).

8. Informaciones adicionales a
revelar
La empresa revelar en las notas la
siguiente informacin, referida al perodo en el cual el activo no corriente
(o grupo en desapropiacin) haya sido
clasificado como mantenido para la
venta o vendido:
a) una descripcin del activo no corriente (o grupo en desapropiacin);
b) una descripcin de los hechos y circunstancias de la venta, o de los que
hayan llevado a decidir la venta o
desapropiacin esperada, as como
la forma y momento esperados para
dicha desapropiacin;
c) la ganancia o prdida reconocida de
acuerdo con los prrafos 20 a 22 y, si
no se presentase de forma separada
en el estado de resultados, la partida
de dicha cuenta donde se incluya ese
resultado (p. 41 NIIF 5).
Actualidad Empresarial

III-13

III

Aplicacin Prctica

9. Cese de la depreciacin
Los activos no corrientes clasificados
para la venta, no se deprecian mientras
se mantengan destinadas para la venta
(p.25.NIIF 5). En su lugar se procede a
ajustar o realizar correcciones valorativas
por deterioro. Un activo sufre deterioro
si su valor contable es mayor que su
valor razonable neto (valor razonable
menos gastos para ser vendido).
Valor contable
Valor razonable menos
gast.p.la venta

Deterioro de valor

S/.

8,000

S/. (6,500)

S/. 1,500

Venta de Activos No Corrientes Disponibles para la Venta


Ejemplo
Venta de una camioneta de la empresa,
por ser muy costosa sus gastos de operacin y mantenimiento, por tanto, la
entidad ha decidido venderla y se reclasifica como activo no corriente disponible
para la venta.
Los datos son los siguientes:
Valor de compra

S/. 20,000
Valor razon. (valor de cotiz.)
7,000
Depreciacin acumulada
(12,000)
Gastos para ser vendido
( 1,500)
Valor en libros

8,000
Valor razon. menos costo p. vender
5,500

El p. 6 de la NIIF-5 seala que una entidad clasificar a un activo no corriente


(o un grupo en desapropiacin) como
mantenido para la venta, si su importe en
libros se recuperar fundamentalmente
a travs de una transaccin de venta, en
lugar de por su uso continuado.
En conclusin, el valor razonable S/. 5,500
es menor que el valor en libros S/. 8,000,
por lo tanto el activo no financiero se

reclasificar y se medir inicialmente al


valor razonable S/. 5,500 ) y la diferencia
se reconocer como deterioro de valor
(S/. 2,500). Es importante sealar que el
p.15 de la NIIF-5 seala que una empresa
medir los activos no corrientes (o grupos
en desapropiacin) clasificados como
mantenidos para la venta, al menor de
su importe en libros o su valor razonable
menos los gastos para ser vendidos.
Asientos contables:
Primero tenemos que realizar el asiento
por deterioro de valor.
x

DEBE HABER

68 VALUAC. Y DETER. DE
ACTIVOS Y PROVISIONES 2,500
685 Deterioro del val. de activos
39 DEPREC., AMORT. Y
AGOTAM. ACUM. 2,500
391 Deprec. acumulada
Por el deterioro de valor al realizar la
evaluac. del activo reclasificado.
x

DEBE HABER

27 ACTIVOS NO CORRIENTES
MANTEN. PARA LA VENTA 5,500
272 Inmueb., Maq. y Equipo
39 DEPREC., AMORT. Y
AGOTAM. ACUM. 14,500
33 INM. MAQ. Y EQUIPO 20,000
334 Equipo de Transporte
Por la reclasificacin del vehculo
como disponible para la venta, segn lo dispone la NIIF-5 prrafos.
(mencionados anteriormente).

Mayorizando
68 Valuac. y deter. de
activos y provisiones
2,500

39 Deprec., Amort.
Acumulados
14,500

12,500
2,500

33 Inmuebles, Maquinaria y Equipo


20,000

27 Activos No Corr.
manten. para la venta

20,000

5,500

Veamos otro ejemplo: cmo contabilizamos si el valor en libros es menor que


el valor razonable menos los gastos para
ser vendidos?
Venta de una camioneta de la entidad,
por ser muy costosa sus gastos de operacin y mantenimiento, por tanto la
entidad ha decidido venderla y se reclasifica como activo no corriente disponible
para la venta.
Los datos son los siguientes:

Valor de compra

S/. 20,000
Valor razon. (valor de cotiz.)
7,000
Depreciacin acumulada
(16,000)
Gastos para ser vendido
(1,500)
Valor en libros

4,000
Valor razon. menos costo p. vender
5,500

DEBE HABER

27 ACTIVOS NO CORRIENTES
MANTEN. PARA LA VENTA 4,000
272 Inmuebles, Maquin.

y Equipo
39 DEPREC., AMORT. Y
AGOTAM. ACUM. 16,000
391 Deprec. acumulada
33 INMUEBLES, MAQUIN.
Y EQUIPO
20,000
334 Equipo de Transporte
Por la reclasificacin del vehculo
como disponible para la venta, segn lo dispone la NIIF-5 prrafos...
(mencionados anteriormente)

Glosario Contable
1. Objetivo general de la NIC 10: Eventos ocurridos despus de la fecha
del Balance.
la Norma seala que los objetivos de la nueva NIC 10 es fijar normas
contables respecto, cuando se debe ajustar los estados financieros, las
revelaciones que se deben realizar, sucesos despus de la fecha del balance
y sobre los eventos ocurridos despus de la fecha del balance.
La norma tambin requiere que una entidad no debes preparar sus estados
financieros sobre una base de empresa en marcha si los acontecimientos
ocurridos despus de la fecha del balance sealan que la suposicin de la
empresa en marcha no es apropiada.
2. Qu son Eventos posteriores a la fecha del Balance?
Son aquellos eventos, favorables o desfavorables, que ocurren entre la
fecha del Balance General y la fecha en que los estados financieros son
autorizados a emitirse.
Pueden identificar dos tipos de eventos:
* Aquellos que proveen evidencias de condiciones que ya existan a la
fecha del balance general (sucesos o eventos posteriores a la fecha del
balance general que requieren ajuste).
* Aquellos eventos que son indicativos de condiciones que se originaron
o surgieron despus de la fecha del balance general (estos eventos no
requieren ajustes despus de la fecha del balance general).

III-14

Instituto Pacfico

3. Por qu los dividendos son declarados despus de la fecha del


balance general, segn NIC 10?
La norma especifica que si los dividendos son declarados,ejemplo: los
dividendos son adecuadamente autorizados y no a discrecin de la
entidad despus de la fecha del balance pero antes de que los estados
financieros sean autorizados para su emisin, los dividendos no debern
ser reconocidos como un pasivo a la fecha del balance general porque
ellos no cumplen los criterios de presentacin de obligaciones que seala
la NIC 37, adems los dividendos sern revelados en notas a los estados
financieros en concordancia con la NIC 1 Presentacin de los estados
financieros.
En la anterior versin de la NIC 10, los dividendos declarados se podan
presentar, adems, como un componente separado dentro del patrimonio
neto en el balance general.
4. En qu Casos No deben preparar estados financieros sobre la base
de empresa en marcha. Segn NIC 10?
La norma requiere que una entidad no prepare sus estados financieros sobre
la base que es una empresa en funcionamiento en marcha si la gerencia
determina, despus de la fecha del balance, bien que tiene la intencin de
liquidar la empresa o cesar en sus actividades, o bien que no existe otra
alternativa ms realista que hacerlo.

N 180

Primera Quincena - Abril 2009