PENDAHULUAN
A. Latar Belakang
Selama beberapa dekade terakhir dimana semakin meningkatnya permintaan oleh para
politisi dan masyarakat dalam ranah akuntansi pemerintah, dimana sektor pemerintah
seharusnya tidak hanya berfokus dan mencatat mengenai arus kas dan kas itu sendiri. Tuntutan
ini lebih menekan pemerintah untuk bagaimana pemerintah bertanggung jawab juga pada
bagaimana pemerintah menggunakan uang rakyat dalam pengelolaan pemerintahannya. Pada
akhirnya tuntutan dan permintaan dari masyarakat ini mengarah pada reformasi manajemen
publik, yang dikenal sebagai New Public Management di banyak negara. Menurut
Jones&Pendlebury,1996 dan OECD,1993 mengatakan bahwa basis akrual dalam akuntansi
dapat memenuhi hal-hal yang terkait dengan bagaimana sistem akuntansi yang lebih baik,
mendukung dalam pembuatan keputusan, dan konsekuensi jangka panjang dari suatu
kebijakan pemerintah. Basis akrual ini dianggap lebih mampu menyediakan hal tersebut
dibandingkan dengan basis kas yang dipakai selama ini oleh negara kita. Reformasi sektor
publik yang membuat pemerintah perlu untuk tidak hanya menggunakan laporan keuangan
dalam konteks kas saja tapi juga pada penggunaan informasi-informasi yang disediakan oleh
laporan keuangan sebagai dasar dalam pengambilan keputusan.
Reformasi yang terjadi di negara ini juga berdampak pada tuntutan masyarakat untuk
mereformasi juga masalah keuangan negara kita, sehingga Pemerintah Indonesia telah
mencanangkan reformasi di bidang keuangan negara. Hal ini tertuang dalam pasal 3 ayat (1)
Undang-undang (UU) Nomor 17 tahun 2003 tentang Keuangan Negara, yang mengharuskan
Keuangan Negara dikelola secara tertib, taat pada peraturan perundang-undangan, efisien,
ekonomis, efektif, transparan dan bertanggungjawab dengan memperhatikan rasa keadilan dan
kepatutan, dapat semakin diwujudkan. Salah satu reformasi yang dilakukan adalah keharusan
penerapan akuntansi berbasis akrual pada setiap instansi pemerintahan, baik pemerintah pusat
maupun pemerintahan daerah, yang dimulai tahun anggaran 2008. Hal ini ditegaskan dalam
Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara dalam Pasal 36 ayat (1)
yang berbunyi sebagai berikut:
Ketentuan mengenai pengakuan dan pengukuran pendapatan dan belanja berbasis
akrual sebagaimana dimaksud dalam Pasal 1 angka 13, 14, 15, dan 16 undang-undang
ini dilaksanakan selambat-lambatnya dalam 5 (lima) tahun. Selama pengakuan dan
pengukuran pendapatan dan belanja berbasis akrual belum dilaksanakan, digunakan
pengakuan dan pengukuran berbasis kas.
Secara konseptual akuntansi berbasis akrual dipercaya dapat menghasilkan informasi yang
lebih akuntabel dan transparan dibandingkan dengan akuntansi berbasis kas. Akuntansi
berbasis akrual dianggap mampu mendukung terlaksanakannya perhitungan berbagai macam
biaya pelayanan publik yang disediakan oleh pemerintah dengan wajar. Pencatatan dan
perhitungan seluruh beban, baik yang sudah dibayar maupun yang belum dibayar dalam basis
akrual membuat akuntansi berbasis akrual secara konseptual dapat menyediakan pengukuran
yang lebih baik, pengakuan yang tepat waktu, dan pengungkapan kewajiban di masa
mendatang. Sedangakan apabila dilihat dalam rangka pengukuran kinerja, informasi berbasis
akrual dapat menyediakan informasi mengenai penggunaan sumber daya ekonomi yang
sebenarnya. Oleh karena itu, akuntansi berbasis akrual merupakan salah satu sarana
pendukung yang saat ini diperlukan oleh pemerintah dalam rangka transparansi dan
akuntabilitas pemerintah. Manfaat sistem berbasis akrual antara lain (Van Der Hoek, 2005):
1. Mendukung Manajemen Kinerja
2. Menfasilitasi Manajemen keuangan yang lebih baik
3. Memperbaiki pengertian akan biaya program
4. Memperluas dan meningkatkan informasi alokasi sumber daya
5. Meningkatkan pelaporan keuangan
6. Memfasilitasi dan meningkatkan manajemen aset (termasuk kas)
Penetapan PP No. 71 Tahun 2010 maka penerapan sistem akuntansi pemerintahan
berbasis akrual telah mempunyai landasan hukum. Dengan penerapan ini maka pemerintah
mempunyai kewajiban untuk dapat segera menerapkan SAP yang baru yaitu SAP berbasis
akrual. Hal ini sesuai dengan pasal 32 UU No. 17 tahun 2003 yang mengamanatkan bahwa
bentuk dan isi laporan pertanggungjawaban pelaksanaan APBN/APBD disusun dan disajikan
sesuai dengan SAP. Hal ini juga ditegaskan dalam pasal 4 ayat (1) PP No. 71 Tahun 2010 yang
menyebutkan bahwa Pemerintah menerapkan SAP Berbasis Akrual. SAP tersebut disusun oleh
Komite Standar Akuntansi Pemerintahan (KSAP) yang independen dan ditetapkan dengan PP
setelah terlebih dahulu mendapat pertimbangan dari Badan Pemeriksa Keuangan (BPK).
Tantangan baru yang muncul dari penetapan basis akrual ini membutuhkan suatu pedoman
yang dapat menjelaskan proses pembangunan sistem akuntansi pemerintahan berbasis akrual
ini secara lebih detil agar dapat berjalan dengan baik. Pasal 6 PP No. 71 Tahun 2010, dimana
ayat (2) menyebutkan bahwa Sistem Akuntansi Pemerintahan Pada Pemerintah Pusat diatur
dengan Peraturan Menteri Keuangan yang mengacu pada pedoman umum Sistem Akuntansi
Pemerintahan, dan pada ayat (3) menyebutkan bahwa Sistem Akuntansi Pemerintahan Pada
Pemerintah Daerah diatur dengan Peraturan Gubernur/Bupati/Walikota yang mengacu pada
pedoman umum Sistem Akuntansi Pemerintahan. Sementara itu dalam pedoman umum Sistem
Akuntansi Pemerintahan tersebut ditetapkan dalam bentuk Peraturan Menteri Keuangan dan
khusus untuk Pemerintah Daerah Peraturan Menteri Keuangan tersebut ditetapkan setelah
Menteri Keuangan berkoordinasi dengan Menteri Dalam Negeri, hal ini sesuai dengan amanat
yang tertuang dalam pasal 6 ayat (4) PP No. 71 Tahun 2010.
Terdapat perubahan yang cukup signifikan dalam unsur laporan keuangan yang harus
disajikan oleh setiap entitas akuntansi dan entitas pelaporan di pemerintahan, jika dibandingkan
antara PP 71 tahun 2010 dengan PP No. 24 tahun 2005, yaitu sebagai berikut :
Laporan operasi (LO) pada dasarnya adalah Laporan Realisasi Anggaran (LRA) yang
disusun dengan basis akrual, sementara LRA merupakan bagian dari Laporan Pelaksanaan
Anggaran (LPA) disusun dengan menggunakan basis kas. LO ini jika merujuk pada PP No. 24
tahun 2005 dapat dipersamakan dengan Laporan Kinerja Keuangan (LKK) yang pada Ppno 24
tahun 2005 bersifat optional. Bila LO ini jika disandingkan dengan Laporan Keuangan di sektor
swasta/ bisnis dapat dipersamakan dengan Laporan Laba (Rugi) (income statement).
B. Basis Akuntansi
Basis akuntansi merupakan salah satu prinsip akuntansi untuk menentukan periode
pengakuan dan pelaporan suatu transaksi ekonomi dalam laporan keuangan. Basis akuntansi
yang umum dikenal ada lima, yaitu basis akrual (accrual basis), basis akrual yang dimodifikasi
(modified accrual), basis kas (cash basis), basis kas yang dimodifikasi (modified cash), dan
basis kas menuju akrual (cash toward accrual).
1. Basis Akrual (accrual basis)
Selain penjelasan tersebut, terdapat beberapa penjelasan lainnya yang akan lebih
menambah wawasan tentang basis akrual ini.
Basis akrual menurut International Public Sector Accounting Standards (IPSAS) adalah :
accrual basis means basis of accounting under which transactions and other events are
recognized when they occur (and not only when cash or its equivalent is received or paid).
Therefor, the transactions and events are recorded in the accounting records and
recognized in the financial statement of the periods to which they relate. The elements
recognized under accrual accounting are assets, liabilities, net assets/equity, revenue and
expenses
D. Tujuan dan Manfaat Basis Akuntansi Akrual.
Secara sederhana, dikatakan bahwa penerapan akuntansi berbasis akrual ditujukan untuk
mengatasi ketidakcukupan basis kas untuk memberikan data yang lebih akurat dan dapat
digunakan oleh para pengguna informasi. Heather Thompson, Project Manager dari Transition
from Cash to Accrual Accounting Project, Public Expenditure Management, pemerintah
BARBADOS, menyampaikan beberapa tujuan penggunaan basis akrual yakni sebagai berikut:
1. Untuk meningkatkan efisiensi dan efektivitas sistem keuangan (penganggaran, akuntansi dan
pelaporan) dalam sektor publik.
2. Untuk meningkatkan pengendalian fiskal, manajemen aset dan budaya sektor public.
3. Untuk meningkatkan akuntabilitas dalam program penyediaan barang dan jasa oleh
pemerintah.
4. Menyediakan informasi yang lebih lengkap bagi pemerintah untuk pengambilan keputusan.
5. Untuk mereformasi sistem anggaran belanja (apropriasi).
6. Untuk mencapai transparansi yang lebih luas atas biaya pelayanan yang dilakukan oleh
pemerintah.
Dengan demikian, tujuan penerapan basis akuntansi akrual pada dasarnya untuk memperoleh
informasi yang tepat atas jasa yang diberikan pemerintah dengan lebih transparan.
International Monetary Fund (IMF) sebagai lembaga kreditur menyusun Government
Finance Statistics (GFS) yang di dalamnya menyarankan kepada negara-negara debiturnya
untuk menerapkan akuntansi berbasis akrual dalam pembuatan laporan keuangan. Alasan
penerapan basis akrual ini karena saat pencatatan sesuai dengan saat terjadinya arus sumber
daya sehingga basis akrual ini menyediakan estimasi yang lebih tepat atas pengaruh kebijakan
pemerintah terhadap perekonomian secara makro. Selain itu basis akrual menyediakan
informasi yang paling komprehensif karena seluruh arus sumber
daya dicatat, termasuk transaksi internal, in-kind transaction, dan arus ekonomi lainnya.
Manfaat-manfaat penerapan basis akrual, menurut H Thompson, akan mencakup hal-hal
dibawah ini:
1. Menyediakan gambaran yang utuh atas posisi keuangan pemerintah
2. Menunjukkan bagaimana aktivitas pemerintah dibiayai dan bagaimana pemerintah dapat
memenuhi kebutuhan kasnya.
3. Menyediakan informasi yang berguna tentang tingkat yang sebenarnya kewajiban
pemerintah
Laporan Keuangan Berbasis Akrual
5.
6.
7.
8.
akrual, sementara Selandia Baru menerapkan basis akrual secara simultan pada akuntansi
dan penganggarannya.
Klasifikasi anggaran dan akun standar. Apabila pemerintah menerapkan basis akrual pada
akuntansi dan anggarannya secara simultan, akun standar dan klasifikasi anggaran
sebaiknya disamakan, akan tetapi jika pemerintah menerapkan basis akrual hanya pada
akuntansi dengan masih menerpkan basis kas pada anggarannya, akan ada perbedaan
antara akun standar dan klasifikasi anggaran. Namun demikian, akun standar tetap akan
mencakup laporanlaporan yang berbasis akrual maupun kas.
Neraca awal. Neraca awal dari penerapan basis akrual harus didukung dengan informasi
dan penjelasan yang cukup untuk kepentingan audit. Pada titik ini, kegiatan tersebut akan
merupakan proses yang memakan waktu dan sangat riskan. Konsep materialitas mungkin
dapat digunakan untuk membuat pertimbangan-pertimbangan tentang aset dan kewajiban
mana yang harus dijadikan perhatian utama selama penerapan basis akrual.
Proses keuangan yang tersentralisasi atau terdesentralisasi Pertimbangan proses
keuangan yang lebih detail tentang sentralisasi atau desentralisasi menyangkut apakah
tingkat kementerian atau agency (satuan kerja) dipersyaratkan melaporkan secara harian
operasinya atau tidak. Jika ya, pemerintah perlu melakukan penilaian skala dan
kompleksitas transaksi yang tercakup dalam identifikasi dan pengukuran atas transaksi dan
saldo-saldo rekening basis akrual. Untuk negara sedang berkembang, kendala kapasitas
seperti itu tidak mungkin dicapai dalam jangka pendek.
Konsolidasi. Apapun sentralisasi atau desentralisasi - yang akan diterapkan oleh
pemerintah, konsolidasi laporan untuk pemerintah secara keseluruhan tetap merupakan titik
penting sehingga identifikasi akun entitas untuk kepentingan eliminasi dapat dilakukan.
Sistem dan prosedur harus dirancang agar tercapai efisiensi.
Permasalahan yang mungkin timbul dari penerapan basis akuntansi pada akuntansi pemerintah
Indonesia menurut Bambang Wijajarso mencakup antara lain sebagai berikut:
Jenis laporan keuangan
Permasalahan lain adalah jenis-jenis laporan keuangan yang harus disusun oleh sebuah
entitas akuntansi dan entitas laporan. Secara peraturan perundangan Undang Undang
Keuangan Negara dan Undang Undang Perbendaharaan, memang hanya mensyaratkan
adanya empat laporan keuangan yakni Laporan Realisasi Anggaran, Neraca, Laporan Arus Kas
dan Catatan atas Laporan Keuangan. Cukupkah? Itulah yang harus dijawab oleh penyusun
standar akuntansi pemerintah Komite Standar Akuntansi Pemerintahan dan pihak yang
mengimplementasikan standar Departemen Keuangan untuk pemerintah pusat dan Pengelola
Keuangan Daerah untuk pemerintah daerah.
Di satu pihak, KSAP saat ini telah mengantisipasi jenis laporan tambahan selain yang
dipersyaratkan oleh peraturan perundangan dengan menambahkan tiga jenis laporan baru
yakni Laporan Perubahan Saldo Anggaran Lebih, Laporan Operasional dan Laporan Perubahan
Ekuitas, seperti tercantum dalam Konsep Publikasi Standar Akuntansi Pemerintahan Berbasis
Akrual. Di lain pihak, penyusun laporan baik pemerintah pusat maupun pemerintah daerah
sepertinya masih menunggu hasil KSAP, meskipun sudah terlihat aktif dalam berbagai forum
seperti limited hearing dan diskusi-diskusi basis akrual. Secara nyata, pihak inilah yang
nantinya akan mengalami kerepotan luar biasa, mengingat kondisi sekarang saja, mereka
Laporan Keuangan Berbasis Akrual
masih menghadapi opini disclaimer dari auditor. Perubahan-perubahan semacam inilah yang
dirasa sangat memberatkan para penyusun laporan keuangan pemerintah.
Apakah tidak ada kemungkinan penyederhanaan dalam pelaporan keuangan
pemerintah dan apakah dengan tambahan tersebut memang akan menambah nilai keputusan
ekonomi yang diambil entitas akuntansi ataukah biayanya akan jauh lebih besar jika dibanding
manfaatnya? Sungguh pertanyaan yang sangat sulit mencari jawabannya, kecuali hanya
peningkatan transparansi dan keakuratan data, terutama dalam biaya pelayanan yang harus
dikelola oleh entitas pelaporan. Namun demikian, jika melihat jenis pelaporan keuangan yang
secara kuantitas seperti terlihat banyak tersebut, kalau diteliti lebih lanjut sebenarnya hanya
pengembangan dari yang sudah ada. Seperti misalnya, Laporan Perubahan Saldo Anggaran
Lebih merupakan pengembangan dari Laporan Realisasi Anggaran yang telah dapat disusun
oleh sistem yang telah ada, Laporan Operasional merupakan pengembangan dari Laporan
Realisasi Anggaran - yang kebetulan anggarannya tidak dipersyaratkan berbasis akrual
menurut perundangan sehingga, dengan demikian cakupan tambahan dari Laporan
Operasional adalah materi pendapatan dan belanja yang non kas.
Kemudian Laporan Perubahan Ekuitas dapat dikatakan pengembangan Laporan Neraca yang
dipecah menjadi Neraca dan Laporan Perubahan Ekuitas. Kedua laporan tambahan yang
diusulkan oleh KSAP yakni LO dan Laporan Perubahan Ekuitas - tersebut nantinya justru
akan menunjukkan artikulasi yang semakin jelas antar laporan keuangan, yakni Neraca. Jadi,
tidak ada alasan jenis laporan akan menambah rumitnya pekerjaan penyusunan laporan
keuangan jika saja siklus akuntansi yang diolah oleh sistem akuntansi keuangan pemerintah
dipaparkan secara jelas.
Christiaens dan Rommel (2008) berpendapat bahwa basis akrual hanya tepat digunakan
dalam instansi pemerintahan yang memiliki sifat usaha komersil. Menurut mereka basis akrual
tidak akan sukses diterapkan pada instansi pemerintahan yang murni menjalankan fungsi
pelayanan publik. Penerapan kerangka akuntansi berbasis akrual yang berlaku di entitas
komersil kepada entitas pemerintahan. Penyusunan anggaran berbasis akrual juga merupakan
masalah tersendiri, selain dimensi politik yang kental dalam aktifitas instansi pemerintahan.
Studi sebelumnya oleh Plummer, Hutchison, dan Patton (2007), dengan menggunakan sampel
sebanayak 530 distrik sekolah di Texas, menemukan bukti bahwa informasi berbasis akrual
tidak lebih informatif dibandingkan informasi yang disajikan dengan menggunakan basis akrualmodifikasian. Studi lain oleh Vinnari dan Nas (2008) menunjukan adanya potensi manajemen
laba pada instansi pemerintahan ketika pelaporannya menggunakan basis akrual.
BAB II
PEMBAHASAN
A. PENGARUH BASIS AKRUAL TERHADAP PENYAJIAN LAPORAN
PEMERINTAH (DI LIHAT DARI KOMPONEN DAN ELEMEN LK)
1. Komponen laporan keuangan
KEUANGAN
Perbandingan komponen laporan keuangan antara basis kas menuju akrual dan
basis akrual dapat dilihat dalam tabel berikut:
komponen laporan keuangan basis komponen laporan keuangan basis akrual
kas menuju akrual terdiri dari :
terdiri dari:
1. Laporan Realisasi Anggaran (LRA)
1. Laporan Realisasi Anggaran (LRA)
2. Neraca
2. Unsur-unsur LRA
Unsur-unsur LRA dalam basis akrual:
1. Pendapatan-LRA
adalah
penerimaan
oleh
Bendahara
Umum
Negara/Bendahara Umum Daerah atau oleh entitas pemerintah lainnya yang
menambah Saldo Anggaran Lebih dalam periode tahun anggaran yang
bersangkutan yang menjadi hak pemerintah, dan tidak perlu dibayar kembali
oleh pemerintah.
2. Belanja adalah semua pengeluaran oleh Bendahara Umum Negara/Bendahara
Umum Daerah yang mengurangi Saldo Anggaran Lebih dalam periode tahun
anggaran bersangkutan yang tidak akan diperoleh pembayarannya kembali oleh
pemerintah.
3. Transfer adalah penerimaan atau pengeluaran uang oleh suatu entitas
pelaporan dari/kepada entitas pelaporan lain, termasuk dana perimbangan dan
dana bagi hasil.
4. Surplus/defisit-LRA
5. Pembiayaan adalah setiap penerimaan/pengeluaran yang tidak berpengaruh
pada kekayaan bersih entitas yang perlu dibayar kembali dan/atau akan
diterima kembali, baik pada tahun anggaran bersangkutan maupun tahun-tahun
anggaran berikutnya, yang dalam penganggaran pemerintah terutama
dimaksudkan untuk menutup defisit atau memanfaatkan surplus anggaran.
Penerimaan pembiayaan antara lain dapat berasal dari pinjaman dan hasil
divestasi. Pengeluaran pembiayaan antara lain digunakan untuk pembayaran
kembali pokok pinjaman, pemberian pinjaman kepada entitas lain, dan
penyertaan modal oleh pemerintah.
6. Sisa Lebih/Kurang Pembiayaan Anggaran (SiLPA/SiKPA)
LRA disusun menggunakan basis kas, baik dalam basis kas menuju akrual maupun
dalam basis akrual, karena kita masih menganut sistem anggaran berbasis kas.
Dalam hal anggaran disusun dan dilaksanakan berdasar basis kas, maka LRA
disusun berdasarkan basis kas. Bilamana anggaran disusun dan dilaksanakan
berdasarkan basis akrual, maka LRA disusun berdasarkan basis akrual. (Par 44)
Perbedaan antara LRA dalam basis kas menuju akrual dengan LRA dalam basis
akrual dalam penggunaan akun pendapatan, dalam susunan laporan keuangan
berbasis akrual terdapat laporan operasional yang juga mencatat akun
pendapatan, maka untuk membedakan pencatatan atas realisasi pendapatan
dalam LRA dan LO terdapat identitas tambahan atas rekening pendapatan yang
dipakai, yaitu untuk pendapatan dalam LRA menggunakan akun "pendapatan-LRA",
sedangkan pendapatan dalam LO menggunkaan akun "pendapatan-LO". Namun
untuk LRA dalam basis kas menuju akrual tidak memerlukan identitas tambahan,
sehingga cukup dicatat dengan akun pendapatan saja.
4. Struktur LRA
Laporan realisasi anggaran menyajikan informasi yang masing-masing
diperbandingkan dengan anggarannya dalam satu periode. Dalam laporan realisasi
anggaran harus diidentifikasikan secara jelas dan diulang pada setiap halaman
laporan, informasi yang harus disajikan meliputi :
1. nama entitas pelaporan atau sarana identifikasi lainnya
2. cakupan entitas pelaporan
3. periode pelaporan
4. mata uang pelaporan
5. satuan angka yang digunakan
Berikut adalah contoh format Laporan Realisasi Anggaran Pemerintah Pusat
10
b. Neraca
1. Informasi yang disajikan
Neraca yang disajikan dalam basis kas menuju akrual dan dalam basis akrual
sama-sama disusun menggunakan basis akrual. Neraca menggambarkan posisi
keuangan suatu entitas pelaporan mengenai aset, kewajibang, dan ekuitas pada
tanggal tertentu.
2. Unsur-unsur Neraca
Unsur neraca dalam basis akrual adalah:
1) Aset; sumber daya ekonomi yang dikuasai dan/atau dimiliki oleh pemerintah
sebagai akibat dari peristiwa masa lalu dan dari mana manfaat ekonomi
dan/atau sosial di masa depan diharapkan dapat diperoleh, baik oleh
pemerintah maupun masyarakat, serta dapat diukur dalam satuan uang,
termasuk sumber daya nonkeuangan yang diperlukan untuk penyediaan jasa
bagi masyarakat umum dan sumber-sumber daya yang dipelihara karena
alasan sejarah dan budaya.
11
2) Kewajiban; utang yang timbul dari peristiwa masa lalu yang penyelesaiannya
mengakibatkan aliran keluar sumber daya ekonomi pemerintah.
3) Ekuitas (tanpa dirinci lebih lanjut ke ekuitas dana lancar, ekuitas dana
investasi, dan ekuitas dana cadangan sebagaimana dalam basis kas menuju
akrual); kekayaan bersih pemerintah yang merupakan selisih antara aset dan
kewajiban pemerintah.
3. Perbedaan antara Neraca akrual dan CTA
Perbandingan antara CTA dan Akrual untuk neraca
CASH TOWARDS ACCRUAL
ACCRUAL
NERACA
Ekuitas Dana terbagi;
Ekuitas Dana Lancar: selisih antara
aset lancar dan kewajiban jangka
pendek, termasuk sisa lebih
pembiayaan
anggaran/saldo
anggaran lebih
NERACA
Hanya Ekuitas, yaitu kekayaan bersih
pemerintah yang merupakan selisih
antara aset dan kewajiban pemerintah
pada tanggal laporan.
Saldo ekuitas di Neraca berasal dari
saldo akhir ekuitas pada Laporan
Perubahan Ekuitas
(Par 84-85)
Ekuitas
Dana
Investasi:
mencerminkan
kekayaan
pemerintah yang tertanam dalam
investasi jangka panjang, aset
tetap, dan aset lainnya, dikurangi
dengan kewajiban jangka panjang
Ekuitas
Dana
Cadangan:
mencerminkan
kekayaan
pemerintah yang dicadangkan
untuk tujuan tertentu sesuai
dengan
peraturan
perundangundangan.
(Par 78-81)
12
13
14
AKTIVITAS OPERASI
Aktivitas operasi adalah aktivitas penerimaan dan pengeluaran kas yang ditujukan
untuk kegiatan operasional pemerintah selama satu periode akuntansi. Arus kas
bersih aktivitas operasi merupakan indikator yang menunjukkan kemampuan
operasi pemerintah dalam menghasilkan kas yang cukup untuk membiayai aktivitas
operasionalnya di masa yang akan datang tanpa mengandalkan sumber
pendanaan dari luar.
Arus masuk kas dari aktivitas operasi terutama diperoleh dari:
(a) Penerimaan Perpajakan;
(b) Penerimaan Negara Bukan Pajak (PNBP);
(c) Penerimaan Hibah;
(d) Penerimaan Bagian Laba perusahaan negara/daerah dan Investasi Lainnya;
(e) Penerimaan Lain-lain/penerimaan dari pendapatan Luar Biasa; dan
(f) Penerimaan Transfer.
Arus keluar kas untuk aktivitas operasi terutama digunakan untuk:
(a) Pembayaran Pegawai;
(b) Pembayaran Barang;
(c) Pembayaran Bunga;
(d) Pembayaran Subsidi;
(e) Pembayaran Hibah;
(f) Pembayaran Bantuan Sosial;
(g) Pembayaran Lain-lain/Kejadian Luar Biasa; dan
(h) Pembayaran Transfer.
Jika suatu entitas pelaporan mempunyai surat berharga yang sifatnya sama dengan
persediaan, yang dibeli untuk dijual, maka perolehan dan penjualan surat berharga
tersebut diklasifikasikan sebagai aktivitas operasi.
Jika entitas pelaporan mengotorisasikan dana untuk kegiatan suatu entitas lain,
yang peruntukannya belum jelas apakah sebagai modal kerja, penyertaan modal,
atau untuk membiayai aktivitas periode berjalan, maka pemberian dana tersebut
harus diklasifikasikan sebagai aktivitas operasi. Kejadian ini dijelaskan dalam
catatan atas laporan keuangan.
AKTIVITAS INVESTASI
Aktivitas investasi adalah aktivitas penerimaan dan pengeluaran kas yang ditujukan
untuk perolehan dan pelepasan aset tetap serta investasi lainnya yang tidak
termasuk dalam setara kas.
Arus kas dari aktivitas investasi mencerminkan penerimaan dan pengeluaran kas
bruto dalam rangka perolehan dan pelepasan sumber daya ekonomi yang bertujuan
untuk meningkatkan dan mendukung pelayanan pemerintah kepada masyarakat di
masa yang akan datang.
Arus masuk kas dari aktivitas investasi terdiri dari:
(a) Penjualan Aset Tetap;
(b) Penjualan Aset Lainnya;
Laporan Keuangan Berbasis Akrual
15
16
Arus keluar kas dari aktivitas transitoris meliputi pengeluaran PFK dan pengeluaran
transitoris seperti kiriman uang keluar dan pemberian uang persediaan kepada
bendahara pengeluaran.
3. Perbedaan antara LAK akrual dan CTA
Penyusunan laporan arus kas baik dalam basis kas menuju akrual dan basis akrual
dilakukan dengan cara yang sama.
Perbandingan antara CTA dan Akrual untuk LAK
CASH TOWARDS ACCRUAL
ACCRUAL
Entitas
Pelaporan adalah unit pemerintahan yang terdiri dari satu atau lebih entitas
akuntansi yang menurut ketentuan peraturan perundang-undangan wajib
menyampaikan laporan pertanggungjawaban berupa laporan keuangan.
Entitas pelaporan dimaksud terdiri dari:
(a) Pemerintah pusat;
(b) Pemerintah daerah;
(c) Masing-masing kementerian negara atau lembaga di lingkungan pemerintah
pusat; dan (d) Satuan organisasi di lingkungan pemerintah pusat/daerah atau
organisasi lainnya, jika menurut peraturan perundang-undangan satuan organisasi
dimaksud wajib menyajikan laporan keuangan.
Entitas pelaporan yang wajib menyusun dan menyajikan laporan arus kas adalah
unit organisasi yang mempunyai fungsi perbendaharaan umum. Unit organisasi
yang mempunyai fungsi perbendaharaan umum adalah unit yang ditetapkan
sebagai bendaharawan umum negara/daerah dan/atau kuasa bendaharawan
umum negara/daerah
Berikut adalah contoh format Laporan Arus Kas pada Pemerintah Pusat
17
18
19
Laporan Perubahan Saldo Anggaran Lebih yang hanya disajikan oleh Bendahara
Umum Negara dan entitas pelaporan yang menyusun laporan keuangan
konsolidasiannya. Berikut adalah contoh format Laporan Perubahan SAL.
f.
Laporan Operasional
1. Informasi yang disajikan
Laporan Operasional merupakan laporan yang menyajikan ikhtisar sumber daya
ekonomi yang menambah ekuitas dan penggunaannya yang dikelola oleh
pemerintah pusat/daerah untuk kegiatan penyelenggaraan pemerintahan dalam
satu periode pelaporan. Laporan Operasional menyediakan informasi mengenai
seluruh kegiatan operasional keuangan entitas pelaporan yang tercerminkan
dalam pendapatan-LO, beban, dan surplus/defisit operasional dari suatu entitas
pelaporan yang penyajiannya disandingkan dengan periode sebelumnya.
Tujuan pelaporan operasi adalah memberikan informasi tentang kegiatan
operasional keuangan yang tercerminkan dalam pendapatan-LO, beban, dan
surplus/defisit operasional dari suatu entitas pelaporan. Pengguna laporan
membutuhkan Laporan Operasional dalam mengevaluasi pendapatan-LO dan
beban untuk menjalankan suatu unit atau seluruh entitas pemerintahan, sehingga
Laporan Operasional menyediakan informasi:
1) mengenai besarnya beban yang harus ditanggung oleh pemerintah untuk
menjalankan pelayanan;
2) mengenai operasi keuangan secara menyeluruh yang berguna dalam
mengevaluasi kinerja pemerintah dalam hal efisiensi, efektivitas, dan
kehematan perolehan dan penggunaan sumber daya ekonomi;
3) yang berguna dalam memprediksi pendapatan-LO yang akan diterima untuk
mendanai kegiatan pemerintah pusat dan daerah dalam periode mendatang
dengan cara menyajikan laporan secara komparatif;
4) mengenai penurunan ekuitas (bila defisit operasional), dan peningkatan ekuitas
(bila surplus operasional).
20
21
22
23
24
25
dikemukakan atas hal ini adalah pertama, penganggaran secara akrual dipercaya akan
menimbulkan risiko disiplin anggaran. Keputusan politik untuk mengeluarkan uang harus
dikaitkan dengan kapan pengeluaran itu dilaporkan dalam anggaran. Hanya basis kas yang
dapat memenuhi hal tersebut. Alasan kedua, yaitu bahwa legislator cenderung resisten untuk
mengadopsi anggaran akrual karena kompleksitas dari konsep akrual itu sendiri (OECDPUMA/SBO, 2002/10).
Apabila penerapan akrual hanya digunakan untuk pelaporan keuangan dan tidak untuk
anggaran,
kelemahannya
adalah
tidak
akan
menyelesaikan
masalah
secara
serius/komprehensif. Anggaran adalah dokumen kunci dari manajemen sektor publik
(pemerintah) dan akuntabilitas didasarkan pada anggaran yang telah disetujui legislator
(DPR/DPRD). Apabila anggaran didasarkan pada basis kas, fokus perhatian dari pemerintah
dan legislator hanya pada sumber daya berbasis kas. Dengan demikian, apabila laporan
keuangan dihasilkan dari basis yang berbeda (pelaporan keuangan berbasis akrual sementara
anggaran berbasis kas), risikonya adalah seakan-akan hanya latihan akuntansi saja (OECDPUMA/SBO, 2002/10).
Penggunaan basis akrual untuk pelaporan keuangan bisa saja diimplementasikan dalam
hubungannya dengan anggaran berbasis kas atau sistem lainnya. Namun sejumlah pemerintah
(jurisdiksi) yang menggunakan sistem ganda (dual system) tersebut menemukan rintangan
berupa resistensi penerimaan akuntansi berbasis akrual. Di samping itu, dengan sistem ganda
diperlukan rekonsiliasi yang ekstensif diantara dua sistem tersebut. Keberhasilan akuntansi
akrual, sebagian tergantung dari insentif yang diberikan pada para manajer. Apabila para
manajer tetap diminta bertanggung jawab atas pengelolaan anggaran secara basis kas, maka
fokus mereka (dan fokus para politisi) akan terus tertuju pada sumber daya kas, misalnya, pada
biaya dari informasi akrual yang baru. Apabila basis akrual mau diterapkan juga untuk
penganggaran, biasanya butuh waktu satu atau dua periode setelah pelaporan keuangan
berbasis akrual diterapkan. Hal ini untuk meyakinkan bahwa informasi keuangan yang
dihasilkan dari akuntansi akrual adalah akurat dan andal (Study No 14, IFAC-PSC, 2003).
Review atas status akuntansi dan penganggaran akrual di negara-negara anggota OECD
yang digambarkan dalam Tabel-1, menunjukkan bahwa sebagian besar negara anggota telah
mengenalkan aspek akuntansi akrual dan akan lebih aktif lagi untuk menyosialisasikannya pada
masa-masa berikutnya (Athukorala dan Reid, 2003).
No.
1.
2.
3.
4.
Tabel I
Status Akuntansi dan Penganggaran Akrual di Negara-Negara Anggota OECD
Akuntansi Akrual untuk
Laporan
Nama
Individual
Konsolidasian
Penganggaran Akrual
Negara
Departemen/Lbg
Akrual
New
sejak T.A. 1992
sejak T.A. 1992
Sejak T.A. 1995
Zealand
ESA
95
sedang
Swedia
sejak T.A. 1994
sejak T.A. 1994
dikenalkan
akrual
penuh
Kanada
Sejak, T.A. 2002
Sejak, T.A. 2002
Ya
Finlandia
Sejak, T.A. 1998
Sejak, T.A. 1998
ESA 95. Ya
26
No.
Nama
Negara
Laporan
Konsolidasian
Akrual
Penganggaran Akrual
6.
Amerika
Serikat
Australia
7.
Spanyol
8.
Swiss
Ya
Tidak
Sedang
dikenalkan
akrual penuh
9.
Jerman
Tidak
ESA
95.
persiapan
Sedang dikenalkan
ESA
95.
Untuk
Lembaga-Lembaga
(Agencies) sejak 1997.
Sedang
dikenalkan
akrual penuh.
5.
10.
Belanda
Beberapa
Akrual Modifikasian
Akrual Modifikasian
ESA
95.
modifikasian
Sejak 1994
Kas
Dalam
Keterangan:
1. ESA 95 (European System of Accounts 1995) mengamanatkan penggunaan akrual basis
untuk penyusunan laporan keuangan. Negara-negara anggota EU diharuskan menyusun
laporan dan prediksi keuangan pemerintah sesuai dengan ESA 95.
2. Negara-negara anggota yang masih menggunakan akuntansi basis kas, sebagian besar
menggunakan basis akuntansi kas modifikasian.
Isu-isu terkait penerapan akuntansi berbasis akrual telah memicu perdebatan dari para praktisi
dan akademisi sehingga terdapat kubu yang mendukung dan tidak mendukung penerapan
sistem akuntansi tersebut yang dapat dijabarkan sebagai berikut:
Argumen yang mendukung akuntansi akrual di sektor publik
Literatur dari para praktisi pada umumnya mendukung penerapan akuntansi akrual sektor
publik. Akuntansi akrual dianggap sebagai metode yang diinginkan dalam manajemen publik
(Carlin, 2004a). Literarur yang mendukung akuntansi akrual sektor publik sebagai berikut:
1. Akuntansi akrual diterapkan secara sukses pda sektor swasta, karena itu penerapan
pada sektor publik juga diharapkan demikian (Egol, 1987; Regan, 1987). Terlebih lagi
dengan menggunakan basis akrual yang sama, diharapkan entitas sektor publik dapat
diperbandingkan dengan sektor swasta.
2. Akuntansi akrual menyediakan informasi finansial yang lebih baik untuk akuntabilitas
pemerintah (Ball et al., 1999). Laporan keuangan dari akuntansi akrual dipercaya lebih
27
komprehensif, sederhana dan lebih mudah dimengerti, lebih sulit dimanipulasi, dan lebih
bisa diperbandingkan dan lebih konsisten (Athukorala & Reid, 2003)
3. Tidak seperti akuntansi berbasis kas, implementasi akuntansi akrual dinilai cenderung
sulit dimanipulasi (Dioguardi, 1992).
4. Dengan menerapkan akuntansi akrual, pemerintah akan bisa mengukur aktivitasnya,
contohnya dengan memisahkan antara beban dan biaya (Athukorala & Reid, 2003).
5. Adopsi pelaporan akrual akan meningkatkan transparansi secara internal dan eksternal
(Micallef, 1994; OECD, 1993). Dengan mengadopsi akuntansi akrual maka akan
meningkatkan transparansi, khususnya transparansi internal, yang akhirnya akan akan
meningkatkan kinerja organisasi, terutama melalui alokasi sumber daya (Churchill, 1992a;
OECD, 1993; Likierman, 2000).
6. Akuntansi akrual membuat organisasi dapat mengidentifikasi full cost dari aktivitasnya
yang bervariasi, yang akhirnya akan meningkatkan efisiensi, alokasi sumber daya yang
lebih baik dan meningkatkan kinerja (Rowles, 2002)
7. Akuntansi akrual memberikan manajemen likuiditas yang lebih baik, menyediakan basis
untuk pricing produk dan jasa, dan menyediakan informasi untuk mengelola sumber
daya (Athukorala & Reid, 2003).
28
29
kurangnya sumber daya manusia yang menguasai sistem akuntansi berbasis akrual
tersebut.
Sarana dan prasarana yang tidak memadai di seluruh instansi pemerintah saat itu.
Kebanyakan akuntan pemerintah tidak dilibatkan dalam upaya yang dilakukan karena
sebagian besar tugas dan pekerjaan mereka dikerjaan oleh konsultan dan staf dari
organisasi internasional yang membawa proyek akrualisasi akuntansi ke pemerintah
Nepal.
Di awal tahun 1990, pemerintah lalu mencanangkan upaya perbaikan terhadap sistem
akuntansi di negara tersebut. Dengan bantuan dari Bank Dunia dan Asian Development
Bank (ADB), pemerintah mengeluarkan tiga rekomendasi perbaikan:
30
tersebut tidak dibarengi dengan langkah nyata dalam membantu pemerintah untuk turut
menyiapkan sarana dan prasarana yang perlu dalam implementasi akuntansi berbasis
akrual. Kondisi tersebut bagaikan membiarkan pemerintah untuk berjalan sendiri di tengah
tekanan yang harus ditanggung.
Tekanan besar yang diterima pemerintah, tidak hanya dari lembaga-lembaga donor
internasional tetapi juga dari khalayak publik di dalam negeri akibat kegagalan dalam
penerapan akuntansi berbasis akrual di tahun-tahun sebelumnya, yang kemudian
mendorong pemerintah untuk segara melakukan perubahan sistem akuntansi di tahun-tahun
mendatang. Melalui kerja sama dengan para akuntan publik di negara tersebut, pemerintah
berharap bahwa penerapan akuntansi berbasis akrual dapat segera terlaksana dengan baik.
Kebanyakan akuntan publik (yang bekerja untuk perusahaan bisnis) berpendapat bahwa
akuntansi berbasis akrual akan menjadi alat yang dapat meningkatkan kualitas dan kuantitas
informasi akuntansi pemerintah. Selain itu, adopsi terhadap sistem akuntansi berbasis akrual
telah menjadi tren global di banyak negara saat itu.
Pemerintah lalu mulai memasuki masa transisi selama lima tahun dalam proses
implementasi akuntansi berbasis akrual di institusi pemerintah di seluruh negeri. Namun
upaya tersebut kemudian lebih banyak menuai kritik dari sebagian besar pejabat dan
akuntan pemerintah. Mereka berpendapat bahwa upaya yang dilakukan terlalu tergesa-gesa
tanpa mempertimbangkan kesiapan seluruh aspek penunjang yang ada di negara tersebut.
Kelemahan utama yang ditemukan adalah kurangnya kapasitas akuntan pemerintah untuk
dapat mengerti dan mengimplementasikan sistem tersebut dalam waktu yang singkat.
Banyak akuntan pemerintah berargumen bahwa perlu waktu lebih dari 20 tahun untuk dapat
mengimplementasikan sistem tersebut dengan sukses. Selain itu, tidaklah mudah untuk
memberikan pengetahuan mengenai sistem akuntansi berbasis akrual kepada para akuntan
junior yang tersebar di sangat banyak instansi pemerintah di negara tersebut dan sebagian
besar berada di lokasi yang terpencil yang bahkan, dari awal, telah sulit mengaplikasikan
akuntansi berbasis kas dan kemudian diharuskan untuk beralih ke sistem baru yang lebih
rumit dari sebelumnya.
Semakin banyaknya bukti yang ditemukan terhadap sulitnya penerapan akuntansi berbasis
akrual di sektor pemerintah menimbulkan skeptisme dari lembaga-lembaga donor
internasional untuk terus mendorong pemerintah menerapkan sistem tersebut. Itu menjadi
kali pertama dimana pemerintah Nepal menyaksikan sikap dari lembaga-lembaga donor
tersebut dimana sebelumnya merekalah yang sangat gigih menyuarakan kepada pemerintah
terkait penerapan akuntansi berbasis akrual. Pemerintah juga mulai menyadari kesalahan
terhadap ketergantungan yang sangat besar pada kemampuan konsultan dan staf dari
organisasi internasional dalam penerapan sistem tersebut, dan mengucilkan peran akuntan
pemerintah selama proses perubahan dari akuntansi berbasis kas ke akrual.
Di akhir tahun 2007, pemerintah dengan bekerja sama dengan Bank Dunia dan para akuntan
pemerintah mulai manjalankan misi untuk mereformasi tata kelola keuangan negara tersebut
kembali ke basis kas yang dulu digunakan sebelum tahun 1960. Pemerintah mulai mengisi
beberapa kelemahan yang ditemukan di masa lalu dengan terus diiringi dengan perbaikan
aturan terhadap sistem akuntansi yang akan diimplementasikan di seluruh instansi. Sistem
akuntansi kas yang digunakan mengacu kepada basis kas dari IPSAS karena ini dianggap
Laporan Keuangan Berbasis Akrual
31
akan sangat membantu pemerintah dalam menyiapkan jalan guna kembali melakukan
reformasi akuntansi di masa depan menuju sistem akuntansi berbasis akrual.
2. New Zealand
Saat ini, Selandia Baru merupakan salah satu negara yang paling sukses dalam
menerapkan sistem akuntansi berbasis akrual di sektor publiknya. Tingkat perubahan (the
degree of change) dalam manajemen sektor publik di Selandia Baru dilalui dengan cepat dan
sangat inovatif. Pemerintah mereformasi hampir di semua lini pemerintahan, mulai dari
pelaksana (para pejabat pengelola keuangan dan akuntan negara), sistem yang digunakan,
hingga ke budaya yang dianut di setiap lembaga negara, yang dituangkan dalam Public
Finance Act 1989. Faktor-faktor yang berpengaruh dalam mendukung reformasi yang
dijalankan di Selandia Baru antara lain:
1. Key people, adalah orang-orang yang berperan penting dalam proses reformasi
keuangan yang dilakukan. Orang-orang tersebut terdiri dari politisi di dewan, bendahara
negara di kementerian (treasury), dan pejabat penyusun laporan keuangan (financial
management support service).
2. Axial principles, mencakup pemikiran konseptual dan penerapan ide-ide dan pengetahuan
teoritis ke dalam prinsip yang disepakati dan digunakan dalam praktik. Komitmen dalam
menjalankan panduan yang telah disepakati membuat proses yang dijalankan menjadi
lebih komprehensif dibandingkan di negara-negara lainnya. Komitmen tersebut berupa
peniadaan intervensi politis selama adopsi sistem akuntansi akrual dilakukan serta
pemberian insentif yang tepat dan sesuai bagi pelaksana keuangan negara untuk
memacu kinerja dan tercapainya efektifitas di sektor publik.
3. Communicating ideas, merupakan penggunaan beragam sarana dalam penyampaian ide,
informasi, dan rencana agar memperoleh timbal balik yang positif dari semua pelaksana
keuangan negara selama proses reformasi keuangan dilakukan. Interaksi yang terjadi
selama prosesnya juga semakin meluas tidak hanya melibatkan orang-orang dalam suatu
atau antar organisasi pemerintah, tetapi juga telah melibatkan orang-orang di tataran
international level (seperti OECD, IMF, dan Bank Dunia), national level (seperti antar
kementerian dan antar partai di parlemen), community level (seperti organisasi formal dan
informal di masyarakat), organizational/institutional level (seperti lembaga pengawas
keuangan negara dan organisasi akuntan), dan sub-organizational/sub-institutional level
(seperti antar unit-unit kerja di berbagai lembaga negara).
4. Contextual determinants, adalah kondisi atau peristiwa yang relevan dan berpengaruh
dalam proses reformasi yang dilakukan di Selandia Baru. Peristiwa-peristiwa tersebut
antara lain:
a.
b.
Pemilihan umum 1984 yang mengangkat David Lange sebagai Perdana Menteri
dengan membawa gagasan ekonomi baru di tengah krisis keuangan yang menerpa
Selandia Baru.
Laporan Keuangan Berbasis Akrual
32
33
DAFTAR PUSTAKA
1. Peraturan Pemerintah Nomor 71 Tahun 2010 tentang Standar Kuntansi Pemerintah
beserta Lampiran
2. Artikel Berjudul Basis Aktual untuk Akuntansi Pemrintah oleh Yan Rahadian, S.E.,
M.Si., Ak. CSRS dengan alamat
http://www.ppa-feui.com/index/news//143/Basis
%20Aktual%20Untuk%20Akuntansi%20Pemerintahan.html diakses tanggal 25 April
2014.
3. Artikel Berjudul Akuntansi Berbasis Akrual vs Anggaran Berbasis Kas dengan alamat
http://irvandesmalcpa.wordpress.com/tag/akuntansi-berbasis-akrual/ diakses tanggal 25
April 2014.
4. Marissa M. Hassan, Debates On Accrual Accounting In The Public Sector: A
Discrepancy Between Practitioners And Academicians
5. Rhumi Ghulam Libre, Studi atas Penerapan Akuntansi Akrual di Nepal, Hong Kong,
Selandia Baru
34
35