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Curso On-Line: Auditoria Teoria e Exerccios para a AFRFB

Professores: Davi Barreto e Fernando Graeff


Aula Demonstrativa
Introduo ............................................................................................ 01
Conceitos de auditoria e da pessoa do auditor ........................................... 05
Objetivos gerais do auditor independente .................................................. 09
Distino entre auditoria interna e externa. ............................................... 13
Questes comentadas ............................................................................. 17
Lista de questes sem comentrios .......................................................... 27
Bibliografia ............................................................................................ 31

Introduo

Prezado Aluno,
com muita satisfao que iniciamos mais uma turma do curso de Auditoria
Teoria e Exerccios para o concurso de Auditor-Fiscal da Receita Federal do
Brasil.
Mas antes de falarmos sobre o curso que propomos, pedimos licena para falar
um pouco sobre ns:
Meu nome Davi Barreto, sou cearense, engenheiro eletrnico graduado no
Instituto Tecnolgico de Aeronutica (ITA) e mestre em Regulao pela
Universidade de Braslia (UnB). Atualmente, sou Auditor Federal de Controle
Externo do Tribunal de Contas da Unio (TCU), tendo obtido o 1 lugar no
concurso de 2007, e professor de auditoria em cursos presenciais,
telepresenciais e on-line.
Meu nome Fernando Graeff, sou Gacho de Caxias do Sul. Sou formado em
Administrao de Empresas e, antes de entrar no servio pblico, trabalhei
mais de 15 anos na iniciativa privada. Sou ex-Auditor Fiscal da Receita Federal
do Brasil, trabalhei nas Unidades Centrais deste rgo. Atualmente, exero o
cargo de Auditor Federal de Controle Externo do Tribunal de Contas da Unio.
No servio pblico, exerci ainda os cargos de Analista de Finanas e Controle
da Secretaria do Tesouro Nacional - rea contbil em Braslia e de Analista
de Oramento do Ministrio Pblico Federal em So Paulo.
Alm disso, somos autores dos livros Auditoria - Teoria e Exerccios
Comentados e Auditoria ESAF Srie Questes Comentadas, ambos
publicado pela Editora Mtodo.
Feitas as apresentaes, vamos falar um pouco sobre nosso curso.
Voc deve saber que, em um concurso to concorrido como este, cada questo
decisiva. No se pode desprezar nenhuma das disciplinas cobradas, todas
so importantes em maior ou menor grau.
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No caso especfico de Auditoria, a ltima prova objetiva teve 10 questes com


peso 2, ou seja, 20 pontos nessa etapa; alm disso, essa disciplina foi cobrada
na parte discursiva.
Aqueles que fizeram a prova devem lembrar que no foi uma prova fcil, muito
pelo contrrio, a ESAF trouxe conceitos que vo alm do decoreba das
normas, envolvendo aspectos prticos da auditoria. Muitos bons candidatos
foram eliminados nessa matria. Portanto, o estudo de auditoria pea-chave
para aquele que quer ser Auditor Fiscal da RFB.
Neste curso iremos abordar todos os tpicos cobrados explicitamente no
edital do ltimo concurso. Contudo, temos que ir um pouco alm e abordar
alguns temas que no esto explcitos.
Note o diz o item 23 do edital "Todas as normas brasileiras de contabilidade
vigentes relativas auditoria interna, externa e pblica emanadas pelo
Conselho Federal de Contabilidade CFC. Ou seja, em tese, qualquer norma
de auditoria pode ser cobrada!!!
Isso no quer dizer que veremos tudo... Mas abordaremos aqueles itens com
maior probabilidade de cair na prova, com base no histrico da ESAF.
Esse curso ser totalmente baseado nas novas normas de auditoria do
Conselho Federal de Contabilidade CFC. Alm disso, junto com a explanao
terica, traremos alguns exerccios comentados, relacionando os diversos
conceitos que a matria traz com as principais normas. Para isso utilizaremos
preferencialmente questes da ESAF, contudo exerccios de outras bancas
tambm sero utilizados quando for necessrio.
Muitas vezes, notamos que os alunos se esforam muito tentanto decorar as
diferentes normas de auditoria, sem entender os conceitos e a lgica que
envolvem essa disciplina.
Voc ver que auditoria uma cincia muito intuitiva e, se conseguir entender
os diferentes conceitos envolvidos e compreender como as coisas se
relacionam, no ser difcil ter sucesso na hora da prova.
Nosso curso ser dividido em 10 aulas, uma por semana (contando com a aula
demonstrativa). A aula de hoje apenas uma amostra, portanto ser menor e
que as demais. Como regra, as aulas tero entre 30 e 50 pginas, variando de
acordo com o assunto tratado, trazendo exerccios comentados de provas
passadas.
O quadro abaixo resume como ser distribudo nosso cronograma de aulas:

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Aula

Data

Tpicos abordados

Aula 00

Conceitos de auditoria e da pessoa do auditor.


Objetivos gerais do auditor independente.
Distino entre auditoria interna e auditoria
independente ou externa. *

Aula 01

21.05.13

Concordncia com os termos do trabalho de auditoria


independente.
Responsabilidade legal. tica profissional.
Independncia nos trabalhos de auditoria.
Controle de qualidade da auditoria de Demonstraes
Contbeis.
Fraudes e a Responsabilidade do Auditor.

28.05.13

Planejamento da Auditoria.
Materialidade e Relevncia no planejamento e na
execuo dos trabalhos de auditoria
Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro
Relevante. *

Aula 02

Execuo dos trabalhos de auditoria.


Testes.
Evidenciao.
Procedimentos de Auditoria. *

Aula 03

4.06.13

Aula 04

11.06.13

Documentao de Auditoria.
Amostragem.

18.06.13

Avaliao das distores Identificadas.


Relatrios de Auditoria.
Utilizao de trabalhos da auditoria interna.
Uso de trabalhos tcnicos de especialistas

Aula 06

25.06.13

Eventos subsequentes.
Auditoria de estimativas Contbeis.
Continuidade Operacional. *
Contingncias. *
Representaes Formais. *
Partes relacionadas. *

Aula 07

02.07.13

Normas especficas de auditoria interna (NBC TI 01).*


Normas e Procedimentos de Auditoria do IBRACON.

Aula 08

09.07.13

Auditoria no setor pblico federal; finalidades e


objetivos da auditoria governamental; abrangncia de
atuao; formas e tipos; normas relativas execuo
dos trabalhos.
Tpicos de auditoria governamental.*

Aula 09

16.07.13

Reviso e simulado com questes comentadas.

Aula 05

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Os itens marcados com (*) abrangem algumas normas de auditoria no


explcitas no edital, mas que consideramos importantes.
Outra coisa: sempre colocaremos as questes discutidas durante a aula no
final do arquivo, caso voc queira tentar resolver as questes antes de ver os
comentrios.
E, por ltimo, participe do Frum de dvidas, que um dos diferenciais do
Ponto. L voc poder tirar suas dvidas, auxiliar outras pessoas e nos ajudar
no aprimoramento dos nossos cursos.
Dito isto, mos obra...

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Conceitos de auditoria e da pessoa do auditor

Vamos comear nosso curso do incio, olhando para o passado para entender
como surgiu a auditoria independente e qual o seu objetivo...
A auditoria independente surgiu para atender uma necessidade decorrente da
evoluo do sistema capitalista. No incio, as empresas eram fechadas e
familiares, posteriormente, a evoluo da economia trouxe, para algumas
empresas, a necessidade de captar dinheiro de terceiros.
Ou seja, para crescer necessrio dinheiro e, em muitas ocasies, esse
recurso tem que vir de investidores externos empresa (bancos, credores,
acionistas etc.)
Bom, agora se coloque na posio desses investidores. Com certeza, voc vai
querer saber onde est colocando seu dinheiro vai se perguntar se o
investimento seguro, se a empresa saudvel, quais so seus ativos e
passivos...
Em resumo, esses investidores precisavam conhecer a posio patrimonial e
financeira das empresas em que iriam investir. Essa necessidade de
informao era essencial para que pudessem avaliar a segurana, a liquidez e
a rentabilidade de seu futuro investimento.
As empresas passaram, ento, a publicar suas demonstraes contbeis
(balano patrimonial, demonstrativo de fluxo de caixa1 etc.), como forma de
prover informaes sobre a sua situao econmico-financeira para o mundo
exterior.
Fique atento: Voc deve saber que a Lei n 11.638/07 instituiu vrias
modificaes nos padres de contabilidade at ento vigente no Brasil.
Porm, ficou mantida na norma a expresso demonstraes
financeiras ao invs de demonstraes contbeis, que a
nomenclatura correta, por ser mais abrangente do que a adotada na
legislao. Assim, voc pode encontrar na prova tanto uma como outra
expresso, indistintamente.
Entretanto, ainda havia um problema: como garantir a completude, correo e
idoneidade dessas informaes?

A Lei n 11.638/07 substituiu a demonstrao das origens e aplicaes de recursos pela demonstrao dos fluxos de
caixa, em funo da facilidade de melhor entendimento da posio financeira da empresa.

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nesse momento que surge a necessidade de uma avaliao
independente da real situao da empresa. Nasce, ento, a auditoria!
Auditar , antes de tudo, avaliar.
Enfim, a auditoria independente existe para dar segurana aos usurios das
demonstraes contbeis (i.e. acionistas, credores, o governo e a sociedade).
Mas segurana de que?
Segurana de que as informaes apresentadas pela entidade realmente so
fidedignas, realmente retratam a situao patrimonial, financeira e econmica
representada nas demonstraes contbeis.

Podemos definir, de maneira mais ampla, a auditoria independente como o


exame sistemtico e independente das atividades desenvolvidas em
determinada empresa ou setor.
Assim, a auditoria independente (tambm chamada de auditoria externa)
aquela executada por profissionais ou empresas que no possuem vnculo e/ou
subordinao empresa auditada, com o objetivo de trazer uma opinio
independente sobre a entidade.
Dessa forma, toda vez que se deseja obter uma opinio isenta e tcnica sobre
determinado assunto, podemos fazer uso da auditoria independente. Quando o
objeto que demanda uma opinio so as demonstraes contbeis, dizemos
que se faz necessria uma auditoria independente das demonstraes
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contbeis. A auditoria contbil uma tcnica da contabilidade que
objetiva avaliar as demonstraes contbeis de uma entidade.
Chegamos ento onde reside o interesse desse curso: na auditora contbil ou,
mais precisamente, na auditoria independente das demonstraes contbeis.
De agora em diante, trataremos apenas por auditoria, OK?
Mas quando uma auditoria necessria?
Provavelmente, voc j deve ter percebido que a auditoria tornou-se
necessria para o correto funcionamento das atividades econmicas de hoje e
que, apesar de j termos uma boa intuio sobre o assunto, ainda no
falamos, explicitamente, sobre os motivos que levam a contratao do auditor.
Bom o primeiro e mais bvio motivo so as determinaes legais. Vejamos
algumas empresas que so legalmente obrigadas a serem auditadas:
a Lei 6.404/76 (lei das sociedades annimas por aes) estabelece que
as companhias abertas devem ser auditadas por auditores
independentes registrados na CVM;
a Lei 11.638/07, que alterou a lei das S.A., estabelece que as empresas
de grande porte2, ainda que no constitudas sob a forma de sociedade
por aes, devem ser auditadas por auditores independentes registrados
na CVM;
o Banco Central determina que as instituies financeiras sejam
auditadas por auditores independentes;
a CVM, por meio da Instruo 247/96, obrigou que as demonstraes
consolidadas de controladoras e controladas sejam submetidas
auditoria independente;
A SUSEP por intermdio da Res. CNSP3 n 118, de 2004, determinou que
as demonstraes contbeis, inclusive as notas explicativas das
sociedades
supervisionadas
(sociedades
seguradoras,
de
capitalizao, resseguradoras locais e entidades abertas de previdncia
complementar) devem ser auditadas por auditor independente; e assim
por diante...
Ateno: fique de olho na exigncia da Lei 11.638/07 que inclui as empresas
de grande porte no rol daquelas que necessitam ser auditadas.

As empresas de grande porte so aquelas que tenham, no exerccio anterior, ativo total superior a R$240 milhes ou
receita bruta anual superior a R$300 milhes.
3
Conselho Nacional de Seguros Privados

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Alm das obrigaes legais, existem outros motivos que podem levar uma
empresa a se submeter a uma auditoria externa, entre eles citamos:
como medida de controle dos prprios proprietrios;
imposio de credores ou bancos, para possibilitar compras a prazo ou
emprstimos;
exigncias estatutrias da prpria empresa;
para efeito de fuso, incorporao ou ciso.

Enfim, sempre que h necessidade (legal ou de mercado) de prover os


usurios das informaes contbeis com uma opinio tcnica e independente
sobre as demonstraes financeiras, o auditor se faz necessrio.

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Objetivos gerais do auditor independente

Os objetivos gerais do auditor independente so tratados na Resoluo


1.203/09 do Conselho Federal de Contabilidade (CFC) a NBC TA 2004.
Esta a norma fundamental no novo contexto de auditoria inaugurado a partir
das recentes alteraes. Ela estabelece os requisitos necessrios para o
exerccio da auditoria independente.
De uma forma geral, essa norma expe os objetivos gerais do auditor, a
natureza e o alcance da auditoria. Alm disso, essa norma tambm define a
lgica de funcionamento das normas tcnicas de auditoria (NBC TAs),
detalhando como esto estruturadas, quais so os seus objetivos etc.
Se por um lado as NBC TAs representam as normas tcnicas de auditoria, o
comportamento profissional do auditor definido nas chamadas normas
profissionais de auditoria independente, ou NBC PAs.
O quadro abaixo resume as diferentes normas que existem relacionadas
auditoria independente e atividades congneres como auditoria interna e
percia contbil:
Norma
NBC TAs
NBC PAs
NBC TI
NBC PI
NBC TP

Descrio
Normas Tcnicas de Auditoria
Independente
Normas Profissionais de Auditoria
Independente
Normas Tcnicas de Auditoria
Independente
Normas Profissionais de Auditoria
Independente
Normas de Percia Contbil

Exemplos
NBC TA 300, NBC TA 500,
NBC TA 700
NBC PA 01, NBC PA 290
NBC TI 01
NBC PI 01
NBC TP 01

A NBC TA 200 traz a seguinte definio para os objetivos da auditoria:


O objetivo da auditoria aumentar o grau de confiana nas
demonstraes contbeis por parte dos usurios. Isso alcanado
mediante a expresso de uma opinio pelo auditor sobre se as
demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectos
relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatrio financeiro
aplicvel.

Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da Auditoria em Conformidade com Normas de Auditoria
(Resoluo CFC n 1.203/09)

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Fique atento: muito comum definir o objetivo da auditoria


independente como emitir parecer sobre as demonstraes contbeis.
O termo parecer estava presente nas normas antigas de auditoria,
contudo, ainda continua vlido e aceito, pois um termo consagrado
pela literatura tcnica.
Portanto, emitir um parecer
expressar uma opinio.

uma

expresso

equivalente

de

Bom... se observarmos a definio do CFC acima, vale pena destacar ainda


dois pontos. Veja que a referida norma fala que o auditor emite uma opinio
sobre se as demonstraes contbeis, nos seus aspectos relevantes, esto de
acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
Primeiro, note que a norma explcita em afirma que a auditoria independente
se preocupa apenas com os aspectos relevantes das demonstraes contbeis.
Ora, isso lgico. Imagine uma empresa que tem um ativo contabilizado de
R$ 1 bilho... voc acha que os usurios das demonstraes contbeis vo
estar preocupados se esse valor est errado, por exemplo, em R$ 100?
Provavelmente no, concorda?
Outro ponto importante de mencionar que a auditoria busca avaliar se as
demonstraes contbeis esto de acordo com a estrutura de relatrio
financeiro aplicvel. Mas o que isso?
A estrutura de relatrio financeiro aplicvel a estrutura de relatrios
financeiros (Balano Patrimonial, Demonstrao de Resultados do Exerccio
etc.), adotada pela administrao que considerada aceitvel em vista da
natureza da entidade e do objetivo das demonstraes contbeis, de acordo
com o que diz a lei, os regulamentos, as definies CFC etc.
Enfim, se as demonstraes contbeis so fidedignas e foram elaboradas de
acordo com o que exigido daquela entidade pela lei e pelos diversos outros
normativos infralegais.
Assim, a estrutura de relatrio financeiro aplicvel definida de tal forma que
seja possvel prover informaes aos diversos usurios (acionistas, credores,
governo etc.) da melhor forma possvel.
Por vezes, para conseguir a apresentao adequada das demonstraes
contbeis, pode ser necessrio que a administrao fornea divulgaes alm
das especificamente exigidas pela estrutura ou at mesmo se desvie de
determinada exigncia dessa estrutura (neste ltimo caso, espera-se que isso
acontea apenas em circunstncias extremamente raras).
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Assim, as demonstraes contbeis podem ser elaboradas em conformidade


com uma estrutura de relatrio financeiro para satisfazer as necessidades de
um amplo leque de usurios (=demonstraes contbeis para fins gerais) ou
de usurios especficos (=demonstraes contbeis para propsitos especiais).
Veja que o objetivo sempre dar a melhor informao possvel aos seus
usurios.
Bom... vimos que a finalidade precpua da auditoria independente emitir uma
opinio sobre a adequao das demonstraes contbeis. Para isso, ao
conduzir esse trabalho, os objetivos gerais do auditor so:
(a)

obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis como um


todo esto livres de distoro relevante, independentemente se causadas
por fraude ou erro, possibilitando assim que o auditor expresse sua
opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em
todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de
relatrio financeiro aplicvel; e

(b)

apresentar relatrio sobre as demonstraes contbeis e comunicar-se,


em conformidade com suas constataes.

Veja que, quando no for possvel obter essa segurana razovel e a opinio
no relatrio do auditor (mesmo que ressalvada) for insuficiente, as normas
requerem que o auditor se abstenha de emitir sua opinio ou renuncie ao
trabalho (neste ltimo caso, quando possvel de acordo com a legislao).
Falaremos mais sobre absteno de opinio, ressalvas e relatrio na aula 05.
Por enquanto, basta-nos saber que o auditor pode se recusar a realizar a
auditoria ou, caso a realize, pode decidir no emitir uma opinio sobre as
demonstraes contbeis, quando no obtiver essa segurana razovel de
que no h distores relevantes.
Agora que j falamos sobre os objetivos da auditoria, resta-nos identificar tudo
aquilo que no objetivo do auditor:
(a)

elaborar relatrios financeiros as demonstraes contbeis sujeitas


auditoria so as da entidade, elaboradas pela sua administrao5, com
superviso geral dos responsveis pela governana6;

As normas de auditoria no impem responsabilidades administrao ou aos responsveis pela governana isso
definido pelas leis e regulamentos que governam as suas responsabilidades. Contudo, a auditoria conduzida com base
na premissa de que a administrao e, quando apropriado, os responsveis pela governana, tm conhecimento de certas
responsabilidades que so fundamentais para a conduo dos trabalhos.
6
So as pessoas com responsabilidade de supervisionar a direo estratgica da entidade e, consequentemente, de
supervisionar as atividades da Administrao (isso inclui a superviso geral do relatrio financeiro).

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(b)

identificar erros e fraudes compete aos responsveis pela


governana da entidade e sua administrao a preveno e deteco
de erros e fraudes, cabendo ao auditor realizar seu trabalho de acordo
com as normas de auditoria e obter segurana razovel de que as
demonstraes contbeis, como um todo, no contm distores
relevantes, causadas por fraude ou erro;

(c)

garantir a integridade da informao, ou seja, que todos (100%) os


lanamentos contbeis foram efetuados corretamente.

(d)

assegurar a viabilidade futura da entidade; e

(e)

atestar a eficincia ou eficcia dos negcios conduzidos pela


administrao da entidade.

Tudo tranquilo at aqui? J est claro o que auditoria independente, para que
serve, e o que (e o que no ) objetivo do auditor?
Pois bem... Vamos em frente!

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Distino entre auditoria interna, auditoria externa ou independente

At agora falamos somente da auditoria independente, que o principal foco


do nosso curso. Contudo preciso saber tambm que existe um outro tipo de
auditoria que tambm nos interessa: a auditoria interna.
Vimos que a auditoria independente ou externa aquela executada por
profissionais ou empresas que no possuem vnculo e/ou subordinao
empresa auditada, com o objetivo de trazer uma opinio independente sobre a
entidade.
A auditoria interna, por sua vez, aquela executada pela prpria organizao,
com o objetivo de garantir o atendimento de seus objetivos institucionais, por
meio da avaliao contnua de seus procedimentos e controles internos.
Os controles internos so o conjunto integrado de mtodos e procedimentos
adotados pela prpria organizao para proteo de seu patrimnio e
promoo da confiabilidade e tempestividade dos seus registros contbeis
(falaremos sobre os detalhes dos controles internos de uma organizao nas
aulas seguintes).
Assim, a auditoria interna funciona como um rgo de assessoramento da
administrao, e seu objetivo auxiliar no desempenho das funes e
responsabilidades da administrao, fornecendo-lhes anlises, apreciaes, e
recomendaes.
Observe que o auditor interno vai alm da simples verificao da correta
aplicao de normas e procedimentos. Ele atua como um consultor para a
empresa, por exemplo, promovendo medidas de incentivo e propondo
aperfeioamentos no funcionamento organizacional. Dizemos que, alm da
auditoria contbil, tambm realiza auditoria operacional.
Trata-se, portanto, de uma atuao muito mais proativa, quando comparada
do auditor externo ou independente.
Isso quer dizer que o auditor independente, no decorrer do seu trabalho, no
pode propor melhorias organizao?
Claro que no! O auditor independente deve descrever os principais problemas
organizacionais, constatados no curso do seu trabalho, e emitir recomendaes
sempre que necessrio. Contudo, esse no o seu objetivo principal.
Dizemos ento que a auditoria independente , primordialmente, contbil,
enquanto que a auditoria interna contbil e operacional.
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Assim, a principal diferena entre as auditorias interna e externa a finalidade


do trabalho.
Na auditoria independente, o objetivo a emisso da opinio sobre as
demonstraes contbeis, destinado, principalmente, ao pblico externo
(acionistas, credores, fisco etc.). J na auditoria interna, o objetivo a
elaborao de um relatrio que comunique os trabalhos realizados, as
concluses obtidas e as recomendaes e providncias a serem tomadas.
Outra diferena que caracteriza o auditor interno a sua subordinao
empresa auditada.
O auditor
dizer que
por uma
existente,
jurdica.

interno, geralmente, um empregado da empresa. Isso no quer


essa atividade no possa ser desenvolvida, de forma terceirizada,
firma de auditoria. O que interessa o grau de subordinao
seja do empregado pessoa fsica ou do empregado pessoa

J o auditor externo ou independente, como o prprio nome remete, no


subordinado administrao, pois deve emitir uma opinio fidedigna e livre de
qualquer presso da empresa auditada sobre as demonstraes contbeis.
Ainda sobre esse tpico, apesar de ser subordinado administrao, o auditor
interno deve ter certa autonomia, naturalmente, menor que a do auditor
independente. Contudo, aquele auditor deve produzir um trabalho livre de
interferncias internas.
Dessa
forma,
a
auditoria
interna deve ser subordinada
apenas ao mais alto nvel da
administrao,
como,
por
exemplo, Presidncia ou ao
Conselho de Administrao. O
responsvel pelas atividades de
auditoria
interna
deve,
portanto, reportar-se a um
executivo
ou
rgo
cuja
autoridade seja suficiente, para
garantir uma ao efetiva, com
respeito
aos
assuntos
levantados e implantao das
recomendaes efetuadas. fundamental que os auditores internos atuem
com liberdade dentro da organizao, sem medo de serem demitidos.
Em algumas empresas e conglomerados, os auditores internos so
subordinados diretamente holding, permitindo que atuem livres de presso
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em todas as controladas, pois apenas a administrao da empresa investidora
pode admitir ou demitir esses profissionais.
Outro ponto importante se refere extenso do trabalho nesses dois tipos de
auditoria.
Na auditoria interna, os trabalhos so desenvolvidos de forma contnua ao
longo do tempo, pois isso inerente s atividades de acompanhamento e
avaliao. Enquanto isso, na auditoria independente, os trabalhos so
realizados esporadicamente, de acordo com as exigncias legais ou outras
demandas para esse tipo de auditoria. Consequentemente, o volume de testes
e procedimentos realizados pelo auditor interno maior que aquele realizado
pelo auditor externo.
A auditoria interna, assim como a independente, pode ser exercida nas
pessoas jurdicas de direito pblico, interno ou externo, e de direito privado.
Vamos resumir as principais diferenas entre a auditoria interna e a auditoria
externa no quadro abaixo.
Auditor Interno

Auditor Externo ou
Independente

Relao com a
empresa

empregado da empresa

no possui vnculo
empregatcio

Grau de
independncia

menor

maior

auxiliar a administrao

emisso de uma opinio sobre


a adequao das
demonstraes contbeis

contbil e operacional

contbil

interno

interno e externo
(principalmente o ltimo)

contnua

pontual

maior

menor

Finalidade
Tipos de
auditoria
Pblico alvo
Durao
Volume de testes
Onde realizada

em pessoas jurdicas de direito pblico, interno ou externo, e de


direito privado.

Por ltimo, vamos falar rapidamente sobre outra atividade relacionada


auditoria: a percia contbil.
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Trata-se de uma tcnica contbil que se constitui no conjunto de
procedimentos tcnico-cientficos destinados a levar instncia decisria
elementos de prova necessrios a subsidiar justa soluo do litgio ou
constatao de um fato, mediante laudo pericial contbil e/ou parecer pericial
contbil, em conformidade com as normas jurdicas e profissionais, e a
legislao especfica no que for pertinente.
A percia contbil pode ser tanto judicial como extrajudicial, ambas devem ser
sempre realizadas por contador registrado em Conselho Regional de
Contabilidade.
A percia judicial aquela exercida sob a tutela da justia.
J, a percia extrajudicial pode ser dividida em:
arbitral: aquelas realizadas sob o controle de lei de arbitragem;
estatal: aquelas executadas sob o controle de rgo do estado, tais como
percia administrativa das Comisses Parlamentares de Inqurito, de
percia criminal e do Ministrio Pblico; ou
voluntria: aquelas contratadas espontaneamente pelo interessado ou de
comum acordo entre as partes.
Bom... No se confunda! Auditoria Independente, Auditoria Interna e Percia
Contbil so atividades, apesar de relacionadas, com objetivos bem distintos.

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Questes comentadas

Vejamos algumas questes sobre o que acabamos de discutir...

01. (ESAF/AFRFB/2009) A responsabilidade primria na preveno e


deteco de fraudes e erros :
(A) da administrao.
(B) da auditoria interna.
(C) do conselho de administrao.
(D) da auditoria externa.
(E) do comit de auditoria.
Comentrios:
Vimos que, diferente do que muitos pensam, a deteco de erros e fraudes
no responsabilidade do auditor independente, mas da administrao da
empresa e dos responsveis pela governana.
Veremos na aula 01 do nosso curso as definies de fraude e erro, mas j
adiantamos que a fraude decorre de ato intencional, o erro de ato no
intencional, resultantes de omisso, de desateno, de negligncia etc.
Portanto, o diferencial entre um e outro a vontade do agente.
Portanto, cuidado! Veja que o auditor busca dar uma opinio sobre se as
demonstraes contbeis esto livres de distores relevantes, independente
se foram causadas por fraudes ou erros.
Logo, o gabarito a letra A.
02. (ESAF/APOFP Sefaz SP/2009 - Adaptada) Sobre a auditoria
independente, correto afirmar que tem por objetivo:
(A) auxiliar a administrao da entidade no cumprimento de seus objetivos.
(B) apresentar subsdios para o aperfeioamento da gesto e dos controles
internos.
(C) emitir opinio sobre a adequao das demonstraes contbeis.
(D) levar instncia decisria elementos de prova necessrios a subsidiar a
justa soluo do litgio.
(E) recomendar solues para as no conformidades apontadas nos relatrios.
Comentrios:
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Vamos analisar item a item:
Item A: Errado.
O objetivo do auditor independente no ajudar a administrao a cumprir
seus objetivos, isso papel do auditor interno ou de um consultor. O objetivo
primordial da auditoria externa aumentar o grau de confiana nas
demonstraes contbeis por parte dos usurios, por intermdio da emisso de
uma opinio tcnica e independente.
Item B: Errado.
O auditor independente pode apresentar esses subsdios, contudo, este no o
seu objetivo principal.
Item C: Certo.
Esse o objetivo da auditoria independente. Perceba que as normas em vigor
a partir de 2010 no citam mais o termo parecer, mas sim, opinio do
auditor sobre as demonstraes contbeis, cuja emisso se d por intermdio
de um relatrio.
Contudo, tal termo (parecer) consagrado na literatura tcnica, desta forma,
entendemos que sua manuteno vlida mesmo sob a tica das normas
novas.
bom ressaltar que essa opinio de auditoria no assegura, por exemplo, a
viabilidade futura da entidade nem a eficincia ou eficcia com a qual a
administrao conduziu os negcios da entidade. Trata-se somente de uma
opinio sobre se as demonstraes contbeis apresentadas pela entidade esto
adequadas.
Item D: Errado.
A afirmao dessa assertiva representa o papel do perito contbil, no do
auditor independente.
Item E: Errado.
O auditor externo tambm pode e deve fazer recomendaes para a
administrao por intermdio do chamado relatrio comentrio, todavia esse
no seu objetivo final.
Logo, o gabarito o item C.
03. (FMP/Auditor Fiscal Sefaz RS/2011) Acerca da Norma Brasileira de
Contabilidade - NBC TA 200, assinale a alternativa correta
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(A) A opinio da auditoria sobre as demonstraes contbeis trata de


determinar se tais demonstraes so elaboradas, em todos os aspectos
relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
Assim possvel inferir que a opinio do auditor capaz de assegurar a
viabilidade futura da entidade, a sua eficcia ou eficincia com a qual a
administrao conduziu os negcios da entidade.
(B) Para o auditor, importante saber que lei ou regulamento no podem
estabelecer as responsabilidades da administrao ou dos responsveis pela
governana, em relao a relatrios financeiros produzidos pela entidade
auditada.
(C) As demonstraes contbeis no podem ser elaboradas em conformidade
com uma estrutura de relatrio financeiro para satisfazer as necessidades de
informao financeira de usurios especficos, isto , demonstraes contbeis
para propsitos especiais.
(D) A estrutura dos relatrios financeiros depende exclusivamente das normas
de informao contbil editadas pelo CFC.
(E) A opinio expressa pelo auditor se as demonstraes contbeis foram
elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a
estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Para o setor pblico, a forma da
opinio do auditor depende da estrutura de relatrio financeiro aplicvel e de
lei ou regulamento, que lhe sejam aplicveis.
Comentrios:
Vamos analisar item a item:
Item A: Errado.
Vimos que a auditoria no capaz de assegurar a viabilidade futura da
entidade ou a eficcia/eficincia da administrao.
Item B: Errado.
Em uma nota de rodap da nossa aula (vide pgina 11), alertamos que as
normas de auditoria no impem responsabilidades administrao ou aos
responsveis pela governana isso definido pelas leis e regulamentos que
governam as suas responsabilidades. Contudo, a auditoria conduzida com
base na premissa de que a administrao e, quando apropriado, os
responsveis pela governana, tm conhecimento de certas responsabilidades
que so fundamentais para a conduo dos trabalhos (falaremos mais sobre
isso em nossa prxima aula).
Item C: Errado.
Vimos que existem as demonstraes contbeis para propsitos especiais.
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Item D: Errado.
A estrutura dos relatrios financeiros depende no somente das normas do
CFC, mas tambm legislao societria brasileira, os pronunciamentos, as
interpretaes e as orientaes emitidos pelo CPC etc.
Item E: Certo.
Vimos que a estrutura de relatrio financeiro deve sempre buscar prover a
melhor informao possvel aos usurios das informaes contbeis,
observando as particularidades de cada setor, cada legislao etc.
Assim, logicamente, para o setor pblico, a forma da opinio do auditor
depende da estrutura de relatrio financeiro aplicvel e de lei ou regulamento,
que lhe sejam aplicveis.
Logo, o gabarito o item E.
04. (FCC/TRT24-Anal.Jud.Contabilidade/2011) Ao conduzir uma auditoria
de demonstraes contbeis, so objetivos gerais do auditor obter segurana
(A) razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto livres de
distoro relevante, devido fraude ou erro, possibilitando que o auditor
expresse opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em
todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio
financeiro aplicvel.
(B) razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto livres de
distoro irrelevante, devido a erros, possibilitando que o auditor expresse
opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os
aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de parecer financeiro.
(C) total de que as demonstraes contbeis em parte esto livres de distoro
relevante, devido fraude ou erro, possibilitando que o auditor expresse
opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os
aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro
aplicvel.
(D) total de que as demonstraes contbeis em parte esto livres de distoro
irrelevante, devido fraude, possibilitando que o auditor expresse opinio
sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectos
relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
(E) razovel de que as demonstraes contbeis em parte esto livres de
distoro irrelevante, devido fraude ou erro, possibilitando que o auditor
expresse opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em
todos os aspectos considerados, em conformidade com a estrutura de parecer
financeiro consolidado do auditor independente.
Resoluo:
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Perceba que essa questo cobra a literalidade da NBC TA 200:
Ao conduzir uma auditoria de demonstraes contbeis, so objetivos gerais
do auditor obter segurana
(A) razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto
livres de distoro relevante, devido fraude ou erro, possibilitando que
o auditor expresse opinio sobre se as demonstraes contbeis foram
elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a
estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
Item correto.
(B) razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto
livres de distoro irrelevante, devido a erros, possibilitando que o
auditor expresse opinio sobre se as demonstraes contbeis foram
elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a
estrutura de parecer financeiro.
A banca omitiu a questo das fraudes.
(C) total de que as demonstraes contbeis em parte esto livres de
distoro relevante, devido fraude ou erro, possibilitando que o auditor
expresse opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas,
em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de
relatrio financeiro aplicvel.
Essa era s ler a primeira palavra. O auditor por mais diligente que seja nunca
ter segurana total de que as demonstraes contbeis esto livres de
fraudes e/ou erros. Alm disso, as demonstraes so analisadas como um
todo e no em parte como afirma a alternativa.
(D) total de que as demonstraes contbeis em parte esto livres de
distoro irrelevante, devido fraude, possibilitando que o auditor
expresse opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas,
em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de
relatrio financeiro aplicvel.
Veja o comentrio da alternativa anterior. Alm disso, faltou mencionar os
erros.
(E) razovel de que as demonstraes contbeis em parte esto livres
de distoro irrelevante, devido fraude ou erro, possibilitando que o
auditor expresse opinio sobre se as demonstraes contbeis foram
elaboradas, em todos os aspectos considerados, em conformidade com a
estrutura de parecer financeiro consolidado do auditor independente.
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Por fim, este enunciado est errado, pois as demonstraes so analisadas
como um todo e de acordo com a estrutura do relatrio financeiro aplicvel
entidade auditada e no consolidado pelo auditor independente.
Portanto, o gabarito a letra A.
05. (FCC/ISS-SP/2012) No processo de Auditoria, o auditor
(A) deve, em conjunto com a administrao, atestar que todos os processos,
riscos e possibilidades de fraudes foram avaliadas e ter a certeza da
integridade da informao.
(B) pode, aps ter executado todos os testes, ter a certeza da integridade da
informao atestando todas as demonstraes contbeis exigidas em seu
parecer de auditoria.
(C) no pode ter certeza da integridade da informao, embora tenha
executado os procedimentos de auditoria para obter certeza de que todas as
informaes relevantes foram obtidas.
(D) pode, tendo aplicado os procedimentos de auditoria, atestar a integridade
da informao, mas no pode se eximir de certificar, por meio de seu relatrio,
a exatido das demonstraes contbeis.
(E) no deve atestar a integridade das informaes contbeis, das notas
explicativas e dos demais relatrios publicados pela empresa, enquanto no
obtiver uma carta da administrao atestando as demonstraes em conjunto.
Resoluo:
O auditor independente contratado para emitir uma opinio (parecer) sobre
se as demonstraes contbeis, nos seus aspectos relevantes, esto
adequadas.
Dessa forma, no seu papel atestar todos os processos ou ter certeza da
integridade das informaes, mas apenas emitir uma opinio com segurana
razovel de que as demonstraes contbeis no contm distores
relevantes.
A certeza do auditor se restringe sua capacidade de saber se todas as
informaes relevantes foram obtidas, e no se elas so certamente
verdadeiras (nas prximas aulas falaremos sobre fraude e erro).
Por enquanto, vamos nos ater ao que diz a NBC TA 200:
Existe a possibilidade de que a administrao ou outros possam no fornecer,
intencionalmente ou no, as informaes completas que so relevantes para a
elaborao das demonstraes contbeis ou que tenham sido solicitadas pelo
auditor. Portanto, o auditor no pode ter certeza da integridade da informao,
embora tenha executado os procedimentos de auditoria para obter certeza de
que todas as informaes relevantes foram obtidas.
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Portanto, o gabarito a letra C.


06. (Cesgranrio/Profissional Jnior-Cincias Contbeis-Petrobrs
Distrib./2008) De acordo com a Lei no 6.404/76 e a Lei no 11.638/07, esto
obrigadas auditagem por auditores independentes, registrados na Comisso
de Valores Mobilirios (CVM), as sociedades annimas
(A) e as demais sociedades.
(B) de capital aberto, somente.
(C) de capital aberto e de capital fechado, somente.
(D) de capital aberto e as sociedades de grande porte.
(E) de capital aberto, de capital fechado e as sociedades de grande porte.
Comentrios:
A Lei 6.404/76 (lei das sociedades annimas por aes) estabelece que as
companhias abertas devem ser auditadas por auditores independentes
registrados na CVM.
J, a Lei 11.638/07, que alterou a lei das S.A., estabelece que as empresas de
grande porte, ainda que no constitudas sob a forma de sociedade por aes,
devem ser auditadas por auditores independentes registrados na CVM.
Portanto, o gabarito o item D.
07. (ESAF/Fiscal de Rendas ISS RJ/2010) A respeito dos objetivos da
auditoria interna e da auditoria independente, correto afirmar que:
(A) o objetivo da auditoria interna apoiar a administrao da entidade no
cumprimento dos seus objetivos, enquanto o da auditoria independente a
emisso de parecer sobre as demonstraes contbeis.
(B) a auditoria interna se preocupa em avaliar os mtodos e as tcnicas
utilizadas pela contabilidade, enquanto a auditoria externa cuida de revisar os
lanamentos e demonstraes contbeis.
(C) a atuao de ambas no difere na essncia uma vez que os objetivos da
avaliao sempre a contabilidade.
(D) a auditoria interna cuida em verificar os aspectos financeiros da entidade,
enquanto a auditoria externa se preocupa com os pareceres a respeito das
demonstraes contbeis.
(E) o objetivo da auditoria interna produzir relatrios demonstrando as falhas
e deficincias dos processos administrativos e os da auditoria externa emitir
parecer sobre a execuo contbil e financeira da entidade.
Comentrios:

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De cara, j possvel ver que o item A est correto e, portanto, o gabarito
da questo. Ora, vimos que o objetivo da auditoria interna auxiliar a
administrao da entidade e o da auditoria independente emitir uma opinio
(parecer) sobre a adequao das demonstraes contbeis.
De qualquer forma, vejamos porque os outros itens esto errados.
No item B, o auditor externo na revisa os lanamentos e as demonstraes,
mas emite uma opinio sobre eles.
No item C, a atuao e os objetivos da auditoria interna e externa so
distintos.
No item D, a auditoria interna no se restringe aos aspectos financeiros da
empresa, vimos que abarca tambm os aspectos operacionais.
No item E, o objetivo da auditoria interna no apontar falhas (erros e
fraudes), alm disso, a auditoria externa no emite opinio sobre a execuo
contbil e financeira, mas sobre as demonstraes contbeis como um todo.
Logo, o gabarito o item A.
08. (FCC/ISS SP Gesto Tributria/2012) NO uma atividade da
funo da auditoria interna:
(A) a avaliao do processo de governana.
(B) a gesto de risco.
(C) o monitoramento do controle interno.
(D) o exame das informaes contbeis e operacionais.
(E) a aprovao do relatrio de auditoria externa.
Comentrios:
J falamos que o objetivo da auditoria interna auxiliar a administrao a
atingir seus objetivos.
Veja que, para isso, o auditor pode avaliar o processo de governana (item A),
promover a gesto de risco (item B), monitorar o controle interno (item C), e
examinar informaes contbeis e operacionais (item D).
Agora, aprovar relatrio de auditoria externa no faz sentido.
O auditor externo independente e seu relatrio no est sujeito aprovao
da empresa auditada, da sua administrao e, muito menos, da auditoria
interna.
Logo, o gabarito o item E.
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09. (FCC/DPE-SP/Contador/2013) A auditoria interna deve estar vinculada


aos mais altos nveis hierrquicos de uma entidade com vistas a
(A) atuar estritamente como rgo fiscalizador.
(B) emitir parecer sobre as demonstraes contbeis para os usurios
externos.
(C) garantir autonomia e independncia.
(D) punir os responsveis por erros nas demonstraes contbeis.
(E) apurar fraudes e punir os subordinados com maior iseno.
Resoluo:
A auditoria interna, apesar de no ser totalmente independente, deve ter certo
grau de autonomia e independncia para realizar seu trabalho. Por isso, a
auditoria interna deve estar subordinada somente aos mais altos nveis
hierrquicos de uma entidade.
Portanto, o gabarito a letra C.
10. (ESAF/AFRF/2003) Assinale a assertiva
caractersticas da auditoria interna e externa.

correta

quanto

(A) A auditoria interna independente da empresa e a auditoria externa deve


realizar testes nos controles internos e modific-los quando necessrio.
(B) A auditoria interna obrigatria, conforme determina a Lei 6.404/76, e a
auditoria externa deve disponibilizar seus papis de trabalho sempre que
solicitados.
(C) A auditoria interna tem como objetivo atender gesto da empresa e a
auditoria externa atender s necessidades da diretoria da empresa.
(D) A auditoria interna no avalia os controles internos e a auditoria externa os
elabora, modifica e implanta na empresa auditada.
(E) A auditoria interna tem como objetivo a reviso das atividades da empresa
continuamente e a auditoria externa independente em todos os aspectos.
Comentrios:
Item A: A auditoria interna subordinada alta administrao da empresa; e
a auditoria externa no modifica os controles internos da entidade auditada.
Item B: A Lei n 6.404/1976 no obriga a constituio de auditoria interna, a
exigncia feita de que as demonstraes financeiras das companhias abertas
sejam obrigatoriamente submetidas auditoria por auditores independentes
registrados na CVM; alm disso, o auditor independente no obrigado a
disponibilizar os papis de trabalho sempre que solicitado.

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Item C: A auditoria interna tem como finalidade auxiliar a administrao da
empresa na consecuo dos objetivos organizacionais; e a auditoria externa
tem como finalidade a emisso de uma opinio sobre as demonstraes
contbeis da entidade.
Item D: A auditoria interna avalia, monitora e sugere aperfeioamentos dos
controles internos; a auditoria externa apenas os avalia no intuito de emitir
sua opinio sobre as demonstraes contbeis e, quando cabvel, aponta
eventuais falhas encontradas para a administrao.
E: Perfeito. A auditoria interna realizada continuamente e a auditoria externa
deve ser independente.
Gabarito: E.
Finalizamos, aqui, a nossa aula demonstrativa, uma pequena amostra da
nossa metodologia, esperamos que voc tenha gostado.
Um grande abrao,
Davi e Fernando

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Lista de Questes

01. (ESAF/AFRFB/2009) A responsabilidade primria na preveno e


deteco de fraudes e erros :
(A) da administrao.
(B) da auditoria interna.
(C) do conselho de administrao.
(D) da auditoria externa.
(E) do comit de auditoria.
02. (ESAF/APOFP Sefaz SP/2009 - Adaptada) Sobre a auditoria
independente, correto afirmar que tem por objetivo:
(A) auxiliar a administrao da entidade no cumprimento de seus objetivos.
(B) apresentar subsdios para o aperfeioamento da gesto e dos controles
internos.
(C) emitir opinio sobre a adequao das demonstraes contbeis.
(D) levar instncia decisria elementos de prova necessrios a subsidiar a
justa soluo do litgio.
(E) recomendar solues para as no conformidades apontadas nos relatrios.
03. (FMP/Auditor Fiscal Sefaz RS/2011) Acerca da Norma Brasileira de
Contabilidade - NBC TA 200, assinale a alternativa correta
(A) A opinio da auditoria sobre as demonstraes contbeis trata de
determinar se tais demonstraes so elaboradas, em todos os aspectos
relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
Assim possvel inferir que a opinio do auditor capaz de assegurar a
viabilidade futura da entidade, a sua eficcia ou eficincia com a qual a
administrao conduziu os negcios da entidade.
(B) Para o auditor, importante saber que lei ou regulamento no podem
estabelecer as responsabilidades da administrao ou dos responsveis pela
governana, em relao a relatrios financeiros produzidos pela entidade
auditada.
(C) As demonstraes contbeis no podem ser elaboradas em conformidade
com uma estrutura de relatrio financeiro para satisfazer as necessidades de
informao financeira de usurios especficos, isto , demonstraes contbeis
para propsitos especiais.
(D) A estrutura dos relatrios financeiros depende exclusivamente das normas
de informao contbil editadas pelo CFC.
(E) A opinio expressa pelo auditor se as demonstraes contbeis foram
elaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a
estrutura de relatrio financeiro aplicvel. Para o setor pblico, a forma da
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opinio do auditor depende da estrutura de relatrio financeiro aplicvel e de
lei ou regulamento, que lhe sejam aplicveis.
04. (FCC/TRT24-Anal.Jud.Contabilidade/2011) Ao conduzir uma auditoria
de demonstraes contbeis, so objetivos gerais do auditor obter segurana
(A) razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto livres de
distoro relevante, devido fraude ou erro, possibilitando que o auditor
expresse opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em
todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio
financeiro aplicvel.
(B) razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto livres de
distoro irrelevante, devido a erros, possibilitando que o auditor expresse
opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os
aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de parecer financeiro.
(C) total de que as demonstraes contbeis em parte esto livres de distoro
relevante, devido fraude ou erro, possibilitando que o auditor expresse
opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os
aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro
aplicvel.
(D) total de que as demonstraes contbeis em parte esto livres de distoro
irrelevante, devido fraude, possibilitando que o auditor expresse opinio
sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectos
relevantes, em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
(E) razovel de que as demonstraes contbeis em parte esto livres de
distoro irrelevante, devido fraude ou erro, possibilitando que o auditor
expresse opinio sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em
todos os aspectos considerados, em conformidade com a estrutura de parecer
financeiro consolidado do auditor independente.
05. (FCC/ISS-SP/2012) No processo de Auditoria, o auditor
(A) deve, em conjunto com a administrao, atestar que todos os processos,
riscos e possibilidades de fraudes foram avaliadas e ter a certeza da
integridade da informao.
(B) pode, aps ter executado todos os testes, ter a certeza da integridade da
informao atestando todas as demonstraes contbeis exigidas em seu
parecer de auditoria.
(C) no pode ter certeza da integridade da informao, embora tenha
executado os procedimentos de auditoria para obter certeza de que todas as
informaes relevantes foram obtidas.
(D) pode, tendo aplicado os procedimentos de auditoria, atestar a integridade
da informao, mas no pode se eximir de certificar, por meio de seu relatrio,
a exatido das demonstraes contbeis.
(E) no deve atestar a integridade das informaes contbeis, das notas
explicativas e dos demais relatrios publicados pela empresa, enquanto no
obtiver uma carta da administrao atestando as demonstraes em conjunto.
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06. (Cesgranrio/Profissional Jnior-Cincias Contbeis-Petrobrs


Distrib./2008) De acordo com a Lei no 6.404/76 e a Lei no 11.638/07, esto
obrigadas auditagem por auditores independentes, registrados na Comisso
de Valores Mobilirios (CVM), as sociedades annimas
(A) e as demais sociedades.
(B) de capital aberto, somente.
(C) de capital aberto e de capital fechado, somente.
(D) de capital aberto e as sociedades de grande porte.
(E) de capital aberto, de capital fechado e as sociedades de grande porte.
07. (ESAF/Fiscal de Rendas ISS RJ/2010) A respeito dos objetivos da
auditoria interna e da auditoria independente, correto afirmar que:
(A) o objetivo da auditoria interna apoiar a administrao da entidade no
cumprimento dos seus objetivos, enquanto o da auditoria independente a
emisso de parecer sobre as demonstraes contbeis.
(B) a auditoria interna se preocupa em avaliar os mtodos e as tcnicas
utilizadas pela contabilidade, enquanto a auditoria externa cuida de revisar os
lanamentos e demonstraes contbeis.
(C) a atuao de ambas no difere na essncia uma vez que os objetivos da
avaliao sempre a contabilidade.
(D) a auditoria interna cuida em verificar os aspectos financeiros da entidade,
enquanto a auditoria externa se preocupa com os pareceres a respeito das
demonstraes contbeis.
(E) o objetivo da auditoria interna produzir relatrios demonstrando as falhas
e deficincias dos processos administrativos e os da auditoria externa emitir
parecer sobre a execuo contbil e financeira da entidade.
08. (FCC/ISS SP Gesto Tributria/2012) NO uma atividade da
funo da auditoria interna:
(A) a avaliao do processo de governana.
(B) a gesto de risco.
(C) o monitoramento do controle interno.
(D) o exame das informaes contbeis e operacionais.
(E) a aprovao do relatrio de auditoria externa.
09. (FCC/DPE-SP/Contador/2013) A auditoria interna deve estar vinculada
aos mais altos nveis hierrquicos de uma entidade com vistas a
(A) atuar estritamente como rgo fiscalizador.
(B) emitir parecer sobre as demonstraes contbeis para os usurios
externos.
(C) garantir autonomia e independncia.
(D) punir os responsveis por erros nas demonstraes contbeis.
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(E) apurar fraudes e punir os subordinados com maior iseno.
10. (ESAF/AFRF/2003) Assinale a assertiva
caractersticas da auditoria interna e externa.

correta

quanto

(A) A auditoria interna independente da empresa e a auditoria externa deve


realizar testes nos controles internos e modific-los quando necessrio.
(B) A auditoria interna obrigatria, conforme determina a Lei 6.404/76, e a
auditoria externa deve disponibilizar seus papis de trabalho sempre que
solicitados.
(C) A auditoria interna tem como objetivo atender gesto da empresa e a
auditoria externa atender s necessidades da diretoria da empresa.
(D) A auditoria interna no avalia os controles internos e a auditoria externa os
elabora, modifica e implanta na empresa auditada.
(E) A auditoria interna tem como objetivo a reviso das atividades da empresa
continuamente e a auditoria externa independente em todos os aspectos.

GABARITOS:
01

02

03

04

05

06

07

08

09

10

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Bibliografia

BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.203/09 - NBC TA


200 (Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da Auditoria em
Conformidade com Normas de Auditoria).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.329/11 - NBC TI
01 (Normas de Auditoria Interna).
Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976 (e suas atualizaes).
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo. So
Paulo: Ed. Atlas, 2007.
ATTIE, Wiliam. Auditoria Conceitos e Aplicaes. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.
BARRETO, Davi; GRAEFF, Fernando. Auditoria: teoria e exerccios comentados.
So Paulo: Ed. Mtodo, 2011.
BOYNTON, Marcelo Willian C. Auditoria. So Paulo: Ed. Atlas, 2002.
BRAGA, Hugo Rocha & Almeida, Marcelo Cavalcanti. Mudanas Contbeis na
Lei Societria. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.
S, Antnio Lopes de. Curso de Auditoria. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.

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Aula 01
Introduo ............................................................................................ 01
tica profissional, Responsabilidade Legal ................................................. 02
Independncia nos trabalhos de auditoria. ................................................ 09
Superviso e controle de qualidade. ......................................................... 44
Concordncia com os termos do trabalho .................................................. 48
Fraudes e a Responsabilidade do Auditor .................................................. 54
Questes comentadas ............................................................................. 64
Lista de questes sem comentrios .......................................................... 82
Bibliografia ............................................................................................ 91

Introduo

Prezado Aluno,
Seja bem vindo nossa primeira aula do Curso de Auditoria para AFRFB
Teoria e Exerccios.
No temos tempo a perder. Assim, seguindo o cronograma inicialmente
proposto, veremos hoje os seguintes tpicos do edital:

Concordncia com os termos do trabalho de auditoria independente.


tica profissional. Responsabilidade legal.
Independncia nos trabalhos de auditoria.
Controle de qualidade da auditoria de Demonstraes Contbeis.
Fraudes e a Responsabilidade do Auditor.

Como de costume, colocaremos as questes discutidas durante a aula no final


do arquivo, caso voc queira tentar resolver as questes antes de ver os
comentrios.
No esquea, participe do Frum de dvidas, que um dos diferenciais do
Ponto. L voc poder tirar suas dvidas, auxiliar outras pessoas e nos ajudar
no aprimoramento dos nossos cursos.

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tica profissional. Responsabilidade legal.

J falamos na aula inaugural sobre a NBC TA 200, esta pode ser vista como a
norma das normas de auditoria independente, pois define propriamente o
que auditoria e como deve funcionar.
Dentro desse contexto, a referida norma tambm estabelece os requisitos
ticos relacionados auditoria das demonstraes contbeis.
O auditor, como a maioria dos profissionais, est sujeito a exigncias ticas no
que diz respeito aos trabalhos por ele desenvolvidos. Por se tratar de uma
profisso que prima pela transparncia e confiabilidade, um bom auditor
sempre se comporta dentro do mais rgido cdigo de tica.
Portanto, por estarem intimamente relacionadas ao bem estar coletivo da
comunidade de pessoas e instituies (acionistas, clientes, empregados,
rgos reguladores etc.), as exigncias ticas do auditor incluem, alm de
princpios morais, normas de comportamento que tenham finalidades prticas
que o profissional possa utilizar.
Essas exigncias ticas abrangem o Cdigo de tica Profissional do Contador
bem como as Normas Brasileiras Profissionais de Auditoria (NBC PAs)
aplicveis. Os princpios fundamentais de tica profissional relevantes para o
auditor esto implcitos nessas normas e esto em linha com os princpios do
Cdigo de tica do IFAC1, cujo cumprimento exigido dos auditores.
Esses princpios so:
(a)
(b)
(c)
(d)
(e)

Integridade;
Objetividade;
Competncia e zelo profissional;
Confidencialidade; e
Comportamento profissional.

Vamos falar um pouco sobre cada um deles...


(a) Integridade: manter a integridade e a honestidade em todas as suas
relaes profissionais.
A confiana do pblico alvo de uma auditoria independente fundada na
integridade do auditor, assim, os profissionais responsveis pela auditoria
devem ser sempre honestos e sinceros. importante observar que integridade

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no quer dizer ausncia de erros no-intencionais, mas repulsa a distores
intencionais, fraudes, desonestidades e conluios.
O Cdigo de tica Profissional do Contador (Resoluo CFC 803/1996),
inspirada neste princpio, elenca uma srie de vedaes ao auditor, tais como:

exercer atividade ou ligar o seu nome a empreendimentos com


finalidades ilcitas;

valer-se de agenciador de servios, mediante participao desse


nos honorrios a receber;

auferir qualquer provento em funo do exerccio profissional que


no decorra exclusivamente de sua prtica lcita;

solicitar ou receber do cliente ou empregador qualquer vantagem


que saiba para aplicao ilcita;

prejudicar, culposa ou dolosamente, interesse confiado a sua


responsabilidade profissional;

publicar ou distribuir, em seu nome, trabalho cientfico ou tcnico


do qual no tenha participado;

aconselhar o cliente ou o empregador contra disposies expressas


em lei ou contra os Princpios de Contabilidade e as Normas
Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de
Contabilidade etc.

(b) Objetividade: no ter conflito de interesses, preservando sempre sua


independncia de fato e na aparncia.
O auditor deve ser imparcial em todas as questes relacionadas ao seu
trabalho (p.ex.: participar da administrao da empresa auditada pode
prejudicar a objetividade em audit-la). Dessa forma, a independncia o
alicerce do auditor, devendo inclusive ser independente na aparncia, pois
essa caracterstica deve ser percebida pelo pblico externo.
(c) Competncia e zelo profissional: aumentar continuamente a
competncia profissional, melhorar a qualidade dos servios e desempenhar
suas atribuies da melhor forma possvel.
Zelo profissional significa diligncia, cuidado devido, ou seja, so os esforos
constantes do auditor para desempenhar seu papel com qualidade: ser
cuidadoso e minucioso, observar as normas aplicveis e ser breve e eficiente
na realizao dos trabalhos.
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O princpio da competncia tcnica requisito bsico para desempenhar uma
funo complexa como auditoria, conjugando educao com experincia.
Educao compreende desde a preparao para entrada na profisso aos
mecanismos de aperfeioamento e reciclagem profissional que o auditor
obrigado a se submeter. Experincia o conhecimento e a maturidade
adquiridas pelo auditor ao longo da sua trajetria profissional.
Assim, o auditor dever recusar sua indicao quando reconhecer no
se achar capacitado em face da especializao requerida.
importante destacar que o auditor deve ser graduado em Cincias
Contbeis, e registrado no Conselho Regional de Contabilidade (CRC) para
exercer sua profisso. Alm disso, para manuteno de seu cadastro nos
rgos reguladores, esse profissional deve participar de Programas de
Educao Continuada com o objetivo de manter, atualizar e expandir seus
conhecimentos para o exerccio da auditoria.
No entanto, veja que no basta ao auditor ter a educao necessria, mas
tambm exige-se dele experincia para executar um trabalho.
Imagine a seguinte situao hipottica: um auditor (contador, registrado no
CRC) que, apesar de ter a formao necessria, nunca participou efetivamente
de uma auditoria. Ser que razovel pensar que ele poderia ser o
responsvel por uma auditoria em um grande banco, como o Banco do Brasil?
Claro que no... concorda?
(d) Confidencialidade: no divulgar informaes confidenciais da entidade
auditada sem que tenha seu consentimento especfico.
Sigilo e confidencialidade so essenciais para manuteno de confiana mtua
entre o auditor e o auditado. O auditor deve respeitar e assegurar o sigilo
relativo s informaes obtidas durante o seu trabalho na entidade auditada,
no as divulgando, sob nenhuma circunstncia, sem autorizao expressa da
entidade, salvo quando houver obrigao legal de faz-lo.
Alm disso, quando solicitado por autoridades competentes, entre estas os
Conselhos Regionais de Contabilidade, deve exibir as informaes obtidas
durante o seu trabalho, de modo a demonstrar que foi realizado de acordo com
as normas de auditoria e demais dispositivos legais aplicveis. O sigilo, nesses
casos, dever ser resguardado pelos organizamos profissionais que solicitaram
as informaes.
(e) Comportamento (ou conduta) profissional: seguir as normas
relevantes de auditoria e evitar quaisquer aes que maculem a imagem de
sua profisso.
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Neste caso, o Cdigo de tica Profissional do Contador tambm veda
expressamente executar trabalhos tcnicos contbeis sem observncia dos
Princpios de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabilidade editadas
pelo Conselho Federal de Contabilidade.
At aqui tudo tranquilo? Esses princpios ticos parecem bastante lgicos, no?
Pois bem, vamos em frente...

Ceticismo e Julgamento Profissional


As normas de auditoria tambm destacam que o auditor deve planejar e
executar a auditoria com ceticismo profissional, exercendo sempre seu
julgamento profissional.
Mas o que isso quer dizer?
Em primeiro lugar, o auditor deve ter em mente que podem existir
circunstncias que causam distoro relevante nas demonstraes contbeis,
ou seja, sempre h possibilidade de que erros ou fraudes gerem problemas nas
informaes que a entidade auditada divulga.
Seja um equvoco no intencional ao registrar uma depreciao ou ao estimar
ou classificar uma despesa, seja um ato deliberado de sonegar tributos ou
forjar resultados falsos. Tudo isso possvel...
Quer dizer que o auditor j parte do pressuposto que tem algo errado com as
demonstraes contbeis? No... no isso... mas ele admite que h uma
possibilidade desses problemas ocorrerem.
Assim, o ceticismo profissional a postura ctica do auditor ao analisar as
informaes contbeis de uma entidade, estando alerta, por exemplo, a
evidncias que contradigam outras evidncias obtidas, informaes que
coloquem em dvida a confiabilidade dos documentos recebidos, condies que
possam indicar possvel fraude ou que demandem procedimentos de auditoria
alm dos exigidos pelas NBC TAs.
Por exemplo, o setor de pagamento informa ao auditor que h 30 funcionrios
na empresa e o setor de pessoal informa que existem 45 pessoas trabalhando
na instituio. Em outra situao, o auditor, ao ler as atas de reunio da
diretoria, observa que algumas pginas foram arrancadas.
H algo estranho, no?
Veja que o ceticismo profissional necessrio para que o auditor reduza os
riscos de ignorar circunstncias no usuais ou usar premissas inadequadas ao
planejar, executar e avaliar os resultados do seu trabalho.
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Pois bem, o auditor deve estar atento a essas situaes. Deve ser, portanto,
ctico acreditando somente naquilo que provado por meio de evidncias
fidedignas, relevantes e suficientes.
Contudo, cuidado! A NBC TA 200 deixa claro que o auditor pode aceitar
registros e documentos como genunos, a menos que tenha razo para
crer no contrrio.
O que se exige que o auditor considere a confiabilidade das informaes a
serem usadas como evidncias de auditoria. Em casos de dvida (ex.: o
auditor crer que um documento pode no ser autntico ou falsificado), as
normas de auditoria exigem que o auditor faa investigaes adicionais para
solucionar o assunto.
Alm disso, a NBC TA 200 tambm destaca que no se pode esperar que o
auditor desconsidere a experincia passada de honestidade e
integridade da administrao da entidade e dos responsveis pela
governana.
Contudo, essa crena de honestidade e integridade no livra o auditor da
necessidade de manter o ceticismo profissional ou permitir que ele se satisfaa
com evidncias menos persuasivas.
O segundo conceito que nos interessa o de julgamento profissional, ou
seja, o uso da experincia e do conhecimento do auditor na tomada de deciso
ao longo do trabalho.
Essa caracterstica essencial para a conduo apropriada da auditoria, seja
na interpretao das exigncias ticas e profissionais das normas ou nas
decises requeridas do auditor.
Por exemplo, como o auditor define se uma evidncia confivel ou no?
Como o auditor decide o melhor procedimento para verificar se o saldo da
conta Estoques est adequado?
Enfim, nem tudo est escrito em uma norma ou em um manual. Muitas vezes,
o auditor dever tomar uma deciso com base em sua experincia profissional.
A NBC TA 200 destaca que o julgamento profissional necessrio, em
particular, nas decises sobre:
materialidade e risco de auditoria;
a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos de auditoria
aplicados;
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se foi obtida evidncia de auditoria suficiente e apropriada;
avaliao das opinies da administrao na aplicao da estrutura de
relatrio financeiro aplicvel da entidade;
extrao de concluses baseadas nas evidncias de auditoria obtidas, por
exemplo, pela avaliao da razoabilidade das estimativas feitas pela
administrao na elaborao das demonstraes contbeis.
Cuidado! Julgamento profissional no um chute ou um palpite. Trata-se
da aplicao da competncia profissional para tomar decises em casos
concretos. Portanto, no deve ser usado como justificativa para decises que
no so sustentados pelos fatos e circunstncias nem por evidncia de
auditoria apropriada e suficiente.
Assim, a caracterstica que distingue o julgamento profissional esperado do
auditor que esse julgamento seja exercido por profissional com as
competncias necessrias para estabelecer julgamentos razoveis.
Muitas vezes, o auditor no vai estar preparado para exercer o julgamento
profissional adequado em algumas situaes. Neste caso, assuntos difceis
podem ser discutidos dentro da equipe ou com outras pessoas de dentro ou
fora da firma de auditoria.
Isso se chama consulta2.
Pode-se, portanto, obter uma consulta sobre assuntos tcnicos ou ticos
dentro ou at mesmo fora3 da firma de auditoria, quando as pessoas
consultadas tem conhecimento apropriado, senioridade e experincia, e so
informadas de todos os fatos relevantes necessrios.
O julgamento profissional precisa ser exercido ao longo de toda a auditoria e
adequadamente documentado. Neste aspecto, exige-se que o auditor elabore
documentao que possibilite a outro auditor experiente, sem nenhuma ligao
prvia com a auditoria, entenda os julgamentos profissionais exercidos para se
atingir as concluses sobre assuntos significativos surgidos durante o
trabalho4.
Portanto, lembre:

NBC TA 220, item 18.


Pode ser apropriado para a equipe de trabalho consultar fora da firma, por exemplo, quando a firma no tem os
recursos internos apropriados. A equipe de trabalho pode beneficiar-se dos servios de assessoria fornecidos por outras
firmas, rgos profissionais e reguladores e organizaes que prestam servios de controle de qualidade relevantes.
4
NBC TA 230, item 8,
3

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Independncia nos trabalhos de auditoria

Os requisitos para conquista e manuteno da independncia do auditor so


tratados na NBC PA 2905.
Essa norma define que aqueles envolvidos em uma auditoria (membros da
equipe e a prpria empresa ou firma de auditoria) sejam independentes da
entidade auditada (cliente), sob duas ticas: a independncia de
pensamento e a aparncia de independncia.
Podemos definir a independncia de pensamento como o estado no qual as
obrigaes ou os interesses do auditor so, suficientemente, isentos dos
interesses das entidades auditadas para permitir que os servios sejam
prestados com objetividade.
Em suma, a capacidade de julgar e atuar com integridade e objetividade,
permitindo a emisso de relatrios imparciais em relao entidade auditada,
aos acionistas, aos scios, aos quotistas, aos cooperados e a todas as demais
partes que possam estar relacionadas com o seu trabalho.
Nesse sentido, o auditor deve ser independente, no podendo se deixar
influenciar por preconceitos ou quaisquer outros elementos materiais ou
afetivos que resultem perda, efetiva ou aparente, de sua independncia. Ou
seja, deve evitar fatos e circunstncias que passem a percepo que a
independncia do auditor esteja comprometida (aparncia de independncia).
Veja que importante o auditor ser independente de fato e na aparncia.
Deve-se, assim, evitar situaes que deixem em dvida sua integridade,
objetividade ou ceticismo profissional, bem como da firma, ou de algum
membro da equipe.
A NBC PA 290 alerta que a independncia (ou aparncia de independncia)
pode ser afetada por algumas ameaas:
Ameaa de interesse prprio: ocorre quando o auditor poderia auferir
benefcios financeiros na entidade auditada, ou outro conflito de
interesse prprio com essa entidade auditada.
Ameaa de autorreviso: ocorre quando o auditor era, anteriormente,
administrador ou diretor da entidade auditada, ou era um funcionrio
cujo cargo lhe permitia exercer influncia direta e importante sobre o
objeto do trabalho de auditoria.
5

Resoluo CFC 1.311/10 - Independncia Trabalhos de Auditoria e Reviso.

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Ameaa de defesa de interesses do cliente: ocorre quando o auditor


defende ou parece defender a posio ou a opinio da entidade auditada,
a ponto de poder comprometer ou dar a impresso de comprometer a
objetividade.
Ameaa de familiaridade: ocorre quando, em virtude de um
relacionamento estreito com uma entidade auditada, com seus
administradores, com diretores ou com funcionrios, o auditor passa a se
identificar, demasiadamente, com os interesses da entidade.
Ameaa de intimidao: ocorre quando o auditor encontra obstculos
para agir, objetivamente e com ceticismo profissional, devido a ameaas,
reais ou percebidas, por parte de administradores, diretores ou
funcionrios de uma entidade.
Uma ameaa pode ser criada por ampla gama de relaes e circunstncias,
podendo comprometer (ou vista como se comprometesse) o cumprimento de
um ou mais dos princpios ticos do auditor que j discutimos hoje.
Dessa forma, a NBC PA 290 alerta que ameaas independncia do auditor
podem ser derivadas de interesses financeiros, relacionamentos comerciais,
relacionamentos familiares e pessoais, emprego em cliente de auditoria,
prestao de outros servios, honorrios vencidos etc.
Outras normas, de setores especficos, podem tambm dispor sobre ameaas
independncia.
Por exemplo, o art. 7 da Resoluo CNSP n 118, de 2004, dispe sobre
vedaes na contratao e manuteno de auditor independente das
sociedades seguradoras, de capitalizao e entidades abertas de previdncia
complementar.
A Instruo CVM n 308/99, que dispe sobre o registro e o exerccio da
atividade de auditoria independente no mbito do mercado de valores
mobilirios, determina que no podero realizar auditoria independente o
Auditor Independente (Pessoa Fsica), os scios e os demais integrantes do
quadro tcnico de empresa de Auditoria Independente (Pessoa Jurdica)
quando ficar configurada, em sua atuao na entidade auditada, suas
controladas, controladoras ou integrantes de um mesmo grupo econmico, a
infringncia s normas do Conselho Federal de Contabilidade - CFC relativas
independncia.
A CVM determina, ainda, que vedado ao Auditor Independente e s pessoas
fsicas e jurdicas a ele ligadas em relao s entidades cujo servio de
auditoria contbil esteja a seu cargo:
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adquirir ou manter ttulos ou valores mobilirios de emisso da entidade,
suas controladas, controladoras ou integrantes de um mesmo grupo
econmico; ou
prestar servios de consultoria que possam caracterizar a perda da sua
objetividade e independncia.
Referida norma, elenca, exemplificativamente, alguns servios considerados de
consultoria:
assessoria reestruturao organizacional;
avaliao de empresas;
reavaliao de ativos;
determinao de valores para efeito de constituio de provises ou
reservas tcnicas e de provises para contingncias;
planejamento tributrio;
remodelamento dos sistemas contbil, de informaes e de controle
interno; ou
qualquer outro produto ou servio que influencie ou que possa vir a
influenciar as decises tomadas pela administrao da instituio
auditada.

Mas como o auditor deve se portar diante de ameaas a sua independncia ou


da sua equipe?
Primeiro importante ter em mente que o auditor deve usar julgamento
profissional ao aplicar os conceitos sobre a independncia.
impossvel definir todas as situaes que criam ameaas independncia e
especificar as medidas apropriadas, portanto, as normas de auditoria
estabelecem conceitos de independncia para auxiliar os profissionais no
cumprimento das exigncias ticas. Assim, elencam vrias (mas no todas)
circunstncias que criam ameaas independncia, de forma a evitar que o
auditor conclua que uma situao permitida porque no foi especificamente
proibida.
Ao decidir sobre a aceitao ou a continuao de uma auditoria, ou se uma
pessoa especfica pode ser membro da equipe, o auditor deve identificar e
avaliar as ameaas independncia. Quando necessrio, deve aplicar
salvaguardas para eliminar as ameaas ou reduzi-las a um nvel aceitvel.
Mas o que so salvaguardas? Ora, so as diferentes aes que o auditor pode
tomar para enfrentar um problema.
Por exemplo, substituir um membro da equipe de auditoria cuja independncia
sofre de ameaa de familiaridade (ex.: a pessoa casada com um dos
diretores da empresa). Outro exemplo de salvaguarda alienar um interesse
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financeiro (ex.: vender as aes, pagar o emprstimo etc.) que gere perda de
independncia antes de comear a auditoria.
Enfim, salvaguarda tudo que o auditor pode fazer para mitigar as ameaas a
sua independncia ou da sua equipe.
Veja alguns exemplos de salvaguardas elencadas pela NBC PA 290:
polticas e procedimentos para implementar e monitorar controle de
qualidade de trabalhos;
mecanismo disciplinar para promover o cumprimento das polticas e
procedimentos;
polticas e procedimentos para proibir pessoas que no so membros da
equipe de trabalho de influenciarem inapropriadamente o seu resultado;
reviso por outro auditor, que no foi membro da equipe, do trabalho;
envolvimento de outra firma para executar ou refazer parte do trabalho;
rotao do pessoal snior da equipe; e
discusso de assuntos ticos com s responsveis pela governana do
cliente.
Portanto, conforme o desenho abaixo, o auditor deve:

Compete ao auditor independente (ou empresa de auditoria) estabelecer


polticas e procedimentos para fornecer segurana razovel de que a
independncia mantida. Alm disso, as normas de auditoria requerem que o
responsvel pela auditoria avalie o cumprimento dos requisitos de
independncia que se aplicam ao trabalho.
Se ameaas so identificadas e avaliadas como em um nvel no aceitvel, e
mesmo assim a deciso aceitar o trabalho ou incluir uma pessoa na equipe,
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deve-se avaliar se possvel eliminar as ameaas ou reduzi-las a um nvel
aceitvel por meio de salvaguardas.
Quando o auditor avalia que salvaguardas apropriadas no esto disponveis
ou no podem ser aplicadas para, deve eliminar a circunstncia ou
relacionamento que cria as ameaas, declinar ou descontinuar o trabalho de
auditoria.
Bom... vamos agora discutir algumas circunstncias e relacionamentos
especficos que criam ou podem criar ameaas independncia, e os e os tipos
de salvaguardas que podem ser utilizadas.
1- Interesses financeiros
Interesse financeiro a participao em aes, debnture, emprstimo etc. em
uma entidade. Assim, deter esse tipo de interesse em cliente de auditoria pode
criar ameaa independncia do auditor.
Por exemplo, um membro da equipe de auditoria um grande acionista da
empresa auditada. Essa a tpica situao que macula a aparncia de
independncia do auditor.
Lgico que essa ameaa depende de uma srie de fatores como a funo da
pessoa que detm o interesse financeiro na auditoria ou sua relao com a
equipe que conduz o trabalho; se o interesse financeiro direto ou indireto; e
a materialidade (relevncia) desse interesse.
Mas qual a diferena entre interesses financeiros diretos e indiretos?
O primeiro quando uma pessoa detm a propriedade direta, o controle, ou
por meio de intermedirio6 tem controle ou capacidade de influenciar as
decises de investimento em uma entidade. Por exemplo, a pessoa possui
aes da Petrobrs.
J o interesse financeiro indireto o interesse de usufruto por meio de
intermedirio sobre o qual a pessoa no tem controle ou capacidade de
influenciar as decises de investimento da entidade. Por exemplo, a pessoa
quotista de um fundo de investimento do Banco do Brasil que investe em aes
da Petrobrs.
Assim, o auditor deve avaliar interesses financeiros diretos ou indiretos podem
ameaar independncia necessria para realizao de uma auditoria em
determinado cliente.

possvel deter interesses financeiros por meio de intermedirio como veculo de investimento coletivo, esplio,
massa falida ou trust.

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O quadro abaixo traz diversas situaes previstas na NBC PA 290 que causam
ameaa independncia do auditor e as possveis salvaguarda que podem ser
aplicadas.

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Dica! No tente decorar todas as situaes descritas. A relao custo-benefcio dessa estratgia no muito boa. Tente
entender a lgica das situaes... Alm disso, lembre que as salvaguardas descritas so apenas exemplificativas e
outras podem ser aplicadas sempre que possvel.
Veja que nos casos mais graves (1, 2 e 3) no h salvaguarda possvel. Ou seja, no tem jeito... a ameaa
independncia no permite que o auditor execute o trabalho. Em outras situaes menos crticas (ex.: 7 e 8), h
salvaguardas possveis e, realmente, elas fazem sentido em existir.
Situao que causa ameaa independncia
1. Aceitar presentes ou afins de cliente de auditoria.
2. Membro da equipe, um familiar imediato7 dessa pessoa, ou uma firma
de auditoria tiver interesse financeiro direto ou interesse financeiro
indireto relevante no cliente ou em entidade que seja controladora do
cliente de auditoria8.

Salvaguarda possvel
nenhuma salvaguarda pode reduzir a ameaa a
um nvel aceitvel.

3. Scios da firma de auditoria (mesmo que no participem da auditoria),


ou seus familiares imediatos, tiverem interesse financeiro direto ou
interesse financeiro indireto relevante no cliente.
4. Scios e profissionais de nvel gerencial que prestam servios que no
so de auditoria para o cliente de auditoria (exceto aqueles cujo
envolvimento mnimo), ou seus familiares imediatos, tiverem interesse
financeiro direto ou um interesse financeiro indireto relevante no cliente.
5. Membro da equipe, um familiar imediato dessa pessoa, ou uma firma de
auditoria tiver interesse financeiro em entidade e um cliente de auditoria
tambm deter interesse financeiro nessa entidade (esse interesse
relevante para alguma das partes e o cliente de auditoria pode exercer
influncia significativa sobre a entidade).

no caso da firma, nenhuma salvaguarda pode


reduzir a ameaa a um nvel aceitvel;
antes de se tornar membro da equipe de
auditoria, deve alienar quantidade suficiente
desse interesse.

Observe sempre a diferena entre familiares imediatos e familiares prximos. Familiar imediato o cnjuge (ou equivalente) ou dependente. Familiares prximos so pais, filhos ou
irmos que no so membros da famlia imediata.
8
E o cliente seja relevante para a controladora.

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6. Membro da equipe, um familiar imediato dessa pessoa, ou uma firma de
auditoria tiver interesse financeiro em entidade e conselheiro, diretor ou
controlador do cliente de auditoria tambm tem interesse financeiro
nessa entidade.

reviso por outro auditor do trabalho realizado


pelo membro da equipe;
retirada da pessoa da equipe.

7. A firma de auditoria, um scio, um membro da equipe, ou familiar


imediato dessas pessoas, recebeu interesse financeiro direto ou
interesse financeiro indireto relevante em cliente, por exemplo, por meio
de herana, presente, ou em decorrncia de fuso.

alienao do interesse ou de uma quantidade


suficiente do interesse financeiro indireto.

8. Familiar prximo de membro da equipe de auditoria tem interesse


financeiro direto ou interesse financeiro indireto relevante no cliente.

alienao de todo o interesse financeiro ou de


parte suficiente do interesse financeiro indireto;
reviso por outro auditor do trabalho realizado
pelo membro da equipe;
retirada da pessoa da equipe.

9. Quaisquer interesses financeiros no cliente de auditoria detidos por


outras pessoas incluindo scios e profissionais da firma, ou seus
familiares imediatos, e pessoas com relacionamento pessoal prximo
com membro da equipe de auditoria.

reviso por outro auditor do trabalho realizado


pelo membro da equipe;
retirada da pessoa da equipe;
excluso do membro da equipe de auditoria de
qualquer tomada de deciso significativa em
relao ao trabalho.

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2- Emprstimos e garantias
Quando um banco ou uma instituio semelhante concede um emprstimo ou
uma garantia de emprstimo para membro da equipe, para seu familiar
imediato ou para a firma de auditoria, pode-se criar ameaa independncia.
Logicamente, quando essa transao feita com um membro da equipe ou seu
familiar imediato segundo procedimentos, prazos e condies de financiamento
normais (ex.: hipotecas residenciais, cheque especial, financiamentos de
automveis e saldos de carto de crdito) no se cria ameaa independncia.
J quando envolve a firma de auditoria, mesmo sob condies normais, um
emprstimo relevante pode criar ameaas independncia. Neste caso, pode
ser possvel aplicar salvaguardas como utilizar um auditor de firma em rede,
que no est envolvido na auditoria e que no recebeu o emprstimo, revisar o
trabalho.
Firma em rede? H???
Para aumentar sua capacidade de prestar servios profissionais, as firmas de
auditoria frequentemente formam estruturas maiores com outras firmas, com
objetivos de cooperao, compartilhando, por exemplo, uma marca, um
sistema de controle de qualidade, recursos profissionais etc.
Enfim, as normas de auditoria admitem que diferentes firmas de auditoria se
associem em busca de aumentar a eficincia de seus resultados.
Essa estrutura considerada uma rede quando o seu objetivo a cooperao e
as entidades da estrutura tm:
claramente por objetivo a participao nos lucros ou o rateio dos custos
relevantes entre as entidades que a compem; ou
os mesmos scios, controle ou administrao em comum; ou
polticas e procedimentos de controle de qualidade em comum; ou
compartilham o uso de marca comum; ou
compartilham parte significativa dos recursos profissionais.
Assim, uma firma em rede aquela que faz parte de uma rede, conforme
definido acima.

O quadro a seguir resume as principais ameaas independncia e as


salvaguardas previstas na NBC PA 290.

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Situao que causa ameaa independncia
1. Emprstimo ou a garantia no concedido segundo procedimentos,
prazos e condies de financiamento normais .

Salvaguarda possvel
nenhuma salvaguarda pode reduzir a ameaa a
um nvel aceitvel.

2. Membro da equipe, seu familiar imediato, ou a firma de auditoria aceita


emprstimo, ou garantia de emprstimo, relevante de cliente de
auditoria que no banco ou instituio semelhante.
3. Membro da equipe, seu familiar imediato, ou a firma de auditoria
concede ou garante emprstimo relevante a cliente de auditoria.
4. Emprstimo para uma firma de auditoria segundo procedimentos, prazos
e condies de financiamento normais, e ele relevante para o cliente
ou para a firma.

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Reviso do trabalho por auditor de firma em


rede, que no est envolvido na auditoria e que
no recebeu o emprstimo.

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3- Relacionamentos comerciais

Relacionamentos comerciais entre auditor e cliente podem tambm causar


perda de independncia.
Por exemplo, o auditor e o cliente (empresa auditada) tem um
empreendimento imobilirio em conjunto, ou os dois so scios em uma firma
de consultoria tributria.
A menos que algum interesse financeiro seja irrelevante e o relacionamento
comercial seja insignificante, a ameaa criada seria to significativa que
nenhuma salvaguarda poderia reduzir a ameaa a um nvel aceitvel.
Portanto, em regra, a firma de auditoria no deve manter relacionamento
comercial com o cliente de auditoria.
No caso de membro da equipe de auditoria, a menos que o interesse financeiro
seja irrelevante e o relacionamento comercial insignificante para esse membro,
a pessoa deve ser retirada da equipe de auditoria.
Se o relacionamento comercial com um familiar imediato de membro da
equipe, a importncia de qualquer ameaa deve ser avaliada e salvaguardas
devem ser aplicadas quando necessrio para eliminar a ameaa ou reduzi-la a
um nvel aceitvel.
A compra de produtos e servios de cliente de auditoria pela firma de
auditoria, por membro da equipe ou familiar imediato dessa pessoa geralmente
no cria ameaa independncia desde que a transao esteja no curso
normal do negcio e os termos sejam equivalentes aos que prevalecem nas
transaes com partes independentes.
Entretanto, se essas transaes forem importantes ou de grande magnitude,
pode haver ameaas independncia. Neste caso, podem ser aplicadas
salvaguardas como:
eliminao ou reduo da magnitude da transao; ou
retirada da pessoa da equipe de auditoria.

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Situao que causa ameaa independncia
1. Relacionamentos comerciais (que no sejam insignificantes) entre a
firma de auditoria e o cliente.

Salvaguarda possvel
nenhuma salvaguarda pode reduzir a ameaa a
um nvel aceitvel.

2. Compra de produtos e servios de cliente de auditoria pela firma de


auditoria, por membro da equipe ou familiar imediato dessa pessoa que
no esto curso normal dos negcios.
3. Relacionamentos comerciais (que no sejam insignificantes) entre
membro da equipe de auditoria e o cliente.

pessoa deve ser retirada da equipe de auditoria.

4. relacionamento comercial com um familiar imediato de membro da


equipe.

reviso do trabalho por auditor que no


participou do trabalho.

5. Compra de produtos e servios importantes ou de grande magnitude


pela firma de auditoria, por membro da equipe ou familiar imediato
dessa pessoa que no curso normal do negcio e os termos sejam
equivalentes aos que prevalecem nas transaes com partes
independentes.

eliminao ou reduo da magnitude da


transao;
retirada da pessoa da equipe de auditoria.

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4- Relacionamentos familiares e pessoais
Relacionamentos familiares e pessoais entre membro da equipe de auditoria e
conselheiro ou diretor ou certos empregados (dependendo de sua funo) do
cliente de auditoria podem criar ameaas independncia.
Assim, no adequado que o auditor execute uma auditoria em uma entidade
em que sua esposa faz parte da administrao ou exera alguma funo
relevante relacionada preparao das demonstraes contbeis (ex.:
contadora responsvel ou chefe da controladoria).
A existncia e a importncia de quaisquer ameaas dependem de diversos
fatores, incluindo as responsabilidades individuais na equipe de auditoria, a
funo do familiar ou outra pessoa no cliente e a proximidade desse
relacionamento.
Isso bem lgico, no mesmo. Por exemplo, o fato de um membro da
equipe namorar uma estagiria do setor de RH no relevante para a
auditoria...
Vejamos algumas situaes previstas na norma.

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Situao que causa ameaa independncia

Salvaguarda possvel

1. Familiar imediato de membro da equipe de auditoria conselheiro ou


diretor do cliente de auditoria ou empregado em cargo que exera
influncia significativa sobre a elaborao das demonstraes contbeis.

retirada da pessoa da equipe de auditoria.

2. Familiar imediato de membro da equipe de auditoria empregado em


cargo que exerce influncia significativa sobre a posio financeira, o
desempenho e os fluxos de caixa do cliente.

retirada da pessoa da equipe de auditoria;


definio das responsabilidades de modo que o
profissional no trate de assuntos que sejam
responsabilidade do familiar imediato;
definio das responsabilidades de modo que o
profissional no trate de assuntos que sejam
responsabilidade do familiar prximo;
definio das responsabilidades de modo que o
profissional no trate de assuntos que sejam
responsabilidade do profissional tem
relacionamento prximo.

3. Familiar prximo de membro da equipe de auditoria conselheiro ou


diretor do cliente de auditoria ou empregado em cargo que exera
influncia significativa sobre a elaborao das demonstraes contbeis.
4. Pessoa que no familiar imediato ou prximo, mas tem
relacionamento prximo com membro da equipe de auditoria
conselheiro ou diretor do cliente de auditoria ou empregado em cargo
que exera influncia significativa sobre a elaborao das
demonstraes contbeis.
5. Scio ou empregado da firma que no membro da equipe de auditoria
e tem relacionamento pessoal ntimo e familiar com conselheiro ou
diretor do cliente de auditoria ou empregado em cargo que exera
influncia significativa sobre a elaborao das demonstraes contbeis.

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definio das responsabilidades do scio ou


empregado para reduzir qualquer possvel
influncia sobre o trabalho de auditoria;
reviso, por outro auditor, do correspondente
trabalho de auditoria executado

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5- Emprego em cliente de auditoria
Outra ameaa independncia do auditor pode ser causada quando certos
funcionrios da entidade auditada (cliente) j trabalharam na firma de
auditoria.
Suponha a seguinte situao: a empresa X est sendo auditada pela firma de
auditoria Y em 2012. No entanto, sabe-se que o atual presidente da empresa X
foi at o ano passado scio da firma de auditoria, inclusive j participando de
outras auditorias na empresa X.
H um problema nessa situao, no concorda?
Logicamente esse tipo de ameaa depende de fatores como se ainda existe
alguma relao significativa entre a firma e a pessoa, o cargo que a pessoa
assumiu no cliente, o envolvimento que a pessoa ter com a equipe de
auditoria, o tempo decorrido desde que a pessoa se desligou da firma de
auditoria e o cargo anterior que a pessoa tinha na equipe ou na firma de
auditoria etc.
Portanto, preciso avaliar ameaas independncia sempre que um exmembro da equipe ou ex-scio da firma de auditoria for contratado por um
cliente para assumir uma posio de conselheiro, diretor ou cargo que exera
influncia significativa sobre a elaborao das demonstraes contbeis.
Segunda a NBC PA 290, no caso de entidades de interesse do pblico,
considera-se que a independncia no comprometida se o scio chave da
auditoria no tiver sido membro da equipe com relao auditoria de
demonstraes contbeis cobrindo um perodo de no mnimo doze meses.
Entidades de interesse do pblico so:
todas as companhias de capital aberto; ou
qualquer entidade que seja definida por regulamento ou legislao como
entidade de interesse do pblico; ou
qualquer entidade para a qual o regulamento ou a legislao requer
auditoria e que seja conduzida de acordo com os mesmos requerimentos
de independncia que se aplicam auditoria de companhias abertas.
No Brasil, por exemplo, sabemos que a Lei 11.638/07 determina que as
empresas de grande porte se submetam auditoria independente assim como
as companhias abertas. Logo, empresas de grande porte so entidades de
interesse do pblico.

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O que quer dizer scio chave da auditoria?
Primeiro preciso entender o conceito de scio do trabalho pessoa na firma
responsvel pelo trabalho e sua execuo. Trata-se do responsvel tcnico pelo
de trabalho de auditoria conduzido por uma equipe. , tambm, responsvel
pelo relatrio que emitido em nome da firma, assinando-o e destacando seu
registro no CRC.
J o scio chave da auditoria, segundo a NBC PA 290, o scio do trabalho, a
pessoa responsvel pela reviso do controle de qualidade do trabalho, e outros
scios da auditoria (se houver) que tomam decises chave ou fazem
julgamentos sobre assuntos significativos com relao auditoria das
demonstraes contbeis sobre as quais a firma expressar uma opinio.
Ou seja, qualquer pessoa da firma que tem a competncia de tomar uma
deciso chave em uma auditoria. Logicamente, um estagirio ou um auditor
jnior no pode ser enquadrado nessa categoria...

Scio do trabalho
(responsvel tcnico pelo trabalho)
Scio chave da auditoria
(pessoa que toma deciso chave, incluindo o scio do trabalho)

Assim, suponha que a empresa X uma entidade de interesse do pblico (ex.:


sociedade annima de capital aberto) e teve suas demonstraes contbeis de
2011 auditadas pela firma de auditoria Y. E em 2012 est passando mais uma
vez por uma auditoria conduzida pela firma Y.
Se Fulano de Tal, ex-scio de auditoria da firma Y, no participou da auditoria
em 2011 e foi contratado em 2012 pela empresa X, considera-se que a
independncia no foi comprometida nesse caso.
Uma ltima situao que gostaramos de destacar o emprstimo de pessoal
da firma de auditoria para o cliente.
Segundo as normas, isso possvel somente se esse emprstimo for por um
curto perodo de tempo e o pessoal no prestar servios no permitidos como
assumir responsabilidades da administrao. Em todas as circunstncias, o
cliente de auditoria deve ser responsvel por orientar e supervisionar as
atividades do pessoal emprestado.
Bom... esses so casos especfico que vale a pena termos em mente. Vejamos
a seguir os outros casos e as possveis salvaguardas que podem ser aplicadas.
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Situao que causa ameaa independncia

Salvaguarda possvel

1. Ex-membro da equipe ou ex-scio da firma de auditoria foi contratado


pelo cliente de auditoria para cargo-chave e continua havendo relao
significativa entre a firma e a pessoa.

nenhuma salvaguarda pode reduzir a ameaa a


um nvel aceitvel.

2. Ex-membro da equipe ou ex-scio da firma de auditoria foi contratado


pelo cliente de auditoria para cargo-chave e no existe mais nenhuma
relao significativa entre a firma e a pessoa.

modificao do plano de auditoria;


designao de pessoas para a equipe de
auditoria com experincia suficiente em relao
pessoa que foi contratada pelo cliente;
reviso, por outro auditor, do trabalho do exmembro da equipe de auditoria.

3. Ex-scio da firma foi contratado anteriormente por uma entidade para


exercer um cargo-chave e a entidade tornou-se posteriormente cliente
de auditoria da firma.
4. Membro da equipe de auditoria que participa do trabalho notifica a firma
que ser contratado ou poder ser contratado pelo cliente em algum
momento no futuro.

retirada da pessoa da equipe de auditoria;


reviso de quaisquer julgamentos significativos
efetuados por essa pessoa enquanto esteve na
equipe.

5. Emprstimo de pessoal da firma de auditoria para o cliente.

conduo de reviso adicional do trabalho


executado pelo pessoal emprestado;
no passar para o pessoal emprestado a
responsabilidade de auditoria por qualquer
funo ou atividade que o pessoal desempenhou
durante a designao temporria.

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6- Servio recente em cliente de auditoria


Uma situao semelhante a anterior quando um scio da firma ou membro
da equipe de auditoria trabalho recentemente na empresa auditada (cliente).
Por exemplo, o scio do trabalho, responsvel pela auditoria nas
demonstraes contbeis de 2011 da empresa X, foi o contador que elaborou
os demonstrativos agora analisados.
H um problema aqui, certo? A regra bsica da auditoria que o auditor
nunca deve emitir opinio sobre o seu prprio trabalho.
Dessa forma, podem ser criadas ameaas independncia se um membro da
equipe de auditoria recentemente desempenhou a funo de conselheiro,
diretor ou empregado do cliente de auditoria.
Mais uma vez, essa ameaa depende de fatores como a funo da pessoa no
cliente, o perodo de tempo desde que a pessoa desligou-se do cliente e a
funo do profissional na equipe de auditoria.

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Situao que causa ameaa independncia
1. Scio ou empregado da firma de auditoria desempenha a funo de
conselheiro ou diretor de cliente.

Salvaguarda possvel
nenhuma salvaguarda pode reduzir a ameaa a
um nvel aceitvel.

2. Scio ou empregado da firma de auditoria servios administrativos e


societrios ao cliente9, como administrao de pessoal, manuteno dos
registros da empresa, controladoria, consultoria sobre assuntos de
governana corporativa etc.
3. Membro da equipe de auditoria desempenhou a funo de conselheiro
ou diretor do cliente de auditoria, ou foi empregado em cargo que
exerce influncia significativa sobre a elaborao das demonstraes
contbeis sobre as quais a firma emitir relatrio de auditoria.
4. Antes do perodo coberto pelo relatrio de auditoria, membro da equipe
de auditoria desempenhou a funo de conselheiro ou diretor do cliente
de auditoria, ou foi empregado em cargo que exerce influncia
significativa sobre a elaborao das demonstraes contbeis sobre as
quais a firma emitir relatrio de auditoria.

reviso do trabalho executado pela pessoa como


membro da equipe de auditoria.

Segundo a NBC PA 290, a prestao de servios administrativos de rotina ou a prestao de consultoria em relao a esses assuntos administrativos geralmente no criam ameaas
independncia, desde que a administrao do cliente tome todas as decises relevantes.
Alm disso, quando essa prtica permitida por lei ou regras do CFC ou ainda, pelos usos e costumes, e desde que a administrao tome todas as decises relevantes, as tarefas e
atividades devem ser limitadas quelas rotineiras e de natureza administrativa, como a elaborao de atas e manuteno de documentos legais. Nessas circunstncias, a importncia
das ameaas deve ser avaliada e salvaguardas aplicadas quando necessrio para eliminar as ameaas ou reduzi-las a um nvel aceitvel.

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7- Associao de pessoal snior com cliente de auditoria


A utilizao do mesmo pessoal snior (ex.: scio do trabalho ou scio chave da
auditoria) em auditorias no mesmo cliente por perodo de tempo prolongado
cria ameaas independncia.
Enfim, deixar muito tempo a mesma pessoa como responsvel por um cliente
pode gerar envolvimento, intimidade entre auditor e cliente.
Por exemplo, o auditor comea a participar das festas de final de ano da
empresa, a ser convidado para o aniversrio do filho do presidente da empresa
e, depois de alguns anos, j pode ser at o padrinho de casamento do
contador da empresa. Problemtico, no?
Mais uma vez, preciso avaliar fatores como por quanto tempo a pessoa tem
sido membro da equipe de auditoria, o papel da pessoa na equipe, a estrutura
da firma etc.
Geralmente, as principais salvaguardas so:
rotao do pessoal snior na equipe de auditoria (rotao de liderana);
reviso, por outro auditor, que no era membro da equipe de auditoria
do trabalho do pessoal snior;
revises de qualidade interna ou externa independentes e regulares do
trabalho (reviso por pares).
Mas primeiro, o que rotao de liderana?
Ora, nada mais do que trocar membros da equipe que tomem decises chave
de tempos em tempos.

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Existe um caso especial que gostaramos da sua ateno!


Em trabalhos de auditoria de entidade de interesse do pblico, o
profissional no deve atuar como scio chave da auditoria por mais de
5 (cinco) anos. Depois desse perodo, a pessoa no deve ser membro da
equipe de trabalho ou scio chave da auditoria para o cliente pelo prazo de 2
(dois) anos.
Entidades de interesse do pblico:

Voc lembra da definio de scio chave da auditoria, no mesmo?


Assim, durante esse perodo de dois anos, a pessoa no deve participar da
auditoria da entidade, efetuar controle de qualidade para o trabalho, consultar
a equipe de trabalho ou o cliente sobre assuntos tcnicos ou especficos do
setor, transaes ou eventos ou de outra forma influenciar diretamente o
resultado do trabalho.
No entanto, h algumas excees a essa regra:
Situao

O que fazer

Pessoa importante para a qualidade da


auditoria e, devido a circunstncias imprevistas
fora do controle da firma, no pode ser
alternada (ex.: doena sria da pessoa
designada para substituir no papel de scio.)

Pode ser permitido 1 (um) ano


adicional na equipe de auditoria
desde
que
a
ameaa

independncia possa ser reduzida


mediante salvaguardas.

Quando a firma tem somente poucas pessoas


com o conhecimento e a experincia
necessria para desempenhar a funo de
scio chave da auditoria (ex.: pequena firma
de auditoria ou auditor que atua como pessoa
fsica).

Pessoa pode continuar no cliente


por mais cinco anos, desde que
autorizado por rgo regulador e
que outras salvaguardas sejam
aplicadas (ex.: reviso externa
independente regular).

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E o que acontece se, ao longo do relacionamento do auditor com o cliente, este
ltimo se torna entidade de interesse do pblico? Quando comeamos a contar
os cinco anos?
Pois bem, nessas situaes, o perodo de tempo em que a pessoa
desempenhou a funo de scio chave da auditoria para o cliente antes de o
cliente tornar-se entidade de interesse do pblico deve ser levada em
considerao na determinao do momento da rotao.
Assim, o nmero de anos que a pessoa pode continuar a desempenhar essa
funo no cliente antes de ser substituda 5 (cinco) anos menos o nmero de
anos que j desempenhou essa funo.
Mas voc pode pensar... poxa professor, isso pode causar um problema.
Imagine se um scio chave est no cliente h 4 anos e 11 meses e esse cliente
de repente se torna entidade de interesse do pblico. Pode ser complicado
arranjar outro scio de uma hora para outra....
Nesses casos, a norma prev que, se a pessoa tiver desempenhado a funo
de scio chave da auditoria por 4 (quatro) anos ou mais quando o cliente se
tornar entidade de interesse do pblico, o scio pode continuar a desempenhar
essa funo, no mximo, por 2 (dois) anos adicionais antes de ser substitudo.
Veja o quadro abaixo...

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8- Prestao de servios que no so de assegurao
As firmas de auditoria tradicionalmente prestam uma gama de outros servios
diferentes de auditoria independente (que no so de assegurao), mas
condizentes com suas competncias.
Como, muitas vezes, possuem um bom entendimento do negcio e contribuem
com conhecimento e capacitao em outras reas, os auditores so bastante
valorizados e podem oferecer servios como avaliao de empresas e
reavaliao de ativos, assistncia tributria, auditoria interna, consultorias
etc.

Trabalhos de assegurao so aqueles em que o auditor independente (ou


firma de auditoria) expressa uma concluso com a finalidade de aumentar o
grau de confiana de determinados usurios.
A auditoria independente das demonstraes contbeis, por exemplo, um tipo
de trabalho de assegurao, no qual o auditor emite uma opinio sobre as
demonstraes no intuito de dar segurana aos usurios interessados nas
informaes contbeis da entidade auditada.
Usurios podem estar interessados tambm, por exemplo, em trabalhos de
assegurao que faam uma avaliao ou mensurao da eficcia do seu
controle interno.

Pois bem... a prestao desses servios pode criar ameaas independncia


da firma ou dos membros da equipe de auditoria.
As normas de auditoria destacam que impossvel elaborar uma relao
completa desses servios. De qualquer forma, antes de a firma aceitar um
trabalho, deve-se avaliar se a prestao desse servio criaria ameaa
independncia. Se a ameaa no puder ser reduzida a um nvel aceitvel por
meio de salvaguardas, o servio no deve ser prestado.
Isso vai depender de cada caso.
Veremos a segui que certos servios criam ameaa independncia to
significativa que nenhuma salvaguarda poderia reduzir a ameaa a um nvel
aceitvel.
Em outros casos, possvel aplicar salvaguardas.
Como regra geral, o auditor ou firma de auditoria no pode assumir
responsabilidade da administrao para seu cliente.
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Responsabilidades da administrao so aquelas que conduzem e orientam a


entidade, incluindo a tomada de decises significativas sobre a aquisio, a
distribuio e o controle de recursos humanos, financeiros, fsicos e
intangveis.
No possvel especificar todas as atividades que so de responsabilidade da
administrao ( necessrio aplicar julgamento profissional). Entretanto, a NBC
PA 290 cita alguns exemplos de atividades que seriam geralmente
consideradas responsabilidade da administrao:
estabelecer polticas e orientao estratgica;
orientar e assumir a responsabilidade pelas aes dos empregados da
entidade;
autorizar transaes;
decidir quais recomendaes da firma de auditoria implementar;
elaborar e apresentar adequadamente as demonstraes contbeis;
planejar, implementar e manter o controle interno.
Por outro lado, atividades rotineiras e administrativas, ou que envolvem
assuntos no significativos, geralmente no so consideradas como de
responsabilidade da administrao.
Por exemplo, se a firma executar uma transao irrelevante que foi autorizada
pela administrao ou monitorar as datas para entrega de documentos. Alm
disso, prestar consultoria e fornecer recomendaes para auxiliar a
administrao a desempenhar suas responsabilidades no significa assumir
suas responsabilidades.
O que no pode ser admitido o auditor ou firma de auditoria executar aes
relevantes para o cliente. Por qu? Ora, pois o auditor nunca pode revisar seu
prprio trabalho.
Ficou claro...?
Vejamos algumas situaes de servios especficos que esto previstas da NBC
PA 290.

Elaborao de registros contbeis e de demonstraes contbeis


Como j discutimos em nossa primeira aula, a administrao da entidade
responsvel pela elaborao e adequada apresentao das demonstraes
contbeis de acordo com a estrutura de relatrios financeiros aplicvel.
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A prestao de servios contbeis e de escriturao contbil a um cliente de
auditoria, como elaborao de registros contbeis ou demonstraes contbeis,
cria ameaa de independncia do auditor que posteriormente audita as
demonstraes contbeis.
Em regra, a firma de auditoria no pode ser responsvel por elaborar e
apresentar adequadamente as demonstraes contbeis. No entanto, ao
longo de uma auditoria se espera que haja um constante dilogo entre o
auditor e a administrao sobre esses assuntos, envolvendo, por exemplo a
aplicao de normas ou polticas contbeis, a adequao do controle e dos
mtodos contbeis usados na determinao dos valores declarados de ativos e
passivos etc.
Essas atividades (tipo de consultoria contbil) so consideradas como parte
normal do processo de auditoria e, geralmente, no criam ameaas
independncia, desde que o auditor no assuma responsabilidade que seja da
administrao.
Um caso especfico que merece nossa ateno quando so prestados servios
de natureza contbil rotineiros ou de natureza mecnica como:
prestao de servios de folha de pagamento;
registro de transaes para as quais o cliente determinou ou aprovou a
classificao contbil adequada;
lanamento de transaes codificadas pelo cliente no razo geral;
registro de lanamentos aprovados pelo cliente no balancete;
elaborao de demonstraes contbeis com base em informaes no
balancete.
Neste caso preciso entender se a entidade ou no de interesse do pblico.
Tipo de entidade

possvel prestar servio rotineiro ou mecnico?

cliente que no
entidade de
interesse do
pblico

Pode prestar o servio se aplicar salvaguardas:


servios so executados por pessoa que no membro da
equipe de auditoria;
se executados por membro da equipe de auditoria, utilizar
membro snior com apropriada especializao, que no seja
membro da equipe, para revisar o trabalho executado

cliente que
entidade de
interesse do
pblico

A firma no deve prestar esse tipo de servio exceto em duas


situaes:
Trata-se de uma situao de emergncia10 e
o aqueles que prestam os servios no so da equipe de
auditoria;

10

Podem ser prestados a clientes de auditoria em situaes de emergncia ou outras situaes no usuais quando
impraticvel para o cliente de auditoria efetuar tais servios ou contratar outras firmas de auditoria

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o servios so prestados somente por curto perodo e no se
espera que tornem a ocorrer;
o a situao discutida com os responsveis pela
governana.
No se trata de uma situao de emergncia, mas o pessoal
envolvido no for membro da equipe e as reas relacionadas
ao servio forem imateriais ou os assuntos sejam irrelevantes
para as demonstraes contbeis auditadas

Servios de avaliao
Avaliao consiste em calcular determinado valor para um ativo, um passivo
ou um negcio como um todo. Muitas vezes uma firma de auditoria pode ser
chamado a executar esse servio, o que pode gerar ameaas a sua
independncia.
Para mensurar e tratar essa ameaa preciso entender elementeos tais quais:
se a avaliao ter efeito relevante sobre as demonstraes contbeis, a
extenso do envolvimento do cliente na determinao e aprovao da
metodologia de avaliao, a disponibilidade de metodologias e orientaes
profissionais estabelecidas, a confiabilidade e extenso dos dados disponveis
etc.
As principais salvaguardas que o auditor pode usar para preservar sua
independncia, segundo a NBC PA 290, so:
reviso por outro profissional que no estava envolvido na prestao do
servio; e
arranjos para que o pessoal que presta esses servios no participe do
trabalho de auditoria.
Note que, em alguns casos, certas avaliaes no envolvem grau significativo
de subjetividade (ex.: calcular a depreciao de um equipamento), pois as
premissas e tcnicas bsicas so estabelecidas por lei ou regulamento ou so
amplamente aceitas.
Nesses casos, no provvel que os resultados da avaliao realizada por
duas pessoas distintas seja significativamente diferente.
J quando essas avaliaes tem um carter muito subjetivo, preciso tomar
mais cuidado.
Segundo as normas, h duas grandes condicionantes para que uma firma de
auditoria possa realizar esse servio: grau de subjetividade da avaliao e a
sua relevncia para as demonstraes contbeis.
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Tipo de entidade

Quando no possvel prestar servio de avaliao?

cliente que no
entidade de interesse do
pblico

o servio de avaliao tem efeito relevante sobre as


demonstraes contbeis e a avaliao envolve grau
significativo de subjetividade.

cliente que entidade de


interesse do pblico

o servio de avaliao tem efeito relevante sobre as


demonstraes contbeis.

Servios fiscais
Os servios de natureza fiscal compreendem ampla gama de servios, que
incluem elaborao de declaraes de impostos, clculos de impostos com a
finalidade de elaborar os lanamentos contbeis, planejamento tributrio e
outros servios de consultoria tributria, e assessoria na soluo de disputas
fiscais.
A execuo de alguns desses servios cria ameaas independncia a
depender de fatores como:
o sistema usado pelas autoridades fiscais para avaliar e administrar o
imposto em questo e o papel da firma nesse processo;
a complexidade do correspondente regime tributrio e o grau de
julgamento necessrio na sua aplicao;
as caractersticas especficas do trabalho; e
o nvel de experincia fiscal dos empregados do cliente.
Assim, preparar a declarao de imposto de renda de um cliente ou realizar o
polmico planejamento ou consultoria tributria pode causar perda de
independncia.
Planejamento tributrio ou consultoria tributrio compreende uma ampla
gama de servios, como assessoria ao cliente sobre como estruturar seus
assuntos de maneira eficiente em termos fiscais ou sobre como aplicar nova lei
ou novo regulamento fiscal, geralmente na busca de reduzir a carga tributria
ou otimizar o pagamento de tributos ao longo do tempo.
Por exemplo, uma consultoria tributria pode aconselhar o cliente se melhor
pertencer ao Simples ou ser de Lucro Presumido.
Vejamos algumas situaes especficas para o caso de servios fiscais...

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Situao que causa ameaa
independncia

Salvaguarda possvel

1. Elaborao de declaraes
de impostos.

a prestao desses servios em geral no cria ameaa independncia se a administrao


assumir a responsabilidade pelas declaraes incluindo julgamentos significativos efetuados.

2. Clculos de impostos com a


finalidade de elaborar
lanamentos contbeis.

Clientes que no so entidades de interesse do pblico


o utilizar profissionais que no so membros da equipe de auditoria para executar o servio;
o se o servio executado por membro da equipe de auditoria, membro snior com
apropriada especializao, que no seja membro da equipe de auditoria, para revisar os
clculos de impostos;
o obter recomendao de consultoria sobre o servio de profissional externo da rea fiscal.
Clientes que so entidades de interesse do pblico no deve realizar o servio, exceto em
situaes de emergncia a firma. Nesses casos:
o aqueles que prestam os servios no so membros da equipe de auditoria;
o os servios so prestados somente por curto perodo de tempo e no se espera que
tornem a ocorrer;
o a situao discutida com os responsveis pela governana.

3. Planejamento tributrio
consultoria tributria
suportados por autoridade
fiscal ou prtica
estabelecida ou com base
em legislao fiscal

esses servios em geral no cria ameaa independncia, mas caso necessrio aplicar:
o utilizar profissionais que no so membros da equipe de auditoria para executar o servio;
o envolver outro profissional que presta servios da rea fiscal, que no esteve envolvido na
prestao do servio fiscal, para prestar consultoria equipe de auditoria sobre o servio
e revisar o tratamento nas demonstraes contbeis;
o obter consultoria sobre o servio de profissional externo da rea fiscal;
o obter autorizao prvia ou consultoria das autoridades fiscais.

4. Planejamento tributrio
consultoria tributria que
depende de um tratamento
contbil ou de apresentao

nenhuma salvaguarda poderia reduzir a ameaa a um nvel aceitvel se:


o a equipe de auditoria tem dvida razovel sobre a adequao do tratamento contbil
relacionado ou apresentao segundo a estrutura de relatrio financeiro aplicvel;
o o resultado ou as efeitos da consultoria tributria tero efeito relevante sobre as

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especfica nas
demonstraes contbeis

demonstraes contbeis sobre as quais a firma emitir relatrio de auditoria.

5. Assessoria na soluo de
disputas fiscais

usar profissionais que no so membros da equipe de auditoria para executar o servio;


envolver outro profissional da rea fiscal que no esteve envolvido na prestao do servio
fiscal, para prestar consultoria equipe de auditoria sobre os servios e revisar o tratamento
nas demonstraes contbeis;
obter recomendao de consultoria sobre o servio de profissional externo da rea fiscal.

6. Servios fiscais envolvem


atuar como representante
de cliente de auditoria
perante tribunal ou frum
para a soluo de assunto
fiscal e os valores
envolvidos so relevantes
para as demonstraes
contbeis

nenhuma salvaguarda poderia reduzir a ameaa a um nvel aceitvel.

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Servios de auditoria interna


Os servios de auditoria interna envolvem auxiliar o cliente na execuo de
suas atividades de auditoria interna, incluindo:
monitoramento do controle interno;
exame de informaes financeiras e operacionais;
reviso da economia, eficincia e eficcia de atividades operacionais,
incluindo atividades no financeiras da entidade;
reviso do cumprimento de leis, regulamentos e outros requisitos
externos, e das polticas e diretrizes da administrao e outros requisitos
internos.
Como regra, a prestao de servio de auditoria interna cria ameaa
independncia se a firma usa o trabalho de auditoria interna no curso
da auditoria externa subsequente.
Conforma j discutimos, quando se assume responsabilidades da
administrao ao prestar servios de auditoria interna, a ameaa criada seria
to significativa que nenhuma salvaguarda poderia reduzir a ameaa a um
nvel aceitvel.
Para evitar essa assuno de responsabilidades, a firma de auditoria somente
deve prestar servios de auditoria interna a um cliente de auditoria se estiver
confortvel que:
o cliente designa profissional apropriado e qualificado, de preferncia da
alta administrao, para ser responsvel todo o tempo pelas atividades
de auditoria interna e reconhecer a responsabilidade por planejar,
implementar e manter o controle interno;
a administrao ou os responsveis pela governana do cliente revisam,
avaliam e aprovam o escopo, o risco e a frequncia dos servios de
auditoria interna;
a administrao do cliente avalia a adequao dos servios de auditoria
interna e as constataes resultantes de sua execuo;
a administrao do cliente avalia e determina quais recomendaes
resultantes dos servios de auditoria interna implementa e administra o
processo de implementao;
a administrao do cliente comunica aos responsveis pela governana
as constataes e recomendaes significativas resultantes dos servios
de auditoria interna.
Vejamos, agora, algumas situaes especficas...
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Situao que causa ameaa independncia
1. Pessoal da firma de auditoria assume responsabilidades da
administrao ao prestar servios de auditoria interna.

Salvaguarda possvel
nenhuma salvaguarda pode reduzir a ameaa a
um nvel aceitvel.

2. Cliente que entidade de interesse do pblico, e a firma de auditoria


presta servios de auditoria interna referentes a:
parte significativa dos controles internos sobre relatrios financeiros;
ou
sistemas contbeis financeiros que geram informaes que so,
separadamente ou em conjunto, significativas para os registros
contbeis do cliente ou das demonstraes contbeis; ou
valores ou divulgaes que so, separadamente ou em conjunto,
relevantes para as demonstraes contbeis.
3. A firma de auditoria aceita trabalho de prestao de servios de
auditoria interna a um cliente, e os resultados desses servios sero
usados na conduo da auditoria externa.

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usar profissionais que no so membros da


equipe de auditoria para executar o servio de
auditoria interna.

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Servios legais
Servios legais, segundo a NBC PA 290, so aqueles em que a pessoa que
presta os servios deve ser habilitada para faz-los ou ter a formao legal
exigida (ex.: perito contbil).
A norma destaca que os servios legais que auxiliam um cliente de auditoria na
execuo de uma transao (ex.: suporte a contratos, assessoria jurdica, due
diligence legal11 e reestruturao) podem criar ameaas independncia
dependendo de fatores como a natureza do servio, se o servio prestado
por membro da equipe de auditoria e a relevncia para as demonstraes
contbeis do cliente.
As principais salvaguardas que o auditor pode usar para preservar sua
independncia, segundo a NBC PA 290, so:
utilizar profissionais que no so membros da equipe de auditoria para
executar o servio;
utilizar outro profissional que presta servios que no esteve envolvido
na prestao dos servios legais para prestar consultoria equipe de
auditoria sobre o servio e revisar o tratamento nas demonstraes
contbeis.
Outros casos especficos podem ser observados no quadro a seguir.

11

Conjunto de atos investigativos que devem ser realizados antes de uma operao empresarial, seja pelo interessado
em ingressar no negcio seja por parte de quem est repassando seu negcio. Trata-se de conhecer em detalhes a real
situao de uma entidade para que todos (ou quase todos) os riscos atrelados pretensa operao sejam avaliados e, na
medida do possvel, mensurados. Isso muito comum em processos de aquisio, incorporao ou fuso de empresas.

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Situao que causa ameaa independncia

Salvaguarda possvel

1. Pessoal da firma de auditoria nomeado diretor de assuntos legais para


um cliente.

nenhuma salvaguarda pode reduzir a ameaa a


um nvel aceitvel

2. Defender os interesses de cliente de auditoria na soluo de disputa ou


litgio quando os valores envolvidos so relevantes para as
demonstraes contbeis.
3. Defender os interesses de cliente de auditoria na soluo de disputa ou
litgio quando os valores envolvidos no so relevantes para as
demonstraes contbeis.
4. Prestar servios legais que auxiliam um cliente de auditoria na execuo
de uma transao (ex.: suporte a contratos, assessoria jurdica, due
diligence legal12 e reestruturao).

utilizar profissionais que no so membros da


equipe de auditoria para executar o servio;
utilizar outro profissional que presta servios
que no esteve envolvido na prestao dos
servios legais para prestar consultoria equipe
de auditoria sobre o servio e revisar qualquer
tratamento nas demonstraes contbeis.

12

Conjunto de atos investigativos que devem ser realizados antes de uma operao empresarial, seja pelo interessado em ingressar no negcio seja por parte de quem est repassando
seu negcio. Trata-se de conhecer em detalhes a real situao de uma entidade para que todos (ou quase todos) os riscos atrelados pretensa operao sejam avaliados e, na medida
do possvel, mensurados. Isso muito comum em processos de aquisio, incorporao ou fuso de empresas.

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8- Honorrios
Os honorrios cobrados pelo auditor ou firma de auditoria devem ser
calculados como funo da complexidade e das necessidades de recursos que a
auditoria vai demandar. Estabelecer a remunerao que no seja por esse tipo
de critrio, compromete a independncia do auditor.
O auditor deve estabelecer e documentar seus honorrios mediante avaliao
dos servios, considerando os seguintes fatores:
a relevncia, o vulto, a complexidade do servio, e o custo do servio a
executar;
o nmero de horas estimadas para a realizao dos servios;
a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual, habitual ou permanente;
a qualificao tcnica dos profissionais que iro participar da execuo
dos servios; e
o lugar em que os servios sero prestados, fixando, se for o caso, como
sero cobrados os custos de viagens e estadias.
Nesse sentido, honorrios contingentes, ou seja, aqueles calculados em
uma base predeterminada com relao ao resultado do trabalho executado,
no devem ser praticados por gerar conflitos de interesses que no podem ser
resolvidos por nenhuma salvaguarda.
Por exemplo, suponha uma situao em que o auditor condicione os seus
honorrios ao resultado da auditoria: R$ 100 mil por uma opinio adversa e R$
1 milho por uma opinio sem ressalvas. Logicamente, esse tipo de
remunerao inaceitvel.
Logicamente, esse princpio se refere a servios de assegurao, inclusive de
auditoria.
Quando a firma de auditoria realiza outros servios que no so de
assegurao (ex.: consultorias, apoio a soluo de litgios), honorrios
contingentes podem ser admitidos.
Por exemplo, a firma de auditoria presta um servio de consultoria para
melhorar os processos de produo da empresa e cobra honorrios que variam
de acordo com os resultados do trabalho. Em princpio, no h nenhum
problema...
Mas observe que mesmo no caso de servios que no so de assegurao (e,
consequentemente no so de auditoria) pode haver perda de independncia
em algumas situaes. Por exemplo, esses honorrios so muito relevantes
para a firma de auditoria.
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Estamos falando agora de outro problema: a relevncia dos honorrios...
Alm dos honorrios contingentes, h ainda outras formas de perda de
independncia como:
honorrios de auditoria de valor, substancialmente, inferior ao
estabelecido para os outros servios prestados pela firma de auditoria;
honorrios gerados pela entidade auditada representam
proporo da receita do scio encarregado do trabalho; e

grande

honorrios devidos pela entidade auditada por servios profissionais


prestados continuarem sendo devidos por perodo de tempo prolongado.
No caso de entidades de interesse do pblico, quando por dois anos
consecutivos, o total de honorrios nesse cliente representar mais de 15% do
total de honorrios recebidos pela firma de auditoria, deve-se divulgar para os
responsveis pela governana do cliente esse fato, discutindo quais das
salvaguardas abaixo podero para reduzir a ameaa a um nvel aceitvel:
providenciar que outro auditor, que no membro da firma que est
emitindo o relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis,
antes da emisso do relatrio do segundo ano, execute reviso do
controle de qualidade do trabalho (falaremos sobre isso ainda nessa
aula);
aps a emisso do relatrio de auditoria sobre as demonstraes
contbeis do segundo ano, antes da emisso do relatrio do terceiro ano,
um auditor, que no membro da firma que est emitindo o relatrio
sobre as demonstraes contbeis, ou rgo regulador profissional,
execute uma reviso da auditoria do segundo ano que equivalente a
uma reviso de controle de qualidade do trabalho (reviso ps-emisso).
Quando o total de honorrios exceder significativamente 15%, a firma deve
avaliar se a importncia da ameaa tal que uma reviso ps-emisso no
reduziria a ameaa a um nvel aceitvel sendo, portanto, necessria uma
reviso pr-emisso.

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Controle de qualidade da auditoria de Demonstraes Contbeis.

Esse assunto, pouco cobrado em provas, tratado na Resoluo 1.205/09, que


aprovou a NBC TA 220, Controle de Qualidade da Auditoria de Demonstraes
Contbeis, elaborada de acordo com a sua equivalente internacional ISA 220.
Alm disso, outra norma de interesse a Resoluo CFC 1.201/09 (NBC PA
01), que trata da trata das responsabilidades da firma de estabelecer e manter
seu sistema de controle de qualidade para trabalhos de auditoria.
O auditor e as firmas de auditoria devem estabelecer e manter um sistema de
controle de qualidade do trabalho realizado a fim de obter segurana razovel
de que todas as normas tcnicas, bem como as exigncias regulatrias e legais
esto sendo cumpridas; e de que os relatrios sobre as demonstraes
contbeis esto corretos e apropriados.
Dessa forma, um sistema de controle de qualidade inclui polticas e
procedimentos que tratam dos seguintes tpicos:

Responsabilidades da liderana pela qualidade: o sistema de controle


de qualidade responsabilidade do auditor independente ou do
presidente da firma de auditoria.

Exigncias ticas relevantes: o auditor e sua equipe cumprem as


exigncias ticas relevantes, como independncia, objetividade, zelo
profissional e confidencialidade.
Pelo menos uma vez por ano, a firma deve obter confirmao por
escrito do cumprimento de suas polticas e procedimentos sobre
independncia de todo o pessoal da firma.

Aceitao e continuidade do relacionamento com clientes e de


trabalhos especficos: segurana razovel de que a aceitao e
continuidade do relacionamento com clientes apenas se dar nos
casos em que o auditor:
o competente para executar o trabalho e possui habilidades,
incluindo tempo e recursos, para isso;
o consegue cumprir as exigncias ticas relevantes; e
o considerou a integridade do cliente, e no tem informaes que
o levaria a concluir que o cliente no ntegro

Recursos humanos: pessoal suficiente com competncia, habilidade e


compromisso com os princpios ticos.

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A firma de auditoria deve atribuir a responsabilidade de cada trabalho
a um scio com a devida competncia, habilidade e autoridade para
desempenhar o papel.
Ademais, deve estabelecer polticas e
procedimentos para designar pessoal apropriado com a competncia e
habilidades necessrias para executar trabalhos de acordo com
normas tcnicas e exigncias regulatrias e legais aplicveis.

Execuo do trabalho: trabalhos so executados de acordo com


normas tcnicas e exigncias regulatrias e legais aplicveis.
A firma deve estabelecer polticas e procedimentos para fornecer
segurana razovel de que os trabalhos so executados de acordo
com normas tcnicas e exigncias regulatrias e legais aplicveis,
incluindo a definio das responsabilidades pela superviso e reviso
do trabalho.

Monitoramento: avaliao contnua de que as polticas e os


procedimentos relacionados com o sistema de controle de qualidade
so relevantes, adequados e esto operando de maneira efetiva.
A firma de auditoria deve comunicar, pelo menos uma vez por ano, os
resultados do monitoramento de seu sistema de controle de qualidade
aos scios encarregados dos trabalhos e outras pessoas apropriadas,
incluindo o presidente ou, se apropriado, a diretoria executiva da
firma.

Enfim, seja um auditor independente, pessoa fsica ou uma firma de auditoria,


ambos devem constituir um sistema de controle de qualidade capaz de
fornecer segurana de que o trabalho desenvolvido est de acordo com as
normas tcnicas e profissionais de auditoria.
O auditor ou scio encarregado do trabalho deve assumir a responsabilidade
pela qualidade geral do trabalho de auditoria. Dessa forma, o auditor pode
levar em considerao, ao analisar as competncias e as habilidades esperadas
da equipe de trabalho, se esta:

possui experincia prtica de trabalhos de natureza e complexidade


semelhantes;
entende as normas tcnicas e as exigncias legais e regulamentares;
possui especializao tcnica, incluindo especializao em tecnologia da
informao pertinente e reas especializadas de contabilidade ou
auditoria;
possui conhecimentos relevantes sobre o setor/indstria em que o cliente
opera;
possui capacidade para aplicar julgamento profissional; e
entende as polticas e procedimentos de controle de qualidade da firma.

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Dessa forma, o scio encarregado pelo trabalho responsvel pela superviso
e reviso do trabalho da equipe, de acordo com as polticas e procedimentos
da firma de auditoria, com base no fato de que o trabalho de membros menos
experientes da equipe deve ser revisado por membros mais experientes.
A superviso inclui acompanhar o andamento do trabalho, considerar a
competncia e habilidade individual dos membros da equipe , tratar dos
assuntos significativos que surgem ao longo da auditoria e identificar assuntos
para consulta a membros mais experientes da equipe, ou para sua
considerao durante o trabalho.
J a reviso consiste em avaliar, por exemplo, se o trabalho foi realizado de
acordo com as normas tcnicas, profissionais e exigncias legais e
regulamentares aplicveis; se o trabalho realizado suporta as concluses
obtidas e est adequadamente documentado; e se as evidncias obtidas so
suficientes e apropriadas para suportar o relatrio.
Reviso do controle de qualidade do trabalho
Em certas situaes, alm da superviso e reviso do trabalho feitas pelo scio
encarregado, necessrio um poltica de reviso do controle de qualidade
do trabalho13.
Esse o processo projetado para fornecer uma avaliao objetiva, na data, ou
antes, da data do relatrio, dos julgamentos relevantes feitos pela equipe do
trabalho e das concluses obtidas ao elaborar o relatrio.
Assim, o revisor do controle de qualidade do trabalho deve realizar uma
avaliao objetiva, envolvendo:

discusso de assuntos significativos com o scio encarregado do


trabalho;

reviso das demonstraes contbeis e do relatrio proposto;

reviso da documentao selecionada de auditoria relativa aos


julgamentos significativos feitos pela equipe e das concluses
obtidas; e

avaliao das concluses atingidas ao elaborar o relatrio e


considerao se o relatrio apropriado.

Quem executa essa reviso no o scio encarregado pelo trabalho, mas o


chamado revisor de controle de qualidade do trabalho.

13

Segundo a NBC PA 01, Essa reviso elaborada para auditoria de demonstraes contbeis de companhias abertas e
os outros trabalhos, se houver, para os quais a firma determinou a necessidade de reviso do controle de qualidade do
trabalho.

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Trata-se de um o scio, ou outro profissional da firma, uma pessoa externa, ou
uma equipe composta por essas pessoas, nenhuma delas fazendo parte da
equipe de trabalho, com experincia e autoridade suficientes e apropriadas
para avaliar objetivamente os julgamentos relevantes feitos pela equipe de
trabalho e as concluses obtidas para elaborao do relatrio.
Note que um controle de qualidade externo equipe de auditoria, exercido
por pessoas de dentro ou de fora da firma.
Opa... quer dizer que pode ser algum de fora da firma de auditoria?
Pense no caso de firmas de auditoria de pequeno porte ou auditores
independentes que atuam como pessoa fsica. Nesses casos, pessoas externas
adequadamente qualificadas podem ser contratadas em trabalhos que
requerem reviso do controle de qualidade.
Agora, j que uma pessoa externa a equipe, o que acontece se houver
divergncias? Por exemplo, a equipe concluiu que as demonstraes contbeis
esto adequadas e o revisor concluiu o contrrio. Qual opinio ir prevalecer?
Nesses casos, a NBC TA 220 estabelece que, no caso de surgirem diferenas
de opinio entre o scio encarregado do trabalho e o revisor do controle de
qualidade do trabalho, a equipe de trabalho deve seguir as polticas e
procedimentos da firma para tratar e resolver as diferenas de opinio.
Os procedimentos para resolver essas diferenas podem incluir, por exemplo,
consulta a outro profissional, outra firma ou rgo profissional ou regulador.
Pois bem... mas quando esse controle de qualidade do trabalho deve ser
executado?
A NBC PA 290 diz que o relatrio de auditoria no deve ser datado
enquanto no for concluda a reviso do controle de qualidade do
trabalho. Entretanto, a documentao da reviso do controle de qualidade do
trabalho pode ser completada aps a data do relatrio.
Por fim, mais um ponto importante: a realizao de reviso do controle de
qualidade do trabalho no reduz as responsabilidades do scio
encarregado do trabalho.
Lgico, no mesmo? O scio encarregado pelo trabalho o responsvel pela
auditoria e no pode se eximir dessa responsabilidade porque algum revisou
o trabalho que supervisionou.

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Concordncia com os termos do trabalho de auditoria independente.

Vamos falar agora sobre um tema novo, cobrado no edital do concurso de


Auditor Fiscal da RFB, trata-se da Resoluo CFC n 1.204/2009 que aprovou a
NBC TA 210 Concordncia com os Termos do Trabalho de Auditoria.
Antes de iniciar um trabalho de auditoria, o auditor deve certificar-se que
certas condies prvias necessrias para o bom desenvolvimento do trabalho
esto satisfeitas, que foram ou sero efetivamente implementadas pelos
responsveis na entidade auditada.
Nesse sentido, referida norma cuida da responsabilidade do auditor
independente em estabelecer os termos do trabalho de auditoria com a
administrao ou, se for o caso, com os responsveis pela governana. Ou
seja, preciso deixar claro o que necessrio para que o trabalho proposto
seja realizado.
Condies prvias a um trabalho de auditoria
correspondem ao uso
pela administrao de uma estrutura de relatrio financeiro14 aceitvel na
elaborao das demonstraes contbeis e a concordncia da administrao e,
quando apropriado, dos responsveis pela governana em relao ao
pressuposto em que a auditoria conduzida.

Para determinar se existem as condies prvias a um trabalho de auditoria, o


auditor independente deve inicialmente verificar se a estrutura de relatrio
financeiro a ser aplicada na elaborao das demonstraes contbeis
14

NBC TA 200, item 13: Estrutura

de relatrio financeiro aplicvel a estrutura de relatrio financeiro


adotada pela administrao e, quando apropriado, pelos responsveis pela governana na elaborao
das demonstraes contbeis, que aceitvel em vista da natureza da entidade e do objetivo das
demonstraes contbeis ou que seja exigida por lei ou regulamento. (falamos sobre isso na aula
passada, est lembrado?)
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aceitvel, ou seja, se adequada e disponvel aos usurios a que as
demonstraes so destinadas.
Essa determinao envolve fatores relevantes como:
a natureza da entidade (por exemplo, se uma empresa, uma
entidade do setor pblico ou uma organizao sem fins lucrativos);
o objetivo das demonstraes contbeis (por exemplo, se so
elaboradas para atender as necessidades de informaes contbeis
comuns a uma ampla gama de usurios ou as necessidades de
informaes contbeis de usurios especficos);
a natureza das demonstraes contbeis (por exemplo, se as
demonstraes contbeis constituem um conjunto completo de
demonstraes contbeis ou somente uma nica demonstrao
contbil); e
se lei ou regulamento prev a estrutura de relatrio financeiro
aplicvel especfico para aquela atividade ou entidade.
Depois de determinar a estrutura adequada o auditor independente deve obter
a concordncia da administrao de que ela reconhece e entende sua
responsabilidade:
pela elaborao das demonstraes contbeis de acordo com a
estrutura de relatrio financeiro aplicvel, incluindo, quando relevante,
sua adequada apresentao;
pelo controle interno que a administrao determinou como necessrio
para permitir a elaborao de demonstraes contbeis livres de
distores relevantes, independentemente se causadas por fraude ou
erro; e
pelo fornecimento ao auditor de acesso:
o a todas as informaes relevantes de que a administrao tem
conhecimento para a elaborao das demonstraes contbeis,
como registros, documentao e outros assuntos;
o a informaes adicionais que o auditor
administrao para fins da auditoria; e

pode

solicitar

da

o irrestrito a pessoas da entidade que o auditor determina ser


necessrio para obter evidncia de auditoria.

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No aceitao do trabalho de auditoria
Existem algumas situaes que podem comprometer o resultado final do
trabalho de auditoria, nessas situaes, em regra, o auditor independente deve
recusar sua execuo.
Assim, o auditor, salvo obrigado por lei ou regulamento, no deve aceitar o
trabalho de auditoria que apresente limitao de escopo. Isso ocorre quando
a administrao ou os responsveis pela governana impem, j na
contratao, limitaes no alcance do trabalho de auditoria que impossibilitem
que o auditor forme sua opinio sobre as demonstraes contbeis,
resultando, assim, na emisso de relatrio com absteno de opinio
(falaremos com detalhes sobre os tipos de relatrio em outra aula).
Alm disso, se no existirem as condies prvias para o trabalho de
auditoria, o auditor independente deve discutir o assunto com a
administrao e, a menos que exigido por lei ou regulamento, o auditor no
deve aceitar o trabalho de auditoria proposto se:
concluir que a estrutura de relatrio financeiro a ser aplicada na
elaborao das demonstraes contbeis inaceitvel; ou
no obter a concordncia da administrao de que ela reconhece e
entende sua responsabilidade.
Ateno: No caso de estrutura de relatrio financeiro considerado inaceitvel
pelo auditor, mas cuja previso conste em lei ou regulamento, ele deve aceitar
o trabalho de auditoria se a administrao:
a) concordar em fornecer divulgaes adicionais necessrias para evitar que
as demonstraes contbeis sejam enganosas; e
b) reconhecer nos termos do trabalho de auditoria que o relatrio do auditor
independente incluir pargrafo de nfase para chamar a ateno dos
usurios para as divulgaes adicionais.
Assim, generalizando podemos dizer que:

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Acordo sobre termos do trabalho de auditoria


Carta de contratao
os termos do trabalho de auditoria estabelecidos
devem ser formalizados na carta de contratao de auditoria ou em outra
forma adequada de acordo por escrito que devem incluir:
o objetivo e o alcance da auditoria das demonstraes contbeis;
as responsabilidades do auditor;
as responsabilidades da administrao;
a identificao da estrutura de relatrio financeiro aplicvel para a
elaborao das demonstraes contbeis; e
referncia forma e ao contedo esperados de quaisquer relatrios a
serem emitidos pelo auditor e uma declarao de que existem
circunstncias em que um relatrio pode ter forma e contedo diferente
do esperado.
Contudo, se uma lei ou um regulamento prev com detalhes suficientes os
termos do trabalho de auditoria acima elencados, o auditor no precisa
formaliz-los em uma carta de contratao, mas dever constar em
documento escrito o fato de que essa lei ou regulamento se aplica
auditoria em questo e que a administrao reconhece e entende suas
responsabilidades.
Auditoria recorrente
Em auditorias recorrentes, o auditor deve avaliar se as circunstncias
requerem que os termos do trabalho de auditoria sejam revistos e se h
necessidade de lembrar a entidade sobre os termos existentes do trabalho de
auditoria.

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Assim, o auditor pode decidir no enviar nova carta de contratao de
auditoria ou outro acordo por escrito a cada perodo. Entretanto, possvel que
fatores, como os a seguir descritos, tornem apropriado revisar os termos do
trabalho de auditoria ou lembrar a entidade sobre os termos existentes:
qualquer indicao de que a entidade interpreta mal o objetivo e o
alcance da auditoria;
reviso nos termos do trabalho ou previso de termos especiais para o
novo perodo de auditoria;
mudanas
recente da alta administrao; significativa no controle da
entidade ou na natureza ou tamanho da empresa; nas exigncias legais
ou regulatrias; na estrutura de relatrio financeiro adotada na
elaborao das demonstraes contbeis; ou, em outros requisitos em
relao a relatrio.
Aceitao de mudana nos termos do trabalho de auditoria
Aps a concordncia com os termos do trabalho de auditoria independente o
auditor no deve concordar com mudanas nos termos do trabalho a no ser
que exista uma justificativa razovel para essa mudana.
Se por um motivo razovel os termos do trabalho de auditoria forem alterados,
o auditor e a administrao devem concordar com os novos termos e
formaliz-los na carta de contratao ou outra forma adequada de acordo por
escrito.
Contudo, se o auditor no concordar com a mudana dos termos do
trabalho de auditoria e a administrao no permitir que ele continue o
trabalho de auditoria original, o auditor deve:
retirar-se do trabalho de auditoria, quando permitido por lei ou
regulamento aplicvel; e
determinar se h alguma obrigao, contratual ou de outra forma, de
relatar as circunstncias a outras partes, como os responsveis pela
governana, proprietrios ou reguladores.
Normas de contabilidade complementadas por lei ou regulamento
Se as normas de contabilidade estabelecidas por organizao normatizadora
autorizada ou reconhecida so complementadas por lei ou regulamento, o
auditor deve determinar se h conflito entre as normas de contabilidade e os
requisitos adicionais.

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No caso de haver conflito, o auditor deve discutir com a administrao a
natureza dos requisitos adicionais e deve chegar a um acordo se:
os requisitos adicionais podem ser cumpridos por meio de divulgaes
adicionais nas demonstraes contbeis; ou
a descrio da estrutura de relatrio financeiro
demonstraes contbeis pode ser alterada nesse caso.

aplicvel

nas

Se nenhuma das opes acima possvel, o auditor deve determinar se


necessrio modificar a sua opinio (veremos isso com mais detalhes na aula
sobre relatrio de auditoria).

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Normas sobre fraude, erro e no conformidades.

Vamos relembrar de novo a NBC TA 200, ela afirma que a opinio do auditor
deve ser baseada em uma segurana razovel de que as demonstraes
contbeis
como
um
todo
esto
livres
de
distoro
relevante,
independentemente se causadas por fraude ou erro.
J citamos algumas vezes os termos fraude e erro, por exemplo, quando
falamos sobre ceticismo profissional. Vimos que a postura que inclui uma
mente questionadora e alerta para condies que possam indicar possvel
distoro devido a erro ou fraude e uma avaliao crtica das evidncias de
auditoria.
Mas, exatamente, o que so erro e fraude?
Apesar de seus conceitos serem bem intuitivos, vamos entrar em detalhes
sobre sua caracterizao e das responsabilidades envolvidas em sua apurao,
avaliao e comunicao.
De acordo com a NBC TA 24015, as distores nas demonstraes contbeis
podem originar-se de fraude ou erro. O fator distintivo entre fraude e erro
est no fato de ser intencional ou no intencional a ao subjacente
que resulta em distoro nas demonstraes contbeis.
O termo erro refere-se a ato no intencional na elaborao de registros e
demonstraes contbeis, que resulte em incorrees deles, consistente em:
erros aritmticos na escriturao contbil ou
contbeis;
aplicao incorreta das normas contbeis;
interpretao errada das variaes patrimoniais.

nas

demonstraes

O termo fraude refere-se a ato intencional de omisso ou manipulao de


transaes, adulterao de documentos, registros e demonstraes contbeis,
e pode ser caracterizada por:
manipulao, falsificao ou alterao de registros contbeis ou
documentos comprobatrios que serviram de base elaborao de
demonstraes contbeis;
mentira ou omisso intencional nas demonstraes contbeis de eventos,
operaes ou outras informaes significativas; e
aplicao incorreta intencional dos princpios contbeis relativos a
valores, classificao, forma de apresentao ou divulgao.
15

Resoluo CFC n. 1.207/09.

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Bom, a NBC TA 200 alerta, ainda, que a fraude, diferentemente do erro, pode
envolver esquemas sofisticados e cuidadosamente organizados para sua
ocultao.
Assim, procedimentos de auditoria normalmente aplicados para coletar
evidncias podem ser ineficazes para a deteco de distoro relevante quando
envolver fraudes.
Como exemplo, cita-se o conluio para a falsificao de documentao que
possa fazer o auditor acreditar que a evidncia de auditoria vlida quando ela
no . Veja que o auditor no treinado, nem obrigado a ser especialista na
verificao de autenticidade de documentos.
As normas alertam para os chamados fatores de risco de fraude, ou seja, os
eventos ou condies que indiquem incentivo ou presso para que a fraude
seja perpetrada ou ofeream oportunidade para que ela ocorra.
Mas, ento o que o auditor deve fazer em relao s fraudes?
As normas de auditoria demandam que o auditor deve avaliar se h elementos
que indicam a presena de um ou mais fatores de risco de fraude.
Como j falamos, o fato de que a fraude geralmente oculta pode tornar
muito difcil a sua deteco. Contudo, o auditor pode identificar eventos ou
condies que indiquem um incentivo ou presso ou que constituam uma
oportunidade para a fraude (fatores de risco de fraude). Por exemplo:
A necessidade de satisfazer as expectativas de terceiros para obter
capital adicional pode criar presso para a fraude;
A concesso de bnus significativos, caso sejam cumpridas metas
irreais de lucro, pode criar um incentivo para se perpetrar uma fraude;
e
Um ambiente de controle
oportunidade para a fraude.

que

no

eficaz

pode

criar

uma

Veja que essas situaes no indicam cabalmente que h uma fraude, mas que
existe um risco.
Por exemplo, o auditor sabe que a entidade auditada vai lanar suas aes no
mercado e necessita demonstrar lucro nos seus demonstrativos. Isso no quer
dizer que exista uma fraude, mas h um risco de que os demonstrativos sejam
fraudados (ou seja, existe uma motivao, uma fonte de presso).

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Em casos de dvida a respeito da confiabilidade das informaes ou indicaes
de possvel fraude, o auditor faa investigaes adicionais e determine que
modificaes ou adies aos procedimentos de auditoria so necessrias para
solucionar o assunto.
Quando falarmos sobre risco de auditoria, veremos que o auditor no
obrigado, nem pode reduzir o risco de auditoria a zero, e, portanto, no pode
obter segurana absoluta de que as demonstraes contbeis esto livres de
distoro relevante devido a fraude ou erro.
Bom, embora a fraude constitua um conceito jurdico amplo, para efeitos das
normas de auditoria, o auditor est preocupado com a fraude que causa
distoro relevante nas demonstraes contbeis. Dois tipos de distores
intencionais so pertinentes para o auditor distores decorrentes de
informaes contbeis fraudulentas e da apropriao indbita de
ativos.
Com relao s responsabilidades, a principal responsabilidade pela sua
preveno e deteco dos responsveis pela governana da entidade e da
sua administrao.
Assim, importante que a administrao, com a superviso geral dos
responsveis pela governana, enfatize a preveno da fraude, o que pode
reduzir as oportunidades de sua ocorrncia e a sua dissuaso, o que pode
persuadir os indivduos a no perpetrar fraude por causa da probabilidade de
deteco e punio.
J falamos sobre isso, mas no custa reforar: O auditor no responsvel
pela preveno ou deteco de erros e fraudes. Ele responsvel por
obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis, como um todo,
no contm distores relevantes, causadas por fraude ou erro.
Nesse sentido, faz-se necessrio destacar mais uma vez a expresso
segurana razovel, pois, devido s limitaes inerentes ao trabalho de
auditoria, h um risco inevitvel de que algumas distores relevantes no
sejam detectadas, mesmo em uma auditoria devidamente planejada e
realizada de acordo com as normas cabveis.
Lembre-se que os efeitos potenciais das limitaes inerentes so
particularmente significativos no caso de fraude, pois o risco de no detectar
uma distoro relevante mais alto do que nos casos decorrentes de erro.
Alm disso, destaca-se que o risco do auditor no detectar uma distoro
relevante decorrente de fraude da administrao maior do que no caso de
fraude cometida por empregados, porque a administrao, pela posio que
ocupa, tem mais condies de manipular os registros contbeis, apresentar
informaes fraudulentas ou burlar procedimentos de controle.
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Portanto, so responsabilidades do auditor:


identificar e avaliar os riscos de distoro relevante decorrente de
fraude;
obter evidncias sobre os riscos identificados de distoro relevante
decorrente de fraude, por meio da definio e implantao de respostas
apropriadas; e
responder adequadamente face fraude ou suspeita de fraudes
identificada durante a auditoria.
H, no entanto, situaes em que a existncia de fraudes deixa o auditor sem
condies de continuar o trabalho.
Exemplos dessas circunstncias excepcionais incluem:
o fato de a entidade no tomar a ao apropriada, considerada pelo
Auditor como necessria, com referncia a uma fraude (mesmo no caso
em que a fraude no relevante);
risco significativo de existncia de fraudes relevantes e generalizadas; e
preocupao quanto competncia ou integridade da administrao.
Portanto, se o auditor encontrar circunstncias que coloquem em dvida sua
capacidade de continuar a auditoria, como resultado de uma distoro
decorrente de fraude ou suspeita de fraude, deve:

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Determinar as responsabilidades profissionais e
legais aplicveis situao, inclusive se
necessrio informar pessoa que aprovou sua
contratao ou, em alguns casos, s autoridades
reguladoras;

Considerar se seria apropriado o auditor retirar-se


do trabalho, quando essa sada for possvel
conforme a lei ou regulamentao aplicvel e caso
se retire:

discutir com a
administrao e com os
responsveis pela
governana a sua sada e
as razes da interrupo; e

determinar
se
existe
exigncia profissional ou
legal de comunicar outras
pessoas
envolvidas
(acionistas, contratantes da
auditoria
ou
autoridades
reguladoras).

importante ressaltar que a responsabilidade profissional e legal do auditor


continua existindo em tais circunstncias. Em alguns casos, por exemplo, o
auditor pode ter o direito ou obrigao de fazer uma declarao ou relatrio
para terceiros interessados, como acionistas, contratante da auditoria ou
rgos reguladores e de controle.
Comunicao das fraudes identificadas
Segundo as normas de auditoria, caso o auditor tenha identificado uma fraude
ou obtido informaes que indiquem a possibilidade de fraude, deve comunicar
estes assuntos tempestivamente pessoa de nvel apropriado da
administrao que tm a responsabilidade primordial de prevenir e detectar
fraude. Isso necessrio mesmo que o assunto possa ser considerado no
importante (por exemplo, um desfalque mnimo cometido por empregado em
um nvel inferior na organizao da entidade).
Existem ainda situaes de fraude que so mais sensveis, como quando
envolvem a administrao, empregados com funes chave na organizao e
em casos de fraudes que gerem distoro relevante nas demonstraes
contbeis. Nessas hipteses, a menos que todos os responsveis pela
governana estejam envolvidos na administrao da entidade, o auditor deve
comunicar tempestivamente esses assuntos aos responsveis pela governana,
verbalmente ou por escrito16.
16

A NBC TA 260 identifica fatores que o auditor considera ao escolher entre comunicar-se verbalmente ou por escrito.

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Caso o auditor suspeite de fraude envolvendo a administrao, o auditor deve


comunicar essas suspeitas aos responsveis pela governana e discutir com
eles a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria necessrios
para concluir a auditoria.
Alm disso, em alguns casos, o auditor pode considerar apropriado comunicarse com os responsveis pela governana quando ele toma conhecimento de
fraude que envolva outros empregados que no os da administrao e que no
resulte em distoro relevante. Similarmente, os responsveis pela governana
podem desejar ser informados de tais circunstncias.
Finalmente, h situaes nas quais o auditor tem responsabilidade em
comunicar terceiros fora da entidade. Embora o dever profissional do auditor
de manter a confidencialidade da informao do cliente possa impedir que tais
informaes sejam dadas, as responsabilidades legais do auditor podem ir de
encontro ao dever de sigilo em algumas situaes.
O dever de confidencialidade no pode passar por cima de estatuto, lei ou
tribunais de direito. Por exemplo, no Brasil, o auditor de instituio financeira
tem o dever de relatar a ocorrncia de fraude a autoridades de superviso. Em
outros segmentos, o auditor tambm tem dever de relatar distores nos casos
em que a administrao e os responsveis pela governana deixam de adotar
aes corretivas.
No entanto, cada caso deve ser analisado luz da legislao apropriada e o
auditor pode considerar apropriado obter assistncia jurdica para determinar o
curso de ao apropriado nessas circunstncias.
Podemos resumir assim o dever do auditor de comunicar fraudes:

O auditor deve
comunicar a (aos)...

Nos casos em que...

Administrao

encontrar fraudes, mesmo que irrelevantes;

Responsveis pela
governana

houver participao da administrao nas fraudes;


houver participao de funcionrios chaves de organizao
(principalmente responsveis pelo controle interno) nas
fraudes;
encontrar fraudes relevantes;
encontrar fraudes irrelevantes (opcional);

rgos reguladores e de
controle (terceiros)

existam exigncias legais.

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No conformidades
A responsabilidade do auditor em considerar as no conformidades com as
leis e os regulamentos aplicveis na auditoria das demonstraes contbeis
tratada pela NBC TA 25017.
No conformidades so definidas como atos de omisso ou cometimento
pela entidade, intencionais ou no, que so contrrios s leis ou
regulamentos vigentes.
O efeito de leis e regulamentos sobre as demonstraes contbeis varia
consideravelmente. Algumas entidades esto inseridas em ambientes
altamente regulamentados, nos quais as leis ou regulamentos tm efeito direto
sobre as demonstraes contbeis, determinando os valores e as divulgaes
reportadas nas demonstraes contbeis da entidade. Outras nem tanto, as
leis ou regulamentos requerem conformidade pela administrao ou
estabelecem as disposies sob as quais a entidade tem permisso para
conduzir seus negcios, mas no tm efeito direto sobre as demonstraes
contbeis da entidade.
Nesse sentido, o auditor deve estar atento, pois no conformidade com leis e
regulamentos pode resultar em multas, litgio ou outras consequncias para a
entidade e que podem ter efeito relevante sobre as demonstraes contbeis.
Veja que, da mesma forma que ocorre com relao s fraudes e erros, o
auditor no responsvel pela preveno e pela no conformidade e
no se pode esperar que ele detecte a no conformidade com todas as leis e
regulamentos.
Isso natural, pois, no contexto das leis e regulamentos, existem muitas
razes que podem dificultar capacidade do auditor de detectar distores
relevantes, como por exemplo:
existncia de leis e regulamentos que no afetam diretamente as
demonstraes contbeis e, portanto, podem escapar dos procedimentos
de auditoria realizados pelo auditor;
a no conformidade pode envolver fraudes, ou seja, conduta destinada a
ocultar as distores relevantes, como conluio, falsificao, absteno
deliberada no registro de transaes, transgresso dos controles ou
representaes imprecisas e intencionais da administrao;
o auditor no especialista em direito e, nesse sentido, o ato que
constitui no conformidade, em ltima instncia, assunto a ser
determinado legalmente por um tribunal de justia.
17

Resoluo CFC n 1.208/2009.

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Em suma, a administrao responsvel em assegurar que as operaes da


entidade sejam conduzidas em conformidade com as disposies de leis e
regulamentos. Contudo, o auditor tem responsabilidade em conduzir a
auditoria levando em considerao a possibilidade da existncia de no
conformidades.
As no conformidades so classificadas pelas normas em duas categorias
diferentes, sendo que a responsabilidade do auditor varia, dependendo de cada
uma:
Categoria
Leis e regulamentos que tem efeito
direto na determinao dos valores
e divulgaes relevantes nas
demonstraes contbeis (tais
como leis e regulamentos para
impostos e planos de penso).

Outras leis e regulamentos sem


efeito direto na determinao dos
valores e divulgaes nas
demonstraes contbeis, mas
cuja conformidade pode ser
fundamental para os aspectos
operacionais do negcio, para a
capacidade da entidade de
continuar com os negcios ou para
evitar penalidades relevantes (por
exemplo, a conformidade com os
termos de uma licena de
operao).

Responsabilidade
O auditor deve obter evidncia
de auditoria apropriada e
suficiente quanto
conformidade com as
disposies das leis e
regulamentos.

O auditor limita-se a executar


os procedimentos de auditoria
especificados para ajudar a
identificar no conformidades.

Os objetivos do auditor quanto s no conformidades podem ser resumidos


em:
(a) obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente no que se
refere conformidade com as disposies das leis e regulamentos
geralmente reconhecidos por ter efeito direto na determinao dos
valores e divulgaes relevantes nas demonstraes contbeis;
(b) executar procedimentos de auditoria especficos para ajudar a
identificar casos de no conformidade com outras leis e regulamentos
que possam ter efeito relevante sobre as demonstraes contbeis; e
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(c)
responder adequadamente no conformidade ou suspeita de no
conformidade com leis e regulamentos identificados durante a auditoria.
Vamos falar sobre os procedimentos de auditoria nas prximas aulas, mas
vamos adiantar que para identificar no conformidades o auditor deve
executar, no mnimo, sem prejuzo de outros procedimentos aplicveis
durante a auditoria, os seguintes:
(a)

obter o entendimento sobre a estrutura legal e regulamentar


aplicvel entidade e atividade ou setor de atividade em que a
entidade opera, e de como a entidade est cumprindo com essa
estrutura;

(b)

indagar junto administrao


responsveis pela governana; e

(c)

inspecionar a correspondncia, se houver, com as autoridades


responsveis por licenciamento e regulamentao.

e,

quando

apropriado,

aos

Para tanto, o auditor deve solicitar administrao e, quando apropriado, aos


responsveis pela governana, que forneam representaes formais,
(falaremos mais profundamente sobre representaes formas nas prximas
aulas) de que todos os casos de no conformidade ou suspeita de no
conformidade com as leis e regulamentos, foram divulgados ao auditor
independente.
Na ausncia de no conformidade identificada ou suspeita, no se requer que o
auditor execute procedimentos adicionais de auditoria alm daqueles mnimos
citados acima. Agora, se o auditor tomar conhecimento de informaes
referentes a um caso, ou mesmo, suspeita de no conformidade, o auditor
deve obter:
(a) o entendimento da natureza do ato e das circunstncias em que ele
ocorreu; e
(b) informaes adicionais para avaliar o possvel efeito sobre as
demonstraes contbeis.
Se o auditor suspeitar da existncia de no conformidade, ele deve discutir o
assunto com a administrao e, quando apropriado, com os responsveis pela
governana. Estes devem fornecer ao auditor informaes suficientes que
comprovem que a entidade est cumprindo as leis e regulamentos, caso isso
no ocorra, o auditor deve considerar a necessidade de obter assessoria legal.
Comunicao das no conformidades

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O auditor geralmente deve comunicar aos responsveis pela governana
assuntos que envolvam no conformidade de que tenha tomado conhecimento
durante a auditoria. Essa comunicao s no ocorrer se:
tais assuntos forem claramente sem consequncia; ou
se todos os responsveis pela governana estejam envolvidos na
administrao da entidade e, portanto, j tenham conhecimento de
assuntos que envolvam no conformidades identificadas ou suspeitas j
comunicadas pelo auditor.
Se o auditor, segundo seu julgamento, acreditar que a no conformidade
intencional e relevante, ele deve comunicar o assunto aos responsveis pela
governana to logo seja praticvel.
Mas, se o auditor suspeitar que a administrao ou os responsveis pela
governana esto envolvidos na no conformidade, o auditor deve comunicar o
assunto ao nvel de autoridade imediatamente superior da entidade, se existir,
como, por exemplo, o comit de auditoria ou o rgo de superviso geral.
Quando no houver autoridade superior, ou se o auditor acreditar que essa
comunicao no ser eficaz, ou se estiver em dvida quanto a quem
comunicar, ele deve considerar a necessidade de obter assessoria legal.
Alm disso, se o auditor identificou ou tem suspeita de no conformidade de
leis e regulamentos, ele deve determinar se tem responsabilidade de relatar a
no conformidade identificada ou suspeita s partes fora da entidade.
Por fim, importante lembrar que o auditor deve documentar adequadamente
em seus papis de trabalho a no conformidade identificada ou suspeita e os
resultados da discusso com a administrao e, quando aplicvel, com os
responsveis pela governana e outras partes fora da entidade.
Por enquanto isso, voltaremos a esse assunto na aula sobre a opinio do
auditor, na qual veremos quais so os efeitos da no conformidade no relatrio
de auditoria.

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Questes comentadas

Bom... chega de teoria... vamos resolver algumas questes sobre o que


acabamos de discutir.
01. (FCC/TRT20-Anal.Jud-Administrativa/2011) Dentre outros, so
princpios fundamentais de tica profissional relevantes para o Auditor quando
da conduo de auditoria de demonstraes contbeis:
(A) formalismo e confiabilidade.
(B) integridade e pessoalidade.
(C) confidencialidade e motivao.
(D) formalismo e objetividade.
(E) integridade e objetividade.
Comentrios:
Vimos que os princpios fundamentais de tica profissional so: integridade;
objetividade;
competncia
e
zelo
profissional;
confidencialidade
e
comportamento (ou conduta) profissional.
Letras A e D: erradas, formalismo no um princpio.
Letra B: errada, pessoalidade no um princpio.
Letra C: errada, motivao no um princpio.
Letra E: correta, integridade e objetividade so ambos princpios fundamentais
de tica profissional.
Portanto, o gabarito a letra E.
02. (FCC/TRT24-Anal.Jud-Contabilidade/2011) O Cdigo de tica
Profissional do Contabilista, bem como as NBC-PAs (Normas Profissionais do
Auditor Independente), estabelecem princpios fundamentais de tica
profissional relevantes para o auditor, quando da conduo de auditoria de
demonstraes contbeis, e fornece estrutura conceitual para a aplicao
desses princpios, que esto em linha com os princpios fundamentais, cujo
cumprimento pelo auditor exigido pelo Cdigo IFAC (International Federation
of Accountants). Tais princpios so:
(A)
perspiccia,
objetividade,
competncia
e
zelo
profissional,
confidencialidade.
(B)
perspiccia,
subjetividade,
competncia
e
zelo
profissional,
confidencialidade, conduta profissional.
(C) integridade, subjetividade, zelo profissional, confidencialidade, conduta
profissional.
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(D)
integridade,
objetividade,
competncia
e
zelo
profissional,
confidencialidade, conduta profissional.
(E) perspiccia, competncia e zelo profissional, transparncia, conduta
profissional.
Comentrios:
Vamos analisar cada alternativa, riscando o que no princpio:
Letra A: perspiccia,
confidencialidade.

objetividade,

Letra B: perspiccia, subjetividade,


confidencialidade, conduta profissional.
Letra C: integridade,
conduta profissional.

subjetividade,

Letra D: integridade, objetividade,


confidencialidade, conduta profissional.

competncia

zelo

profissional,

competncia

zelo

profissional,

zelo

profissional,

competncia

confidencialidade,

zelo

profissional,

Letra E: perspiccia, competncia e zelo profissional, transparncia, conduta


profissional.
Portanto, o gabarito a letra E.
03. (FCC/ISS-SP/2012) A independncia do auditor externo da empresa
Aquisio S.A. comprometida pelas situaes:
I. A empresa Aquisio S.A. comprou a empresa gile S.A.. A firma de
auditoria da adquirente a
mesma que realizou os trabalhos de due dilligence da empresa Aquisio S.A.
e de consultoria tributria
no ano da aquisio para a empresa gile.
II. O diretor financeiro da empresa gile S.A primo em segundo grau do
diretor presidente da empresa
Aquisio S.A.
III. A firma de auditoria indica escritrios de advocacia para a empresa
Aquisio S.A. em suas contingncias tributrias.
Afeta a independncia do auditor externo o que consta em
(A) III, apenas.
(B) II, apenas.
(C) I, II e III.
(D) I, apenas.
(E) II e III, apenas.
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Comentrios:
Vamos analisar cada um dos itens:
I Certo. Outros servios prestados podem gerar ameaas independncia do
auditor.
II Errado. As relaes familiares que podem gerar ameaas independncia
so aquelas entre o auditor e a empresa auditada o que no o caso do
item.
III Errado. No h vedaes em relao indicao de outra empresa para
prestar um servio. O que no pode acontecer cobrar comisses por esse
tipo de indicao.
Logo, o gabarito o item D.
04. (ESAF/AFRFB/2012) A empresa Betume S.A. uma empresa de
interesse pblico que vem sendo auditada pela empresa Justos Auditores
Independentes, pelo mesmo scio-principal h sete anos. Considerando a NBC
PA 290, deve a firma de auditoria externa
(A) ser substituda por outra, no podendo retornar a fazer a auditoria da
empresa no prazo de dez anos.
(B) fazer a substituio desse scio-principal, podendo o mesmo retornar a
fazer trabalhos de auditoria nessa companhia somente aps cinco anos.
(C) substituir toda a equipe de auditoria, podendo retornar aos trabalhos nessa
companhia, decorridos no mnimo trs anos.
(D) trocar o scio-principal e demais scios-chave do trabalho, podendo
retornar a fazer auditoria aps decorrido o prazo de dois anos.
(E) comunicar ao cliente a manuteno do scio-principal, ficando a cargo do
rgo regulador a determinao ou no da substituio.
Comentrios:
Vimos que existe a necessidade de rotao de liderana em firmas de
auditoria.
Assim, um scio-chave da auditoria deve ficar no mximo 5 anos com o
mesmo cliente e no retornar a equipe por um perodo mnimo de 2 anos.
Lembre do desenho que fizemos em aula...

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Entidades de interesse do pblico:

Gabarito da questo: Letra D.


05. (ESAF/AFRFB/2012) A Reviso do Controle de Qualidade do Trabalho
desenhada para fornecer uma avaliao objetiva, na data, ou antes da data, do
relatrio, dos julgamentos significativos feitos pela equipe de trabalho e das
concluses a que se chegou durante a elaborao do relatrio. Essa reviso
deve ser feita
(A) por profissional qualificado e que tenha participado do processo de
auditoria.
(B) somente por profissional da firma que efetuou a auditoria e desde que no
tenha participado do trabalho.
(C) aps a entrega do relatrio de auditoria ao cliente, permitindo a avaliao
de todo o trabalho, inclusive os eventos subsequentes.
(D) somente por profissional externo a firma de auditoria e desde que tenha as
qualificaes requisitadas.
(E) tambm pelas firmas de auditoria de pequeno porte, podendo ser utilizado
profissionais externos, desde que tenham as qualificaes necessrias.
Comentrios:
Vamos analisar cada um dos itens...
Item A: errado. Esse processo no pode ser realizado por pessoas que
participaram do trabalho de auditoria.
Item B: errado. No so somente profissionais da firma, tambm possvel
utilizar profissionais externos.
Item C: errado. Essa reviso deve ser feita antes da entrega do relatrio. No
faria nenhum sentido revisar um trabalho depois de terminado, assinado e
entregue ao cliente.
Item D: errado. De forma semelhante ao item B, a palavra somente invalida
o item.

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Item E: correto. Realmente empresas de pequeno porte devem tambm estar
sujeitas a reviso do seu trabalho. A utilizao de profissionais externos
aceita sempre que possvel, principalmente em situaes em que a firma no
dispe de pessoal prprio para realizar essa reviso.
Gabarito da questo: Letra E.
06. (ESAF/AFRFB/2009) - adaptada - O auditor da empresa Negcios S.A.
estabeleceu trs procedimentos obrigatrios para emisso da opinio. O
primeiro, que a empresa renovasse o contrato de auditoria para o prximo
ano, o segundo, que a empresa emitisse representao formal de que ela
cumpriu a sua responsabilidade pela elaborao das demonstraes contbeis
de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel e o terceiro, que o
relatrio de auditoria seria assinado por scio do escritrio de contabilidade,
cuja nica formao administrao de empresas. Pode-se afirmar, com
relao aos procedimentos, respectivamente, que:
(A) tico, no procedimento de auditoria e atende as normas de auditoria e
da pessoa do auditor.
(B) no tico, no procedimento de auditoria e no atende as normas de
auditoria e da pessoa do auditor.
(C) tico, no deve ser considerado para emisso do parecer e atende as
normas de auditoria e da pessoa do auditor.
(D) tico, considera-se apenas em alguns casos para emisso do parecer e
no atende as normas de auditoria e pessoa do auditor.
(E) no tico, procedimento de auditoria e no atende as normas de
auditoria e da pessoa do auditor.
Comentrios:
O enunciado pede para avaliarmos trs procedimentos que o auditor
estabeleceu como condies para a emisso de sua opinio, quais sejam:
1) que a empresa renovasse o contrato de auditoria para o prximo
ano;
Ora, o auditor deve pautar sua conduta pela integridade e independncia,
assim, condicionar a emisso de sua opinio manuteno do contrato de
auditoria causa um conflito de interesse incompatvel com sua profisso, que
apesar de no estar expresso na norma, revela um comportamento atico.
2) que a empresa emitisse representao formal de que ela cumpriu a
sua responsabilidade pela elaborao das demonstraes contbeis de
acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel;
Esse um procedimento normal de auditoria previsto na NBC TA 580. Como
dissemos, a Representao Formal uma declarao escrita pela
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administrao, fornecida ao auditor, para confirmar certos assuntos ou
suportar outra evidncia de auditoria.
Vimos que, entre outros usos, o auditor deve solicitar administrao que
fornea representao formal de que ela cumpriu a sua responsabilidade pela
elaborao das demonstraes contbeis de acordo com a estrutura de
relatrio financeiro aplicvel, incluindo quando relevante a adequada
apresentao, como estabelecido nos termos do trabalho de auditoria.
3) que o relatrio seria assinado por scio do escritrio
contabilidade, cuja nica formao administrao de empresas;

de

As normas de auditoria dispe que o relatrio de auditoria deve ser assinado


pelo auditor, tanto da firma como do scio ou responsvel tcnico, com o
respectivo nmero de registro no Conselho Regional de Contabilidade na
categoria de Contador.
Gabarito da questo: Letra E.
07. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria CVM/2010)
Visando manter a qualidade e a credibilidade do seu trabalho, ao identificar
ameaas que possam comprometer a sua independncia, o auditor deve tomar
a seguinte providncia:
(A) comunicar a direo da entidade auditada, para que sejam tomadas as
providncias necessrias sua eliminao.
(B) aplicar as salvaguardas adequadas, para eliminar as ameaas ou reduzi-las
a um nvel aceitvel, documentando-as.
(C) propor aos responsveis pela entidade de auditoria a supresso das
ameaas mediante acordo entre as entidades.
(D) documentar as ameaas e comunic-las aos rgos de superviso e
controle do setor em que atua a entidade auditada.
(E) eliminar as ameaas mediante comunicao aos responsveis pela
governana da entidade auditada e fazer constar tais providncias no seu
parecer.
Comentrios:
Vimos que a independncia do auditor pode ser afetada por ameaas de
interesse prprio, autorreviso, defesa de interesses do cliente, familiaridade e
intimidao.
Sempre que o auditor encontrar ameaas, devem ser definidas e aplicadas
salvaguardas adequadas para eliminar a ameaa ou reduzi-la a um nvel
aceitvel, documentando essa deciso.
Logo, o gabarito o item B.
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08. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria CVM/2010)


Assinale a opo que indica uma ao capaz de eliminar a perda de
independncia da entidade de auditoria por interesse financeiro direto.
(A) Fazer constar nos relatrios produzidos o tipo de interesse financeiro, a
extenso desse interesse.
(B) Encerrar o trabalho de auditoria ou transferi-lo a outra entidade.
(C) Alienar o interesse financeiro direto antes de a pessoa fsica tornar-se
membro da equipe de auditoria.
(D) Alienar o interesse financeiro ou transferi-lo temporariamente at a
concluso dos trabalhos.
(E) Comunicar s entidades de superviso e controle a existncia desse
interesse e aguardar pronunciamento.
Comentrios:
Voltando aos quadros apresentados na aula, possvel verifica que a nica
salvaguarda que pode reduzir a ameaa independncia a alienao do
interesse financeiro pelo membro da equipe de auditoria (item C).
Gabarito da questo: Letra C.
09. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria CVM/2010) O
responsvel pela reviso da qualidade dos trabalhos de auditoria deve realizar
uma avaliao objetiva dos julgamentos significativos levando em conta os
seguintes aspectos, exceto:
(A) avaliao das concluses atingidas ao elaborar o relatrio e considerar se o
relatrio apropriado.
(B) discusso de assuntos significativos com o encarregado do trabalho.
(C) reviso da documentao selecionada de auditoria relativa aos julgamentos
significativos feitos pela equipe de trabalho e das concluses obtidas.
(D) reviso das demonstraes contbeis e do relatrio proposto.
(E) discusso do julgamento e relatrio com a direo da entidade auditada.
Comentrios:
Conforme discutimos, o nico item que no faz parte desse processo o
discusso do julgamento e relatrio com a direo da entidade auditada.
Gabarito da questo: Letra E.
10. (ESAF/ATM/Natal/2008) A firma de auditoria Verificaes Ltda. foi
convidada, pela empresa Mltiplos S.A., para elaborar proposta de auditoria
para suas demonstraes contbeis relativas ao ano de 2007. O auditor, nesse
perodo, j havia efetuado a reviso das declaraes de imposto de renda da
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empresa e consultoria, elaborando a avaliao dos ativos de uma empresa
coligada, para que a mesma fosse incorporada pela empresa Mltiplos S.A.
Deve o auditor, nessa situao,
(A) recusar o convite de auditoria por conflito nos trabalhos j executados e os
a serem desempenhados.
(B) participar do processo elaborando proposta que evidencie os trabalhos j
executados e os honorrios cobrados.
(C) omitir os servios de consultoria prestados, deixando que o cliente analise
sua independncia ou no para realizao do trabalho.
(D) exigir os trabalhos como complemento das atividades j desempenhadas
na empresa.
(E) aceitar o convite, com limitao de escopo, restringindo os trabalhos
somente aos processos dos quais no tenha participado como consultor.
Comentrios:
O enunciado nos informa que o auditor j havia efetuado a reviso das
declaraes de imposto de renda da empresa e consultoria, elaborando a
avaliao dos ativos de uma empresa coligada, para efeitos de incorporao.
Como j visto a prestao de servios de consultoria de uma forma em geral
pode causar a perda da independncia do auditor externo. Alm disso, a NBC
PA 290 cita expressamente a prestao de servios de consultoria de avaliao
de empresas e reavaliao de ativos como passvel dessa perda.
Portanto, nessa situao, cabe ao auditor recusar o trabalho em virtude do
conflito de interesses em relao aos trabalhos j realizados.
Gabarito, letra A.
11. (ESAF/AFRE/Sefaz-CE/2006) fator determinante para a recusa de
um trabalho de auditoria externa
(A) o auditor ser importante acionista da empresa auditada.
(B) o auditor ter conhecimento suficiente sobre o negcio da empresa.
(C) a possibilidade de o profissional contratado poder realizar o trabalho com
imparcialidade.
(D) a necessidade de uso de especialistas para avaliao de reas especficas.
(E) a existncia de fraude ou erro nas demonstraes auditadas.
Comentrios:
Letra A
A assertiva a representa flagrantemente uma ameaa de interesse prprio, o
auditor no pode ter participao relevante na empresa que ir auditar.
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Portanto, esse fator determinante para a recusa de um trabalho de auditoria
externa.
Letra B
Alm de no ser um fator determinante para a recusa do trabalho, essa
assertiva representa uma das competncias que so desejveis em um auditor
independente.
Letra C
Uma das qualidades essenciais do auditor portar-se com imparcialidade.
Letra D
O auditor no obrigado a conhecer todas as reas de conhecimento
necessrias para a realizao de uma auditoria, caso necessite pode utilizar do
trabalho de especialistas, portanto, isso no motivo para a recusa do
trabalho.
Letra E
A existncia de fraude ou erro nas demonstraes no motivo para a recusa
do trabalho, na realidade, responsabilidade do auditor obter segurana
razovel de que as demonstraes contbeis, como um todo, no contm
distores relevantes, causadas por fraude ou erro (veremos esse assunto
mais adiante), e caso contenham dever do auditor, caso as identifique,
relatar tal fato administrao.
Gabarito: letra A.
12. (FGV/ICMS-RJ/2010) A respeito do controle de qualidade da Auditoria
das Demonstraes Contbeis, analise as afirmativas a seguir:
I. Os sistemas, as polticas e os procedimentos de controle de qualidade so de
responsabilidade da empresa auditada que deve seguir as polticas e processos
de trabalho implantadas.
II. O revisor do controle de qualidade do trabalho deve realizar uma avaliao
subjetiva dos julgamentos feitos pela equipe de trabalho e, ao elaborar o
relatrio, as concluses devem envolver a reviso das demonstraes
contbeis.
III. No caso de surgirem diferenas de opinio dentro da equipe de trabalho,
com as pessoas consultadas ou, quando aplicvel, entre o scio encarregado
do trabalho e o revisor do controle de qualidade do trabalho, a equipe de
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trabalho deve seguir as polticas e procedimentos da firma para tratar e
resolver as diferenas de opinio.
Assinale:
(A) se somente a afirmativa I estiver correta.
(B) se somente a afirmativa II estiver correta.
(C) se somente a afirmativa III estiver correta.
(D) se somente as afirmativas I e II estiverem corretas.
(E) se somente as afirmativas II e III estiverem corretas.
Comentrios:
Todos os itens podem ser respondidos a partir da leitura da NBC PA 01
(Resoluo CFC n 1.201/09).
I. Errado, pois o sistema de controle de qualidade da firma de auditoria do
presidente da firma de auditoria (scio-gerente ou equivalente) ou da diretoria
executiva da firma de auditoria (ou equivalente).
II. Errado, pois a avaliao do revisor do controle de qualidade deve ser
objetiva.
III. Correto. Eventuais divergncias devem ser tratadas de acordo com
polticas e procedimentos estabelecidos pela firma de auditoria.
O gabarito a letra C.
13. (FCC/Auditor-Fiscal Tributrio Municipal Sefin SP/2006)
Adaptada Segundo a NBC PA 01, a comunicao dos resultados do
monitoramento do sistema de qualidade interno dos servios prestados por
empresa de auditoria independente deve ser efetuado a cada
(A) ano.
(B) dois anos.
(C) trs anos.
(D) quatro anos.
(E) cinco anos.
Comentrios:
Vimos que um dos pilares do controle de qualidade de uma firma de auditoria
a avaliao contnua de que as polticas e os procedimentos de controle de
qualidade so relevantes, adequados e esto operando de maneira efetiva
(=monitoramento).

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De acordo com a NBC PA 01, a firma deve comunicar, pelo menos uma vez por
ano, os resultados do monitoramento de seu sistema de controle de qualidade
aos scios encarregados dos trabalhos e outras pessoas apropriadas na firma,
incluindo o presidente ou, se apropriado, a diretoria executiva da firma.
Essa comunicao deve ser suficiente para permitir que a firma e essas
pessoas adotem prontamente as aes apropriadas, quando necessrio, de
acordo com suas funes e responsabilidades definidas.
Portanto, o gabarito a letra A.
14. (Cespe/Controle Interno MPE PI/2012) Se uma quantidade
significativa das aplicaes financeiras de determinado auditor for constituda
de quotas de participao em fundo comum de investimentos mantido por
instituio financeira oficial do governo federal e se esse fundo for proprietrio
de ttulos mobilirios da entidade que o referido auditor deve auditar, ento ele
estar proibido de audit-la.
Comentrios:
Lembre que, mesmo no caso de interesses financeiros indiretos, se eles forem
relevantes para o auditor ou para a firma de auditoria, no haver nenhuma
salvaguarda pode reduzir a ameaa a um nvel aceitvel. Portanto, a auditoria
no dever ser realizada.
Gabarito da questo: Certo.
15. (Cespe/Contador Seduc AM/2011) De acordo com o cdigo de tica
que rege os profissionais da contabilidade, um contador no pode exercer sua
profisso caso reste comprovada incapacidade tcnica no exerccio de suas
atividades. Alm disso, cabe a todos os contadores cumprir os programas
obrigatrios de educao continuada estabelecidos pelo Conselho Federal de
Contabilidade.
Comentrios:
Perfeito, vimos que a competncia tcnica essencial para a aceitao de um
trabalho de auditoria e que os profissionais de auditoria devem passar por
programas de educao continuada.
Gabarito da questo: Certo.
16. (FCCISS/SP2012) A empresa Resistente S.A. no concordou em
apresentar a carta de responsabilidade da administrao. Nesse caso, o auditor
(A) no deve aceitar o trabalho, em qualquer situao, ainda que exigido por
lei.
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(B) deve denunciar a empresa aos rgos competentes e recusar a auditoria.
(C) deve aceitar o trabalho, estabelecendo a limitao de escopo e
evidenciando a recusa no relatrio da auditoria.
(D) no deve aceitar o trabalho a menos que seja exigido por lei ou
regulamento.
(E) deve ressalvar o parecer, apresentando nota de nfase em qualquer
situao.
Comentrios:
Falaremos com detalhes sobre a carta de responsabilidade da administrao
(representao formal) nas prximas aulas, mas com o que aprendemos at
agora j podemos responder com segurana essa questo.
Ora, aprendemos que existem algumas situaes que impedem que o auditor
independente aceite o trabalho de auditoria, entre elas est a no obteno da
concordncia da administrao de que ela reconhece e entende sua
responsabilidade pela elaborao das demonstraes contbeis de acordo com
a estrutura de relatrio financeiro aplicvel, incluindo, quando relevante, sua
adequada apresentao.
Essa concordncia da administrao expressa por meio de um documento
chamado representao formal, chamado de carta de responsabilidade da
administrao pelas normas revogadas.
Assim, a regra que o auditor independente recuse o trabalho no caso da no
obteno da concordncia da administrao quanto s suas responsabilidades,
exceto seja obrigado por lei ou regulamento a aceitar o trabalho
independentemente da obteno da manifestao da administrao.
Portanto, o gabarito a letra D.
17. (ESAF/AFRFB/2012) Pode-se afirmar que, para a aceitao do risco de
um trabalho de auditoria externa, deve o auditor avaliar
I. se os scios e equipe so, ou podem razoavelmente tornar-se,
suficientemente competentes para assumir o trabalho.
II. qual a atitude dos colaboradores e dos grupos de colaboradores em relao
ao ambiente de controle interno e seus pontos de vista sobre interpretaes
agressivas ou inadequadas de normas contbeis.
III. se ter acesso aos especialistas necessrios para a realizao do trabalho.
(A) Todas esto corretas.
(B) Apenas I e II esto corretas.
(C) Apenas II e III esto erradas.
(D) Somente a III est correta.
(E) Todas esto erradas.
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Comentrios:
Vimos que um sistema de controle de qualidade inclui polticas e
procedimentos que tratam da aceitao e continuidade do relacionamento com
clientes e de trabalhos especficos.
Assim, esse sistema deve fornecer segurana razovel de que a aceitao e
continuidade do relacionamento com clientes apenas se dar nos casos em que
o auditor:

competente para executar o trabalho e possui habilidades, incluindo


tempo e recursos, para isso;

consegue cumprir as exigncias ticas relevantes; e

considerou a integridade do cliente, e no tem informaes que o levaria


a concluir que o cliente no ntegro

Vamos analisar cada um dos itens...


Item I: certo. Sabemos que a competncia tcnica requisito necessrio para
assumir um trabalho de auditoria, tanto dos scios quantos dos membros da
equipe.
Item II: certo. O auditor deve ter razovel confiana na integridade do cliente,
principalmente sobre os sistemas de controle interno e seus responsveis, para
que no se submeta a um risco de auditoria no controlvel.
Item III: certo. O auditor muitas vezes depende do trabalho de especialistas
para conduzir o seu trabalho, e isso faz parte dos recursos necessrios para
executar a auditoria.
Logo, todos os itens esto corretos.
O gabarito a letra A.
18. (FCC/TRE CE/Analista Judicirio Contabilidade/2012) Um auditor
externo ao proceder a auditoria da empresa Gros e Cia, constata no ano de
2010, na fase pr-operacional da unidade construda em Palmas, o custo de R$
18.000.000,00 relativos terraplanagem do terreno da fbrica. Foram feitos
os testes, que evidenciaram que o contrato de servios de terraplanagem foi
realizado com empresa devidamente constituda juridicamente e em atividade
normal. O pagamento do servio contratado foi efetuado empresa de
terraplanagem e comprovado por pagamento eletrnico constante do extrato
bancrio. O auditor em procedimento complementar e diante da
expressividade dos valores foi at a unidade verificar os servios. Ao indagar
alguns funcionrios foi informado que o servio de terraplanagem havia sido
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feito pela prefeitura da cidade, a qual tambm doou o terreno a empresa Gros
e Cia. Os funcionrios tambm informaram que nunca esteve na empresa
Gros e Cia qualquer funcionrio da empresa de terraplanagem contratada.
O procedimento do auditor mostra uma postura de
a)
falta de tica profissional por desconfiar da administrao.
b)
investigao, atitude no pertinente s atividades do auditor.
c)
julgamento profissional avaliando a licitude dos atos da equipe de
auditores.
d)
representante da Governana no processo de identificao de todas as
fraudes.
e)
ceticismo profissional adequada s normas de auditoria.
Comentrios:
As normas de auditoria destacam que o auditor deve planejar e executar a
auditoria com ceticismo profissional, exercendo sempre seu julgamento
profissional.
O ceticismo profissional a postura ctica do auditor ao analisar as
informaes contbeis de uma entidade. Deve estar alerta, por exemplo, a
evidncias que contradigam outras evidncias obtidas, informaes que
coloquem em dvida a confiabilidade dos documentos recebidos, condies que
possam indicar possvel fraude ou que demandem procedimentos de auditoria
alm dos exigidos pelas normas de auditoria.
Nesse sentido, conforme o enunciado da questo, o auditor em procedimento
complementar e diante da expressividade dos valores foi at a unidade
verificar os servios.
19. (ESAF/CGU/2012) Para o auditor independente, os atos de omisso ou
cometimento pela entidade, intencionais ou no, contrrios s leis ou
regulamentos vigentes, so considerados:
a) Evidncia de auditoria.
b) Erro.
c) Fraude.
d) No conformidade.
e) Achado de auditoria.
Comentrios:
O enunciado nos trouxe a definio de no conformidade contida na NBC TA
250.
Portanto o gabarito a letra D.
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20. (ESAF/CGU/2012) Para lidar com riscos avaliados de distoro relevante
decorrente de fraude, o auditor independente pode lanar mo dos seguintes
procedimentos de auditoria, exceto:
a) Visitar locais ou executar certos testes de surpresa, sem anncio prvio.
b) Rever o nvel e a adequao dos relatrios de gastos apresentados pela alta
administrao.
c) Executar procedimentos em contas ou outras conciliaes elaboradas pela
entidade.
d) Testar a integridade de registros e operaes processados em sistema
computadorizado.
e) Buscar evidncias de auditoria adicionais em fontes fora da entidade sendo
auditada.
Comentrios:
O item B apresenta um procedimento intil para o propsito exposto no
enunciado, pois independente do nvel e adequao os relatrios podero ser
fraudados, uma vez que so produzidos pela prpria administrao.
Portanto o gabarito a letra B.
21. (FCC/ISS SP/2012) No processo de Auditoria, o auditor
(A) deve, em conjunto com a administrao, atestar que todos os processos,
riscos e possibilidades de fraudes foram avaliadas e ter a certeza da
integridade da informao.
(B) pode, aps ter executado todos os testes, ter a certeza da integridade da
informao atestando todas as demonstraes contbeis exigidas em seu
parecer de auditoria.
(C) no pode ter certeza da integridade da informao, embora tenha
executado os procedimentos de auditoria para obter certeza de que todas as
informaes relevantes foram obtidas.
(D) pode, tendo aplicado os procedimentos de auditoria, atestar a integridade
da informao, mas no pode se eximir de certificar, por meio de seu relatrio,
a exatido das demonstraes contbeis.
(E) no deve atestar a integridade das informaes contbeis, das notas
explicativas e dos demais relatrios publicados pela empresa, enquanto no
obtiver uma carta da administrao atestando as demonstraes em conjunto.
Comentrios:
O auditor, embora no possa ter certeza da integridade das informaes
obtidas, responsvel por obter segurana razovel de que as demonstraes
contbeis, como um todo, no contm distores relevantes, causadas por
fraude ou erro.
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Falamos que devido s limitaes inerentes ao trabalho de auditoria, h um
risco inevitvel de que algumas distores relevantes no sejam detectadas,
mesmo em uma auditoria devidamente planejada e realizada de acordo com as
normas cabveis.
Portanto o gabarito a letra C.
22. (ESAF/ATM/Natal/2008) A responsabilidade primria na preveno e
identificao de fraudes e erros na empresa :
a) da administrao.
b) da auditoria interna.
c) do comit de gesto corporativa.
d) do Conselho Fiscal.
e) da auditoria externa.
Comentrios:
Vimos que a responsabilidade primria pela preveno e deteco de fraudes
da entidade.
Portanto o gabarito a letra A.
23. (ESAF/AFRFB/2009) A responsabilidade primria na preveno e
deteco de fraudes e erros :
a) da administrao.
b) da auditoria interna.
c) do conselho de administrao.
d) da auditoria externa.
e) do comit de auditoria.
Comentrios:
Essa questo idntica analisada no item anterior. Esse s um, dos
inmeros exemplos que mostram a importncia da resoluo de provas
passadas, so pontos certos e preciosos para a aprovao.
Segundo a NBC TA 240, a principal responsabilidade pela preveno e
deteco da fraude dos responsveis pela governana da entidade e da sua
administrao.
Portanto o gabarito a letra A.
24. (ESAF/APOFP/Sefaz-SP/2009) Por ser um ato no intencional na
elaborao de registros e demonstraes contbeis, correto afirmar que se
trata de um erro:
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a) a alterao de documentos visando modificar os registros de ativos,


passivos e resultados.
b) a apropriao indbita de ativos.
c) a supresso ou omisso de transaes nos registros contbeis.
d) o registro de transaes sem comprovao.
e) a aplicao incorreta das normas contbeis.
Comentrios:
Essa questo trata das definies de erro e fraude, vimos que o ato no
intencional caracteriza o erro; o intencional, a fraude.
Portanto, a alterao de documentos visando modificar os registros; a
apropriao indbita; a supresso ou omisso de transaes e o registro de
transaes so exemplos de atos intencionais que visam um objetivo
especfico.
Por sua vez a aplicao incorreta, quando no proposital, das normas
contbeis considerada um erro.
Portanto o gabarito a letra E.
25. (ESAF/AFRFB/2012) O auditor externo, ao realizar seu trabalho na
empresa Expanso S.A., identificou vrios pontos com no conformidades nos
controles internos. Com relao a esses pontos, deve o auditor
a) document-los em seus papeis de trabalho, para apresentao
administrao quando solicitado.
b) evidenci-los no relatrio de auditoria, demonstrando os efeitos nas
demonstraes contbeis.
c) exigir a elaborao de notas explicativas, evidenciando o impacto nas
demonstraes contbeis.
d) encaminhar s diretorias responsveis das reas onde foram apontadas as
no conformidades, determinando a correo dos erros, antes da emisso do
relatrio de auditoria.
e) comunicar administrao por meio de carta, relatando os pontos de
deficincias encontradas.
Comentrios:
Vamos analisar item a item:
Item A: De fato, o auditor deve documentar as deficincias do controle interno
em seus papeis de trabalho, contudo o objetivo no a apresentao
administrao quando solicitado e, sim, comprovar que conduziu a auditoria
em consonncia com as normas da profisso.
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Item B: O auditor no tem o dever de demonstrar o efeito das deficincias dos


controles internos no seu relatrio de auditoria.
Item C: No cabe ao auditor exigir a elaborao de notas explicativas.
Item D: O auditor tem o dever de informar administrao e aos responsveis
pela governana e no s diretorias responsveis das reas, alm disso, no
cabe ao auditor determinar qualquer correo de erros, ele deve apenas
relat-los.
Item E: Apesar de incompleto, o enunciado est correto. De fato, o auditor
deve comunicar tempestivamente administrao no nvel apropriado de
responsabilidade por escrito, as deficincias significativas de controle interno.
Portanto o gabarito a letra E.

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Lista de Questes

01. (FCC/TRT20-Anal.Jud-Administrativa/2011) Dentre outros, so


princpios fundamentais de tica profissional relevantes para o Auditor quando
da conduo de auditoria de demonstraes contbeis:
(A) formalismo e confiabilidade.
(B) integridade e pessoalidade.
(C) confidencialidade e motivao.
(D) formalismo e objetividade.
(E) integridade e objetividade.
02. (FCC/TRT24-Anal.Jud-Contabilidade/2011) O Cdigo de tica
Profissional do Contabilista, bem como as NBC-PAs (Normas Profissionais do
Auditor Independente), estabelecem princpios fundamentais de tica
profissional relevantes para o auditor, quando da conduo de auditoria de
demonstraes contbeis, e fornece estrutura conceitual para a aplicao
desses princpios, que esto em linha com os princpios fundamentais, cujo
cumprimento pelo auditor exigido pelo Cdigo IFAC (International Federation
of Accountants). Tais princpios so:
(A)
perspiccia,
objetividade,
competncia
e
zelo
profissional,
confidencialidade.
(B)
perspiccia,
subjetividade,
competncia
e
zelo
profissional,
confidencialidade, conduta profissional.
(C) integridade, subjetividade, zelo profissional, confidencialidade, conduta
profissional.
(D)
integridade,
objetividade,
competncia
e
zelo
profissional,
confidencialidade, conduta profissional.
(E) perspiccia, competncia e zelo profissional, transparncia, conduta
profissional.
03. (FCC/ISS-SP/2012) A independncia do auditor externo da empresa
Aquisio S.A. comprometida pelas situaes:
I. A empresa Aquisio S.A. comprou a empresa gile S.A.. A firma de
auditoria da adquirente a
mesma que realizou os trabalhos de due dilligence da empresa Aquisio S.A.
e de consultoria tributria
no ano da aquisio para a empresa gile.
II. O diretor financeiro da empresa gile S.A primo em segundo grau do
diretor presidente da empresa
Aquisio S.A.
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III. A firma de auditoria indica escritrios de advocacia para a empresa
Aquisio S.A. em suas contingncias tributrias.
Afeta a independncia do auditor externo o que consta em
(A) III, apenas.
(B) II, apenas.
(C) I, II e III.
(D) I, apenas.
(E) II e III, apenas.

04. (ESAF/AFRFB/2012) A empresa Betume S.A. uma empresa de


interesse pblico que vem sendo auditada pela empresa Justos Auditores
Independentes, pelo mesmo scio-principal h sete anos. Considerando a NBC
PA 290, deve a firma de auditoria externa
(A) ser substituda por outra, no podendo retornar a fazer a auditoria da
empresa no prazo de dez anos.
(B) fazer a substituio desse scio-principal, podendo o mesmo retornar a
fazer trabalhos de auditoria nessa companhia somente aps cinco anos.
(C) substituir toda a equipe de auditoria, podendo retornar aos trabalhos nessa
companhia, decorridos no mnimo trs anos.
(D) trocar o scio-principal e demais scios-chave do trabalho, podendo
retornar a fazer auditoria aps decorrido o prazo de dois anos.
(E) comunicar ao cliente a manuteno do scio-principal, ficando a cargo do
rgo regulador a determinao ou no da substituio.
05. (ESAF/AFRFB/2012) A Reviso do Controle de Qualidade do Trabalho
desenhada para fornecer uma avaliao objetiva, na data, ou antes da data, do
relatrio, dos julgamentos significativos feitos pela equipe de trabalho e das
concluses a que se chegou durante a elaborao do relatrio. Essa reviso
deve ser feita
(A) por profissional qualificado e que tenha participado do processo de
auditoria.
(B) somente por profissional da firma que efetuou a auditoria e desde que no
tenha participado do trabalho.
(C) aps a entrega do relatrio de auditoria ao cliente, permitindo a avaliao
de todo o trabalho, inclusive os eventos subsequentes.
(D) somente por profissional externo a firma de auditoria e desde que tenha as
qualificaes requisitadas.
(E) tambm pelas firmas de auditoria de pequeno porte, podendo ser utilizado
profissionais externos, desde que tenham as qualificaes necessrias.
06. (ESAF/AFRFB/2009) - adaptada - O auditor da empresa Negcios S.A.
estabeleceu trs procedimentos obrigatrios para emisso da opinio. O
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primeiro, que a empresa renovasse o contrato de auditoria para o prximo
ano, o segundo, que a empresa emitisse representao formal de que ela
cumpriu a sua responsabilidade pela elaborao das demonstraes contbeis
de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel e o terceiro, que o
relatrio de auditoria seria assinado por scio do escritrio de contabilidade,
cuja nica formao administrao de empresas. Pode-se afirmar, com
relao aos procedimentos, respectivamente, que:
(A) tico, no procedimento de auditoria e atende as normas de auditoria e
da pessoa do auditor.
(B) no tico, no procedimento de auditoria e no atende as normas de
auditoria e da pessoa do auditor.
(C) tico, no deve ser considerado para emisso do parecer e atende as
normas de auditoria e da pessoa do auditor.
(D) tico, considera-se apenas em alguns casos para emisso do parecer e
no atende as normas de auditoria e pessoa do auditor.
(E) no tico, procedimento de auditoria e no atende as normas de
auditoria e da pessoa do auditor.
07. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria CVM/2010)
Visando manter a qualidade e a credibilidade do seu trabalho, ao identificar
ameaas que possam comprometer a sua independncia, o auditor deve tomar
a seguinte providncia:
(A) comunicar a direo da entidade auditada, para que sejam tomadas as
providncias necessrias sua eliminao.
(B) aplicar as salvaguardas adequadas, para eliminar as ameaas ou reduzi-las
a um nvel aceitvel, documentando-as.
(C) propor aos responsveis pela entidade de auditoria a supresso das
ameaas mediante acordo entre as entidades.
(D) documentar as ameaas e comunic-las aos rgos de superviso e
controle do setor em que atua a entidade auditada.
(E) eliminar as ameaas mediante comunicao aos responsveis pela
governana da entidade auditada e fazer constar tais providncias no seu
parecer.
08. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria CVM/2010)
Assinale a opo que indica uma ao capaz de eliminar a perda de
independncia da entidade de auditoria por interesse financeiro direto.
(A) Fazer constar nos relatrios produzidos o tipo de interesse financeiro, a
extenso desse interesse.
(B) Encerrar o trabalho de auditoria ou transferi-lo a outra entidade.
(C) Alienar o interesse financeiro direto antes de a pessoa fsica tornar-se
membro da equipe de auditoria.
(D) Alienar o interesse financeiro ou transferi-lo temporariamente at a
concluso dos trabalhos.
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(E) Comunicar s entidades de superviso e controle a existncia desse
interesse e aguardar pronunciamento.
09. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria CVM/2010) O
responsvel pela reviso da qualidade dos trabalhos de auditoria deve realizar
uma avaliao objetiva dos julgamentos significativos levando em conta os
seguintes aspectos, exceto:
(A) avaliao das concluses atingidas ao elaborar o relatrio e considerar se o
relatrio apropriado.
(B) discusso de assuntos significativos com o encarregado do trabalho.
(C) reviso da documentao selecionada de auditoria relativa aos julgamentos
significativos feitos pela equipe de trabalho e das concluses obtidas.
(D) reviso das demonstraes contbeis e do relatrio proposto.
(E) discusso do julgamento e relatrio com a direo da entidade auditada.
10. (ESAF/ATM/Natal/2008) A firma de auditoria Verificaes Ltda. foi
convidada, pela empresa Mltiplos S.A., para elaborar proposta de auditoria
para suas demonstraes contbeis relativas ao ano de 2007. O auditor, nesse
perodo, j havia efetuado a reviso das declaraes de imposto de renda da
empresa e consultoria, elaborando a avaliao dos ativos de uma empresa
coligada, para que a mesma fosse incorporada pela empresa Mltiplos S.A.
Deve o auditor, nessa situao,
(A) recusar o convite de auditoria por conflito nos trabalhos j executados e os
a serem desempenhados.
(B) participar do processo elaborando proposta que evidencie os trabalhos j
executados e os honorrios cobrados.
(C) omitir os servios de consultoria prestados, deixando que o cliente analise
sua independncia ou no para realizao do trabalho.
(D) exigir os trabalhos como complemento das atividades j desempenhadas
na empresa.
(E) aceitar o convite, com limitao de escopo, restringindo os trabalhos
somente aos processos dos quais no tenha participado como consultor.
11. (ESAF/AFRE/Sefaz-CE/2006) fator determinante para a recusa de
um trabalho de auditoria externa
(A) o auditor ser importante acionista da empresa auditada.
(B) o auditor ter conhecimento suficiente sobre o negcio da empresa.
(C) a possibilidade de o profissional contratado poder realizar o trabalho com
imparcialidade.
(D) a necessidade de uso de especialistas para avaliao de reas especficas.
(E) a existncia de fraude ou erro nas demonstraes auditadas.
12. (FGV/ICMS-RJ/2010) A respeito do controle de qualidade da Auditoria
das Demonstraes Contbeis, analise as afirmativas a seguir:
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I. Os sistemas, as polticas e os procedimentos de controle de qualidade so de


responsabilidade da empresa auditada que deve seguir as polticas e processos
de trabalho implantadas.
II. O revisor do controle de qualidade do trabalho deve realizar uma avaliao
subjetiva dos julgamentos feitos pela equipe de trabalho e, ao elaborar o
relatrio, as concluses devem envolver a reviso das demonstraes
contbeis.
III. No caso de surgirem diferenas de opinio dentro da equipe de trabalho,
com as pessoas consultadas ou, quando aplicvel, entre o scio encarregado
do trabalho e o revisor do controle de qualidade do trabalho, a equipe de
trabalho deve seguir as polticas e procedimentos da firma para tratar e
resolver as diferenas de opinio.
Assinale:
(A) se somente a afirmativa I estiver correta.
(B) se somente a afirmativa II estiver correta.
(C) se somente a afirmativa III estiver correta.
(D) se somente as afirmativas I e II estiverem corretas.
(E) se somente as afirmativas II e III estiverem corretas.
13. (FCC/Auditor-Fiscal Tributrio Municipal Sefin SP/2006)
Adaptada Segundo a NBC PA 01, a comunicao dos resultados do
monitoramento do sistema de qualidade interno dos servios prestados por
empresa de auditoria independente deve ser efetuado a cada
(A) ano.
(B) dois anos.
(C) trs anos.
(D) quatro anos.
(E) cinco anos.
14. (Cespe/Controle Interno MPE PI/2012) Se uma quantidade
significativa das aplicaes financeiras de determinado auditor for constituda
de quotas de participao em fundo comum de investimentos mantido por
instituio financeira oficial do governo federal e se esse fundo for proprietrio
de ttulos mobilirios da entidade que o referido auditor deve auditar, ento ele
estar proibido de audit-la.
15. (Cespe/Contador Seduc AM/2011) De acordo com o cdigo de tica
que rege os profissionais da contabilidade, um contador no pode exercer sua
profisso caso reste comprovada incapacidade tcnica no exerccio de suas
atividades. Alm disso, cabe a todos os contadores cumprir os programas
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obrigatrios de educao continuada estabelecidos pelo Conselho Federal de
Contabilidade.
16. (FCCISS/SP2012) A empresa Resistente S.A. no concordou em
apresentar a carta de responsabilidade da administrao. Nesse caso, o auditor
(A) no deve aceitar o trabalho, em qualquer situao, ainda que exigido por
lei.
(B) deve denunciar a empresa aos rgos competentes e recusar a auditoria.
(C) deve aceitar o trabalho, estabelecendo a limitao de escopo e
evidenciando a recusa no relatrio da auditoria.
(D) no deve aceitar o trabalho a menos que seja exigido por lei ou
regulamento.
(E) deve ressalvar o parecer, apresentando nota de nfase em qualquer
situao.
17. (ESAF/AFRFB/2012) Pode-se afirmar que, para a aceitao do risco de
um trabalho de auditoria externa, deve o auditor avaliar
I. se os scios e equipe so, ou podem razoavelmente tornar-se,
suficientemente competentes para assumir o trabalho.
II. qual a atitude dos colaboradores e dos grupos de colaboradores em relao
ao ambiente de controle interno e seus pontos de vista sobre interpretaes
agressivas ou inadequadas de normas contbeis.
III. se ter acesso aos especialistas necessrios para a realizao do trabalho.
(A) Todas esto corretas.
(B) Apenas I e II esto corretas.
(C) Apenas II e III esto erradas.
(D) Somente a III est correta.
(E) Todas esto erradas.
18. (FCC/TRE CE/Analista Judicirio Contabilidade/2012) Um auditor
externo ao proceder a auditoria da empresa Gros e Cia, constata no ano de
2010, na fase pr-operacional da unidade construda em Palmas, o custo de R$
18.000.000,00 relativos terraplanagem do terreno da fbrica. Foram feitos
os testes, que evidenciaram que o contrato de servios de terraplanagem foi
realizado com empresa devidamente constituda juridicamente e em atividade
normal. O pagamento do servio contratado foi efetuado empresa de
terraplanagem e comprovado por pagamento eletrnico constante do extrato
bancrio. O auditor em procedimento complementar e diante da
expressividade dos valores foi at a unidade verificar os servios. Ao indagar
alguns funcionrios foi informado que o servio de terraplanagem havia sido
feito pela prefeitura da cidade, a qual tambm doou o terreno a empresa Gros
e Cia. Os funcionrios tambm informaram que nunca esteve na empresa
Gros e Cia qualquer funcionrio da empresa de terraplanagem contratada.
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O procedimento do auditor mostra uma postura de
a)
falta de tica profissional por desconfiar da administrao.
b)
investigao, atitude no pertinente s atividades do auditor.
c)
julgamento profissional avaliando a licitude dos atos da equipe de
auditores.
d)
representante da Governana no processo de identificao de todas as
fraudes.
e)
ceticismo profissional adequada s normas de auditoria.
19. (ESAF/CGU/2012) Para o auditor independente, os atos de omisso ou
cometimento pela entidade, intencionais ou no, contrrios s leis ou
regulamentos vigentes, so considerados:
a) Evidncia de auditoria.
b) Erro.
c) Fraude.
d) No conformidade.
e) Achado de auditoria.
20. (ESAF/CGU/2012) Para lidar com riscos avaliados de distoro relevante
decorrente de fraude, o auditor independente pode lanar mo dos seguintes
procedimentos de auditoria, exceto:
a) Visitar locais ou executar certos testes de surpresa, sem anncio prvio.
b) Rever o nvel e a adequao dos relatrios de gastos apresentados pela alta
administrao.
c) Executar procedimentos em contas ou outras conciliaes elaboradas pela
entidade.
d) Testar a integridade de registros e operaes processados em sistema
computadorizado.
e) Buscar evidncias de auditoria adicionais em fontes fora da entidade sendo
auditada.
21. (FCC/ISS SP/2012) No processo de Auditoria, o auditor
(A) deve, em conjunto com a administrao, atestar que todos os processos,
riscos e possibilidades de fraudes foram avaliadas e ter a certeza da
integridade da informao.
(B) pode, aps ter executado todos os testes, ter a certeza da integridade da
informao atestando todas as demonstraes contbeis exigidas em seu
parecer de auditoria.
(C) no pode ter certeza da integridade da informao, embora tenha
executado os procedimentos de auditoria para obter certeza de que todas as
informaes relevantes foram obtidas.
(D) pode, tendo aplicado os procedimentos de auditoria, atestar a integridade
da informao, mas no pode se eximir de certificar, por meio de seu relatrio,
a exatido das demonstraes contbeis.
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(E) no deve atestar a integridade das informaes contbeis, das notas
explicativas e dos demais relatrios publicados pela empresa, enquanto no
obtiver uma carta da administrao atestando as demonstraes em conjunto.
22. (ESAF/ATM/Natal/2008) A responsabilidade primria na preveno e
identificao de fraudes e erros na empresa :
a) da administrao.
b) da auditoria interna.
c) do comit de gesto corporativa.
d) do Conselho Fiscal.
e) da auditoria externa.
23. (ESAF/AFRFB/2009) A responsabilidade primria na preveno e
deteco de fraudes e erros :
a) da administrao.
b) da auditoria interna.
c) do conselho de administrao.
d) da auditoria externa.
e) do comit de auditoria.
24. (ESAF/APOFP/Sefaz-SP/2009) Por ser um ato no intencional na
elaborao de registros e demonstraes contbeis, correto afirmar que se
trata de um erro:
a) a alterao de documentos visando modificar os registros de ativos,
passivos e resultados.
b) a apropriao indbita de ativos.
c) a supresso ou omisso de transaes nos registros contbeis.
d) o registro de transaes sem comprovao.
e) a aplicao incorreta das normas contbeis.
25. (ESAF/AFRFB/2012) O auditor externo, ao realizar seu trabalho na
empresa Expanso S.A., identificou vrios pontos com no conformidades nos
controles internos. Com relao a esses pontos, deve o auditor
a) document-los em seus papeis de trabalho, para apresentao
administrao quando solicitado.
b) evidenci-los no relatrio de auditoria, demonstrando os efeitos nas
demonstraes contbeis.
c) exigir a elaborao de notas explicativas, evidenciando o impacto nas
demonstraes contbeis.
d) encaminhar s diretorias responsveis das reas onde foram apontadas as
no conformidades, determinando a correo dos erros, antes da emisso do
relatrio de auditoria.
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e) comunicar administrao por meio de carta, relatando os pontos de
deficincias encontradas.

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Certo Certo

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Bibliografia

BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 821/97 - NBC P 1 Normas Profissionais de Auditor Independente
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1100/07 - NBC P
1.6 Sigilo
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1201/09 - NBC PA
01 - Controle de qualidade para firmas de auditores independentes
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.207/09 - NBC TA
240 (Responsabilidade do Auditor em Relao a Fraude).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1267/09 - NBC PA
290 - Independncia
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.203/09 - NBC TA
200 (Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da Auditoria em
Conformidade com Normas de Auditoria).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1205/09 - NBC TA
220 - Controle de Qualidade da Auditoria de Demonstraes Contbeis
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo. So
Paulo: Ed. Atlas, 2007.
ATTIE, Wiliam. Auditoria Conceitos e Aplicaes. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.
BARRETO, Davi; GRAEFF, Fernando. Auditoria: teoria e exerccios comentados.
So Paulo: Ed. Mtodo, 2011.
BOYNTON, Marcelo Willian C. Auditoria. So Paulo: Ed. Atlas, 2002.
BRAGA, Hugo Rocha & Almeida, Marcelo Cavalcanti. Mudanas Contbeis na
Lei Societria. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.

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Aula 02
Introduo ............................................................................................ 01
Planejamento da Auditoria ...................................................................... 02
Materialidade e Relevncia no planejamento e na execuo ......................... 08
Identificao e avaliao dos Riscos de Distoro Relevante. ....................... 12
Questes comentadas ............................................................................. 33
Lista de questes sem comentrios .......................................................... 48
Bibliografia ............................................................................................ 56

Introduo

Prezado Aluno,
Vamos nossa segunda aula do Curso de Auditoria para AFRFB Teoria e
Exerccios. Seguindo o cronograma inicialmente proposto, veremos hoje os
seguintes tpicos do edital:.
Planejamento da Auditoria
Materialidade e Relevncia no planejamento e na execuo dos trabalhos de
auditoria
Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Relevante
Como de costume, colocaremos as questes discutidas durante a aula no final
do arquivo, caso voc queira tentar resolver as questes antes de ver os
comentrios.
Por fim, no esquea, participe do Frum de dvidas!
Dito isto, mos obra...

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Planejamento de Auditoria

De uma forma geral, possvel estruturar o trabalho do auditor em trs


grandes etapas: planejamento execuo relatrio.

O planejamento a etapa inicial da auditoria.


Nesse momento, o auditor pensa o seu trabalho, identificando quais so seus
objetivos e definindo os detalhes que conduziro os trabalhos (cronograma,
procedimentos, riscos envolvidos etc.). Nessa etapa, traada a estratgia
geral dos trabalhos a executar na entidade, definindo a natureza, a
oportunidade e a extenso dos exames, de modo que seja possvel
desempenhar uma auditoria eficaz.
Apesar da forma como foi ilustrada a fase de planejamento na figura acima,
importante destacar que o planejamento no uma fase isolada da
auditoria, mas um processo contnuo e iterativo.
Em auditorias independentes das demonstraes contbeis, por exemplo, esse
processo, muitas vezes, comea logo aps a concluso da auditoria anterior
(ou durante a contratao da auditoria), continuando at a concluso do
trabalho de auditoria atual.
Muita ateno para esse ponto, pois uma pegadinha clssica das bancas.
Portanto, uma questo que afirma que o planejamento se encerra junto com o
incio dos trabalhos de campo do auditor est errada! Lembre sempre que o
planejamento de auditoria um processo contnuo que comea j nos
primeiros contatos do auditor com a empresa e s se encerra com a emisso
do seu relatrio1.
O planejamento de auditoria est regulamentado pela Resoluo CFC 1.211/09
(NBC TA 300).
Um planejamento adequado benfico para a auditoria das demonstraes
contbeis, pois auxilia o auditor a dedicar ateno apropriada s reas
importantes da auditoria, a identificar e resolver tempestivamente problemas,

Por falar nisso, no se esquea de que, pelas novas normas de auditoria, a opinio do auditor independente expressa
em um relatrio e, no mais em um parecer (em que pese este termo ser consagrado na literatura tcnica).

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a organizar adequadamente o trabalho, e a selecionar os membros da equipe
de trabalho.
Alm disso, um bom planejamento pea chave para facilitar a superviso e
reviso dos trabalhos da equipe de auditoria, bem como auxiliar, se for o caso,
na coordenao do trabalho realizado por outros auditores e especialistas.
De acordo com a NBC TA 300, o planejamento de auditoria envolve a definio
de duas grandes fases:
 a estratgia global para o trabalho; e
 o plano de auditoria.
O auditor deve estabelecer uma estratgia global de auditoria que defina o
alcance, a poca e a direo da auditoria, para orientar o desenvolvimento do
plano de auditoria, devendo:
(a)

identificar as caractersticas do trabalho para definir o seu alcance;

(b)

definir os objetivos do relatrio do trabalho de forma a planejar a


poca da auditoria e a natureza das comunicaes requeridas;

(c)

considerar os fatores que no julgamento profissional do auditor so


significativos para orientar os esforos da equipe do trabalho;

(d)

considerar os resultados das atividades preliminares do trabalho de


auditoria e, quando aplicvel, se relevante o conhecimento obtido
em outros trabalhos realizados; e

(e)

determinar a natureza, a poca e a extenso dos recursos


necessrios para realizar o trabalho.

Em outras palavras, o auditor deve estabelecer uma estratgia capaz de


orient-lo, de norte-lo, no desenvolvimento de um plano de auditoria. Esse
plano a descrio detalhada dos passos que dever seguir durante a
execuo dos trabalhos e deve conter a descrio de:
(a)

a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos planejados de


avaliao de risco, por meio do entendimento da entidade e de seu
ambiente, assim como dos procedimentos adicionais de auditoria
planejados no nvel de afirmao; e

(b)

outros procedimentos de auditoria planejados e necessrios para


que o trabalho esteja em conformidade com as normas de
auditoria.

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Dessa forma, o plano de auditoria mais detalhado que a estratgia
global visto que inclui a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos de
auditoria a serem realizados pelos membros da equipe de trabalho.
Em suma, primeiro o auditor traa o norte que pretende seguir, as premissas
bsicas que embasaram o seu planejamento (=estratgia global) e,
posteriormente, define o passo a passo dos trabalhos que sero realizados
(=plano de auditoria).
O planejamento dos procedimentos de auditoria ocorre no decurso da
auditoria, medida que o plano de auditoria para o trabalho desenvolvido.
Por exemplo, o planejamento dos procedimentos de avaliao de riscos
(falaremos sobre isso ainda na aula de hoje) ocorre na fase inicial de auditoria.
Entretanto, o planejamento da natureza, da poca e da extenso de
procedimentos especficos de auditoria depende do resultado dessa avaliao
de riscos.
importante destacar que o auditor deve atualizar e alterar a estratgia
global e o plano de auditoria sempre que necessrio no curso da
auditoria. No esquea que este um processo iterativo, dinmico.
Em decorrncia de imprevistos ou mudanas nas condies, o auditor pode ter
que modificar a estratgia global e o plano de auditoria e, portanto, a
natureza, a poca e a extenso dos procedimentos planejados.
A estratgia e os programas de auditoria devem ser revisados
permanentemente, como forma de o auditor independente avaliar as
modificaes nas circunstncias e os seus reflexos nos procedimentos de
auditoria a serem aplicados. Ou seja, o planejamento deve evoluir ao longo da
execuo dos trabalhos, de forma a permitir que auditora atinja seus objetivos
com eficcia e eficincia.
Alm disso, todos os membros-chave da equipe de trabalho devem ser
envolvidos no planejamento da auditoria, incorporando suas experincias
e seus pontos de vista, otimizando, assim, a eficcia e a eficincia do processo.
Em outras palavras, trata-se de um processo construdo por vrias pessoas,
um membro de equipe que j executou trabalho na instituio pode trazer
informaes preciosas sobre as peculiaridades dos controles internos da
entidade, j um membro com grande experincia em coordenar equipes pode
contribuir no planejamento da diviso dos trabalhos.
Alm disso, o auditor pode optar por discutir esses elementos do
planejamento com a administrao da entidade, contudo, deve-se atentar
para no comprometer a eficcia dessa auditoria.
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Por exemplo, a discusso com a administrao da natureza e da poca de
procedimentos detalhados pode tornar tais procedimentos demasiadamente
previsveis (o auditor no pode tambm entregar o ouro).
De qualquer forma, independente de quem for envolvido na construo do
planejamento, a estratgia global de auditoria e o plano de auditoria
sempre sero responsabilidade do auditor.
Finalmente, queremos ressaltar que todas as informaes obtidas para fins de
planejamento devem compor a documentao comprobatria (=papis de
trabalho) de que o auditor executou as etapas previstas nas normas de
auditoria. Assim, o auditor deve documentar a estratgia global de auditoria, o
plano de auditoria e as eventuais alteraes significativas ocorridas, e as
razes dessas alteraes.

Atividades Preliminares
Bom... depois que entendemos a lgica
acrescentar mais alguns detalhes.

do

planejamento,

possvel

As normas de auditoria determinam que preciso realizar atividades


preliminares no incio do trabalho de auditoria corrente. Essas atividades
ajudam o auditor na identificao e avaliao de situaes que podem afetar
adversamente sua capacidade de planejar e realizar o trabalho.
Assim, devem-se realizar as seguintes atividades no incio do trabalho de
auditoria corrente:
(a) verificar se foram obtidas informaes relacionadas aceitao e
continuidade de relacionamento com clientes, como a integridade
de pessoal-chave da entidade auditada,
competncias
e
habilidades e experincia da equipe de trabalho etc.;
(b) avaliao da conformidade com os requisitos ticos, inclusive
independncia; e
(c) estabelecimento do entendimento dos termos do trabalho.
Note que a realizao dessas atividades preliminares importante, pois
permite ao auditor planejar e executar um trabalho com segurana de que
possvel manter a necessria independncia e capacidade para realizar o
trabalho, assim como de que no haver problemas de integridade da
administrao que possam comprometer a continuidade do trabalho.
Logicamente, como j falamos para o planejamento, essa avaliao do
relacionamento com o cliente, dos requisitos ticos, da independncia, ocorre
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ao longo do trabalho de auditoria medida que mudam as circunstncias e as
condies. Lembre-se que esse um processo dinmico!
No entanto, a aplicao desses procedimentos iniciais no comeo do trabalho
significa que estes devem estar concludos antes da realizao de outras
atividades importantes.
Finalmente, alertamos que as normas determinam que, no caso de auditorias
recorrentes, esses procedimentos iniciais devem ser aplicados logo aps (ou
em conexo com) a concluso da auditoria anterior.
Planejamento de auditoria inicial
Vamos, agora, tratar do planejamento em uma situao especfica
auditoria inicial.
Ou seja, nos casos em que as Demonstraes Contbeis do exerccio anterior
no foram auditadas pelo auditor (tenham sido examinadas por outro auditor
ou quando a empresa simplesmente no foi auditada no ano anterior).
A finalidade e o objetivo do planejamento da auditoria no mudam caso a
auditoria seja inicial ou em trabalho recorrente, a lgica por trs do trabalho
continua a mesma. Entretanto, no caso de auditoria inicial, o auditor pode ter a
necessidade de estender as atividades de planejamento por falta da
experincia anterior.
De acordo com a NBC TA 300, para a auditoria inicial, o auditor pode
considerar os seguintes temas adicionais na definio da estratgia global e do
plano de auditoria:

exceto se for proibido por lei ou norma, manter contato com o auditor
antecessor, para conduzir a reviso de seus papis de trabalho;

os procedimentos de auditoria necessrios para obter evidncia de


auditoria suficiente e apropriada se:
o os saldos iniciais contm distores que afetam de forma
relevante as demonstraes contbeis do perodo corrente; e
o as polticas contbeis apropriadas refletidas nos saldos iniciais
foram aplicadas de maneira uniforme nas demonstraes
contbeis do perodo corrente, ou as mudanas nessas polticas
contbeis esto devidamente registradas e adequadamente
apresentadas e divulgadas de acordo com a estrutura de
relatrio financeiro aplicvel;

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quaisquer assuntos importantes discutidos com a administrao e


relacionados escolha do auditor, a comunicao desses temas aos
responsveis pela governana e como eles afetam a estratgia global
de auditoria e o plano de auditoria;

outros procedimentos exigidos pelo sistema de controle de qualidade


da firma de auditoria para trabalhos de auditoria inicial (por exemplo,
esse sistema pode exigir o envolvimento de outro scio ou profissional
experiente para a reviso da estratgia global de auditoria antes de
iniciar procedimentos de auditoria significativos ou de reviso dos
relatrios antes da sua emisso).

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Materialidade e Relevncia no planejamento e na execuo

Uma importante definio que deve ser feita pelo auditor no planejamento e na
execuo de uma auditoria de demonstraes contbeis a aplicao do
conceito de materialidade.
Mas o que materialidade? Nada mais do que um valor monetrio (ex.:
R$ 100 mil ou R$ 1 milho) definido pelo auditor.
Segundo as normas de auditoria:
Materialidade para execuo da auditoria significa o valor ou valores
fixados pelo auditor, inferiores ao considerado relevante para as
demonstraes contbeis como um todo, para adequadamente
reduzir a um nvel baixo a probabilidade de que as distores no
corrigidas e no detectadas em conjunto, excedam a materialidade
para as demonstraes contbeis como um todo.
Ainda no est muito claro, no mesmo?
Veja que precisamos entender 3 conceitos:
1) Relevncia
2) Materialidade para as demonstraes contbeis como um todo
3) Materialidade para execuo da auditoria
Primeiro importante saber o que as normas de auditoria definem como
relevncia.
So considerados relevantes os valores que podem influenciar decises
econmicas de usurios tomadas com base nas demonstraes
contbeis.
Informao contbil-financeira relevante aquela capaz de fazer diferena
nas decises que possam ser tomadas pelos usurios, para isso deve ter valor
preditivo, valor confirmatrio ou ambos:
Valor preditivo  utilizada como dado de entrada em processos
empregados pelos usurios para predizer futuros resultados; e
Valor confirmatrio  quando retroalimenta serve de feedback
avaliaes prvias (confirm-las ou alter-las).

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O valor preditivo e o valor confirmatrio da informao contbil-financeira
esto inter-relacionados. A informao que tem valor preditivo muitas vezes
tambm tem valor confirmatrio.
Assim, uma distoro relevante pode,
individualmente ou em conjunto, fazer
com que um usurio das demonstraes
contbeis
tome
erroneamente
uma
deciso, como comprar ou vender uma
ao, dar ou negar um emprstimo,
concretizar ou desistir de um negcio etc.
A materialidade , portanto, um valor de
referncia para o auditor (parmetro) que
ele utiliza para ter segurana de que os
problemas eventualmente detectados nas
demonstraes
contbeis
no
se
constituam em distores relevantes.
O auditor deve, portanto, definir dois
nveis de materialidade: materialidade
para as demonstraes contbeis com
um todo e materialidade para execuo da auditoria.
No primeiro caso, estamos preocupados com os valores que podem
individualmente ser relevantes. No segundo, com aqueles que em conjunto
podem ser relevantes.
Assim, ao estabelecer a estratgia global de auditoria, o auditor deve
determinar a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo,
mediante o exerccio de julgamento profissional.
Essa definio, logicamente, afetada pela percepo do auditor das
necessidades de informaes financeiras dos usurios das demonstraes
contbeis. Geralmente, o auditor aplica uma porcentagem a um referencial
selecionado como ponto de partida para determinar essa materialidade como
lucro antes do imposto, receita total, lucro bruto, total de despesa, total do
patrimnio lquido ou de ativos lquidos etc.
Essa definio vai depender de fatores como:
os elementos das demonstraes contbeis (ativo, passivo, PL, receita,
despesa);
se h itens que tendem a atrair a ateno dos usurios das
demonstraes contbeis da entidade especfica (por exemplo, com o
objetivo de avaliar o desempenho das operaes, os usurios tendem a
focar sua ateno em lucro, receita ou patrimnio lquido);
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a natureza da entidade, a fase do seu ciclo de vida, o seu setor e o


ambiente econmico em que atua; e
a estrutura societria da entidade e como ela financiada (por exemplo,
se a entidade financiada somente por dvida em vez de capital prprio,
os usurios do mais importncia a informaes sobre os ativos, e
processos que os envolvam, do que nos resultados da entidade).
Note que, em algumas situaes, pode haver uma ou mais classes especficas
de transaes e saldos contbeis para as quais distores de valores menores
que a materialidade para as demonstraes contbeis podem influenciar as
decises econmicas dos usurios.
Por exemplo, a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo
foi definida em R$ 10 milhes (10% do PL). Contudo, se houver distores de
R$ 1 milho nas Receitas, os usurios podem ser influenciados.
Nesses casos, o auditor deve determinar, tambm, nvel ou nveis de
materialidade a serem aplicados a essas classes especficas de transaes e
saldos contbeis.
Paralelamente, vimos que tambm h um interesse na auditoria em evitar
distores que, em conjunto, sejam relevantes.
Veja que planejar a auditoria somente para detectar distoro individualmente
relevante negligencia o fato de que as distores individualmente irrelevantes,
em conjunto, podem levar distoro relevante das demonstraes contbeis.
Assim, o auditor deve definir a materialidade para execuo da auditoria (um
ou mais valores), fixada para reduzir, a um nvel adequadamente baixo, a
probabilidade de que as distores no corrigidas e no detectadas, em
conjunto, excedam a materialidade para as demonstraes contbeis como um
todo.
Dessa forma possvel avaliar os riscos de distores relevantes e determinar
a natureza, a poca e a extenso de procedimentos de auditoria.

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A determinao dessa materialidade no um clculo mecnico simples e
envolve o exerccio de julgamento profissional. afetado pelo entendimento
que o auditor possui sobre a entidade, atualizado durante a execuo dos
procedimentos de avaliao de risco, e pela natureza e extenso de distores
identificadas em auditorias anteriores.
Ateno! A materialidade determinada no planejamento da
auditoria no estabelece necessariamente um valor abaixo do
qual as distores no corrigidas, individualmente ou em
conjunto, sero sempre avaliadas como no relevantes.
As circunstncias relacionadas a algumas distores podem levar o auditor a
avali-las como relevantes mesmo que estejam abaixo do limite de
materialidade. Ou seja, a materialidade no um valor absoluto, mas apenas
um parmetro que pode ser flexibilizado em algumas situaes.
Por fim, destacamos que, da mesma forma que o planejamento, os valores de
materialidade no so imutveis e podem ser revisados.
Compete ao auditor revisar a materialidade para as demonstraes contbeis
como um todo quando tomar conhecimento de informaes, durante a
auditoria, que o teriam levado a determinar inicialmente um valor diferente
(ex.: deciso de alienar grande parte dos negcios da entidade).
Assim, se o auditor concluir que apropriada a materialidade mais baixa para
as demonstraes contbeis tomadas em conjunto do que inicialmente
determinado, deve tambm determinar se necessrio revisar a materialidade
para execuo da auditoria e se a natureza, a poca e a extenso dos
procedimentos de auditoria continuam apropriadas.

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Identificao e avaliao dos Riscos de Distoro Relevante

Sabemos que compete ao auditor obter segurana razovel de que as


demonstraes contbeis, como um todo, esto livres de distoro relevante
independentemente se causada por fraude ou erro.
Uma importante etapa, dentro desse processo, identificar e avaliar os riscos
de distoro relevante, por meio do entendimento da entidade, do seu
ambiente e controle interno. Assim, possvel melhor formar uma base para o
seu planejamento.
Em outras palavras, importante o auditor entender a probabilidade de
existirem distores relevantes em uma entidade, para que possa definir como
ser o seu trabalho. Se os riscos forem altos, muito trabalho ser exigido do
auditor, se forem baixos, menos trabalho ser necessrio para formar sua
opinio.
O entendimento do ambiente da entidade significa entender elementos
como:
o setor de atividade, regulao e outros fatores externos relevantes,
incluindo a estrutura de relatrio financeiro aplicvel;
a natureza da entidade, incluindo suas operaes, suas estruturas
societria e de governana, os tipos de investimentos que a entidade
est fazendo e planeja fazer, a maneira como a entidade estruturada e
como financiada;
polticas contbeis aplicadas (inclusive as razes para eventuais
mudanas);
os objetivos e estratgias da entidade e os riscos de negcio
relacionados que possam resultar em risco de distoro relevante;
a mensurao e reviso do desempenho das operaes da
entidade.
Enfim, o auditor precisa entender onde est pisando, ou seja, como a
entidade e em que ambiente de negcios est inserida. Somente assim poder
avaliar melhor o risco de distoro relevante.
Nesse processo, o auditor aplica procedimentos para realizar essa avaliao de
risco, como indagaes administrao e a outras pessoas na entidade,
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procedimentos analticos, observao e inspeo (falaremos sobre todos esses
procedimentos na prxima aula).
Alm disso, o auditor deve considerar se as informaes obtidas no processo
de aceitao ou continuao dos trabalhos e informaes de auditorias
passadas so relevantes para a identificao de riscos de distoro relevante.
Pois bem... vamos continuar essa discusso explorando dois importantes
conceitos relacionados avaliao do risco de distoro relevante: controles
internos e risco de auditoria.

Controles Internos
O controle uma das funes bsicas da administrao e tem como objetivo
primordial garantir que os diferentes processos e atividades institucionais esto
de acordo com o que foi planejado, permitindo que sejam efetuadas correes
sempre que necessrio.
Assim, podemos definir controle interno como as aes tomadas pela
Administrao para aumentar a probabilidade de que os objetivos e as
metas estabelecidos sero atingidos.
Dessa forma, so exemplos de controles internos:
um funcionrio conferindo notas fiscais de mercadorias que entram
e saem do almoxarifado;
um sistema informatizado que previne erros na contabilizao de
dados; e,
um sistema de controle de qualidade de produo que minimize
desperdcios.
A NBC TA 3152 define controle interno como: o processo planejado,
implementado e mantido pelos responsveis da governana, administrao e
outros funcionrios para fornecer segurana razovel quanto realizao dos
objetivos da entidade no que se refere confiabilidade dos relatrios
financeiros, efetividade e eficincia das operaes e conformidade com leis e
regulamentos aplicveis.
A partir dessa definio, possvel extrair algumas caractersticas importantes
do controle interno:

Resoluo CFC n 1.212/09.

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um processo planejado, implementado e mantido pelos


responsveis da governana3, administrao e outros funcionrios, ou
seja, responsabilidade de todos operrios de linha, gerentes,
diretores etc. , assim, o controle interno somente ser efetivo se
todos os envolvidos na consecuo dos objetivos da empresa
tomarem parte dessa responsabilidade.

para fornecer segurana razovel quanto realizao dos objetivos da


entidade, assim, o controle interno um processo desenvolvido para
garantir, com razovel certeza (nunca com garantia absoluta) que
sejam atingidos os objetivos da empresa.

no que se refere confiabilidade dos relatrios financeiros,


efetividade e eficincia das operaes e conformidade com leis e
regulamentos aplicveis. Dessa forma, o controle interno representa
em uma organizao o conjunto de procedimentos, mtodos ou
rotinas com os objetivos de produzir dados contbeis confiveis
(controles contbeis); trazer efetividade e eficincia s operaes
(controles operacionais); bem como permitir a aderncia s leis,
normas e regulamentos (controles normativos).

Classificao do Controle Interno (NBC T 16.84)


Tipo de controle

Foco

Operacional

Aes que propiciam o alcance dos objetivos da entidade

Contbil

Veracidade e fidedignidade dos registros e das


demonstraes contbeis

Normativo

Observncia da regulamentao pertinente

Alm da definio de controle interno na NBC TA 315, preciso destacar a


definio e classificao presente na NBC T 16.8, que define controle interno
como o conjunto de recursos, mtodos, procedimentos e processos adotados
pela entidade do setor pblico, com a finalidade de:
salvaguardar os ativos e assegurar a veracidade dos componentes
patrimoniais;
dar conformidade ao registro contbil em relao ao ato correspondente;
propiciar a obteno de informao oportuna e adequada;
estimular adeso s normas e s diretrizes fixadas;
contribuir para a promoo da eficincia operacional da entidade;
auxiliar na preveno de prticas ineficientes e antieconmicas, erros,
fraudes, malversao, abusos, desvios e outras inadequaes.
3

So as pessoas com responsabilidade de supervisionar a direo estratgica da entidade e, consequentemente, de


supervisionar as atividades da Administrao (isso inclui a superviso geral do relatrio financeiro).
4
Resoluo CFC n 1.135/08.

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Bom... possvel notar que as definies de controle interno das diferentes


normas bastante semelhante.
No que se refere aos diferentes tipos de controle interno, destacamos que,
devido ao foco do auditor independente ser a emisso de uma opinio sobre as
demonstraes contbeis, este deve somente avaliar os controles internos
contbeis, ou seja, os relacionados s demonstraes.
Evidentemente, se algum controle operacional ou normativo tambm tiver
influncia nos relatrios financeiros, o auditor dever tambm considerar a
possibilidade de avali-lo. Por exemplo, no caso da anlise de no
conformidades, os controles normativos so importantes para a auditoria.
Finalmente, destacamos que auditoria interna no tem o mesmo
significado de controle interno a primeira uma espcie do segundo .
Dessa forma a auditoria interna equivale a um trabalho organizado de reviso
e apreciao das atividades organizacionais, desenvolvida por um
departamento especfico da empresa. Ao passo que o controle interno referese aos procedimentos adotados por toda a empresa para consecuo dos seus
objetivos estratgicos.
Pois bem... vamos trazer alguns conceitos novos, agora, ao tratar dos
princpios que envolvem os controles internos.
Sabemos que a administrao da empresa responsvel pela criao,
implantao e manuteno e monitoramento do sistema de controles internos.
Em outras palavras, compete administrao, alm de criar e instalar
controles, verificar se esto sendo seguidos pelos seus funcionrios e adaptlos s novas necessidades e circunstncias.
Segundo a doutrina5,
norteadores:
1.
2.
3.
4.
5.
6.
7.
8.
9.

esse

processo

baseado

em

nove

princpios

Custo x Benefcio do Controle


Atribuio de Responsabilidades;
Definio Rotinas Internas;
Limitao do Acesso aos Ativos;
Segregao de Funes;
Confronto dos Ativos como os Registros;
Amarraes do Sistema;
Auditoria Interna; e
Limitaes do Controle Interno.

CREPALDI, Silvio A. Auditoria Contbil Teoria e Prtica. So Paulo: Atlas, 2007; ALMEIDA, Marcelo C.
Auditoria Um curso moderno e completo. So Paulo: Atlas, 2009; BOYNTON, Willian C. Auditoria. So Paulo:
Atlas, 2002.

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1. Custo x Benefcio do Controle


Esse talvez seja um dos princpios de controle mais intuitivos e afirma que o
custo dos controles internos de uma entidade no deve ser superior aos
benefcios por eles gerados. Por exemplo, uma entidade poderia eliminar a
perda de cheques sem fundo se parasse de aceitar essa forma de pagamento,
contudo, os efeitos adversos que isso poderia ter sobre as vendas pode causar
um prejuzo ainda maior que os cheques sem fundo.
Logicamente, nem sempre possvel calcular o real valor monetrio do custobenefcio de todos os controles desenvolvidos em uma organizao,
entretanto, a administrao deve sempre tentar estimar os retornos
proporcionados pelos controles, sejam eles quantitativos ou qualitativos.
2. Atribuio de Responsabilidades
As atribuies dos funcionrios, setores e departamentos internos da empresa
devem ser claramente definidas e limitadas, de preferncia por escrito nos
manuais da organizao. Em suma, todos devem saber quais so suas
responsabilidades o que podem e o que no podem fazer.
Dessa forma, possvel assegurar que todos os procedimentos de controle
sero executados, que as irregularidades e erros sero detectados, e que a
responsabilidade por eventuais falhas e desvios ser apurada.
Em uma empresa com controle interno eficiente, possvel, por exemplo,
identificar quem o responsvel por aprovar as compras de matria prima, por
receber a mercadoria, por fazer os registros contbeis...
Ao definir responsabilidades, evidentemente, preciso escolher e treinar
cuidadosamente os funcionrios, de forma a permitir maior rendimento,
menores custos e empregados mais atentos e ativos.
Finalmente, h duas atividades de controles relacionadas atribuio de
responsabilidades muito importantes em qualquer sistema de controle interno:
aladas e autorizaes.
As aladas so os limites determinados a um funcionrio, relativos aos valores
ou posies, como definio de valor mximo que um caixa pode pagar em um
cheque, estabelecimento dos tetos assumidos por um operador de mercado
financeiro para cada horizonte de investimento.
J as autorizaes so as atividades e transaes que necessitam de
aprovao de um supervisor, de acordo com as responsabilidades e com os
riscos envolvidos. Por exemplo, para fechar um contrato de prestao de
servios necessria a autorizao do diretor administrativo da empresa. A
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administrao determina as atividades e transaes que necessitam a
aprovao de um supervisor para que sejam efetivadas, implicando que a
atividade ou a transao foi verificada e validada, e que a mesma est em
conformidade com as polticas e procedimentos estabelecidos.
3. Definio das Rotinas Internas
Outro princpio relevante do controle estabelece que a empresa deve definir
em seus manuais de organizao todos os seus processos, procedimentos e
rotinas. A normatizao interna deve estabelecer, de maneira formal, as regras
internas necessrias ao funcionamento da entidade.
Formulrios padronizados para requisio de matrias/servios ou consulta de
preos, fichas de lanamento manual para realizao de inventrio do
almoxarifado so exemplos de normas internas. Tudo isso deve ser usado para
definir responsabilidades, polticas corporativas, fluxos operacionais, funes e
procedimentos.
4. Limitao do Acesso aos Ativos
A empresa deve limitar o acesso de seus funcionrios a seus ativos e
estabelecer controles fsicos sobre eles. Procedimentos como controle de
acessos ao caixa e numerrio, controle da entrada e sada de funcionrios e
materiais, senhas de acesso a contas bancrias so exemplos de controles que
se revelam essenciais para proteger os bens e valores de uma entidade.
Os controles fsicos, assim chamados, podem envolver, por exemplo, a
utilizao de equipamentos mecnicos e eletrnicos na execuo de
transaes, como caixas registradoras, alarmes etc.
5. Segregao de Funes
As operaes da empresa precisam ser estruturadas de forma que indivduos
no realizem funes incompatveis, ou seja, estabelecer que uma mesma
pessoa (ou setor) no pode exercer atividades que gerem conflito de
interesses. Do ponto de vista do controle, diz-se que funes so incompatveis
quando possvel que algum desenvolva atividades que lhe permitam
cometer um erro ou fraude e, ao mesmo tempo, esteja em posio para
esconder esse desvio.
Dessa forma, a segregao de funes essencial para a efetividade dos
controles internos, pois reduz tanto o risco de erros humanos quanto o risco de
aes indesejadas. Contabilidade e conciliao, informao e autorizao,
custdia e inventrio, contratao e pagamento, administrao de recursos
prprios e de terceiros, normatizao e fiscalizao so exemplos de atividades
que devem estar segregadas entre os funcionrios.
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No caso de entidades de pequeno porte, estas normalmente possuem menos
empregados, o que pode limitar a extenso praticvel da segregao de
funes. Contudo, em uma entidade administrada pelo proprietrio, o
proprietrio-gerente pode ser capaz de exercer superviso mais eficaz do que
em entidade maior. Por outro lado, o proprietrio-gerente pode ser mais capaz
de burlar os controles porque o sistema de controle interno menos
estruturado.
6. Confronto dos Ativos como os Registros
A empresa deve estabelecer procedimentos de forma que seus ativos, que
esto sob a responsabilidade de algum funcionrio, sejam periodicamente
confrontados com os registros da contabilidade. Dessa forma possvel saber
se os ativos que esto registrados realmente existem ou se algum no se
apoderou desses bens.
So vrios os procedimentos que podem ser usados, dependendo da rea em
questo. Alguns exemplos:
contagem de caixa para verificar ativos como dinheiro e cheques;
contagem de ttulos e comparao com saldo da conta investimentos; e
inventrio fsico dos bens do estoque (matria prima, produtos acabados
etc.) e do ativo imobilizado (maquinrio, veculos etc.).
Se a empresa no adota o procedimento de comparar os ativos com os
registros, fica em aberto a possibilidade de um funcionrio apoderar-se
indevidamente do bem sem que esse fato seja descoberto por muito tempo.
Por esse motivo, os inventrios e contagens devem ser feitos periodicamente.
7. Amarraes do Sistema
O sistema de controle interno deve ser concebido de maneira que sejam
registradas apenas as transaes autorizadas, com valores corretos e dentro
do perodo de competncia. Para isso, necessrio que o sistema esteja
amarrado, ou seja, com mecanismos robustos e capazes de confrontar os
dados, inibindo fraudes e erros.
As conciliaes bancrias, por exemplo, confrontam a mesma informao com
dados vindos de bases diferentes (registros contbeis da empresa e extratos
bancrios). J as revises de desempenho acompanham atividades ou
processos, para avaliao de sua adequao e/ou desempenho, em relao s
metas, monitorando, por exemplo, flutuaes abruptas nos resultados de
agncias, produtos, carteiras prprias e de terceiros; e valores realizados e
orados em unidades, com o objetivo de identificar dificuldades ou problemas.
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8. Auditoria Interna
J foi falado que a auditoria interna a atividade que permite que sejam
verificadas se as normas internas esto sendo seguidas e que avalia a
necessidade de novas normas. o controle do controle, ou seja, o auditor
interno avalia de forma contnua e autnoma o funcionamento das atividades
de controle interno da administrao, sugerindo aperfeioamentos sempre que
necessrio.
No adianta a empresa implantar um excelente sistema de controle interno
sem que algum verifique, periodicamente, se os funcionrios esto fazendo o
que foi determinado e se existe a necessidade de novas normas ou de
aperfeioamento das existentes.
9. Limitaes do Controle Interno
J falamos que o controle interno traz apenas razovel segurana de que os
objetivos da empresa sero atingidos. E por qu? H uma srie de limitaes
inerentes que impedem a certeza absoluta de que os controles sero eficazes,
independente de quo bem desenhados e operados.

custo x benefcio: devido busca da melhor relao entre custo do


controle e benefcios por ele gerados, no vivel um sistema de
controles internos 100% eficaz pois, na prtica, este seria
inexequvel;

conluio entre empregados: da mesma maneira que as pessoas so


responsveis pelos controles, estas pessoas podem valer-se de seus
conhecimentos e competncias para burlar os controles, com
objetivos ilcitos; e

eventos externos: eventos externos esto alm do controle de


qualquer organizao e, portanto, sujeitam os controles a falhas. Por
exemplo, eventos como os atentados de 11/09/2001, nos Estados
Unidos, e a crise financeira internacional de 2008 so impossveis de
prever ou controlar.

Comunicao das deficincias de controle interno


Os controles internos da entidade podem apresentar deficincias. Nesse
sentido, a NBC TA 2656 disciplina o que so deficincia de controle interno e
qual deve ser a atitude do auditor quando encontr-las.
Assim, para as normas de auditoria o controle interno apresenta deficincia
quando:
6

Resoluo CFC n 1.210/2009.

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o controle planejado, implementado ou operado de tal forma que


no consegue prevenir, ou detectar e corrigir tempestivamente,
distores nas demonstraes contbeis; ou

falta um controle necessrio para prevenir, ou detectar e corrigir


tempestivamente, distores nas demonstraes contbeis.

Mas nem todas as deficincias do controle interno so consideradas


significativas. A deficincia ou a combinao de deficincias de controle
interno significativa quando, no julgamento profissional do auditor, de
importncia suficiente para merecer a ateno dos responsveis pela
governana.
No caso da identificao de deficincia significativa durante a auditoria, o
auditor deve comunic-la tempestivamente e por escrito aos responsveis
pela governana.
Alm disso, o auditor tambm deve comunicar
administrao no nvel apropriado de responsabilidade:

tempestivamente

por escrito, as deficincias significativas de controle interno que o


auditor comunicou ou pretende comunicar aos responsveis pela
governana, a menos que no seja apropriado nas circunstncias
comunicar diretamente administrao; e

outras deficincias de controle interno identificadas durante a


auditoria que no foram comunicadas administrao ou a outras
partes e que, no julgamento profissional do auditor, so de
importncia suficiente para merecer a ateno da administrao.

A comunicao feita pelo auditor deve conter a descrio das deficincias e


explicao de seus possveis efeitos, bem como, informaes suficientes para
permitir que os responsveis pela governana e a administrao entendam o
contexto da comunicao.
COSO
Bom... agora que voc j est mais familiarizado com os conceitos e princpios
de controle interno, podemos avanar um pouquinho mais e discutir o que
COSO.
O Comit de Organizaes Patrocinadoras7 (COSO) uma entidade do setor
privado, sem fins lucrativos, voltada para o aperfeioamento da qualidade de

Committee of Sponsoring Organizations

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relatrios financeiros por meio de implementao de controles internos e
governana corporativa.
H duas importantes publicaes dessa organizao frequentemente cobradas
em provas de concurso: o COSO I (Controles Internos Estrutura Integrada) e
o COSO II (Estrutura Integrada de Gerenciamento de Riscos).
Uma inovao das novas normas de auditoria do CFC, em relao s antigas, e
que passaram a trazer explicitamente os conceitos de controle interno do
COSO I, mais especificamente, seus componentes de controle. Vejamos...
De acordo com o COSO, controle interno um processo, desenvolvido
para garantir, com razovel certeza, que sejam atingidos os objetivos
da empresa, nas seguintes categorias:
Eficincia e efetividade operacional (objetivos de desempenho ou
estratgia): esta categoria est relacionada com os objetivos bsicos da
entidade, inclusive com os objetivos e metas de desempenho e
rentabilidade, bem como da segurana e qualidade dos ativos;
Confiana nos registros contbeis/financeiros (objetivos de informao):
todas as transaes devem ser registradas, todos os registros devem
refletir transaes reais, consignadas pelos valores e enquadramentos
corretos; e
Conformidade (objetivos de conformidade) com leis e normativos
aplicveis entidade e sua rea de atuao.
O COSO I definiu uma metodologia a partir da premissa de que o controle
interno um processo constitudo de 5 componentes, sempre presentes e
inter-relacionados.
Os componentes do controle interno so:
1.
2.
3.
4.
5.

Ambiente de Controle
Avaliao de Riscos
Informao e Comunicao
Atividades de Controle
Monitoramento dos Controles

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Ambiente de Controle
O ambiente de controle d o tom de uma organizao, influenciando a
conscincia do controle das pessoas que nela trabalham (cultura de controle).
Diz-se que esse componente a fundao para os demais componentes do
controle interno.
A efetividade dos controles no pode estar acima da integridade e dos valores
ticos das pessoas que os criam, administram e monitoram. Dessa forma, a
integridade e a conduta tica so produtos dos padres ticos e conduta da
entidade, e da maneira como so comunicados e reforados na prtica. A
aplicao da integridade e dos valores ticos inclui, por exemplo, aes da
administrao para eliminar ou mitigar oportunidades ou tentaes que
possam levar os funcionrios a se envolverem em atos desonestos, ilegais ou
no ticos.
Avaliao de Riscos
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Para fins de demonstraes contbeis, o processo de avaliao de riscos da
entidade inclui a maneira como a administrao identifica riscos de negcio
relevantes para a elaborao de demonstraes contbeis em conformidade
com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel entidade. Alm disso, inclui
tambm a forma como estima a sua significncia, avalia a probabilidade de sua
ocorrncia e decide por aes para responder (evitar, reduzir, compartilhar ou
aceitar), e administrar tais riscos e os resultados dessas aes.

Por exemplo, o processo de avaliao de riscos da entidade pode tratar de


como a entidade considera a possibilidade de transaes no registradas ou
identifica e analisa estimativas significativas registradas nas demonstraes
contbeis.
Os riscos relevantes para demonstraes contbeis confiveis incluem eventos
externos e internos, transaes ou circunstncias que possam ocorrer e afetar
adversamente a entidade. So exemplos: mudanas no ambiente regulatrio
ou operacional; entrada de novos funcionrios; sistemas de informao novos
ou remodelados; expanso rpida e significativa das operaes; novas
tecnologias incorporadas aos processos de produo; novos modelos de
negcio, produtos ou atividades... Enfim, o ambiente competitivo em que a
entidade est inserida uma fonte constante de riscos.
A administrao pode iniciar planos, programas ou aes para enfrentar riscos
especficos ou pode decidir aceitar um risco por causa do custo ou de outras
consideraes (no podemos nos esquecer do princpio do custo-benefcio).
Informao e Comunicao
Os mtodos e registros estabelecidos para identificar, analisar, classificar e
divulgar as transaes da entidade so chamados sistema de informao.
Esse sistema composto de infraestrutura (componentes fsicos e de
hardware), software, pessoas, procedimentos e dados, sendo que muitos
fazem uso extenso de tecnologia da informao (TI).
A qualidade das informaes geradas por sistemas afeta a capacidade da
administrao de tomar decises apropriadas na gesto e controle das
atividades da entidade e no preparo de relatrios financeiros confiveis.
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J o sistema de informao relevante para objetivos de demonstraes
contbeis, que inclui o sistema de relatrios financeiros, abrange os mtodos e
registros que:

identificam e registram todas as transaes vlidas;

descrevem tempestivamente as transaes com detalhamento


suficiente para permitir a classificao apropriada nas demonstraes
contbeis;

mensuram o valor das transaes de forma que permitam registrar o


seu apropriado valor monetrio nas demonstraes contbeis;

determinam o perodo de tempo em que as transaes ocorreram


para permitir o registro das transaes no perodo contbil correto;

apresentam adequadamente as transaes e divulgaes relacionadas


nas demonstraes contbeis.

J a comunicao envolve fornecer entendimento de funes e


responsabilidades individuais prprias do controle interno sobre as
demonstraes contbeis. Isso pode ser feito por meio de manuais de polticas,
manuais de relatrios contbeis e financeiros e memorandos, bem como
eletronicamente, verbalmente e por meio de aes da administrao.
Atividade de Controle
As atividades de controle so as polticas e procedimentos que ajudam a
assegurar que as diretrizes da administrao sejam realmente seguidas. So
medidas dirigidas contra o risco de que os objetivos da entidade no sejam
atendidos, sendo aplicadas em vrios nveis organizacionais e funcionais, com
diferentes objetivos especficos.
Exemplos dessas atividades, quem podem ser de preveno e/ou deteco,
so:
revises de desempenho (preveno e deteco);
controles fsicos de ativos (preveno e deteco);
segregao de funes (preveno);
definio de aladas (preveno) etc.
Monitoramento de Controles
Uma importante responsabilidade da administrao estabelecer e manter o
controle interno continuamente. O monitoramento dos controles inclui
considerar se eles esto operando conforme o pretendido e que sejam
adequadamente modificados para atender as mudanas de condies, podendo
incluir atividades como:
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reviso pela administrao para determinar se as conciliaes


bancrias esto sendo elaboradas tempestivamente;

avaliao pelos auditores internos do cumprimento, pelo pessoal de


vendas, das polticas da entidade em termos de contratos de venda; e

a superviso pelo departamento jurdico do cumprimento das polticas


de tica ou prtica de negcios da entidade.

O monitoramento tambm feito para assegurar que os controles continuem a


operar efetivamente ao longo do tempo. Por exemplo, se a tempestividade e
exatido das conciliaes bancrias no forem monitoradas, provvel que os
funcionrios parem de elabor-las.
Governana
Para fechar nossa discusso sobre controle interno, vamos falar sobre um
tema intimamente ligado a tudo que discutimos at agora: governana.
Voc deve lembrar que a auditoria surgiu para atender uma necessidade
decorrente da evoluo do sistema capitalista, nasceu de uma demanda de
terceiros externos administrao das empresas (acionistas, investidores,
credores, clientes, fisco etc.) por uma avaliao imparcial e independente da
situao financeira, patrimonial e operacional das instituies.
Enfim, vimos que a auditoria consiste no exame sistemtico e
independente das atividades desenvolvidas em determinada empresa
ou setor.
J a governana um conceito estritamente ligado a tudo que discutimos nas
ltimas aulas, que existe com a finalidade assegurar que o comportamento da
administrao esteja sempre alinhado ao interesse dos acionistas da entidade.
Bom... na realidade, trata-se de um conceito bem recente, iniciado em
empresas norte-americanas nos anos 90.
De acordo com o Instituto Brasileiro de Governana Corporativa IBGC, a
governana corporativa surgiu da necessidade de acionistas em promover
novas regras que os protegessem dos abusos da diretoria executiva das
empresas, da inrcia de conselhos de administrao inoperantes e das
omisses das auditorias externas.
Conceitualmente, surgiu para superar o "conflito de agncia", decorrente da
separao entre a propriedade e a gesto empresarial.

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O conflito de agncia um tipo de assimetria de informao na qual o
proprietrio (acionista) delega a um agente especializado (executivo) o poder
de deciso sobre sua propriedade. No entanto, os interesses do gestor nem
sempre estaro alinhados com os do proprietrio, resultando em um conflito
de agncia ou conflito agente-principal.
Imagine a seguinte situao: voc investe seu dinheiro em uma barraquinha
de cachorro-quente e contrata algum para gerenciar o seu negcio (comprar
o po e as salsichas, abrir a barraquinha s seis horas da manh e trabalhar
at o final da noite etc.).
Nesse caso, voc o principal e o seu gerente o agente.
Como voc pode garantir que o seu gerente vai ser eficiente? Como garantir
que ele vai se esforar para procurar os preos mais baixos de matria prima?
Como ter certeza que ele vai comear a trabalhar cedinho, atender bem seus
clientes...?
Essa incerteza que voc tem em relao ao seu gerente que chamamos de
conflito de agncia ou conflito agente-principal. Veja que, para ter sucesso no
seu negcio, ser preciso desenvolver mecanismos que garantam que o seu
gerente (agente) se comporte da forma como voc (principal) quer.
Portanto, de acordo com o IBGC, Governana Corporativa o sistema pelo
qual as organizaes so dirigidas, monitoradas e incentivadas,
envolvendo os relacionamentos entre proprietrios, conselho de
administrao, diretoria e rgos de controle.
As boas prticas de governana corporativa convertem princpios em
recomendaes objetivas, alinhando interesses com a finalidade de preservar e
otimizar o valor da organizao, facilitando seu acesso ao capital e
contribuindo para a sua longevidade.
A empresa que opta pelas boas prticas de Governana Corporativa adota
como linhas mestras a transparncia, a prestao de contas, a equidade e a
responsabilidade corporativa.
A ausncia de conselheiros qualificados e de bons sistemas de Governana
Corporativa tem levado empresas a fracassos decorrentes de:
Abusos de poder do acionista controlador sobre minoritrios, da diretoria
sobre o acionista e dos administradores sobre terceiros;
Erros estratgicos, resultado de muito poder concentrado no executivo
principal; e

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Fraudes, uso de informao privilegiada em benefcio prprio, atuao
em conflito de interesses.
Governana corporativa
Continuando nossa discusso, podemos dizer que o sistema de governana
corporativa um organismo complexo que envolve diversos atores, internos e
externos empresa, com atribuies distintas dentro desse sistema.
Abaixo, ilustramos os diversos envolvidos nos processos de governana
corporativa.

Fonte: Cdigo das Melhores Prticas de Governana Corporativa - IBGC

Cada um desses personagens tem seu papel dentro de um sistema de


governana.
O Conselho de Administrao, por exemplo, rgo colegiado encarregado do
processo de deciso de uma organizao em relao ao seu direcionamento
estratgico. Constitui o principal componente do sistema de governana. Seu
papel ser o elo entre a propriedade (scios e acionistas) e a gesto
(presidente e diretores) para orientar e supervisionar a relao desta ltima
com as demais partes interessadas, recebendo assim poderes dos scios e,
consequentemente, prestando contas a eles.
Dentre as responsabilidades do Conselho de Administrao destacam-se a
discusso, aprovao e monitoramento de decises, envolvendo:
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Estratgia;
Estrutura de capital;
Apetite e tolerncia a risco (perfil de risco);
Fuses e aquisies;
Escolha e avaliao da auditoria independente;
Processo sucessrio dos conselheiros e executivos;
Prticas de Governana Corporativa;
Relacionamento com partes interessadas;
Sistema de controles internos (incluindo polticas e limites de alada);
Poltica de gesto de pessoas;
Cdigo de Conduta

Outro exemplo, de personagem envolvido no processo de governana a


auditoria independente que desempenha papel importante nesse contexto.
O auditor externo independente verifica se as demonstraes financeiras
refletem adequadamente a realidade da sociedade, incluindo, muitas vezes, a
reviso e a avaliao dos controles internos da organizao.
Dessa forma, alm de emitir uma opinio imparcial sobre a adequao das
demonstraes contbeis de uma empresa, esse profissional pode fornecer um
relatrio especfico de recomendaes sobre melhoria e aperfeioamento dos
controles internos.
Veja como o processo de governana complexo e envolve diversas
atividades, rgos e profissionais.
Finalmente, vamos falar dos princpios bsicos que, segundo o IBGC, envolvem
a governana corporativa:
Transparncia (disclosure): Mais do que a obrigao de informar o
desejo de disponibilizar para as partes interessadas as informaes que
sejam de seu interesse e no apenas aquelas impostas por disposies
de leis ou regulamentos.
A adequada transparncia resulta em um clima de confiana, tanto
internamente quanto nas relaes da empresa com terceiros. No deve
restringir-se ao desempenho econmico-financeiro, contemplando
tambm os demais fatores (inclusive intangveis) que norteiam a ao
gerencial e que conduzem criao de valor.
Equidade (fairness): Caracteriza-se pelo tratamento justo de todos os
scios e demais partes interessadas (stakeholders). Atitudes ou polticas
discriminatrias, sob qualquer pretexto, so totalmente inaceitveis.

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Prestao de Contas (accountability): Os agentes de governana8
devem prestar contas de sua atuao, assumindo integralmente as
consequncias de seus atos e omisses.
Responsabilidade Corporativa: Os agentes de governana devem
zelar pela sustentabilidade das organizaes, visando sua longevidade,
incorporando consideraes de ordem social e ambiental na definio dos
negcios e operaes.
Adicionalmente, alguns autores citam outros princpios de governana como
tica e Cumprimento das Leis (compliance).

Risco de Auditoria

Vamos falar agora sobre o risco de auditoria.


J falamos que a opinio do auditor independente baseada em uma
segurana razovel de que as demonstraes contbeis esto adequadas.
Existe, portanto, a possibilidade de o auditor no conseguir detectar alguma
distoro relevante nas demonstraes contbeis.
O desafio da auditoria est no fato de que os auditores no podem examinar
todas as possveis evidncias referentes a todas as transaes realizadas pela
entidade. Dessa forma, o modelo de risco de auditoria orienta os auditores na
coleta de evidncias, para que possam emitir uma opinio, com razovel
segurana.
De acordo com a NBC TA 200, o risco de auditoria o risco de que o
auditor expresse uma opinio de auditoria inadequada quando as
demonstraes contbeis contiverem distoro relevante.
Ou seja, o risco de auditoria est relacionado com a possibilidade de o auditor
no detectar falhas relevantes nas demonstraes contbeis, emitindo, assim,
uma opinio no modificada, quando deveria emitir uma opinio com
ressalvas ou adversa (falaremos com mais calma sobre os tipos de opinio
do auditor em outra aula).
Em outras palavras, afirmar que est tudo certo, quando no est nada
mais, nada menos que o princpio da prudncia, do conservadorismo: melhor
emitir uma opinio incorreta sobre demonstraes corretas do que sobre
demonstraes incorretas.
8

O termo agentes de governana (=responsveis pela governana) refere-se a scios, administradores (conselheiros de
administrao e executivos/ gestores), conselheiros fiscais e auditores.

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O risco de auditoria uma funo de dois tipos de risco: dos riscos de
distoro relevante e do risco de deteco.
O risco de distoro relevante o risco de que as demonstraes
contbeis contenham distoro relevante antes da auditoria.
Em outras palavras, so os riscos que independem da ao do auditor.
Esses podem existir em dois nveis, no nvel geral da demonstrao
contbil e no nvel da afirmao9 para classes de transaes, saldos
contbeis e divulgaes.
No primeiro caso, trata-se dos riscos de distoro relevante que se relacionam
de forma disseminada s demonstraes contbeis como um todo e que
afetam potencialmente muitas afirmaes.
J o segundo tipo de risco de distoro relevante avaliado para que se
determine a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos necessrios
para a obteno de evidncia de auditoria apropriada e suficiente. Essa
evidncia possibilita ao auditor expressar uma opinio sobre as demonstraes
contbeis em um nvel aceitavelmente baixo de risco de auditoria.
Os riscos de distoro relevante no nvel da afirmao consistem em
dois componentes: risco inerente e risco de controle.
(i)

risco inerente a suscetibilidade de uma afirmao a respeito de uma


transao, saldo contbil ou divulgao, a uma distoro que possa
ser relevante, individualmente ou em conjunto com outras distores,
antes da considerao de quaisquer controles relacionados.
a suscetibilidade a impropriedades decorrentes da ausncia ou da
inadequao de controles internos, ou seja, um risco prprio da
natureza da atividade em questo.
Por exemplo, suponha um estabelecimento comercial em que todo
dinheiro das suas vendas fica jogado em cima do balco. Ora, um
prato cheio para furtos (tipo de fraude). Essa ausncia de controles
caracteriza um risco inerente.

(ii) risco de controle o risco de que uma distoro que possa ocorrer
em uma afirmao sobre uma classe de transao, saldo contbil ou
divulgao e que possa ser relevante, individualmente ou em
conjunto com outras distores, no seja prevenida, detectada e
corrigida tempestivamente pelo controle interno da entidade.
9

Afirmaes so declaraes da administrao, explcitas ou no, que esto incorporadas s demonstraes contbeis,
utilizadas pelo auditor para considerar os diferentes tipos de distores potenciais que possam ocorrer.

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o risco de uma eventual incorreo no ser tempestivamente
detectada, ou seja, mesmo que haja controles adequados, existe a
possibilidade de falhas na sua aplicao. Dessa forma, est
diretamente ligado eficcia dos controles internos.
Voltando para o exemplo do estabelecimento comercial, supondo que
um funcionrio foi contratado e treinado para controlar o caixa. Por
mais que o funcionrio seja honesto e competente, h a possibilidade
de erro por desateno.
Diferente das normas antigas, as novas normas de auditoria
geralmente no se referem ao risco inerente e ao risco de controle
separadamente, mas a uma avaliao combinada dos riscos de
distoro relevante.
Contudo, na prtica, o auditor pode fazer avaliaes separadas ou combinadas
do risco inerente e do risco de controle, dependendo das tcnicas de auditoria
ou metodologias e consideraes prticas, podendo ser expressas em termos
quantitativos, como percentagens, ou em termos no quantitativos.
Por fim, o risco de deteco o risco de que os procedimentos
executados pelo auditor para reduzir o risco de auditoria a um nvel
aceitavelmente baixo no detectem uma distoro existente que possa ser
relevante, individualmente ou em conjunto com outras distores.
Em outras palavras, o risco de o auditor no detectar um erro ou fraude que
afete as demonstraes contbeis, est ligado ao grau de eficcia dos
procedimentos conduzidos pelo auditor.
Observe que as nomenclaturas e as definies dos diferentes tipos de risco no
mudaram com a edio das novas normas de auditoria. A nica novidade a
definio do risco de distoro relevante que a composio dos riscos
inerente e de controle.
Normas Antigas (NBC T11)
Risco Inerente
Risco de Controle
Risco de Deteco

Novas Normas (NBC TA 200)


Risco Inerente
Risco de distoro
Risco de Controle relevante
Risco de Deteco

O risco final (risco de auditoria) pode ser calculado como sendo o produto dos
diferentes tipos de risco.

Risco de Auditoria = Risco de Distoro Relevante x Risco de Deteco

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Pense na seguinte situao: uma auditoria em uma firma constata que os
riscos inerentes e de controle so altssimos (no h controles internos
eficientes e os que existem esto sujeitos a muitas falhas). O que dever ser
feito? Provavelmente, o auditor tomar muito mais cuidado ao executar os
procedimentos de auditoria (fazer mais testes, avaliar uma quantidade maior
de contas etc.). Em outras palavras, vai se esforar para diminuir o risco de
deteco.
H uma relao inversa entre o risco de deteco e os riscos de distoro
relevante (risco inerente e risco de controle). Quanto maior o risco de
deteco, menores os riscos de distoro relevante a serem aceitos pelo
auditor (e vice-versa). Ou seja, o auditor deve equilibrar os diversos riscos
existentes de forma a manter o risco total (risco de auditoria) em um nvel
aceitvel.
Assim, para um dado nvel de risco de auditoria, o nvel aceitvel de risco de
deteco tem uma relao inversa com os riscos avaliados de distoro
relevante no nvel da afirmao. Por exemplo, quanto maiores so os riscos de
distoro relevante que o auditor acredita existir, menor o risco de deteco
que pode ser aceito e, portanto, mais persuasivas so as evidncias de
auditoria exigidas.
O risco de deteco se relaciona com a natureza, a poca e a extenso dos
procedimentos que so determinados pelo auditor para reduzir o risco de
auditoria a um nvel baixo aceitvel. Portanto, uma funo da eficcia do
procedimento de auditoria e de sua aplicao pelo auditor.
Assuntos como planejamento adequado; designao apropriada de pessoal
para a equipe de trabalho; aplicao de ceticismo profissional; superviso e
reviso do trabalho de auditoria executado, ajudam a aprimorar a eficcia do
procedimento de auditoria e de sua aplicao e reduzem a possibilidade de que
o auditor possa selecionar um procedimento de auditoria inadequado, aplicar
erroneamente um procedimento de auditoria apropriado ou interpretar
erroneamente os resultados da auditoria.
Finalmente, assim como o risco de distoro relevante, o risco de deteco s
pode ser reduzido, no eliminado, devido s limitaes inerentes de uma
auditoria. Portanto, sempre existe risco de deteco.
Bom... chega de teoria... vamos resolver algumas questes sobre o que
acabamos de discutir:

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Questes comentadas

01. (FCC/TCE PR Analista de Controle rea Contbil/2011) A fase da


auditoria em que se determina o momento da realizao de cada uma das
tarefas chamada de
(A) planejamento.
(B) anlise de risco.
(C) estudo de caso.
(D) evidenciao.
(E) seleo de programa de trabalho.
Comentrios:
na fase de planejamento que o auditor determina o momento da realizao
das tarefas.
Portanto o gabarito a letra A.
02. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria - CVM/2010) A
respeito de planejamento na realizao de auditorias correto afirmar:
(A) a fase inicial dos trabalhos e deve ser concluda antes que as equipes
especficas e/ou especializadas iniciem suas avaliaes.
(B) constitui-se nos trabalhos iniciais de coleta de informaes a respeito da
entidade a ser auditada e dos mecanismos de controle existentes.
(C) no uma fase isolada da auditoria, mas um processo contnuo e iterativo,
que muitas vezes comea logo aps (ou em conexo com) a concluso da
auditoria anterior, continuando at a concluso do trabalho de auditoria atual.
(D) a fase em que participa, alm da equipe de auditoria, toda a rea de
gesto e governana da entidade, em especial, a rea responsvel pela
elaborao das demonstraes contbeis.
(E) consiste em definir as estratgias gerais e o plano de trabalho antes do
incio de qualquer atividade de avaliao e reviso das demonstraes.
Comentrios:
O planejamento no uma fase isolada da auditoria, mas um processo
contnuo e iterativo, que comea logo aps a concluso da auditoria anterior
(ou durante a contratao da auditoria), continuando at a concluso do
trabalho de auditoria atual.

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O planejamento inicial no esttico, ele deve ser feito de forma completa,
todavia, pode ser alterado quantas vezes forem necessrias no decorrer da
auditoria.
Portanto, o gabarito da questo a letra C.
03. (FGV/Fiscal de Rendas Sefaz RJ/2011) Tendo em vista o que prev
o Conselho Federal de Contabilidade, assinale a alternativa correta.
(A) No que tange ao planejamento, necessrio que o auditor planeje a
auditoria de modo que ela seja executada de maneira eficaz e dirija o esforo
de auditoria s reas com menor expectativa de distoro relevante,
independentemente se causada por fraude ou a erro, com esforo
correspondentemente maior dirigido a outras reas. O plano de auditoria no
precisa incluir a descrio da natureza, a poca e a extenso dos
procedimentos adicionais de auditoria planejados no nvel de afirmao.
(B) O envolvimento do scio do trabalho e de outros membros-chave da
equipe de trabalho no planejamento da auditoria no deve resultar em
incorporao de seus pontos de vista, podendo prejudicar a eficincia e
independncia do processo de planejamento.
(C) Em auditoria de entidade de pequeno porte, todo o processo pode ser
conduzido por equipe pequena de auditoria. Muitas auditorias de entidades de
pequeno porte envolvem o scio do trabalho trabalhando com um membro da
equipe de trabalho ou sozinho. Com uma equipe menor, a coordenao e a
comunicao entre membros da equipe ficam facilitadas. A definio da
estratgia global para a auditoria de entidade de pequeno porte precisa ser
igualmente complexa.
(D) O CFC, quando trata da responsabilidade do auditor no contexto da
auditoria de demonstraes, explicita que o auditor se preocupa com a fraude
que causa distoro relevante. Dois tipos de distores intencionais so
pertinentes para o auditor: (1) distores decorrentes de informaes
contbeis fraudulentas e (2) da apropriao indbita de ativos.
(E) O planejamento adequado ajuda a tornar suficientes o tempo e os recursos
disponveis para a conduo da auditoria. A dificuldade, falta de tempo ou
custo envolvido so, por si s, base vlida para que o auditor omita um
procedimento de auditoria para o qual no h alternativa ou que deva ser
satisfeito com evidncias de auditoria menos que persuasivas.
Comentrios:
Vamos analisar cada um dos itens:
Item A: errado.
O objetivo do planejamento permitir ao auditor o desempenho eficaz e
eficiente do seu trabalho, dirigindo seus esforos para as com maior
expectativa de distoro relevante.
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Item B: errado.
Vimos que a estratgia e os programas de auditoria devem ser revisados
permanentemente, como forma de o auditor independente avaliar as
modificaes nas circunstncias e os seus reflexos nos procedimentos de
auditoria a serem aplicados. Ou seja, o planejamento no algo esttico ou
imutvel, ele pode evoluir ao longo da execuo dos trabalhos, de forma a
permitir que auditora atinja seus objetivos com eficcia e eficincia.
Todos os membros-chave da equipe de trabalho devem ser envolvidos
no planejamento da auditoria, incorporando suas experincias e seus
pontos de vista, otimizando, assim, a eficcia e a eficincia do processo.
Em outras palavras, trata-se de um processo construdo por vrias pessoas,
um membro de equipe que j executou trabalho na instituio pode trazer
informaes preciosas sobre as peculiaridades dos controles internos da
entidade, j um membro com grande experincia em coordenar equipes pode
contribuir no planejamento da diviso dos trabalhos.
Alm disso, o auditor pode optar por discutir esses elementos do
planejamento com a administrao da entidade, contudo, deve-se atentar
para no comprometer a eficcia dessa auditoria.
Por exemplo, a discusso com a administrao da natureza e da poca de
procedimentos detalhados pode tornar tais procedimentos demasiadamente
previsveis (o auditor no pode tambm entregar o ouro).
De qualquer forma, independente de quem for envolvido na construo do
planejamento, a estratgia global de auditoria e o plano de auditoria
sempre sero responsabilidade do auditor.
Item C: errado.
A estratgia global de auditoria em uma entidade de pequeno porte no
precisa ser igualmente complexa quando comparada a uma de grande porte.
Item D: certo.
Realmente, esses so os dois tipos de fraude importantes no contexto da
auditoria.
Item E: errado.
A dificuldade, a falta de tempo ou custo envolvido no so, por si s, bases
vlidas para que o auditor omita um procedimento de auditoria... para isso
que existe o planejamento.
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Portanto o gabarito a letra D.


04. (ESAF/TCE-GO Auditor/2007) Todas as opes abaixo so
importantes recomendaes acerca do planejamento da auditoria, exceto uma.
Aponte a nica opo falsa.
(A) O planejamento e os programas de trabalho no devem ser revisados
mesmo que novos fatos o recomendarem.
(B) O programa de auditoria deve ser detalhado de forma a servir como guia e
meio de controle do progresso dos trabalhos.
(C) O planejamento pressupe adequado nvel de conhecimento sobre o ramo
de atividade, negcios e prticas operacionais da entidade.
(D) O auditor deve documentar seu planejamento geral e preparar programa
de trabalho por escrito, detalhando o que for necessrio compreenso dos
procedimentos que sero aplicados.
(E) O planejamento da auditoria, quando incluir a designao de equipe
tcnica, deve prever a orientao e superviso do auditor, que assumir total
responsabilidade pelos trabalhos executados.
Comentrios:
Vamos responder cada um dos itens da questo.
Item A: errado.
O planejamento e os programas de trabalho devem ser revisados mesmo que
novos fatos o recomendarem.
Item B: correto.
exatamente isso. O programa de auditoria deve ser detalhado de forma a
servir como guia, como roteiro para execuo dos trabalhos do auditor e da
sua equipe.
No esquea que o plano de auditoria o detalhamento, a operacionalizao
da estratgia global definida para os trabalhos. Esse detalhamento
materializado nos chamados programas de auditoria roteiros que traduzem
o passo a passo que deve ser seguido pelo auditor ou membro da equipe de
auditoria em cada rea avaliada.
Alm disso, serve com meio de controle do progresso dos trabalhos e para
superviso e controle de qualidade.
Item C: correto.

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O auditor deve buscar conhecer a entidade auditada para ser capaz de
estabelecer uma estratgia de trabalhos eficiente que lhe permita obter
sucesso na auditoria.
Item D: correto.
Todas as informaes obtidas para fins de planejamento devem compor a
documentao comprobatria de que o auditor executou as etapas previstas
nas normas de auditoria.
Item E: correto.
O auditor independente assume total responsabilidade pelos trabalhos
desenvolvidos pela sua equipe, em qualquer fase da auditoria.
Portanto o gabarito a letra A.
05. (FGV/Fiscal de Rendas Sefaz RJ/2011) A atividade de planejamento
fundamental em qualquer atividade, revelando-se a etapa mais importante
do ciclo administrativo (planejar, organizar, coordenar e controlar), segundo
Henry Fayol (Teoria Clssica da Administrao). Isso ocorre em funo de o
planejamento considerar a definio de um objetivo, dos caminhos alternativos
para atingi-lo, da escolha (processo decisrio) e da formulao de um plano de
ao. Sobretudo na auditoria, tendo em vista o nmero de transaes a serem
validadas, de reas a serem testadas, de saldos a serem verificados, o
planejamento bem elaborado contribui para a otimizao da aplicao dos
recursos materiais e humanos (evitando desperdcios) e para minimizao dos
riscos de auditoria. Dessa forma, embora no seja garantia de sucesso, o
planejamento, quando bem elaborado, minimiza o risco de o trabalho ser
ineficaz e ineficiente. O planejamento na auditoria dinmico, ou seja, uma
vez elaborado, deve ser revisado sempre que surgirem novas circunstncias ou
os resultados apontarem para uma direo diferente da leitura feita
inicialmente. Nesse sentido, o planejamento dever ser revisto, por exemplo,
quando os testes substantivos revelarem uma quantidade de erros superior
quela prevista quando do levantamento do controle interno.
Quando da auditoria pela primeira vez, alguns cuidados especiais de
planejamento devem ser observados, tais como os listados a seguir,
EXCEO DE UM. Assinale-o.
(A) leitura dos relatrios de auditoria
conhecimento da auditada)
(B) uniformidade de critrios contbeis
alteraes de um exerccio para o outro,
avaliao de estoques, uso de reavaliao,
lucro presumido para real, por exemplo)

anteriores (como mecanismo de


(uma vez que pode ter havido
tais como mudana no mtodo de
mudana no critrio de tributao

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(C) valor da cotao da ao investida na bolsa de valores, se companhia
aberta
(D) identificao de relevantes eventos subsequentes ocorridos aps a database do exerccio, revelados ou no
(E) levantamento das principais alteraes ocorridas no sistema de controle
interno
Comentrios:
Todos os itens so elementos importantes em uma primeira auditoria, exceto
saber o valor da cotao da ao investida na bolsa de valores, se companhia
aberta.
Portanto o gabarito a letra C.
06. (ESAF/AFRFB/2012) O auditor externo, ao realizar seu trabalho na
empresa Expanso S.A., identificou vrios pontos com no conformidades nos
controles internos. Com relao a esses pontos, deve o auditor
(A) document-los em seus papeis de trabalho, para apresentao
administrao quando solicitado.
(B) evidenci-los no relatrio de auditoria, demonstrando os efeitos nas
demonstraes contbeis.
(C) exigir a elaborao de notas explicativas, evidenciando o impacto nas
demonstraes contbeis.
(D) encaminhar s diretorias responsveis das reas onde foram apontadas as
no conformidades, determinando a correo dos erros, antes da emisso do
relatrio de auditoria.
(E) comunicar administrao por meio de carta, relatando os pontos de
deficincias encontradas.
Comentrios:
Vamos analisar item a item:
Item A: De fato, o auditor deve documentar as deficincias do controle interno
em seus papeis de trabalho, contudo o objetivo no a apresentao
administrao quando solicitado e, sim, comprovar que conduziu a auditoria
em consonncia com as normas da profisso.
Item B: O auditor no tem o dever de demonstrar o efeito das deficincias dos
controles internos no seu relatrio de auditoria.
Item C: No cabe ao auditor exigir a elaborao de notas explicativas.
Item D: O auditor tem o dever de informar administrao e aos responsveis
pela governana e no s diretorias responsveis das reas, alm disso, no
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cabe ao auditor determinar qualquer correo de erros, ele deve apenas
relat-los.
Item E: Apesar de incompleto, o enunciado est correto. De fato, o auditor
deve comunicar tempestivamente administrao no nvel apropriado de
responsabilidade por escrito, as deficincias significativas de controle interno.
Portanto o gabarito a letra E.
07. (FCC/ISS SP/2012) NO uma atividade da funo da auditoria
interna:
(A) a avaliao do processo de governana.
(B) a gesto de risco.
(C) o monitoramento do controle interno.
(D) o exame das informaes contbeis e operacionais.
(E) a aprovao do relatrio de auditoria externa.
Comentrios:
Por bvio, no cabe auditoria interna aprovar o relatrio de auditoria
externa.
Portanto o gabarito a letra E.
08. (FCC/TRF 2R - Analista Judicirio Contadoria/2012) NO constitui
um princpio bsico do controle interno da administrao pblica:
(A) segregao de funes, que consiste no fato de que a pessoa que realiza
uma operao no pode ser a mesma envolvida na funo de registro.
(B) unicidade no ciclo de uma transao, que preconiza que apenas uma
pessoa deva realizar todas as fases de uma transao, para facilitar o
subsequente trabalho de auditoria.
(C) rodzio de pessoal, inclusive com o objetivo de que cada servidor possa ser
capaz de desenvolver novas tarefas.
(D) seleo adequada de pessoal, que envolve a investigao do passado do
funcionrio e a conferncia de suas referncias.
(E) elaborao de manuais operacionais, nos quais devem estar detalhadas as
instrues relativas de como devem ser executadas as funes referentes
atividade a ser desempenhada na administrao.
Comentrios:
O nico item que vai contra os princpios de controle interno o B. A unicidade
no ciclo de uma transao, preconizada no item B vai de encontro ao princpio
da segregao de funes.
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Portanto o gabarito a letra B.
09. (ESAF/Analista Tcnico: Controle e Fiscalizao SUSEP/2010)
Assinale a opo correta para o texto abaixo.
Controle Interno definido como:
(A) a fixao do controle da sinistralidade dentro do limite do prmio.
(B) o processo de repasse dos riscos, tanto em cosseguro (ou co-seguro)
quanto em resseguro.
(C) a fixao do controle na aceitao e precificao de cada contratao.
(D) um processo desenvolvido para garantir alta administrao que os
objetivos da empresa sejam atingidos.
(E) um processo de certificao pela ISO 2000 ou outro padro.
Comentrios:
Essa questo tentou confundir o candidato misturando atividades de controle
interno especficas do setor de seguros com a definio de Controle Interno.
Ora, realmente fixao do controle da sinistralidade dentro do limite do
prmio, processo de repasse dos riscos etc. podem ser encarados como
exemplos de atividades de controle. No entanto, no podem ser consideradas a
definio de controle interno.
Como vimos, controle interno um processo voltado para fornecer segurana
razovel quanto realizao dos objetivos da entidade, conforme est explcito
no item D.
10. (FCC/APOFP Sefaz SP/2010) Um procedimento de controle interno
dos mais eficazes para a preveno da ocorrncia de fraudes nas empresas a
a) habilitao dos executivos.
b) identificao das reas de risco.
c) definio de cargos e funes.
d) segregao de funes.
e) elaborao de normas e procedimentos.
Comentrios:
As operaes da empresa precisam ser estruturadas de forma que indivduos
no realizem funes incompatveis, ou seja, deve ser estabelecido que uma
mesma pessoa (ou setor) no pode exercer atividades que gerem conflito de
interesses.

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Do ponto de vista do controle, diz-se que funes so incompatveis quando
possvel que algum desenvolva atividades que lhe permitam cometer um erro
ou fraude e, ao mesmo tempo, esteja em posio para esconder esse desvio.
Assim, para minimizar a possibilidade de erros ou fraudes as funes devem
ser segregadas.
Portanto o gabarito a letra D.
11. (FCC AFRE Sefaz PB/2006) Na Empresa Autocontrole S.A., a entrega
fsica das mercadorias vendidas feita pela rea de expedio que possui dois
funcionrios, um separa a mercadoria e o outro confere a quantidade
separada. A empresa possui um funcionrio com salrio de R$ 600,00 para
efetuar as cpias em mquina copiadora da empresa, em virtude de em
perodos anteriores ter constatado que funcionrios tiravam cpias de
documentos particulares, o que gerava um custo para a empresa de R$ 450,00
por ms. correto afirmar que estes procedimentos para a auditoria
representam, respectivamente,
(A) inventrio fsico e valor mnimo de venda.
(B) conferncia e avaliao de mtodo de custo.
(C) multiplicao de tarefas e inventrio fsico.
(D) superviso e implantao de controle.
(E) segregao de funes e custo versus benefcio.
Comentrios:
Vejamos o que est acontecendo:
A entrega fsica das mercadorias feita por dois funcionrios: um separa e o
outro confere a quantidade separada. Ou seja, no permite que o mesmo
funcionrio execute duas atividades que gerariam conflito de interesses. Tratase, portanto, de segregao de funes.
A empresa criou um mecanismo de controle (funcionrio para tirar cpias) que
custa R$ 600 para evitar perdas de R$ 450. Pelo que j vimos, um controle
que no preza pela relao custo-benefcio.
Portanto o gabarito a letra E.
12. (ESAF/Analista Tcnico: Controle e Fiscalizao SUSEP/2010)
Assinale a opo que completa de forma correta a frase.
Os 5 (cinco) elementos que formam o controle interno so:
(A) risco de mercado, risco de crdito, risco legal, risco de subscrio e risco
operacional.
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(B) auto-seguro, seguro, cosseguro (ou co-seguro), resseguro e a retrocesso.
(C) ambiente de controle, avaliao e gerenciamento do risco, atividade de
controle, informao e comunicao.
(D) prmio de risco, prmio estatstico, prmio puro, prmio lquido e prmio
bruto.
(E) proposta, aplice, endosso, questionrio de risco (perfil) e certificado.
Comentrios:
Essa questo perguntou simplesmente o nome dos cinco elementos de controle
interno presentes na metodologia COSO I.
Vimos que esses 5 componentes so:
1.
2.
3.
4.
5.

Ambiente de Controle
Avaliao de Riscos
Informao e Comunicao
Atividades de Controle
Monitoramento dos Controles

O item mais prximo da resposta correta a letra C, apesar de omitir o


componente monitoramento. Na verdade essa questo deveria ser anulada,
pois pede 5 componentes e s traz 4. No entanto, a Esaf manteve o gabarito.
13. (Cesgranrio/Auditor Junior: Contabilidade Petrobrs/2008) Com
a crescente necessidade das partes interessadas em agregar valor e criar
mecanismos para proteo das Companhias, surgiu o conceito de Governana
Corporativa que basicamente o
(A) sistema pelo qual as Companhias so dirigidas e monitoradas, para reduzir
os conflitos de interesse, envolvendo os relacionamentos entre acionistas,
Conselho de Administrao, diretoria, auditoria independente e Conselho
Fiscal.
(B)
sistema
de
monitoramento
dos
riscos
que
podem
afetar,
significativamente, as demonstraes contbeis das sociedades de capital
aberto, fornecendo relatrios mensais para os acionistas e para o Conselho de
Administrao.
(C) mtodo pelo qual o sistema de controles internos de uma empresa
analisado, direcionando as concluses para tratamento nas reunies do
Conselho Fiscal e da Diretoria Executiva.
(D) conjunto de prticas estabelecidas pela auditoria interna, em conjunto com
a alta administrao das sociedades, objetivando a reduo dos riscos de
imagem, de crdito e operacionais.
(E) conjunto de normas e procedimentos estabelecidos pelo mercado,
principalmente para reduzir o conflito de interesses entre acionistas e
funcionrios das Companhias.
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Comentrios:
Essa questo pede basicamente a definio de Governana Corporativa,
transcrita no item A.
A governana corporativa nasceu da necessidade de acionistas e scios (partes
interessadas) em criar mecanismos que permitissem o alinhamento das aes
dos gestores aos seus interesses, amenizando o conflito agente-principal.
14. (ESAF/CGU/2012) Na execuo de uma auditoria, espera-se do auditor
independente que
(A) exera o seu direito de busca de documentos, no caso de suspeita
fraude.
(B) assegure a eficcia com a qual a administrao conduziu os negcios
entidade.
(C) otimize o planejamento dos trabalhos de modo a reduzir o risco
auditoria a zero.
(D) aplique os mesmos procedimentos a entidades de pequeno, mdio
grande porte.
(E) mantenha-se ctico ao questionar evidncias de auditoria contraditrias.

de
da
de
ou

Comentrios:
Vamos analisar cada item:
Item A: A administrao da entidade deve fornecer todos os documentos
necessrios para o auditor conduzir a auditoria, independentemente de
suspeita de fraude.
Item B: No cabe ao auditor assegurar a eficincia da administrao da
entidade auditada.
Item C: O risco de auditoria nunca ser igual a zero.
Item D: O auditor deve aplicar os procedimentos de auditor adequados ao
tamanho da entidade auditada.
Item E: Perfeito, o auditor deve manter seu ceticismo profissional diante de
evidncias contraditrias.
Portanto o gabarito a letra E.
15. (ESAF/AFRFB/2012) O auditor externo, ao ser contratado para auditar o
Hotel Paraso Azul S.A., constata em seus registros que a ocupao mdia do
hotel de 90% dos quartos. 50% das contas dos hspedes foram pagas em
dinheiro e os livros no identificam parte dos hspedes. O sindicato dos hotis
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da regio divulgou, em relatrio atualizado, que a ocupao dos hotis na
regio no ultrapassa 70%. O noticirio da regio d indcios que vrios
negcios esto sendo usados para lavagem de dinheiro. A situao
apresentada pode evidenciar para o auditor um risco
(A) de negcio e deteco.
(B) de fraude e de controle.
(C) de distoro relevante e de controle.
(D) de deteco e distoro relevante.
(E) residual e de fraude.
Comentrios:
A situao evidenciada pode representar um risco de controle (uma vez que os
livros no identificam parte dos hspedes); e um risco de fraude (uma vez que
h indcios de lavagem de dinheiro, e o auditor apurou que a ocupao mdia
do hotel de 90% dos quartos, enquanto que o sindicato dos hotis da regio
divulgou que a ocupao dos hotis na regio no ultrapassa 70%).
Portanto o gabarito a letra B.
16. (ESAF/CVM - Analista de Normas Contbeis e Auditoria/2010)
Segundo as normas de auditoria vigentes, risco de auditoria pode ser
caracterizado como:
(A) o risco de haver insuficincia de informaes sobre determinada transao
nas demonstraes contbeis sem que o auditor possa perceber.
(B) possibilidade de ser o trabalho do auditor inviabilizado pela inexistncia de
informaes confiveis para o trabalho.
(C) o risco de o Controle Interno no ter detectado a tempo uma falha que
leva a entidade a elaborar demonstraes contbeis distorcidas.
(D) o risco de o auditor expressar uma opinio de auditoria inadequada,
quando as demonstraes contbeis contiverem distoro relevante.
(E) possibilidade de o auditor emitir parecer sem ressalvas, quando distores
relevantes nas demonstraes contbeis forem intencionalmente encobertas.
Comentrios:
De acordo com a NBC TA 200, o risco de auditoria o risco de que o auditor
expresse uma opinio de auditoria inadequada quando as demonstraes
contbeis contiverem distoro relevante.
Portanto o gabarito a letra D.
17. (FCC/MPE PE - Analista Ministerial Cincias Contbeis/2012)
correto afirmar que o:
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(A) risco de auditoria independe do planejamento eficaz dos trabalhos a serem
desenvolvidos na entidade.
(B) risco de deteco aumenta quando se utilizam tcnicas de amostragem
adequadas para aplicao de testes substantivos em um grande nmero de
itens auditados.
(C) risco inerente em auditoria sempre o mesmo qualquer que seja a
atividade da entidade e as classes de transaes e saldos que sero
examinados pelo auditor.
(D) risco de auditoria uma funo dos riscos de distoro relevante e do risco
de deteco.
(E) processo da auditoria independente no sofre limitaes inerentes ao
prprio trabalho a ser desenvolvido e, portanto, no h risco de auditoria.
Comentrios:
Vamos analisar cada item:
Item A: O risco de auditoria tende a ser maior se no houver um planejamento
eficaz dos trabalhos a serem desenvolvidos na entidade.
Item B: Na realidade, o risco de deteco diminui quando se utilizam tcnicas
de amostragem adequadas.
Item C: O risco inerente em auditoria varia de acordo com a atividade da
entidade.
Item D: Perfeito. O risco de auditoria uma funo dos riscos de distoro
relevante e do risco de deteco.
Item E: Sempre existir o risco de auditoria.
Portanto o gabarito a letra D.
18. (FCC/Infraero AS II - Auditor - AUD ENT P COMP DEMONST
CONTBEIS/2011) A circunstncia de que os procedimentos executados pelo
auditor, a fim de reduzir o risco de auditoria a um nvel aceitavelmente baixo,
no acusem uma distoro existente que possa ser relevante, individualmente
ou em conjunto com outras distores, denominado risco
(A) de contingncias.
(B) operacional.
(C) inerente.
(D) substantivo.
(E) de deteco.
Comentrios:
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O enunciado traz o conceito do risco de deteco.
Portanto o gabarito a letra E.
19. (ESAF/Fiscal de Rendas ISS RJ/2010) Assinale a opo falsa a
respeito dos assuntos que, se bem equacionados, ajudam o auditor a reduzir o
risco de deteco em uma auditoria.
(A) Formao de equipes de trabalho com pessoal preparado.
(B) Reviso e superviso dos trabalhos de auditoria realizados.
(C) Aplicao do ceticismo profissional.
(D) Planejamento adequado dos trabalhos de auditoria.
(E) Diminuio do escopo de exame e reduo do nmero de transaes.
Comentrios:
Para resolver essa questo da ESAF, basta termos em mente que o risco de
deteco aquele que decorre da possibilidade de os procedimentos
executados pelo auditor falharem.
Olhando os itens acima, fcil perceber que o nico item que contribui para o
aumento deste tipo de risco a letra E, pois diminuir o escopo do trabalho e
reduzir o nmero de transaes analisadas aumenta a possibilidade de o
auditor no detectar distores relevantes.
Portanto o gabarito a letra E.
20. (FCC/TCM PA Tcnico de Controle Externo/2010) Em relao
relevncia na auditoria externa das demonstraes contbeis, correto afirmar
que:
(A) A relevncia independe da representatividade quantitativa ou qualitativa do
item ou da distoro em relao s demonstraes contbeis como um todo ou
informao sob anlise.
(B) Uma informao irrelevante se sua omisso ou distoro puder
influenciar a deciso dos usurios dessa informao no contexto das
demonstraes contbeis.
(C) A determinao quantitativa do nvel de relevncia uma questo de
julgamento da gerncia da entidade auditada, a qual deve comunic-la
previamente ao profissional encarregado de efetuar a auditoria externa das
demonstraes contbeis.
(D) Existe uma relao direta entre o risco de auditoria e o nvel estabelecido
de relevncia; isto , quanto maior for o risco de auditoria, maior ser o valor
estabelecido como nvel de relevncia, e vice-versa.
(E) A avaliao da relevncia e dos riscos de auditoria, por parte do auditor
independente, pode diferir entre o planejamento da auditoria e a avaliao dos
resultados da aplicao dos procedimentos de auditoria.
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Comentrios:
Vamos analisar cada item:
Item A: Informao relevante aquela capaz de fazer diferena nas decises
que possam ser tomadas pelos usurios, portanto, a relevncia depende da
representatividade quantitativa ou qualitativa.
Item B: Ao contrrio do que afirma o enunciado, uma informao relevante
se sua omisso ou distoro puder influenciar a deciso dos usurios dessa
informao no contexto das demonstraes contbeis.
Item C: A determinao quantitativa do nvel de relevncia uma questo de
julgamento do auditor e no da gerncia da entidade auditada.
Item D: Na realidade o contrrio, se o risco de auditoria for alto, o valor
monetrio estabelecido como nvel de relevncia ser menor.
Item E: Perfeito. A avaliao da relevncia e dos riscos de auditoria, por parte
do auditor independente, pode diferir entre o planejamento da auditoria e a
avaliao dos resultados da aplicao dos procedimentos de auditoria.
Portanto o gabarito a letra E.

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Lista de Questes

01. (FCC/TCE PR Analista de Controle rea Contbil/2011) A fase da


auditoria em que se determina o momento da realizao de cada uma das
tarefas chamada de
(A) planejamento.
(B) anlise de risco.
(C) estudo de caso.
(D) evidenciao.
(E) seleo de programa de trabalho.
02. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria - CVM/2010) A
respeito de planejamento na realizao de auditorias correto afirmar:
(A) a fase inicial dos trabalhos e deve ser concluda antes que as equipes
especficas e/ou especializadas iniciem suas avaliaes.
(B) constitui-se nos trabalhos iniciais de coleta de informaes a respeito da
entidade a ser auditada e dos mecanismos de controle existentes.
(C) no uma fase isolada da auditoria, mas um processo contnuo e iterativo,
que muitas vezes comea logo aps (ou em conexo com) a concluso da
auditoria anterior, continuando at a concluso do trabalho de auditoria atual.
(D) a fase em que participa, alm da equipe de auditoria, toda a rea de
gesto e governana da entidade, em especial, a rea responsvel pela
elaborao das demonstraes contbeis.
(E) consiste em definir as estratgias gerais e o plano de trabalho antes do
incio de qualquer atividade de avaliao e reviso das demonstraes.
03. (FGV/Fiscal de Rendas Sefaz RJ/2011) Tendo em vista o que prev
o Conselho Federal de Contabilidade, assinale a alternativa correta.
(A) No que tange ao planejamento, necessrio que o auditor planeje a
auditoria de modo que ela seja executada de maneira eficaz e dirija o esforo
de auditoria s reas com menor expectativa de distoro relevante,
independentemente se causada por fraude ou a erro, com esforo
correspondentemente maior dirigido a outras reas. O plano de auditoria no
precisa incluir a descrio da natureza, a poca e a extenso dos
procedimentos adicionais de auditoria planejados no nvel de afirmao.
(B) O envolvimento do scio do trabalho e de outros membros-chave da
equipe de trabalho no planejamento da auditoria no deve resultar em
incorporao de seus pontos de vista, podendo prejudicar a eficincia e
independncia do processo de planejamento.
(C) Em auditoria de entidade de pequeno porte, todo o processo pode ser
conduzido por equipe pequena de auditoria. Muitas auditorias de entidades de
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pequeno porte envolvem o scio do trabalho trabalhando com um membro da
equipe de trabalho ou sozinho. Com uma equipe menor, a coordenao e a
comunicao entre membros da equipe ficam facilitadas. A definio da
estratgia global para a auditoria de entidade de pequeno porte precisa ser
igualmente complexa.
(D) O CFC, quando trata da responsabilidade do auditor no contexto da
auditoria de demonstraes, explicita que o auditor se preocupa com a fraude
que causa distoro relevante. Dois tipos de distores intencionais so
pertinentes para o auditor: (1) distores decorrentes de informaes
contbeis fraudulentas e (2) da apropriao indbita de ativos.
(E) O planejamento adequado ajuda a tornar suficientes o tempo e os recursos
disponveis para a conduo da auditoria. A dificuldade, falta de tempo ou
custo envolvido so, por si s, base vlida para que o auditor omita um
procedimento de auditoria para o qual no h alternativa ou que deva ser
satisfeito com evidncias de auditoria menos que persuasivas.
04. (ESAF/TCE-GO Auditor/2007) Todas as opes abaixo so
importantes recomendaes acerca do planejamento da auditoria, exceto uma.
Aponte a nica opo falsa.
(A) O planejamento e os programas de trabalho no devem ser revisados
mesmo que novos fatos o recomendarem.
(B) O programa de auditoria deve ser detalhado de forma a servir como guia e
meio de controle do progresso dos trabalhos.
(C) O planejamento pressupe adequado nvel de conhecimento sobre o ramo
de atividade, negcios e prticas operacionais da entidade.
(D) O auditor deve documentar seu planejamento geral e preparar programa
de trabalho por escrito, detalhando o que for necessrio compreenso dos
procedimentos que sero aplicados.
(E) O planejamento da auditoria, quando incluir a designao de equipe
tcnica, deve prever a orientao e superviso do auditor, que assumir total
responsabilidade pelos trabalhos executados.
05. (FGV/Fiscal de Rendas Sefaz RJ/2011) A atividade de planejamento
fundamental em qualquer atividade, revelando-se a etapa mais importante
do ciclo administrativo (planejar, organizar, coordenar e controlar), segundo
Henry Fayol (Teoria Clssica da Administrao). Isso ocorre em funo de o
planejamento considerar a definio de um objetivo, dos caminhos alternativos
para atingi-lo, da escolha (processo decisrio) e da formulao de um plano de
ao. Sobretudo na auditoria, tendo em vista o nmero de transaes a serem
validadas, de reas a serem testadas, de saldos a serem verificados, o
planejamento bem elaborado contribui para a otimizao da aplicao dos
recursos materiais e humanos (evitando desperdcios) e para minimizao dos
riscos de auditoria. Dessa forma, embora no seja garantia de sucesso, o
planejamento, quando bem elaborado, minimiza o risco de o trabalho ser
ineficaz e ineficiente. O planejamento na auditoria dinmico, ou seja, uma
vez elaborado, deve ser revisado sempre que surgirem novas circunstncias ou
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os resultados apontarem para uma direo diferente da leitura feita
inicialmente. Nesse sentido, o planejamento dever ser revisto, por exemplo,
quando os testes substantivos revelarem uma quantidade de erros superior
quela prevista quando do levantamento do controle interno.
Quando da auditoria pela primeira vez, alguns cuidados especiais de
planejamento devem ser observados, tais como os listados a seguir,
EXCEO DE UM. Assinale-o.
(A) leitura dos relatrios de auditoria anteriores (como mecanismo de
conhecimento da auditada)
(B) uniformidade de critrios contbeis (uma vez que pode ter havido
alteraes de um exerccio para o outro, tais como mudana no mtodo de
avaliao de estoques, uso de reavaliao, mudana no critrio de tributao
lucro presumido para real, por exemplo)
(C) valor da cotao da ao investida na bolsa de valores, se companhia
aberta
(D) identificao de relevantes eventos subsequentes ocorridos aps a database do exerccio, revelados ou no
(E) levantamento das principais alteraes ocorridas no sistema de controle
interno
06. (ESAF/AFRFB/2012) O auditor externo, ao realizar seu trabalho na
empresa Expanso S.A., identificou vrios pontos com no conformidades nos
controles internos. Com relao a esses pontos, deve o auditor
(A) document-los em seus papeis de trabalho, para apresentao
administrao quando solicitado.
(B) evidenci-los no relatrio de auditoria, demonstrando os efeitos nas
demonstraes contbeis.
(C) exigir a elaborao de notas explicativas, evidenciando o impacto nas
demonstraes contbeis.
(D) encaminhar s diretorias responsveis das reas onde foram apontadas as
no conformidades, determinando a correo dos erros, antes da emisso do
relatrio de auditoria.
(E) comunicar administrao por meio de carta, relatando os pontos de
deficincias encontradas.
07. (FCC/ISS SP/2012) NO uma atividade da funo da auditoria
interna:
(A) a avaliao do processo de governana.
(B) a gesto de risco.
(C) o monitoramento do controle interno.
(D) o exame das informaes contbeis e operacionais.
(E) a aprovao do relatrio de auditoria externa.
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08. (FCC/TRF 2R - Analista Judicirio Contadoria/2012) NO constitui
um princpio bsico do controle interno da administrao pblica:
(A) segregao de funes, que consiste no fato de que a pessoa que realiza
uma operao no pode ser a mesma envolvida na funo de registro.
(B) unicidade no ciclo de uma transao, que preconiza que apenas uma
pessoa deva realizar todas as fases de uma transao, para facilitar o
subsequente trabalho de auditoria.
(C) rodzio de pessoal, inclusive com o objetivo de que cada servidor possa ser
capaz de desenvolver novas tarefas.
(D) seleo adequada de pessoal, que envolve a investigao do passado do
funcionrio e a conferncia de suas referncias.
(E) elaborao de manuais operacionais, nos quais devem estar detalhadas as
instrues relativas de como devem ser executadas as funes referentes
atividade a ser desempenhada na administrao.
09. (ESAF/Analista Tcnico: Controle e Fiscalizao SUSEP/2010)
Assinale a opo correta para o texto abaixo.
Controle Interno definido como:
(A) a fixao do controle da sinistralidade dentro do limite do prmio.
(B) o processo de repasse dos riscos, tanto em cosseguro (ou co-seguro)
quanto em resseguro.
(C) a fixao do controle na aceitao e precificao de cada contratao.
(D) um processo desenvolvido para garantir alta administrao que os
objetivos da empresa sejam atingidos.
(E) um processo de certificao pela ISO 2000 ou outro padro.
10. (FCC/APOFP Sefaz SP/2010) Um procedimento de controle interno
dos mais eficazes para a preveno da ocorrncia de fraudes nas empresas a
(A) habilitao dos executivos.
(B) identificao das reas de risco.
(C) definio de cargos e funes.
(D) segregao de funes.
(E) elaborao de normas e procedimentos.
11. (FCC AFRE Sefaz PB/2006) Na Empresa Autocontrole S.A., a entrega
fsica das mercadorias vendidas feita pela rea de expedio que possui dois
funcionrios, um separa a mercadoria e o outro confere a quantidade
separada. A empresa possui um funcionrio com salrio de R$ 600,00 para
efetuar as cpias em mquina copiadora da empresa, em virtude de em
perodos anteriores ter constatado que funcionrios tiravam cpias de
documentos particulares, o que gerava um custo para a empresa de R$ 450,00
por ms. correto afirmar que estes procedimentos para a auditoria
representam, respectivamente,
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(A) inventrio fsico e valor mnimo de venda.


(B) conferncia e avaliao de mtodo de custo.
(C) multiplicao de tarefas e inventrio fsico.
(D) superviso e implantao de controle.
(E) segregao de funes e custo versus benefcio.
12. (ESAF/Analista Tcnico: Controle e Fiscalizao SUSEP/2010)
Assinale a opo que completa de forma correta a frase.
Os 5 (cinco) elementos que formam o controle interno so:
(A) risco de mercado, risco de crdito, risco legal, risco de subscrio e risco
operacional.
(B) auto-seguro, seguro, cosseguro (ou co-seguro), resseguro e a retrocesso.
(C) ambiente de controle, avaliao e gerenciamento do risco, atividade de
controle, informao e comunicao.
(D) prmio de risco, prmio estatstico, prmio puro, prmio lquido e prmio
bruto.
(E) proposta, aplice, endosso, questionrio de risco (perfil) e certificado.
13. (Cesgranrio/Auditor Junior: Contabilidade Petrobrs/2008) Com
a crescente necessidade das partes interessadas em agregar valor e criar
mecanismos para proteo das Companhias, surgiu o conceito de Governana
Corporativa que basicamente o
(A) sistema pelo qual as Companhias so dirigidas e monitoradas, para reduzir
os conflitos de interesse, envolvendo os relacionamentos entre acionistas,
Conselho de Administrao, diretoria, auditoria independente e Conselho
Fiscal.
(B)
sistema
de
monitoramento
dos
riscos
que
podem
afetar,
significativamente, as demonstraes contbeis das sociedades de capital
aberto, fornecendo relatrios mensais para os acionistas e para o Conselho de
Administrao.
(C) mtodo pelo qual o sistema de controles internos de uma empresa
analisado, direcionando as concluses para tratamento nas reunies do
Conselho Fiscal e da Diretoria Executiva.
(D) conjunto de prticas estabelecidas pela auditoria interna, em conjunto com
a alta administrao das sociedades, objetivando a reduo dos riscos de
imagem, de crdito e operacionais.
(E) conjunto de normas e procedimentos estabelecidos pelo mercado,
principalmente para reduzir o conflito de interesses entre acionistas e
funcionrios das Companhias.
14. (ESAF/CGU/2012) Na execuo de uma auditoria, espera-se do auditor
independente que
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(A) exera o seu direito de busca de documentos, no caso de suspeita
fraude.
(B) assegure a eficcia com a qual a administrao conduziu os negcios
entidade.
(C) otimize o planejamento dos trabalhos de modo a reduzir o risco
auditoria a zero.
(D) aplique os mesmos procedimentos a entidades de pequeno, mdio
grande porte.
(E) mantenha-se ctico ao questionar evidncias de auditoria contraditrias.

de
da
de
ou

15. (ESAF/AFRFB/2012) O auditor externo, ao ser contratado para auditar o


Hotel Paraso Azul S.A., constata em seus registros que a ocupao mdia do
hotel de 90% dos quartos. 50% das contas dos hspedes foram pagas em
dinheiro e os livros no identificam parte dos hspedes. O sindicato dos hotis
da regio divulgou, em relatrio atualizado, que a ocupao dos hotis na
regio no ultrapassa 70%. O noticirio da regio d indcios que vrios
negcios esto sendo usados para lavagem de dinheiro. A situao
apresentada pode evidenciar para o auditor um risco
(A) de negcio e deteco.
(B) de fraude e de controle.
(C) de distoro relevante e de controle.
(D) de deteco e distoro relevante.
(E) residual e de fraude.
16. (ESAF/CVM - Analista de Normas Contbeis e Auditoria/2010)
Segundo as normas de auditoria vigentes, risco de auditoria pode ser
caracterizado como:
(A) o risco de haver insuficincia de informaes sobre determinada transao
nas demonstraes contbeis sem que o auditor possa perceber.
(B) possibilidade de ser o trabalho do auditor inviabilizado pela inexistncia de
informaes confiveis para o trabalho.
(C) o risco de o Controle Interno no ter detectado a tempo uma falha que
leva a entidade a elaborar demonstraes contbeis distorcidas.
(D) o risco de o auditor expressar uma opinio de auditoria inadequada,
quando as demonstraes contbeis contiverem distoro relevante.
(E) possibilidade de o auditor emitir parecer sem ressalvas, quando distores
relevantes nas demonstraes contbeis forem intencionalmente encobertas.
17. (FCC/MPE PE - Analista Ministerial Cincias Contbeis/2012)
correto afirmar que o:
(A) risco de auditoria independe do planejamento eficaz dos trabalhos a serem
desenvolvidos na entidade.

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(B) risco de deteco aumenta quando se utilizam tcnicas de amostragem
adequadas para aplicao de testes substantivos em um grande nmero de
itens auditados.
(C) risco inerente em auditoria sempre o mesmo qualquer que seja a
atividade da entidade e as classes de transaes e saldos que sero
examinados pelo auditor.
(D) risco de auditoria uma funo dos riscos de distoro relevante e do risco
de deteco.
(E) processo da auditoria independente no sofre limitaes inerentes ao
prprio trabalho a ser desenvolvido e, portanto, no h risco de auditoria.
18. (FCC/Infraero AS II - Auditor - AUD ENT P COMP DEMONST
CONTBEIS/2011) A circunstncia de que os procedimentos executados pelo
auditor, a fim de reduzir o risco de auditoria a um nvel aceitavelmente baixo,
no acusem uma distoro existente que possa ser relevante, individualmente
ou em conjunto com outras distores, denominado risco
(A) de contingncias.
(B) operacional.
(C) inerente.
(D) substantivo.
(E) de deteco.
19. (ESAF/Fiscal de Rendas ISS RJ/2010) Assinale a opo falsa a
respeito dos assuntos que, se bem equacionados, ajudam o auditor a reduzir o
risco de deteco em uma auditoria.
(A) Formao de equipes de trabalho com pessoal preparado.
(B) Reviso e superviso dos trabalhos de auditoria realizados.
(C) Aplicao do ceticismo profissional.
(D) Planejamento adequado dos trabalhos de auditoria.
(E) Diminuio do escopo de exame e reduo do nmero de transaes.
20. (FCC/TCM PA Tcnico de Controle Externo/2010) Em relao
relevncia na auditoria externa das demonstraes contbeis, correto afirmar
que:
(A) A relevncia independe da representatividade quantitativa ou qualitativa do
item ou da distoro em relao s demonstraes contbeis como um todo ou
informao sob anlise.
(B) Uma informao irrelevante se sua omisso ou distoro puder
influenciar a deciso dos usurios dessa informao no contexto das
demonstraes contbeis.
(C) A determinao quantitativa do nvel de relevncia uma questo de
julgamento da gerncia da entidade auditada, a qual deve comunic-la
previamente ao profissional encarregado de efetuar a auditoria externa das
demonstraes contbeis.
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(D) Existe uma relao direta entre o risco de auditoria e o nvel estabelecido
de relevncia; isto , quanto maior for o risco de auditoria, maior ser o valor
estabelecido como nvel de relevncia, e vice-versa.
(E) A avaliao da relevncia e dos riscos de auditoria, por parte do auditor
independente, pode diferir entre o planejamento da auditoria e a avaliao dos
resultados da aplicao dos procedimentos de auditoria.

GABARITOS:
01

02

03

04

05

06

07

08

09

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11

12

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Bibliografia

BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 821/97 - NBC P 1 Normas Profissionais de Auditor Independente.
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.203/09 - NBC TA
200 (Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da Auditoria em
Conformidade com Normas de Auditoria).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.210/09 - NBC TA
265 (Comunicao de Deficincias de Controle Interno).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.211/09 - NBC TA
300 (Planejamento da Auditoria de Demonstraes Contbeis).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.212/09 - NBC TA
315 (Identificao e Avaliao dos Riscos de Distoro Relevante por meio do
Entendimento da Entidade e do seu Ambiente).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.213/09 - NBC TA
320 (Materialidade no Planejamento e na Execuo da Auditoria)
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo. So
Paulo: Ed. Atlas, 2007.
ATTIE, Wiliam. Auditoria Conceitos e Aplicaes. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.
BARRETO, Davi; GRAEFF, Fernando. Auditoria: teoria e exerccios comentados.
So Paulo: Ed. Mtodo, 2011.
BOYNTON, Marcelo Willian C. Auditoria. So Paulo: Ed. Atlas, 2002.

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Introduo ............................................................................................ 01
Execuo dos trabalhos: evidncias, testes e procedimentos tcnicos de
Auditoria ............................................................................................... 02
Superavaliao e Subavaliao ................................................................ 22
Omisso de Receitas............................................................................... 24
Tipos de Teste em reas Especficas das Demonstraes Contbeis .............. 30
Questes comentadas ............................................................................. 40
Lista de questes resolvidas na aula ......................................................... 61
Bibliografia ............................................................................................ 71

Introduo

Prezado Aluno,
Vamos nossa terceira aula do Curso de Auditoria para AFRFB Teoria e
Exerccios. Seguindo o cronograma inicialmente proposto, veremos hoje a fase
de execuo dos trabalhos de auditoria, mais especificamente a obteno de
evidncias por meio de testes e procedimentos tcnicos de auditoria.
Alm disso, para que voc no seja pego de surpresa na hora da prova,
falaremos sobre algumas questes mais prticas dessa fase que
tradicionalmente so cobradas nas provas da Receita: super e subavaliao,
omisso de receitas e principais tipos de testes em reas especficas das
demonstraes contbeis.
Como sempre, no se esquea de participar do nosso Frum e lembre que
colocaremos as questes discutidas na aula no final do arquivo, caso voc
queira tentar resolver as questes antes de ver os comentrios.
Vamos em frente...

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Execuo dos trabalhos: evidncias, testes e procedimentos tcnicos


de auditoria.

Voc deve estar lembrado que, de uma forma geral, possvel estruturar o
trabalho do auditor em trs grandes etapas: planejamento execuo
relatrio.

Na aula passada falamos sobre a primeira etapa: o planejamento da auditoria.


Pois bem, hoje trataremos da segunda etapa: a fase de execuo dos
trabalhos.
As principais normas do CFC que tratam dessa fase so: a NBC TA 3301, que
trata dos testes de auditoria; e a NBC TA 5002, que fala sobre evidncias de
auditoria. Alm dessas, tambm so de nosso interesse: a NBC TA 5013, que
dispe sobre especificidades para a obteno de evidncias de auditoria; a NBC
TA 5054, que trata da confirmao externa; e, por fim, a NBC TA 5205, que
dispe sobre procedimentos analticos.
Segundo a NBC TA 500, na fase de execuo, o auditor deve definir e executar
procedimentos de auditoria que permitam a obteno de evidncia de auditoria
apropriada e suficiente que lhe possibilitem obter concluses razoveis para
fundamentar a sua opinio.
Bom, mais o que so evidncias de auditoria?
Voc sabe que o desempenho de qualquer atividade requer a utilizao de
ferramentas adequadas para o trabalho, na auditoria independente isso no
diferente. O auditor deve dispor de um conjunto de ferramentas que lhe
possibilite formar uma opinio, com fatos e informaes suficientes,
pertinentes e fidedignas.
Assim a:
Evidncia de auditoria compreende as informaes utilizadas pelo auditor
para chegar s concluses em que se fundamentam a sua opinio.

NBC TA 330 Resposta do Auditor aos Riscos Avaliados


NBC TA 500 Evidncia de Auditoria
3
NBC TA 501 Evidncia de Auditoria Consideraes Especficas para Itens Selecionados
4
NBA TA 505 Confirmaes Externas
5
NBC TA 520 Procedimentos Analticos
2

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Notas fiscais, faturas, manuais de operao da empresa, clculos


desenvolvidos pelo auditor, laudos de especialistas, conciliao entre contas
contbeis e extratos bancrios, entrevistas com funcionrios da empresa,
confirmaes com clientes, pareceres de advogados so exemplos de
evidncias de auditoria.
Dessa forma, cabe ao auditor identificar e atestar a validade das afirmaes
contbeis por intermdio dos procedimentos adequados a cada situao, na
extenso e profundidade que cada caso requer, at a obteno das provas
materiais (evidncias) que comprovem a afirmao analisada.
Por exemplo, se as demonstraes contbeis afirmam que o saldo bancrio da
entidade de R$ 100 mil no final do exerccio, compete ao auditor obter
evidncias de que essa afirmao verdadeira, como verificar o extrato
bancrio da empresa junto ao banco.
Como j foi discutido, h segurana razovel na opinio do auditor quando
este obtiver evidncia de auditoria adequada e suficiente para a reduo do
risco de auditoria (risco de expressar uma opinio no apropriada quando as
demonstraes contbeis apresentam distoro relevante) a um nvel
aceitavelmente baixo.
A suficincia e adequao da evidncia de auditoria esto inter-relacionadas.
A primeira a medida da quantidade de evidncia de auditoria, enquanto que
a segunda a medida da qualidade dessa evidncia, isto , sua relevncia e
sua confiabilidade para fornecer suporte s concluses em que se fundamenta
a opinio do auditor.
Em outras palavras, para emitir uma opinio com segurana razovel o auditor
deve, ao mesmo tempo, dispor dados e informaes em quantidade e de
qualidade adequadas.
Suficincia
QUANTIDADE

Adequao
QUALIDADE

Diz-se que suficincia e adequao so dimenses inter-relacionadas, pois a


primeira afetada pela segunda, ou seja, quanto maior a qualidade, menos
evidncia ser exigida. Contudo, preciso ficar atento, pois o caminho inverso
no vlido, ou seja, a obteno de mais evidncia de auditoria no compensa
a sua m qualidade.
Ademais, importante ressaltar que a quantidade da evidncia de auditoria
necessria afetada pela avaliao do auditor dos riscos de distoro (quanto
mais elevados os riscos avaliados, maior a probabilidade de que seja exigida
mais evidncia de auditoria).
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Indo um pouco mais a fundo na discusso sobre a qualidade da evidncia,


importante mencionar que este atributo afetado pela relevncia e
confiabilidade das informaes em que se baseia.
A relevncia trata da ligao lgica ou influncia sobre a finalidade do
procedimento de auditoria e, quando apropriado, a afirmao em
considerao. Em outras palavras, se a evidncia em questo realmente atinge
o objetivo perseguido pelo auditor.
J a confiabilidade das informaes influenciada pela sua fonte e sua
natureza, e as circunstncias nas quais so obtidas, incluindo os controles
sobre sua elaborao e manuteno, quando relevante.
Embora reconhecendo que podem existir excees, a NBC TA 500 traz algumas
generalizaes sobre a confiabilidade da evidncia de auditoria que podem ser
teis:
a confiabilidade da evidncia de auditoria maior quando ela obtida de
fontes independentes fora da entidade;
a confiabilidade da evidncia de auditoria gerada internamente maior
quando os controles relacionados, incluindo os controles sobre sua
elaborao e manuteno, impostos pela entidade, so efetivos;
a evidncia de auditoria obtida diretamente pelo auditor (por exemplo, a
observao da aplicao de um controle) mais confivel do que a
evidncia de auditoria obtida indiretamente ou por inferncia (por
exemplo, indagao a respeito da aplicao de controle);
a evidncia de auditoria em forma de documentos, em papel, mdia
eletrnica ou de outro tipo, mais confivel do que a evidncia obtida
verbalmente (por exemplo, uma ata de reunio elaborada
tempestivamente mais confivel do que uma representao verbal
subsequente dos assuntos discutidos);
a evidncia de auditoria fornecida por documentos originais mais
confivel do que a evidncia de auditoria fornecida por fotocpias ou facsmiles ou por documentos que foram filmados, digitalizados ou
transpostos de outra maneira para forma eletrnica, cuja confiabilidade
pode depender dos controles sobre sua elaborao e manuteno.
Veja que essas generalizaes so bem racionais, elas tm uma lgica, quanto
mais independente for fonte da evidncia (fonte externa, p. ex.), mais
confivel ela ir ser; quanto mais robusta for a evidncia (documento original,
evidncia escrita, p. ex.) mais confivel ela ir ser, e por a vai.
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Fontes de Evidncia
As evidncias podem ser obtidas em diversas fontes entre as quais:
Evidncia fsica: obtidas pela comprovao de existncia real de ativos
e passivos financeiros, recursos humanos, instalaes, mveis, bem
como pela comprovao de realizao de obras e servios.
Evidncia documental: consiste em todo tipo de documentos utilizado
como evidncia pelo auditor, tal como notas fiscais, contratos, faturas,
recibos, relatrios etc.
Evidncia analtica: anlises com padres e expectativas resultantes da
experincia do auditor ou dados da indstria, como estatsticas,
comparaes entre saldos ao longo dos anos, indicadores de
rentabilidade do setor etc.
Evidncia matemtica: valores calculados pelo auditor para confirmar
dados que afetam as demonstraes contbeis, como clculo do lucro
por ao, de pagamento de indenizaes trabalhistas e de cotas de
depreciao.
Evidncia testemunhal ou verbal: informaes obtidas de pessoas
que tenham conhecimentos dentro e fora da organizao auditada, em
resposta a perguntas formuladas pelo auditor.
Evidncia por confirmao: corroborao por escrito de terceiros em
relao a determinadas informaes de interesse, sendo aplicvel,
principalmente, aos fornecedores, prestadores de servio, bancos,
clientes, advogados etc.
Evidncia por representaes: declaraes por escrito que tratam de
afirmaes da administrao, assinadas por indivduos responsveis.
Importante destacar que a evidncia de auditoria obtida principalmente a
partir dos procedimentos de auditoria realizados durante o curso do trabalho.
Contudo, ela tambm pode incluir informaes obtidas de outras fontes, como
auditorias anteriores realizadas pelo auditor independente ou por outros
auditores.
Alm disso, at mesmo a ausncia de informaes (por exemplo, a recusa da
administrao em fornecer uma representao solicitada) utilizada pelo
auditor e, portanto, tambm pode constituir evidncia de auditoria.

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Testes de auditoria
Passaremos agora a discutir os conceitos dos testes de auditoria: testes de
controle (=testes de observncia) e procedimentos substantivos (=testes
substantivos).
Voc j deve ter bastante claro na sua cabea que a auditoria de
demonstraes contbeis tem como um de seus objetivos gerais obter
segurana razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto
livres de distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou
erro.
Dessa forma, conforme vimos, o auditor necessita obter evidncias
apropriadas e suficientes, por meio de procedimentos de auditoria,
relacionadas aos riscos avaliados de distoro relevante.
Portanto, os procedimentos de auditoria so o conjunto de tcnicas que
permitem ao auditor obter evidncias ou provas suficientes e
adequadas para fundamentar sua opinio sobre as demonstraes
contbeis auditadas, permitindo que eventuais distores relevantes
sejam identificadas.
Esses procedimentos podem ser divididos em dois grandes grupos: testes de
controle e os procedimentos substantivos, de acordo com o seu objetivo. O
primeiro grupo busca verificar se o controle interno funciona corretamente, o
segundo se dispe a entender se os valores presentes nos sistemas contbeis
esto corretos, isto , se so suficientes, exatos e vlidos.
Ou seja, para executar seu trabalho o auditor dispe de duas principais
ferramentas:
Teste de controle6 (=testes de observncia ou exames de aderncia):
procedimento de auditoria planejado para avaliar a efetividade
operacional dos controles internos na preveno ou deteco e
correo de distores relevantes no nvel de afirmaes.
Procedimentos substantivos7: so os procedimentos de auditoria
planejados para detectar distores relevantes no nvel de afirmaes.
Os procedimentos substantivos podem ser divididos em:

As normas antigas definiam esse tipo de teste como testes de observncia que visam obteno de razovel segurana
de que os procedimentos de controles internos da organizao esto em efetivo funcionamento. Ou seja, diz a mesma
coisa com palavras diferentes.
7
As normas antigas definiam esse tipo de teste como testes substantivos que visam obteno de evidncias quanto
suficincia, exatido e validade dos dados produzidos pelo sistema contbil da entidade.

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o Testes de detalhes (denominado testes de transaes e saldos
pelas normas antigas), que fornecem evidncias nas quais o
auditor verifica se os fatos contbeis foram adequadamente
registrados; e
o Procedimentos analticos substantivos (denominado procedimentos
de reviso analtica nas normas antigas), que consistem na
verificao do comportamento de valores significativos, mediante
ndices, quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com
vistas identificao de situao ou tendncias atpicas.
Mais uma vez, as novas normas de auditoria trouxeram apenas algumas
mudanas de nomenclatura, que resumimos no quadro abaixo:
Normas Antigas (NBC T11)

Novas Normas (NBC TA 330)

Testes de observncia

Teste de controle

Testes substantivos, divididos


em:

Procedimentos substantivos,
divididos em:

o Testes de transaes e saldos

o Testes de detalhes

o Procedimentos de reviso
analtica

o Procedimentos analticos
substantivos

Queremos chamar a sua ateno, nesse momento, pois muitos concurseiros


confundem muito esse conceito.
O que define o tipo do teste controle ou substantivo o seu
objetivo. O primeiro busca verificar se o controle interno funciona
corretamente, o segundo se dispe a entender se os valores presentes
nos sistemas contbeis esto corretos, isto , se so suficientes,
exatos e vlidos.
Um exemplo de teste de controle seria verificar se o responsvel por conferir a
sada de mercadorias est fazendo seu trabalho corretamente.
J um exemplo de procedimento substantivo, mais especificamente, teste de
detalhes, seria verificar se o saldo da conta estoque est correto.
Portanto, quando se deparar com uma questo que pede para apontar o tipo
de teste de auditoria, sempre se pergunte: Qual o objetivo desse teste? Para
que ele serve? para avaliar o controle interno ou para entender se existe
alguma distoro relevante nas afirmaes (saldos e transaes) das
demonstraes contbeis?
Tudo bem at aqui...?
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Passemos, agora, para outro assunto muito cobrado em provas de concurso:


procedimentos analticos ou reviso analtica.
De acordo com a NBC TA 500, os procedimentos analticos8 consistem em:
avaliao das informaes feitas por meio de estudo das relaes
plausveis entre dados financeiros e no financeiros, que incluem
tambm a investigao de flutuaes e relaes identificadas que sejam
inconsistentes com outras informaes relevantes ou que se desviem
significativamente dos valores previstos.
Esses procedimentos envolvem clculos e utilizao de ndices, quocientes,
dados histricos e orados sob uma perspectiva vertical ou horizontal. Os
resultados dessas anlises geralmente fornecem evidncias e pistas que
indicam o caminho que o auditor deve seguir.
A NBC TA 520, que trata especificamente dos procedimentos analticos, define
o procedimento analtico substantivo como as avaliaes de informaes
contbeis por meio de anlise das relaes plausveis entre dados financeiros e
no financeiros.
Em outras palavras, consiste na verificao do comportamento de valores
significativos, mediante ndices, quocientes, quantidades absolutas ou outros
meios, com vistas identificao de situao ou tendncias atpicas.
informaes comparveis de perodos anteriores.
Comparaes de

resultados previstos pela entidade, tais como oramentos ou previses, ou

informaes contbeis expectativas do auditor, como uma estimativa de depreciao.


e financeiras da

informaes de entidades do mesmo setor de atividade, como a

entidade

comparao entre ndices de vendas e contas a receber com as mdias do


setor ou com outras entidades de porte comparvel do mesmo setor.
entre elementos das informaes contbeis que se esperaria que se
adequassem a um padro previsvel com base na experincia da entidade,
como porcentagens da margem bruta.

Relaes

entre informaes contbeis e informaes no contbeis relevantes,


como custos com folha de pagamento e nmero de empregados.
etc.

Por exemplo, ao analisar a evoluo das receitas faturadas ao longo dos


meses, o auditor percebeu que o ms de abril apresentou um resultado 80%
8

Denominado reviso analtica pelas normas revogadas de auditoria (NBC T 11).

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menor que o dos outros meses isso pode indicar que existe algum problema,
distoro relevante (fraude ou erro), e que vale pena ser melhor investigado.

Quando o auditor testa os saldos das contas do balano patrimonial e os


valores acumulados das contas de receita e despesa (testes de detalhes), ele
no tem uma viso geral das demonstraes financeiras e do interrelacionamento entre contas e transaes.
Dessa forma, no consegue constatar se existem situaes anormais ou
tendncias que o levassem a dar parecer diferente, ou sugerir ajustes, daquele
que seria dado pelo exame apenas das contas de ativo, passivo, receitas e
despesas.
Assim, o objetivo dos procedimentos analticos (ou da reviso analtica)
detectar e analisar situaes anormais e significativas constatadas nas
demonstraes contbeis, por isso esse um tipo de procedimento
normalmente utilizado nos procedimentos substantivos. Esse processo auxilia a
identificar reas prioritrias ou reas com problemas, onde o auditor dever
concentrar mais sua ateno.
Podem ser usados diversos mtodos para executar procedimentos analticos.
Esses mtodos variam desde a realizao de comparaes simples at anlises
complexas usando tcnicas estatsticas avanadas, e podem ser aplicados para
demonstraes contbeis consolidadas, componentes e elementos individuais
de informao.
Finalmente, importante destacar que, da mesma forma que os
procedimentos analticos podem prover indcios e/ou pistas capazes de indicar
ao auditor a necessidade de procedimentos adicionais, as concluses obtidas
dos resultados dos procedimentos analticos tambm tm a finalidade de
corroborar as concluses formadas durante a auditoria de componentes ou
elementos individuais das demonstraes contbeis. Isso ajuda o auditor a
formar concluses razoveis sobre as quais deve basear a sua opinio.

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Procedimentos substantivos (testes substantivos) - Concluses


As normas antigas (NBC T 11) afirmavam que, na aplicao dos procedimentos
substantivos (testes substantivos), o auditor deve objetivar as seguintes
concluses:

existncia se o componente patrimonial existe em certa data;


direitos e obrigaes se efetivamente existentes em certa data;
ocorrncia se a transao de fato ocorreu;
abrangncia se todas as transaes esto registradas; e
mensurao, apresentao e divulgao se os itens esto avaliados,
divulgados, classificados e descritos de acordo com os Princpios
Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade.

Bom... as novas normas de auditoria (NBC TA 330) ampliaram esses conceitos


e detalharam melhor como o auditor deve avaliar as afirmaes no que se
refere s transaes, aos saldos e apresentao das demonstraes
contbeis.
O quadro a seguir resume esses conceitos:
Tipo de Afirmao

Dimenso
ocorrncia: transaes e eventos que foram registrados
ocorreram e so da entidade.

Afirmaes sobre classes


de transaes e eventos
para o perodo sob
auditoria

integridade: todas as transaes e eventos que deviam ser


registrados foram registrados.
exatido: valores e outros dados relacionados a transaes e
eventos registrados foram registrados adequadamente.
corte: as transaes e eventos foram registrados no perodo
contbil correto.
classificao: as transaes e eventos foram registrados nas
contas corretas.
existncia: ativos, passivos e elementos do patrimnio lquido
existem.

Afirmaes sobre saldos


de contas no fim do
perodo

direitos e obrigaes: a entidade detm ou controla os


direitos sobre ativos e os passivos so as obrigaes da
entidade.
integridade: todos os ativos, passivos e patrimnio lquido
que deviam ser registrados foram registrados.
valorizao e alocao: ativos, passivos e patrimnio lquido
esto includos nas demonstraes contbeis nos valores
apropriados e quaisquer ajustes resultantes de valorizao e
alocao esto adequadamente registrados.

Afirmaes sobre a
apresentao e

ocorrncia e direitos e obrigaes: eventos divulgados,


transaes e outros assuntos ocorreram e so da entidade.

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divulgao

integridade: todas as divulgaes que deviam ser includas


nas demonstraes contbeis foram includas.
classificao e compreensibilidade: as informaes
contbeis so adequadamente apresentadas e descritas e as
divulgaes so claramente expressadas.
exatido e valorizao: informaes contbeis e outras
informaes so divulgadas adequadamente e com os valores
apropriados.

Calma!!! No precisa se preocupar em decorar todos esses conceitos e


definies. Veja que so bastante intuitivos...
Por exemplo, quando dizemos
substantivo, quer avaliar:

que

auditor,

em

um

procedimento

se transaes ocorreram, falamos em ocorrncia;


se todas as transaes foram registradas, falamos em integridade;
se os valores esto corretos, falamos em exatido; e por ai vai...
A nica definio com a nomenclatura que no to autoexplicativa o
chamado corte, que est relacionado averiguao se as transaes foram
registradas no perodo correto.
Procedimentos tcnicos de auditoria
Bom, conforme vimos, o auditor deve definir e executar procedimentos
tcnicos de auditoria que sejam apropriados s circunstncias com o
objetivo de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente, que
conseguida pela execuo de:

procedimentos de avaliao de riscos; e

procedimentos adicionais de auditoria, que abrangem:


o testes de controles; e
o procedimentos substantivos.

Assim, vamos detalhar a seguir os principais procedimentos de auditoria


utilizados e mencionados pelas normas de auditoria independente do CFC, que
podem ser utilizados nos testes de controle e nos procedimentos substantivos.
Inspeo
A inspeo envolve o exame de registros ou documentos (exame
documental), internos ou externos, em forma de papel, em forma eletrnica
ou em outras mdias, ou o exame fsico de um ativo (inspeo fsica).
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Um exemplo de exame documental a inspeo de registros em busca de
evidncia de autorizao. Ou seja, o auditor pode buscar evidncias do
adequado funcionamento de um determinado sistema de controle interno
avaliando, por exemplo, se o processo de compra de matria prima foi
adequadamente autorizado, conforme determina os regramentos da
instituio.
importante destacar que a inspeo de registros e documentos fornece
evidncia de auditoria com graus variveis de confiabilidade, dependendo de
sua natureza e fonte e, no caso de registros internos e documentos, da eficcia
dos controles sobre a sua produo.
J a inspeo fsica (exame fsico de um ativo) pode ser exemplificada com a
contagem de itens registrados no estoque da empresa (inventrio).
No entanto, deve-se observar que a inspeo fsica, apesar de fornecer
evidncia de auditoria confivel quanto existncia do ativo (o auditor vai l e
v com seus prprios olhos), esse procedimento no necessariamente revela o
valor dos ativos.
Observao
A observao consiste no exame de processos ou procedimentos executado
por outros, por exemplo, a observao pelo auditor da contagem do estoque
pelos empregados da entidade ou da execuo de atividades de controle.
Esse procedimento fornece evidncia de auditoria a respeito da execuo de
processo ou procedimento, mas limitada ao ponto no tempo em que a
observao ocorre e pelo fato de que o ato de ser observado pode afetar a
maneira como o processo ou procedimento executado.
Ora, muito provvel que o empregado, ao saber que est sendo observado,
execute suas atividades com maior zelo e prudncia, o que talvez no
ocorresse se estivesse em uma situao normal do seu dia a dia.
Indagao
A indagao consiste na busca de informaes junto a pessoas com
conhecimento, financeiro e no financeiro, dentro ou fora da entidade, ou seja,
coletar dados e informaes com todos aqueles que podem ajudar o auditor a
forma sua opinio: funcionrios, diretores, scios, fornecedores, credores,
clientes, especialistas etc.
A indagao utilizada extensamente em toda a auditoria, pode incluir desde
indagaes escritas formais at indagaes orais informais. A avaliao dessas
respostas compete ao auditor e parte integral do processo de indagao.
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As respostas s indagaes podem fornecer ao auditor informaes no
obtidas
anteriormente
ou
evidncia
de
auditoria
comprobatria.
Alternativamente, as respostas podem fornecer informaes significativamente
divergentes de outras obtidas por outras fontes.
Por exemplo, o gerente industrial pode revelar um sinistro relevante com o
maquinrio de uma fbrica omitido pela administrao. Assim, em alguns
casos, as respostas s indagaes fornecem uma base para que o auditor
modifique ou realize procedimentos de auditoria adicionais.
Embora a indagao possa fornecer importante evidncia de auditoria e possa
produzir evidncia de distoro, a indagao, sozinha, geralmente no fornece
evidncia de auditoria suficiente da ausncia de distoro relevante no nvel da
afirmao nem da eficcia operacional dos controles.
No caso de indagaes sobre a inteno da administrao sobre a manuteno
de um investimento relevante, por exemplo, a informao disponvel para
suportar a inteno da administrao pode ser limitada.
Nesse caso, o entendimento do histrico da administrao na realizao de
intenes por ela formuladas, das razes por ela alegadas, e sua capacidade
de seguir um curso de ao especfico, podem fornecer informaes relevantes
para corroborar a evidncia obtida por meio de indagao. Alm disso, o
auditor pode considerar necessrio obter representaes formais da
administrao e, quando apropriado, dos responsveis pela governana, para
confirmar respostas a indagaes verbais.
Reexecuo
A reexecuo envolve a execuo independente pelo auditor de procedimentos
ou controles que foram originalmente realizados como parte do controle
interno da entidade. Dessa forma o auditor refaz os passos e as etapas que
constituem um procedimento usualmente executado pela entidade para
averiguar sua adequao.
Um exemplo desse procedimento a reexecuo das conciliaes bancrias
realizadas pela entidade.
Reclculo (ou clculo)
O reclculo consiste na verificao da exatido matemtica de documentos ou
registros, realizada manual ou eletronicamente.
Trata-se de um tipo de reexecuo na qual o auditor repete os clculos
realizados pela instituio auditada, como, por exemplo, depreciao de
equipamentos, juros devidos, proviso para devedores duvidosos.
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Confirmaes9
A confirmao10 uma forma de investigao que permite ao auditor obter
informaes diretamente com terceiros, externos entidade auditada. Nesse
procedimento a evidncia de auditoria consiste em resposta de terceiros (a
parte que confirma) ao auditor, em forma escrita, eletrnica ou em outra
mdia.
Assim, o auditor pode solicitar confirmao de termos de contratos ou
transaes da entidade com terceiros, bem como confirmar saldos de contas a
receber com credores, por exemplo.
A solicitao de confirmao pode ser positiva ou negativa:
Solicitao de confirmao positiva aquela em que a parte que
confirma responde diretamente ao auditor indicando se concorda ou
discorda das informaes na solicitao (confirmao positiva em preto),
ou fornece as informaes solicitadas (confirmao positiva em branco).
Por exemplo, o auditor solicita que determinado credor confirme se a
empresa auditada possui dvida de R$100.000 neste caso, trata-se de
uma confirmao positiva em preto (a resposta sim ou no). Outro
exemplo seria perguntar ao mesmo credor qual o valor da dvida da
empresa neste caso, trata-se de uma confirmao positiva em branco.
Note que a confirmao positiva pede que a parte que confirma, em
todos os casos, responda ao auditor, ou seja, h necessariamente uma
resposta.
Existe o risco de que a parte que confirma possa responder solicitao
de confirmao, principalmente em casos de confirmao em preto,
sem verificar se as informaes esto corretas. O auditor pode reduzir
esse risco usando solicitaes em branco, contudo, isso pode resultar
em porcentagens de respostas mais baixas em decorrncia do esforo
adicional exigido das partes que confirmam.
Solicitao de confirmao negativa a solicitao de que a parte
que confirma responda diretamente ao auditor somente se discorda das
informaes fornecidas na solicitao. Ou seja, neste caso vale a mxima
quem cala consente.
As confirmaes negativas fornecem evidncia de auditoria menos
persuasiva que as positivas, consequentemente, o auditor no deve usar
9

NBC TA 505 Confirmaes Externas.


Um tipo especial de confirmao a circularizao, procedimento no qual auditor pede a entidade auditada expea
cartas dirigidas a terceiros (credores, fornecedores, clientes, advogados etc.) solicitando que confirmem diretamente ao
auditor determinado fato.
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aquelas como o nico procedimento substantivo de auditoria para tratar
o risco de distoro relevante avaliado no nvel de afirmaes, a menos
que estejam presentes todos os itens a seguir:
o o auditor avaliou o risco de distoro relevante como baixo;
o a populao de itens sujeitos a procedimentos de confirmao
negativa compreende um grande nmero de saldos contbeis,
transaes ou condies, homogneas de pequena magnitude;
o espera-se uma taxa de exceo11 muito pequena; e
o o auditor no tem conhecimento das circunstncias ou condies
que fariam com que as pessoas que recebem solicitaes de
confirmao negativa ignorassem essas solicitaes.
Ora, no receber uma resposta a uma solicitao de confirmao
negativa no indica que a solicitao foi de fato recebida pela parte que
devia confirmar as informaes.
Observe que mais provvel que as partes que confirmam respondam
indicando seu desacordo quando as informaes na solicitao no
estiverem ao seu favor, e menos provvel que respondam na situao
inversa. Por exemplo, correntistas de contas bancrias tm mais
probabilidade de responder se acreditarem que falta dinheiro no saldo de
suas contas do que no caso contrrio (ningum costuma reclamar
quando recebe dinheiro).
Alm do que j discutimos, h algumas situaes que merecem
interesse, como no caso da administrao se recusar a permitir que o
auditor envie solicitaes de confirmao. Por exemplo, se recusando a
fornecer sua lista de credores ou o contato com seus consultores
jurdicos.
Nesses casos, cabe ao auditor indagar sobre as razes dessa recusa e
procurar evidncia sobre sua validade e razoabilidade, avaliar as
implicaes na sua avaliao dos riscos significativos de distoro
relevante (incluindo o risco de fraude), e executar procedimentos
alternativos de auditoria definidos para obter evidncia de auditoria
relevante e confivel.
Se o auditor concluir que a recusa em permitir o envio de solicitaes de
confirmao no razovel, ou no conseguir obter evidncia de
auditoria relevante e confivel por meio de procedimentos alternativos de
auditoria, o auditor deve comunicar aos responsveis pela governana e
determinar as implicaes para a auditoria e para sua opinio sobre as
demonstraes contbeis.
11

Exceo a resposta que indica uma diferena entre as informaes para as quais se solicitou confirmao ou
diferena entre os registros da entidade e as informaes fornecidas pela parte que confirma.

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Existe tambm a possibilidade de o auditor identificar fatores que do
origem a dvidas sobre a confiabilidade da resposta a uma solicitao de
confirmao, como algum risco de interceptao, alterao ou fraude.
Por exemplo, respostas recebidas eletronicamente (fax ou correio
eletrnico) podem tornar difcil estabelecer a origem da parte que
confirma, bem como estar sujeita a alteraes/falsificaes.
Nesses casos, se o auditor determinar que uma resposta a uma
solicitao de confirmao no confivel, deve avaliar as implicaes na
avaliao dos riscos significativos de distoro relevante, incluindo o
risco de fraude, e sobre a natureza, poca e extenso relacionada a
outros procedimentos de auditoria.
Finalmente, existe a possibilidade de resposta no recebida, ou seja,
quando a parte que confirma no responde ou no responde de maneira
completa, a uma solicitao de confirmao positiva, ou ainda nos casos
de devoluo de uma solicitao de confirmao no entregue
(devoluo pelo correio, por exemplo, para um destinatrio no
localizado).
Cabe ento ao auditor executar mais uma vez procedimentos
alternativos de auditoria para obter evidncia relevante e confivel.
Contudo, preciso destacar que se a referida resposta pode ser
imprescindvel, de tal forma que procedimentos alternativos no
fornecero a evidncia que o auditor precisa, obrigando-o a determinar
as implicaes para a auditoria e para a sua opinio.
Mas como funcionam as circularizaes?
O auditor pede a entidade auditada expea cartas dirigidas a credores,
fornecedores, clientes, advogados solicitando que confirmem diretamente ao
auditor determinado fato.

Quadro comparativo
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Para facilitar a resoluo das questes que versam sobre os procedimentos


tcnicos de auditoria vamos fazer um quadro comparativo entre as disposies
das normas novas e das antigas:
Normas novas (NBC TA 500)

Normas antigas (NBC T 11)

Os procedimentos de auditoria descritos


abaixo
podem
ser
utilizados
como
procedimentos de avaliao de riscos, testes
de controles ou procedimentos substantivos,
dependendo do contexto em que sejam
aplicados pelo auditor:

Na
aplicao
dos
testes
de
observncia
e
substantivos,
o
auditor
deve
considerar,
entre
outros, os seguintes procedimentos
tcnicos bsicos:

Inspeo: envolve o exame de registros ou


documentos, internos ou externos, em forma de
papel, em forma eletrnica ou em outras mdias,
ou o exame fsico de um ativo.

Inspeo: exame de registros e


documentos (=exame documental), e de
ativos tangveis (=inspeo fsica).

Observao: consiste no exame do processo ou


procedimento executado por outros, por exemplo,
a observao pelo auditor da contagem do
estoque pelos empregados da entidade ou da
execuo de atividades de controle.

Observao: acompanhamento de
processo ou procedimento durante a sua
execuo.

Indagao: consiste na busca de informaes


junto a pessoas com conhecimento, financeiro e
no financeiro, dentro ou fora da entidade.
Confirmao externa: representa evidncia de
auditoria obtida pelo auditor como resposta escrita
de terceiro (a parte que confirma) ao auditor, em
forma escrita, eletrnica ou em outra mdia. Os
procedimentos de confirmao externa
frequentemente so relevantes no tratamento de
afirmaes associadas a certos saldos contbeis e
seus elementos.
Reclculo: consiste na verificao da exatido
matemtica de documentos ou registros. O
reclculo pode ser realizado manual ou
eletronicamente.
Procedimentos analticos: consistem em
avaliao das informaes feitas por meio de
estudo das relaes plausveis entre dados
financeiros e no financeiros. Os procedimentos
analticos incluem tambm a investigao de
flutuaes e relaes identificadas que sejam
inconsistentes com outras informaes relevantes
ou que se desviem significativamente dos valores
previstos.
Reexecuo: envolve a execuo independente
pelo auditor de procedimentos ou controles que
foram originalmente realizados como parte do
controle interno da entidade.

Investigao e confirmao:
obteno de informaes junto a pessoas
ou entidades conhecedoras da transao,
dentro ou fora da entidade.

Clculo: conferncia da exatido


aritmtica de documentos
comprobatrios, registros e
demonstraes contbeis e outras
circunstncias.
Reviso Analtica: verificao do
comportamento de valores significativos,
mediante ndices, quocientes,
quantidades absolutas ou outros meios,
com vistas identificao de situao ou
tendncias atpicas.

Sem correspondente.

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Evidncias de Auditoria Consideraes especficas
importante ressaltar que a NBC TA 501 traz algumas consideraes
especficas para a obteno de evidncia de auditoria apropriada e suficiente
com relao a:
a) existncia e condio dos estoques;
b) totalidade dos litgios e reclamaes envolvendo a entidade; e
c) apresentao e divulgao de informaes por segmentos
conformidade com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.

em

Estoques
Quando a conta Estoque for relevante para as demonstraes contbeis, o
auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente com relao a
existncia e as condies do estoque mediante:
(a) acompanhamento da contagem fsica dos estoques, a no ser que
seja impraticvel; e
(b) execuo de procedimentos de auditoria nos registros finais de
estoque da entidade para determinar se refletem com preciso os
resultados reais da contagem de estoque.
O acompanhamento da contagem fsica dos estoques envolve, entre outros, os
seguintes procedimentos:
inspeo do estoque para determinar a existncia (embora no
necessariamente a sua propriedade) e avaliar as condies (por
exemplo, existncia de estoques obsoletos, danificados ou sem
movimentao);
execuo de teste de contagem: mediante o rastreamento de itens
selecionados dos registros de contagem da administrao para o estoque
fsico e o rastreamento de itens selecionados do estoque fsico para os
registros de contagem da administrao, o auditor visa obter
informaes quanto integridade e a preciso desses registros;
observao do cumprimento das instrues da administrao e da
execuo de procedimentos para registrar e controlar os resultados da
contagem fsica dos estoques; e
obteno de evidncia de auditoria quanto
procedimentos de contagem da administrao.
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confiabilidade

dos

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possvel que, por convenincia ou mesmo impossibilidade, a contagem fsica
dos estoques seja realizada em outra data que no a data das demonstraes
contbeis.
Nesse caso, o auditor deve, alm dos procedimentos normalmente executados,
realizar procedimentos adicionais para obter evidncia de auditoria de que as
variaes no estoque entre a data da contagem e a data das demonstraes
contbeis esto adequadamente registradas.
Da mesma forma, se o auditor no puder estar presente na contagem fsica
dos estoques, devido a imprevistos, ele deve efetuar ou observar algumas
contagens fsicas, em uma data alternativa, e executar procedimentos de
auditoria sobre transaes ocorridas entre as duas datas.
Tambm possvel que o acompanhamento da contagem fsica dos estoques
seja impraticvel, como por exemplo, quando envolver risco integridade
fsica do auditor, nesse caso, devem ser aplicados procedimentos alternativos
de auditoria para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente com
relao existncia e s condies do estoque.
Caso no existam procedimentos alternativos aplicveis e, por consequncia, o
auditor no consiga obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente com
relao existncia e s condies do estoque, o auditor deve modificar a
opinio no seu relatrio de auditoria (veremos isso na aula sobre modificaes
no relatrio do auditor).
Por fim, outro aspecto importante a ser observado quando o estoque
custodiado e controlado por terceiros relevante para as demonstraes
contbeis, nesse caso, o auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e
suficiente com relao existncia e as condies do estoque executando uma
ou as duas possibilidades a seguir:
(a) solicitar confirmao do terceiro quanto s quantidades e condies
do estoque mantido por esse terceiro em nome da entidade;
(b) executar inspeo ou outro procedimento de auditoria apropriado
nas circunstncias.
Litgios e reclamaes
Outro ponto importante destacado pela NBC TA 501 diz respeito obteno de
evidncias quanto existncia de litgios e reclamaes envolvendo a
entidade, que possam gerar um risco de distoro relevante. Para tanto, entre
outros procedimentos, o auditor deve:
(a)

indagar administrao e, conforme o caso, a outros dentro da


entidade, incluindo consultores jurdicos internos;

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(b)

revisar as atas de reunies dos responsveis pela governana e


correspondncia entre a entidade e os seus consultores jurdicos
externos; e

(c)

revisar as contas de despesas legais.

Se o auditor identifica um risco de distoro relevante com relao a litgios ou


reclamaes identificados, ou quando os procedimentos de auditoria
executados indicam que outros litgios ou reclamaes poderiam existir, o
auditor deve, alm dos procedimentos requeridos pelas outras normas de
auditoria, comunicar-se diretamente com os consultores jurdicos externos da
entidade.
O auditor deve fazer isso, conforme j vimos, por meio de circularizao,
elaborada pela administrao e enviada pelo auditor, solicitando aos
consultores jurdicos externos da entidade que se comuniquem diretamente
com o auditor. Se isso no for possvel, o auditor deve executar procedimentos
alternativos de auditoria.
O auditor deve modificar a opinio no seu relatrio de auditoria (veremos com
mais detalhes na aula 05), se:
(a)

a administrao recusa dar permisso ao auditor para se comunicar


ou se reunir com a consultoria jurdica externa da entidade, ou a
consultoria jurdica externa da entidade recusa-se a responder
apropriadamente carta de indagao, ou proibida de responder; e

(b)

o auditor no consegue obter evidncia de auditoria apropriada e


suficiente ao executar procedimentos alternativos de auditoria.

O auditor deve solicitar que a administrao e, quando apropriado, os


responsveis pela governana forneam representaes formais (falaremos
sobre representaes formais na aula 06) de que todos os reais ou possveis
litgios e reclamaes conhecidos, cujos efeitos devem ser levados em
considerao durante a elaborao das demonstraes contbeis, foram
divulgados para o auditor, assim como contabilizados e divulgados de acordo
com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
Informaes por segmento
Por fim, a NBC TA 501 afirma que, dependendo do setor de atividades que
determinada entidade atue, a estrutura de relatrio financeiro aplicvel pode
permitir a divulgao de informaes por segmento nas demonstraes
contbeis.

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Contudo, a responsabilidade do auditor com relao apresentao e
divulgao das informaes por segmento est relacionada s demonstraes
contbeis como um todo.
Consequentemente, no exigido do auditor a execuo de procedimentos de
auditoria que seriam necessrios para expressar uma opinio sobre as
informaes por segmento apresentadas isoladamente.

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Superavaliao e Subavaliao

Vimos at agora que o auditor utiliza procedimentos substantivos para a


obteno de evidncias quanto suficincia, exatido e validade dos dados
produzidos pelo sistema contbil da entidade. Dessa forma, verifica se as
transaes e saldos registrados nas demonstraes retratam corretamente os
fatos contbeis, de acordo com as normas contbeis vigentes no pas.
Ora, muito provavelmente, a primeira coisa que nos vem cabea querer
saber se os valores esto corretos, exatos.
O auditor deve saber que o saldo de uma conta do balano patrimonial (BP) ou
da demonstrao do resultado do exerccio (DRE) pode estar errado para mais
(superavaliao) ou para menos (subavaliao).
Devido a esse risco, as contas da contabilidade, por intermdio dos
procedimentos substantivos, devem ser testadas nesses dois sentidos, ou seja,
para mais ou para menos.
Segundo a doutrina, a experincia tem demonstrado que mais prtico
dirigir os testes principais de superavaliao para as contas devedoras
(normalmente, as contas do ativo e despesas) e os de subavaliao para as
contas credoras (geralmente, contas do passivo e receitas).
Voc, com seus conhecimentos de contabilidade, j deve saber que os fatos
contbeis so registrados por meio das partidas dobradas, assim, quando se
testam as contas devedoras para superavaliao, as contas credoras tambm
esto sendo testadas indiretamente nessa mesma direo.
Por exemplo, se durante o exame das demonstraes contbeis de uma
empresa, para o ano findo em 31-12-20X0, o auditor descobre que as
despesas de pessoal esto superavaliadas, em funo de os salrios do ms de
janeiro de 20X1 terem sido provisionados indevidamente em 20X0, evidente
que a conta credora de salrios a pagar, classificada no passivo circulante,
tambm est superavaliada.
Da mesma forma, quando se testam as contas credoras para subavaliao, as
contas devedoras esto sendo testadas secundariamente nessa mesma
direo.
Por exemplo, por ocasio da auditoria da conta credora de fornecedores a
pagar (testado para subavaliao), o auditor descobre que uma fatura de
compra
de
matria-prima
no
foi
registrada
na
contabilidade;
consequentemente, as contas de fornecedores a pagar e matria-prima (conta
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devedora classificada
subavaliada).

no

grupo

de

estoque

do

ativo

circulante

est

Vamos ver outros exemplos:


a) Teste principal para superavaliao do ativo e teste secundrio para
superavaliao de receita: Na auditoria da conta duplicatas a receber
(ativo circulante), o auditor constatou que uma venda realizada em 20X1
foi contabilizada em 20X0. Como consequncia, a conta de duplicatas a
receber (teste principal) e a conta de receita bruta na venda de bens
(teste secundrio) estavam superavaliadas.
b) Teste principal para subavaliao do passivo e teste secundrio para
subavaliao do ativo: Na auditoria da conta de fornecedores a pagar
(passivo circulante), o auditor notou que uma nota fiscal de competncia
de 20X0, referente compra de uma mquina, foi registrada somente na
ocasio de seu efetivo pagamento em 20X1. Por conseguinte, a conta de
fornecedores a pagar (teste principal) e a conta de mquinas do ativo
imobilizado (teste secundrio) estavam subavaliadas.
Contudo, esse no o nico tipo de impropriedade que possvel encontrar.
Existe tambm a possibilidade de uma conta devedora estar superavaliada
causando a subavaliao de outra conta devedora. Isso ocorre, por exemplo,
quando o lanamento contbil feito na conta errada. De forma anloga, o
mesmo pode acontecer para contas credoras.
Por exemplo, o auditor pode constatar que os imveis de propriedade da
entidade foram registrados na conta Investimentos, quando o correto seria no
Imobilizado. Como consequncia a conta devedora Investimentos est
superavaliada e a conta devedora Imobilizado est subavaliada.
Vejamos mais alguns exemplos:
a) Teste principal para superavaliao do ativo e teste secundrio para
subavaliao da despesa: Na auditoria da conta de mquinas e
equipamentos (ativo imobilizado), o auditor verificou que foram
debitadas no ativo peas de reposio, que, de acordo com os princpios
contbeis, deveriam ser registradas como despesas. Portanto, a conta
mquinas e equipamentos (teste principal) est superavaliada e o grupo
de despesas (teste secundrio) subavaliado.
b) Teste principal para subavaliao do passivo e teste secundrio para
superavaliao do passivo: No exame da conta emprstimos a pagar,
o auditor constatou que um financiamento foi registrado indevidamente
na conta fornecedores a pagar. Portanto, a conta de emprstimos a
pagar (teste principal) estava subavaliada e a conta fornecedores a
pagar (teste secundrio) estava superavaliada.
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Omisso de Receitas

Ativos e Passivos Ocultos e Fictcios


Durante a aplicao dos testes substantivos (procedimentos substantivos), um
tipo especfico de impropriedade que pode ser constatado, estamos falando de
ativos e passivos, ocultos ou fictcios.
Dizemos que h um Ativo Fictcio quando se constatam bens e direitos que
somente existem no Balano Patrimonial, mas de fato no constam no
patrimnio da empresa. Em outras palavras, algo que no existe (=fictcio).
De forma anloga, definimos Passivo Fictcio como obrigaes que somente
constam nas demonstraes, mas de fato no existem ou j foram quitadas.
Por outro lado, a situao inversa pode ocorrer: direitos e obrigaes que de
fato existem no so registrados na contabilidade da empresa. Nesse caso,
temos, respectivamente, Ativos Ocultos e Passivos Ocultos.
Agora, perguntamos para voc: existe alguma relao entre essas definies e
os testes de superavaliao e subavaliao? Parece que sim, no mesmo?
Ora, quando estamos diante de Ativos e Passivos Fictcios, lidamos com
direitos e obrigaes que esto presentes nas demonstraes contbeis, mas
que no existem, inflacionando o valor dessas contas (=contas
superavaliadas).
J quando nos deparamos com Ativos e Passivos Ocultos, estamos diante de
direitos e obrigaes que existem, mas no foram registrados nas
demonstraes contbeis, diminuindo o real valor dessas contas (= contas
subavaliadas).
Vejamos um quadro que resume toda nossa discusso:
Ativo
Fictcio

Bens e direitos que somente existem no


Balano Patrimonial, mas de fato no constam
no patrimnio da empresa.

superavaliao

Ativo
Oculto

Bens e direitos que existem de fato e no so


apresentados no Balano Patrimonial.

subavaliao

Passivo
Fictcio

So as obrigaes que somente constam nas


demonstraes, mas de fato no existem ou j
foram quitadas.

superavaliao

Passivo
Oculto

So obrigaes que existem e no esto


contabilizadas nas demonstraes.

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subavaliao
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Presuno de omisso de receitas, saldo credor de caixa, suprimentos
no comprovados, diferenas em levantamentos quantitativos por
espcie, diferenas em levantamentos econmicos ou financeiros,
omisso do registro de pagamentos efetuados.
Vamos tratar agora do tpico omisso de receitas e sua presuno baseada
no saldo credor de caixa, nos suprimentos no comprovados, em diferenas de
levantamentos quantitativos, econmicos ou financeiros e na omisso de
pagamentos efetuados.
A omisso de receitas representa a falta da escriturao contbil de crditos da
empresa, mais popularmente conhecido como caixa 2.
Assim, por exemplo, a venda de produtos ou a prestao de servios sem a
respectiva emisso da nota fiscal ou, ainda, a sua emisso por um valor menor
que o real (subfaturamento) representa uma entrada de numerrio no caixa
que fica a margem da contabilidade.
No preciso se esforar para perceber que a inteno por detrs da omisso
de receitas burlar o pagamento de impostos, assim, a presuno de omisso
de receitas encontra-se disciplinada no Regulamento do Imposto de Renda
(RIR - Decreto n 3.000/99).
O legislador caracterizou a presuno legal de omisso de receitas, ressalvada
ao contribuinte a prova da improcedncia (=direito de defesa), quando for
detectada a ocorrncia de uma das trs hipteses a seguir:
 Indicao na escriturao de saldo credor de caixa (procedimento:
auditoria do caixa);
 Falta de escriturao de pagamentos efetuados (procedimento: auditoria
de compras); e
 Manuteno no passivo de obrigaes j pagas ou cuja exigibilidade no
seja comprovada (procedimento: auditoria do passivo).
Indcio e Presuno
Por indcio entende-se o fato ou parte de um fato certo que se liga a outro fato
que se quer provar. um sinal, um vestgio, uma pista que aponta na direo
da situao investigada.
J na presuno o que importa o resultado do raciocnio lgico, baseado em
fato conhecido (indcio), no qual se busca deduzir a presumvel ocorrncia de
um outro fato, este desconhecido.

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Desta forma, assume-se como verdade vlida em todos os casos o fato
considerado verdadeiro na grande maioria das situaes semelhantes.
Saldo credor de caixa
Na qualidade de conta contbil representada no lado ativo do balano
patrimonial, caracterizando o numerrio disponvel na empresa para utilizao
imediata, o Caixa deve se apresentar, sempre, com saldo devedor ou, na pior
das hipteses, saldo nulo.
Situao normal das contas no BP (salvo as contas retificadoras):
Ativo

Passivo
Saldo Credor

Saldo Devedor

Patrimnio Lquido
Saldo Credor

Jamais, em situaes normais, a conta caixa dever apresentar saldo credor,


pois, tal situao indica a realizao de pagamentos em montante superior ao
disponvel para tanto.
Caso isso ocorra, sem que haja uma falha contbil que justifique tal
procedimento, est caracterizada a utilizao de numerrio no contabilizado,
ou seja, a omisso de receita.
O saldo credor de caixa ou estouro de caixa, portanto, indica que essa conta
encontra-se com saldo anormal, atpico sua natureza.
Suprimentos de Caixa
O procedimento comumente adotado para promover o ingresso de recursos
financeiros no caixa da empresa tem origem no ciclo de operaes vinculadas
ao seu objeto social (tais como vendas e recebimentos de duplicatas, por
exemplo).
Nos casos em que tais recursos mostram-se insuficientes para honrar as
operaes, torna-se necessrio obter capital de fontes externas, o que pode
ser realizado junto a estabelecimentos de crdito (contratos de financiamento,
desconto de duplicatas, entre outras) ou mesmo junto aos proprietrios ou
administradores da empresa, por intermdio de operaes de emprstimos ou
aumento de capital.
Convm ressaltar que em princpio, no h ilegalidade em se obter recursos
junto aos scios e proprietrios de empresas, em operaes com o objetivo de
aporte de recursos ou suprimento de caixa. O que pode comprometer a lisura
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da operao a falta de comprovao de seu efetivo ingresso na empresa ou
da capacidade econmica de receita anteriormente obtida.
Ento, o suprimento no comprovado caracteriza-se como o ingresso de
numerrio oriundo do caixa 2 devido insuficincia do caixa oficial,
utilizando-se como contrapartida contbil uma operao fictcia, no
comprovada, como por exemplo, aumento de capital ou emprstimo a pagar.
O auditor quando for analisar os suprimentos de caixa deve verificar se:
 o emprstimo efetivado por pessoa jurdica se encontra devidamente
contabilizado na empresa que o procedeu; e
 a pessoa fsica que procedeu o emprstimo possua capacidade financeira
ou dispunha de recursos suficientes para tanto.
O RIR dispe que provada omisso de receita, por indcios na escriturao do
contribuinte ou qualquer outro elemento de prova, a autoridade tributria
poder arbitr-la (=presumir um valor) com base no valor dos recursos de
caixa fornecidos empresa por administradores, scios da sociedade no
annima, titular da empresa individual, ou pelo acionista controlador da
companhia, se a efetividade da entrega e a origem dos recursos no forem
comprovadamente demonstradas.
Falta de Emisso de Nota Fiscal
A falta de emisso de documento idneo, no momento da efetivao das
operaes de venda de mercadorias, prestao de servios, operaes de
alienao de bens mveis, locao de bens mveis e imveis ou quaisquer
outras transaes realizadas com bens ou servios, bem como a sua emisso
com valor inferior ao da operao, caracteriza omisso de receita ou de
rendimentos.
Levantamento Quantitativo por Espcie
A omisso de receita poder, tambm, ser determinada a partir de
levantamento por espcie de quantidade de matrias-primas e produtos
intermedirios utilizados no processo produtivo da pessoa jurdica.
Para apurar as diferenas em levantamentos quantitativos por espcie, positiva
ou negativa, faz-se a comparao entre a soma das quantidades de produtos
em estoque no incio do perodo + a quantidade de produtos fabricados com as
matrias-primas e produtos intermedirios utilizados, e a soma das
quantidades de produtos cuja venda houver sido registrada na escriturao
contbil da empresa com as quantidades em estoque, no final do perodo de
apurao, constantes do Livro de Inventrio.
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Considera-se receita omitida, neste caso, o valor resultante da multiplicao
das diferenas de quantidade de produtos ou de matrias-primas e produtos
intermedirios pelos respectivos preos mdios de venda ou de compra,
conforme o caso, em cada perodo de apurao abrangido pelo levantamento.
Levantamentos econmicos ou financeiros
A legislao tambm considera omisso de receita as diferenas encontradas
em levantamentos econmicos ou financeiros, caracterizadas como os valores
creditados em conta de depsito ou de investimento mantida junto
instituio financeira, em relao aos quais o titular, pessoa jurdica no
comprove, mediante documentao hbil e idnea, a origem dos recursos
utilizados nessas operaes.
Para efeitos tributrios o valor das receitas ou dos rendimentos omitido ser
considerado auferido ou recebido no ms do crdito efetuado pela instituio
financeira.
Os valores cuja origem houver sido comprovada, que no houverem sido
computados na base de clculo do imposto a que estiverem sujeitos,
submeter-se-o s normas de tributao especficas, previstas na legislao
vigente poca em que auferidos ou recebidos.
Para efeito de determinao da receita omitida, os crditos sero analisados
individualmente, observado que no sero considerados os decorrentes de
transferncia de outras contas da prpria pessoa jurdica.
Falta de Escriturao de Pagamentos
No grupo de valores a pagar encontram-se os valores representativos das
contas a pagar, registrados no grupo passivo do balano patrimonial, cujas
contas mais comuns so denominadas: Duplicatas a Pagar, Contas a Pagar,
Emprstimos a Pagar, Impostos a Pagar, Salrios a Pagar e outras.
Caracterizam-se por meio dessas
funcionamento e de financiamento.

contas

os

denominados

dbitos

de

Por dbitos de funcionamento consideram-se as operaes normais relativas


ao objeto social da empresa sendo identificados pelas Duplicatas a Pagar
representados contabilmente pela Conta Fornecedores, j os dbitos de
financiamentos so identificados pelos emprstimos bancrios representadas
pelas Promissrias a Pagar e Contratos de Financiamentos.
Ocorre a falta da escriturao quando a empresa registra uma dvida como a
pagar na contabilidade, quando, na verdade, j foi paga. A dvida paga,
portanto, consta no Passivo Circulante, caracterizando o denominado Passivo
Fictcio que j estudamos.
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Assim, a falta de escriturao de pagamentos efetuados pela pessoa jurdica,


assim como a manuteno, no passivo, de obrigaes cuja exigibilidade no
seja comprovada, caracterizam, tambm, omisso de receita.

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Tipos de Teste em reas Especficas das Demonstraes Contbeis

Para terminar nossa aula de hoje, vamos falar um pouco sobre os principais
tipos de testes aplicveis em reas especficas das demonstraes contbeis.
Vamos iniciar nossa discusso com as contas do ativo.
Inicialmente, temos que saber que a Lei n 11.941/09, alterou a Lei
n 6.404/76, modificando a classificao das contas no Balano Patrimonial. De
acordo com a nova lei no ativo, as contas sero dispostas em ordem
decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos
seguintes grupos:
ativo circulante; e
ativo no circulante, composto por ativo realizvel a longo prazo,
investimentos, imobilizado e intangvel.
Dentro do ativo circulante as contas que nos interessam so: as
disponibilidades (caixa e bancos), contas a receber (e PDD) e estoques. J, no
ativo no circulante nos ateremos s contas referentes aos investimentos,
imobilizado e intangvel.
J vimos que o auditor deve saber que o saldo de uma conta do balano
patrimonial (BP) ou da demonstrao do resultado do exerccio (DRE) pode
estar errado para mais (superavaliao) ou para menos (subavaliao).
Inicialmente, antes de falar sobre os procedimentos especficos, vamos nos
lembrar da reviso do controle interno, que tem a finalidade de determinar
qual a confiabilidade depositada no controle interno da entidade, isso
necessrio para a definio de quais os procedimentos de auditoria sero mais
adequados e em qual extenso sero utilizados.
Entre os vrios tipos de controle, podemos citar alguns que servem de
fortalecimento do controle interno para a rea do disponvel:
segregao de funes entre custdia de valores e a contabilizao;
sistema de autorizao e aprovao para pagamentos;
conciliaes bancrias peridicas e revisadas por pessoa independente da
sua preparao;
utilizao de duas pessoas independentes para assinatura dos cheques;
etc.
Bom agora, quais so os objetivos da auditoria especficos para essas reas?
Caixas e Bancos
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J sabemos que os ativos so classificados por ordem decrescente de grau de


liquidez, sendo que Caixas e Bancos esto na primeira linha do lado ativo,
no Balano Patrimonial. Enfim, so os ativos de maior liquidez, de forma
que no h restries quanto ao seu uso imediato.
Por ser uma conta do ativo, os testes de auditoria so dirigidos para
superavaliao e, alm disso, o principal objetivo desses testes verificar a
existncia do ativo.
Dessa forma, mesmo que haja um bom sistema de controle interno (=baixo
risco de controle), o auditor deve fazer um maior nmero de testes que o
normal, devido ao alto risco inerente dessas contas.
Portanto, preste ateno nesse detalhe! Caixas e Banco so os ativos
mais sensveis e de maior risco, portanto o auditor deve dar especial
ateno a essas contas.
De tal forma que a finalidade dos exames vai alm de apurar se realmente
existem todas as disponibilidades mencionadas no balano, devendo averiguar
se existem todas aquelas que deveriam existir.
Para atingir seus objetivos o auditor utiliza alguns procedimentos especficos,
os mais comuns so:
Contagem de caixa: consiste na contagem dos valores (dinheiro,
cheques, ttulos de pronta liquidez) em poder do caixa. Recomenda-se
fazer essa contagem de surpresa, em data prxima ao balano.
Confirmao de saldos bancrios: trata-se de uma carta de
confirmao dos saldos das contas endereada aos bancos, para
averiguar se os saldos existentes na contabilidade da empresa conferem
com aqueles que esto nos extratos bancrios.
Corte (Cut-off) de cheques: o corte uma interrupo na
continuidade das operaes, ou seja, consiste em anotar os ltimos
cheques emitidos antes do exame da auditoria, de forma que o auditor
tenha um referencial temporal para que possa avaliar as demonstraes.
Testes de conciliaes bancrias: consiste em verificar as transaes
registradas pela empresa e no registradas pelos bancos e vice-versa.
Testes das transferncias bancrias: corresponde a conciliaes
bancrias entre diferentes bancos.
Clientes
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Sabemos que Contas a Receber representam os direitos adquiridos por vendas
a prazo de bens e servios, e a auditoria nessa rea tem como alguns de seus
objetivos apurar se:
as contas so autnticas e tm origem em transaes relacionadas com
vendas;
os valores apresentados so efetivamente realizveis;
no h devolues, descontos, abatimentos ou qualquer outro nus a ser
considerado; e
h avaliao prudente do montante de contas a receber, levando em
considerao as provises para devedores duvidosos (PDD).
O valor da PDD est em conformidade com a estimativa da probabilidade
das quantias que deixaro de ser pagas por inadimplncia dos
devedores.
Em resumo, os principais pontos que o auditor deve cobrir so existncia,
avaliao e classificao desse grupo de contas.
Vejamos quais so os procedimentos de auditoria mais utilizados para atingir
esses objetivos:
Confirmao de contas a receber de clientes (circularizao): a
partir de uma listagem de todos os ttulos a receber, possvel obter a
confirmao direta do devedor sobre os saldos em aberto.
Testes de avaliao das contas a receber: avaliao do valor lquido
realizvel dos recebveis.
Por meio de exames documentais e clculos, possvel comparar mapas
de idades das duplicatas e ndices de recebimento do perodo atual com
perodos anteriores.
Uma das finalidades desse procedimento averiguar a adequao das
perdas j conhecidas e das perdas estimadas que constituem a PDD.
Testes das duplicatas descontadas: identificao das duplicatas
descontadas por meio de confirmao bancria.
Estoque
J vimos que a NBC TA 501 trouxe algumas consideraes especficas para a
obteno de evidncia de auditoria apropriada e suficiente com relao ao
estoque.
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Vamos falar mais um pouquinho sobre isso.
Estoques so os bens destinados venda ou fabricao, relacionados com os
objetivos e atividades da empresa, sendo importantes na apurao do lucro
lquido de cada exerccio social (pois compem o Custo das Mercadorias
Vendidas CMV ou o Custo dos Produtos Vendidos - CPV) e na determinao
do valor do capital circulante lquido do Balano Patrimonial.
O auditor, nesse momento, tem a oportunidade de desenvolver
recomendaes construtivas, visando o aprimoramento dos controles e a
reduo de custos da empresa.
Entretanto, sabemos que o principal objetivo da auditoria independente no
fazer recomendaes, mas emitir uma opinio sobre a adequao das
demonstraes contbeis, incluindo os Estoques.
Dessa forma, podemos afirmar que a finalidade principal desses procedimentos
verificar se:

os estoques existem;
existem nus sobre os estoques;
h obsolescncia, defeitos e m conservao; e
os critrios de avaliao so adequados.

Portanto, os principais procedimentos aplicados pelo auditor so:


Verificao da existncia fsica: inspees fsicas e acompanhamento
das contagens para assegurar-se da real existncia dos bens que
compem os estoques.
Acompanhamento do inventrio fsico: o auditor deve acompanhar a
contagem fsica dos bens e confronto dos resultados com os registros
contbeis.
Cortes (cut-off): definio do momento em que os registros contbeis
refletem o inventrio, ou seja, consiste em definir uma data-limite para
interromper a contabilizao de novas transaes.
O corte (=cut-off) consiste em determinar o momento em que os
registros contbeis e os documentos relacionados refletem o
levantamento do inventrio.
Esse tipo de procedimento bem intuitivo. Ora, se coloque no lugar do
auditor que ir acompanhar um inventrio.
A empresa no interrompe suas atividades durante a auditoria, ou seja,
h um fluxo constante de mercadorias entrando e saindo do estoque.
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Dessa forma, importante definir um momento, uma data, um corte
nas operaes da empresa para servir de referencial para o auditor.
Escolhido esse momento, e estando todos os registros em dia, verifica-se
a ltima anotao constante dos registros que indicar os materiais que,
at ali, faro parte do inventrio. Lanamentos posteriores
corresponderiam a mercadorias no registradas at o momento do
corte e que, portanto, no devem ser inventariados.
Dessa forma, mercadorias adquiridas no perodo posterior, por exemplo,
no podem constar no perodo em anlise.
Testes de avaliao de estoques: reviso do sistema de alocao de
custos aos estoques (UEPS ou PEPS) e conferncia de clculos.
Investimentos
Continuando com os procedimentos especficos, vamos falar sobre aqueles
utilizados nas contas do grupo Investimentos.
Voc j deve saber que os investimentos da empresa so constitudos por
aplicaes financeiras, participao no capital social de outras empresas e
outros investimentos.
As empresas, como parte de sua poltica, aplicam recursos em ttulos e outros
direitos, com objetivos diversos, tais como tornar rentvel o excesso
temporrio de dinheiro disponvel e estender o leque de suas operaes por
meio de participao no capital social de outras companhias.
Estaremos interessados, principalmente, no ltimo caso, aquele que trata dos
investimentos relevantes de uma empresa. Nesse sentido, o auditor dever
examinar e avaliar os investimentos relevantes para poder opinar sobre a real
situao patrimonial e financeira de uma empresa.
No nosso foco discutir os critrios legais para contabilizao desses
investimentos, mas entender qual o objetivo da auditoria nessa rea e que
procedimentos devem ser utilizados.
intuitivo o fato de que, se uma empresa detm parte do ativo de outra, a
sade econmica desta ter reflexos na daquela. Essa influncia ser maior ou
menor, conforme o vulto do investimento.
De tal forma que o objetivo do exame nessa rea verificar o comportamento
dos investimentos relevantes realizados pela empresa auditada. Os principais
procedimentos utilizados so:

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Exame documental dos ttulos de investimento: consiste em
verificar os documentos comprobatrios da existncia dos investimentos
como cautelas de aes, certificados e contratos sociais.
Verificao da contabilizao do investimento: conferncia de
clculos, levando em considerao as aquisies e variaes dos
investimentos, confrontando com os registros contbeis e com as
representaes formais da administrao (=carta de responsabilidade da
administrao).
Avaliaes dos investimentos em coligadas e controladas: avaliar
a aplicao do Mtodo de Equivalncia Patrimonial - MEP, verificando:
descrio dos investimentos
participao etc.);

(companhia,

natureza

da

ao,

aquisies e baixas de aes e/ou quotas no perodo;


ajustes de equivalncia patrimonial (gios, desgios etc.)
Imobilizado
Os bens do imobilizado representam, geralmente, uma parcela significativa dos
ativos da empresa. Esses bens tm uma permanncia prolongada na entidade
e so destinados manuteno de suas atividades.
Sabemos que esses ativos so contabilizados por todos os custos envolvidos
em sua aquisio e instalao, em alguns casos esses custos so acrescidos
tambm de reavaliao.
Aqui j podemos notar um dos principais objetivos da auditoria nessa rea:
avaliao da existncia e da correta contabilizao do ativo, identificando
possveis superavaliaes.
Alm disso, voc sabe que esses bens so deduzidos da depreciao, que um
processo de apropriao de custos e despesas e consequentemente reduo do
valor contbil do ativo.
Portanto, notamos outro ponto de interesse para a auditoria: a necessidade de
averiguar a adequao do processo de depreciao, identificando possveis
subavaliaes dessas contas.
Vejamos os principais procedimentos que o auditor pode aplicar nesse grupo
de contas:
Verificao da existncia fsica do bem: inspeo fsica para avaliar
se os bens realmente existem e o seu estado de conservao.
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Verificao da propriedade e da existncia de nus: exame


documental dos certificados de propriedade de veculos e certides
atualizadas dos registros de imveis.
Verificao do valor do Imobilizado: identificar o real valor do ativo.
Da mesma forma que no ativo, a Lei n 11.941/09, que alterou a Lei
n 6.404/76, modificou a classificao das contas do passivo no Balano
Patrimonial. De acordo com a nova lei, no passivo, as contas sero
classificadas nos seguintes grupos:
passivo circulante;
passivo no circulante; e
patrimnio lquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes
de avaliao patrimonial, reservas de lucros, aes em tesouraria e
prejuzos acumulados.
Bom... vamos falar agora sobre alguns procedimentos de auditoria nas contas
do passivo, cuja finalidade :
Determinar se o passivo so pertencentes empresa (a empresa
realmente a devedora?);
Determinar se foram utilizados os princpios de contabilidade;
Determinar a existncia de ativos dados em garantia ou vinculaes aos
passivos; e
Determinar se esto corretamente classificados no Balano Patrimonial e
se as divulgaes cabveis foram expostas por notas explicativas.
Os procedimentos de auditoria a serem utilizados pelo auditor para a obteno
dos objetivos so dependentes da avaliao do controle interno e da
materialidade, ou seja, da importncia de cada conta contbil para as
demonstraes tomadas em conjunto.
Vejamos agora quais so os procedimentos de auditoria mais comuns nas
contas do passivo para atingir esses objetivos:
Procedimentos
Inspeo fsica
Confirmao direta
(circularizao)
Inspeo de documentos
originais

Aplicao
Contagem das contas a pagar
Contagem dos ttulos a pagar
Dos fornecedores
Dos emprstimos a pagar
Das contas a pagar
Exame documental das faturas /
notas fiscais
Exame documental dos contratos de
emprstimos

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Procedimentos

Reclculo

Escriturao

Investigao

Observao

Aplicao
Exame documental das guias de
impostos etc.
Dos impostos a pagar
Dos juros a pagar
Da composio dos fornecedores
Das provises de frias, 13 salrio
etc.
Exame
da
conta
razo
dos
fornecedores e do contas a pagar
Exame da contabilizao do perodo
de competncias
Exame
da
documentao
de
compras
Exame dos passivos com saldos
devedores (=saldo virado)
Exame das aprovaes de compras
Exame
das
aprovaes
de
pagamentos
Classificao adequada das contas
Observao de ativos dados em
garantia etc.

O exame de auditoria na rea de passivos, como em qualquer outra rea, tem


por finalidade atingir os objetivos previamente determinados. Dessa forma, o
programa de auditoria deve ser desenhado com o intuito de evitar trabalhos
desnecessrios ou que no atendam aos objetivos definidos.
Uma vez definido o programa de auditoria, durante a execuo do trabalho o
auditor deve estar alerta para evitar possveis trabalhos desnecessrios ou
deixar de realizar trabalhos no programados, porm importantes. Caso isso
venha a ocorrer o programa dever ser modificado para atender a eventuais
trabalhos no programados. Ou seja, o planejamento no estanque, ele pode
ser mudado no decorrer dos trabalhos conforme surja essa necessidade.
Na auditoria do passivo, devemos dar ateno especial ao procedimento de
confirmao, pois um dos mais utilizados para a determinao de que o
passivo registrado no contas a pagar real e pertence mesmo a empresa
(pertencer, nesse caso, quer dizer que a empresa realmente devedora
daquele valor).
Uma vez determinada a utilizao do procedimento de confirmao para as
contas a pagar, devem-se levar em considerao:
Data-base de confirmao; e
Amplitude do teste de confirmao
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Nunca demais lembrar que as consideraes referentes data-base e
amplitude do teste de confirmao so dependentes da avaliao e
efetividade dos controles internos.
O pedido de confirmao empregado usualmente a forma positiva em
branco (ou seja, sem mencionar os valores) que traz maiores subsdios
quanto existncia de passivos no registrados.
Adicionalmente, uma vez que, nem todos os pedidos de confirmao sero
efetivamente devolvidos, dependendo do resultado obtido daqueles
efetivamente recebidos, o auditor pode proceder ao exame alternativo, que
engloba o exame documental:
que comprove a existncia de contas a pagar: ex. nota fiscal de compra;
que comprove por parte do credor seu crdito junto empresa: ex.
fatura / duplicata;
da realizao do contas a pagar: ex. aviso bancrio de pagamento,
duplicata quitada.
Com relao s respostas recebidas, o auditor deve estar atento para
quaisquer informaes apostas nas confirmaes por credores. Estas
informaes denominadas como gratuitas devem ser minuciosamente
examinadas, pois podem revelar a existncia de desvios, apropriaes
indbitas, contas a pagar irreais ou incorrees.
Seguros
Os procedimentos adotados na rea de Seguros objetivam principalmente
constatar qual a cobertura existente para os ativos da empresa.
Isso pode ser feito por:
Exame das aplices vigentes: entrevistas com funcionrios da
empresa e exame documental das aplices para identificar quais ativos
esto segurados e por qual valor.
Circularizao com seguradoras: confirmao com seguradoras da
validade das aplices, bem como valores de prmios e seguros a pagar.
Nesse sentido, mais importante do que verificar quais ativos esto
segurados averiguar o valor coberto pelos seguros, comparando s
aplices com os valores do imobilizado.

Folha de Pagamento
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Os testes na rea de Folha de Pagamento devem ser orientados para verificar


a razoabilidade do saldo final a pagar.
O procedimento mais comum presente na literatura a realizao de
conciliaes contbeis das folhas de pagamento, ou seja, o confronto das
folhas de diferentes perodos com os registros contbeis.
Advogados
J falamos que a NBC TA 501 traz algumas orientaes sobre a obteno de
evidncias quanto existncia de litgios e reclamaes.
Em suma, os testes de auditoria que envolvem advogados ou consultores
jurdicos esto relacionados verificao de contingncias relevantes.
O auditor busca circularizar esses profissionais para obter confirmao das
informaes fornecidas pela administrao referentes a situaes relacionadas
a litgios, pedidos de indenizao ou questes tributrias.
Essas informaes so muito importantes para avaliar se as contingncias
relevantes esto devidamente tratadas nas demonstraes contbeis, seja pela
contabilizao, seja pela divulgao, de acordo com a probabilidade de sua
ocorrncia.
importante relembrar que a recusa de um consultor jurdico em fornecer a
informao solicitada pode causar uma limitao na extenso do trabalho
suficiente para modificar a opinio de auditor.

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Lista de Questes

01. (FCC/DPE-SP/Contador/2013) Quando um Auditor confirma com o


Banco do Sul SA o saldo disponvel ao final do exerccio, com a finalidade de
comprovar a exatido dos registros contbeis, est realizando um teste
a)
b)
c)
d)
e)

substantivo.
de evidncia.
de procedimentos.
de confirmao.
de observncia.

Resoluo:
O auditor nesse caso est realizando testes de detalhes que um tipo de
procedimentos substantivo (teste substantivo), visando obter evidncias para
verificar se os fatos contbeis foram adequadamente registrados.
Gabarito: A.
02. (FCC/DPE-SP/Contador/2013) Em um teste para avaliar se h
superavaliao, o Auditor deve
a)
conferir e inspecionar lanamentos em contas similares no livro razo.
b)
conferir a composio e o histrico dos lanamentos contbeis referentes
ao registro inicial.
c)
partir do valor total do registro e conferir a soma dos registros
intermedirios.
d)
verificar a incluso do valor total do registro inicial no registro final.
e)
partir do valor registrado no livro razo e comparar com o documentosuporte da transao.
Resoluo:
Ora, para verificar se h superavaliao em uma conta o auditor deve verificar
se o saldo registrado na contabilidade est correto, se no est maior do que
deveria, comparando os lanamentos feitos com os documentos que suportam
os registros.
Gabarito: E.
03. (FCC/METRO SP/Analista Desenvolvimento Gesto Jnior Cincias Contbeis/2012) O auditor externo contratado pela Cia. Industrial
Madeira- Mamor est realizando auditoria no ativo imobilizado da companhia.
Constatou que o valor da taxa de depreciao aplicada a um determinado
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grupo de mquinas estava incorreto, porque a vida til de tais ativos foi
subestimada. Concluiu, portanto, que o valor
a)
da conta de Estoque de Produtos Acabados, no perodo, est
superavaliado.
b)
da conta de Depreciao Acumulada, no perodo, est subavaliado.
c)
da Despesa de Depreciao, no perodo, foi registrada por um valor
inferior ao correto.
d)
da conta de Estoque de Produtos em Processo est subavaliado.
e)
do Lucro Bruto da Companhia est superavaliado.
Resoluo:
Para resolver as questes de superavaliao e subavaliao preciso recorrer
aos conhecimentos de contabilidade.
Sabemos que devido ao fato de as transaes na contabilidade serem
registradas pelo sistema de partidas dobradas, quando se testam as contas
devedoras para a superavaliao, as contas credoras tambm esto sendo
testadas, indiretamente, na mesma direo. O mesmo ocorre nos testes para
subavaliao.
Na questo em anlise, foi constatado que a vida til dos ativos foi
subestimada, portanto, a taxa de depreciao est superestimada:
Despesas de depreciao
Depreciao acumulada
Custo dos produtos (Estoques)
Lucro Bruto

Superavaliao
Superavaliao
Superavaliao
Subavaliao

Se a taxa de depreciao est superavaliada, podemos dizer que:


o item A est correto, se a depreciao est superavaliada (errada para
mais), o valor de depreciao levado a custo tambm estar
superavaliado;
o item B est errado, a conta de depreciao est superavaliada;
o item C est errado; a despesa de depreciao no afetada (se
considerarmos que as mquinas em questo so para a rea industrial e
a depreciao for convertida em custo e no em despesa);
o item D est errado, a conta est superavaliada; e
o item E est errado, se o custo est superavaliado, o lucro est
subavaliado.
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Gabarito: A
04. (FCC/Infraero/Auditor
Aud
Ent
P
Comp
Demonst
Contbeis/2011) Nos procedimentos de auditoria independente da Cia. ABC
foram constatadas as seguintes incorrees pelo auditor:
I.
O saldo da conta Bancos C/Movimento estava superior em R$ 2.250,00
ao saldo do extrato bancrio em virtude do no registro contbil de despesas
de juros nesse montante cobradas pela instituio financeira.
II.
Na conta de Estoques, no deram baixa do custo de mercadorias
vendidas decorrentes de uma venda, esta contabilizada corretamente, de R$
120.000,00, cujo lucro bruto correspondeu a 9/10 desse valor.
III. Na conta de Duplicatas a Receber, constava uma duplicata de R$
8.000,00, que j tinha sido recebida pela companhia.
IV. Na conta de Imposto de Renda a Recolher estava contabilizado um valor
de R$ 10.000,00, quando, na realidade, o valor correto seria R$ 9.500,00, j
que o contador da companhia no tinha considerado um incentivo fiscal de
deduo do imposto.
Em consequncia desses erros, o auditor concluiu que o lucro contbil da
companhia estava superestimado na importncia equivalente, em R$, a
a)
14.450,00.
b)
13.750,00.
c)
12.850,00.
d)
6.450,00.
e)
5.750,00.
Resoluo:
Vamos analisar o efeito de cada fato no lucro contbil da companhia:
I) No registro de despesas de juros: superavaliao em R$ 2.250,00.
II) No registro do custo de mercadoria vendida: se o lucro bruto
corresponde a 9/10 de R$ 120.000,00, o custo corresponde a 1/10
desse valor, ou seja, ocorre superavaliao de R$ 12.000,00.
III) No registro de baixa de duplicata a receber paga. No tem efeito no
lucro bruto do perodo, pois fato permutativo do ativo, ou seja, a
conta duplicatas a receber est superestimada e a conta bancos est
subestimada.
IV) Lanamento a maior na conta de Imposto de Renda a Recolher.
Subavaliao do lucro bruto em R$ 500,00, pois a companhia deixou
de reconhecer o incentivo fiscal de deduo do imposto (R$ 10.000,00
R$ 9.500,00).

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Fato
I
II
III
IV
Total

Superestimao
R$ 2.250,00
R$ 12.000,00
R$ 0,00
(R$ 500,00)
R$ 13.750,00

Gabarito: B
05. (CESPE/SEDUC AM/Contador/2011) Considere que, em determinada
escola, com o objetivo de testar a consistncia da execuo oramentria e a
fidedignidade
dos
demonstrativos,
um
auditor
tenha
relacionado,
apropriadamente, o aumento do nmero de alunos com a variao dos gastos
com a merenda escolar e as matrculas por srie com a composio do
material didtico distribudo. Em face dessa situao, correto afirmar que
esse auditor aplicou procedimentos analticos que incluem relaes e
comparaes, contbeis ou no, produzidas pela entidade ou por terceiros.
Resoluo:
Ao relacionar o aumento do nmero de alunos com a variao dos gastos com
merenda escolar, e ao relacionar as matrculas por srie com a composio do
material didtico distribudo, o auditor est verificando o comportamento
desses valores, com vistas a encontrar situaes ou tendncias que se
mostrem atpicas, ou seja, fora da normalidade.
Gabarito: Certo.
06. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria CVM/2010)
Assinale opo falsa a respeito das evidncias de auditoria.
(A) A quantidade necessria de evidncia de auditoria afetada pela avaliao
dos riscos de distoro.
(B) A qualidade fator importante para determinar a suficincia das
evidncias.
(C) A opinio do auditor sustentada nas evidncias de auditoria.
(D) As auditorias anteriores no podem ser uma fonte de evidncia segura se
tiver sido executada por outra entidade de auditoria.
(E) A forma primria de obteno de evidncia a partir de procedimentos de
auditoria executados durante o curso da auditoria.
Resoluo:
Vamos analisar cada um dos itens:
Item A: Certo.

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A quantidade de evidncia (suficincia) realmente afetada pelo risco de
distoro relevante.
Voc deve estar lembrado da relao que existe entre o risco de distoro
relevante e o risco de deteco, no mesmo? Quanto maior o primeiro,
menor dever ser o segundo. Assim, para um baixo risco de deteco (menor
probabilidade de o auditor errar), necessria uma maior quantidade de
evidncias.
Item B: Certo.
Vimos que a qualidade afeta a quantidade de evidncias, mas o contrrio no
verdade. Ou seja, quando temos boas evidncias, no precisamos de muitas,
agora, a grande quantidade no vai compensar evidncias ruins.
Item C: Certo.
A opinio do auditor tcnica, baseada sempre em evidncias de auditoria
suficientes e adequadas.
Item D: Errado.
Auditorias anteriores podem fornecer evidncias para o auditor. Lembre-se de
quando falamos sobre planejamento de 1 auditoria, em que uma importante
fonte de evidncia os papis de trabalho do auditor anterior.
Item E: Certo.
Os procedimentos de auditora so as ferramentas que fornecem evidncia para
o auditor.
Logo, o gabarito o item D.
07. (FGV / ICMS-RJ / 2010) De acordo com as normas de auditoria em
vigor, a medida da qualidade da evidncia de auditoria, isto , a relevncia e
confiabilidade para suportar as concluses em que se fundamenta o auditor,
conhecida como:
(A) avaliao dos procedimentos de auditoria.
(B) avaliao dos papis de trabalho dos especialistas.
(C) suficincia da evidncia de auditoria.
(D) evidncia de auditoria.
(E) adequao da evidncia de auditoria.
Resoluo:
A NBC TA 500 nos diz que a adequao da evidncia a medida da qualidade
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da evidncia de auditoria, isto , a sua relevncia e confiabilidade para
suportar as concluses em que se fundamenta a opinio do auditor.
Portanto, gabarito letra E.
08. (ESAF Auditor-Fiscal da Previdncia Social - AFPS - 2002) - Os
procedimentos relacionados para compor um programa de auditoria so
desenhados para:
(A) detectar erros e irregularidades significativas.
(B) proteger o auditor em caso de litgio legal.
(C) avaliar a estrutura dos controles internos.
(D) coletar evidncias suficientes de auditoria.
(E) desenvolver um plano estratgico da empresa.
Resoluo:
Os procedimentos de auditoria devem ser desenhados para a obteno de
evidncias de auditoria, suficientes e adequadas.
Portanto, o gabarito a letra D.
09. (FGV / ICMS-RJ / 2010) De acordo com as regras de auditoria o
procedimento substantivo, planejado para detectar distores relevantes no
nvel de afirmaes, inclui:
(A) testes adjetivos, procedimentos analticos e teste de controle.
(B) testes de controle, reviso analtica e testes de detalhes.
(C) testes de detalhes e procedimentos analticos substantivos.
(D) evidncia de auditoria, testes de controle e testes de observncia.
(E) procedimentos analticos substantivos, testes de relevncia e testes de
procedimentos.
Resoluo:
De acordo com a NBC TA 330, o procedimento substantivo o procedimento
de auditoria planejado para detectar distores relevantes no nvel de
afirmaes. Os procedimentos substantivos incluem:
(a) testes de detalhes (de classes de transaes, de saldos de contas e de
divulgaes); e
(b) procedimentos analticos substantivos.
Assim, o gabarito a letra C.
10. (FCC / Analista - APOFP / 2010) Os testes de observncia ou de
aderncia so aplicados pelas auditorias principalmente nas investigaes
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(A) das trilhas de auditoria.


(B) de fraudes e erros.
(C) de contas e saldos.
(D) dos controles internos utilizados pelos gestores.
(E) dos valores representativos dos informes.
Resoluo:
Essa questo bem direta e quer saber o foco dos testes de observncia ou
aderncia (nas normas novas, chamados de testes de controle).
Esses testes visam avaliar a adequao dos sistemas de controle interno.
Portanto, gabarito letra D.
11. (FCC Infraero Analista Superior Auditoria - 2011) Os testes que
visam obteno de razovel segurana de que os procedimentos de controle
interno estabelecidos pela Administrao esto em efetivo funcionamento e
cumprimento so denominados testes
(A) de observncia.
(B) de reviso analtica.
(C) substantivos.
(D) de aderncia.
(E) formais de contingncia.
Resoluo:
Vimos que os testes de controle, tambm conhecidos como testes de
observncia so procedimentos de auditoria planejados para avaliar a
efetividade operacional dos controles internos na preveno ou deteco e
correo de distores relevantes no nvel de afirmaes.
Portanto, gabarito letra A.
12. (ESAF/AFRFB/2009) - adaptada - A auditoria externa realizou na
empresa Avalia S.A. o clculo do ndice de rotatividade dos estoques para
verificar se apresentava ndice correspondente s operaes praticadas pela
empresa. Esse procedimento tcnico bsico corresponde a:
(A) inspeo.
(B) procedimento analtico.
(C) investigao.
(D) observao.
(E) confronto.
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Resoluo:
O enunciado nos d a dica, a auditoria realizou o clculo do ndice de
rotatividade dos estoques, ou seja, aplicou um procedimento analtico
substantivo (=reviso analtica) que, como visto, consiste na verificao do
comportamento de valores significativos, mediante ndices, quocientes,
quantidades absolutas ou outros meios, com vistas identificao de situao
ou tendncias atpicas.
Portando, o gabarito a letra B.
13. (ESAF/APOFP/Sefaz-SP/2009) - adaptada - Assinale a opo que
preenche certamente a lacuna da seguinte frase: Considerado um
procedimento tcnico bsico a ser aplicado em testes de controle e
procedimentos substantivos, ____________ consiste(m) na verificao do
comportamento de valores significativos, mediante ndices, quocientes,
quantidades absolutas ou outros meios, com vistas identificao de situao
ou tendncias atpicas.
(A) a inspeo
(B) a observao
(C) a investigao e a confirmao
(D) o clculo
(E) procedimentos analticos
Resoluo:
Vamos responder mais
procedimentos analtico.

essa

questo

para

fixarmos

conceito

de

O enunciado deixa claro que est se referindo ao conceito de procedimentos


analtico (=reviso analtica).
Gabarito, letra E.
14. (ESAF/ATM/Natal/2008) - adaptada - Indique a opo certa
correspondente. O auditor, na aplicao dos procedimentos substantivos,
realizou os procedimentos a seguir, obtendo as seguintes concluses,
respectivamente:
I - Conferncia das cautelas de aes representativas dos investimentos
contabilizados no Ativo Permanente;
II - Verificao da classificao dos valores em curto e longo prazo;
III - Determinao da ltima nota emitida no exerccio e anlise, se todas as
notas esto contabilizadas.
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(A) ocorrncia, anlise e mensurao.


(B) existncia, classificao, integridade.
(C) anlise, apresentao e ocorrncia.
(D) abrangncia, ocorrncia e apresentao.
(E) mensurao, abrangncia e anlise.
Resoluo:
Essa questo explora sob que perspectiva, nos procedimentos substantivos, as
afirmaes devem ser avaliadas.
Vamos analisar os itens da questo:
Item I - A cautela de aes o documento emitido por uma sociedade
annima a um de seus acionistas, certificando que ele o proprietrio de
um determinado nmero de aes. Portanto ao conferir esses
documentos, o auditor est atestando a sua existncia.
Item II - Ao verificar se os valores de curto e longo prazo esto
adequadamente classificados e divulgados, dizemos que o auditor est
atestando a sua classificao.
Item III Veja que ao verificar se todas as notas esto contabilizadas
busca uma afirmao sobre a integridade.
Portanto, o gabarito da questo a letra B.
15. (ESAF/AFRFB/2009) adaptada - A empresa Evolution S.A. comprou
novo sistema de faturamento para registro de suas vendas. A auditoria externa
realizou testes para confirmar se todas as operaes de vendas, efetivamente,
haviam sido registradas na contabilidade. Esse procedimento tem como
objetivo confirmar a:
(A) existncia.
(B) abrangncia / integridade.
(C) mensurao.
(D) ocorrncia.
(E) divulgao.
Resoluo:
A verificao de que todas as operaes foram registradas na contabilidade,
nas normas antigas, era chamada de abrangncia, cujo correspondente nas
novas normas de auditoria, quanto classe de transaes e eventos para o
perodo auditado, integridade.
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Gabarito da questo: Letra B.
16. (ESAF/AFC - rea Controle Interno/CGU/2008) - adaptada Quando da aplicao dos testes de controle e procedimentos substantivos, o
auditor deve considerar alguns procedimentos tcnicos bsicos. Um deles o
procedimento analtico consiste no (a):
(A) exame de registros, documentos e de ativos tangveis.
(B) acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execuo.
(C) obteno de informaes junto a pessoas ou entidades conhecedoras da
transao, dentro ou fora da entidade.
(D) conferncia da exatido aritmtica de documentos comprobatrios,
registros e demonstraes contbeis e outras circunstncias.
(E) verificao do comportamento de valores significativos, mediante ndices,
quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas identificao
de situao ou tendncias atpicas.
Resoluo:
Essa questo nos traz a definio de procedimento de reviso analtica
constante nas normas antigas.
Portanto, o gabarito da questo a letra E.
17. (ESAF/ISS/RJ Fiscal de Rendas/2010) Para a obteno de
informaes junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transao, dentro
ou fora da entidade, o procedimento de auditoria a ser aplicado :
(A) inspeo.
(B) observao.
(C) reviso analtica.
(D) confirmao.
(E) solicitao de informaes.
Resoluo:
Essa questo baseada nas normas antigas, segundo a qual a confirmao o
procedimento de auditoria que possibilita ao auditor obter informaes junto a
pessoas ou entidades conhecedoras da transao, dentro ou fora da entidade.
Nas novas normas tal procedimento passou a ser chamado de indagao.
Gabarito, letra D.
18. (ESAF / Analista - Susep / 2010) O auditor interno, ao realizar seus
testes, efetuou o acompanhamento dos inventrios fsicos, confrontou as notas
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fiscais do perodo com os registros e realizou a circularizao dos advogados
internos e externos. Esses procedimentos correspondem respectivamente a:
(A) investigao, inspeo e observao.
(B) inspeo, observao e investigao.
(C) confirmao, investigao e observao.
(D) circularizao, observao e inspeo.
(E) observao, Inspeo e investigao.
Resoluo:
Vamos ver cada uma das situaes:
Acompanhamento dos inventrios fsicos - O acompanhamento de processo ou
procedimento durante a sua execuo denominado de OBSERVAO.
Confrontou as notas fiscais do perodo com os registros - O exame de registros
e documentos e de ativos tangveis denominado INSPEO.
Circularizao dos advogados internos e externos A obteno de informaes
junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transao, dentro ou fora da
entidade chamada de INVESTIGAO.
Portanto, gabarito letra E.
19. (ESAF/AFRFB/2009) - adaptada - A empresa Grandes Resultados S.A.
possui prejuzos fiscais apurados nos ltimos trs anos. A empresa estava em
fase pr-operacional e agora passou a operar em plena atividade. As projees
para os prximos cinco anos evidenciam lucros. O procedimento tcnico bsico
que aplicado pelo auditor constataria esse evento seria:
(A) ocorrncia.
(B) circularizao.
(C) reclculo.
(D) inspeo.
(E) inventrio fsico.
Resoluo:
Ora, dos procedimentos listados nas assertivas, o nico que possibilita a
constatao pretendida a inspeo, que envolve o exame de registros ou
documentos, internos ou externos, em forma de papel, em forma eletrnica ou
em outras mdias, ou, ainda, o exame fsico de um ativo.
Portando, pela prpria definio, a inspeo um procedimento que atinge os
objetivos propostos pela questo, ou seja, por meio do exame de registros e
documentos que o auditor ir obter essas informaes.
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Alguns alunos j nos perguntaram Professor, a projeo de lucros para os


prximos anos no advm, em ltima anlise, de clculos matemticos? Dessa
forma, a resposta no poderia ser reclculo (clculo)?
Veja... importante entender que o auditor pode utilizar os diversos
procedimentos de auditoria em determinadas reas, contudo, sempre temos
que ter em mente qual o objetivo daquele procedimento, em que ele ajuda o
auditor.
Neste caso, se o objetivo do auditor fosse verificar a exatido aritmtica dos
clculos que embasaram as projees, o reclculo ser o procedimento ideal.
No entanto, note que a questo pergunta "qual o procedimento constataria o
evento", ou seja, qual procedimento poderia auxiliar o auditor a identificar
essa fase pr-operacional, a fase atual de normalidade e os lucros projetados.
Neste caso, o reclculo no o ajuda...
Gabarito, letra D.
20. (ESAF/ATM/Natal/2008) - A Companhia Legal tem estabelecido, em
seu manual de normas e procedimentos, que o processo de autorizao dos
pagamentos seja feito de forma eletrnica, devendo o supervisor da rea
revisar todas as autorizaes dos analistas. Para isso, o supervisor tem
obrigatoriamente que entrar na rea de aprovaes do sistema, digitar sua
senha, passar o seu carto no leitor ptico e marcar um espao com X,
autorizando. O auditor, ao visitar a rea, presencia um analista de posse do
carto e senha do supervisor executando sua funo. Esse procedimento
tcnico adotado pelo auditor considerado uma:
(A) investigao.
(B) reviso analtica.
(C) mensurao.
(D) avaliao.
(E) observao.
Resoluo:
A observao consiste no exame do processo ou procedimento executado por
outros, por exemplo, o auditor observa os empregados da entidade fazendo a
contagem do estoque, ou, ainda, da execuo de atividades de controle.
Gabarito da questo: Letra E.
21. (ESAF/AFRFB Receita/2009) A empresa Grandes Resultados S.A.
possui prejuzos fiscais apurados nos ltimos trs anos. A empresa estava em
fase pr-operacional e agora passou a operar em plena atividade. As projees
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para os prximos cinco anos evidenciam lucros. O procedimento tcnico bsico
que aplicado pelo auditor constataria esse evento seria:
(A) ocorrncia.
(B) circularizao.
(C) clculo.
(D) inspeo.
(E) inventrio fsico.
Resoluo:
No caso especfico
procedimentos de
(constatao de que
operacional e que as

dessa questo, temos que tentar entender qual dos


auditoria traria essas informaes para o auditor
a empresa teve prejuzos fiscais, que estava em fase prprojees para os prximos anos evidenciam lucros).

Ora, a partir da inspeo - por meio do exame de registros e documentos


que o auditor ir obter essas informaes. Logo, a resposta o item D.
22. (ESAF/Auditor de Tributos Municipais Sefin Natal/2008) A
Companhia Legal tem estabelecido, em seu manual de normas e
procedimentos, que o processo de autorizao dos pagamentos seja feito de
forma eletrnica, devendo o supervisor da rea revisar todas as autorizaes
dos analistas. Para isso, o supervisor tem obrigatoriamente que entrar na rea
de aprovaes do sistema, digitar sua senha, passar o seu carto no leitor
ptico e marcar um espao com X, autorizando. O auditor, ao visitar a rea,
presencia um analista de posse do carto e senha do supervisor executando
sua funo. Esse procedimento tcnico adotado pelo auditor considerado
uma:
(A) investigao.
(B) reviso analtica.
(C) mensurao.
(D) avaliao.
(E) observao.
Resoluo:
Essa questo apenas traz uma historinha para desvendarmos qual o
procedimento em questo. Vejamos...
O auditor, ao visitar a rea, presencia (=observa) um analista de posse do
carto e senha do supervisor executando sua funo. Ou seja, ele observa um
processo falho... Trata-se ento de uma observao.
Logo, a resposta correta o item E.
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23. (FGV/Fiscal de Rendas Sefaz RJ/2011) Com base nas disposies
do Conselho Federal de Contabilidade, assinale a alternativa correta.
(A) Quando uma resposta foi enviada ao auditor indiretamente (por exemplo,
porque a parte que confirma endereou a resposta incorretamente para a
entidade ao invs de encaminhar para o auditor), o auditor no pode solicitar a
essa parte que envie uma nova resposta por escrito diretamente a ele.
(B) As respostas recebidas eletronicamente, por exemplo, por fax ou correio
eletrnico, envolvem riscos relacionados confiabilidade, podendo ser difcil
estabelecer a prova de origem e autoridade da parte que confirma e a
identificao de alteraes. Um processo usado pelo auditor e a parte que
confirma, que institua um ambiente seguro para as respostas recebidas
eletronicamente, pode reduzir esses riscos.
(C) Uma resposta verbal a uma solicitao de confirmao, por si s, se
enquadra na definio de confirmao externa.
(D) Quando a resposta no for recebida, os seguintes procedimentos
alternativos de auditoria podem ser executados: observar saldos de contas a
pagar, examinar recebimentos subsequentes especficos, documentao de
embarque e vendas prximas ao final do perodo.
(E) As excees observadas em respostas a solicitaes de confirmao podem
indicar distores ou possveis distores nas demonstraes contbeis.
Quando uma distoro identificada, o auditor deve avaliar se essa distoro
indicativa de fraude. As excees podem fornecer um guia para a qualidade
das respostas de partes que confirmam similares ou para contas similares. As
excees podem indicar, tambm, uma deficincia, ou deficincias, no controle
interno da entidade sobre o processo de encerramento e elaborao de
demonstraes contbeis. Todas as excees representam distores. Por
exemplo, o auditor pode concluir que diferenas nas respostas solicitao de
confirmao so decorrentes de poca, mensurao ou erros de transcrio
nos procedimentos de confirmao externa.
Resoluo:
Vamos analisar cada um dos itens.
Item A: Errado.
No s pode como deve. O ideal que o auditor receba diretamente a resposta
do terceiro.
Item B: Certo.
Perfeito. Informaes eletrnicas possuem um risco inerente de serem
fraudadas, contudo, hoje em dia isso j pode ser mitigado com mecanismos
como criptografia, certificados digitais, assinatura eletrnica etc.
Item C: Errado.
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Confirmao externa DEVE necessariamente ser escrita e formal. Respostas


informais so obtidas por meio de indagao.
Item D: Errado.
Quando no for possvel obter evidncias por meio de confirmaes, outros
procedimentos de auditoria podem ser utilizados. No entanto, os
procedimentos listados na questo so especficos para determinada situao e
no a regra para qualquer caso.
Item E: Errado.
Nem todas as excees so distores.
Mas o que so excees?
As excees so as discordncias entre aquilo que o terceiro responde e aquilo
que existe na contabilidade. Por exemplo, na contabilidade est registrado que
o Fornecedor X tem um crdito de R$ 10.000,00 com a empresa, contudo, ao
ser circularizado, o mesmo Fornecedor X afirma que o valor do seu crdito de
R$ 20.000,00.
Logo, o gabarito o item B.
24. (ESAF/AFRFB/2009) - A empresa de prestao de servios NBA
Informtica S.A. tem seus processos integrados sistemicamente. A folha de
salrios integrada contabilidade mensalmente. No ms de julho de 2009,
no foi feita a parametrizao no sistema, para contabilizao de uma nova
verba de horas extras a pagar, de 100% de acrscimo. A folha de pagamentos
apresentava remunerao de R$ 20.000,00 nessa verba. Dessa forma, pode-se
afirmar que:
(A) o passivo est superavaliado e o resultado est subavaliado.
(B) o ativo est subavaliado e o passivo est superavaliado.
(C) o passivo est subavaliado e o resultado est subavaliado.
(D) os saldos esto adequados sem subavaliao ou superavaliao.
(E) o passivo est superavaliado e o resultado est superavaliado.
Resoluo:
Caro aluno, como voc j deve ter notado, para resolver as questes de
superavaliao e subavaliao preciso recorrer principalmente aos seus
conhecimentos de contabilidade (muito mais at do que discutimos at aqui
sobre auditoria). No entanto, esse tipo de questo muito comum em provas
de auditoria.
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Vejamos como resolv-las...
Sabemos que devido ao fato de as transaes na contabilidade serem
registradas pelo sistema de partidas dobradas, quando se testam as contas
devedoras para a superavaliao, as contas credoras tambm esto sendo
testadas, indiretamente, na mesma direo. O mesmo ocorre nos testes para
subavaliao.
O enunciado da questo nos informa, resumidamente, que no foi feito o
lanamento das horas extras referentes ao perodo, assim:
A conta credora horas extras a pagar (conta do passivo) est subavaliada;
por conseguinte, sua contrapartida, a conta devedora despesas com horas
extras (conta de resultado) tambm est subavaliada.
Porm, o gabarito, letra C, afirma que o resultado est subavaliado, o que no
verdade, o que est subavaliado, como vimos, o saldo da conta de
resultado: despesas com horas extras.
Ao contrrio do que afirma a letra inicialmente apontada como gabarito da
questo, o resultado do perodo, em virtude da no contabilizao das
despesas com horas extras, est superavaliado, ou seja, est maior do que o
devido.
Portanto, a questo no tem resposta correta, e foi corretamente anulada pela
ESAF.
Gabarito: Anulada.
25. (ESAF/AFRE SEFAZ CE/2006) Ao analisar a contabilizao em uma
imobiliria, de um terreno destinado construo da sede da empresa,
percebeu-se que o mesmo tinha sido contabilizado nos Estoques. Pode-se
afirmar que
(A) ao executar o teste primrio de superavaliao na conta de Terrenos no
Imobilizado, esta conta estar sub-avaliada e a conta Estoques de Terrenos
estar superavaliada.
(B) ao praticar o teste primrio de superavaliao na conta de Estoques, a
mesma estar com seu saldo sub-avaliado e o Contas a Pagar superavaliado.
(C) independentemente da atividade da empresa, terrenos devem ser sempre
contabilizados no Imobilizado, por se tratar de bem imvel.
(D) ao proceder o teste primrio de superavaliao do Contas a Receber, este
apresentar saldo sub-avaliado.
(E) o referido procedimento est adequado, em virtude de a atividade da
empresa ser de comercializao de imveis.
Resoluo:
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Bom nossa questo fala que um terreno destinado construo da sede da


empresa imobiliria foi contabilizado na conta Estoque de Terrenos.
Vejamos cada um dos itens.
Item A: correto.
Primeiro passo, qual foi o teste principal do auditor?
Ora, estava verificando a grupo do ativo imobilizado (conta devedora). Vimos
que no caso de contas devedoras, o teste geralmente aplicado o de
superavaliao. Pois bem, o auditor executou um teste de superavaliao
na conta Terrenos do Imobilizado.
Aps executar esse teste, o que o auditor constatou?
Ele constatou que o referido terreno foi contabilizado, erroneamente, em outra
conta. Portanto, a conta Terrenos do Imobilizado estava subavaliada, ou
seja, tinha valor menor do que o esperado.
Finalmente, temos que identificar onde est refletindo o erro constatado pelo
auditor: como vimos, a conta devedora Estoque de Terrenos absorveu esse
erro. Portanto, trata-se de uma superavaliao da conta de Estoque de
Terrenos.
Item B: errado.
O auditor poderia ter aplicado um teste primrio de superavaliao da conta de
Estoques (=conta devedora). Contudo, a concluso deveria ser que a conta
est superavaliada e no subavaliada.
Item C: errado.
Por tratar-se de uma empresa imobiliria, comprar e vender terrenos faz parte
das suas atividades, portanto, pode ter terrenos contabilizados no Estoque.
Item D: errado.
No h nenhum motivo para fazer testes de superavaliao de Contas a
Receber.
Item E: errado.
O referido procedimento no est adequado, pois, apesar de a atividade da
empresa ser de comercializao de imveis, esse terreno, em particular,
destina-se construo da sede da empresa.
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Gabarito: A
26. (ESAF/AFRFB/2009) - A empresa Parcial S.A. realizou o estorno da
Reserva de Reavaliao, conforme permissibilidade estabelecida pela Lei n.
11.638/2007. No entanto, o contador no realizou o estorno dos impostos
pertinentes reavaliao. Dessa forma pode-se afirmar que:
(A) a conta de reserva de reavaliao est superavaliada.
(B) a conta de investimento reavaliao est adequada.
(C) a conta de imposto de renda diferido est superavaliada.
(D) a conta de lucros acumulados est superavaliada.
(E) a conta de resultado do exerccio est subavaliada.
Resoluo:
Segundo o art. 6 da Lei n 11.638/07, os saldos existentes nas reservas de
reavaliao devero ser mantidos at a sua efetiva realizao ou estornados
at o final do exerccio social de 2008 (exerccio seguinte publicao da Lei).
Nesse caso, o enunciado informa que os impostos no foram estornados.
Sobre o valor da reavaliao incide o Imposto de Renda Pessoa Jurdica IRPJ,
referido imposto no momento da contabilizao da reavaliao lanado na
conta imposto de renda diferido, pois, s ser transferido para a despesa na
medida da realizao da reserva.
Como referido imposto no foi revertido no momento do estorno da
reavaliao, a conta imposto de renda diferido est maior do que deveria ser,
ou seja, o saldo da conta est superavaliado.
Gabarito: Letra C.
27. (ESAF/Auditor de Tributos Municipais Sefin Natal/2008) O
auditor, ao efetuar os testes de movimentaes e saldos na conta de
equipamentos de informtica, constatou que um computador que havia sido
comprado para ser utilizado na fbrica para controlar uma mquina
encontrava-se registrado em um centro de custos da rea administrativa
financeira. Assim, pode o auditor afirmar que
(A) o saldo da conta de Despesa de Depreciao est subavaliado.
(B) o saldo da conta Equipamentos de Informtica est subavaliado.
(C) a Depreciao da Mquina, na qual o computador foi acoplado est
superavaliada.
(D) o saldo da conta de Custos das Mercadorias Vendidas est superavaliado.
(E) o valor da Depreciao levado a custo est subavaliada.
Resoluo:
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O enunciado afirma que um computador que era para estar registrado na


fbrica, estava registrado na administrao, em decorrncia disso, a
depreciao correspondente a esse item no estava sendo lanada como custo
de fabricao e sim como despesa administrativa.
Vamos analisar as opes:
Item A: errado.
Se a depreciao estava sendo lanada erroneamente na conta de despesa,
ento ela est superavaliada e no subavaliada.
Item B: errado.
O saldo da conta de equipamentos de informtica no alterado nem para
mais nem para menos, pois o equipamento, apesar de lanado no
departamento errado, est lanado.
Item C: errado.
O saldo da conta de depreciao da mquina no afetado.
Item D: errado.
Pelo contrrio, como um valor que seria custo est sendo lanado como
despesa, o saldo da conta CMV est subavaliado, pois esse custo no foi
devidamente apropriado.
Item E: certo.
Exatamente, como o valor da depreciao estava sendo lanado erroneamente
como despesa, o valor da depreciao levado a custo est subavaliado.
Gabarito: E
28. (FGV/SEFAZ RJ - Fiscal de Rendas/2009) - O contador da Cia.
Quartzo Rosa incorreu em um erro no reconhecimento da apropriao da
receita de juros sobre o investimento em debntures, deixando de contabilizar
a receita de juros no ano corrente. Antes que qualquer ajuste seja efetuado,
esse erro gera o seguinte efeito no patrimnio da empresa:
(A) subavalio do ativo, do lucro lquido e do patrimnio lquido.
(B) subavaliao do passivo, do patrimnio lquido e do lucro lquido.
(C) superavaliao do ativo, do lucro lquido e do patrimnio lquido.
(D) superavaliao do passivo, do patrimnio lquido e do lucro lquido.
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(E) subavaliao do ativo e do resultado e superavaliao do patrimnio
lquido.
Resoluo:
Segundo o enunciado no foi feita a apropriao da receita de juros sobre
investimentos em debntures. Desta forma, a conta Juros a Receber (Ativo)
est subavaliada, bem como sua contrapartida, a conta Receita Financeira
(Resultado).
Dessa forma, a falta desse lanamento ter como efeito um resultado do
perodo subavaliado (ou um lucro lquido menor ou um prejuzo maior), e, por
conseguinte, um patrimnio lquido subavaliado (menor) e um ativo total
tambm subavaliado (menor).
Portanto, o gabarito da questo a letra A.
29. (ESAF/Auditor de Tributos Municipais Sefin Natal/2008) A
empresa Sria Ltda. est adquirindo terreno para construo de sua sede. No
processo de aquisio, em decorrncia do terreno localizar-se em rea ocupada
por empresa que produzia produtos poluentes, solicitou que fossem feitos
exames do solo, os quais evidenciaram a contaminao. O valor estimado da
multa ambiental para esse tipo de contaminao de R$ 2.000.000,00. No
foram encontrados registros de provises ou reservas para o fato,
evidenciando para o auditor um:
(A) ativo fictcio.
(B) ativo oculto.
(C) passivo fictcio.
(D) passivo oculto.
(E) omisso de receita.
Resoluo:
A historinha do enunciado nos conta que existe um passivo que no foi
reconhecido nas demonstraes contbeis, portanto, trata-se de um passivo
oculto.
Gabarito, letra D.
30. (ESAF/Auditor de Tributos Municipais Sefin Natal/2008) O auditor
fiscal, ao avaliar o extrato bancrio da conta, pela qual a empresa realiza suas
cobranas, constata que o volume de recursos existentes nessa conta,
somados s cobranas em aberto, superam em 20% o total do faturamento do
ms contabilizado na conta de vendas. Com essa informao pode o auditor
concluir que:
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(A) o saldo da conta caixa se encontra negativo.
(B) existem ativos ocultos na empresa.
(C) existe evidncia de suprimentos no comprovados.
(D) existe omisso de pagamentos efetuados pela empresa.
(E) os registros esto adequados, sendo necessrio somente conciliar as
contas.
Resoluo:
Item A: errado.
A questo nada fala sobre a conta Caixa e no temos nenhum elemento para
afirma que se encontra com saldo credor.
Item B: correto.
Vamos analisar o que est acontecendo H mais ativos ($$ em conta +
cobranas em aberto) do que aqueles registrados (faturamento contabilizado
no ms).
Enfim, h ativos no registrados (=ocultos).
Item C: errado.
Esse item poderia causar certa confuso.
Realmente, quando nos deparamos com uma situao em que h mais
recursos em caixa do que os registrados, pode ser um indcio de falta de
origem para justificar os suprimentos de disponveis (caixa, bancos etc.).
o famoso caixa dois.
Contudo, caro concursando, a situao descrita um indcio e no uma
evidncia. Pois a existncia de ativos ocultos pode ser dar por outros motivos
diferentes do caixa dois, como um simples erro de escriturao.
Item D: errado.
Os pagamentos efetuados pela empresa no influenciam os saldos de Contas a
Receber e de Conta Banco especfica para recebimento de clientes.
Item E: errado.
Esse item bem mais fcil de eliminar, no ? Os registros no esto
adequados.
Gabarito: B.
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31. (ESAF/ APOFP SEFAZ SP/2009) - A inspeo fsica, por meio da


contagem de numerrio, procedimento bsico de auditoria aplicvel
verificao em conta do:
(A) Ativo Circulante.
(B) Ativo Realizvel a Longo Prazo.
(C) Ativo Permanente.
(D) Passivo Circulante.
(E) Patrimnio Lquido.
Resoluo:
A contagem dos valores (dinheiro, cheques, ttulos de pronta liquidez)
utilizada para verificar a existncia dos ativos circulantes de maior
liquidez como os valores em caixa, pois so os mais sujeitos utilizao
indevida.
Portanto, o item correto a letra A.
32. (FCC/Agente Fiscal de Rendas SEFAZ SP/2006) - Para certificar-se
que direitos de crdito efetivamente existem em determinada data, o auditor
independente utiliza, principalmente, o procedimento de
(A) reviso analtica de recebveis.
(B) inspeo de ativos tangveis.
(C) circularizao dos devedores da companhia.
(D) conferncia do clculo dos crditos.
(E) observao de processo de controle.
Resoluo:
O principal procedimento de auditoria aplicvel nas contas Clientes para
verificar a existncia de direitos de crdito a confirmao externa, tambm
chamada de circularizao.
Gabarito, letra C.
33. (FGV/Fiscal da Receita Estadual do Amap/2010) - Assinale a
alternativa que indique os procedimentos de auditoria aplicveis conta
Proviso para Devedores Duvidosos.
(A) Inspeo documental para exame dos documentos de pagamentos e
recebimentos e solicitao de informaes aos bancos mediante circularizao.
(B) Reviso de clculos por meio da conferncia da exatido aritmtica do
valor e inspeo para verificao dos documentos que serviram de base para
fixao dos critrios de clculo.
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(C) Inspeo de documentos e reviso dos clculos para a verificao dos
valores lanados nos investimentos.
(D) Inspeo de documentos e reviso dos clculos no caso de depreciao e
amortizao acumulada.
(E) Reviso de clculos e investigao e confirmao das operaes por meio
de circularizao de informaes financeiras.
Resoluo:
A nica assertiva
B, por meio da
suportaram esse
condizente com
devedores.

que nos traz um procedimento aplicvel conta de PDD a


reviso do clculo e da inspeo dos documentos que
clculo, o auditor ir verificar se o valor provisionado est
a probabilidade de perdas devido inadimplncia dos

34. (ESAF/AFRFB/2002) A Cia. Miudezas vende, em mdia, 70% de seus


produtos a prazo e possui cerca de 5 mil clientes. O perfil de seus clientes o
de pessoas que possuem renda familiar de at 10 salrios mnimos. Na anlise
da constituio de proviso para devedores duvidosos do saldo de clientes da
Cia. Miudezas, o auditor deve
(A) circularizar um percentual significativo de clientes, questionando quanto
posio em atraso e suas justificativas.
(B) analisar individualmente o mximo possvel a carteira de clientes da
empresa e tirar suas concluses pessoais.
(C) segregar a carteira de clientes em funo de perodos de contas vencidas,
medindo tendncias e probabilidades de perdas.
(D) efetuar testes globais sobre o saldo de clientes, uma vez que as perdas
efetivas do setor variam de 5 a 10 % das vendas.
(E) estabelecer um valor adicional de proviso para cobrir perdas provveis, de
modo que no afete o fluxo de caixa projetado.
Resoluo:
Vamos analisar cada um dos itens.
Primeiro, temos que ter em mente que se trata de um empresa que vende
grande parte da sua produo a prazo (70%) para diferentes clientes (cerca de
5 mil), com baixo-mdia renda.
Como o auditor deve se assegurar que a conta PDD est correta?
Item A: errado.
Circularizar um percentual significativo de clientes, nesse caso, no seria uma
boa soluo, pois seria pouco eficiente. Imagine mandar cartas para milhares
de clientes e depois analisar as respostas.
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Item B: errado.
Analisar individualmente cada cliente tambm seria pouco eficiente. Mais uma
vez, so milhares de pessoas e uma anlise caso-a-caso seria muito custosa.
Item C: certo.
Essa seria uma boa opo: estratificar a populao de clientes e construir
mapas de idades com indicadores de insolvncia pode ajudar a chegar a uma
boa estimativa do PDD.
Item D: errado.
Essa informao no foi dada (perdas efetivas do setor variam de 5 a 10 %
das vendas). Alm disso, com uma carteira de clientes to grande e
diversificada, aplicar um percentual nico no seria uma boa opo.
Item E: errado.
Esse procedimento em nada ajuda a avaliar o valor correto do PDD.
35. (ESAF/AFRFB/2002) - Durante o acompanhamento de um inventrio
fsico de estoques, o auditor deve efetuar o cut-off para:
(A) determinar o momento em que os registros contbeis auxiliares, bem como
os documentos com eles relacionados, refletem o levantamento do inventrio.
(B) comprovar que efetivamente todos os itens a serem inventariados esto
adequadamente acondicionados no almoxarifado da empresa.
(C) determinar o momento em que as trs ltimas compras e as trs ltimas
vendas de mercadorias ocorreram durante o inventrio.
(D) comprovar que os procedimentos adotados pela administrao para a
contagem de estoques so adequados s prticas usuais.
(E) comprovar que os documentos de compras de mercadorias esto
suportados por documentao suporte s necessidades da empresa.
Resoluo:
Vamos analisar cada um dos itens...
O gabarito o item A: o auditor deve efetuar o cut-off para determinar o
momento em que os registros contbeis auxiliares, bem como os documentos
com eles relacionados, refletem o levantamento do inventrio.
O item B est errado, pois o cut-off no
acondicionamento no almoxarifado da empresa.

serve

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para

verificar

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J o item C est errado, pois o auditor deve verificar a ltima compra e a
ltima venda e no as trs ltimas.
Os itens D e E esto errados, pois o corte no objetiva comprovar os
procedimentos de contagem ou de suporte documental, mas para estabelecer
uma data limite, um momento referencial para anlise.
Bom... hoje paramos por aqui. No se esquea de participar do nosso Frum.
A gente se v na prxima aula.
Forte abrao,
Davi e Fernando

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Lista de Questes

01. (FCC/DPE-SP/Contador/2013) Quando um Auditor confirma com o


Banco do Sul SA o saldo disponvel ao final do exerccio, com a finalidade de
comprovar a exatido dos registros contbeis, est realizando um teste
a)
b)
c)
d)
e)

substantivo.
de evidncia.
de procedimentos.
de confirmao.
de observncia.

02. (FCC/DPE-SP/Contador/2013) Em um teste para avaliar se h


superavaliao, o Auditor deve
a)
conferir e inspecionar lanamentos em contas similares no livro razo.
b)
conferir a composio e o histrico dos lanamentos contbeis referentes
ao registro inicial.
c)
partir do valor total do registro e conferir a soma dos registros
intermedirios.
d)
verificar a incluso do valor total do registro inicial no registro final.
e)
partir do valor registrado no livro razo e comparar com o documentosuporte da transao.
03. (FCC/METRO SP/Analista Desenvolvimento Gesto Jnior Cincias Contbeis/2012) O auditor externo contratado pela Cia. Industrial
Madeira- Mamor est realizando auditoria no ativo imobilizado da companhia.
Constatou que o valor da taxa de depreciao aplicada a um determinado
grupo de mquinas estava incorreto, porque a vida til de tais ativos foi
subestimada. Concluiu, portanto, que o valor
a)
da conta de Estoque de Produtos Acabados, no perodo, est
superavaliado.
b)
da conta de Depreciao Acumulada, no perodo, est subavaliado.
c)
da Despesa de Depreciao, no perodo, foi registrada por um valor
inferior ao correto.
d)
da conta de Estoque de Produtos em Processo est subavaliado.
e)
do Lucro Bruto da Companhia est superavaliado.
04. (FCC/Infraero/Auditor
Aud
Ent
P
Comp
Demonst
Contbeis/2011) Nos procedimentos de auditoria independente da Cia. ABC
foram constatadas as seguintes incorrees pelo auditor:

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I.
O saldo da conta Bancos C/Movimento estava superior em R$ 2.250,00
ao saldo do extrato bancrio em virtude do no registro contbil de despesas
de juros nesse montante cobradas pela instituio financeira.
II.
Na conta de Estoques, no deram baixa do custo de mercadorias
vendidas decorrentes de uma venda, esta contabilizada corretamente, de R$
120.000,00, cujo lucro bruto correspondeu a 9/10 desse valor.
III. Na conta de Duplicatas a Receber, constava uma duplicata de R$
8.000,00, que j tinha sido recebida pela companhia.
IV. Na conta de Imposto de Renda a Recolher estava contabilizado um valor
de R$ 10.000,00, quando, na realidade, o valor correto seria R$ 9.500,00, j
que o contador da companhia no tinha considerado um incentivo fiscal de
deduo do imposto.
Em consequncia desses erros, o auditor concluiu que o lucro contbil da
companhia estava superestimado na importncia equivalente, em R$, a
a)
14.450,00.
b)
13.750,00.
c)
12.850,00.
d)
6.450,00.
e)
5.750,00.
05. (CESPE/SEDUC AM/Contador/2011) Considere que, em determinada
escola, com o objetivo de testar a consistncia da execuo oramentria e a
fidedignidade
dos
demonstrativos,
um
auditor
tenha
relacionado,
apropriadamente, o aumento do nmero de alunos com a variao dos gastos
com a merenda escolar e as matrculas por srie com a composio do
material didtico distribudo. Em face dessa situao, correto afirmar que
esse auditor aplicou procedimentos analticos que incluem relaes e
comparaes, contbeis ou no, produzidas pela entidade ou por terceiros.
06. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria CVM/2010)
Assinale opo falsa a respeito das evidncias de auditoria.
(A) A quantidade necessria de evidncia de auditoria afetada pela avaliao
dos riscos de distoro.
(B) A qualidade fator importante para determinar a suficincia das
evidncias.
(C) A opinio do auditor sustentada nas evidncias de auditoria.
(D) As auditorias anteriores no podem ser uma fonte de evidncia segura se
tiver sido executada por outra entidade de auditoria.
(E) A forma primria de obteno de evidncia a partir de procedimentos de
auditoria executados durante o curso da auditoria.
07. (FGV / ICMS-RJ / 2010) De acordo com as normas de auditoria em
vigor, a medida da qualidade da evidncia de auditoria, isto , a relevncia e
confiabilidade para suportar as concluses em que se fundamenta o auditor,
conhecida como:
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(A) avaliao dos procedimentos de auditoria.


(B) avaliao dos papis de trabalho dos especialistas.
(C) suficincia da evidncia de auditoria.
(D) evidncia de auditoria.
(E) adequao da evidncia de auditoria.
08. (ESAF Auditor-Fiscal da Previdncia Social - AFPS - 2002) - Os
procedimentos relacionados para compor um programa de auditoria so
desenhados para:
(A) detectar erros e irregularidades significativas.
(B) proteger o auditor em caso de litgio legal.
(C) avaliar a estrutura dos controles internos.
(D) coletar evidncias suficientes de auditoria.
(E) desenvolver um plano estratgico da empresa.
09. (FGV / ICMS-RJ / 2010) De acordo com as regras de auditoria o
procedimento substantivo, planejado para detectar distores relevantes no
nvel de afirmaes, inclui:
(A) testes adjetivos, procedimentos analticos e teste de controle.
(B) testes de controle, reviso analtica e testes de detalhes.
(C) testes de detalhes e procedimentos analticos substantivos.
(D) evidncia de auditoria, testes de controle e testes de observncia.
(E) procedimentos analticos substantivos, testes de relevncia e testes de
procedimentos.
10. (FCC / Analista - APOFP / 2010) Os testes de observncia ou de
aderncia so aplicados pelas auditorias principalmente nas investigaes
(A) das trilhas de auditoria.
(B) de fraudes e erros.
(C) de contas e saldos.
(D) dos controles internos utilizados pelos gestores.
(E) dos valores representativos dos informes.
11. (FCC Infraero Analista Superior Auditoria - 2011) Os testes que
visam obteno de razovel segurana de que os procedimentos de controle
interno estabelecidos pela Administrao esto em efetivo funcionamento e
cumprimento so denominados testes
(A) de observncia.
(B) de reviso analtica.
(C) substantivos.
(D) de aderncia.
(E) formais de contingncia.
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12. (ESAF/AFRFB/2009) - adaptada - A auditoria externa realizou na
empresa Avalia S.A. o clculo do ndice de rotatividade dos estoques para
verificar se apresentava ndice correspondente s operaes praticadas pela
empresa. Esse procedimento tcnico bsico corresponde a:
(A) inspeo.
(B) procedimento analtico.
(C) investigao.
(D) observao.
(E) confronto.
13. (ESAF/APOFP/Sefaz-SP/2009) - adaptada - Assinale a opo que
preenche certamente a lacuna da seguinte frase: Considerado um
procedimento tcnico bsico a ser aplicado em testes de controle e
procedimentos substantivos, ____________ consiste(m) na verificao do
comportamento de valores significativos, mediante ndices, quocientes,
quantidades absolutas ou outros meios, com vistas identificao de situao
ou tendncias atpicas.
(A) a inspeo
(B) a observao
(C) a investigao e a confirmao
(D) o clculo
(E) procedimentos analticos

14. (ESAF/ATM/Natal/2008) - adaptada - Indique a opo certa


correspondente. O auditor, na aplicao dos procedimentos substantivos,
realizou os procedimentos a seguir, obtendo as seguintes concluses,
respectivamente:
I - Conferncia das cautelas de aes representativas dos investimentos
contabilizados no Ativo Permanente;
II - Verificao da classificao dos valores em curto e longo prazo;
III - Determinao da ltima nota emitida no exerccio e anlise, se todas as
notas esto contabilizadas.
(A) ocorrncia, anlise e mensurao.
(B) existncia, classificao, integridade.
(C) anlise, apresentao e ocorrncia.
(D) abrangncia, ocorrncia e apresentao.
(E) mensurao, abrangncia e anlise.
15. (ESAF/AFRFB/2009) adaptada - A empresa Evolution S.A. comprou
novo sistema de faturamento para registro de suas vendas. A auditoria externa
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realizou testes para confirmar se todas as operaes de vendas, efetivamente,
haviam sido registradas na contabilidade. Esse procedimento tem como
objetivo confirmar a:
(A) existncia.
(B) abrangncia / integridade.
(C) mensurao.
(D) ocorrncia.
(E) divulgao.
16. (ESAF/AFC - rea Controle Interno/CGU/2008) - adaptada Quando da aplicao dos testes de controle e procedimentos substantivos, o
auditor deve considerar alguns procedimentos tcnicos bsicos. Um deles o
procedimento analtico consiste no (a):
(A) exame de registros, documentos e de ativos tangveis.
(B) acompanhamento de processo ou procedimento quando de sua execuo.
(C) obteno de informaes junto a pessoas ou entidades conhecedoras da
transao, dentro ou fora da entidade.
(D) conferncia da exatido aritmtica de documentos comprobatrios,
registros e demonstraes contbeis e outras circunstncias.
(E) verificao do comportamento de valores significativos, mediante ndices,
quocientes, quantidades absolutas ou outros meios, com vistas identificao
de situao ou tendncias atpicas.
17. (ESAF/ISS/RJ Fiscal de Rendas/2010) Para a obteno de
informaes junto a pessoas ou entidades conhecedoras da transao, dentro
ou fora da entidade, o procedimento de auditoria a ser aplicado :
(A) inspeo.
(B) observao.
(C) reviso analtica.
(D) confirmao.
(E) solicitao de informaes.
18. (ESAF / Analista - Susep / 2010) O auditor interno, ao realizar seus
testes, efetuou o acompanhamento dos inventrios fsicos, confrontou as notas
fiscais do perodo com os registros e realizou a circularizao dos advogados
internos e externos. Esses procedimentos correspondem respectivamente a:
(A) investigao, inspeo e observao.
(B) inspeo, observao e investigao.
(C) confirmao, investigao e observao.
(D) circularizao, observao e inspeo.
(E) observao, Inspeo e investigao.

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19. (ESAF/AFRFB/2009) - adaptada - A empresa Grandes Resultados S.A.
possui prejuzos fiscais apurados nos ltimos trs anos. A empresa estava em
fase pr-operacional e agora passou a operar em plena atividade. As projees
para os prximos cinco anos evidenciam lucros. O procedimento tcnico bsico
que aplicado pelo auditor constataria esse evento seria:
(A) ocorrncia.
(B) circularizao.
(C) reclculo.
(D) inspeo.
(E) inventrio fsico.
20. (ESAF/ATM/Natal/2008) - A Companhia Legal tem estabelecido, em
seu manual de normas e procedimentos, que o processo de autorizao dos
pagamentos seja feito de forma eletrnica, devendo o supervisor da rea
revisar todas as autorizaes dos analistas. Para isso, o supervisor tem
obrigatoriamente que entrar na rea de aprovaes do sistema, digitar sua
senha, passar o seu carto no leitor ptico e marcar um espao com X,
autorizando. O auditor, ao visitar a rea, presencia um analista de posse do
carto e senha do supervisor executando sua funo. Esse procedimento
tcnico adotado pelo auditor considerado uma:
(A) investigao.
(B) reviso analtica.
(C) mensurao.
(D) avaliao.
(E) observao.
21. (ESAF/AFRFB Receita/2009) A empresa Grandes Resultados S.A.
possui prejuzos fiscais apurados nos ltimos trs anos. A empresa estava em
fase pr-operacional e agora passou a operar em plena atividade. As projees
para os prximos cinco anos evidenciam lucros. O procedimento tcnico bsico
que aplicado pelo auditor constataria esse evento seria:
(A) ocorrncia.
(B) circularizao.
(C) clculo.
(D) inspeo.
(E) inventrio fsico.
22. (ESAF/Auditor de Tributos Municipais Sefin Natal/2008) A
Companhia Legal tem estabelecido, em seu manual de normas e
procedimentos, que o processo de autorizao dos pagamentos seja feito de
forma eletrnica, devendo o supervisor da rea revisar todas as autorizaes
dos analistas. Para isso, o supervisor tem obrigatoriamente que entrar na rea
de aprovaes do sistema, digitar sua senha, passar o seu carto no leitor
ptico e marcar um espao com X, autorizando. O auditor, ao visitar a rea,
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presencia um analista de posse do carto e senha do supervisor executando
sua funo. Esse procedimento tcnico adotado pelo auditor considerado
uma:
(A) investigao.
(B) reviso analtica.
(C) mensurao.
(D) avaliao.
(E) observao.
23. (FGV/Fiscal de Rendas Sefaz RJ/2011) Com base nas disposies
do Conselho Federal de Contabilidade, assinale a alternativa correta.
(A) Quando uma resposta foi enviada ao auditor indiretamente (por exemplo,
porque a parte que confirma endereou a resposta incorretamente para a
entidade ao invs de encaminhar para o auditor), o auditor no pode solicitar a
essa parte que envie uma nova resposta por escrito diretamente a ele.
(B) As respostas recebidas eletronicamente, por exemplo, por fax ou correio
eletrnico, envolvem riscos relacionados confiabilidade, podendo ser difcil
estabelecer a prova de origem e autoridade da parte que confirma e a
identificao de alteraes. Um processo usado pelo auditor e a parte que
confirma, que institua um ambiente seguro para as respostas recebidas
eletronicamente, pode reduzir esses riscos.
(C) Uma resposta verbal a uma solicitao de confirmao, por si s, se
enquadra na definio de confirmao externa.
(D) Quando a resposta no for recebida, os seguintes procedimentos
alternativos de auditoria podem ser executados: observar saldos de contas a
pagar, examinar recebimentos subsequentes especficos, documentao de
embarque e vendas prximas ao final do perodo.
(E) As excees observadas em respostas a solicitaes de confirmao podem
indicar distores ou possveis distores nas demonstraes contbeis.
Quando uma distoro identificada, o auditor deve avaliar se essa distoro
indicativa de fraude. As excees podem fornecer um guia para a qualidade
das respostas de partes que confirmam similares ou para contas similares. As
excees podem indicar, tambm, uma deficincia, ou deficincias, no controle
interno da entidade sobre o processo de encerramento e elaborao de
demonstraes contbeis. Todas as excees representam distores. Por
exemplo, o auditor pode concluir que diferenas nas respostas solicitao de
confirmao so decorrentes de poca, mensurao ou erros de transcrio
nos procedimentos de confirmao externa.
24. (ESAF/AFRFB/2009) - A empresa de prestao de servios NBA
Informtica S.A. tem seus processos integrados sistemicamente. A folha de
salrios integrada contabilidade mensalmente. No ms de julho de 2009,
no foi feita a parametrizao no sistema, para contabilizao de uma nova
verba de horas extras a pagar, de 100% de acrscimo. A folha de pagamentos
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apresentava remunerao de R$ 20.000,00 nessa verba. Dessa forma, pode-se
afirmar que:
(A) o passivo est superavaliado e o resultado est subavaliado.
(B) o ativo est subavaliado e o passivo est superavaliado.
(C) o passivo est subavaliado e o resultado est subavaliado.
(D) os saldos esto adequados sem subavaliao ou superavaliao.
(E) o passivo est superavaliado e o resultado est superavaliado.
25. (ESAF/AFRE SEFAZ CE/2006) Ao analisar a contabilizao em uma
imobiliria, de um terreno destinado construo da sede da empresa,
percebeu-se que o mesmo tinha sido contabilizado nos Estoques. Pode-se
afirmar que
(A) ao executar o teste primrio de superavaliao na conta de Terrenos no
Imobilizado, esta conta estar sub-avaliada e a conta Estoques de Terrenos
estar superavaliada.
(B) ao praticar o teste primrio de superavaliao na conta de Estoques, a
mesma estar com seu saldo sub-avaliado e o Contas a Pagar superavaliado.
(C) independentemente da atividade da empresa, terrenos devem ser sempre
contabilizados no Imobilizado, por se tratar de bem imvel.
(D) ao proceder o teste primrio de superavaliao do Contas a Receber, este
apresentar saldo sub-avaliado.
(E) o referido procedimento est adequado, em virtude de a atividade da
empresa ser de comercializao de imveis.
26. (ESAF/AFRFB/2009) - A empresa Parcial S.A. realizou o estorno da
Reserva de Reavaliao, conforme permissibilidade estabelecida pela Lei n.
11.638/2007. No entanto, o contador no realizou o estorno dos impostos
pertinentes reavaliao. Dessa forma pode-se afirmar que:
(A) a conta de reserva de reavaliao est superavaliada.
(B) a conta de investimento reavaliao est adequada.
(C) a conta de imposto de renda diferido est superavaliada.
(D) a conta de lucros acumulados est superavaliada.
(E) a conta de resultado do exerccio est subavaliada.
27. (ESAF/Auditor de Tributos Municipais Sefin Natal/2008) O
auditor, ao efetuar os testes de movimentaes e saldos na conta de
equipamentos de informtica, constatou que um computador que havia sido
comprado para ser utilizado na fbrica para controlar uma mquina
encontrava-se registrado em um centro de custos da rea administrativa
financeira. Assim, pode o auditor afirmar que
(A) o saldo da conta de Despesa de Depreciao est subavaliado.
(B) o saldo da conta Equipamentos de Informtica est subavaliado.
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(C) a Depreciao da Mquina, na qual o computador foi acoplado est
superavaliada.
(D) o saldo da conta de Custos das Mercadorias Vendidas est superavaliado.
(E) o valor da Depreciao levado a custo est subavaliada.
28. (FGV/SEFAZ RJ - Fiscal de Rendas/2009) - O contador da Cia.
Quartzo Rosa incorreu em um erro no reconhecimento da apropriao da
receita de juros sobre o investimento em debntures, deixando de contabilizar
a receita de juros no ano corrente. Antes que qualquer ajuste seja efetuado,
esse erro gera o seguinte efeito no patrimnio da empresa:
(A) subavalio do ativo, do lucro lquido e do patrimnio lquido.
(B) subavaliao do passivo, do patrimnio lquido e do lucro lquido.
(C) superavaliao do ativo, do lucro lquido e do patrimnio lquido.
(D) superavaliao do passivo, do patrimnio lquido e do lucro lquido.
(E) subavaliao do ativo e do resultado e superavaliao do patrimnio
lquido.
29. (ESAF/Auditor de Tributos Municipais Sefin Natal/2008) A
empresa Sria Ltda. est adquirindo terreno para construo de sua sede. No
processo de aquisio, em decorrncia do terreno localizar-se em rea ocupada
por empresa que produzia produtos poluentes, solicitou que fossem feitos
exames do solo, os quais evidenciaram a contaminao. O valor estimado da
multa ambiental para esse tipo de contaminao de R$ 2.000.000,00. No
foram encontrados registros de provises ou reservas para o fato,
evidenciando para o auditor um:
(A) ativo fictcio.
(B) ativo oculto.
(C) passivo fictcio.
(D) passivo oculto.
(E) omisso de receita.
30. (ESAF/Auditor de Tributos Municipais Sefin Natal/2008) O auditor
fiscal, ao avaliar o extrato bancrio da conta, pela qual a empresa realiza suas
cobranas, constata que o volume de recursos existentes nessa conta,
somados s cobranas em aberto, superam em 20% o total do faturamento do
ms contabilizado na conta de vendas. Com essa informao pode o auditor
concluir que:
(A) o saldo da conta caixa se encontra negativo.
(B) existem ativos ocultos na empresa.
(C) existe evidncia de suprimentos no comprovados.
(D) existe omisso de pagamentos efetuados pela empresa.
(E) os registros esto adequados, sendo necessrio somente conciliar as
contas.
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31. (ESAF/ APOFP SEFAZ SP/2009) - A inspeo fsica, por meio da
contagem de numerrio, procedimento bsico de auditoria aplicvel
verificao em conta do:
(A) Ativo Circulante.
(B) Ativo Realizvel a Longo Prazo.
(C) Ativo Permanente.
(D) Passivo Circulante.
(E) Patrimnio Lquido.
32. (FCC/Agente Fiscal de Rendas SEFAZ SP/2006) - Para certificar-se
que direitos de crdito efetivamente existem em determinada data, o auditor
independente utiliza, principalmente, o procedimento de
(A) reviso analtica de recebveis.
(B) inspeo de ativos tangveis.
(C) circularizao dos devedores da companhia.
(D) conferncia do clculo dos crditos.
(E) observao de processo de controle.
33. (FGV/Fiscal da Receita Estadual do Amap/2010) - Assinale a
alternativa que indique os procedimentos de auditoria aplicveis conta
Proviso para Devedores Duvidosos.
(A) Inspeo documental para exame dos documentos de pagamentos e
recebimentos e solicitao de informaes aos bancos mediante circularizao.
(B) Reviso de clculos por meio da conferncia da exatido aritmtica do
valor e inspeo para verificao dos documentos que serviram de base para
fixao dos critrios de clculo.
(C) Inspeo de documentos e reviso dos clculos para a verificao dos
valores lanados nos investimentos.
(D) Inspeo de documentos e reviso dos clculos no caso de depreciao e
amortizao acumulada.
(E) Reviso de clculos e investigao e confirmao das operaes por meio
de circularizao de informaes financeiras.
34. (ESAF/AFRFB/2002) A Cia. Miudezas vende, em mdia, 70% de seus
produtos a prazo e possui cerca de 5 mil clientes. O perfil de seus clientes o
de pessoas que possuem renda familiar de at 10 salrios mnimos. Na anlise
da constituio de proviso para devedores duvidosos do saldo de clientes da
Cia. Miudezas, o auditor deve
(A) circularizar um percentual significativo de clientes, questionando quanto
posio em atraso e suas justificativas.
(B) analisar individualmente o mximo possvel a carteira de clientes da
empresa e tirar suas concluses pessoais.
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(C) segregar a carteira de clientes em funo de perodos de contas vencidas,
medindo tendncias e probabilidades de perdas.
(D) efetuar testes globais sobre o saldo de clientes, uma vez que as perdas
efetivas do setor variam de 5 a 10 % das vendas.
(E) estabelecer um valor adicional de proviso para cobrir perdas provveis, de
modo que no afete o fluxo de caixa projetado.
35. (ESAF/AFRFB/2002) - Durante o acompanhamento de um inventrio
fsico de estoques, o auditor deve efetuar o cut-off para:
(A) determinar o momento em que os registros contbeis auxiliares, bem como
os documentos com eles relacionados, refletem o levantamento do inventrio.
(B) comprovar que efetivamente todos os itens a serem inventariados esto
adequadamente acondicionados no almoxarifado da empresa.
(C) determinar o momento em que as trs ltimas compras e as trs ltimas
vendas de mercadorias ocorreram durante o inventrio.
(D) comprovar que os procedimentos adotados pela administrao para a
contagem de estoques so adequados s prticas usuais.
(E) comprovar que os documentos de compras de mercadorias esto
suportados por documentao suporte s necessidades da empresa.

Gabarito:
01

02

03

04

05

06

07

08

09

10

Certo

11

12

13

14

15

16

17

18

19

20

21

22

23

24

25

26

27

28

29

30

Anulada

21

22

23

24

25

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Bibliografia

BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.203/09 - NBC TA


200 (Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da Auditoria em
Conformidade com Normas de Auditoria).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.214/09 - NBC TA
330 (Resposta do Auditor aos Riscos Avaliados).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.217/09 - NBC TA
500 (Evidncia de Auditoria).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.218/09 - NBC TA
501 (Evidncia de Auditoria Consideraes Especficas para Itens
Selecionados).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.219/09 - NBC TA
505 (Confirmaes Externas).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.221/09 - NBC TA
520 (Procedimentos Analticos).
Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976 (e suas atualizaes).
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo. So
Paulo: Ed. Atlas, 2007.
ATTIE, Wiliam. Auditoria Conceitos e Aplicaes. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.
BARRETO, Davi; GRAEFF, Fernando. Auditoria: teoria e exerccios comentados.
So Paulo: Ed. Mtodo, 2011.
BOYNTON, Marcelo Willian C. Auditoria. So Paulo: Ed. Atlas, 2002.
BRAGA, Hugo Rocha & Almeida, Marcelo Cavalcanti. Mudanas Contbeis na
Lei Societria. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.
S, Antnio Lopes de. Curso de Auditoria. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.

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Aula 04
Introduo ............................................................................................ 01
Amostragem .......................................................................................... 02
Documentao de Auditoria ..................................................................... 27
Questes comentadas ............................................................................. 34
Lista de questes sem comentrios .......................................................... 53
Bibliografia ............................................................................................ 62

Introduo

Prezado Aluno,
Vamos nossa quarta aula do Curso de Auditoria para AFRFB Teoria e
Exerccios.
Hoje falaremos sobre amostragem e papis de trabalho dois dos temas mais
recorrentes em provas de concurso. Portanto, fique atento.
Estamos disposio para tirar todas as dvidas em nosso Frum. Por fim,
lembre que as questes discutidas durante a aula esto no final do arquivo,
caso voc queira tentar resolver as questes antes de ver os comentrios.
Vamos em frente!

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Amostragem

A amostragem1, quando utilizada corretamente, uma poderosa tcnica de


auditoria, por isso, vamos estudar seus principais pontos.
Voc sabe que um teste de auditoria eficaz deve fornecer evidncia apropriada
(qualidade) e suficiente (quantidade) para as finalidades do auditor.
Portanto, ao selecionar os itens a serem testados, o auditor deve determinar a
relevncia e a confiabilidade das informaes a serem utilizadas como
evidncia de auditoria, bem como a quantidade de evidncia necessria para
formar sua opinio.
Imagine, por exemplo, que o auditor queira formar uma opinio sobre o
Contas a Receber de uma entidade. Para isso, decide verificar se as faturas a
receber foram registradas com o valor correto. Ele pode, portanto, optar por
trs abordagens:
a) analisar todas as faturas (exame de 100% dos itens ou censo);
b) analisar apenas as faturas do cliente Alpha (seleo de itens especficos);
c) analisar uma amostra do universo de faturas (amostragem).
Veja que a aplicao de qualquer uma dessas abordagens ou de uma
combinao delas pode ser apropriada dependendo das circunstncias
especficas vai depender do julgamento profissional do auditor.
O auditor pode decidir que ser mais apropriado examinar toda a populao de
itens que constituem uma classe de transaes ou saldo contbil2 (ou um
estrato dentro dessa populao). Um exame de 100% pode ser apropriado
quando, por exemplo:
a populao constitui um nmero pequeno de itens de grande valor;
h um risco significativo e outros meios no fornecem evidncia de
auditoria apropriada e suficiente; ou
a natureza repetitiva de um clculo ou outro processo executado
automaticamente por sistema de informao torna um exame de 100%
rpido e eficiente, ou seja, a realizao do censo no custosa.

1
2

Resoluo CFC n 1.222/09 NBC TA 530 Amostragem em Auditoria.


improvvel um exame de 100% no caso de testes de controles; contudo, mais comum para testes de detalhes.

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Por outro lado, possvel selecionar itens especficos de uma populao (sem
realizar amostragem). Um exemplo seria a seleo de itens especficos dentro
de uma populao porque tm valor elevado, ou exibem alguma caracterstica
suspeita/no usual, ou so propensos a risco, ou tenham histrico de erros.
Ao tomar essa deciso, preciso ter em mente que se est sujeito ao risco de
no amostragem. Em outras palavras, embora o exame seletivo de itens
especficos possa ser um meio eficiente de se obter evidncias, isso no
constitui amostragem e, consequentemente, os resultados de procedimentos
de auditoria aplicados a itens selecionados dessa maneira no podem ser
projetados para a populao inteira.
Finalmente, existe a possibilidade da realizao de amostragem tirar
concluses de uma populao inteira com base no teste de amostra extrada
dela.
As normas do CFC definem amostragem como a aplicao de procedimentos
em menos de 100% dos itens da populao relevante para os fins da auditoria,
de maneira que todas as unidades de amostragem3 tenham a mesma chance
de serem selecionadas para proporcionar uma base razovel que possibilite o
auditor concluir sobre toda a populao.
Assim, possvel extrair algumas concluses importantes dessa definio:

Trata-se de um processo que aplicado em parte da populao (menos


de 100%), por exemplo, se o objetivo for tirar concluses sobre o
Contas a Receber, analisa-se apenas algumas faturas de clientes.

Os itens selecionados para fins de amostragem devem ter sido escolhidos


randomicamente (aleatoriamente), ou seja, sem vis.

O auditor, por meio desse processo, capaz de ter uma resposta para
toda a populao. Por exemplo, analisando apenas 50 faturas de clientes,
consegue formar uma opinio sobre o total do Contas a Receber.
Enfim, com esse procedimento o auditor chega a uma
concluso para toda a populao, com base no exame
de parte dessa populao (amostra).
A amostra selecionada a partir de unidades de
amostragem itens que constituem a populao
analisada e que podem ser fsicos (por exemplo,
cheques relacionados em comprovante de depsito,
faturas de venda) ou unidades monetrias.

Unidades de amostragem so os itens que compem uma populao, ou seja, so os itens passveis de serem
amostrados. Cuidado! Muitos pensam, de forma incorreta, que unidades de amostragem so os itens da amostra.

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Unidade de amostragem

Populao

Cada um dos itens individuais que


constituem uma populao.

Conjunto completo de dados sobre o


qual a amostra selecionada e
sobre o qual o auditor deseja
concluir.

Ora, seria extremamente custoso aplicar os testes de auditoria na totalidade


dos itens de uma populao muito grande, assim, o auditor, de acordo com
seu julgamento profissional, pode utilizar o mtodo da amostragem ao
determinar a extenso de um teste de auditoria ou mtodo de seleo de itens
a testar.
Por exemplo, a circularizao de uma populao de 10.000 clientes pode
apresentar uma relao custo-benefcio invivel, de tal forma que, por tcnicas
estatsticas, possvel selecionar uma amostra dessa populao digamos 1%
(=100 clientes). Aplica-se, ento, os testes nessa amostra e as concluses
tiradas desses testes so consideradas no s para a amostra, mas, com a
devida interpretao, para toda a populao, ou seja, para os 10.000 clientes.
O auditor pode utilizar amostragem para obter informaes sobre muitas
caractersticas de uma populao. No entanto, geralmente se est preocupado
em obter respostas para dois tipos de problemas:
1) a taxa de desvios nos controles da entidade; ou
2) para as distores relevantes presentes nos saldos contbeis.
Assim, dizemos que amostragem de atributos aquela utilizada para estimar a
taxa de desvios da populao e amostragem de variveis aquela utilizada
para estimar um total monetrio ou o valor monetrio de erros em uma
populao.
Tcnica de
Amostragem

Tipo de teste

Finalidade

Amostragem de
atributos

Teste de controle

estimar a taxa de desvios


da populao

Amostragem de
variveis

Teste de detalhes

estimar um total monetrio


ou o valor monetrio de
erros em uma populao

Vamos dar dois exemplos, para que entenda melhor como funciona este
processo...

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Exemplo de amostragem em testes de controle
(Amostragem de Atributos)
Suponha que o auditor esteja avaliando os controles internos da rea de Estoques
da Cia Alpha, com foco especial nos controles de sada de mercadoria. Ao longo do
trabalho, o auditor verificou que existem normativos disciplinando que todas as
guias de sada de mercadoria devem ser assinadas pelo supervisor. Alm disso, o
auditor, por meio de uma observao, acompanhou esse processo durante uma
manh.
Com base nessas evidncias, o auditor definiu que o nvel de risco de controle
baixo. No entanto, para confirmar essa afirmao o auditor decide testar esse
controle (assinatura das guias de sada de mercadoria pelo supervisor) verificando
uma amostra dessas guias.
No entanto, h mais de 5.000 guias a serem verificadas. Para viabilizar o trabalho,
o auditor decide analisar uma amostra de 50 guias.
O auditor sabe que, se mais de 2% das guias analisadas na amostra no estiverem
devidamente assinadas (taxa de desvios menor que 2%), o seu pressuposto de
que o risco de controle baixo no ser verdadeiro.
Populao

Amostra

Tamanho  + que 5.000 guias


Risco esperado  baixo

Tamanho  100 guias


Qte de desvios encontrado  ?

Assim, se o auditor, aps analisar a amostra encontrar 0, 1 ou 2 desvios, poder


ter segurana de que o risco de controle realmente baixo.
Mas, e se ele encontrar mais de 2 desvios, ou seja, encontrar mais de 2 guias sem
preenchimento? O que isso significa?
Ora, isso significa que o teste de controle executado no permite que o auditor
afirme que o risco de controle baixo. Esse risco dever ser, portanto, reavaliado
para cima. Consequentemente o risco de deteco ser reavaliado para baixo.
(Voc deve lembrar da relao entre esses riscos, no mesmo?)

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Exemplo de amostragem em testes de detalhes
(Amostragem de Variveis)
Suponha, agora, que o auditor decida verificar se o saldo da conta Receitas est
correto. Para isso, decide conferir o valor presente nas notas fiscais emitidas com
os valores registrados na contabilidade.
No entanto, h mais de 10.000 notas fiscais e o saldo total das Receitas de
R$ 12 milhes.
O auditor tambm sabe que a materialidade (lembra desse conceito?) definida no
seu planejamento de R$ 50 mil. Assim, para poder ter segurana de que as
demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante, o auditor precisa
verificar se as distores na conta Receitas so menores que R$ 50 mil.
Como fazer isso?
Bom, o auditor pode decidir verificar uma amostra de 50 dessas notas fiscais e, as
distores que encontrar nessas notas, pode projetar para a populao como um
todo (por enquanto, no se preocupe em como fazer isso... veremos adiante)
Populao

Amostra

Tamanho  + que 10.000 NFs


Saldo total  R$ 12 milhes
Distoro na populao  ?

Tamanho  50 NFs
Saldo total  R$ 60 mil
Distoro na amostra  R$ 700

Vamos supor que o auditor verificou que os registros da amostra estavam


superavaliados em R$ 700 (distoro da amostra). Por meio de tcnicas
estatsticas, o auditor consegue determinar a distoro para a populao como um
todo, e chegou ao resultado de que o saldo total est superavaliado em R$ 25 mil.
O que isso significa? Ora, como a distoro da populao (R$ 25 mil) menor que
a materialidade (R$ 50 mil), o auditor pode ter segurana de que o saldo est livre
de distores relevantes.
E se a distoro fosse maior que a materialidade? Nesse caso, essa segurana no
seria possvel e o auditor ter que fazer novos testes para verificar se as distores
de fato existem.

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Risco de Amostragem
Devemos saber que a tcnica de amostragem, por implicar na no realizao
dos testes de auditoria na totalidade dos itens, envolve alguma incerteza. Se,
o auditor necessitasse obter total certeza sobre alguma populao, teria de
aplicar testes em todos os seus componentes (exame de 100% ou censo), mas
como j foi falado, isso na maioria das vezes invivel.
Existe, portanto, o que chamamos de risco de amostragem, definido como o
risco de que a concluso do auditor, com base na amostra, pudesse ser
diferente se toda a populao fosse sujeita ao mesmo procedimento de
auditoria.
Esse risco, de acordo com a concluso errnea que pode levar e com o tipo de
teste em questo (controle ou detalhes), pode ser classificado em:

Testes de Controle (Amostragem de Atributos)


o Risco de subavaliao da confiabilidade4: controles so
considerados menos eficazes do que realmente so. Nesse caso,
a amostragem faz com que o auditor conclua que os controle
no so adequados, quando na realidade eles o so.
o Risco de superavaliao de confiabilidade5: controles so
considerados mais eficazes do que realmente so. Nesse caso, a
amostragem faz com que o auditor conclua que os controle so
adequados, quando na realidade eles no o so.

Testes de Detalhes (Amostragem de Variveis)


o Risco de rejeio incorreta: seja identificada distoro relevante,
quando, na verdade, ela no existe. Nesse caso, a amostragem
faz com que o auditor conclua que as afirmaes contbeis
(saldos e transaes) contm distores relevantes, quando na
realidade elas no contm.
o Risco de aceitao incorreta: no seja identificada distoro
relevante, quando, na verdade, ela existe. Nesses casos, a
amostragem faz com que o auditor conclua que as afirmaes
contbeis (saldos e transaes) no contm distores
relevantes, quando na realidade elas contm.

4
5

Tambm chamado de risco de avaliao do risco de controle em nvel alto demais.


Tambm chamado de risco de avaliao do risco de controle em nvel baixo demais.

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Nota-se que o risco de subavaliao da confiabilidade e o risco de
rejeio incorreta afetam a eficincia da auditoria, visto que,
normalmente, conduziriam o auditor a realizar trabalhos adicionais, o que
estabeleceria que as concluses iniciais eram incorretas. Ou seja, tornariam a
auditoria mais onerosa (mais horas de trabalho, mais recursos financeiros
gastos).
Por outro lado, o risco de superavaliao da confiabilidade e o risco de
aceitao incorreta afetam a eficcia da auditoria e tm mais
probabilidade de conduzir a uma concluso errnea sobre determinados
controles, saldos de contas ou classe de transaes do que o risco de
subavaliao da confiabilidade ou o risco de rejeio incorreta.
Esse ltimo tipo de risco mais problemtico, pois tem maior probabilidade de
afetar as concluses da auditoria e nesse caso os efeitos podem ser muito
danosos.
Testes de Detalhes
Eficincia

Eficcia

Testes de Controle

Risco de rejeio
incorreta

Risco de subavaliao da
confiabilidade

Risco de aceitao
incorreta

Risco de superavaliao
de confiabilidade
Maior problema
para o auditor

Por fim, importante ter bem claro o que risco de amostragem e o que
risco no resultante da amostragem.
Este ltimo o risco de que o auditor chegue a uma concluso errnea por
qualquer outra razo que no seja relacionada ao risco de amostragem, como
o uso de procedimentos de auditoria no apropriados ou a interpretao
errnea da evidncia de auditoria e o no reconhecimento de uma distoro ou
de um desvio.
Tudo tranquilo at aqui? Vamos em frente...
Tipos de Amostragem
Ao executar os testes de auditoria o auditor pode utilizar dois tipos de
amostragem: estatstica e a no-estatstica (por julgamento).
A amostragem estatstica aquela em que a amostra selecionada
cientificamente com a finalidade de que os resultados obtidos possam ser
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estendidos ao conjunto de acordo com a teoria da probabilidade ou as regras
estatsticas. De tal forma que esse processo tem as seguintes caractersticas:

seleo aleatria dos itens da amostra; e

o uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados das


amostras, incluindo a mensurao do risco de amostragem.

Uma amostragem que no tem as caractersticas acima descritas


considerada no estatstica, ou seja, aquela em que a amostra
determinada pelo auditor utilizando sua experincia, critrio e conhecimento
da entidade, mas sem base cientfica.
A escolha entre os dois tipos de abordagem envolve principalmente a
considerao da relao custo-benefcio do processo.
O emprego de amostragem estatstica recomendvel quando a populao a
ser auditada grande e os itens da populao apresentam caractersticas
homogneas. Em uma confirmao de contas a receber de uma grande
empresa de varejo, por exemplo, seria extremamente caro fazer a confirmao
com todos os clientes que devem para a empresa.
Ainda nesse contexto, importante discutir uma espcie particular de
amostragem estatstica: amostragem estratificada ou estratificao.
Esse tipo particular de amostragem consiste em dividir uma populao em
subpopulaes (estratos), cada uma sendo um grupo de unidades de
amostragem com caractersticas semelhantes. Assim, a amostragem
realizada separadamente em cada estrato, e os resultados de cada uma dessas
amostras so combinados em um resultado final.
Mas quando se deve realizar uma
estratificao e qual a vantagem dessa
tcnica?
O objetivo da estratificao o de reduzir
a variabilidade dos itens de cada
estrato e, portanto, permitir que o
tamanho da amostra seja reduzido
sem aumentar o risco de amostragem.
Assim, a eficincia da auditoria pode ser
melhorada, pois o auditor consegue
analisar
amostras
menores
(menos
trabalho) e obter o mesmo resultado (o
risco no aumenta).
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Por exemplo, imagine um conjunto (populao) de notas fiscais, cujos valores
individuais variam de R$ 10,00 a R$ 10.000,00. Note que h uma alta
variabilidade dessas unidades de amostragem.
Essa caracterstica da populao faz com que uma amostragem simples (sem
estratificao) resulte em tamanhos de amostra grandes, que geram muito
trabalho para o auditor, tornando a auditoria custosa.
Uma forma de contornar esse problema dividir essa populao em estratos
por exemplo:
Estrato (1) contendo notas fiscais de at R$ 100,00.
Estrato (2) contendo notas fiscais acima de R$ 100,00.
Essa tcnica gera subpopulaes (estratos) com menor variabilidade dos seus
itens, o que permite amostras menores e, consequentemente, um menor custo
para a auditoria.
Contudo, ressalte-se que os resultados dos procedimentos de auditoria
aplicados a uma amostra dentro de um estrato s podem ser projetados para
os itens que compem esse estrato.
Para concluir sobre toda a populao, o auditor precisa considerar o risco de
distoro relevante em relao a todos os outros estratos que compem a
populao. Assim, se um saldo de conta tiver sido dividido em estratos, as
distores projetadas para cada estrato separadamente so combinadas na
considerao do possvel efeito das distores no total.
Portanto, a estratificao permite que a eficincia da auditoria seja melhorada
se o auditor estratificar a populao, dividindo-a em subpopulaes distintas,
reduzindo dessa maneira a variabilidade dos itens de cada estrato e, portanto,
permitindo que o tamanho da amostra seja reduzido sem aumentar o risco de
amostragem. essa diminuio da variabilidade (conseguida graas
formao de grupos homogneos) que permite a reduo do tamanho da
amostra.
A estratificao pode ser feita de diversas formas. Na execuo dos testes de
detalhes, por exemplo, a populao geralmente estratificada por valor
monetrio, permitindo que o trabalho maior de auditoria possa ser direcionado
para os itens de valor maior, uma vez que esses itens podem conter maior
potencial de distoro em termos de superavaliao.
Da mesma forma, a populao pode ser estratificada de acordo com uma
caracterstica especfica que indica maior risco de distoro como, por
exemplo, no teste da proviso para crditos de liquidao duvidosa, os saldos
podem ser estratificados por idade ou clientes.
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Definio da Amostra (Plano de Amostragem)


Vimos que a amostragem de auditoria permite que o auditor obtenha e avalie
a evidncia de auditoria em relao a algumas caractersticas dos itens
selecionados de modo a formar uma concluso sobre a populao da qual a
amostra retirada. Para isso, preciso definir a amostra, executar o chamado
plano de amostragem.
As melhores prticas de auditoria6 nos ensinam que o plano de amostragem
deve seguir as seguintes fases:

Vamos falar de cada uma dessas etapas...

Conforme BOYNTON, Willian C. Auditoria. So Paulo: Ed. Atlas, 2002.

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1- Finalidade do procedimento de auditoria
Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar a finalidade do
procedimento de auditoria.
Assim, deve considerar os fins especficos a serem alcanados e a combinao
de procedimentos que devem alcanar esses fins, incluindo um claro
entendimento do que realmente constitui desvio ou distoro.
Os testes de controle, com sabemos, so planejados para determinao da
eficcia do controle interno. O auditor deve, portanto, entender como
determinado controle afeta sua avaliao de risco de controle relacionado a
certa afirmao ou objetivo da auditoria.
Por exemplo, um controle computacional para assegurar que todas as compras
sejam contabilizadas (garantir integridade ou abrangncia da afirmao) pode
no ser til se o objetivo do auditor for saber se os valores das compras foram
corretamente registrados (averiguar a exatido).
Portanto, realizar uma amostragem nesses controles computacionais para
obter evidncia sobre o risco de controle relacionado exatido no registro das
compras talvez no seja o procedimento mais adequado.
J o objetivo mais comum de um teste de detalhes obter evidncia de que o
saldo de uma conta no contm distores relevantes. Dessa forma, a
evidncia obtida com a amostra se relaciona com o procedimento de auditoria
que ser utilizado.
Por exemplo, para verificar a existncia de contas a receber, um registro
errneo entre as contas de clientes (p. ex. a dvida lanada no cliente
errado), no afeta o saldo total das contas a receber, portanto, pode no ser
apropriado considerar que isso seja uma distoro na avaliao dos resultados
da amostragem desse procedimento em particular, por mais que isso possa ter
um efeito importante em outras reas da auditoria, como por exemplo, na
avaliao do risco de fraude ou da adequao da proviso para crditos de
liquidao duvidosa.

2 - Populao e unidade de amostragem


Em amostragem de atributos, a populao definida pelo controle interno de
interesse e constituda pela classe de transaes que est sendo testada
(ex.: total de compras que deveriam ser registradas por um sistema
computacional). A unidade de amostragem o elemento individual da
populao, pode ser um documento, o registro de um documento etc..

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O auditor deve tambm, com base no conhecimento da estrutura de controles
internos, ser capaz de identificar atributos que se relacionam com a eficcia do
controle que ser testado. Ou seja, deve representar a forma como o auditor
identifica o desempenho desse controle interno. No caso do nosso exemplo,
um atributo pode ser especificado como compra registrada ou compra no
registrada pelo sistema computacional.
J em amostragens de variveis, a populao consiste na classe de transaes
ou saldo a ser testado (ex.: Contas a Receber: R$ 100 mil; Estoque: R$ 500
mil, etc.).
A unidade de amostragem em testes de detalhes, por sua vez, a unidade
monetria individual (ex.: R$ 1.000,00). Assim, a populao uma quantidade
de unidades monetrias igual ao valor monetrio da populao.
Por exemplo, se a populao a conta Estoques (R$ 500 mil) e a unidade
monetria R$ 1.000,00, a populao ter 500 unidades de amostragem.
Assim a cada unidade monetria da populao dada a mesma probabilidade
de pertencer a amostra. Contudo, na prtica, o auditor no examina unidades
monetrias individuais, mas sim contas, transaes, documentos ou itens
associados a essas unidades monetrias.
Ora, isso bem lgico... observe o exemplo que demos da conta Estoques, o
que o auditor analisa no um valor monetrios (R$ 1.000,00), mas os itens
que compem o estoque da entidade. Cada um desses itens chamado de
unidade lgica de amostragem.
Para que entenda melhor, vamos ficar ainda com o exemplo da conta
Estoques.
Suponha que h 500 itens no estoque de uma empresa de bicicletas, de trs
tipos diferentes (A: R$ 100,00; B: R$ 900,00; e C: 9.000,00).
Veja que cada bicicleta do tipo C composta por 9 unidades monetrias e cada
bicicleta do tipo A composta apenas por 0,1 unidade monetria. Ou seja, a
probabilidade de uma bicicleta do tipo C pertencer a amostra maior que a do
tipo A.
Portanto, se nossa amostra tiver 10 itens, a probabilidade de uma bicicleta do
tipo C ser um desses itens maior que a do tipo B, que por sua vez maior
que a do tipo A.
Agora veja como isso faz sentido... se voc tivesse que analisar alguns itens
que compem a conta estoque, no seria melhor analisar aqueles de maior
valor? Isso no traria mais segurana de que o saldo est adequado? Pense
nisso...
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Isso o que chamamos de amostragem de probabilidade proporcional ao


tamanho (amostragem PPT). Esse um dos tipos de amostragem de
variveis mais comuns em trabalhos de auditoria.
Agora j sabemos como so definidas a populao e as unidades de
amostragem, no mesmo? Pois bem, vamos em frente...

3 - Tamanho da amostra
Outro passo importante no processo de definio da amostra a determinao
do tamanho de amostra suficiente para reduzir o risco de amostragem a um
nvel mnimo aceitvel.
Vamos tentar entender como isso feito em testes de controle e em testes de
detalhes.
3.1 Amostragem de atributos (testes de controle)
No caso de testes de controle (amostragem de atributos), o auditor deve
considerar trs elementos7:
1. Risco de amostragem (nesse caso, o risco de superavaliao de
confiabilidade).
Os auditores geralmente mensuram esse risco de acordo com o risco de
controle planejado (alto, moderado ou mdio), conforme a tabela abaixo:
Risco de controle
planejado

Risco de superavaliao de
confiabilidade

Baixo

5%

Moderado

10%

Alto

15%

2. Taxa esperada de desvio, ou seja, o erro que o auditor espera


encontrar em determinado procedimento de controle.
Esse erro esperado definido com base no entendimento do auditor dos
controles relevantes ou no exame de pequena quantidade de itens da
populao. Se a taxa esperada de desvio for inaceitavelmente alta, o
auditor geralmente decide por no executar os testes de controles (nesse

Em populaes razoavelmente grandes (> 5.000 unidades), o tamanho da amostra independe do tamanho da populao
e pode ser calculada diretamente com os parmetros acima citados.

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caso, o auditor ter que considerar um risco maior nos testes de
detalhes).
3. Taxa aceitvel de desvios, ou seja, o erro mximo de um
procedimento de controle estabelecido que o auditor est disposto a
aceitar, baseado na avaliao preliminar de risco de controle.
Geralmente, a definio do tamanho da amostra, com base nas 3 variveis
acima citadas feita com base em frmulas ou tabelas estatsticas.
Assim, se soubermos o valor do risco de amostragem, da taxa aceitvel de
desvios e da taxa esperada de desvios, conseguimos identificar na tabela o
tamanho da amostra.
Tabela I: 5% de risco de superavaliao de confiabilidade (risco baixo)
Taxa aceitvel de desvios
Taxa Esperada de desvio da
2%
3%
4%
5%
6%
populao (%)
0,00
149
99
74
59
49
0,50
*
157
117
93
78
1,00
*
*
156
93
78
1,50
*
*
*
124
103
2,00
*
*
*
*
127
Nota: Tamanho da amostra nos itens marcados com (*) grande demais para ser eficiente, do
ponto de vista de custos, para a maioria das auditorias.
Tabela II: 10% de risco de superavaliao de confiabilidade (risco moderado)
Taxa aceitvel de desvios
Taxa Esperada de desvio da
2%
3%
4%
5%
6%
populao (%)
0,00
114
76
57
45
38
0,50
194
129
96
77
64
1,00
*
176
96
77
64
1,50
*
*
132
105
64
2,00
*
*
198
132
88
2,50
*
*
*
158
110
3,00
*
*
*
*
132
Nota: Tamanho da amostra nos itens marcados com (*) grande demais para ser eficiente, do
ponto de vista de custos, para a maioria das auditorias.

Por exemplo:
se o risco de controle for baixo (risco de superavaliao de confiabilidade
de 5%);
a taxa de desvios esperada for de 1%; e
a taxa aceitvel de desvios for de 5%.
Logo, o tamanho da amostra ser 93 basta procurar nas tabelas.
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Alm disso, note que ao observar as tabelas podemos tirar algumas concluses
interessantes:
quanto maior o risco de amostragem que o auditor aceita, menor pode
ser o tamanho da amostra necessrio para satisfazer seu teste;
quanto maior a taxa esperada de desvio, maior dever ser o tamanho da
amostra;
quanto maior a taxa aceitvel de desvios, menor poder ser o tamanho
da amostra.
Bom... mas isso tambm bem lgico, no?
Ora, se o risco maior, preciso de uma amostra maior. Se aceito um erro
maior (sou mais tolerante ao erro), posso utilizar uma amostra menor. Se
espero que haja mais erros, devo ter uma amostra maior. E vice-versa!
O apndice 2 da NBC TA 530 traz diversos fatores que o auditor pode levar em
considerao ao determinar o tamanho da amostra em testes de controle:
Fator

Efeito no tamanho
da amostra

1. Aumento na extenso na qual a avaliao de risco do


auditor leva em considerao os controles relevantes

Aumento

2. Aumento na taxa tolervel de desvio

Reduo

3. Aumento na taxa esperada de desvio da populao a ser


testada

Aumento

4. Aumento no nvel de segurana desejado do auditor de


que a taxa tolervel de desvio no seja excedida pela taxa
real de desvio na populao

Aumento

5. Aumento na quantidade de unidades de amostragem na


populao

Efeito negligencivel

Vale a pena tambm destacar um mtodo particular (mais simples) de


definio do tamanho da amostra em testes de controle, utilizando o chamado
Fator de Confiana.
O fator de confiana (ou de confiabilidade) um parmetro tomado com base
em um cenrio de desvio nulo. Ou seja, a amostra determinada com base na
expectativa de que no haja desvio, e utiliza a seguinte frmula:

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Tamanho da amostra = Fator de Confiana Taxa aceitvel de desvios

Esse fator de confiana dado em tabelas, como funo do risco de


amostragem.

Risco de amostragem (superavaliao de confiabilidade)

Fator de
Confiana

1%

5%

10%

15%

20%

25%

30%

37%

50%

4,61

3,00

2,31

1,90

1,61

1,39

1,21

1,00

0,70

Assim, se o auditor quiser determinar o tamanho de uma amostra, quando o


risco de amostragem 5% (risco de controle baixo) e a taxa aceitvel de
desvios de 3%, dever fazer:
Tamanho da amostra = Fator de Confiana (3,00) Taxa aceitvel de desvios (0,03)
Tamanho da amostra = 100

Tudo bem at aqui...?

3.2 Amostragem de variveis PPT (testes de detalhes)


No caso de testes de controle (amostragem de atributos), o auditor deve
considerar cinco elementos:

Tamanho da amostra =

1. Valor contbil (VC) da populao testada.


Lembre que o valor contbil est relacionado com o tamanho da
populao e a unidade monetria considerada. Assim, a magnitude do
valor contbil tem efeito direto sobre o tamanho da amostra quanto
mais alta, maior a amostra.
2. Distoro esperada na populao (DEP), ou seja, o erro que o
auditor espera encontrar em determinado saldo avaliado em um teste
de detalhes.
Como nos testes de controle, definida com base na experincia do
auditor ou no exame de pequena quantidade de itens da populao.
Se a distoro esperada for alta, o exame completo ou o uso de
amostra maior pode ser apropriado ao executar os testes de detalhes.
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3. Distoro tolervel (DT): a distoro mxima aceita pelo auditor,
ou seja, um valor monetrio definido pelo auditor para obter um nvel
apropriado de segurana de que esse valor monetrio no seja
excedido pela distoro real na populao. o que ns j definimos
como materialidade para execuo.
4. Fator de confiabilidade (FC): mesmo definido para a amostragem
de atributos.
Risco de amostragem (aceitao incorreta)

Fator
Confiana

de

1%

5%

10%

15%

20%

25%

30%

37%

50%

4,61

3,00

2,31

1,90

1,61

1,39

1,21

1,00

0,70

5. Fator de Expanso (FE) da distoro prevista: exigido apenas


quando h previso de erros (distoro esperada diferente de zero),
um parmetro multiplicado distoro tolervel, conforme a tabela
abaixo:
Risco de amostragem (aceitao incorreta)

Fator de Expanso

1%

5%

10%

15%

20%

25%

30%

37%

50%

1,90

1,60

1,50

1,40

1,30

1,25

1,20

1,15

1,00

Por exemplo:
se o risco de aceitao incorreta for de 5%  FC = 3,00 e FE = 1,60
(vide tabelas);
a distoro esperada para a populao for de R$ 1.000,00;
a distoro aceitvel for de R$ 5.000,00; e
o valor contbil for de R$ 100.000,00.
Logo, o tamanho da amostra ser de 88 basta substituir os valores na
frmula.
Alm disso, note que ao observar a frmula podemos tambm tirar algumas
concluses interessantes:
quanto maior o valor contbil, maior ser o tamanho da amostra;
quanto maior o fator de confiana, maior o tamanho da amostra;
quanto maior a distoro tolervel, menor o tamanho da amostra.

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O apndice 3 da NBC TA 530 traz diversos fatores que o auditor pode levar em
considerao na sua determinao do tamanho da amostra em testes de
detalhes.

Fator

Efeito no tamanho
da amostra

1. Aumento na avaliao do risco de distoro relevante do


auditor

Aumento

2. Aumento no uso de outros procedimentos substantivos


direcionados mesma afirmao

Reduo

3. Aumento no nvel de segurana desejado pelo auditor de


que uma distoro tolervel no excedida pela distoro
real na populao

Aumento

4. Aumento na distoro tolervel

Reduo

5. Aumento no valor da distoro que o auditor espera


encontrar na populao

Aumento

6. Estratificao da populao, quando apropriado

Reduo

7. Quantidade de unidades de amostragem na populao

Efeito negligencivel

Assim como explicamos para os testes de controle, existe uma forma


simplificada de definir o tamanho da amostra em testes de detalhes,
considerando que no h distoro esperada.
Tamanho da amostra =

4 - Mtodos de seleo de amostra


Sabemos que o auditor deve selecionar itens para a amostragem de forma que
cada unidade de amostragem da populao tenha a mesma chance de ser
selecionada (princpio da aleatoriedade). Na amostragem estatstica, os itens
da amostra so selecionados de modo que cada unidade de amostragem tenha
uma probabilidade conhecida de ser selecionada.
J na amostragem no estatstica, o julgamento usado para selecionar os
itens da amostra.
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Contudo, independente do tipo de amostragem, como a finalidade do processo
a de fornecer base razovel para o auditor concluir quanto populao da
qual a amostra selecionada, importante que a amostra seja representativa,
de modo a evitar tendenciosidade mediante a escolha de itens da amostra que
tenham caractersticas tpicas da populao.
Vamos ver os principais mtodos para selecionar amostras:
1. Seleo aleatria (randmica): a que assegura que todos os
itens da populao ou do estrato fixado tenham idntica possibilidade
de serem escolhidos. Exemplo: em um conjunto com 1.000 notas
fiscais, numeradas de 1 a 1.000, so sorteadas para teste por
intermdio de algum mecanismo aleatrio, como por exemplo,
aqueles globos utilizados nos sorteios da loteria.
2. Seleo sistemtica (por intervalo): aquela em que a seleo de
itens procedida de maneira que haja sempre um intervalo constante
entre cada item selecionado, seja a seleo feita diretamente da
populao a ser testada, ou por estratos dentro da populao. Ou
seja, no exemplo anterior, voc estabelece qual o intervalo a ser
aplicado por exemplo, 100 faz o sorteio da primeira nota, digamos
que seja a de nmero 225, ento, as notas selecionadas para a
amostra sero as de nmero 025, 125, 225, 325 ... 925.
Ao usar uma seleo sistemtica, o auditor precisaria determinar que
as unidades de amostragem da populao no esto estruturadas de
modo que o intervalo de amostragem corresponda a um padro em
particular da populao.
3. Amostragem de unidade monetria: um tipo de seleo com
base em valores, na qual o tamanho, a seleo e a avaliao da
amostra resultam em uma concluso em valores monetrios.
4. Seleo ao acaso: aquela feita a critrio do auditor, baseada em
sua experincia profissional.
Esse mtodo pode ser uma alternativa aceitvel para a seleo, desde
que o auditor tente extrair uma amostra representativa da populao,
sem inteno de incluir ou excluir unidades especficas, evitando
qualquer tendenciosidade ou previsibilidade consciente (por exemplo,
evitar itens difceis de localizar ou escolher ou evitar sempre os
primeiros ou os ltimos lanamentos de uma pgina). A seleo ao
acaso no apropriada quando se usa a amostragem estatstica.
5. Seleo de bloco: envolve a seleo de um ou mais blocos de itens
contguos da populao.
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A seleo de bloco geralmente no pode ser usada em amostragem
de auditoria porque a maioria das populaes est estruturada de
modo que esses itens em sequncia podem ter caractersticas
semelhantes entre si, mas caractersticas diferentes de outros itens de
outros lugares da populao. Embora, em algumas circunstncias,
possa ser apropriado que um procedimento de auditoria examine um
bloco de itens, ela raramente seria uma tcnica de seleo de amostra
apropriada quando o auditor pretende obter inferncias vlidas sobre
toda a populao com base na amostra.
O auditor deve, portanto, escolher um desses mtodos de seleo da amostra
para coletar as unidades de amostragem que sero analisadas.
Vejamos o caso da amostragem de variveis PPT (testes de detalhes)...
Nesse caso, geralmente utilizado um mtodo de seleo sistemtico. Nele, a
populao (i.e., o valor monetrio total) dividida em intervalos iguais, ou
seja, em valores monetrios iguais. Dessa forma, uma unidade lgica de
amostragem (lembra desse conceito?) escolhida a cada intervalo.
O intervalo de amostragem definido como:
IA = VC Tamanho da amostra; ou
IA = DT FC (no caso simplificado em que no h distoro esperada).
Assim, geralmente so necessrios os seguintes passos:

Definir o tamanho da amostra;


Definir o intervalo da amostra;
Sortear o valor monetrio inicial (esse valor deve ser entre 1 e o valor
do intervalo da amostra);
Selecionar os demais itens da amostra a cada intervalo de
amostragem.

Vamos tentar, por meio de um exemplo, explicar melhor esse processo:

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Exemplo: seleo sistemtica em amostragem PPT
A empresa Alpha tem no seu Contas a Pagar:

Valor Contbil: R$ 100.000


Risco de amostragem (aceitao incorreta): 5%  FC = 3,00
Materialidade (distoro tolervel): R$ 3.000
Distoro esperada da populao: Zero

Logo, se aplicarmos nossas frmulas (modelo simplificado, pois DEP = 0), teremos:

Tamanho da Amostra = (VC x FC)DT = 100


IA = VC Tamanho da amostra = R$ 1.000
Suponha tambm que as unidades lgicas de amostragem so as faturas de
diferentes valores que compem o Contas a Recebe, variando de R$10 a R$500.
Agora, imagine que essas faturas estivessem dispostas uma ao lado da outra at
somar o total do saldo contbil:

Pois bem, o que temos que fazer agora selecionar as notas fiscais que faro parte
da amostra.
Para fazer isso pelo mtodo sistemtico, basta sorteamos um valor monetrio
inicial (por exemplo, R$ 12,00) e selecionar os demais itens a cada intervalo
constante. No nosso exemplo, seria algo como...

Note que as faturas (unidades lgicas de amostragem) de maior valor monetrio


acabam tendo maior probabilidade de pertencer amostra.

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5 - Executar o plano de amostragem (procedimento de auditoria)
Nesta fase, o auditor aplica o procedimento de auditoria adequado e determina
se h ou no desvio (amostragem de atributos) ou o valor real de cada
unidade lgica de amostragem (amostragem de variveis).
Ou seja, o auditor vai avaliar cada item selecionado para amostra. Assim, as
diferenas entre o valor real e o valor registrado na contabilidade (erros) so
anotados pelo auditor.
Nesse processo, o auditor analisa, portanto, os desvios e as distores
identificadas. O auditor deve investigar a natureza e a causa de quaisquer
desvios ou distores identificados e avaliar o possvel efeito causado por eles
na finalidade do procedimento de auditoria e em outras reas de auditoria.
Assim, o auditor talvez observe que muitos desvios ou distores tm uma
caracterstica em comum como, por exemplo, o tipo de operao, local, linha
de produto ou perodo de tempo. Nessas circunstncias, o auditor pode decidir
identificar todos os itens da populao que tenham a caracterstica em comum
e estender os procedimentos de auditoria para esses itens. Alm disso, esses
desvios ou distores podem ser intencionais e podem indicar a possibilidade
de fraude.
Ademais, dentro desse processo, vale pena destacar a existncia de
anomalias - distores ou desvios que so comprovadamente no
representativos de distoro ou desvio em uma populao. o que chamamos
de ponto fora da curva. Assim, quando a distoro tiver sido estabelecida como
uma anomalia, ela pode ser excluda da projeo das distores para a
populao ou ser devidamente tratada, de forma a no comprometer a anlise
da projeo das distores no anmalas.
Quando o auditor considera que uma distoro ou um desvio descoberto so
anomalias, deve obter um alto grau de certeza de que no sejam
representativos da populao, mediante a execuo de procedimentos
adicionais de auditoria.
O prximo e ltimo passo fazer a extrapolao para a populao e a
avaliao dos resultados da amostragem.

6 - Avaliar resultados da amostra


Feita a anlise da natureza dos desvios (testes de controle) e das distores
(testes de detalhe), necessrio que se faa a projeo dos erros encontrados
na amostra para a populao.

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Para os testes de detalhes, o auditor deve projetar, para a populao, as
distores encontradas na amostra para obter uma viso mais ampla da escala
de distoro. Geralmente uma distoro encontrada na amostra ampliada
quando projetada para a populao.
Por exemplo, o exame de uma amostra de notas fiscais revelou uma distoro
de R$ 1.000 na amostra, quando projetada para a populao, essa distoro
pode ser aumentada para, por exemplo, R$ 25.000.
J para testes de controles, no necessria qualquer projeo explcita dos
desvios uma vez que a taxa de desvio da amostra tambm a taxa de desvio
projetada para a populao como um todo.
Tipo de teste

Projeo da distoro ou desvio

Teste de Detalhes

necessria

Teste de Controle

No necessria

Assim, ao avaliar os resultados da amostra o auditor pode se deparar com as


seguintes situaes:

para os testes de controles, uma taxa de desvio da amostra


inesperadamente alta pode levar a um aumento no risco de controle e,
consequentemente, no risco identificado de distoro relevante;

para os testes de detalhes, o valor de distoro inesperadamente alto em


uma amostra pode levar o auditor a acreditar que uma classe de
operaes ou o saldo de uma conta est distorcido de modo relevante.

Vimos que, no caso especfico de testes de detalhes, a distoro projetada a


melhor estimativa do auditor de distoro real na populao. Assim, quando
esse resultado exceder uma distoro tolervel (materialidade), a amostra no
fornece uma base razovel para concluses sobre a populao que foi testada.
Alm disso, se a distoro projetada for maior do que as expectativas de
distoro do auditor usadas para determinar o tamanho da amostra, o auditor
pode concluir que h um risco inaceitvel de amostragem e pode decidir por
realizar uma nova amostragem. Podemos resumir a discusso nas seguintes
expresses:
Testes de Detalhes
distoro projetada para populao > distoro tolervel (materialidade)

No possvel afirmar que a populao est livre de distores relevantes


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Testes de Controle
taxa de desvio da amostra > taxa tolervel de desvio

Os resultados da amostra no do suporte para o risco de controle planejado e ele


deve ser reavaliado

Essa anlise pode ainda ser feita a partir de outra abordagem, que considera,
respectivamente para testes de controle e de detalhes, o Limite Superior de
Desvios (LSD) e o Limite Superior de Erros (LSE).
Esse limite superior a taxa mxima de desvios ou distores admitida pelo
auditor na avaliao de seu processo de amostragem, assim, se o desvio ou
distoro encontrado para a populao somado a uma proviso de risco de
amostragem (PRA) for superior a esse limite, o processo de amostragem
conduzido pelo auditor foi falho.
Lembre-se que o risco de amostragem relaciona-se com a possibilidade de que
uma amostra adequadamente selecionada no seja representativa da
populao, e por esse motivo essa proviso de risco somada a taxa de
desvios e/ou distores encontradas para definir um limite para se comparar
aos erros tolerveis.
Testes de Controle
LSD = Taxa de Desvios da Amostra + PRA
LSD > taxa tolervel de desvio
Os resultados da amostra no do suporte para o risco de controle planejado e ele
deve ser reavaliado

Testes de Detalhes
LSE = Erro Projetado para Populao + PRA
LSE > distoro tolervel (materialidade)

No possvel afirmar que a populao est livre de distores relevantes

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Por fim, se o auditor conclui que a amostragem de auditoria no forneceu uma
base razovel para concluses sobre a populao que foi testada, o auditor
pode:

realizar uma nova amostragem;

solicitar que a administrao investigue as distores identificadas e


faa quaisquer ajustes necessrios; ou

ajustar a natureza, poca e extenso de procedimentos adicionais


para melhor alcanar a segurana exigida (ex.: realizar nova
amostragem; aumentar tamanho da amostra; modificar os
procedimentos substantivos etc.).

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Normas dos papis de trabalho e documentao da auditoria

Vimos que o auditor para emitir sua opinio sobre as demonstraes contbeis
deve colher elementos comprobatrios suficientes (evidncias) a fim de apoiar
suas concluses. Essas evidncias so fornecidas pela documentao de
auditoria.
Esse assunto est tratado na NBC TA 2308, que no trouxe muitas mudanas
em relao s normas antigas.
A documentao de auditoria (tambm denominada papis de trabalho 9)
fornece as evidncias para uma concluso quanto ao cumprimento do seu
objetivo global, bem como de que a auditoria foi planejada e executada em
conformidade com as normas e exigncias legais e regulamentares aplicveis.
Ou seja, papis de trabalho so os registros mantidos pelo auditor
sobre os procedimentos aplicados, os testes realizados, as informaes
obtidas e as concluses tiradas durante a auditoria, a fim de apoiar sua
opinio sobre as demonstraes financeiras.
Alm disso, possvel listar um rol de finalidades adicionais para a
documentao de auditoria, que incluem:
assistir a equipe de trabalho no planejamento e execuo da auditoria
e aos responsveis pela direo e superviso do trabalho de auditoria;
permitir que a equipe de trabalho possa ser responsabilizada por seu
trabalho;
manter registro de assuntos de importncia recorrente para auditorias
futuras; e
permitir a conduo de revises e inspees de controle de qualidade
internas e externas em conformidade com as exigncias legais e
regulamentares aplicveis.
Portanto, o objetivo do auditor preparar documentao que fornea registro
suficiente e apropriado do embasamento do seu relatrio do auditor e
evidncias de que a auditoria foi planejada e executada em conformidade com
as normas e as exigncias legais e regulamentares aplicveis.
Mas, de onde vem essa documentao?
8
9

Resoluo CFC 1.206/09.


Essa denominao est presente nas normas revogadas de auditoria (NBC T 11 e seus complementos).

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Tudo isso resulta da documentao preparada pelo auditor (tabelas,


anotaes, grficos, relatrios, etc.) e/ou fornecida a este pela administrao
(balancetes, balanos, razo, atas, contratos etc.) ou por terceiros (cartas de
confirmaes, respostas a entrevistas etc.) durante a execuo da auditoria.
Assim, nesse emaranhado de informaes, a elaborao dos papis de trabalho
deve integrar um processo organizado de registro de evidncias da auditoria
por intermdio de informaes em papel, filmes, fotos, meios eletrnicos ou
outros que assegurem o objetivo a que se destinam. Ou seja, papis de
trabalho no so apenas papis, representam, na verdade, qualquer meio
idneo de transmisso de informaes.
Deve-se destacar que, atualmente, existem softwares especficos que so
utilizados para a preparao dos papis de trabalho que facilitam muito a vida
dos auditores.
A documentao de auditoria deve ser preparada tempestivamente, de forma a
aprimorar a qualidade da auditoria e facilitar a reviso e a avaliao eficazes
das evidncias e das concluses obtidas antes da finalizao do relatrio do
auditor, pois, caso seja elaborada aps a execuo do trabalho, tende a ser
menos precisa do que aquela elaborada no exato momento em que o trabalho
executado.
Portanto, essa documentao deve registrar os fatos pertinentes que eram do
conhecimento do auditor no momento em que chegou s suas concluses, pois
somente assim, outro auditor conseguir entender essas concluses.
O auditor deve preparar documentao de auditoria que seja suficiente
para permitir que um auditor experiente, sem nenhum envolvimento
anterior com a auditoria, entenda:
a natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria
executados;
os resultados dos procedimentos de auditoria executados e a
evidncia de auditoria obtida; e
assuntos significativos identificados durante a auditoria, as
concluses obtidas a respeito deles e os julgamentos profissionais
significativos exercidos para chegar a essas concluses.
Assim, a documentao de auditoria consiste em um instrumento de trabalho
do auditor e futuramente servir de prova do trabalho realizado em todas as
fases da auditoria, desde o planejamento, passando pela execuo, indo at o
relatrio.
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Dessa forma, os papis de trabalho constituem a memria da auditoria.
Constituem-se no roteiro, no mapa do caminho que leva s concluses. A
partir de sua anlise, outro auditor deve poder chegar s concluses que o
auditor que os elaborou chegou.
Como os papis de trabalho so a base para as concluses do auditor, eles
devem incluir seu juzo acerca de todas as questes significativas,
principalmente nas reas que envolvem questes de princpio ou de
julgamento difcil.
Em virtude dos objetivos expostos e da importncia dos papis de trabalho,
nem seria necessrio frisar que eles devem ser organizados, claros, ntidos,
legveis, limpos etc.
Outro ponto que merece destaque o de que a quantidade, o tipo, enfim, a
extenso dos papis de trabalho assunto de julgamento profissional
do prprio auditor. O auditor deve avaliar o que necessrio o outro auditor
saber, para que este ltimo possa chegar s concluses que o primeiro
chegou.
Ora, no necessrio nem prtico documentar todas as questes que foram
tratadas. Uma grande quantidade de documentos poderia dificultar sua
interpretao, portanto, o julgamento do auditor deve levar em conta a
relevncia da matria tratada em relao s suas concluses. Todo documento
relevante deve gerar um papel de trabalho, de outro lado, os documentos que
no ajudam a esclarecer as concluses no so necessrios (o auditor deve ser
racional na elaborao dos papis).
Cada auditoria tem suas peculiaridades, uma diferente da outra, ento os
papis de trabalho de uma auditoria sero diferentes dos de outra, pois so
elaborados, estruturados e organizados para atender s circunstncias do
trabalho e satisfazer as necessidades do auditor para cada uma.
A forma e o contedo dos papis de trabalho podem ser afetados por
questes como a natureza do trabalho; a natureza e a complexidade da
atividade da entidade; a natureza e a condio dos sistemas contbeis e de
controle interno; as necessidades de direo, superviso e reviso do trabalho
executado pela equipe; e a metodologia e a tecnologia utilizadas.
Apesar de o auditor utilizar seu julgamento para decidir o que registrar em
seus papis, algumas informaes no podem faltar:
as caractersticas que identificam os itens ou assuntos especficos
testados;
quem executou o trabalho de auditoria e a data em que foi concludo;
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quem revisou o trabalho de auditoria executado e a data e extenso de
tal reviso;
as discusses sobre assuntos significativos com a administrao, os
responsveis pela governana e outros, incluindo a natureza dos
assuntos significativos discutidos e quando e com quem as discusses
ocorreram;
se o auditor identificou informaes referentes a um assunto significativo
que so inconsistentes com a sua concluso final, ele deve documentar
como tratou essa inconsistncia; e
se, em circunstncias excepcionais, o auditor julgar necessrio no
atender um requisito relevante de uma norma, ele deve documentar
como os procedimentos alternativos de auditoria executados cumprem a
finalidade desse requisito, e as razes para o no atendimento.
Os papis de trabalho, normalmente so divididos nos seguintes tipos:
Programa de auditoria  Normalmente, as firmas de auditoria
preparam programas-padres, a serem preenchidos pelos auditores,
para todas as reas das demonstraes financeiras e tambm para
outros assuntos relacionados com o exame auditorial.
Papis elaborados pelo auditor  representam os papis de trabalho
que o auditor vai elaborando medida que analisa as contas contbeis,
com o objetivo de ter um registro dos servios executados.
Outros papis de trabalho  cartas de confirmao de terceiros
(contas correntes bancrias; aplicaes financeiras; contas a receber;
fornecedores a pagar; advogados etc.) e cpias de documentos
importantes (estatuto social; contratos; manuais; atas etc.).
Quanto sua natureza os papis de trabalho podem ser classificados como
correntes ou permanentes.
Os correntes so utilizados em apenas um exerccio social p. ex. extratos
bancrios - j os permanentes so utilizados em mais de um exerccio social
p.ex. estatuto social da empresa.
Por fim, vamos ressaltar um ltimo detalhe acerca da documentao de
auditoria o prazo de guarda dos papis de trabalho.
De acordo com a NBC PA 01, firmas de auditoria devem estabelecer polticas e
procedimentos para a reteno da documentao de trabalhos. O perodo de
reteno para trabalhos de auditoria geralmente no pode ser inferior a 5
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(cinco) anos a contar da data do relatrio do auditor ou, se posterior,
da data do relatrio do auditor do grupo.
Destacamos que essa regra no mudou em relao s normas antigas de
auditoria. Assim, todos os papis de trabalho produzidos pelo auditor devem
ser arquivados e conservados adequadamente por, pelo menos, 5 (cinco)
anos, a contar da data do relatrio de auditoria. Guarde esse nmero!

Data do relatrio do
auditor

5 anos

Tempo mnimo de
guarda
Por fim, devemos lembrar que o auditor deve montar o arquivo final de
auditoria tempestivamente aps a data do relatrio do auditor. Um limite de
tempo apropriado para concluir a montagem do arquivo final de auditoria
geralmente no ultrapassa 60 dias aps a data do relatrio do auditor.
Aps a montagem do arquivo final de auditoria ter sido completada, o auditor
no deve apagar nem descartar documentao de auditoria de qualquer
natureza antes do fim do seu perodo de guarda dessa documentao.
Contudo, se for necessrio modificar a documentao de auditoria existente ou
acrescentar nova documentao de auditoria aps a montagem do arquivo
final de auditoria, o auditor, independentemente da natureza das modificaes
ou acrscimos, deve documentar as razes especficas para faz-los, e quando
e por quem foram executados e revisados.
Auditoria no setor pblico federal
Vamos aproveitar para abordar o assunto de acordo com o que consta na IN
SFC 01, de 6/4/2001, que trata das diretrizes, dos princpios, dos conceitos e
aprova as normas tcnicas para a atuao do Sistema de Controle Interno do
Poder Executivo Federal, voc ver que a abordagem desse assunto no mbito
da auditoria governamental muito parecida.
Segundo referida norma, os papis de trabalho so documentos que
fundamentam as informaes obtidas nos trabalhos de auditoria e fiscalizao
(atividades de controle), podendo ser elaborados pelo auditor ou, ainda,
obtidos de qualquer outra fonte.
Neles so registrados todos os dados, fatos e informaes obtidas, as etapas
preliminares e o trabalho efetuado pela equipe responsvel, bem como suas
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concluses sobre os exames realizados. Todos os elementos significativos dos
exames realizados devem estar registrados nos papis de trabalho. Tambm
deve estar evidenciado que a atividade de controle (auditoria ou fiscalizao)
foi executada de acordo com as normas aplicveis.
Os papis de trabalho devem ter abrangncia e grau de detalhe suficiente para
propiciar o entendimento e o suporte da atividade de controle executada,
compreendendo:
a)
b)
c)
d)

a documentao do planejamento;
a natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos;
o julgamento exercido; e
as concluses alcanadas.

Bom, ainda no mbito da auditoria no setor pblico federal, a documentao


dos trabalhos de controle elaborada e/ou colhida durante o processo de
verificaes in loco, ou seja, nas dependncias da entidade auditada,
chamada de papis de trabalho de execuo.
A finalidade dos papis de trabalho de execuo embasar o posicionamento
da equipe de auditoria com relao s questes apuradas no decurso dos
exames. Referem-se s folhas bsicas do trabalho, o suporte nuclear da
opinio de uma equipe de auditoria. Registra os fatos, as causas e
consequncias dos atos de uma gesto, referente a um determinado perodo
de tempo.
Em suma, os papis de trabalho de execuo tm como finalidade:
auxiliar na execuo dos exames;
evidenciar o trabalho feito e as concluses emitidas;
servir de suporte aos relatrios;
constituir um registro que possibilite consultas posteriores, a fim de se
obter detalhes relacionados com a atividade de controle realizada; e
fornecer um meio de reviso pelos superiores, para:

a) determinar se o servio foi feito de forma adequada e eficaz, bem


como julgar sobre a solidez das concluses emitidas; e
b) considerar possveis modificaes nos procedimentos adotados, bem
como no programa de trabalho de auditorias e fiscalizaes.
A elaborao dos papis de execuo representa, assim, o mais importante
momento de documentao dos trabalhos de controle. Os papis de trabalho,
do tipo corrente, utilizados nas atividades de campo (in loco) so considerados
os mais importantes elementos documentais do trabalho do servidor do
Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal.

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Da mesma forma que ocorre na auditoria independente, a IN SFC 01 classifica
os papis de trabalho em dois tipos:
Tipos de arquivo de papis de trabalho segundo a IN SFC 01
deve conter assuntos que forem de interesse para
Arquivo
consulta sempre que se quiser dados sobre o sistema,
permanente:
rea ou unidade objeto de controle.
devem conter o programa de auditoria e fiscalizao, o
Arquivo corrente:
registro dos exames feitos e as concluses resultantes
desses trabalhos.
Os papis de trabalho corrente, juntamente com os do tipo permanente,
devem constituir um registro claro e preciso do servio executado em cada
perodo coberto pelos exames.
Importante notar que os papis e anexos do tipo permanente no devem ser
includos nos arquivos correntes, nem cpias, mas devem ser conservados
somente no permanente com as devidas referncias.
Os anexos juntados ao arquivo permanente constituem parte integrante dos
papis de trabalho para cada servio e devem ser revistos e atualizadas a cada
exame. Material obsoleto ou substitudo deve ser removido e arquivado a
parte, numa pasta permanente separada, para fins de registro.

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Questes comentadas

01. (ESAF/AFC Auditoria e Fiscalizao CGU/ 2012) Nos casos em que


o auditor independente desejar reduzir o tamanho da amostra sem aumentar o
risco de amostragem, dividindo a populao em subpopulaes distintas que
tenham caractersticas similares, deve proceder a um(a)
(A) Estratificao.
(B) Seleo com base em valores.
(C) Teste de detalhes.
(D) Seleo sistemtica.
(E) Detalhamento populacional.
Comentrios:
Essa questo da ltima prova da CGU bem fcil, no?
Quando a populao tem alta amplitude (varincia) entre suas unidades de
amostragem, o auditor pode utilizar a estratificao como forma de reduzir o
tamanho da amostra analisada.
Gabarito: A.
02. (FGV/SAD-PE Analista de Controle Interno: Finanas
Pblicas/2008) Ao determinar a extenso de um teste ou ao selecionar os
itens a serem testados, o auditor:
(A) pode empregar tcnicas de amostragem estatstica, levando sempre em
considerao o risco de auditoria.
(B) no deve empregar tcnicas de amostragem estatstica, j que isso
aumentaria o risco de auditoria.
(C) deve examinar 100% de seu universo, levando sempre em considerao o
risco de auditoria
(D) no pode empregar tcnicas de entrevista estatstica.
(E) deve utilizar sua experincia, bem como testar 100% de seu universo.
Comentrios:
Item (A): pode empregar tcnicas de amostragem estatstica, levando
sempre em considerao o risco de auditoria.
Correto. O auditor pode aplicar procedimentos de auditoria em menos de
100% dos itens de populao (amostragem), para proporcionar uma base
razovel que possibilite o auditor concluir sobre toda a populao.
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Alm disso, o risco de auditoria deve ser sempre considerado.


Item (B): no deve empregar tcnicas de amostragem estatstica, j que isso
aumentaria o risco de auditoria.
Errado. Vimos que o auditor pode empregar amostragem estatstica. O risco de
amostragem inerente a esse processo, pois sempre lidamos com segurana
razovel (nunca absoluta).
Item (C): deve examinar 100% de seu universo, levando sempre em
considerao o risco de auditoria.
Errado. Nem sempre o auditor deve realizar um censo. A norma fala que esse
processo cabvel quando, por exemplo, a populao constitui um nmero
pequeno de itens de grande valor.
Item (D): no pode empregar tcnicas de entrevista estatstica.
Errado. Entrevistas estatsticas??? Esse um processo um pouco estranho. O
item simplesmente misturou conceitos para confundir os candidatos.
Item (E): deve utilizar sua experincia, bem como testar 100% de seu
universo.
Mais uma vez, nem sempre o auditor deve realizar censos ou seleo de itens
especficos, pois existe a possibilidade de amostragem.
Gabarito: A.
03. (FGV/Tcnico de Controle Externo Senado Federal/2012)
adaptada - No que diz respeito auditoria governamental, julgue o item:
O mtodo de amostragem aplicado como forma de viabilizar a realizao de
aes de controle e situaes onde o objeto alvo da ao se apresenta em
grandes quantidades e/ou se distribui de maneira bastante pulverizada. A
amostragem , tambm, aplicada em funo da necessidade de obteno de
informaes em tempo hbil, em casos em que a ao, na sua totalidade, se
torne impraticvel.
Comentrios:
De fato a utilizao da amostragem indicada nos casos em que muito
custoso aplicar os testes de auditoria na totalidade dos itens de uma populao
muito grande.
Gabarito: Certo.
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04. (FGV/Tcnico de Controle Externo Senado Federal/2012)


adaptada - No que diz respeito auditoria governamental, julgue o item:
A amostragem particularmente recomendvel quando (1) a populao
considerada muito pequena, (2) as caractersticas da populao so de fcil
mensurao e (3) h necessidade de alta preciso.
Comentrios:
Veja que as caractersticas apontadas no enunciado indicam para a utilizao
de um exame de 100% da populao, (1) a populao constitui um nmero
pequeno de itens; (3) h um risco significativo e outros meios no fornecem
evidncia de auditoria apropriada e suficiente; e (2) a natureza repetitiva de
um clculo ou outro processo executado automaticamente por sistema de
informao torna um exame de 100% rpido e eficiente.
Gabarito: Falso.
05. (FCC/ISS-SP/2012) A estratificao da amostra pode ser til quando
(A) superar a 100 unidades a quantidade de itens que compe a amostra.
(B) existir risco de mais de 10% da amostra conter erros.
(C) houver uma grande amplitude nos valores dos itens a serem selecionados.
(D) for identificada uma linearidade nos valores dos itens a serem
selecionados.
(E) for pequeno o nmero de itens que compe a amostra.
Comentrios:
J foi destacado que se utiliza a estratificao quando existe uma alta
amplitude nos valores das unidades de amostragem (itens que compem a
populao).
Gabarito: C.
06. (FUNCAB/Auditor Financeiro e Contbil DER/2010) - A NBC TA
530 Amostragem em Auditoria, explicita que h riscos de amostragem e
outros no resultantes da amostragem. Conforme determina a referida norma,
qual das opes a seguir descreve, corretamente, o risco de amostragem?
(A) o risco que pode levar a apenas um tipo de concluso, uma opinio de
auditoria no apropriada decorrente do teste de controles, no qual os controles
so considerados mais eficazes do que realmente so.
(B) o risco que pode levar a apenas um tipo de concluso, uma opinio de
auditoria no apropriada decorrente do teste de detalhes, no qual no seja
identificada distoro relevante, quando, na verdade, ela existe.
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(C) o risco que pode afetar a eficcia da auditoria, contudo improvvel que
leve o auditor a emitir uma opinio de auditoria inapropriada.
(D) o risco de que a concluso do auditor, com base em amostra, pudesse
ser diferente se toda a populao fosse sujeita ao mesmo procedimento de
auditoria.
(E) o risco de que o auditor chegue a uma concluso errnea por qualquer
razo que no seja relacionada ao risco inerente.
Comentrios:
No se esquea da definio de risco de amostragem, um dos assuntos mais
recorrentes nas provas...
Risco de amostragem o risco de o processo de amostragem no funcionar,
ou seja, as respostas obtidas pela anlise da amostra no corresponderem
realidade da populao.
Gabarito: D
07. (FMP/APE TCE RS/2011) Quanto ao processo de amostragem na
auditoria, assinale a alternativa correta.
(A) O risco que o auditor est disposto a aceita no afeta o tamanho exigido da
amostra.
(B) Para a definio do tamanho da amostra no permitido ao auditor usar o
julgamento profissional, dado que poder comprometer a parcialidade que
dever ter no exame dos registros auditados.
(C) De acordo com o Conselho Federal de Contabilidade, dentre os principais
mtodos para selecionar amostras, se encontram: a seleo aleatria, a
seleo sistemtica e a seleo ao acaso.
(D) A amostragem, a critrio do auditor e com vistas a aumentar a sua
confiabilidade, pode abranger at 100% dos itens da populao analisada.
(E) Se o auditor no puder aplicar os procedimentos de auditoria definidos ou
procedimentos alternativos adequados em um item selecionado, o auditor deve
tratar retirar esse item da amostra de modo a no comprometer o exame.
Comentrios:
Essa a tpica questo que voc pode esperar em sua prova. Vamos analisar
cada um dos itens e ver como bem tranquilo:
Item A: errado.
Vimos que a definio do tamanho da amostra afetada pelo risco de
amostragem, assim como pelos desvios e distores.
Item B: errado.
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Em amostragens no estatsticas, o tamanho da amostra determinado pelo


auditor utilizando sua experincia, sem base matemtica ou cientfica.
Item C: certo.
Falamos sobre cada um desses trs mtodos de seleo, lembra?
Item D: errado.
Quando o auditor analisa 100% dos itens, no se trata mais de amostragem,
mas de censo. Amostragem exige que exista uma amostra, ou seja, o exame
de parte da populao para se extrair uma resposta para o todo.
Item E: errado.
Essa questo foi um copia e cola muito mal feito das normas de auditoria.
Vejamos o que diz a NBC TA 530:
Se o auditor no puder aplicar os procedimentos de auditoria definidos ou
procedimentos alternativos adequados em um item selecionado, o auditor deve
tratar esse item como um desvio do controle previsto, no caso de testes de
controles ou uma distoro, no caso de testes de detalhes.
A banca escreveu o auditor dever tratar retirar esse item (...). No prova
de portugus, mas j dava para pressupor que o item estava errado sem saber
nada de auditoria, no? rsrs
Enfim, em certas ocasies, o auditor no pode aplicar um procedimento em um
elemento da amostra. Por exemplo, o auditor no pode conferir se o saldo de
uma fatura est correto, pois o documento foi extraviado.
Nesses casos, o auditor deve considerar o fato como um desvio ou distoro, e
no desconsiderar o elemento da amostra.
Gabarito: C
08. (FCC/ Analista de Controle Externo TCE AM/2008) Ao utilizar o
mtodo de amostragem estatstica em substituio ao no-estatstico para a
seleo de base de dados, o auditor est reduzindo a possibilidade de risco de
(A) controle decorrente da utilizao de critrios aleatrios.
(B) deteco por no utilizar critrios probabilsticos e no-probabilsticos
conjuntamente.
(C) seleo originada do direcionamento da amostra para uma escolha
conduzida.
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(D) informao devido falta de critrio na seleo pelo mtodo noestatstico.
(E) amostragem decorrente da no utilizao das leis de probabilidades.
Comentrios:
Ao utilizar o mtodo de amostragem estatstica em substituio ao noestatstico para a seleo de base de dados, o auditor est reduzindo a
possibilidade de risco de amostragem decorrente da no utilizao das leis de
probabilidades.
Note que, em um processo no estatstico de amostragem, como no
possvel utilizar a teoria das mensurar do risco de amostragem, esse risco
aumenta, pois fica fora de controle.
Gabarito: E.
09. (FGV/SAD-PE Analista de Controle Interno: Finanas
Pblicas/2008) Assinale a alternativa que apresente a definio de Erro
Amostral.
(A) a diferena entre o valor mximo e mnimo, considerando ainda a
tendncia de erro.
(B) a diferena entre o valor que a estatstica pode acusar e o verdadeiro
valor do parmetro que se deseja estimar.
(C) a diferena entre o valor que a estatstica no pode acusar e o
verdadeiro valor do parmetro que se deseja estimar.
(D) a soma do desvio-padro e do erro-padro da mdia.
(E) a soma do intervalo de confiana e do desvio-padro.
Comentrios:
A definio de Erro Amostral a diferena entre o valor que a estatstica pode
acusar (aquele encontrado no processo de amostragem) e o verdadeiro valor
do parmetro que se deseja estimar.
Gabarito: B.
10. (FGV/SEFAZ RJ - Fiscal de Rendas/2007) ADAPTADA - Avalie as
afirmativas a seguir:
I. A amostragem de atributos um teste de controle.
II. A amostragem de variveis um procedimento substantivo.
III. A amostragem de atributos visa a estimar um total monetrio de uma
populao ou o valor monetrio de erros em uma populao.
IV. A amostragem de variveis visa a estimar a taxa de desvios em uma
populao.
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Assinale:
(A) se somente as afirmativas I e II estiverem corretas.
(B) se somente as afirmativas I e III estiverem corretas.
(C) se somente as afirmativas II e IV estiverem corretas.
(D) se somente as afirmativas III e IV estiverem corretas.
(E) se todas as afirmativas estiverem corretas.
Comentrios:
Voc se lembra desse quadro?
Tcnica de
Amostragem

Tipo de teste

Finalidade

Amostragem de
atributos

Teste de controle

estimar a taxa de desvios


da populao

Amostragem de
variveis

Teste de detalhes

estimar um total monetrio


ou o valor monetrio de
erros em uma populao

Vejamos agora os itens:


Item (I): A amostragem de atributos um teste de controle.
Correto. Vide tabela acima.
Item (II): A amostragem de variveis um procedimento substantivo.
Correto. Vide tabela acima.
Item (III): A amostragem de atributos visa a estimar um total monetrio de
uma populao ou o valor monetrio de erros em uma populao.
Errado. Essa a definio de amostragem de variveis.
Item (IV): A amostragem de variveis visa a estimar a taxa de desvios em
uma populao.
Errado. Essa a definio de amostragem de atributos.
Gabarito: A.
11. (ESAF/AFTE Sefaz RN/2005) - Dadas as tabelas fornecidas a seguir,
responda:
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Tabela I: 5% de risco de Avaliao do Risco de Controle em Nvel Baixo
Taxa aceitvel de desvios
Taxa Esperada de desvio da
2%
3%
4%
5%
populao (%)
151
101
76
61
0,00
159
119
95
0,50
158
95
1,00
126
1,50
2,00

6%
51
80
80
105
90

Tabela II: 10% de risco de Avaliao do Risco de Controle em Nvel Baixo


Taxa aceitvel de desvios
Taxa Esperada de desvio da
3%
2%
4%
5%
6%
populao (%)
116
78
59
47
40
0,00
196
131
98
79
66
0,50
178
98
79
66
1,00
134
107
66
1,50
160
134
90
2,00
160
112
2,50
132
3,00
Ao analisar a rea de Contas a Receber, constata-se um risco de avaliao de
10%. No ano anterior a empresa de auditoria constatou desvio de 4% e a taxa
esperada do desvio da populao do ano foi de 1,0%. Determine o tamanho da
amostra a ser utilizada.
(A) 200
(B) 107
(C) 158
(D) 178
(E) 98
Comentrios:
Essa questo ilustra um tipo de tabela que o auditor pode utilizar para
determinar o tamanho da amostra.
O procedimento para definir o tamanho da amostra o seguinte:
Escolher a tabela que corresponde ao nvel especificado de risco de
avaliao do risco de controle em nvel baixo demais.
O enunciado nos trouxe que o risco de avaliao do risco de controle em
nvel baixo demais de 10%, portanto, vamos selecionar a tabela II.
Localizar a coluna referente ao nvel especificado da taxa aceitvel de
desvios.
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O enunciado nos trouxe que a taxa de desvio no ano anterior foi de 4%.
Portanto, selecionaremos a 3 coluna da tabela (veja tabela abaixo).
Localizar a linha que contm a taxa esperada de desvios da populao.
O auditor ao determinar o erro esperado em uma populao, deve
considerar aspectos como, por exemplo, os nveis de erros identificados
em auditorias anteriores, mudana nos procedimentos da entidade e
evidncia obtida na aplicao de outros procedimentos de auditoria.
Esta taxa foi determinada pelo enunciado em 1%, ou seja, escolheremos
a 3 linha da tabela (veja tabela abaixo).
Ler o tamanho da amostra, na interseco da coluna com a linha
escolhidas, no caso, coluna 3 e linha 3.

Tabela II: 10% de risco de Avaliao do Risco de Controle em Nvel Baixo


Taxa aceitvel de desvios
Taxa Esperada de desvio
2%
3%
4%
5%
da populao (%)
116
78
59
47
0,00
196
131
98
79
0,50
178
79
1,00
98
134
107
1,50
160
134
2,00
160
2,50
3,00

6%
40
66
66
66
90
112
132

Portanto, o tamanho adequado da amostra para os dados informados 98.


Gabarito: E.

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12. (ESAF/AFRFB/2012) Considerando que o auditor estabeleceu um grau


de confiana de 95% para a amostra e que determinou uma taxa tolervel de
desvio de 5%, o nmero de itens a serem testados [utilize a tabela acima]
(A) 19.
(B) 05.
(C) 60.
(D) 30.
(E) 10.
Comentrios:
Essa questo da ltima prova da Receita pegou os candidatos de surpresa, pois
geralmente as questes de concurso no exigiam o clculo do tamanho da
amostra.
No caso em tela, a questo s pode ser resolvida se assumirmos que a taxa de
desvios esperadas zero, e utilizarmos a frmula simplificada:
Tamanho da amostra = Fator de Confianca Taxa aceitvel de desvios

Para um grau de confiana de 95%, ou seja, risco de amostragem de 5%,


temos que o fator de confiana 3,00. Substituindo na frmula, temos:
Tamanho da amostra = 3,00 0,05 = 60

Gabarito: C.

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13. (FCC/APOFP - SP/2010) Para propiciar representatividade da populao
contbil aplicada nos testes de auditoria, o auditor pode estipular intervalos
uniformes entre os itens a serem selecionados como um mtodo de seleo de
amostras denominado
(A) amostragem ao acaso.
(B) nmeros aleatrios.
(C) amostragem de atributos.
(D) amostragem sistmica.
(E) amostragem por bloco.
Comentrios:
O mtodo de seleo sistemtica (=sistmica ou por intervalo) aquele onde
observando um intervalo constante entre as transaes realizadas.
Gabarito: D
14. (ESAF/AFRFB/2002) adaptada O risco de amostragem em
auditoria nos testes de detalhes pode ser assim classificado:
(A) subavaliao e superavaliao da confiabilidade.
(B) aceitao incorreta e superavaliao da confiabilidade.
(C) superavaliao da confiabilidade e rejeio incorreta.
(D) rejeio incorreta e subavaliao da confiabilidade.
(E) rejeio incorreta e aceitao incorreta.
Comentrios:
O enunciado fala de testes de detalhes, ou seja, se os valores esto
apropriadamente refletidos nas demonstraes contbeis.
Sabemos que os riscos de subavaliao e superavaliao de confiabilidade
esto relacionados ao adequado funcionamento dos controles internos.
Portanto, os itens A, B, C e D esto errados.
O item E est correto, pois rejeio incorreta o risco de concluir que o saldo
est errado, mas, efetivamente, no est; e aceitao incorreta: o risco de
concluir que o saldo est correto, mas, efetivamente, est errado.
Gabarito: E
15. (ESAF / AFRFB / 2009) O auditor, ao realizar o processo de escolha da
amostra, deve considerar:
I. que cada item que compe a amostra conhecido como unidade de
amostragem;
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II. que estratificao o processo de dividir a populao em subpopulaes,
cada qual contendo um grupo de unidades de amostragem com caractersticas
homogneas ou similares;
III. na determinao do tamanho da amostra, o risco de amostragem, sem
considerar os erros esperados.
(A) Somente a I verdadeira.
(B) Somente a II verdadeira.
(C) I e III so verdadeiras.
(D) Todas so falsas.
(E) Todas so verdadeiras.
Comentrios:
Vejamos cada um dos itens...
Item I: Errado. Unidade de amostragem cada um dos itens individuais que
constituem uma populao, no a amostra, como afirma o item.
Item II: Certo. Estratificao o processo de dividir uma populao em
subpopulaes, cada uma sendo um grupo de unidades de amostragem com
caractersticas semelhantes (geralmente valor monetrio).
Item III: Errado. Ao considerar as caractersticas de uma populao, para
testes de controles, o auditor faz uma avaliao da taxa esperada de desvio
com base no entendimento do auditor dos controles relevantes ou no exame
de pequena quantidade de itens da populao. Essa avaliao feita para
estabelecer a amostra de auditoria e determinar o tamanho dessa amostra.
Importante relembrar que a NBC TA 530, que substituiu a NBC T 11.11, dando
maior preciso terminolgica aos conceitos, alterou a denominao de erro, no
que diz respeito aos testes de controle, para taxa de desvio e, no que diz
respeito aos testes de detalhes, para distoro.
Portanto, somente a afirmao II correta.
Gabarito: B.
16. (FCC/Auditor-Fiscal Tributrio Municipal SEFIN SP/2006) Quando
o auditor efetua a seleo da amostra com base na sua experincia
profissional, est utilizando uma tcnica denominada amostragem
(A) por conglomerado.
(B) casual.
(C) por intervalos.
(D) estratificada.
(E) randmica.
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Comentrios:
Quando o auditor efetua a seleo da amostra com base na sua experincia
profissional, est utilizando uma tcnica denominada amostragem casual.
Gabarito: B.
17. (FGV / ICMS-RJ / 2010) O Conselho Federal de Contabilidade CFC,
com relao amostragem em auditoria, define o termo anomalia como:
(A) o risco de que a concluso do auditor, com base em amostra, possa ser
diferente se toda a populao estiver sujeita ao mesmo procedimento de
auditoria.
(B) a distoro ou o desvio comprovadamente no representativo de distoro
ou desvio em uma populao.
(C) o processo de dividir uma populao em subpopulaes, cada uma sendo
um grupo de unidades de amostragem com caractersticas semelhantes.
(D) um valor monetrio definido pelo auditor para obter um nvel apropriado
de segurana de que esse valor monetrio no seja excedido pela distoro
real na populao.
(E) o conjunto completo de dados sobre o qual a amostra selecionada e
sobre o qual o auditor deseja concluir.
Comentrios:
O CFC, na NBC TA 530, define Anomalia como a distoro ou o desvio que
comprovadamente no representativo de distoro ou desvio em uma
populao.
Gabarito: B.
18. (FCC/ ISS-SP/2012) O aumento no uso de procedimentos substantivos
no processo de auditoria para confirmao dos saldos do contas a receber da
empresa Financia S.A.
(A) exige a estratificao da amostra.
(B) obriga que a amostra seja aleatria.
(C) possibilita um aumento da amostra.
(D) causa uma diminuio da amostra.
(E) no influencia no tamanho da amostra.
Comentrios:
Para resolver essa questo relembre as tabelas da pgina 14 (apndice 3).

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Veja que o aumento no uso de outros procedimentos substantivos causa uma
diminuio no tamanho da amostra.
Em outras palavras, quanto mais o auditor confia em outros procedimentos
substantivos (testes de detalhes ou procedimentos analticos substantivos)
para reduzir a um nvel aceitvel o risco de deteco relacionado com uma
populao em particular, menos segurana o auditor precisa da amostragem e,
portanto, menor pode ser o tamanho da amostra.
Gabarito: D.
19. (ESAF/AFRFB/2009) - No processo de amostragem o LSE Limite
Superior de Erro para superavaliaes determinado pela:
(A) soma do erro projetado e da proviso para risco de amostragem.
(B) diviso da populao pela amostra estratificada.
(C) soma do erro estimado e da confiabilidade da amostra.
(D) diviso do erro total pela populao escolhida.
(E) subtrao do erro total, do desvio das possveis perdas amostrais.
Comentrios:
Para avaliar os resultados da amostra, o auditor calcula um limite superior de
erro LSE, que calculado utilizando-se a seguinte frmula:

EP = erro projetado da populao


PRA = proviso para o risco de amostragem
Gabarito da questo: Letra A.
20. (FMP/APE TCE RS/2011) Acerca dos papis de trabalho incorreto
afirmar que:
(A) so de propriedade exclusiva do auditor.
(B) informaes sobre a estrutura organizacional e legal da entidade se
constituem em bom exemplo de papis de trabalho.
(C) a extenso dos papis de trabalho assunto de julgamento profissional do
auditor.
(D) na elaborao dos papis de trabalho, o auditor deve levar em conta se
so completos por si s.
(E) o auditor pode, em razo do seu juzo profissional e aps o trmino da
auditoria, desfazer-se dos seus papis de trabalho, desde que tenha concludo
a elaborao do relatrio e dado cincia entidade auditada.
Comentrios:
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Vamos passar rapidamente, por todos os itens...


Item A: Certo.
Diferente do que muitos pensam, os papis de trabalho so de propriedade
exclusiva do auditor (e no da entidade auditada).
Item B: Certo.
A estrutura organizacional (ex.: organograma) e legal (estatutos, leis e
regulamentos do setor) da entidade so papis de trabalho importantes para
que o auditor entenda o funcionamento da instituio e o ambiente em que
est inserida.
Agora, uma pergunta: trata-se de papis de trabalho permanentes ou
correntes?
So papis de trabalho permanentes, pois podem ser utilizados ao longo de
vrias auditorias, dado que em regra essas estruturas no se alteram com
frequncia ao longo do tempo.
Item C: Certo.
A quantidade e o detalhamento das informaes dos papis de trabalho uma
deciso que o auditor toma com base em sua experincia profissional.
Item D: Certo.
O auditor deve procurar produzir papis de trabalho que so completos por si
s, ou seja, permitir que outro auditor possa chegar s mesmas concluses
que o auditor que os elaborou chegou.
Item E: Errado.
Vimos que o prazo de guarda dos papis de trabalho de 5 anos, a partir da
data de emisso do relatrio de auditoria.
Gabarito: E.
21. (Cesgranrio/Auditor Jnior - Petrobras/1-2010) Os papis de
trabalho so ferramentas muito valiosas durante a execuo do processo de
auditoria, pois so os documentos que
(A) evidenciam e suportam a concluso do auditor, alm de representar a
garantia quanto integridade, exatido e qualidade dos procedimentos
realizados e resultados gerados.
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(B) evidenciam a efetiva aquisio dos servios de auditoria frente aos rgos
reguladores e fiscalizadores.
(C) comprovam a experincia tcnica dos auditores que esto executando um
determinado trabalho.
(D) relatam o papel a ser exercido pelos membros da equipe de auditores
quanto s especificidades do trabalho.
(E) comprovam a independncia da equipe de auditoria em relao alta
administrao da empresa.
Comentrios:
Vimos que os papis de trabalho so os documentos produzidos ou obtidos
durante uma auditoria para evidenciar os exames e concluses do auditor.
Essa documentao deve fornecer registro suficiente e apropriado seu relatrio
e das evidncias de que a auditoria foi planejada e executada em
conformidade com as normas e as exigncias legais e regulamentares.
Portanto, a reposta correta o item A.
Veja que os itens C, D e E tambm representam objetivos especficos de
determinados papis de trabalho. Contudo, a definio geral est expressa no
item A.
Gabarito: A.
22. (FCC/Analista Ministerial: Cincias Contbeis MPE PE/2006)
adaptada Segundo o Conselho Federal de Contabilidade, os papis de
trabalho integram um processo organizado de registro de evidncia da
auditoria. Ante ao exposto, considere as seguintes assertivas:
I. Os papis de trabalho destinam-se a ajudar, pela anlise dos documentos de
auditorias anteriores ou pelos coligidos quando da contratao de uma
primeira auditoria, no planejamento e na execuo da auditoria.
II. A extenso da documentao de auditoria papis de trabalho assunto de
julgamento profissional, visto que no necessrio nem prtico documentar
todas as questes de que o auditor trata.
III. A natureza do trabalho, a natureza e condies dos sistemas contbeis e
de controle interno da entidade, so alguns dos fatores que podem afetar a
forma e o contedo da documentao de auditoria.
correto o que consta em
(A) I, II e III.
(B) I e II, apenas.
(C) II e III, apenas.
(D) I e III, apenas.
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(E) II, apenas.
Comentrios:
Vamos analisar cada um dos itens:
Item I: Correto. Lembre que, quando discutimos o planejamento de auditoria
inicial, dissemos que o auditor pode revisar os papis de trabalho do auditor
anterior para auxili-lo em seu planejamento.
Item II: Correto. A extenso da documentao utilizada pelo auditor, ou seja,
se precisa de uma quantidade maior ou menor de documentos, faz parte de
seu julgamento profissional.
Item III: Correto. Vimos que o auditor deve preparar documentao de
auditoria de forma a prover evidncias para uma concluso quanto ao
cumprimento objetivo global, bem como de que a auditoria foi planejada e
executada em conformidade com as normas e exigncias legais e
regulamentares aplicveis. Ora, lgico que a natureza do trabalho e dos
sistemas de controle interno essencial na preparao dessa documentao,
pois relevante para o planejamento e a execuo da auditoria.
Gabarito: A.
23. (FGV/SEFAZ RJ - Fiscal de Rendas/2008) adaptada Os papis de
trabalho constituem o conjunto de documentos e apontamentos que o auditor
colige antes, durante e aps a aplicao dos procedimentos de auditoria.
Assim, so exemplos de papis de trabalho: cpia de contratos de
financiamento, de emprstimos, relao de fornecedores, de clientes, mapa de
apurao de impostos, de dividendos e de participaes, cpia de documentos
fiscais, arquivos magnticos, cartas de circularizao, etc.
A esse respeito, considerando o disposto pelo CFC, em especial a Resoluo
1.206/09, no correto afirmar que:
(A) a extenso dos papis de trabalho assunto de julgamento profissional.
(B) no necessrio nem prtico documentar todas as questes de que o
auditor trata.
(C) facilitam a reviso do trabalho de auditoria.
(D) a documentao de auditoria dever arquiv-lo pelo prazo de trs anos a
contar da publicao do relatrio com a opinio do auditor.
(E) registram as evidncias do trabalho executado.
Comentrios:
Vamos analisar cada um dos itens:
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(A) a extenso dos papis de trabalho assunto de julgamento
profissional.
Vimos que a quantidade e o tipo dos papis de trabalho assunto de
julgamento profissional do prprio auditor, que deve avaliar o que necessrio
o outro auditor saber, para que este ltimo possa chegar s concluses que o
primeiro chegou.
(B) no necessrio nem prtico documentar todas as questes de que
o auditor trata.
Realmente, no necessrio nem prtico documentar todas as questes
tratadas pelo auditor, mas somente aquelas, que a critrio do auditor, sejam
relevantes.
(C) facilitam a reviso do trabalho de auditoria.
A documentao de auditoria essencial para reviso dos trabalhos da equipe
e do auditor, pois registra todos os passos, anlises e concluses obtidas.
(D) pertencem ao auditor independente, que dever arquiv-lo pelo
prazo de trs anos a contar da publicao do relatrio com a opinio do
auditor.
O prazo de guarda dos papis de trabalho no pode ser inferior a cinco anos a
contar da data do relatrio do auditor ou, se posterior, da data do relatrio do
auditor do grupo.
(E) registram as evidncias do trabalho executado.
Por fim, esse item tambm est certo, pois os papis de trabalho so as
evidncias do trabalho do auditor independente.
Gabarito: D.
24. (FCC/TRT 20 Analista Judicirio Administrativa - Especialidade
Contabilidade/2011) No que se refere guarda da documentao, o
Auditor, para fins de fiscalizao do exerccio profissional, deve conservar a
boa guarda pelo prazo de
(A) dezoito meses, a partir da data de emisso do relatrio e parecer
relacionado com os servios realizados.
(B) dois anos, a partir da data do trmino dos servios realizados.
(C) trs anos, a partir da data do incio dos servios realizados.
(D) cinco anos, a partir da data de emisso do seu parecer, de toda a
documentao, papis de trabalho, relatrios e pareceres relacionados com os
servios realizados.
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(E) dez anos, a partir da data de entrega ou publicao do seu parecer
relacionado com os servios realizados.
Comentrios:
De acordo com a NBC PA 01, o perodo de reteno para trabalhos de auditoria
geralmente no pode ser inferior a 5 (cinco) anos a contar da data do relatrio
do auditor.
Gabarito: D
25.
(FCC/TRT
4R

Analista
Judicirio

Especialidade
Contabilidade/2011) Em conformidade com as normas de auditoria vigentes
a partir de 2010, em relao aos documentos apresentados pela empresa, o
auditor dever
(A) consider-los sempre genunos, no sendo sua a responsabilidade de
questionar a veracidade dos documentos, mesmo que tenha razo para crer no
contrrio.
(B) confirmar sempre, quando os documentos forem emitidos eletronicamente,
a veracidade do documento eletrnico, nos meios disponibilizados pela
empresa emissora.
(C) considerar exclusivamente os contratos registrados em cartrio e os
documentos com firmas reconhecidas.
(D) suspender os trabalhos ao identificar uma fraude e considerar a auditoria
limitada.
(E) fazer obrigatoriamente investigaes adicionais na dvida a respeito da
confiabilidade das informaes.
Comentrios:
J falamos sobre a atitude de ceticismo profissional que o auditor
independente deve adotar enquanto planeja e executa seu trabalho. Ele deve
reconhecer que podem existir circunstncias que faam com que a informao
sobre o objeto contenha distores relevantes.
A atitude de ceticismo profissional significa que o auditor independente faz
uma avaliao crtica, mantendo-se de forma mentalmente questionadora, com
referncia validade da evidncia obtida e mantm-se alerta para qualquer
evidncia que contradiga ou ponha em dvida a confiabilidade de documentos
ou representaes da parte responsvel.
No caso de dvidas com relao confiabilidade de documentos ou
representaes da parte responsvel o auditor deve realizar procedimentos
adicionais de auditoria.
Gabarito: E
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Lista de Questes

01. (ESAF/AFC Auditoria e Fiscalizao CGU/ 2012) Nos casos em que


o auditor independente desejar reduzir o tamanho da amostra sem aumentar o
risco de amostragem, dividindo a populao em subpopulaes distintas que
tenham caractersticas similares, deve proceder a um(a)
(A) Estratificao.
(B) Seleo com base em valores.
(C) Teste de detalhes.
(D) Seleo sistemtica.
(E) Detalhamento populacional.
02. (FGV/SAD-PE Analista de Controle Interno: Finanas
Pblicas/2008) Ao determinar a extenso de um teste ou ao selecionar os
itens a serem testados, o auditor:
(A) pode empregar tcnicas de amostragem estatstica, levando sempre em
considerao o risco de auditoria.
(B) no deve empregar tcnicas de amostragem estatstica, j que isso
aumentaria o risco de auditoria.
(C) deve examinar 100% de seu universo, levando sempre em considerao o
risco de auditoria
(D) no pode empregar tcnicas de entrevista estatstica.
(E) deve utilizar sua experincia, bem como testar 100% de seu universo.
03. (FGV/Tcnico de Controle Externo Senado Federal/2012)
adaptada - No que diz respeito auditoria governamental, julgue o item:
O mtodo de amostragem aplicado como forma de viabilizar a realizao de
aes de controle e situaes onde o objeto alvo da ao se apresenta em
grandes quantidades e/ou se distribui de maneira bastante pulverizada. A
amostragem , tambm, aplicada em funo da necessidade de obteno de
informaes em tempo hbil, em casos em que a ao, na sua totalidade, se
torne impraticvel.
04. (FGV/Tcnico de Controle Externo Senado Federal/2012)
adaptada - No que diz respeito auditoria governamental, julgue o item:
A amostragem particularmente recomendvel quando (1) a populao
considerada muito pequena, (2) as caractersticas da populao so de fcil
mensurao e (3) h necessidade de alta preciso.
05. (FCC/ISS-SP/2012) A estratificao da amostra pode ser til quando
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(A) superar a 100 unidades a quantidade de itens que compe a amostra.


(B) existir risco de mais de 10% da amostra conter erros.
(C) houver uma grande amplitude nos valores dos itens a serem selecionados.
(D) for identificada uma linearidade nos valores dos itens a serem
selecionados.
(E) for pequeno o nmero de itens que compe a amostra.
06. (FUNCAB/Auditor Financeiro e Contbil DER/2010) - A NBC TA
530 Amostragem em Auditoria, explicita que h riscos de amostragem e
outros no resultantes da amostragem. Conforme determina a referida norma,
qual das opes a seguir descreve, corretamente, o risco de amostragem?
(A) o risco que pode levar a apenas um tipo de concluso, uma opinio de
auditoria no apropriada decorrente do teste de controles, no qual os controles
so considerados mais eficazes do que realmente so.
(B) o risco que pode levar a apenas um tipo de concluso, uma opinio de
auditoria no apropriada decorrente do teste de detalhes, no qual no seja
identificada distoro relevante, quando, na verdade, ela existe.
(C) o risco que pode afetar a eficcia da auditoria, contudo improvvel que
leve o auditor a emitir uma opinio de auditoria inapropriada.
(D) o risco de que a concluso do auditor, com base em amostra, pudesse
ser diferente se toda a populao fosse sujeita ao mesmo procedimento de
auditoria.
(E) o risco de que o auditor chegue a uma concluso errnea por qualquer
razo que no seja relacionada ao risco inerente.
07. (FMP/APE TCE RS/2011) Quanto ao processo de amostragem na
auditoria, assinale a alternativa correta.
(A) O risco que o auditor est disposto a aceita no afeta o tamanho exigido da
amostra.
(B) Para a definio do tamanho da amostra no permitido ao auditor usar o
julgamento profissional, dado que poder comprometer a parcialidade que
dever ter no exame dos registros auditados.
(C) De acordo com o Conselho Federal de Contabilidade, dentre os principais
mtodos para selecionar amostras, se encontram: a seleo aleatria, a
seleo sistemtica e a seleo ao acaso.
(D) A amostragem, a critrio do auditor e com vistas a aumentar a sua
confiabilidade, pode abranger at 100% dos itens da populao analisada.
(E) Se o auditor no puder aplicar os procedimentos de auditoria definidos ou
procedimentos alternativos adequados em um item selecionado, o auditor deve
tratar retirar esse item da amostra de modo a no comprometer o exame.
08. (FCC/ Analista de Controle Externo TCE AM/2008) Ao utilizar o
mtodo de amostragem estatstica em substituio ao no-estatstico para a
seleo de base de dados, o auditor est reduzindo a possibilidade de risco de
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(A) controle decorrente da utilizao de critrios aleatrios.


(B) deteco por no utilizar critrios probabilsticos e no-probabilsticos
conjuntamente.
(C) seleo originada do direcionamento da amostra para uma escolha
conduzida.
(D) informao devido falta de critrio na seleo pelo mtodo noestatstico.
(E) amostragem decorrente da no utilizao das leis de probabilidades.
09. (FGV/SAD-PE Analista de Controle Interno: Finanas
Pblicas/2008) Assinale a alternativa que apresente a definio de Erro
Amostral.
(A) a diferena entre o valor mximo e mnimo, considerando ainda a
tendncia de erro.
(B) a diferena entre o valor que a estatstica pode acusar e o verdadeiro
valor do parmetro que se deseja estimar.
(C) a diferena entre o valor que a estatstica no pode acusar e o
verdadeiro valor do parmetro que se deseja estimar.
(D) a soma do desvio-padro e do erro-padro da mdia.
(E) a soma do intervalo de confiana e do desvio-padro.
10. (FGV/SEFAZ RJ - Fiscal de Rendas/2007) ADAPTADA - Avalie as
afirmativas a seguir:
I. A amostragem de atributos um teste de controle.
II. A amostragem de variveis um procedimento substantivo.
III. A amostragem de atributos visa a estimar um total monetrio de uma
populao ou o valor monetrio de erros em uma populao.
IV. A amostragem de variveis visa a estimar a taxa de desvios em uma
populao.
Assinale:
(A) se somente as afirmativas I e II estiverem corretas.
(B) se somente as afirmativas I e III estiverem corretas.
(C) se somente as afirmativas II e IV estiverem corretas.
(D) se somente as afirmativas III e IV estiverem corretas.
(E) se todas as afirmativas estiverem corretas.
11. (ESAF/AFTE Sefaz RN/2005) - Dadas as tabelas fornecidas a seguir,
responda:

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Tabela I: 5% de risco de Avaliao do Risco de Controle em Nvel Baixo
Taxa aceitvel de desvios
Taxa Esperada de desvio da
2%
3%
4%
5%
populao (%)
151
101
76
61
0,00
159
119
95
0,50
158
95
1,00
126
1,50
2,00

6%
51
80
80
105
90

Tabela II: 10% de risco de Avaliao do Risco de Controle em Nvel Baixo


Taxa aceitvel de desvios
Taxa Esperada de desvio da
3%
2%
4%
5%
6%
populao (%)
116
78
59
47
40
0,00
196
131
98
79
66
0,50
178
98
79
66
1,00
134
107
66
1,50
160
134
90
2,00
160
112
2,50
132
3,00
Ao analisar a rea de Contas a Receber, constata-se um risco de avaliao de
10%. No ano anterior a empresa de auditoria constatou desvio de 4% e a taxa
esperada do desvio da populao do ano foi de 1,0%. Determine o tamanho da
amostra a ser utilizada.
(A) 200
(B) 107
(C) 158
(D) 178
(E) 98

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12. (ESAF/AFRFB/2012) Considerando que o auditor estabeleceu um grau


de confiana de 95% para a amostra e que determinou uma taxa tolervel de
desvio de 5%, o nmero de itens a serem testados [utilize a tabela acima]
(A) 19.
(B) 05.
(C) 60.
(D) 30.
(E) 10.
13. (FCC/APOFP - SP/2010) Para propiciar representatividade da populao
contbil aplicada nos testes de auditoria, o auditor pode estipular intervalos
uniformes entre os itens a serem selecionados como um mtodo de seleo de
amostras denominado
(A) amostragem ao acaso.
(B) nmeros aleatrios.
(C) amostragem de atributos.
(D) amostragem sistmica.
(E) amostragem por bloco.
14. (ESAF/AFRFB/2002) adaptada O risco de amostragem em auditoria
nos testes de detalhes pode ser assim classificado:
(A) subavaliao e superavaliao da confiabilidade.
(B) aceitao incorreta e superavaliao da confiabilidade.
(C) superavaliao da confiabilidade e rejeio incorreta.
(D) rejeio incorreta e subavaliao da confiabilidade.
(E) rejeio incorreta e aceitao incorreta.
15. (ESAF / AFRFB / 2009) O auditor, ao realizar o processo de escolha da
amostra, deve considerar:
I. que cada item que compe a amostra conhecido como unidade de
amostragem;
II. que estratificao o processo de dividir a populao em subpopulaes,
cada qual contendo um grupo de unidades de amostragem com caractersticas
homogneas ou similares;
III. na determinao do tamanho da amostra, o risco de amostragem, sem
considerar os erros esperados.
(A) Somente a I verdadeira.
(B) Somente a II verdadeira.
(C) I e III so verdadeiras.
(D) Todas so falsas.
(E) Todas so verdadeiras.
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16. (FCC/Auditor-Fiscal Tributrio Municipal SEFIN SP/2006) Quando


o auditor efetua a seleo da amostra com base na sua experincia
profissional, est utilizando uma tcnica denominada amostragem
(A) por conglomerado.
(B) casual.
(C) por intervalos.
(D) estratificada.
(E) randmica.
17. (FGV / ICMS-RJ / 2010) O Conselho Federal de Contabilidade CFC,
com relao amostragem em auditoria, define o termo anomalia como:
(A) o risco de que a concluso do auditor, com base em amostra, possa ser
diferente se toda a populao estiver sujeita ao mesmo procedimento de
auditoria.
(B) a distoro ou o desvio comprovadamente no representativo de distoro
ou desvio em uma populao.
(C) o processo de dividir uma populao em subpopulaes, cada uma sendo
um grupo de unidades de amostragem com caractersticas semelhantes.
(D) um valor monetrio definido pelo auditor para obter um nvel apropriado
de segurana de que esse valor monetrio no seja excedido pela distoro
real na populao.
(E) o conjunto completo de dados sobre o qual a amostra selecionada e
sobre o qual o auditor deseja concluir.
18. (FCC/ ISS-SP/2012) O aumento no uso de procedimentos substantivos
no processo de auditoria para confirmao dos saldos do contas a receber da
empresa Financia S.A.
(A) exige a estratificao da amostra.
(B) obriga que a amostra seja aleatria.
(C) possibilita um aumento da amostra.
(D) causa uma diminuio da amostra.
(E) no influencia no tamanho da amostra.
19. (ESAF/AFRFB/2009) - No processo de amostragem o LSE Limite
Superior de Erro para superavaliaes determinado pela:
(A) soma do erro projetado e da proviso para risco de amostragem.
(B) diviso da populao pela amostra estratificada.
(C) soma do erro estimado e da confiabilidade da amostra.
(D) diviso do erro total pela populao escolhida.
(E) subtrao do erro total, do desvio das possveis perdas amostrais.

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20. (FMP/APE TCE RS/2011) Acerca dos papis de trabalho incorreto
afirmar que:
(A) so de propriedade exclusiva do auditor.
(B) informaes sobre a estrutura organizacional e legal da entidade se
constituem em bom exemplo de papis de trabalho.
(C) a extenso dos papis de trabalho assunto de julgamento profissional do
auditor.
(D) na elaborao dos papis de trabalho, o auditor deve levar em conta se
so completos por si s.
(E) o auditor pode, em razo do seu juzo profissional e aps o trmino da
auditoria, desfazer-se dos seus papis de trabalho, desde que tenha concludo
a elaborao do relatrio e dado cincia entidade auditada.
21. (Cesgranrio/Auditor Jnior - Petrobras/1-2010) Os papis de
trabalho so ferramentas muito valiosas durante a execuo do processo de
auditoria, pois so os documentos que
(A) evidenciam e suportam a concluso do auditor, alm de representar a
garantia quanto integridade, exatido e qualidade dos procedimentos
realizados e resultados gerados.
(B) evidenciam a efetiva aquisio dos servios de auditoria frente aos rgos
reguladores e fiscalizadores.
(C) comprovam a experincia tcnica dos auditores que esto executando um
determinado trabalho.
(D) relatam o papel a ser exercido pelos membros da equipe de auditores
quanto s especificidades do trabalho.
(E) comprovam a independncia da equipe de auditoria em relao alta
administrao da empresa.
22. (FCC/Analista Ministerial: Cincias Contbeis MPE PE/2006)
adaptada Segundo o Conselho Federal de Contabilidade, os papis de
trabalho integram um processo organizado de registro de evidncia da
auditoria. Ante ao exposto, considere as seguintes assertivas:
I. Os papis de trabalho destinam-se a ajudar, pela anlise dos documentos de
auditorias anteriores ou pelos coligidos quando da contratao de uma
primeira auditoria, no planejamento e na execuo da auditoria.
II. A extenso da documentao de auditoria papis de trabalho assunto de
julgamento profissional, visto que no necessrio nem prtico documentar
todas as questes de que o auditor trata.
III. A natureza do trabalho, a natureza e condies dos sistemas contbeis e
de controle interno da entidade, so alguns dos fatores que podem afetar a
forma e o contedo da documentao de auditoria.
correto o que consta em
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(A) I, II e III.
(B) I e II, apenas.
(C) II e III, apenas.
(D) I e III, apenas.
(E) II, apenas.
23. (FGV/SEFAZ RJ - Fiscal de Rendas/2008) adaptada Os papis de
trabalho constituem o conjunto de documentos e apontamentos que o auditor
colige antes, durante e aps a aplicao dos procedimentos de auditoria.
Assim, so exemplos de papis de trabalho: cpia de contratos de
financiamento, de emprstimos, relao de fornecedores, de clientes, mapa de
apurao de impostos, de dividendos e de participaes, cpia de documentos
fiscais, arquivos magnticos, cartas de circularizao, etc.
A esse respeito, considerando o disposto pelo CFC, em especial a Resoluo
1.206/09, no correto afirmar que:
(A) a extenso dos papis de trabalho assunto de julgamento profissional.
(B) no necessrio nem prtico documentar todas as questes de que o
auditor trata.
(C) facilitam a reviso do trabalho de auditoria.
(D) a documentao de auditoria dever arquiv-lo pelo prazo de trs anos a
contar da publicao do relatrio com a opinio do auditor.
(E) registram as evidncias do trabalho executado.
24. (FCC/TRT 20 Analista Judicirio Administrativa - Especialidade
Contabilidade/2011) No que se refere guarda da documentao, o
Auditor, para fins de fiscalizao do exerccio profissional, deve conservar a
boa guarda pelo prazo de
(A) dezoito meses, a partir da data de emisso do relatrio e
relacionado com os servios realizados.
(B) dois anos, a partir da data do trmino dos servios realizados.
(C) trs anos, a partir da data do incio dos servios realizados.
(D) cinco anos, a partir da data de emisso do seu parecer, de
documentao, papis de trabalho, relatrios e pareceres relacionados
servios realizados.
(E) dez anos, a partir da data de entrega ou publicao do seu
relacionado com os servios realizados.

parecer

toda a
com os
parecer

25.
(FCC/TRT
4R

Analista
Judicirio

Especialidade
Contabilidade/2011) Em conformidade com as normas de auditoria vigentes
a partir de 2010, em relao aos documentos apresentados pela empresa, o
auditor dever

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(A) consider-los sempre genunos, no sendo sua a responsabilidade de
questionar a veracidade dos documentos, mesmo que tenha razo para crer no
contrrio.
(B) confirmar sempre, quando os documentos forem emitidos eletronicamente,
a veracidade do documento eletrnico, nos meios disponibilizados pela
empresa emissora.
(C) considerar exclusivamente os contratos registrados em cartrio e os
documentos com firmas reconhecidas.
(D) suspender os trabalhos ao identificar uma fraude e considerar a auditoria
limitada.
(E) fazer obrigatoriamente investigaes adicionais na dvida a respeito da
confiabilidade das informaes.

Gabaritos:
01

02

03

11

12

13

21
A

04

05

06

07

08

09

10

14

15

16

17

18

19

20

22

23

24

25

Certo Falso

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Bibliografia

BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.203/09 - NBC TA


200 (Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da Auditoria em
Conformidade com Normas de Auditoria).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.206/09 - NBC TA
230 (Documentao de Auditoria).
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1.222/09 - NBC TA
530 (Amostragem em Auditoria).
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo. So
Paulo: Ed. Atlas, 2007.
ATTIE, Wiliam. Auditoria Conceitos e Aplicaes. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.
BARRETO, Davi; GRAEFF, Fernando. Auditoria: teoria e exerccios comentados.
So Paulo: Ed. Mtodo, 2011.
BOYNTON, Marcelo Willian C. Auditoria. So Paulo: Ed. Atlas, 2002.
BRAGA, Hugo Rocha & Almeida, Marcelo Cavalcanti. Mudanas Contbeis na
Lei Societria. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.
S, Antnio Lopes de. Curso de Auditoria. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.

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Introduo ............................................................................................ 01
Avaliao das distores identificadas ....................................................... 02
Relatrio de auditoria ............................................................................. 09
Uso do Trabalho de Outros Profissionais .................................................... 26
Lista de questes resolvidas na aula ......................................................... 43
Bibliografia ............................................................................................ 56

Introduo

Prezado Aluno,
Vamos quinta aula do Curso de Auditoria para AFRFB Teoria e Exerccios.
Seguindo o cronograma inicialmente proposto, veremos hoje:
avaliao das distores identificadas;
relatrio de auditoria; e
uso do Trabalho de Outros Profissionais, que engloba, alm do trabalho de
outro auditor independente, o uso dos trabalhos da auditoria interna e de
trabalhos tcnicos de especialistas.
Como de costume, colocaremos as questes discutidas durante a aula no final
do arquivo, caso voc queira tentar resolver as questes antes de ver os
comentrios.
No esquea, participe do Frum de dvidas, que um dos diferenciais do
Ponto. L voc poder tirar suas dvidas, auxiliar outras pessoas e nos ajudar
no aprimoramento dos nossos cursos.

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Avaliao das distores identificadas

Voc deve estar lembrado que falamos na aula 02 sobre os conceitos de


materialidade e relevncia.
Dissemos que so considerados relevantes os valores que podem
influenciar decises econmicas de usurios tomadas com base nas
demonstraes contbeis.
Assim, uma distoro relevante pode, individualmente ou em conjunto,
fazer com que um usurio das demonstraes contbeis tome erroneamente
uma deciso, como comprar ou vender uma ao, dar ou negar um
emprstimo, concretizar ou desistir de um negcio etc.
A materialidade , portanto, um valor de referncia para o auditor (parmetro)
que ele utiliza para ter segurana de que os problemas eventualmente
detectados nas demonstraes contbeis no se constituam em distores
relevantes.
O auditor deve, portanto, definir dois nveis de materialidade: materialidade
para as demonstraes contbeis com um todo e materialidade para
execuo da auditoria.
No primeiro caso, estamos preocupados com os valores que podem
individualmente ser relevantes. No segundo, com aqueles que em conjunto
podem ser relevantes.
Bom, veremos logo mais, quando discutirmos o relatrio de auditoria, que o
auditor responsvel por formar uma opinio sobre as demonstraes
contbeis para concluir se foi obtida segurana razovel de que as mesmas,
como um todo, esto livres de distores relevantes. Isso inclui os ajustes
de valor, classificao, apresentao ou divulgao que, no julgamento do
auditor, so necessrios para que as demonstraes contbeis estejam
apresentadas adequadamente, em todos os aspectos relevantes.
Assim, considerando o conceito de materialidade e relevncia, a concluso do
auditor deve levar em considerao a avaliao sobre a possvel existncia de
distores no corrigidas nas demonstraes contbeis.
Esse assunto normatizado pela NBC TA 4501, segundo a qual o objetivo do
auditor avaliar o efeito de distores:
identificadas na auditoria; e
1

NBC TA 450 Avaliao das Distores Identificadas durante a Auditoria.

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no corrigidas, se houver, nas demonstraes contbeis.


Bom, inicialmente devemos entender o que uma distoro:

Ou seja, a distoro a diferena entre o valor, classificao,


apresentao ou divulgao de um item informado nas demonstraes
contbeis e o valor, classificao, apresentao ou divulgao requerido para
que o item esteja de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
Normalmente, as distores decorrem de erros ou fraudes. A NBC TA 450
exemplifica algumas situaes que podem provoc-las:
impreciso na coleta ou no processamento de dados usados na
elaborao das demonstraes contbeis;
omisso de valor ou divulgao;
estimativa contbil incorreta decorrente da falta de ateno aos fatos ou
de interpretao errada dos fatos; e
julgamentos da administrao sobre estimativas contbeis que o auditor
no considera razoveis, ou a seleo e aplicao de polticas contbeis
que o auditor considera inadequadas.
Quando o auditor verificar a existncia de distores, a menos que seja
proibido por lei ou regulamento, ele deve comunicar tempestivamente ao nvel
apropriado da administrao, ou seja, comunicar queles que tm a
responsabilidade e a autoridade para avaliar as distores e tomar as medidas
necessrias.
O auditor deve, ainda, requerer que a administrao corrija essas distores.
Nesse caso, se, por solicitao do auditor, a administrao examinou uma
classe de transaes, saldos contbeis ou divulgao e corrigiu as distores
que foram detectadas, o auditor deve executar procedimentos adicionais de
auditoria para determinar se continua havendo distores.
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A correo de todas as distores pela administrao, incluindo aquelas


comunicadas pelo auditor, possibilita administrao manter livros e registros
contbeis precisos e reduz os riscos de distores relevantes de demonstraes
contbeis futuras em decorrncia do efeito cumulativo de distores no
corrigidas no relevantes relativas a perodos anteriores.
Contudo, podem restar ao final dos trabalhos distores no corrigidas, que
so aquelas que apesar de detectadas e informadas no foram corrigidas pela
entidade.
Nesse sentido, se a administrao recusar-se a corrigir algumas das distores
reportadas pelo auditor, este deve obter o entendimento sobre as razes pelas
quais a administrao decidiu por no efetuar as correes e deve considerar
esse entendimento ao avaliar se as demonstraes contbeis como um todo
esto livres de distores relevantes.
Mas, antes de avaliar o efeito de distores no corrigidas, o auditor deve
rever a materialidade determinada para confirmar se ela continua apropriada
no contexto do resultado efetivo da entidade.
Isso ocorre, pois, a determinao de materialidade pelo auditor
frequentemente baseada em estimativas dos resultados financeiros da
entidade, porque os resultados efetivos podem ainda no ser conhecidos.
Portanto, antes de avaliar o efeito de distores no corrigidas, pode ser
necessrio revisar a materialidade determinada com base nos resultados
contbeis reais.
O auditor deve determinar se as distores no corrigidas so relevantes,
individualmente ou em conjunto. Ao fazer essa determinao, o auditor deve
considerar:
a magnitude e a natureza das distores, tanto em relao a classes
especficas de transaes, saldos contbeis ou divulgao quanto s
demonstraes contbeis como um todo, e as circunstncias especficas
de sua ocorrncia; e
o efeito de distores no corrigidas relacionadas a perodos anteriores
sobre as classes relevantes de transaes, saldos contbeis ou
divulgao, e sobre as demonstraes contbeis como um todo.
O auditor deve comunicar ainda (a menos que seja proibido por lei ou
regulamento) as distores no corrigidas aos responsveis pela governana e
o efeito que elas, individualmente ou em conjunto, podem ter sobre a opinio
no seu relatrio de auditoria.

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Veja que, se as distores no corrigidas foram comunicadas para pessoa com
responsabilidades
administrativas,
e
essa
pessoa
tambm
tem
responsabilidades de governana, ela no precisa ser comunicada novamente
para essa mesma pessoa no seu papel de governana.
O auditor deve, no obstante, ficar satisfeito quanto ao fato de que a
comunicao com a pessoa que tem responsabilidades administrativas venha a
ser informada adequadamente a todos aqueles com quem o auditor de outra
forma se comunicaria no seu papel de governana.
No caso de haver grande nmero de distores individuais no relevantes
no corrigidas, o auditor pode comunicar o nmero e o efeito monetrio geral
das distores no corrigidas em vez dos detalhes de cada distoro individual
no corrigida.
O auditor deve, tambm, comunicar aos responsveis pela governana o efeito
de distores no corrigidas relacionadas a perodos anteriores sobre as
classes relevantes de transaes, saldos contbeis ou divulgao, e sobre as
demonstraes contbeis como um todo.
Por fim, o auditor deve solicitar representao formal da administrao
e, quando apropriado, dos responsveis pela governana, sobre se acreditam
que os efeitos de distores no corrigidas so no relevantes, individualmente
e em conjunto, para as demonstraes contbeis como um todo.
Bom, outro conceito
claramente trivial.

apresentado

pela

NBC

TA 450

de distoro

Segundo a norma, o auditor deve acumular distores identificadas durante a


auditoria que no sejam claramente triviais. O auditor pode definir um valor
abaixo do qual as distores seriam consideradas claramente triviais e no
precisariam ser acumuladas porque espera-se que a acumulao desses
valores no teria obviamente efeito relevante sobre as demonstraes
contbeis.
Importante notar que claramente triviais no outra expresso para no
relevantes.
Assuntos que so claramente triviais so de magnitude totalmente diferente
(menor) que a materialidade determinada, e so assuntos claramente sem
consequncias, sejam eles tomados individualmente ou em conjunto e
julgados por qualquer critrio de magnitude, natureza ou circunstncia.
Quando h alguma incerteza sobre se uma ou mais itens so claramente
triviais, o assunto considerado como no sendo claramente trivial. Em outras
palavras, no pode existir dvida alguma quando a trivialidade do item, se
existir, o item no poder ser classificado como trivial.
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As distores podem ainda ser classificadas como distoro factual, distoro


de julgamento e distoro projetada:
distoro factual aquela que no deixa dvida;

distores de julgamento so aquelas decorrentes de julgamento da


administrao sobre estimativas contbeis que o auditor no considera
razoveis, ou a seleo ou aplicao de polticas contbeis que o auditor
considera inadequadas; e

distoro projetada a melhor estimativa do auditor de distores em


populaes, envolvendo a projeo de distores identificadas em
amostras de auditoria para populaes inteiras de onde foram extradas
as amostras.
Reviso do planejamento
J vimos na aula sobre planejamento que o auditor deve revis-lo sempre que
necessrio. Com relao s distores, cabe ao auditor determinar se a
estratgia global e o plano de auditoria precisam ser revisados se:
a natureza das distores identificadas e as circunstncias em que elas
ocorreram indicarem que podem existir outras distores que, em
conjunto com as distores detectadas durante a auditoria, poderiam ser
relevantes; ou
o conjunto das distores detectadas durante a auditoria se aproxima da
materialidade determinada.
Se o conjunto de distores detectadas durante a auditoria se aproxima da
materialidade determinada, existe a possibilidade de risco maior do que o risco
baixo aceitvel, de que eventuais distores no detectadas, quando
consideradas no conjunto das distores acumuladas durante a auditoria,
venham exceder a materialidade.
No esquea que podem existir distores no detectadas devido presena
do risco de amostragem e do risco de no amostragem.
Consideraes sobre distores relevantes
Se uma distoro individual julgada relevante, improvvel que ela possa
ser compensada por outras distores.
Por exemplo, se a receita foi significativamente superavaliada, as
demonstraes contbeis como um todo sero distorcidas de maneira
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relevante, mesmo se o efeito da distoro sobre o resultado for
completamente compensado por uma superavaliao equivalente de despesa.
Pode ser apropriado compensar distores dentro do mesmo saldo contbil ou
da mesma classe de transaes; entretanto, antes de concluir que a
compensao apropriada, mesmo entre distores no relevantes,
considerado o risco de que podem existir distores no detectadas adicionais.
A identificao de diversas distores no relevantes no mesmo saldo contbil
ou na mesma classe de transaes pode requerer que o auditor reavalie o risco
de distoro relevante para esse saldo contbil ou essa classe de transaes.
As circunstncias relacionadas a algumas distores podem levar o auditor a
avali-las como relevantes, individualmente ou quando consideradas
juntamente com outras distores acumuladas durante a auditoria, mesmo se
forem inferiores materialidade para as demonstraes contbeis como um
todo.
A norma nos d diversos exemplos desse tipo de ocorrncia como distores
que:
referem-se seleo ou aplicao incorreta de poltica contbil que tem
efeito no relevante sobre as demonstraes contbeis do perodo
corrente, mas tem provavelmente efeito relevante sobre as
demonstraes contbeis de perodos futuros;
encobrem mudana nos resultados ou outras tendncias, especialmente
no contexto das condies econmicas gerais e do setor;
tem o efeito de aumentar a remunerao da administrao, por exemplo,
possibilitando que sejam satisfeitos os requerimentos para terem direito
a bnus ou outros incentivos.
Documentao de auditoria
Falamos na aula passada sobre a documentao de auditoria, mas devemos
reforar que com relao s distores a norma determina que na
documentao sejam includas informaes sobre:
o valor abaixo do qual as distores seriam consideradas claramente
triviais;
todas as distores detectadas durante a auditoria e se foram corrigidas;
e

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a concluso do auditor sobre se as distores no corrigidas so
relevantes, individualmente ou em conjunto, e a base para essa
concluso.

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Opinio do auditor e relatrio de auditoria

Passemos agora para um dos tpicos mais cobrados em provas de concurso


opinio ou parecer de auditoria. Portanto, pedimos que preste bastante
ateno em tudo que falarmos sobre formao da opinio do auditor sobre as
demonstraes contbeis e sua expresso por meio de relatrio de auditoria.
Ateno: as normas revogadas tratavam da emisso dessa opinio por
intermdio de um parecer de auditoria.
O termo parecer era utilizado basicamente para diferenciar o produto final do
trabalho do auditor independente dos relatrios emitidos por outros
profissionais. Era uma forma de distino, que com as novas normas no
mais usada. No entanto, fique atento, s mudou o nome do instrumento, de
parecer para relatrio, os objetivos continuam os mesmos.
Cuidado! Apesar de no mais constar nas novas normas de auditoria, a
utilizao do termo parecer no incorreta.
O auditor com base na avaliao de suas concluses fundamentadas nas
evidncias de auditoria obtidas durante seu trabalho deve formar uma opinio
sobre a adequao das demonstraes contbeis, essa opinio, com a
respectiva fundamentao, deve ser expressa claramente por meio do relatrio
de auditoria.
Ento, o relatrio de auditoria o produto final da auditoria que deve
conter a expresso da opinio do auditor, sobre se as demonstraes
contbeis (que inclui as respectivas notas explicativas) so elaboradas, em
todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatrio financeiro
aplicvel.
Desta forma, de acordo com a opinio do auditor, o relatrio dir se as
demonstraes contbeis auditadas encontram-se apresentadas, em todos os
aspectos relevantes, de acordo com as prticas contbeis brasileiras, que
compreendem a legislao societria brasileira, as Normas Brasileiras de
Contabilidade, emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, os
pronunciamentos, as interpretaes e as orientaes emitidos pelo CPC 2 e
homologados pelos rgos reguladores, e prticas adotadas pelas entidades
em assuntos no regulados, que atendam as normas emitidas pelo CFC e, por
conseguinte, em consonncia com as normas contbeis internacionais.

Comit de Pronunciamento Contbeis

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Enfim, o relatrio dever dizer se as demonstraes financeiras tomadas em
conjunto representam efetivamente a situao patrimonial, financeira e o
resultado da empresa auditada.
Desta forma, o relatrio no pode ter data anterior data em que o auditor
independente obteve evidncia de auditoria apropriada e suficiente para
fundamentar a sua opinio sobre as demonstraes contbeis.
O auditor deve incluir as evidncias de que:
* todas as demonstraes que compem as demonstraes contbeis,
incluindo as respectivas notas explicativas, foram elaboradas; e
* as pessoas com autoridade reconhecida afirmam que assumem a
responsabilidade sobre essas demonstraes contbeis.
A emisso do relatrio deve refletir o entendimento do auditor acerca dos
dados em exame, de uma forma clara e objetiva, que proporcione, aos
interessados, uma noo exata dos trabalhos que realizou e de suas
concluses.
Caso o auditor esteja satisfeito quanto apresentao das demonstraes
contbeis, e julgue que esto elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de
acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel, dever emitir uma
opinio no modificada, sem ressalvas (=antigo parecer padro ou sem
ressalvas).
De outro lado, o auditor deve modificar sua opinio, ou seja, emitir uma
opinio diferente da sem ressalva, quando:
* concluir, com base em evidncia de auditoria obtida, que as
demonstraes
contbeis
tomadas
em
conjunto
apresentam
distores relevantes; ou
* no conseguir obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente
para concluir se as demonstraes contbeis tomadas em conjunto no
apresentam distores relevantes.
Se, as demonstraes contbeis, apesar de elaboradas de acordo com a
legislao especfica aplicvel, no estiverem claras o suficiente, o auditor deve
discutir o assunto com a administrao e, dependendo dos requisitos da
estrutura de relatrio financeiro aplicvel e como o assunto resolvido, deve
determinar se necessrio modificar a opinio no seu relatrio de auditoria.
De acordo com a situao o auditor poder emitir uma opinio sem ressalvas
ou uma opinio com ressalva ou uma opinio adversa ou, ainda, se abster de
opinar.
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Veremos detalhadamente cada um delas logo mais adiante, por ora, basta
conhecermos uma breve definio (comparando com as normas revogadas):
Normas novas (opinio)

Normas revogadas (parecer)

Opinio sem ressalva  emitida


quando as demonstraes contbeis,
no julgamento do auditor, esto
elaboradas, em todos os aspectos
relevantes, de acordo com a estrutura
de relatrio financeiro aplicvel.

Parecer sem ressalva  emitido


quando as demonstraes contbeis
representam
adequadamente
a
posio patrimonial e financeira da
entidade.

Opinio com ressalva  emitida


quando o auditor:
tendo
obtido
evidncia
de
auditoria
apropriada
e
suficiente,
conclui
que
as
distores, individualmente ou
em conjunto, so relevantes,
mas no generalizadas nas
demonstraes contbeis; ou
no consegue obter evidncia
apropriada e suficiente de
auditoria para suportar sua
opinio, mas ele conclui que os
possveis efeitos de distores
no detectadas, se houver,
sobre
as
demonstraes
contbeis
poderiam
ser
relevantes,
mas
no
generalizados.

Parecer com ressalva  emitido


quando um ou mais valores das
demonstraes
contbeis
no
refletem adequadamente a correta
posio da entidade.

Opinio adversa  O auditor deve


expressar
uma
opinio
adversa
quando, tendo obtido evidncia de
auditoria apropriada e suficiente,
conclui
que
as
distores,
individualmente ou em conjunto, so
relevantes e generalizadas para as
demonstraes contbeis.

Parecer adverso  emitido


quando as demonstraes contbeis,
de forma geral, no representam,
adequadamente,
a
posio
patrimonial e financeira da entidade.

Absteno de opinio  O auditor Parecer com absteno de opinio


deve abster-se de expressar uma  neste parecer o auditor deixa de
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opinio quando no consegue obter
evidncia de auditoria apropriada e
suficiente para suportar sua opinio e
ele conclui que os possveis efeitos de
distores no detectadas, se houver,
sobre as demonstraes contbeis
poderiam
ser
relevantes
e
generalizadas.

emitir
opinio
sobre
as
demonstraes contbeis, pela falta
de
comprovao
suficiente
para
justific-la.

A NBC TA 705 traz o quadro abaixo que resume a opinio do auditor sobre a
natureza do assunto que gerou a modificao, e a disseminao de forma
generalizada dos seus efeitos ou possveis efeitos sobre as demonstraes
contbeis:

Natureza do assunto que gerou a


modificao

Julgamento do auditor sobre a disseminao de forma


generalizada dos efeitos ou possveis efeitos sobre as
demonstraes contbeis
Relevante mas no
generalizado

Relevante e generalizado

As demonstraes contbeis
apresentam distores relevantes

Opinio com ressalva

Opinio adversa

Impossibilidade de obter evidncia


de auditoria apropriada e
suficiente

Opinio com ressalva

Absteno de opinio

A quem se destina o relatrio de auditoria?


O relatrio do auditor independente normalmente endereado s pessoas
para quem o relatrio de auditoria elaborado, frequentemente para os
acionistas ou para os responsveis pela governana da entidade, cujas
demonstraes contbeis esto sendo auditadas.
Quem assina o Relatrio?
No que se refere s assinaturas que constam no relatrio, h dois casos de
interesse de acordo com quem executa a auditoria: um auditor independente
pessoa fsica ou uma empresa de auditoria.

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Auditor Independente

Empresa de Auditoria

Pelo contador responsvel pelos


trabalhos e deve conter seu nmero
de registro no Conselho Regional de
Contabilidade.

Pelo contador responsvel pelos


trabalhos com o respectivo registro no
Conselho Regional de Contabilidade;
e, pelo responsvel pela empresa de
auditoria, contendo o nome e o
nmero de registro cadastral da
empresa no Conselho Regional de
Contabilidade.

Como a estrutura de um relatrio?


Ttulo  deve ser identificado claramente que se trata de um relatrio de
auditoria independente.
Destinatrio  deve ser devidamente endereado aos interessados, conforme
exigido pelas circunstncias do trabalho.
Pargrafo introdutrio  nele deve ser identificada a entidade cujas
demonstraes contbeis foram auditadas; afirmado que as demonstraes
contbeis foram auditadas; identificado o ttulo de cada demonstrao que
compe as demonstraes contbeis; fazer referncia ao resumo das principais
prticas contbeis e demais notas explicativas; e especificado a data ou o
perodo de cada demonstrao que compe as demonstraes contbeis.
Examinamos as demonstraes contbeis da Companhia ABC, que compreendem o balano
patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstraes do resultado, das
mutaes do patrimnio lquido e dos fluxos de caixa para o exerccio findo naquela data, assim
como o resumo das principais prticas contbeis e demais notas explicativas..

Seo sobre a responsabilidade da administrao sobre as


demonstraes contbeis  Essa seo do relatrio do auditor
independente descreve a responsabilidade dos responsveis na organizao
pela elaborao das demonstraes contbeis.
A descrio deve incluir uma explicao de que a administrao responsvel
pela elaborao das demonstraes contbeis de acordo com a estrutura de
relatrio financeiro aplicvel e pelos controles internos necessrios para
permitir a elaborao de demonstraes contbeis que no apresentem
distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro.

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A administrao da Companhia responsvel pela elaborao e adequada apresentao dessas


demonstraes contbeis de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil e pelos controles
internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes
contbeis livres de distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro.

Seo sobre a responsabilidade do auditor e extenso da auditoria  O


relatrio do auditor independente deve especificar que a responsabilidade do
auditor expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis com base
na auditoria.
O relatrio do auditor independente deve especificar que a auditoria foi
conduzida em conformidade com as normas brasileiras e internacionais de
auditoria.
O relatrio do auditor independente deve explicar, tambm, que essas normas
requerem que o auditor cumpra as exigncias ticas, planeje e realize a
auditoria para obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis
no apresentem distoro relevante.
Nessa seo, deve ainda ser descrita a execuo da auditoria especificando
que:
envolve a execuo de procedimentos para obteno de evidncia de
auditoria a respeito dos valores e divulgaes nas demonstraes
contbeis;
os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor,
incluindo a avaliao dos riscos de distoro relevante nas
demonstraes contbeis, independentemente se causadas por fraude ou
erro;
a auditoria inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas
contbeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contbeis feitas
pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das
demonstraes contbeis, tomadas em conjunto.
O relatrio do auditor independente deve especificar se o auditor acredita que
a evidncia de auditoria obtida pelo auditor suficiente e apropriada para
fundamentar a sua opinio.

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Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis com
base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de
auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigncias ticas pelos auditores e que a
auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurana razovel de que as
demonstraes contbeis esto livres de distoro relevante.
Uma auditoria envolve a execuo de procedimentos selecionados para obteno de evidncia a
respeito dos valores e divulgaes apresentados nas demonstraes contbeis. Os procedimentos
selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliao dos riscos de distoro
relevante nas demonstraes contbeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa
avaliao de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaborao e
adequada apresentao das demonstraes contbeis da Companhia para planejar os
procedimentos de auditoria que so apropriados nas circunstncias, mas no para fins de
expressar uma opinio sobre a eficcia desses controles internos da Companhia. Uma auditoria
inclui, tambm, a avaliao da adequao das prticas contbeis utilizadas e a razoabilidade das
estimativas contbeis feitas pela administrao, bem como a avaliao da apresentao das
demonstraes contbeis tomadas em conjunto.

Seo com a Opinio do Auditor  expressa a opinio sobre as


demonstraes contbeis.
Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em
todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Entidade ABC em 31 de
dezembro de 20X1, o desempenho de suas operaes e os seus fluxos de caixa para o exerccio
findo naquela data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil.

Outras responsabilidades relativas emisso do relatrio de auditoria


Se for requerido ao auditor tratar no seu relatrio de auditoria de outras
responsabilidades, legais, regulatrias etc., em relao s demonstraes
contbeis, complementares sua responsabilidade, elas devem ser tratadas
em uma seo separada com o subttulo Relatrio do auditor independente
sobre outros requisitos legais e regulatrios, ou outro ttulo apropriado e,
nesse caso, o pargrafo introdutrio, as sees sobre as responsabilidades do
auditor e da administrao e a opinio do auditor devem ser includos no
subttulo Relatrio do auditor independente sobre as demonstraes
contbeis.
A seo do relatrio sobre outros requisitos legais e regulatrios deve ser
apresentada aps a seo que cobre as demonstraes contbeis.
Por fim, no final do documento devem ser apostos o local, a data e as
assinaturas:
Local e Data
Nome do auditor-responsvel tcnico
Contador n de registro no CRC
Nome da empresa de auditoria
N de registro cadastral no CRC

 (se for o caso)

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Veja o esquema de um relatrio padro (sem ressalvas), de acordo com as
novas normas de auditoria:
Ttulo
Destinatrio
Pargrafo Introdutrio
Seo sobre a responsabilidade da administrao
Seo sobre a responsabilidade do auditor e a extenso da
auditoria
Seo sobre a opinio do auditor
Local, data e assinaturas

Para efeito de comparao, veja como era a estrutura do parecer de auditoria


de acordo com as normas revogadas:
Parecer sem ressalva
1 pargrafo: identificao das demonstraes contbeis e
definio das responsabilidades
2 pargrafo: extenso dos trabalhos
3 pargrafo: opinio
Local, data e assinaturas
Veja que as novas normas desmembraram a definio das responsabilidades,
tirando do pargrafo de identificao e criando duas sees, uma para a
responsabilidade da entidade e outra do auditor, nesta ltima, tambm se
encontra a extenso dos trabalhos, que antes era um pargrafo separado.
Relatrio com Opinio de Modificada
J sabemos, tambm, que a deciso sobre que tipo de opinio modificada
apropriada depende de dois fatores:

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Da natureza do assunto que deu
origem modificao, ou seja, se as
demonstraes contbeis apresentam
distoro relevante ou, no caso de
impossibilidade de obter evidncia de
auditoria apropriada e suficiente,
podem apresentar distoro
relevante.

Da opinio do auditor sobre a


disseminao dos efeitos ou possveis
efeitos do assunto sobre as
demonstraes contbeis.

Assim, relembrando, o auditor deve expressar claramente uma opinio


modificada de forma apropriada sobre as demonstraes contbeis, quando:
conclui, com base em evidncia de auditoria obtida, que as demonstraes
contbeis como um todo apresentam distores relevantes; ou
no consegue obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para
concluir que as demonstraes contbeis como um todo no apresentam
distores relevantes.
Um caso particular o da limitao ao alcance da auditoria, nesse caso:
o auditor deve solicitar que a administrao retire a limitao;
se a administrao se recusar a retirar essa limitao, o auditor deve
comunicar o assunto aos responsveis pela governana (a menos que
todos aqueles responsveis pela governana estejam envolvidos na
administrao da entidade);
determinar se possvel executar procedimentos alternativos para obter
evidncia de auditoria apropriada e suficiente;
se o auditor no conseguir obter evidncia apropriada e suficiente de
auditoria:
o

o auditor deve emitir opinio modificada:


 Se os possveis efeitos de distores no detectadas, se
houver, sobre as demonstraes contbeis poderiam ser
relevantes, mas no generalizados: opinio com ressalva.
 Se os possveis efeitos de distores no detectadas, se
houver, sobre as demonstraes contbeis poderiam ser
relevantes e generalizados: absteno de opinio.

o ou renunciar ao trabalho de auditoria, quando praticvel e possvel


de acordo com as leis ou regulamentos aplicveis, nesse caso,
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deve, antes da renncia, comunicar aos responsveis pela
governana quaisquer assuntos relativos a distores identificadas
durante a auditoria que dariam origem a uma opinio modificada.
Como a estrutura de um relatrio com opinio modificada?
Deve ser acrescentado ao modelo padro um pargrafo contendo a descrio
do assunto que deu origem modificao, seja relacionada a valores
especficos, seja relacionada com as divulgaes nas notas explicativas.
O auditor deve colocar esse pargrafo imediatamente antes do pargrafo da
opinio, utilizando o ttulo Base para opinio com ressalva, Base para
opinio adversa ou Base para absteno de opinio, conforme apropriado.
Ttulo
Destinatrio
Pargrafo Introdutrio
Seo sobre a responsabilidade da administrao
Seo sobre a responsabilidade do auditor e a extenso da
auditoria
Base para opinio modificada
Seo sobre a opinio do auditor
Local, data e assinaturas

Se houver uma distoro relevante das demonstraes contbeis, relacionada


com a no divulgao de informaes que devem ser divulgadas, o auditor
deve:
(a)

discutir a no divulgao com os responsveis pela governana;

(b) descrever a natureza da informao omitida no pargrafo contendo


a base para a modificao; e
(c)
a menos que proibido por lei ou regulamento, incluir as divulgaes
omitidas, desde que praticvel e que o auditor tenha obtido evidncia de
auditoria apropriada e suficiente sobre a informao omitida.
Ateno: Mesmo que o auditor tenha emitido uma opinio adversa ou se
abstenha de expressar uma opinio sobre as demonstraes contbeis, ele
deve descrever no pargrafo contendo a base para a modificao as razes
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para quaisquer outros assuntos dos quais ele est ciente que teriam requerido
uma modificao da opinio, assim como os respectivos efeitos.
Opinio com ressalva
Quando o auditor expressa uma opinio com ressalva devido a uma distoro
relevante nas demonstraes contbeis, ele deve especificar no pargrafo da
opinio que, em sua opinio, exceto pelos efeitos do(s) assunto (s) descrito(s)
no pargrafo sobre a base para opinio com ressalva, as demonstraes
contbeis esto apresentadas adequadamente, em todos os aspectos
relevantes.
Quando a modificao decorrente da impossibilidade de obter evidncia
apropriada e suficiente de auditoria, o auditor deve usar a correspondente
frase exceto pelos possveis efeitos do(s) assunto(s) ... para a opinio
modificada.
Opinio adversa
Quando o auditor expressa uma opinio adversa, ele deve especificar no
pargrafo da opinio que devido relevncia do(s) assunto (s) descrito(s) no
pargrafo sobre a base para opinio adversa as demonstraes contbeis no
esto apresentadas adequadamente.
Absteno de opinio
Quando o auditor se abstm de expressar uma opinio devido
impossibilidade de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente, ele
deve especificar no pargrafo da opinio que:
(a) devido relevncia do(s) assunto(s) descrito(s) no pargrafo
sobre a base para absteno de opinio, o auditor no conseguiu obter
evidncia de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar sua
opinio de auditoria; e, consequentemente,
(b)

o auditor no expressa opinio sobre as demonstraes contbeis.

Descrio da responsabilidade do auditor quando expressa uma


opinio com ressalva ou adversa
Quando o auditor expressa uma opinio com ressalva ou adversa, ele deve
alterar a descrio de sua responsabilidade para especificar que ele acredita
que a evidncia de auditoria obtida suficiente e apropriada para fundamentar
sua opinio modificada.
Descrio da responsabilidade do auditor quando se abstm de
expressar uma opinio
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Quando o auditor se abstm de expressar uma opinio ele deve alterar o


pargrafo introdutrio para especificar que foi contratado para examinar as
demonstraes contbeis, porm no conseguiu obter evidncia de auditoria
apropriada e suficiente para fundamentar uma opinio de auditoria.
Comunicao com os responsveis pela governana
Quando o auditor prev modificar a opinio no seu relatrio, ele deve
comunicar aos responsveis pela governana as circunstncias que levaram
modificao prevista e o texto proposto da modificao.
Pargrafos de nfase no relatrio do auditor independente
O pargrafo de nfase serve para o auditor chamar a ateno para um assunto
apresentado ou divulgado nas demonstraes contbeis que, segundo seu
julgamento, fundamental para o entendimento pelos usurios das
demonstraes contbeis.
O pargrafo de nfase s poder ser includo no relatrio se o auditor tenha
obtido evidncia de auditoria suficiente e apropriada de que no houve
distoro relevante do assunto nas demonstraes contbeis. Pois, se
houvesse, seria o caso de ressalva, no de nfase.
Tal pargrafo deve referir-se apenas
divulgadas nas demonstraes contbeis.

informaes

apresentadas

ou

Quando o auditor incluir um pargrafo de nfase no relatrio, ele deve:


1
2
3
4

inclu-lo imediatamente aps o pargrafo de opinio no relatrio do


auditor;
usar o ttulo nfase ou outro ttulo apropriado;
incluir no pargrafo uma referncia clara ao assunto enfatizado e
nota explicativa que descreva de forma completa o assunto nas
demonstraes contbeis; e
indicar que a opinio do auditor no se modifica no que diz respeito ao
assunto enfatizado.

Preste ateno ao item 4: a opinio do auditor no se modifica no que diz


respeito ao assunto enfatizado.
So exemplos de circunstncias em que o auditor pode considerar necessrio
incluir um pargrafo de nfase:
existncia de incerteza relativa ao desfecho futuro de litgio excepcional ou
ao regulatria;
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aplicao antecipada (quando
exemplo, nova prtica contbil
Contabilidade (CFC)) com efeito
demonstraes contbeis, antes da

permitido) de nova norma contbil (por


introduzida pelo Conselho Federal de
disseminado de forma generalizada nas
sua data de vigncia; e

grande catstrofe que tenha tido, ou continue a ter, efeito significativo


sobre a posio patrimonial e financeira da entidade.
So exemplos de situaes que exigem a incluso do pargrafo de nfase:
Para chamar a ateno dos usurios para as divulgaes adicionais: nos
casos em que a estrutura do relatrio financeiro prevista em lei ou
regulamento especfico no aceitvel, a administrao deve fazer
divulgaes adicionais nas demonstraes contbeis necessrias para
evitar que as demonstraes contbeis sejam enganosas.
No caso de eventos subsequentes: o auditor independente deve incluir
no seu relatrio, novo ou reemitido, pargrafo de nfase com referncia
nota explicativa que esclarece mais detalhadamente a razo da
alterao das demonstraes contbeis emitidas anteriormente e do
relatrio anterior fornecido pelo auditor independente.
No caso de dvida quanto continuidade operacional da entidade: se for
feita divulgao adequada nas demonstraes contbeis, o auditor deve
expressar uma opinio sem ressalvas e incluir um pargrafo de nfase
em seu relatrio destacando a existncia de incerteza significativa e
chamando a ateno para as respectivas notas explicativas s
demonstraes contbeis.
Pargrafos de outros assuntos no relatrio do auditor independente
Se o auditor considera necessrio comunicar outro assunto, no apresentado
nem divulgado nas demonstraes contbeis, e que de acordo com seu
julgamento relevante para o entendimento, pelos usurios, da auditoria, da
responsabilidade do auditor ou do relatrio de auditoria, e no for proibido por
lei ou regulamento, ele deve faz-lo em um pargrafo no relatrio de auditoria,
com o ttulo Outros assuntos ou outro ttulo apropriado.
O auditor deve incluir esse pargrafo imediatamente aps o pargrafo de
opinio e de qualquer pargrafo de nfase, ou em outra parte do relatrio, se o
contedo do pargrafo de outros assuntos for relevante para a seo Outras
Responsabilidades de Relatrio.
Situaes Especficas Relacionadas ao Relatrio de Auditoria
Vamos aproveitar a oportunidade para falar um pouquinho sobre algumas
situaes especficas envolvendo a emisso de um relatrio de auditoria.
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O auditor na emisso de sua opinio pode enfrentar diversas situaes


especficas, por exemplo, pode ter que se pronunciar sobre demonstraes
contbeis comparativas; se deparar com uma primeira auditoria da entidade;
ter que utilizar o parecer de outros auditores; no poder utilizar o trabalho de
outros auditores etc.
Nesses casos, como veremos a seguir, muito importante destacar a diviso
das responsabilidades.
Assim, de uma forma geral, em todos os casos em que o nome do auditor
esteja associado s demonstraes, o relatrio deve conter indicao clara
da natureza do trabalho do auditor e do grau de responsabilidade que
ele est assumindo.
Da mesma forma, sempre que o nome do auditor estiver associado com
demonstraes ou informaes contbeis que ele no auditou, estas devem ser
claramente identificadas como noauditadas, em cada folha do conjunto.
Vamos ver as situaes especficas mais importantes:
Demonstraes comparativas
Demonstraes comparativas so aquelas que trazem, lado a lado, o resultado
de dois perodos: o do exerccio anterior e o atual (=exerccio auditado).
O auditor deve determinar se as demonstraes contbeis incluem as
informaes comparativas requeridas pela estrutura de relatrio financeiro
aplicvel e se essas informaes esto classificadas adequadamente e, para
tanto, o auditor deve avaliar se:
1.
as informaes comparativas compreendem os valores e outras
divulgaes apresentados no perodo anterior ou, quando apropriado, se
foram retificadas; e
2.
as polticas contbeis refletidas nas informaes comparativas so
consistentes com as aplicadas no perodo corrente ou, se houve
mudanas nas polticas contbeis, se essas mudanas foram registradas
de maneira apropriada e adequadamente apresentadas e divulgadas.
Demonstraes contbeis comparativas quando
anterior foram examinadas por outros auditores

as

do

exerccio

Outra hiptese possvel quando as demonstraes contbeis so divulgadas


de forma comparativa e h mudana de auditores, ou seja, o exerccio passado
foi auditado por um auditor e o exerccio atual por outro.
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Se as demonstraes contbeis do perodo anterior foram examinadas por
auditor independente antecessor, e o auditor atual no est proibido por lei ou
regulamento de mencionar o relatrio do auditor independente antecessor
sobre os valores correspondentes e decide fazer isso, ele deve especificar em
um pargrafo de Outros Assuntos no seu relatrio de auditoria independente:
 que as demonstraes contbeis do perodo anterior foram examinadas
por um auditor independente antecessor;
 o tipo de opinio expressa pelo auditor independente antecessor e, se
essa opinio conteve modificao, as razes para a modificao; e
 a data desse relatrio.
Se o relatrio do auditor independente no perodo anterior incluiu uma opinio
com ressalva, adversa ou absteno de opinio e o assunto que gerou a
modificao no est resolvido, o auditor deve incluir modificao na sua
opinio, conforme apropriado, sobre as demonstraes contbeis do perodo
corrente.
No pargrafo sobre a base para a modificao no relatrio do auditor
independente, o auditor deve:
(a)

mencionar os valores do perodo corrente e os valores


correspondentes na descrio do assunto que gerou a modificao, se
relevantes; ou

(b)

em outros casos, explicar que a opinio da auditoria contm


modificao em decorrncia dos efeitos ou possveis efeitos do
assunto no resolvido sobre a comparabilidade dos valores do perodo
corrente e dos valores correspondentes.

Demonstraes contbeis do perodo anterior no auditadas


Se as demonstraes contbeis do perodo anterior no foram auditadas, o
auditor deve especificar em um pargrafo de Outros Assuntos no relatrio
que os valores correspondentes no foram auditados.
Essa declarao, contudo, no isenta o auditor do requisito de obter evidncia
de auditoria apropriada e suficiente sobre se os saldos iniciais contm
distores que afetam de forma relevante as demonstraes contbeis do
perodo corrente.
Primeira auditoria de uma entidade (Trabalho de auditoria inicial)
Podem ocorrer casos em que a entidade esta sendo submetida pela primeira
vez a uma auditoria. Se nessa primeira auditoria a entidade divulgar
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comparativamente os valores relativos ao exerccio anterior, ou seja, as
demonstraes do exerccio anterior no foram auditadas, como o auditor deve
proceder?
O auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente com relao
aos saldos iniciais, se no conseguir, deve expressar a opinio com ressalva ou
absteno de opinio sobre as demonstraes contbeis, conforme apropriado.
Se o auditor concluir, por meio de evidncias, que os saldos iniciais contm
distoro que afeta de forma relevante as demonstraes contbeis do perodo
corrente e, se o efeito da distoro no devidamente registrado ou
adequadamente apresentado ou divulgado, o auditor deve expressar a opinio
com ressalva ou opinio adversa, conforme apropriado.
Reflexos quando houver aceitao do trabalho de outros auditores
Ainda falando de responsabilidade, deve-se destacar as situaes em que um
auditor emite uma opinio utilizando-se de relatrios de outros auditores.
Isso pode ocorrer, por exemplo, quando as demonstraes contbeis de
entidades controladas e/ou coligadas, correspondentes a investimentos
relevantes, foram auditadas por outro auditor, que tenha emitido relatrio com
opinio sem ressalva sobre elas.
Importante  Quando o auditor aceita o relatrio de outros auditores
ele deve destacar no seu relatrio a diviso de responsabilidades.
A referncia ao relatrio dos outros auditores, mesmo sem a indicao do
contedo de sua opinio, significa que:
(a)

o relatrios dos outros auditores no teve ressalvas ou teve ressalvas


que no afetam a posio patrimonial e financeira e os resultados da
investidora; e

(b)

no h nenhuma restrio aos seus trabalhos e concluses.

Quando, todavia, o outro auditor emitiu opinio modificada, o auditor deve


analisar se o motivo de tal relevncia que afete a sua prpria opinio, em
relao s demonstraes contbeis da investidora.
Ateno  Quando os efeitos no forem relevantes, no necessrio
mencion-los no relatrio do auditor da investidora.
Reflexo quando o auditor no puder utilizar o trabalho dos outros
auditores

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Quando o auditor concluir, baseado nos procedimentos recomendados, que o
trabalho dos outros auditores no pode ser utilizado e que no tem condies
de aplicar procedimentos adicionais suficientes com relao s demonstraes
contbeis da controlada e/ou coligada, ou ao item sobre o qual os outros
auditores emitiram opinio, ele deve emitir opinio com ressalva ou se abster
de opinar.

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Uso do Trabalho de Outros Profissionais.

Sabemos que o auditor responsvel pela conduo dos trabalhos de sua


equipe dentro das normas tcnicas e profissionais de auditoria, de forma a
promover a qualidade dos trabalhos executados.
Entretanto, o auditor, alm da sua equipe de trabalho, muitas vezes utiliza-se
do trabalho de outros profissionais que fornecem evidncias importantes para
emisso de sua opinio.
Assim, vamos agora falar sobre a utilizao do trabalho de outros profissionais,
outro auditor independente, auditores internos e especialistas de outras reas,
nos trabalhos de auditor independente.
Utilizao do trabalho de outro auditor independente
Nesse caso, apesar de no tratar especificamente desse assunto, aplicvel a
normatizao prevista na NBC TA 600 que trata de auditorias de
demonstraes contbeis de grupos, incluindo o trabalho dos auditores dos
componentes.
Segundo a referida norma, pode ser til o envolvimento de outros auditores na
auditoria de demonstraes contbeis, mesmo que no envolva demonstraes
contbeis de grupos. Por exemplo, o auditor pode envolver outro auditor para
observar a contagem de estoques ou fazer a inspeo fsica de ativos fixos em
local remoto.
Nesses casos, o envolvimento de outro auditor no altera a responsabilidade
do auditor de obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para
conseguir uma base razovel para suportar sua opinio.
Alm disso, responsabilidade do auditor se certificar de que os que executam
o trabalho de auditoria, inclusive outros auditores, possuem coletivamente
habilidade e competncia apropriadas para tanto. O scio encarregado do
trabalho (auditor que chefia a equipe de auditoria) tambm responsvel pela
direo, superviso e desempenho do trabalho da equipe.
Como resultado, o relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis no
deve se referir ao trabalho do outro auditor.
Se tal referncia for requerida por lei ou regulamento, o relatrio do auditor
deve indicar que a referncia no diminui a responsabilidade do scio
encarregado ou da firma encarregada do trabalho pela opinio de auditoria.

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Quando o relatrio de auditoria ressalvado, porque a equipe encarregada do
trabalho no conseguiu obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente em
relao s informaes contbeis, o pargrafo base para opinio com ressalva
deve descrever as razes para essa inabilidade sem se referir ao trabalho do
outro auditor, a menos que tal referncia seja necessria para uma explicao
apropriada das circunstncias.
Utilizao do trabalho de auditoria interna
Voc deve estar lembrado que na aula 00 falamos sobre a distino entre a
auditoria interna e a auditoria independente. Vimos que a auditoria interna
executada pela prpria organizao, com o objetivo de garantir o atendimento
de seus objetivos institucionais, por meio da avaliao contnua de seus
procedimentos e controles internos.
A utilizao do trabalho de auditoria interna normatizada pela NBC TA 610.
Segundo referido normativo, a utilizao do trabalho do auditor interno pode
dar celeridade aos trabalhos de auditoria, pois, embora os objetivos da funo
de auditoria interna e os do auditor independente sejam diferentes, os meios
utilizados pela auditoria interna e pelo auditor independente para alcanar seus
respectivos objetivos podem ser semelhantes.
Cabe ao auditor independente avaliar e executar os procedimentos de auditoria
nos trabalhos realizados pela auditoria interna para determinar a sua
adequao para atender aos objetivos da auditoria independente. Deve-se
destacar que a responsabilidade do auditor independente pela opinio de
auditoria no reduzida pela utilizao do trabalho feito pelos auditores
internos.
Utilizao do trabalho de especialista
A utilizao do trabalho de especialistas disciplinada pela Resoluo CFC
n 1.023/05 (alterada pela resoluo n 1.042/05), ainda em vigor, que
aprovou a NBC P 1.8. Por sua vez, as novas normas de auditoria tratam desse
assunto na NBC TA 620, que trata da utilizao do trabalho de especialistas
quando contratados pelo auditor ou pela firma de auditoria, e na NBC TA 500
(especialista da administrao).
Segundo a NBC TA 620, o auditor o nico responsvel por expressar opinio
de auditoria e essa responsabilidade no reduzida pela utilizao do trabalho
de especialista contratado por ele.
O auditor deve avaliar se o especialista por ele contratado possui competncia,
habilidades e objetividade necessrias para fins da auditoria. No caso de
especialista externo (que no faa parte da empresa de auditoria), a avaliao
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da objetividade deve incluir a indagao sobre interesses e relaes que
podem criar uma ameaa objetividade desse especialista.
O especialista pode ainda ser contratado ou funcionrio da empresa auditada
(nesse caso chamado de especialista da administrao), pois a elaborao das
demonstraes contbeis pode exigir conhecimento especializado em outro
campo que no os da contabilidade ou auditoria.
Exemplo bastante comum no Brasil a utilizao de aturio pela
administrao de uma seguradora ou de um fundo de penso para estimar
certas provises.
Quando as informaes a serem utilizadas como evidncia de auditoria foram
elaboradas com o uso do trabalho do especialista da administrao, o auditor
deve, na medida necessria, levando em conta a importncia do trabalho
desse especialista para seus propsitos:

(a)

Avaliar a competncia,
especialista;

habilidades

objetividade

do

Obter entendimento do trabalho do especialista (obter um


(b) mnimo de conhecimento na rea em questo, para poder
entender as concluses do trabalho do especialista); e

Avaliar a adequao do trabalho desse especialista como


(c) evidncia de auditoria para a afirmao relevante (verificar a
relevncia e a razoabilidade das constataes do especialista).

Cabe ressaltar que, apesar


opinio, segundo a NBC P
propriedade das premissas
respectiva rea de atuao).
competncia profissional.

do auditor ter total responsabilidade pela sua


1.8, a responsabilidade quanto qualidade e
e mtodos utilizados do especialista (na
A responsabilidade do auditor fica restrita sua

Isso ocorre porque o auditor independente no tem a mesma capacitao que


o especialista e assim, nem sempre estar em posio para question-lo
quanto ao trabalho efetuado. Entretanto, o auditor independente deve
compreender as premissas e mtodos utilizados para poder avaliar se, baseado
no seu conhecimento da entidade auditada e nos resultados de outros
procedimentos de auditoria, so adequados s circunstncias.

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Segundo a NBC P 1.8, quando o especialista legalmente habilitado for
contratado pela entidade auditada (especialista da administrao3), sem
vnculo empregatcio, para executar servios que tenham efeitos relevantes
nas demonstraes contbeis, este fato deve ser divulgado nas
demonstraes contbeis e o auditor, ao emitir opinio modificada (a
norma fala em parecer diferente do sem ressalva), pode fazer referncia ao
trabalho do especialista.
Falaremos com detalhes sobre a opinio do auditor independente e do relatrio
de auditoria na ltima aula do curso, mas por enquanto grave que o auditor
no deve fazer referncia ao trabalho do especialista em seu relatrio que
contenha opinio no modificada (opinio padro).
Se o auditor fizer referncia ao trabalho de especialista em seu relatrio
porque essa referncia relevante para o entendimento de ressalva ou outra
modificao na sua opinio, deve indicar no relatrio que essa referncia no
reduz a sua responsabilidade quanto opinio.
A seguir, apresentamos um quadro-resumo para facilitar o seu aprendizado:

A NBC TA 620 tambm prev a possibilidade de citar especialistas do auditor no relatrio de auditoria, contudo,
somente quando houver obrigaes legais ou regulamentares que o obriguem a faz-lo (note que essa no a regra
eral).

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Questes Comentadas

01. (ESAF/AFRFB/2012) No uma condio de exigncia para que o


auditor independente inclua um pargrafo de nfase em seu relatrio.
a)
A incerteza com relao continuidade operacional da empresa auditada.
b)
A auditoria realizada para propsitos especiais.
c)
As contingncias relevantes e de grande monta, decorrentes de
processos trabalhistas provisionadas e em discusso.
d)
As diferenas entre prticas contbeis adotadas no Brasil e as IFRS.
e)
A elaborao da Demonstrao do Valor Adicionado.
Resoluo:
Vamos analisar cada uma dos itens:
Item A: a dvida quanto continuidade operacional da entidade demanda a
incluso de pargrafo de nfase no relatrio.
Item B: a elaborao de demonstraes contbeis para propsitos especiais
tambm demanda a incluso de pargrafo de nfase no relatrio.
Item C: a existncia de incerteza relativa ao desfecho futuro de litgio
excepcional ou ao regulatria pode demandar a incluso de pargrafo
nfase. No caso especfico da questo, contingncias de grande monta podem
afetar inclusive a continuidade operacional da entidade e, nesse caso,
demandariam a incluso de pargrafo de nfase.
Item D: esse outro caso que demanda incluso de pargrafo de nfase:
alertar os usurios sobre as diferenas remanescentes pontuais entre as
prticas contbeis adotadas no Brasil e as normas internacionais de relatrio
financeiro (IFRS).
Item E: esse no caso para incluso de pargrafo de nfase, sim para
incluso de pargrafo de outros assuntos, de acordo com a Resoluo CFC n
1.320/20114, necessrio para simplificar a redao e o entendimento do
relatrio do auditor independente.
Gabarito: letra E.
02. (ESAF/AFRFB/2012) O auditor externo da empresa Mutao S.A.,
para o exerccio de 2011, identificou, nas demonstraes contbeis de 2010,

Aprova o CTA 02 Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre Demonstraes Contbeis Individuais e
Consolidadas referentes aos exerccios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

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divergncias que o levam a formar opinio diferente da expressa pelo auditor
anterior. Nesse caso, deve o auditor externo
a)
eximir-se de emitir opinio sobre as demonstraes contbeis do ano de
2010, expressando opinio somente sobre a demonstrao contbil de 2011.
b)
divulgar, em um pargrafo de outros assuntos no relatrio de auditoria,
as razes substanciais para a opinio diferente.
c)
exigir da empresa a republicao das demonstraes contbeis de 2010,
com o relatrio de auditoria retificado.
d)
emitir obrigatoriamente um relatrio de auditoria, com opinio
modificada, abstendo-se de opinar sobre as demonstraes contbeis de 2010.
e)
comunicar aos rgos de superviso o fato, ressalvando o relatrio de
auditoria dos anos de 2011 e 2010.
Resoluo:
As normas de auditoria determinam que uma das situaes previstas para
utilizao de pargrafo de Outros Assuntos quando as demonstraes
contbeis do perodo anterior tiverem sido auditadas por auditor independente
antecessor.
Alm disso, o auditor, ao emitir relatrio sobre demonstraes contbeis
cobrindo, tambm o perodo anterior, em conexo com a auditoria do perodo
corrente, para o qual ele havia emitido opinio diferente, deve divulgar as
razes substanciais para essa mudana em um pargrafo de Outros Assuntos.
Apesar de as normas no trazerem expressamente a mesma previso no caso
da opinio sobre o perodo anterior ter sido emitida por outro auditor, o
instrumento adequado para o auditor atual alertar os usurios sobre a situao
mencionada a incluso de pargrafo de outros assuntos.
Gabarito: letra B.
03. (FCC/ISS SP/2012) A empresa brasileira Torucha S.A. elaborou as
demonstraes contbeis de 2011, consolidadas e individuais, de acordo com
as prticas contbeis adotadas no Brasil para avaliao dos investimentos em
controladas, coligadas, usando o mtodo de equivalncia patrimonial. Dessa
forma, o auditor ao emitir seu relatrio de auditoria sobre as demonstraes
contbeis deve
a)
emitir um relatrio de auditoria, com limitao de escopo, uma vez que
as prticas contbeis adotadas no Brasil divergem dos pronunciamentos
emanados pelas normas internacionais de contabilidade: IFRS.
b)
emitir um parecer adverso, ressalvando que as demonstraes contbeis
no atendem s normas internacionais de contabilidade: IFRS, de acordo com
as prticas contbeis adotadas no Brasil.
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c)
elaborar pargrafo de nfase, evidenciando que as demonstraes
financeiras individuais foram elaboradas de acordo com as prticas contbeis
adotadas no Brasil, ressalvando que neste aspecto no atendem s normas
internacionais de contabilidade: IFRS.
d)
emitir parecer sem ressalva, uma vez que as demonstraes foram
elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil; como
essas prticas refletem os pronunciamentos do CPC Comit de
Pronunciamentos Contbeis, esto em conformidade com as normas
internacionais de contabilidade: IFRS.
e)
abster-se de opinar em seu relatrio de auditoria, uma vez que as
prticas adotadas no Brasil divergem dos pronunciamentos emanados pelas
normas internacionais de contabilidade: IFRS.
Resoluo:
Para resolver essa questo, inicialmente preciso saber que realmente existe
uma divergncia entre as normas brasileiras e internacionais de contabilidade,
com relao consolidao de entidades controladas.
Enquanto as normas brasileiras preveem que a consolidao seja feita pelo
mtodo da equivalncia patrimonial, as normas internacionais de relatrio
financeiro (IFRS) demandam que seja feito por consolidao de balanos.
Nesse sentido, as Normas Brasileiras de Auditoria determinam que o auditor
alerte os usurios, por meio de pargrafo de nfase, sobre as diferenas
remanescentes pontuais entre as prticas contbeis adotadas no Brasil e as
IFRS que se restringem : avaliao dos investimentos em controladas,
coligadas e empreendimentos controlados em conjunto pelo mtodo de
equivalncia patrimonial; e, manuteno do diferido nas demonstraes
contbeis individuais.
Gabarito: letra C.
04. (FCC/MPE PE/Analista Ministerial Cincias Contbeis/2012) De
acordo com a NBC TA 705, se houver impossibilidade de obter evidncia de
auditoria apropriada e suficiente e o auditor julgar que o possvel efeito desse
fato sobre as demonstraes contbeis for relevante e generalizado, ele deve
emitir um relatrio (nova denominao do antigo parecer de auditoria):
a)
b)
c)
d)
e)

sem ressalva.
com absteno de opinio.
com ressalva.
adverso.
limpo.

Resoluo:
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Para responder essa questo basta conhecer o quadro apresentado na NBC TA
705:

Natureza do assunto que gerou a


modificao

Julgamento do auditor sobre a disseminao de forma


generalizada dos efeitos ou possveis efeitos sobre as
demonstraes contbeis
Relevante mas no
generalizado

Relevante e generalizado

As demonstraes contbeis
apresentam distores relevantes

Opinio com ressalva

Opinio adversa

Impossibilidade de obter evidncia


de auditoria apropriada e
suficiente

Opinio com ressalva

Absteno de opinio

Gabarito: letra B.
05. (FCC/TRT 6R/Analista Judicirio Contabilidade/2012) Quando
um objetivo em uma norma NBC TA relevante no puder ser cumprido e
referido fato impedir que o auditor cumpra com os objetivos gerais de auditoria
e faa com que o auditor modifique sua opinio ou renuncie ao trabalho, tal
fato ensejar a emisso de relatrio
a)
b)
c)
d)
e)

adverso ou com ressalva.


com absteno de opinio ou sem ressalvas.
com negativa de opinio ou com limitao de escopo.
sem ressalva ou adverso.
sem ressalvas ou com nfases.

Resoluo:
O enunciado est falando, em outras palavras, que existem distores
relevantes nas demonstraes contbeis, dessa forma, de acordo com o
quadro apresentado na NBC TA 705:

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Natureza do assunto que gerou a


modificao

Julgamento do auditor sobre a disseminao de forma


generalizada dos efeitos ou possveis efeitos sobre as
demonstraes contbeis
Relevante mas no
generalizado

Relevante e generalizado

As demonstraes contbeis
apresentam distores relevantes

Opinio com ressalva

Opinio adversa

Impossibilidade de obter evidncia


de auditoria apropriada e
suficiente

Opinio com ressalva

Absteno de opinio

Gabarito: letra A.
06. (CESPE/MPE PI/Controle Interno/2012) Considere que um auditor
encarregado de realizar auditoria em determinada instituio inclua em seu
relatrio o pargrafo de nfase, por meio do qual ele expresse incertezas em
relao a um fato relevante, cujo desfecho possa afetar significativamente a
posio patrimonial dessa instituio. Nesse caso, a incluso desse pargrafo
de nfase motivo para que o relatrio seja denominado parecer adverso.
Resoluo:
Lembre-se que a opinio do auditor no se modifica devido incluso de
pargrafo de nfase.
Gabarito: Errada.
07. (FCC/TRT4R-Anal.Jud.Contabilidade/2011) O processo de auditoria e
a emisso de relatrio de auditoria sem ressalva
(A) no isenta o administrador e os agentes de governana das
responsabilidades legais e normativas.
(B) divide a responsabilidade pelas demonstraes contbeis com os
administradores e transfere a responsabilidade de eventuais fraudes no
constatadas, para a firma de auditoria.
(C) exime da responsabilidade os administradores e a diretoria executiva da
empresa, dividindo as responsabilidades com os agentes de governana.
(D) no elimina a possibilidade de erros materiais e de distores relevantes
nas demonstraes contbeis.
(E) elimina a responsabilidade dos agentes de governana das
responsabilidades legais e normativas.
Resoluo:
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Vimos que a responsabilidade do auditor expressar uma opinio sobre as


demonstraes contbeis com base na auditoria, por sua vez, a administrao
responsvel pela elaborao das demonstraes contbeis de acordo com a
estrutura de relatrio financeiro aplicvel e pelos controles internos
necessrios para permitir a elaborao de demonstraes contbeis que no
apresentem distoro relevante, independentemente se causadas por fraude
ou erro.
Portanto, a emisso do relatrio de auditoria no isenta o administrador e os
agentes de governana das responsabilidades legais e normativas.
Gabarito: letra A.
08. (FGV/Sefaz RJ Analista de Controle Interno/2011) O auditor,
durante a aplicao dos testes, identificou a existncia de fraudes envolvendo
montante significativo, situao que, se no fosse ajustada, demandaria a
emisso de parecer adverso. Aps reunio com os gestores, recebeu as
demonstraes contbeis devidamente ajustadas, tendo sido acatadas todas as
recomendaes que havia feito. Nesse caso, o parecer a ser emitido
(A) sem ressalva.
(B) com ressalva ou com pargrafo de nfase.
(C) adverso ou com ressalva.
(D) com absteno de opinio ou com ressalva.
(E) com limitao de opinio ou adverso.
Resoluo:
No caso em comento, tendo em vista que os problemas foram todos sanados,
e as demonstraes contbeis no apresentam mais distores relevantes, e
tambm no o caso de impossibilidade do auditor de obter evidncia de
auditoria apropriada e suficiente, o parecer deve ser sem ressalvas.
Lembre-se que o parecer sem ressalvas dado quando o auditor fica
convencido, em todos os aspectos relevantes, de que as demonstraes
contbeis foram elaboradas segundo princpios e normas de contabilidade
aceitveis, e com as exigncias legais e regulamentares pertinentes.
Gabarito: letra A.
09. (FGV/Sefaz RJ Analista de Controle Interno/2011) Qual das
situaes abaixo impede que o auditor emita um parecer sem ressalva?
(A) O auditado efetuar os ajustes recomendados pelo auditor.
(B) Chance remota de determinado ativo no ser realizado.
(C) Incapacidade de a entidade auditada continuar suas operaes.
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(D) Discordncia junto administrao quanto a procedimentos contbeis de
efeitos relevantes nas demonstraes.
(E) Ausncia de limitao da extenso do seu trabalho.
Resoluo:
Como vimos, o
convencido, em
contbeis foram
aceitveis, e com

parecer sem ressalvas dado quando o auditor fica


todos os aspectos relevantes, de que as demonstraes
elaboradas segundo princpios e normas de contabilidade
as exigncias legais e regulamentares pertinentes.

J, a opinio modificada ocorre quando as demonstraes contbeis


apresentam distores relevantes ou na impossibilidade do auditor obter
evidncia de auditoria apropriada e suficiente.
Portanto:
Se (A) o auditado efetuar os ajustes recomendados pelo auditor, no h que se
falar em modificao da opinio; a (B) chance remota de determinado ativo
no ser realizado tambm no justifica a modificao da opinio; por sua vez,
a (C) incapacidade de a entidade auditada continuar suas operaes, no
modifica a opinio do auditor e, como vimos, deve ser objeto de pargrafo
de nfase; j, a (D) Discordncia junto administrao quanto a
procedimentos contbeis de efeitos relevantes nas demonstraes, impede a
emisso de parecer sem ressalva; por fim, a (E) ausncia de limitao da
extenso do seu trabalho, por bvio, no impede a emisso de parecer sem
ressalva.
Gabarito: letra D.
10. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria - CVM/2010) No
parecer sobre as demonstraes contbeis, o auditor deve emitir sua opinio
afirmando se estas representam adequadamente ou no a situao patrimonial
da entidade. Nesse parecer, devem ser observados os seguintes aspectos
relevantes, exceto:
a) as obrigaes para o perodo seguinte.
b) a origem e a aplicao dos recursos para o perodo a que correspondem.
c) as mutaes do patrimnio lquido.
d) a posio patrimonial e financeira.
e) o resultado das operaes no perodo.
Resoluo:
De acordo com as normas do CFC, o auditor deve formar sua opinio sobre se
as demonstraes contbeis so elaboradas, em todos os aspectos relevantes,
de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
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Faz parte dessa estrutura, entre outros demonstrativos, a origem e a aplicao


dos recursos (DOAR), as mutaes do patrimnio lquido (DMPL), a posio
patrimonial (BP) e financeira (DFC), bem como, o resultado das operaes no
perodo (DRE).
O objetivo de auditor independente emitir uma opinio (=parecer) sobre as
demonstraes contbeis do perodo em anlise e no do perodo seguinte,
portanto, no relevante a anlise das obrigaes para o perodo seguinte.
Gabarito: letra A.
11. (ESAF/AFRFB/2009) - adaptada - Na emisso de opinio com
absteno de opinio para as demonstraes contbeis de uma entidade,
pode-se afirmar que:
(A) elimina a responsabilidade do auditor de emitir qualquer opinio devendo
este comunicar administrao da empresa da suspenso dos trabalhos.
(B) no suprime a responsabilidade do auditor de mencionar, no relatrio,
qualquer desvio, independente da relevncia ou materialidade, que possa
influenciar a deciso do usurio dessas demonstraes.
(C) exclui a responsabilidade do auditor de se manifestar sob qualquer aspecto
das demonstraes.
(D) no elimina a responsabilidade do auditor de mencionar, no relatrio,
qualquer desvio relevante que possa influenciar a deciso do usurio dessas
demonstraes.
(E) extingue a responsabilidade do auditor de mencionar, no relatrio,
qualquer desvio relevante que possa influenciar a deciso do usurio dessas
demonstraes.
Resoluo:
Segundo o item 27 da NBC TA 706, quando o auditor se abstm de expressar
uma opinio devido impossibilidade de obter evidncia de auditoria
apropriada e suficiente, ele deve alterar a descrio da sua responsabilidade e
a descrio do alcance da auditoria para especificar somente o seguinte:
Nossa responsabilidade a de expressar uma opinio sobre as demonstraes
contbeis com base na conduo da auditoria de acordo com as normas
brasileiras e internacionais de auditoria. Em decorrncia do(s) assunto (s)
descrito(s) no pargrafo sobre a base para absteno de opinio, no
conseguimos obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para
fundamentar uma opinio de auditoria.
Alm disso, quando o auditor prev modificar a opinio no seu relatrio, ele
deve comunicar aos responsveis pela governana as circunstncias que
levaram modificao prevista e o texto proposto da modificao.
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Ou seja, o auditor deve mencionar no relatrio os motivos que o levaram a se


abster de opinar.
Gabarito: letra D.
12. (ESAF/AFRFB/2009) - adaptada - A empresa de Transportes S.A.
uma empresa que tem seus registros contbeis e procedimentos estabelecidos
por agncia de fiscalizao. A agncia estabeleceu procedimento para registro
das concesses que diverge significativamente, do procedimento estabelecido
pelo Conselho Federal de Contabilidade. Nessa situao, deve o auditor emitir
opinio:
(A) sem absteno de opinio.
(B) adverso.
(C) com ressalva.
(D) sem ressalva, mas evidenciando em nota explicativa a divergncia.
(E) com absteno de opinio.
Resoluo:
A opinio do auditor pode ser modificada, ou seja, o relatrio ser diferente do
limpo, de trs maneiras: opinio com ressalva, opinio adversa e absteno
de opinio.
A deciso sobre que tipo de opinio modificada apropriada depende da:
(a)

natureza do assunto que deu origem modificao, ou seja, se as


demonstraes contbeis apresentam distoro relevante ou, no
caso de impossibilidade de obter evidncia de auditoria apropriada
e suficiente, podem apresentar distoro relevante; e,

(b)

opinio do auditor sobre a disseminao dos efeitos ou possveis


efeitos do assunto sobre as demonstraes contbeis.

Assim, a opinio com ressalva ocorre quando o auditor tendo obtido evidncia
de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distores, individualmente
ou em conjunto, so relevantes, mas no generalizadas nas demonstraes
contbeis.
A opinio adversa deve ser expressa quando, tendo obtido evidncia de
auditoria apropriada e suficiente, o auditor conclui que as distores,
individualmente ou em conjunto, so relevantes e generalizadas para as
demonstraes contbeis.
Por sua vez, a absteno de opinio ocorre quando o auditor no consegue
obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para suportar sua opinio e
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ele conclui que os possveis efeitos de distores no detectadas, se houver,
sobre as demonstraes contbeis poderiam ser relevantes e generalizadas.
Portanto, no caso em questo, no se trata de distoro no detectada, assim,
podemos descartar a absteno de opinio, e como a distoro relevante, no
entanto, no generalizada, uma vez que especfica no procedimento para
registro das concesses, a opinio dever ser com ressalva.
Gabarito: letra C.
13. (ESAF/AFC - rea Controle Interno/CGU/2008) De acordo com a
NBC-T-11, o Parecer do Auditor Independente, segundo a natureza da opinio
que contm, pode ser classificado das seguintes formas, exceto:
a) parecer sem ressalva.
b) parecer com ressalva.
c) parecer irregular.
d) parecer adverso.
e) parecer com absteno de opinio.
Resoluo:
A opinio do auditor (=parecer) pode ser sem ressalvas (=limpa ou sem
modificao), com ressalva, adversa e com absteno de opinio.
Gabarito: letra C.
14. (ESAF CGU AFC/Auditoria e Fiscalizao 2006) Adaptada O Relatrio de Auditoria o instrumento por meio do qual o auditor
independente comunica sua concluso acerca das demonstraes contbeis de
uma entidade, tendo carter comparativo s demonstraes contbeis
referentes ao exerccio anterior. Sobre o relatrio em comento, assinale a
opo incorreta.
(A) A responsabilidade sobre a preparao e o contedo das demonstraes
contbeis do auditor independente.
(B) A opinio expressada pelo auditor independente deve ser obrigatoriamente
clara e objetiva.
(C) De maneira geral, o relatrio destinado diretoria da entidade, seu
conselho de administrao e/ou a seus acionistas.
(D) A data do relatrio deve corresponder data da concluso dos trabalhos
na entidade auditada.
(E) O relatrio deve ser assinado por profissional com registro cadastral no
Conselho Regional de Contabilidade.
Resoluo:
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Mais uma vez, a questo pede o item incorreto. Vamos analisar cada um dos
itens...
a) A responsabilidade sobre a preparao e
demonstraes contbeis do auditor independente.

contedo

das

Aprendemos que a responsabilidade pela preparao das demonstraes


contbeis da administrao e no do auditor independente, portanto, essa
assertiva o gabarito da questo.
b) A opinio expressada pelo
obrigatoriamente clara e objetiva.

auditor

independente

deve

ser

A opinio expressa pelo auditor deve ser clara, objetiva e fundamentada.


c) De maneira geral, o relatrio destinado diretoria da entidade, seu
conselho de administrao e/ou a seus acionistas.
O relatrio normalmente destinado aos acionistas ou para os responsveis
pela governana da entidade, cujas demonstraes contbeis esto sendo
auditadas.
d) A data do relatrio deve corresponder data da concluso dos
trabalhos na entidade auditada.
O relatrio no pode ter data anterior data em que o auditor independente
obteve evidncia de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar a sua
opinio sobre as demonstraes contbeis, ou seja, data da concluso dos
trabalhos na entidade auditada.
e) O Relatrio deve ser assinado por profissional com registro cadastral
no Conselho Regional de Contabilidade.
O relatrio sempre deve ser assinado pelo auditor independente responsvel
(Contador (bacharel em contabilidade) com registro no CRC).
Gabarito: letra A.
15. (ESAF SEFAZ/SP Analista em Planejamento, Oramento e
Finanas Pblicas 2009) Adaptada - Assinale a opo que preenche
corretamente as lacunas da seguinte frase: O auditor deve emitir opinio
______(1)______ quando verificar que as demonstraes contbeis
apresentam distores relevantes e generalizadas, e quando forem relevantes
e no generalizadas devem emitir opinio ______ (2)______.
(A) (1) adversa // (2) com ressalva
(B) (1) com ressalva // (2) adversa
(C) (1) com absteno de opinio // (2) com ressalva
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(D) (1) com absteno de opinio // (2) adversa
(E) (1) adversa // (2) com absteno de opinio
Resoluo:
Bom depois de tudo que vimos, essa ficou bem fcil, no?
Quando as demonstraes contbeis apresentam distores relevantes o
auditor deve emitir uma opinio adversa ou com ressalva; no primeiro caso,
quando as distores forem relevantes e generalizadas; no segundo caso,
quando forem relevantes e nogeneralizadas.
No esquea: Tenha sempre em mente o quadro que relaciona a natureza do
assunto que gerou a opinio modificada com a relevncia e generalizao dos
seus efeitos.

Natureza do assunto que gerou a


modificao

Julgamento do auditor sobre a disseminao de forma


generalizada dos efeitos ou possveis efeitos sobre as
demonstraes contbeis
Relevante mas no
generalizado

Relevante e generalizado

As demonstraes contbeis
apresentam distores relevantes

Opinio com ressalva

Opinio adversa

Impossibilidade de obter evidncia


de auditoria apropriada e
suficiente

Opinio com ressalva

Absteno de opinio

Gabarito: letra A.
16. (ESAF/Analista Tcnico: Controle e Fiscalizao SUSEP/2010) O
auditor externo, ao avaliar as demonstraes contbeis da empresa Evolution
S.A., identificou que a empresa est discutindo a similaridade de seus produtos
com produtos de concorrentes que possuem iseno de tributao. A empresa
no vem recolhendo o referido tributo h mais de 5 anos e o valor relativo a
essa contingncia significativo. Caso a deciso vier a ser contrria
empresa, a mesma entrar em processo de descontinuidade. A deciso deve
ter seu mrito julgado em quatro anos. Dessa forma deve o auditor emitir
parecer:
(A) negativa de opinio, por no poder firmar opinio sobre as demonstraes
contbeis.
(B) com ressalva, evidenciando o fato como restritivo s demonstraes
contbeis.
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(C) adverso, por no permitir avaliar as demonstraes contbeis.
(D) sem ressalva, visto que h incerteza no desdobramento da causa.
(E) sem ressalva, com introduo de pargrafo de nfase fazendo referncia
nota explicativa que deve descrever detalhadamente o evento.
Resoluo:
Vimos que uma das situaes que exigem a incluso do pargrafo de nfase
o caso de dvida quanto continuidade operacional da entidade.
Se for feita divulgao adequada nas demonstraes contbeis, o auditor deve
expressar uma opinio sem ressalvas e incluir um pargrafo de nfase em seu
relatrio destacando a existncia de incerteza significativa e chamando a
ateno para as respectivas notas explicativas s demonstraes contbeis.
Como o auditor identificou essa situao a partir da avaliao das
demonstraes contbeis, presume-se que ela est adequadamente divulgada.
Gabarito: letra E.
17. (ESAF Auditor-Fiscal da Previdncia Social - AFPS - 2002)
Adaptada - Quando um auditor expressa uma opinio sobre as demonstraes
contbeis apresentadas de forma condensada, ele deve:
(A) j ter emitido uma opinio sobre as demonstraes contbeis originais.
(B) acrescentar uma nota explicativa em seu relatrio expondo os motivos.
(C) inserir uma ressalva, pois as demonstraes contbeis esto incompletas.
(D) justificar Comisso de Valores Mobilirios expondo os motivos.
(E) incluir uma ressalva por no ter acesso aos saldos contbeis analticos.
Resoluo:
O auditor poder expressar opinio sobre demonstraes contbeis
apresentadas de forma condensada, desde que tenha emitido opinio
sobre as demonstraes contbeis originais.
Gabarito: letra A.
18. (ESAF/ISS/RJ Fiscal de Rendas/2010) A respeito do uso de
especialista de outra rea em auditoria, correto afirmar, exceto:
a) na avaliao do trabalho do especialista, no cabe ao auditor revisar ou
testar a fonte de dados utilizada.
b) na emisso de parecer sem ressalva, o auditor no pode fazer referncia ao
trabalho de especialista no seu parecer.
c) a certificao
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profissional, licena ou registro em rgo de classe um dos elementos de
verificao da competncia do especialista.
d) a responsabilidade, quanto qualidade e propriedade das premissas e
mtodos utilizados, do especialista e no do auditor.
e) atribuio do auditor obter evidncia adequada de que o alcance do
trabalho do especialista suficiente para os fins da auditoria.
Resoluo:
O enunciado pede para apontarmos a questo falsa, vamos analisar item a
item:
 Assertiva B correta: o auditor no deve fazer referncia ao trabalho do
especialista em seu relatrio que contenha opinio no modificada
(opinio padro);
 Assertiva C correta: ela lista
competncia do especialista;

elementos

para

verificao

da

 Assertiva D correta: a responsabilidade na rea profissional do


especialista dele mesmo, e no do auditor;
 Assertiva E correta: responsabilidade do auditor verificar se o trabalho
do especialista adequado para os fins da auditoria.
Portanto, o gabarito da questo a letra A, o auditor no responsvel pelas
concluses do especialista, mas cabe ao auditor verificar se a fonte de dados
utilizada pelo especialista confivel.
19. (ESAF/ATM/Natal/2008) adaptada - O auditor, ao realizar processo
de auditoria na empresa Mother S.A., constata a existncia de benefcio de
Previdncia Privada concedido a seus funcionrios. A empresa participa com
80% das contribuies totais, tendo pactuado em contrato a participao e a
complementao das insuficincias de fundos. No intuito de aplicar os
procedimentos de auditoria na rea, a empresa de auditoria contrata firma
especializada em clculos atuariais, para verificao. Assim, a responsabilidade
do auditor:
a) limita-se aos trabalhos por ele efetuados, sendo a firma especializada
responsvel pelos trabalhos especiais, tendo o auditor que mencionar o nome
da empresa responsvel pelos trabalhos e os efeitos apurados.
b) igual da empresa contratada, respondendo pelos erros ou fraudes que
possam surgir, sendo obrigatria a meno da empresa contratada no parecer
de auditoria.
c) pela sua opinio no reduzida, e na ocorrncia de emitir opinio no
modificada, no poder fazer referncia do especialista no seu relatrio.
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d) compartilhada com a empresa contratada na avaliao das metodologias e
tcnicas utilizadas, respondendo tecnicamente pelos clculos e valores
apresentados nas demonstraes contbeis.
e) est condicionada escolha de empresa idnea e competente que no
possua vnculo com a empresa auditada e que no tenha dependncia, sendo a
responsabilidade tcnica e de avaliao de metodologias para avaliao dessa
rea de responsabilidade da empresa especializada.
Resoluo:
Vamos resolver cada item:
 Itens A e B: errados. A utilizao do trabalho de especialista no limita a
responsabilidade do auditor independente, e ele s poder mencionar
esse trabalho se seu relatrio contiver opinio modificada.
 Item C: correto. Na ocorrncia de emitir relatrio sem modificao de
opinio, o auditor no poder fazer referncia ao trabalho do
especialista.
 Item D: errado. A utilizao do trabalho de especialista no limita a
responsabilidade do auditor independente, e quem responde pelos
clculos e valores apresentados nas demonstraes contbeis a
administrao da entidade.
 Item E: errado. A responsabilidade do auditor no est condicionada a
nenhum fator.
Gabarito: letra C.
20.
(ESAF/Analista
Tcnico
rea:
Controle
e
Fiscalizao/SUSEP/2002) Quando o auditor interno coopera, em tempo
integral, com o trabalho do auditor independente, conforme acordo prestabelecido com a administrao da entidade, a responsabilidade do relatrio

(A) compartilhada entre o auditor interno e o independente.


(B) nica e exclusiva do auditor interno.
(C) nica e exclusiva do auditor independente.
(D) nica e exclusiva da administrao da empresa.
(E) compartilhada entre a administrao e o auditor interno.
Resoluo:
Independente da forma de utilizao do trabalho do auditor interno, a
responsabilidade pela opinio (emitida por meio do relatrio) nica e
exclusiva do auditor independente.
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Gabarito: letra C.
21. (ESAF/AFRE/Sefaz-CE/2006) Quando da utilizao de servios de
especialista, no h responsabilidade do auditor
(A) em confirmar se o especialista habilitado.
(B) em questionar a capacidade do especialista, desde que habilitado.
(C) quando o especialista for funcionrio da empresa auditada.
(D) se o especialista for independente e no possuir vnculo com a empresa.
(E) em divulgar o fato, quando sua opinio no for modificada.
Resoluo:
 Letras A e B
Vimos que entre outras atribuies cabe ao auditor avaliar
habilidades e objetividade do especialista.

competncia,

 Letra C
H responsabilidade do auditor quando o especialista for empregado da
entidade auditada. Nesses casos, existe um alto risco de objetividade na
opinio do especialista, devido ao seu vnculo com a instituio.
 Letra D
Mesmo que o especialista no possua vnculos com a empresa, isso no afasta
a responsabilidade do auditor. Nesse caso, no pertence ao auditor apenas a
responsabilidade pela exatido das informaes resultantes do trabalho do
especialista utilizadas para ressalvar sua opinio.
 Letra E
Quando no h ressalvas o auditor no pode fazer referncia ao trabalho do
especialista. Portanto, realmente, no h responsabilidade de divulgar esse
fato.
Gabarito: letra E.
22. (ESAF Auditor-Fiscal da Previdncia Social - AFPS - 2002)
adaptada - Num exame de uma entidade de previdncia privada, o auditor
pode necessitar do auxlio de um especialista de outra rea. Esse profissional
um:
(A) engenheiro
(B) advogado
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(C) aturio
(D) mdico
(E) administrador
Resoluo:
No caso exposto pelo enunciado o auditor necessitar do auxlio de um aturio,
profissional responsvel pelos clculos de risco e tarifao de seguros de vida,
de previdncia e de outros segmentos (como automveis e imveis).
do aturio a responsabilidade de garantir e elaborar os produtos oferecidos
por seguradoras, entidades de previdncia privada, entidades financeiras,
companhias de capitalizao e de resseguros.
23. (FCC INFRAERO Analista Superior II Auditor 2009)
Adaptada - Quando houver limitao na extenso do trabalho do auditor, seja
ela imposta pela administrao da entidade ou circunstancial, o profissional
pode ser obrigado a emitir uma opinio
(A) com ressalva ou absteno de opinio, dependendo da extenso da
limitao.
(B) adversa, qualquer que seja a extenso da limitao.
(C) sem ressalva, mas com um pargrafo intermedirio indicando como a
limitao pode ter distorcido as demonstraes contbeis da entidade
auditada.
(D) sem ressalva, desde que baseada nas informaes do auditor interno, que
lhe afirma que a limitao no ter efeito relevante nas demonstraes
contbeis.
(E) com absteno de opinio, mesmo que a limitao tenha ocorrido em item
das demonstraes contbeis de pouca relevncia.
Resoluo:
Veja que quando o auditor estiver impossibilitado de obter evidncias de
auditoria apropriada e suficiente, dependendo da generalizao, ele dever
emitir ou uma opinio com ressalva ou abster-se de opinar.
Gabarito: letra A.
24. (FCC TRT 23 REGIO Analista Jud. Esp. Contabilidade
2007) Adaptada - No havendo evidncias suficientes para formar uma
opinio acerca da fidedignidade das demonstraes contbeis, a opinio
apropriada a ser emitida do tipo
(A) com negativa de opinio.
(B) limpa.
(C) qualificada.
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(D) adversa.
(E) sem ressalvas.
Resoluo:
Dependendo da generalizao da falta de evidncias a opinio poderia ser com
ressalva ou absteno, s temos a segunda opo, portanto, o gabarito a
letra A.
25. (FCC SEFAZ/SP Agente Fiscal de Rendas - 2009) Adaptada - O
auditor externo, ao se deparar com algum passivo que represente para a
empresa uma incerteza relevante, deve emitir opinio
a) com ressalva e limitao de escopo do trabalho.
b) sem ressalva e com limitao de escopo do trabalho.
c) adversa, evidenciando a incerteza constatada.
d) sem ressalva e com pargrafo adicional de nfase.
e) com negativa de opinio e limitao de escopo.
Resoluo:
A existncia de incerteza relativa ao desfecho futuro de litgio (que gere um
passivo) pode ensejar a incluso de um pargrafo de nfase no relatrio,
lembrando que esse pargrafo no altera a opinio do auditor.
Gabarito: letra D.

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Lista de Questes

01. (ESAF/AFRFB/2012) No uma condio de exigncia para que o


auditor independente inclua um pargrafo de nfase em seu relatrio.
a)
A incerteza com relao continuidade operacional da empresa auditada.
b)
A auditoria realizada para propsitos especiais.
c)
As contingncias relevantes e de grande monta, decorrentes de
processos trabalhistas provisionadas e em discusso.
d)
As diferenas entre prticas contbeis adotadas no Brasil e as IFRS.
e)
A elaborao da Demonstrao do Valor Adicionado.
02. (ESAF/AFRFB/2012) O auditor externo da empresa Mutao S.A.,
para o exerccio de 2011, identificou, nas demonstraes contbeis de 2010,
divergncias que o levam a formar opinio diferente da expressa pelo auditor
anterior. Nesse caso, deve o auditor externo
a)
eximir-se de emitir opinio sobre as demonstraes contbeis do ano de
2010, expressando opinio somente sobre a demonstrao contbil de 2011.
b)
divulgar, em um pargrafo de outros assuntos no relatrio de auditoria,
as razes substanciais para a opinio diferente.
c)
exigir da empresa a republicao das demonstraes contbeis de 2010,
com o relatrio de auditoria retificado.
d)
emitir obrigatoriamente um relatrio de auditoria, com opinio
modificada, abstendo-se de opinar sobre as demonstraes contbeis de 2010.
e)
comunicar aos rgos de superviso o fato, ressalvando o relatrio de
auditoria dos anos de 2011 e 2010.
03. (FCC/ISS SP/2012) A empresa brasileira Torucha S.A. elaborou as
demonstraes contbeis de 2011, consolidadas e individuais, de acordo com
as prticas contbeis adotadas no Brasil para avaliao dos investimentos em
controladas, coligadas, usando o mtodo de equivalncia patrimonial. Dessa
forma, o auditor ao emitir seu relatrio de auditoria sobre as demonstraes
contbeis deve
a)
emitir um relatrio de auditoria, com limitao de escopo, uma vez que
as prticas contbeis adotadas no Brasil divergem dos pronunciamentos
emanados pelas normas internacionais de contabilidade: IFRS.
b)
emitir um parecer adverso, ressalvando que as demonstraes contbeis
no atendem s normas internacionais de contabilidade: IFRS, de acordo com
as prticas contbeis adotadas no Brasil.
c)
elaborar pargrafo de nfase, evidenciando que as demonstraes
financeiras individuais foram elaboradas de acordo com as prticas contbeis
adotadas no Brasil, ressalvando que neste aspecto no atendem s normas
internacionais de contabilidade: IFRS.
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d)
emitir parecer sem ressalva, uma vez que as demonstraes foram
elaboradas de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil; como
essas prticas refletem os pronunciamentos do CPC Comit de
Pronunciamentos Contbeis, esto em conformidade com as normas
internacionais de contabilidade: IFRS.
e)
abster-se de opinar em seu relatrio de auditoria, uma vez que as
prticas adotadas no Brasil divergem dos pronunciamentos emanados pelas
normas internacionais de contabilidade: IFRS.
04. (FCC/MPE PE/Analista Ministerial Cincias Contbeis/2012) De
acordo com a NBC TA 705, se houver impossibilidade de obter evidncia de
auditoria apropriada e suficiente e o auditor julgar que o possvel efeito desse
fato sobre as demonstraes contbeis for relevante e generalizado, ele deve
emitir um relatrio (nova denominao do antigo parecer de auditoria):
a)
b)
c)
d)
e)

sem ressalva.
com absteno de opinio.
com ressalva.
adverso.
limpo.

05. (FCC/TRT 6R/Analista Judicirio Contabilidade/2012) Quando


um objetivo em uma norma NBC TA relevante no puder ser cumprido e
referido fato impedir que o auditor cumpra com os objetivos gerais de auditoria
e faa com que o auditor modifique sua opinio ou renuncie ao trabalho, tal
fato ensejar a emisso de relatrio
a)
b)
c)
d)
e)

adverso ou com ressalva.


com absteno de opinio ou sem ressalvas.
com negativa de opinio ou com limitao de escopo.
sem ressalva ou adverso.
sem ressalvas ou com nfases.

06. (CESPE/MPE PI/Controle Interno/2012) Considere que um auditor


encarregado de realizar auditoria em determinada instituio inclua em seu
relatrio o pargrafo de nfase, por meio do qual ele expresse incertezas em
relao a um fato relevante, cujo desfecho possa afetar significativamente a
posio patrimonial dessa instituio. Nesse caso, a incluso desse pargrafo
de nfase motivo para que o relatrio seja denominado parecer adverso.
07. (FCC/TRT4R-Anal.Jud.Contabilidade/2011) O processo de auditoria e
a emisso de relatrio de auditoria sem ressalva
(A) no isenta o administrador e
responsabilidades legais e normativas.

os

agentes

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de

governana

das

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(B) divide a responsabilidade pelas demonstraes contbeis com os
administradores e transfere a responsabilidade de eventuais fraudes no
constatadas, para a firma de auditoria.
(C) exime da responsabilidade os administradores e a diretoria executiva da
empresa, dividindo as responsabilidades com os agentes de governana.
(D) no elimina a possibilidade de erros materiais e de distores relevantes
nas demonstraes contbeis.
(E) elimina a responsabilidade dos agentes de governana das
responsabilidades legais e normativas.
08. (FGV/Sefaz RJ Analista de Controle Interno/2011) O auditor,
durante a aplicao dos testes, identificou a existncia de fraudes envolvendo
montante significativo, situao que, se no fosse ajustada, demandaria a
emisso de parecer adverso. Aps reunio com os gestores, recebeu as
demonstraes contbeis devidamente ajustadas, tendo sido acatadas todas as
recomendaes que havia feito. Nesse caso, o parecer a ser emitido
(A) sem ressalva.
(B) com ressalva ou com pargrafo de nfase.
(C) adverso ou com ressalva.
(D) com absteno de opinio ou com ressalva.
(E) com limitao de opinio ou adverso.
09. (FGV/Sefaz RJ Analista de Controle Interno/2011) Qual das
situaes abaixo impede que o auditor emita um parecer sem ressalva?
(A) O auditado efetuar os ajustes recomendados pelo auditor.
(B) Chance remota de determinado ativo no ser realizado.
(C) Incapacidade de a entidade auditada continuar suas operaes.
(D) Discordncia junto administrao quanto a procedimentos contbeis de
efeitos relevantes nas demonstraes.
(E) Ausncia de limitao da extenso do seu trabalho.
10. (ESAF/Analista de Normas Contbeis e Auditoria - CVM/2010) No
parecer sobre as demonstraes contbeis, o auditor deve emitir sua opinio
afirmando se estas representam adequadamente ou no a situao patrimonial
da entidade. Nesse parecer, devem ser observados os seguintes aspectos
relevantes, exceto:
a) as obrigaes para o perodo seguinte.
b) a origem e a aplicao dos recursos para o perodo a que correspondem.
c) as mutaes do patrimnio lquido.
d) a posio patrimonial e financeira.
e) o resultado das operaes no perodo.

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11. (ESAF/AFRFB/2009) - adaptada - Na emisso de opinio com
absteno de opinio para as demonstraes contbeis de uma entidade,
pode-se afirmar que:
(A) elimina a responsabilidade do auditor de emitir qualquer opinio devendo
este comunicar administrao da empresa da suspenso dos trabalhos.
(B) no suprime a responsabilidade do auditor de mencionar, no relatrio,
qualquer desvio, independente da relevncia ou materialidade, que possa
influenciar a deciso do usurio dessas demonstraes.
(C) exclui a responsabilidade do auditor de se manifestar sob qualquer aspecto
das demonstraes.
(D) no elimina a responsabilidade do auditor de mencionar, no relatrio,
qualquer desvio relevante que possa influenciar a deciso do usurio dessas
demonstraes.
(E) extingue a responsabilidade do auditor de mencionar, no relatrio,
qualquer desvio relevante que possa influenciar a deciso do usurio dessas
demonstraes.
12. (ESAF/AFRFB/2009) - adaptada - A empresa de Transportes S.A.
uma empresa que tem seus registros contbeis e procedimentos estabelecidos
por agncia de fiscalizao. A agncia estabeleceu procedimento para registro
das concesses que diverge significativamente, do procedimento estabelecido
pelo Conselho Federal de Contabilidade. Nessa situao, deve o auditor emitir
opinio:
(A) sem absteno de opinio.
(B) adverso.
(C) com ressalva.
(D) sem ressalva, mas evidenciando em nota explicativa a divergncia.
(E) com absteno de opinio.
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(B) A opinio expressada pelo auditor independente deve ser obrigatoriamente
clara e objetiva.
(C) De maneira geral, o relatrio destinado diretoria da entidade, seu
conselho de administrao e/ou a seus acionistas.
(D) A data do relatrio deve corresponder data da concluso dos trabalhos
na entidade auditada.
(E) O relatrio deve ser assinado por profissional com registro cadastral no
Conselho Regional de Contabilidade.
15. (ESAF SEFAZ/SP Analista em Planejamento, Oramento e
Finanas Pblicas 2009) Adaptada - Assinale a opo que preenche
corretamente as lacunas da seguinte frase: O auditor deve emitir opinio
______(1)______ quando verificar que as demonstraes contbeis
apresentam distores relevantes e generalizadas, e quando forem relevantes
e no generalizadas devem emitir opinio ______ (2)______.
(A) (1) adversa // (2) com ressalva
(B) (1) com ressalva // (2) adversa
(C) (1) com absteno de opinio // (2) com ressalva
(D) (1) com absteno de opinio // (2) adversa
(E) (1) adversa // (2) com absteno de opinio
16. (ESAF/Analista Tcnico: Controle e Fiscalizao SUSEP/2010) O
auditor externo, ao avaliar as demonstraes contbeis da empresa Evolution
S.A., identificou que a empresa est discutindo a similaridade de seus produtos
com produtos de concorrentes que possuem iseno de tributao. A empresa
no vem recolhendo o referido tributo h mais de 5 anos e o valor relativo a
essa contingncia significativo. Caso a deciso vier a ser contrria
empresa, a mesma entrar em processo de descontinuidade. A deciso deve
ter seu mrito julgado em quatro anos. Dessa forma deve o auditor emitir
parecer:
(A) negativa de opinio, por no poder firmar opinio sobre as demonstraes
contbeis.
(B) com ressalva, evidenciando o fato como restritivo s demonstraes
contbeis.
(C) adverso, por no permitir avaliar as demonstraes contbeis.
(D) sem ressalva, visto que h incerteza no desdobramento da causa.
(E) sem ressalva, com introduo de pargrafo de nfase fazendo referncia
nota explicativa que deve descrever detalhadamente o evento.
17. (ESAF Auditor-Fiscal da Previdncia Social - AFPS - 2002)
Adaptada - Quando um auditor expressa uma opinio sobre as demonstraes
contbeis apresentadas de forma condensada, ele deve:
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(A) j ter emitido uma opinio sobre as demonstraes contbeis originais.
(B) acrescentar uma nota explicativa em seu relatrio expondo os motivos.
(C) inserir uma ressalva, pois as demonstraes contbeis esto incompletas.
(D) justificar Comisso de Valores Mobilirios expondo os motivos.
(E) incluir uma ressalva por no ter acesso aos saldos contbeis analticos.
18. (ESAF/ISS/RJ Fiscal de Rendas/2010) A respeito do uso de
especialista de outra rea em auditoria, correto afirmar, exceto:
a) na avaliao do trabalho do especialista, no cabe ao auditor revisar ou
testar a fonte de dados utilizada.
b) na emisso de parecer sem ressalva, o auditor no pode fazer referncia ao
trabalho de especialista no seu parecer.
c) a certificao
profissional, licena ou registro em rgo de classe um dos elementos de
verificao da competncia do especialista.
d) a responsabilidade, quanto qualidade e propriedade das premissas e
mtodos utilizados, do especialista e no do auditor.
e) atribuio do auditor obter evidncia adequada de que o alcance do
trabalho do especialista suficiente para os fins da auditoria.
19. (ESAF/ATM/Natal/2008) adaptada - O auditor, ao realizar processo
de auditoria na empresa Mother S.A., constata a existncia de benefcio de
Previdncia Privada concedido a seus funcionrios. A empresa participa com
80% das contribuies totais, tendo pactuado em contrato a participao e a
complementao das insuficincias de fundos. No intuito de aplicar os
procedimentos de auditoria na rea, a empresa de auditoria contrata firma
especializada em clculos atuariais, para verificao. Assim, a responsabilidade
do auditor:
a) limita-se aos trabalhos por ele efetuados, sendo a firma especializada
responsvel pelos trabalhos especiais, tendo o auditor que mencionar o nome
da empresa responsvel pelos trabalhos e os efeitos apurados.
b) igual da empresa contratada, respondendo pelos erros ou fraudes que
possam surgir, sendo obrigatria a meno da empresa contratada no parecer
de auditoria.
c) pela sua opinio no reduzida, e na ocorrncia de emitir opinio no
modificada, no poder fazer referncia do especialista no seu relatrio.
d) compartilhada com a empresa contratada na avaliao das metodologias e
tcnicas utilizadas, respondendo tecnicamente pelos clculos e valores
apresentados nas demonstraes contbeis.
e) est condicionada escolha de empresa idnea e competente que no
possua vnculo com a empresa auditada e que no tenha dependncia, sendo a
responsabilidade tcnica e de avaliao de metodologias para avaliao dessa
rea de responsabilidade da empresa especializada.

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20.
(ESAF/Analista
Tcnico
rea:
Controle
e
Fiscalizao/SUSEP/2002) Quando o auditor interno coopera, em tempo
integral, com o trabalho do auditor independente, conforme acordo prestabelecido com a administrao da entidade, a responsabilidade do relatrio

(A) compartilhada entre o auditor interno e o independente.


(B) nica e exclusiva do auditor interno.
(C) nica e exclusiva do auditor independente.
(D) nica e exclusiva da administrao da empresa.
(E) compartilhada entre a administrao e o auditor interno.
21. (ESAF/AFRE/Sefaz-CE/2006) Quando da utilizao de servios de
especialista, no h responsabilidade do auditor
(A) em confirmar se o especialista habilitado.
(B) em questionar a capacidade do especialista, desde que habilitado.
(C) quando o especialista for funcionrio da empresa auditada.
(D) se o especialista for independente e no possuir vnculo com a empresa.
(E) em divulgar o fato, quando sua opinio no for modificada.
22. (ESAF Auditor-Fiscal da Previdncia Social - AFPS - 2002)
adaptada - Num exame de uma entidade de previdncia privada, o auditor
pode necessitar do auxlio de um especialista de outra rea. Esse profissional
um:
(A) engenheiro
(B) advogado
(C) aturio
(D) mdico
(E) administrador
23. (FCC INFRAERO Analista Superior II Auditor 2009)
Adaptada - Quando houver limitao na extenso do trabalho do auditor, seja
ela imposta pela administrao da entidade ou circunstancial, o profissional
pode ser obrigado a emitir uma opinio
(A) com ressalva ou absteno de opinio, dependendo da extenso da
limitao.
(B) adversa, qualquer que seja a extenso da limitao.
(C) sem ressalva, mas com um pargrafo intermedirio indicando como a
limitao pode ter distorcido as demonstraes contbeis da entidade
auditada.
(D) sem ressalva, desde que baseada nas informaes do auditor interno, que
lhe afirma que a limitao no ter efeito relevante nas demonstraes
contbeis.
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(E) com absteno de opinio, mesmo que a limitao tenha ocorrido em item
das demonstraes contbeis de pouca relevncia.
24. (FCC TRT 23 REGIO Analista Jud. Esp. Contabilidade
2007) Adaptada - No havendo evidncias suficientes para formar uma
opinio acerca da fidedignidade das demonstraes contbeis, a opinio
apropriada a ser emitida do tipo
(A) com negativa de opinio.
(B) limpa.
(C) qualificada.
(D) adversa.
(E) sem ressalvas.
25. (FCC SEFAZ/SP Agente Fiscal de Rendas - 2009) Adaptada - O
auditor externo, ao se deparar com algum passivo que represente para a
empresa uma incerteza relevante, deve emitir opinio
a) com ressalva e limitao de escopo do trabalho.
b) sem ressalva e com limitao de escopo do trabalho.
c) adversa, evidenciando a incerteza constatada.
d) sem ressalva e com pargrafo adicional de nfase.
e) com negativa de opinio e limitao de escopo.

Gabarito:
01

02

03

04

05

06

07

08

09

10

Errada

11

12

13

14

15

16

17

18

19

20

21

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23

24

25

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Bibliografia

BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1203/09 - NBC TA


200 - Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da Auditoria em
Conformidade com Normas de Auditoria
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1216/09 - NBC TA
450 - Avaliao das Distores Identificadas durante a Auditoria
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1229/09 - NBC TA
610 - Utilizao do Trabalho de Auditoria Interna
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1230/09 - NBC TA
620 - Utilizao do Trabalho de Especialistas
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1231/09 - NBC TA
700 - Formao da Opinio e Emisso do Relatrio do Auditor Independente
sobre as Demonstraes Contbeis
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1232/09 - NBC TA
705 - Modificaes na Opinio do Auditor Independente
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resoluo CFC 1233/09 - NBC TA
706 - Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outros Assuntos no Relatrio do
Auditor Independente
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo. So
Paulo: Ed. Atlas, 2007.
ATTIE, Wiliam. Auditoria Conceitos e Aplicaes. So Paulo: Ed. Atlas, 2009.
BARRETO, Davi; GRAEFF, Fernando. Auditoria: teoria e exerccios comentados.
So Paulo: Ed. Mtodo, 2011.
BARRETO, Davi; GRAEFF, Fernando. Auditoria: Esaf. So Paulo: Ed. Mtodo,
2011.
BOYNTON, Marcelo Willian C. Auditoria. So Paulo: Ed. Atlas, 2002.

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Aula 06
Introduo ............................................................................................ 01
Eventos subsequentes ............................................................................ 02
Auditoria de estimativas Contbeis ........................................................... 09
Continuidade Operacional ........................................................................ 13
Contingncias ........................................................................................ 19
Representaes Formais ......................................................................... 24
Partes relacionadas ................................................................................ 27
Questes comentadas ............................................................................. 30
Lista de questes sem comentrios .......................................................... 46
Bibliografia ............................................................................................ 53

Introduo

Prezado Aluno,
Vamos nossa aula 06 do Curso de Auditoria para AFRFB Teoria e
Exerccios. Seguindo nosso cronograma, hoje iremos tratar dos seguintes
tpicos:

Eventos subsequentes.
Auditoria de estimativas Contbeis.
Continuidade Operacional. *
Contingncias. *
Representaes Formais. *
Partes relacionadas. *

Os itens marcados com (*) abrangem algumas normas de auditoria no


explcitas no edital, mas que consideramos importantes, e que podem ser
cobradas em sua prova1.
Lembre que as questes discutidas durante a aula esto no final do arquivo,
caso voc queira tentar resolver as questes antes de ver os comentrios.
Por fim, no esquea, participe do Frum de dvidas!
Vamos em frente!

Lembre-se do item 23 do edital : "Todas as normas brasileiras de contabilidade vigentes relativas auditoria interna,
externa e pblica emanadas pelo Conselho Federal de Contabilidade CFC.

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Eventos subsequentes

A investigao dos eventos ou transaes subsequentes data do


levantamento do balano, os quais por sua relevncia possam afetar
substancialmente a situao patrimonial e/ou financeira da empresa, e a sua
consequente revelao, atividade tpica da auditoria externa independente,
demonstrando, de forma prtica e objetiva, uma das finalidades maiores desta
atividade profissional.
A escriturao contbil chega at o encerramento do balano e demonstra a
situao patrimonial, financeira e de resultados daquela data. Mas isso j
com algum atraso, pois entre a data do encerramento do exerccio e o
momento em que as demonstraes contbeis so divulgadas, decorrem
muitos dias, s vezes at meses.
Nesse meio tempo, pela ocorrncia de fatos imprevistos, a situao pode terse modificado sensivelmente, tendo deteriorado ou melhorado muito.

A auditoria investiga essas eventuais ocorrncias, procura manter-se


atualizada, avalia seus efeitos e, se estes forem de natureza tal que devam ser
conhecidos, pela influencia que possam ter sobre a situao da empresa
auditada, revela-os e, sempre que possvel, quantifica-os.
Suponhamos uma empresa prspera, que tenha levantado seu balano no fim
do seu exerccio social, revelando situao satisfatria, mas que, quinze dias
depois de ter concludo o balano sofre uma perda irreparvel, pela inesperada
falncia de seu principal cliente, devedor de quantia muito significativa em
relao ao Patrimnio Lquido da empresa.
Alm do prejuzo monetrio, com influencia na situao econmica, financeira
e de resultados, h o desaparecimento do cliente, consumidor de quantidade
aprecivel da produo, forando a empresa, no mnimo, a mudar a sua
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poltica de vendas, ou sujeitar-se a reduzir suas atividades, ou tomar qualquer
outra atitude que pode, ou no, superar o ocorrido.
Assim, enquanto as demonstraes contbeis do exerccio revelam situao
satisfatria, a realidade, naquele momento, j e bem outra.
O auditor externo, tomando conhecimento do evento subsequente depois de
avali-lo friamente, deve revel-lo, dizendo dos efeitos que produzir sobre as
demonstraes contbeis j encerradas e das perspectivas futuras de
resultado.
Mas no so apenas os maus eventos que devem ser revelados. Tambm os
bons.
A soluo feliz de um processo vultoso, que estava registrado como
contingncias; a aquisio de uma fbrica concorrente, com perspectivas de
grande aumento das vendas; o fechamento de um negcio excepcional,
garantindo a produo e os lucros por muito tempo; tudo isso pode ser
revelado.
Entretanto, a preocupao maior do auditor sempre com os eventos que
possam trazer consequncias prejudiciais. Dentro do princpio do
conservadorismo, prefervel esperar que os bons eventos aconteam,
evitando o comprometimento com possibilidades que possam no se
concretizar.
O assunto, eventos subsequentes, disciplinado pelas novas normas, na NBC
TA 560, que estabelece procedimentos e critrios a serem adotados pelo
auditor em relao aos eventos ocorridos entre a data do balano e a
data do relatrio de auditoria, bem como, a fatos que chegaram ao
conhecimento do auditor independente aps a data do seu relatrio que
possam demandar ajustes nas Demonstraes Contbeis ou a divulgao de
informaes nas notas explicativas.
Como vimos acima, o auditor deve considerar como parte normal da
auditoria o perodo entre a data do trmino do exerccio social e a data
da emisso do respectivo relatrio (=perodo subsequente).
Ateno  A data do Relatrio do Auditor Independente informa ao
leitor que o auditor considerou o efeito dos eventos e transaes que
ocorreram at aquela data (daqueles que, com o devido cuidado, tomou
conhecimento, evidentemente).
O auditor deve considerar trs situaes de eventos subsequentes:
Eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e
a data do relatrio do auditor independente;
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Eventos que chegaram ao conhecimento do auditor independente


aps a data do seu relatrio, mas antes da data de
divulgao das demonstraes contbeis; e
Eventos que chegaram ao conhecimento do auditor independente
aps a divulgao das demonstraes contbeis.
Vamos entender cada um deles...
Eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data
do relatrio do auditor independente
Data encerramento do
exerccio social

Relatrio do auditor

linha do tempo

Evento Subsequente

Nesse caso, o auditor deve executar procedimentos de auditoria desenhados


para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente de que todos os
eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data do seu
relatrio que precisam ser ajustados ou divulgados nas demonstraes
contbeis foram identificados.
Esses procedimentos devem cobrir desde a data das demonstraes at a data
do relatrio, ou o mais prximo possvel desta, a natureza e extenso dos
procedimentos vo depender da avaliao do risco pelo auditor.
Entre outros, devem ser realizados os seguintes procedimentos:


obteno de entendimento dos procedimentos estabelecidos pela


administrao para assegurar que os eventos subsequentes so
identificados;

indagao administrao e, quando apropriado, aos responsveis


pela governana sobre a ocorrncia de eventos subsequentes que
poderiam afetar as demonstraes contbeis;

leitura das atas, se houver, das reunies dos proprietrios (dos


acionistas em sociedade annima), da administrao e dos
responsveis pela governana da entidade, realizadas aps a data das
demonstraes contbeis, e indagao sobre assuntos discutidos nas
reunies para as quais as atas ainda no esto disponveis; e

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leitura das ltimas


entidade, se houver.

demonstraes

Alm desses procedimentos de


procedimentos adicionais, tais como:

contbeis

auditoria,

intermedirias

auditor

pode

da

realizar

 ler os ltimos oramentos disponveis, previses de fluxos de caixa e


outros relatrios da administrao relacionados de perodos posteriores
data das demonstraes contbeis;
 indagar, ou estender as indagaes anteriores verbais ou por escrito,
aos consultores jurdicos sobre litgios e reclamaes; ou
 considerar a necessidade de representaes formais que cubram
determinados eventos subsequentes para corroborar outra evidncia de
auditoria e assim obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente.
Se forem identificados eventos que requerem ajuste ou divulgao nas
demonstraes, o auditor deve avaliar se esses eventos esto refletidos
de maneira apropriada nas demonstraes de acordo com a estrutura
conceitual aplicvel (=observa as NBCs, os princpios, a legislao especfica
etc.).
Alm disso, o auditor deve solicitar administrao e, quando apropriado,
aos responsveis pela governana, representao formal (=declarao,
carta da administrao) de que todos os eventos que requerem ajuste ou
divulgao nas demonstraes foram ajustados ou divulgados.

Fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a


data do seu relatrio, mas antes da data de divulgao das
demonstraes contbeis
Divulgao das demonstraes
contbeis

Relatrio do auditor

linha do tempo

Evento Subsequente

Ateno  O auditor independente no tem obrigao de executar nenhum


procedimento de auditoria em relao s demonstraes contbeis aps a data
do seu relatrio.
Entretanto, se, aps a data do seu relatrio, mas antes da data de
divulgao das demonstraes contbeis, o auditor tomar conhecimento
de fato que, se fosse do seu conhecimento na data do relatrio, poderia ter
levado o auditor a alterar seu relatrio, ele deve:
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discutir o assunto com a administrao e, quando apropriado, com os


responsveis pela governana;

determinar se as demonstraes contbeis precisam ser alteradas e,


caso afirmativo;

indagar como a administrao pretende tratar o assunto nas


demonstraes contbeis.

Caso seja necessrio e a administrao altere as demonstraes contbeis, o


auditor independente deve:
(a) aplicar
os
procedimentos
circunstncias da alterao;

de

auditoria

necessrios

nas

(b) estender os procedimentos de auditoria at a data do novo


relatrio do auditor independente; e
(c)
fornecer novo relatrio de auditoria sobre as demonstraes
contbeis alteradas. O novo relatrio do auditor independente no deve
ter data anterior data de aprovao das demonstraes contbeis
alteradas.
Pode haver casos em que a legislao no proba a administrao de restringir
a alterao das demonstraes contbeis aos efeitos do evento ou eventos
subsequentes que causaram essa alterao.
Nesses casos, o auditor pode limitar os procedimentos de auditoria aos
eventos subsequentes que provocaram essa alterao.
Assim, deve alterar o relatrio para incluir data adicional restrita a essa
alterao que indique que os procedimentos do auditor independente sobre os
eventos subsequentes esto restritos unicamente s alteraes das
demonstraes contbeis descritas na respectiva nota explicativa.
Pode haver casos, ainda, que no haja exigncia da legislao ou,
regulamentao para que a administrao reapresente demonstraes
contbeis e, portanto, o auditor no precisa fornecer novo relatrio de
auditoria ou alterar o relatrio.
Entretanto, nas circunstncias em que o auditor considerar necessrio, se a
administrao no alterar as demonstraes contbeis:
(a) se o relatrio do auditor independente ainda no tiver sido
fornecido entidade, o auditor independente deve modific-lo, e depois
fornec-lo; ou
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(b) se o relatrio do auditor independente j


entidade, o auditor independente deve notificar
responsveis pela governana, para que
demonstraes contbeis para terceiros antes
alteraes necessrias.

tiver sido fornecido


a administrao e os
no divulguem as
de serem feitas as

Se mesmo assim, as demonstraes contbeis forem divulgadas


posteriormente sem as modificaes necessrias, o auditor independente deve
tomar medidas para procurar evitar o uso por terceiros daquele relatrio de
auditoria.
Fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a
divulgao das demonstraes contbeis
Divulgao das demonstraes
contbeis
linha do tempo

Evento Subsequente

Ateno  Aps a divulgao das demonstraes contbeis, o auditor


independente no tem obrigao de executar nenhum procedimento de
auditoria em relao s demonstraes contbeis.
Entretanto, se, aps a divulgao das demonstraes contbeis, o auditor
independente tomar conhecimento de fato que, se fosse do seu conhecimento
na data do relatrio do auditor independente, poderia t-lo levado a alterar seu
relatrio, o auditor independente deve:
(a) discutir o assunto com a administrao e, quando apropriado, com
os responsveis pela governana;
(b) determinar se as demonstraes contbeis precisam ser alteradas
e, caso afirmativo;
(c)
indagar como a administrao pretende tratar do assunto nas
demonstraes contbeis.
Caso a administrao
independente deve:

altere

as

demonstraes

(a) aplicar
os
procedimentos
circunstncias das alteraes;

de

contbeis,

auditoria

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auditor

necessrios

nas

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(b) revisar as providncias tomadas pela administrao para garantir
que todos os que receberam as demonstraes contbeis juntamente
com o respectivo relatrio do auditor independente sejam informados da
situao;
(c)
exceto nas circunstncias em que a legislao no probe a
administrao de restringir a alterao das demonstraes contbeis aos
efeitos do evento ou eventos subsequentes que causaram essa
alterao:
(i)
estender os procedimentos de auditoria at a data do novo
relatrio do auditor independente e datar o novo relatrio com data
posterior data de aprovao das demonstraes contbeis
reapresentadas; e
(ii) fornecer novo relatrio do auditor independente sobre as
demonstraes contbeis reapresentadas;
(d) no caso em que a legislao no probe a administrao de
restringir a alterao das demonstraes contbeis aos efeitos do evento
ou eventos subsequentes que causaram essa alterao, alterar o
relatrio do auditor independente.
O auditor independente deve incluir no seu relatrio, novo ou reemitido,
Pargrafo de nfase com referncia nota explicativa que esclarece mais
detalhadamente a razo da alterao das demonstraes contbeis emitidas
anteriormente e do relatrio anterior fornecido pelo auditor independente.
Caso a administrao no tome as providncias necessrias para garantir que
todos os que receberam as demonstraes contbeis emitidas anteriormente
sejam informados da situao e no altere as demonstraes contbeis nas
circunstncias em que o auditor considere necessrio, ele deve notificar a
administrao e os responsveis pela governana, de que procurar evitar o
uso por terceiros daquele relatrio no futuro.
Se, apesar dessa notificao, a administrao ou os responsveis pela
governana no tomarem as referidas providncias necessrias, o auditor
independente deve tomar as medidas apropriadas para tentar evitar o uso por
terceiros daquele relatrio de auditoria.

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Estimativas Contbeis

Vamos falar agora sobre estimativas contbeis, que esto tratadas na NBC TA
5402.
Mas, o que so estimativas contbeis?
Como resultado das incertezas inerentes s atividades das entidades, muitos
itens contbeis no podem ser mensurados com preciso.
Ento, estimativa contbil a aproximao de um valor monetrio na
ausncia de um meio de mensurao preciso. Trata-se de uma previso
quanto ao valor de um item contbil que envolve julgamentos baseados nas
melhores evidncias disponveis (normalmente, feita a comparao com o
comportamento dos itens no perodo anterior ao das Demonstraes
Contbeis).
Um dos tipos mais comuns de estimativa contbil a famosa proviso para
devedores duvidosos (PDD). Veja que no possvel saber o valor monetrio
exato que no ser pago pelos devedores de uma entidade (infelizmente, as
bolas de cristal no funcionam bem na vida real...), assim, necessrio que
esses valores sejam estimados.
Estimativas contbeis para
efeito das normas do CFC
so:

O valor mensurado do valor


justo quando existe
incerteza de estimativa

Outros valores que


requerem estimativas

Valor justo, segundo o CPC 2, o valor pelo qual um ativo pode ser trocado,
ou um passivo liquidado, entre partes interessadas, conhecedoras do negcio e
independentes entre si, com a ausncia de fatores que pressionem para a
liquidao da transao ou que caracterizem uma transao compulsria.
O uso de estimativas, desde que razoveis, uma parte essencial da
preparao das demonstraes contbeis e no afeta sua confiabilidade.
2

Resoluo CFC n. 1.223/09

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De quem a responsabilidade pelas estimativas contbeis?


Guarde bem  Os clculos das estimativas contbeis so de exclusiva
responsabilidade da administrao da entidade.
A entidade deve basear as estimativas em fatores objetivos e subjetivos, elas
envolvem o julgamento na determinao do valor adequado a ser registrado
nas Demonstraes Contbeis. Muitas vezes, as estimativas so feitas em
condies de incerteza com relao ao resultado de eventos que ocorreram ou
tm probabilidade de ocorrer.
Deve-se levar em considerao, contudo, que a natureza e a confiabilidade das
informaes disponveis para a administrao para suportar a elaborao de
estimativa contbil variam significativamente, afetando dessa maneira o grau
de incerteza de estimativa associada s estimativas contbeis.
Esse grau de incerteza, por sua vez, afeta os riscos de distoro relevante
de estimativas contbeis, incluindo sua suscetibilidade tendenciosidade da
administrao intencional ou no.
A tendenciosidade da administrao caracterizada quando falta neutralidade
na elaborao e apresentao de informaes, ou seja, existe algum tipo de
vis que afasta a estimativa calculada do valor mais razovel.
A entidade pode fazer as estimativas contbeis como parte do seu sistema
contbil rotineiro (que opera em base contnua), ou no-rotineiro (que opera
somente no final de determinado perodo contbil: mensal, trimestral,
semestral ou anual).
Ao auditor cabe tomar conhecimento da forma como as estimativas foram
apuradas, analisando os controles, os procedimentos e os mtodos
utilizados pela entidade. E deve obter evidncia de auditoria apropriada e
suficiente sobre se as estimativas contbeis, incluindo as de valor justo,
registradas ou divulgadas nas demonstraes contbeis, so razoveis; e, se
as respectivas divulgaes nas demonstraes contbeis so adequadas, no
contexto da estrutura de relatrio financeiro aplicvel.
O entendimento e a compreenso dos procedimentos e mtodos, incluindo o
sistema contbil e de controle interno, usados pela administrao ao
determinar estimativas contbeis, importante para o auditor planejar a
natureza, a oportunidade e a extenso dos procedimentos de auditoria.
Estimativas podero ser necessrias, por exemplo, para aferir os seguintes
valore monetrios:
 Crditos de liquidao duvidosa (proviso para devedores duvidosos);
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 Estoques obsoletos;
 Provises para:
o reduzir ativos ao seu valor provvel de realizao;
o alocar o custo de itens do ativo durante suas vidas teis estimadas
(depreciao, exausto ou amortizao);
o perdas em geral;
o obrigaes decorrentes de garantias;
o indenizaes;
 Receitas auferidas;
 Valor justo de ativos ou passivos financeiros;
 Custos e despesas incorridos;
 Impostos diferidos; e
 Prejuzos sobre contratos em andamento.
O que os itens contbeis citados acima tm em comum?
Perceba que todos eles podem envolver algum grau de incerteza na definio
do valor que constar nas Demonstraes Contbeis.
A proviso para devedores duvidosos, por exemplo, formada com base na
estimativa de probabilidade das quantias que deixaro de ser pagas por
inadimplemento dos devedores.
Ateno  Ento, para verificar se as estimativas so razoveis o auditor
deve:
 Analisar a fundamentao matemtico-estatstica dos procedimentos
utilizados pela entidade na quantificao das estimativas; e
 Verificar a coerncia das estimativas com o comportamento dos itens
estimados em perodos anteriores, as prticas correntes em entidades
semelhantes, os planos futuros da entidade, a conjuntura econmica e
as suas projees.
Quando possvel, o auditor deve comparar as estimativas contbeis de
perodos anteriores com os resultados reais desses perodos, para:
 obter evidncias sobre a adequao dos procedimentos de estimativas
da entidade;
 considerar se so necessrios ajustes nos procedimentos e nas
frmulas de clculos das estimativas; e
 avaliar se as diferenas entre os resultados reais e as estimativas
anteriores foram quantificadas e se foram feitas divulgaes nas
Demonstraes Contbeis, se relevantes.
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Se o auditor apurar que houve uma diferena significativa entre as estimativas
feitas em perodos anteriores e os resultados reais desses perodos ele deve
verificar se houve o competente ajuste nos procedimentos, de forma a permitir
estimativas mais apropriadas no perodo em exame.
Ou seja, se nos perodos anteriores as estimativas foram furadas, o auditor
deve verificar se a administrao tomou providncias para deix-las mais
prximas da realidade no perodo atual.

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Continuidade Operacional

Vamos tratar agora da continuidade normal das atividades da entidade, ou


seja, sobre as responsabilidades do auditor, na auditoria de demonstraes
contbeis quanto propriedade do pressuposto de continuidade operacional,
como uma base para a preparao das demonstraes contbeis.
Esse assunto tratado pela NBC TA 5703, anteriormente, era tratado pela NBC
T 11.10.
Pela importncia do assunto, com relao ao prazo razovel para considerao
da continuidade operacional da entidade, vamos fazer um quadro comparativo
entre as normas:
Normas novas

Normas antigas

Ao
revisar
a
avaliao
da
administrao sobre a capacidade de
continuidade operacional, o auditor
deve cobrir o mesmo perodo utilizado
pela administrao para fazer sua
avaliao, conforme exigido pela
estrutura de relatrio financeiro, por
legislao
ou
regulamentao
especfica, caso esta determine um
perodo mais longo.

responsabilidade do auditor avaliar


se a entidade tem capacidade de
continuar operando normalmente por
um perodo razovel, no superior a
um
ano
aps
a
data
das
demonstraes contbeis que esto
sendo auditadas (um ano aps a data
do balano, geralmente).

Contudo, se a avaliao elaborada


pela administrao cobrir menos de
doze meses, a partir da data das
demonstraes contbeis, o auditor
deve solicitar que a administrao
estenda o perodo de avaliao para
pelo menos doze meses.

Na ausncia de informaes em
contrrio,
a
preparao
das
demonstraes contbeis presume a
continuidade da entidade em regime
operacional por um perodo previsvel
no maior do que um ano, a partir da
data-base
de
encerramento
do
exerccio.

Veja que, apesar de melhor detalhado nas novas normas, o esprito continua o
mesmo.
De acordo com o pressuposto de continuidade operacional, a entidade vista
como continuando em operao em futuro previsvel, ou seja,

Resoluo CFC n. 1.226/09

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pressupe-se que as atividades e os negcios da entidade no sero
interrompidos de uma hora para outra.
Note que esse pressuposto essencial para os acionistas e outros interessados
nas demonstraes contbeis saber que a empresa vai continuar operando
normalmente (no vai falir, quebrar, reduzir sua operao drasticamente etc.)
de fundamental importncia.
Assim, quando o uso do pressuposto de continuidade operacional apropriado,
ativos e passivos so registrados considerando que a entidade ser
capaz de realizar seus ativos e liquidar seus passivos no curso normal
dos negcios.
Note que as demonstraes contbeis, para fins gerais, so elaboradas com
base na continuidade operacional, a menos que a administrao pretenda
liquidar a entidade ou interromper as operaes, ou no tenha nenhuma
alternativa realista alm dessas.
Ateno: Na ausncia de informaes em contrrio, a preparao
das demonstraes contbeis presume a continuidade da
entidade em regime operacional por um perodo previsvel no
menor do que 12(doze) meses, a partir da data das
demonstraes contbeis.
Bom... mas a quem compete fazer a avaliao de continuidade dos negcios da
entidade?
Algumas estruturas de relatrios financeiros contm uma
para que a administrao faa uma avaliao especfica
continuidade operacional. Por exemplo, a NBC T 19.27
Demonstraes Contbeis exige que a administrao faa
capacidade de continuidade da entidade.

exigncia explcita
da capacidade de
Apresentao das
uma avaliao da

As exigncias detalhadas sobre a responsabilidade da administrao de avaliar


a capacidade de continuidade da entidade e as correspondentes divulgaes s
demonstraes contbeis tambm podem ser definidas em lei ou regulamento.
Mesmo em estruturas de relatrios financeiros em que no haja exigncia
explcita, posto que, o pressuposto de continuidade operacional um princpio
fundamental na elaborao de demonstraes contbeis, a administrao deve
fazer uma avaliao especfica da capacidade de continuidade operacional da
entidade.
Em suma, papel da administrao realizar a avaliao da capacidade
de continuidade da entidade, e produzir demonstrativos especficos no caso
do risco de descontinuidade.
E o auditor independente? Qual sua responsabilidade?
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Ora, qual o objetivo desse profissional? Vimos que emitir uma opinio
sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectos
relevantes, em conformidade com uma estrutura de relatrio financeiro
aplicvel.
Portanto, a responsabilidade do auditor obter evidncia de auditoria
suficiente sobre a adequao do uso, pela administrao, do
pressuposto
de
continuidade
operacional
na
elaborao
e
apresentao das demonstraes contbeis e expressar uma concluso
sobre se existe incerteza significativa sobre a capacidade de
continuidade operacional.
A NBC TA 570 cita, ainda, que essa responsabilidade existe mesmo se a
estrutura de relatrio financeiro usada na elaborao das demonstraes
contbeis no incluir uma exigncia explcita para que a administrao faa
uma avaliao especfica da capacidade de continuidade operacional.
Alm disso, como sempre falamos o auditor traz apenas uma garantia
razovel, ou seja, a ausncia de qualquer referncia incerteza de
continuidade operacional, no relatrio do auditor independente, no
pode ser considerada uma garantia da capacidade de continuidade
operacional.
Ao revisar a avaliao da administrao sobre a capacidade de continuidade
operacional, o auditor deve cobrir o mesmo perodo utilizado pela
administrao para fazer sua avaliao, conforme exigido pela estrutura
de relatrio financeiro, por legislao ou regulamentao especfica.
Ateno: No responsabilidade do auditor corrigir a falta de anlise da
administrao, cabe a ele apenas avaliar e emitir uma concluso sobre
essa anlise.
Como j falamos, o perodo de avaliao sobre a capacidade de continuidade
operacional depende da estrutura de relatrio financeiro aplicvel, ou seja, dos
tipos de demonstraes emitidas de acordo com a legislao e os
regulamentos aplicveis quela entidade.
Enfim, esse perodo pode ir de zero at vrios anos...
No entanto, de acordo com a NBC TA 570, se esse perodo for menor do que
12 (doze) meses, o auditor deve solicitar que a administrao estenda o
perodo de avaliao para pelo menos doze meses, a partir da data do
balano.
Resumindo: o auditor tem que revisar a avaliao da administrao sobre a
capacidade de continuidade operacional, cobrindo o mesmo perodo utilizado
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pela administrao em sua avaliao perodo este que deve ser de, no
mnimo, 12 meses a partir da data das demonstraes contbeis.
Depois do que expusemos, talvez tenha ficado um pouco no ar o que
realmente consiste essa avaliao de continuidade operacional.
Normalmente, as informaes que levantam dvida substancial sobre a
pressuposio da continuidade normal das atividades relacionam-se com a
incapacidade da entidade em continuar a liquidar suas obrigaes no
vencimento, sem que, fora do curso normal das operaes, tenha que fazer
venda substancial de ativos, ou que tenha que reescalonar dvidas,
reestruturar as operaes em razo de foras externas, ou tomar medidas
semelhantes.
Essas indicaes de que a continuidade da entidade em regime operacional
est em risco podem vir das demonstraes contbeis ou de outras
fontes. Enfim so eventos ou condies como:
1) Indicaes Financeiras:

patrimnio lquido negativo (passivo a descoberto);


emprstimos com prazo fixo, prximos do vencimento, sem
previses realistas de renovao ou liquidao; ou utilizao
excessiva de emprstimos de curto prazo para financiar ativos
de longo prazo;
indicaes de retirada de suporte financeiro por credores;
fluxos de caixa operacionais negativos indicados por
demonstraes contbeis histricas ou prospectivas;
principais ndices financeiros adversos;
prejuzos operacionais significativos ou deteriorao significativa
do valor dos ativos usados para gerar fluxos de caixa;
atraso ou suspenso de dividendos;
incapacidade de pagar credores nas datas de vencimento;
incapacidade de cumprir com os termos contratuais de
emprstimo;
mudana nas condies de pagamento a fornecedores, de
compras a prazo para pagamento vista;
incapacidade de obter financiamento para o desenvolvimento de
novos produtos essenciais ou outros investimentos essenciais.

2) Indicaes Operacionais:

intenes da administrao de liquidar a entidade ou


interromper as operaes;
perda de pessoal chave da administrao sem reposio;
perda de mercado importante, clientes importantes, franquia,
licena, ou principais fornecedores;

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dificuldades na manuteno de mo-de-obra;


falta de suprimentos importantes;
surgimento de concorrente altamente competitivo.

3) Outras Indicaes:

descumprimento de exigncias de capital, incluindo outras


exigncias legais;
processos legais ou regulatrios pendentes contra a entidade
que podem, no caso de perda, resultar em indenizao que a
entidade provavelmente no ter capacidade de saldar;
mudanas
de
legislao,
regulamentao
ou
poltica
governamental, que supostamente afetam a entidade de
maneira adversa;
catstrofe no segurada ou segurada por valor inferior, quando
de sua ocorrncia.

Note que esta listagem no inclui todos os eventos e condies, ela no


taxativa, portanto, nada de decorar, OK? Procure entender...
Fique atento: a anlise desses indicadores feita isoladamente
pode no ser suficiente para caracterizar a possibilidade da
descontinuidade das operaes da empresa.
Esses indicadores tm que ser analisados em conjunto, pois muitas vezes uma
situao adversa em um deles pode ser mitigada por uma situao positiva em
outro.
Por exemplo: o efeito numa entidade que no est podendo pagar suas dvidas
normais pode ser contrabalanado por planos da administrao para manter
fluxos de caixa adequados por outros meios, tais como por alienao de ativos,
reescalonamento de pagamentos de emprstimos ou obteno de capital
adicional.
Do mesmo modo, a entidade pode mitigar a perda de um fornecedor
importante, se dispuser de outra fonte de fornecimento adequada.
A avaliao sobre se existe dvida significativa geralmente baseia-se nos
resultados dos procedimentos normais de auditoria que foram aplicados
durante as fases de planejamento, na coleta de evidncias para fundamentar
vrios objetivos de auditoria e na concluso da auditoria.
Comunicao com os responsveis pela governana
A menos que todos os responsveis pela governana estejam envolvidos na
administrao da entidade, o auditor deve comunicar a esses responsveis os
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eventos ou condies identificados que possam levantar dvida significativa
quanto capacidade de continuidade operacional.
Essa comunicao com os responsveis pela governana deve incluir o
seguinte:
(a)

se os eventos ou condies constituem incerteza significativa;

(b) se o uso do pressuposto de continuidade operacional apropriado


na elaborao e apresentao das demonstraes contbeis; e
(c)
a adequao
contbeis.

da

respectiva

divulgao

nas

demonstraes

Atraso significativo na aprovao das demonstraes contbeis


Se houver atraso significativo na aprovao das demonstraes contbeis pela
administrao ou pelos responsveis pela governana aps a data-base das
demonstraes contbeis, o auditor deve indagar as razes do atraso.
Se o auditor acredita que o atraso pode estar relacionado a eventos ou
condies relacionados com a avaliao da continuidade operacional, o auditor
deve executar procedimentos adicionais de auditoria, bem como considerar o
efeito na sua concluso sobre a existncia de incerteza significativa.

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Contingncias

Contingncia, bem resumidamente, algo que no certo, que no


determinado, mas que se acontecer pode ter grande relevncia quanto a real
situao ou mesmo quanto continuidade normal das atividades da empresa.
Enfim, so fatos incertos que, caso se concretizem, podem impactar
positivamente ou negativamente o resultado de um entidade. Por exemplo,
uma multa ambiental que a empresa discute na justia ou um pedido
administrativo de restituio de tributos supostamente pagos a maior.
Antes de tudo, vamos dar uma repassada em alguns termos que voc j deve
conhecer da disciplina de Contabilidade, mas que pela importncia para nosso
tema vale uma revisada, ressalvando que essas definies devem ser vistas
sob a tica da contingncia:

Proviso um passivo de prazo ou valor incerto. Ela deve ser


reconhecida quando, cumulativamente:
a entidade tem uma obrigao legal ou no-formalizada presente
como consequncia de um evento passado;
provvel que recursos sejam exigidos para liquidar a obrigao; e
o montante da obrigao possa ser estimado com suficiente
segurana.

Passivo uma obrigao presente da entidade, decorrente de eventos j


ocorridos, cuja liquidao resultar em uma entrega de recursos.
Obrigao Legal aquela que deriva de um contrato, por meio de termos
explcitos ou implcitos, de lei ou de outro instrumento fundamentado em
lei.
Obrigao No-formalizada aquela que surge quando a entidade,
mediante prticas do passado, polticas divulgadas ou declaraes feitas,
cria expectativa vlida por parte de terceiros e, por conta disso, assume
um compromisso.
Contingncia Passiva :
o uma possvel obrigao presente cuja existncia ser confirmada
somente pela ocorrncia, ou no, de um ou mais eventos futuros,
que no estejam totalmente sob o controle da entidade; ou,
o uma obrigao presente que surge de eventos passados, mas que
no reconhecida porque:

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 improvvel que a entidade tenha de liquid-la; ou,


 o valor da obrigao no pode ser mensurado com suficiente
segurana.

Contingncia Ativa um possvel ativo, decorrente de eventos passados,


cuja existncia ser confirmada somente pela ocorrncia, ou no, de um
ou mais eventos futuros, que no estejam totalmente sob o controle da
entidade.
Fato Gerador, no que se refere s contingncias, um evento passado
que cria uma obrigao presente para entidade, legal ou noformalizada.
Contrato Oneroso o contrato no qual, apesar de ainda no-concludo,
ou at mesmo iniciado, j apresenta prejuzo decorrente da existncia de
custos inevitveis que excedem os benefcios econmicos esperados do
contrato.

Vamos fazer um comparativo entre as normas antigas (Resoluo CFC


n 1.066/05) e as novas (Resoluo CFC n 1.180/09) quanto classificao
dos ativos e passivos como contingentes ou no.
A norma antiga usa os seguintes conceitos:
Obrigao presente uma obrigao legal ou no formalizada
que pode resultar em um passivo para a entidade.
Obrigao possvel existncia ser confirmada apenas pela
ocorrncia ou no de um ou mais eventos futuros incertos no
totalmente sob controle da entidade.
Praticamente certo - este termo mais fortemente utilizado no
julgamento de ativos contingentes. Ele aplicado para refletir a
situao na qual um evento futuro certo, apesar de no-ocorrido.
Essa certeza advm de situaes cujo controle est com a
administrao da entidade, e depende apenas dela, ou de situaes
em que h garantias reais ou decises judiciais favorveis para a
entidade, sobre as quais no cabem mais recursos.
Provvel - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer
maior do que a de no ocorrer.
Possvel - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer
menor que provvel, mas maior que remota.
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Remota - a chance de um ou mais eventos futuros ocorrer muito
pequena.
Ateno! As normas antigas traziam a classificao possvel que no mais
est explcita nas novas normas. Na prtica, a classificao possvel o mesmo
que no provvel, aplicada nas situaes em que a probabilidade de
ocorrncia est entre provvel e remota.
Por sua vez, a norma nova traz duas tabelas que relacionam o tipo de
contingncia com a probabilidade de o evento ocorrer e com o tratamento que
deve ser dado:
Passivo Contingente
Obrigao presente com
no provvel sada de
recursos.
(POSSVEL)

Obrigao com
probabilidade remota
de sada de recursos.

Proviso apenas divulgada.

Proviso no
reconhecida nem
divulgada.

Obrigao presente
com provvel sada
de recursos.
A proviso
reconhecida e
divulgada.

Ativo Contingente
Entrada de benefcios
econmicos
praticamente certa.

Entrada de benefcios
econmicos provvel,
mas no praticamente
certa.

Entrada de benefcios
no provvel.
(POSSVEL)

No se trata de um
ativo contingente, mas
de um ativo que deve
ser reconhecido.

Divulgao do ativo
contingente.

Ativo contingente no
divulgado.

Observao: um ativo contingente nunca pode ser reconhecido (princpio da


prudncia). Note que, quando a entrada de benefcios econmicos for
praticamente certa, no se trata de ativo contingente, mas de ativo
propriamente dito.
Em qualquer dos casos a administrao da entidade a responsvel pela
adoo de polticas e procedimentos para identificar, avaliar, contabilizar e/ou
divulgar, adequadamente, os passivos no-registrados e as contingncias.
No entanto, o auditor independente deve considerar alguns procedimentos na
realizao de um exame para identificar passivos no-registrados e
contingncias ativas ou passivas relacionados a litgios, pedidos de indenizao
ou questes tributrias, e assegurar-se de sua adequada contabilizao e/ou
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divulgao nas demonstraes contbeis examinadas, de acordo com a tabela
que acabamos de ver.
Em outras palavras, o auditor deve verificar se as contingncias relevantes
esto devidamente tratadas nas demonstraes contbeis, seja pela
contabilizao, seja pela divulgao, de acordo com a probabilidade de sua
ocorrncia.
Ateno: como regra, a empresa no dever reconhecer as contingncias
(=contabilizar) em suas demonstraes contbeis, elas devem ser
adequadamente divulgadas nas notas explicativas. As excees so: as
contingncias ativas praticamente certas e as contingncias passivas
provveis.
Identificao das contingncias
Muitas vezes os passivos no-registrados e as contingncias so de difcil
identificao, ento o auditor pode se valer de diversos procedimentos, entre
eles:
a) indagar e discutir com a administrao a respeito das polticas e dos
procedimentos adotados;
b) obter, formalmente, da administrao uma descrio das contingncias
na data de encerramento das demonstraes contbeis;
c) examinar os documentos em poder do cliente vinculados aos passivos
no-registrados e s contingncias, incluindo correspondncias e faturas
de consultores jurdicos; e,
d) obter representao formal da administrao, contendo a lista de
consultores ou assessores jurdicos que cuidam do assunto e
representao de que todas as contingncias potenciais ou ainda noformalizadas, relevantes, foram divulgadas nas Demonstraes
Contbeis.
Alertamos mais uma vez, no se preocupe em gravar listas como essa de
procedimentos, pois alm de serem na maioria das vezes exemplificativas, so
bem intuitivas, caso aparea uma questo sobre esse assunto (que achamos
muito difcil de ocorrer) simplesmente avalie a pertinncia do procedimento
adotado com o objetivo de identificar as contingncias, se parecer lgico
marque correta, se for absurdo, marque errada.
Bom... Voltando ao assunto. Caso considere necessrio, o auditor, baseado nas
informaes obtidas dos consultores jurdicos, tendo em vista eventuais
incertezas e relevncia do assunto, d