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CORPORACION UNIVERSIDAD DE ACONCAGUA

SEDE LA LIGUA

ANALISIS DEL IMPACTO DE LAS MODIFICACIONES


AL 14 TER CON LA REFORMA TRIBUTARIA

Escrito presentado como parte de los requisitos del


proceso de titulacin para optar al Ttulo de
CONTADOR AUDITOR

Profesor Gua: Hugo Rosas Pallacar


Ttulo

: Ingeniero Administracin de Empresa

Grado Acadmico : Magister en Administracin Educacional


Magister en Ciencias Polticas.
ANGELICA CAMPOS ARAVENA

La Ligua, Chile 2015


INDICE
Introduccin

Pg. 2

Objetivos

Pg. 3

1.-Marco conceptual

Pg. 3

2.-Obligacin de llevar contabilidad

Pg. 5

3.- Regmenes de Tributacin para las Empresas

Pg. 6

4.-Rgimen General

Pg. 7

5.-Rgimen de Renta Presunta

Pg. 9

6.-Personas que se encuentran facultadas para


llevar una contabilidad simplificada

Pg. 10

7.-Rgimen de Contabilidad Simplificada y Tributacin


del Artculo 14 ter de la LIR

Pg. 11

8.-Requisitos 14 Ter

Pg. 13

9.-SIituaciones Especiales para Ingresar al rgimen 14 Ter.

Pg. 14

10.-Caracteristicas Reforma

Pg. 16

11.-Requisitos

Pg. 19

12.-Situaciones Especiales

Pg. 21

13.-NuevoRgimen Tributario

Pg. 23

14.-Situaciones especiales de ingreso al Rgimen 14 Ter 2017

Pg. 24

Comentarios

Pg. 27

Bibliografa

Pg. 28

Introduccin

Con motivo de las indicaciones al proyecto de reforma tributaria impulsado por el


gobierno, el presente informe busca difundir, la propuesta impositiva para micro,
pequeas y medianas empresas, regulado en el artculo 14 ter.
Para dichos efectos se realiza un recuento del actual rgimen tributario, abordando la
tributacin que afecta a los contribuyentes acogidos a las disposiciones del actual
artculo 14 ter, caractersticas del rgimen, requisitos de ingreso y efectos tributarios de
los cambios de regmenes.
El proyecto de reforma incluye dos artculos 14 ter, el primero regulado en el numeral 2)
del artculo segundo transitorio del proyecto de ley, el cual regir a contar del 01 de
enero de 2015 hasta el 31 de diciembre de 2016, y el segundo, un artculo definitivo
segn el numeral 6) del artculo primero del proyecto, que regir a contar del 01 enero
de 2017, ao tributario 2018.
Se incluye las principales innovaciones incorporadas a este rgimen especial, el cual
flexibiliza sus requisitos de ingresos para que un mayor nmero de contribuyentes se
sometan a sus disposiciones.
Espero que el presente informe, en su carcter de informativo de los principales temas
impositivos que afectan a los contribuyentes, permita conocer con mayor claridad el
rgimen impositivo que se propone, segn el proyecto de reforma tributaria.

OBJETIVOS

Generales
Analizar y describir las ventajas y desventajas del 14 ter.

Especficos
Describir la actual normativa
Analizar el impacto en las Pymes.

1.-Marco conceptual
1.1Persona Natural: Es todo ser capaz de tener y contraer derechos y obligaciones.
Cuando los derechos y obligaciones los ejerce un individuo en forma particular se habla
de persona fsica o natural. Segn nuestro Cdigo Civil las personas naturales son
"todos los individuos de la especie humana, cualquiera que sea su edad, sexo, estirpe o
condicin". Entre algunos de los atributos de la persona natural estn:

Capacidad jurdica: Es la aptitud que tienen las personas para ser sujetos

pasivos o activos de relaciones jurdicas.

Patrimonio: Es el conjunto de derechos y obligaciones que son susceptibles de

valorarse econmicamente.
1.2.-Persona Jurdica: legalmente hablando, es todo ser capaz de tener y contraer
derechos y obligaciones. Cuando unos individuos se unen con el fin de lograr un
objetivo en comn, dispuestos a cumplir obligaciones y ejercer derechos, se habla de
persona jurdica o moral, un ente ficticio creado por la ley. Como requisito para la
creacin de una persona jurdica es necesario que surja como una entidad
independiente y distinta de los miembros individuales que la forman y que a esta
entidad le sean reconocidas por el Estado sus derechos y obligaciones. Existen dos
tipos de personas jurdicas:
1.3.-Personas jurdicas de derecho pblico: Aqullas que representan a la autoridad
en sus funciones administrativas (el Estado, las municipalidades, el SII,).

1.4.-Personas jurdicas de derecho privado: aqullas que dependen de la


iniciativa particular, entre ellas estn

las que persiguen fines de lucro llamadas

sociedades civiles o comerciales.


1.5.-Empresa Individual de Responsabilidad Limitada (E.I.R.L.)De acuerdo

lo sealado por el artculo 1 de la ley en referencia, toda persona natural se


encuentra

autorizada

para

el

establecimiento

de

empresas

individuales

de

responsabilidad limitada, con sujecin a las normas de la ley. De esta manera, cabe
destacar en primer lugar que slo las personas naturales, y no las jurdicas, pueden
constituir tales empresas. Las empresas individuales de responsabilidad limitada, en
adelante las E.I.R.L., son personas jurdicas, con patrimonio propio, distinto al del titular,
son siempre de carcter comercial y estn sometidas a las normas del Cdigo de
Comercio cualquiera que sea su objeto; pudiendo realizar toda clase de operaciones
civiles y comerciales, excepto las reservadas por la ley a las sociedades annimas (Art.
2 Ley N 19.857). Con respecto a este tipo de personalidad jurdica podemos encontrar
informacin en la circular N 27 ao 200 relacionado con la tributacin que les afecta, su
constitucin, y su transformacin.
1.6. Sociedad de responsabilidad limitada: Es aquella en que todos los socios
administran por s mismos o por mandatarios elegidos de comn acuerdo, y en que la
responsabilidad de los socios est limitada al monto de sus aportes segn lo
determinan los estatutos.
1.7.-Sociedad en comandita: Es aquella que se celebra entre una o ms
personas que prometen llevar a la caja social un determinado aporte, y una o ms
personas que se obligan a administrar exclusivamente la sociedad por s mismos o por
sus delegados y en su nombre particular.
1.8.-Sociedad Annima (S.A.): Es una persona jurdica formada por la reunin de un
fondo en comn suministrado por accionistas responsables slo por sus respectivos
aportes y administrada por un directorio integrado por miembros revocables.

2.-Obligacin de llevar contabilidad.


2.1.-Personas obligadas a llevar contabilidad.
De acuerdo al art.25 y siguientes del Cdigo de Comercio, deben llevar contabilidad
todos los comerciantes. El art.17 del Cdigo Tributario seala que toda persona que
deba acreditar la renta efectiva, lo har mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en
contrario. Por lo tanto, la regla general es que toda persona que tribute en base a renta
efectiva deber llevar contabilidad, y sta debe ser fidedigna. Es la Ley de Renta, D.L.
824, la que determina que contribuyentes tributan en base a una renta presunta o sobre
la base de la renta efectiva.
2.2.-Contabilidad completa.
La contabilidad completa exige cumplir los siguientes requisitos:
a) Debe ajustarse a prcticas contables y de confeccin de inventarios adecuados, que
reflejen claramente el movimiento y resultado de los negocios.
b) Debe ser llevada en libros, por excepcin puede ser llevada en hojas sueltas previa
autorizacin del Director Regional, quien tambin puede exigir libros adicionales
o auxiliares.
c) Los libros deben ser llevados en lengua castellana, y sus valores deben ser
expresados en moneda nacional. A excepcin, cuando el capital de una empresa se
haya aportado en moneda extranjera, o la mayor parte de su movimiento sea en esa
moneda, puede el Director Regional autorizar que se lleve contabilidad en moneda
extranjera.
d) Debe ser llevada en el domicilio del contribuyente. Si el contribuyente tiene dos o
ms establecimientos, puede centralizar su contabilidad en un solo establecimiento.

e) El contribuyente deber mantener los libros de contabilidad y la documentacin


correspondiente por el tiempo que se encuentre vigente la facultad fiscalizadora del
Servicio de Impuestos Internos.
3.-Regmenes de Tributacin para las Empresas.
En la ley del Impuesto a la Renta existe una definicin para las rentas empresariales
segn la cual tienen esa calidad todas aquellas rentas originadas en la actividad de
empresas comerciales, empresas industriales y empresas de servicios. El concepto de
empresa que est presente en la ley distingue adems dos modalidades de
empresas:

las

sociedades annimas

accionistas y las sociedades


socios.

En este ltimo

cuyos

de personas, cuyos

tipo de empresas

propietarios
propietarios

tambin

son denominados
son denominados

se incluye a las empresas

unipersonales.
Segn lo establece la legislacin, las empresas se hallan sometidas a un rgimen
general de tributacin para el Impuesto a la Renta. Asimismo, se contemplan
cuatro regmenes

especiales

los

cuales

pueden

acogerse

las

empresas

bajo condiciones determinadas.


Cualquier empresa sea grande, mediana, pequea o microempresa, puede someterse
al rgimen general sin restricciones de acceso. Por el contrario, si la empresa desea
acogerse a alguno de los regmenes especiales de tributacin, debe satisfacer ciertos
requisitos, los cuales en la mayora de los casos estn asociados a un parmetro de
tamao. Si bien, los regmenes especiales han sido establecidos por el legislador
principalmente

para dar un tratamiento tributario especial a las empresas ms

pequeas, no obstante y como veremos ms adelante, el tamao no ha sido la nica


variable en juego para definir los regmenes especiales ya que tambin stos aparecen
vinculados a ciertos sectores econmicos o a cierto tipo de rentas.

4.-Rgimen General.
La caracterstica ms importante del rgimen general de tributacin es que las
empresas estn obligadas a llevar contabilidad completa. Esto significa que deben
realizar inventarios anuales, aplicar correccin monetaria, calcular depreciacin
anual, realizar Balances Generales y mantener un detallado registro histrico de las
utilidades retenidas y de la calidad de dichas rentas, denominado Fondo de Utilidades
Tributarias (FUT). El FUT es uno de los elementos administrativos de mayor
complejidad para las empresas en trminos de costos de declaracin que consiste en
un registro cronolgico de las utilidades retenidas o distribuidas por la empresa.
La exigencia de llevar contabilidad completa es bsica para aplicar el sistema de
tributacin sobre las utilidades distribuidas o retiradas contempladas en este rgimen.
Dicho sistema establece que los dueos de las empresas declaran en el Impuesto
Global Complementario (o Adicional) slo las utilidades distribuidas, en el caso de
accionistas de sociedades annimas; o las utilidades retiradas, en el caso de
socios de sociedades de personas. De esta forma, las utilidades retenidas en las
empresas slo pagan el Impuesto de Primera Categora, quedando su tributacin
personal postergada hasta al momento de su distribucin o retiro futuros.
Es evidente que el sistema de tributacin en base a distribuciones o retiros requiere la
aplicacin de registros contables muy detallados, toda vez que el tratamiento tributario
de las utilidades variar fuertemente segn sea su destino: por un lado, sometido a una
tasa de 20% y por otro, a una tasa marginal de la escala personal. Esta aguda
brecha de tasas abre incentivos para la elusin y evasin, de manera que la exigencia
de contabilidad completa es clave para someter a los contribuyentes a fiscalizaciones
exhaustivas.

Bajo el rgimen general, la renta imponible de las empresas se determina restando de


los ingresos brutos devengados el costo directo de los bienes o servicios, la
depreciacin, los intereses de la deuda y cualquier otro gasto necesario para producir
la renta. Cuando la empresa ha tenido prdidas, en el perodo actual o en perodos
anteriores, stas tambin se pueden deducir en el clculo de la base imponible. Este
es otro de los mecanismos que justifica la exigencia de informacin contable nter
temporal.
La renta imponible determinada queda afecta a la tasa de 20% del Impuesto de
Primera Categora y debe ser declarada al ao siguiente al de su obtencin, en el mes
de Abril. Anlogamente,

las personas naturales

dueas del capital (empresarios

individuales, socios o accionistas) deben efectuar en dicho mes, su declaracin anual


de Impuesto Global Complementario considerando las rentas distribuidas o retiradas
que quedarn afectas a la tasa que les corresponda segn su tramo de renta.
Las empresas sometidas al rgimen general tambin tienen la obligacin de efectuar un
pago provisional mensual, cuyo monto se determina como un porcentaje de sus
ingresos brutos.

Este

pago

obliga

las

empresas

a realizar

declaraciones

mensuales y cumple la funcin de un pago a cuenta del prximo Impuesto de Primera


Categora.
Se debe sealar que la utilidad o renta determinada bajo las normas tributarias del
rgimen general puede diferir de la utilidad financiera, determinada bajo los
principios contables

generalmente

aceptados. En efecto, la legislacin

tributaria

admite, entre otras ventajas, la depreciacin del activo fijo en un tercio de su vida til
normal, la amortizacin instantnea de los gastos de organizacin y puesta en marcha y
la imputacin como gasto de las cuotas de leasing. Por otro lado, la legislacin tributaria
prohbe imputar algunos gastos que financieramente pueden ser reconocidos como
tales, como por ejemplo remuneraciones pagadas al cnyuge del dueo de la empresa,
con la finalidad de impedir retiros o distribucin de utilidades encubiertos.
Otro elemento al que acceden las empresas bajo el rgimen general es la aplicacin de
crditos contra el Impuesto de Primera Categora. Entre los principales tem que se

pueden acreditar

figuran

las

contribuciones

de

bienes

races,

un

monto

equivalente al 6% de la inversin realizada en activos fijos y un monto equivalente al


50% de ciertas donaciones.

5.-Rgimen de Renta Presunta.


Bajo este rgimen especial, las empresas determinan la base imponible del Impuesto
de Primera Categora mediante una presuncin de su renta. El fundamento de este
rgimen es liberar completamente a las empresas de llevar algn tipo de registro
contable y reducir al mnimo la carga administrativa de la empresa en lo relativo a su
tributacin. Es as que, la empresa bajo renta presunta se exime completamente de las
exigencias de contabilidad completa, ms an, ni siquiera debe llevar registros
contables de ingresos o gastos. El mecanismo mediante el cual se trata de aproximar la
renta efectiva es un porcentaje a los activos explotados o a las ventas de la empresa.
A este rgimen especial pueden acogerse empresas pertenecientes a tres sectores
econmicos: transporte, agricultura y minera, siempre y cuando cumplan adems otros
requisitos previstos en la legislacin.

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6.-Personas que se encuentran facultadas para llevar una contabilidad


simplificada.
a) Contribuyentes de Primera Categora (n 3, 4 y 5 art.20) que a juicio exclusivo del
Director Regional tengan escaso movimiento, capitales pequeos en relacin al giro de
que se trate, poca instruccin o se encuentren en cualquiera otra circunstancia
excepcional.
b) Los contribuyentes de segunda categora comprendidos en el art.42 n 2
(profesionales liberales y ocupaciones

lucrativas),

salvo las sociedades

de

profesionales, quienes podrn llevar respecto de estas rentas un solo libro de entradas
y gastos.
c) Explotacin de bosques acogidos al rgimen de fomento forestal contemplado en el
DL 701. DE 1974,

segn texto vigente

con anterioridad

al 16/05//98, que se

determina su contabilidad mediante el rgimen simplificado dispuesto por el DS N 871,


de 1981, del Ministerio de Hacienda, el cual a su vez, exige declarar solo las rentas
percibidas y aplicar el sistema de correccin monetaria del art. 41 de la LIR.
d) Renta proveniente del arrendamiento de bienes races no agrcolas.
e) Contribuyentes acogidos al rgimen de contabilidad agrcola simplificada, contenido
en elDS N 344 del Ministerio de Hacienda y cuyas instrucciones se contienen en la
circular N51 del ao 2004.
f) Contribuyentes acogidos al rgimen de contabilidad simplificada del artculo 14 ter
de la LIR.

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7.-Rgimen de Contabilidad Simplificada y Tributacin del Artculo 14 ter de la


LIR.
Establecido en el N 2 del artculo 1 de la Ley 20.170 de que incorpora el artculo 14 ter
a la Ley de la Renta, a travs del cual se establece un rgimen de tributacin y de
contabilidad simplificada para determinar la base imponible del impuesto a la renta de
los contribuyentes de la Primera Categora que cumplan con las condiciones y
requisitos que exige dicha disposicin legal.
7.1.-Caractersticas.
El actual artculo 14 ter fue incorporado a la Ley sobre Impuesto a la Renta a travs de
la Ley N. 20.170, publicada en el Diario Oficial con fecha 21 de febrero de 2007, el
cual, posteriormente, fue modificado por la Ley N. 20.291 publicada en el Diario Oficial
con fecha 15 de septiembre de 2008. Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos
emiti las circulares N. 17 y N. 5 de fechas 14 de marzo de 2007 y 13 de enero de
2009, respectivamente.
Bsicamente este rgimen simplificado consiste en que los contribuyentes debern
tributar anualmente con el impuesto de Primera Categora y con los impuestos Global
Complementario o Adicional, segn corresponda, considerando como base imponible la
diferencia entre los ingresos y egresos.
Para estos efectos, se consideran todos los ingresos del giro que se perciban durante el
ejercicio, sin atender su origen o fuente o si se trata o no de sumas no gravadas o
exentas. Por lo tanto, este rgimen desconoce cualquier franquicia que beneficie a las
rentas percibidas, porque aun cuando constituyan ingresos exentos o ingresos no

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constitutivos de renta, tales cantidades debern formar parte de los ingresos que sern
gravados con los impuestos antes sealados.
Esta caracterstica del rgimen constituye una desventaja para los contribuyentes que
deseen someterse a sus disposiciones, quienes, entre otras cosas, debern evaluar el
tipo de renta que perciben, por cuanto perdern los beneficios que estos pudieran
reportarles.
Otra materia relacionada con los ingresos es que no se consideran aquellos que
provengan de activos fijos fsicos que no puedan depreciarse de acuerdo a la Ley sobre
Impuesto a la Renta, como es el caso de los terrenos, aplicndose en tal circunstancia
lo dispuesto en los artculos 17 y 18 del referido cuerpo legal.
En cuanto a los egresos, este artculo define expresamente la partidas que se
consideran como tales, entre las cuales menciona las cantidades por concepto de
compras, pagos por remuneraciones, honorarios, intereses pagados, impuestos
pagados que no sean de la Ley sobre Impuesto a la Renta, las prdidas de ejercicios
anteriores y los que provengan de activos fijos fsicos, salvo los que no puedan
depreciarse.
La norma en anlisis establece adems una presuncin de egreso, la cual asciende al
0,5% de los ingresos, con un lmite mximo de 15 UTM y con un mnimo de 1 UTM, por
concepto de gastos menores no documentados, crditos incobrables, donaciones y
otros, en sustitucin de los gastos sealados en el artculo 31 de la Ley sobre
Impuestos a la Renta.
Finalmente, este rgimen libera a los contribuyentes de algunas obligaciones tributarias
y de mantener determinados registros contables que afectan a la generalidad de los
contribuyentes. En consecuencia los contribuyentes quedan liberados de llevar
contabilidad, practicar inventarios, confeccionar balances, efectuar depreciaciones,
como tambin de llevar el registro del fondo de utilidades tributables y de practicar la
correccin monetaria del artculo 41 de la Ley de la Renta.

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Otra caracterstica particular de estos contribuyentes son sus pagos provisionales


mensuales, los cuales se determinan aplicando una tasa fija del 0,25% sobre todos sus
ingresos, tanto percibidos como devengados.
Finalmente, este rgimen no permite la deduccin de ningn crdito o rebaja en contra
del impuesto de Primera Categora por concepto de exencin o franquicia tributaria,
entre las cuales se encuentra la exencin de 1 UTA que establece el N. 6 del artculo
40 de la Ley sobre Impuesto la Renta.

8.-REQUISITOS DEL 14 TER


Como en todo rgimen especial se requieren determinados requisitos para su
incorporacin y mantencin en l, cuyo incumplimiento provocar que el contribuyente a
contar del ejercicio siguiente a dicha circunstancia quedar sujeto a todas las normas
comunes de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debiendo dar aviso al Servicio de
Impuestos Internos, desde el 01 de enero al 30 de abril del ao calendario siguiente.
Los requisitos en cuestin son los siguientes:
Slo pueden incorporarse los empresarios individuales y las empresas individuales de
responsabilidad limitada (E.I.R.L), obligados a declarar renta efectiva segn
contabilidad completa por rentas del artculo 20 de la LIR.
Que los que deseen ingresar sean contribuyente del impuesto al Valor Agregado,
establecido en el Artculo 1 del Decreto Ley N. 825, de 1974.
Los contribuyentes no deben tener por giro o actividad cualquiera de las descritas en
el artculo 20 nmero 1 y 2, ni realizar negocios inmobiliarios o actividades financieras,
salvo las necesarias para el desarrollo de su actividad principal.
Adems los contribuyentes no deben poseer ni explotar, a cualquier ttulo, derechos
sociales o acciones de sociedades, como tampoco deben formar parte de contratos de
asociacin o cuenta en participacin en calidad de gestor.

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En el caso de contribuyentes que vienen de otros regmenes tributarios debern tener


un promedio anual de los ingresos del giro en los ltimos 3 ejercicios que no exceda de
5.000 UTM y en ninguno de ellos debe exceder las 7.000 UTM.
Finalmente, en el caso de contribuyentes que estn dando inicio de actividades,
debern poseer un capital efectivo que no exceda a 6000 UTM al mes de ingreso.

9.-SITUACIONES ESPECIALES PARA INGRESAR AL REGIMEN 14 TER.


Los cambios de regmenes en general producen distintos efectos tributarios para los
contribuyentes, los cuales, en el artculo 14 ter, son regulados expresamente, tanto al
momento de incorporarse a l, como al momento de salir de este. Slo para efectos de
no extendernos en esta materia, nicamente nos referiremos al cambio producido frente
a un contribuyente con contabilidad completa y balance general hacia el rgimen 14 ter
y viceversa.
a) En el caso de los contribuyentes que determinen su renta efectiva segn contabilidad
completa y balance general, las siguientes partidas existentes al 31 de diciembre del
ao anterior, tienen el siguiente tratamiento tributario:
En primer trmino, las rentas retenidas en el Fondo de Utilidades Tributables existentes
al 31 de diciembre del ao anterior al cambio de rgimen, debern considerarse
retiradas por el propietario, quien deber cumplir sobre dichas rentas con el impuesto
Global Complementario o Adicional, segn proceda, pudiendo imputar el crdito por
impuesto Primera Categora que se encuentre asociado a dichas utilidades tributables.
Por lo tanto, en este caso el contribuyente deber realizar la evaluacin
correspondiente respecto a la conveniencia de realizar este cambio, cuando mantenga
un monto importante de utilidades acumuladas, por cuanto anticipar la tributacin de
estas cantidades en forma inmediata, lo que puede significar una carga impositiva de
consideracin.

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Por otra parte, las prdidas tributarias acumuladas en el registro FUT, determinadas
conforme a las normas del artculo 31 N 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se
consideran como un egreso del da 1 de enero del ejercicio al cual se acogen al
rgimen de contabilidad simplificada del artculo 14 ter, por lo tanto, dichas prdidas
continuarn produciendo el mismo efecto que cumplan en el rgimen anterior, vale
decir, continan rebajando la base imponible de los impuestos, antes en calidad de
gasto tributario, y luego del cambio, como egreso.
En cuanto a los bienes fsicos que conforman el activo inmovilizado de la empresa
unipersonal o individual, a su valor neto tributario, segn lo dispuesto por los artculos
41 N 2 y 31 N 5 de la LIR, tambin se considerarn como un egreso del da 1 de
enero del ejercicio al cual se acogen al rgimen de contabilidad simplificada, lo que se
traduce en lo que hoy se ha denominado como depreciacin instantnea para efectos
tributarios, por cuanto el activo, al valor sealado, rebajar la base imponible afecta a
los impuestos antes mencionados.
Por ltimo, en el caso de las existencias de bienes del activo realizable, a su valor de
costo tributario, se consideran como un al rgimen simplificado. Al igual que en el caso
del activo inmovilizado, el reconocimiento de estas partidas como egreso se traduce en
una deduccin inmediata de la base imponible afecta a los impuestos de Primera
Categora, Global Complementario o Adicional, segn corresponda.
b) Casos de contribuyentes que se retiren del rgimen simplificado del artculo 14 ter y
se incorporen al rgimen general que determinan su renta efectiva segn contabilidad
completa y balance general, respecto de las siguientes partidas existentes al 31 de
diciembre del ao anterior:
Estos contribuyentes debern practicar un inventario inicial de todos los activos y
pasivos, debiendo acreditar las partidas contenidas en dicho inventario. Este inventario
incluir las existencias y activos fijos, los cuales constituirn utilidades en el nuevo
rgimen, que se compensarn con las prdidas del rgimen anterior, lo que dar como
resultado el saldo inicial del fondo de utilidades tributables que debern llevar a contar
de cambio.

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Para estos efectos, las existencias del activo realizable se registrarn de acuerdo a lo
dispuesto por el N 3 del artculo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y los activos
fijos fsicos, se registrarn a su costo tributario de acuerdo a las normas de los artculos
31, N 5 y 41 N 2 de la referida ley, vale decir, costo corregido y depreciado. Cabe
hacer presente, que el saldo inicial del FUT determinado en los trminos anteriores,
estar afecto al Impuesto Global Complementario o Adicional, sin derecho a crdito por
concepto de Impuesto de Primera Categora. En caso de que al momento de pasar al
rgimen general se determine una prdida, esta podr deducirse en la determinacin de
la renta lquida imponible segn las normas egreso del da 1 de enero del ejercicio
comercial al cual se acoge del inciso segundo del N 3 del artculo 31 de la Ley sobre
Impuesto a la Renta.
10.-CARACTERISTICA REFORMA
El artculo segundo transitorio del proyecto de ley introduce una serie de modificaciones
a la Ley sobre Impuesto a la Renta, que regiran a partir del ao comercial 2015. Este
artculo transitorio, mediante el numeral 2) sustituye el artculo 14 ter, cuya letra A
reemplazara al actual rgimen de este artculo en los trminos que se sealan a
continuacin.
Este nuevo artculo establece que la base imponible del impuesto de Primera Categora
corresponder a la diferencia entre los ingresos percibidos y egresos efectivamente
pagados por el contribuyente. Aqu encontramos la primera diferencia con el actual
rgimen, debido a que el proyecto aparentemente pretende que los contribuyentes
tributen bsicamente sobre los flujos disponibles en la empresa, a diferencia de lo que
ocurre en la actualidad, donde los contribuyentes no slo incluyen los ingresos
percibidos, sino tambin aquellos devengados cuando sean del giro. Por lo tanto,
podramos concluir que tal modificacin favorece a los contribuyentes.
Sin perjuicio de lo anterior, el nuevo texto legal propuesto establece, como presuncin,
que tambin se considerarn como ingresos percibidos aquellos ingresos devengados
cuando haya transcurrido un plazo superior a 12 meses, contados desde la fecha de
emisin de la factura, boleta o documento correspondiente, y tratndose de

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operaciones a plazo o cuando los pagos se efecten en cuotas, el plazo sealado se


cuenta desde la fecha en que el pago sea exigible. Como se puede apreciar, el
beneficio de reconocer slo ingresos percibidos tiene un lmite de 12 meses, posterior a
los cuales de todas formas los contribuyentes debern considerarlos como ingresos
para efectos de gravarlos con el impuesto sealado.
Otro caso especial o de excepcin ocurre con los ingresos originados en operaciones
con entidades relacionadas, los cuales para efectos de conformar la base imponible se
considerarn aquellos percibidos como aquellos devengados.
En cuanto a los egresos que pueden rebajarse de los ingresos sealados, para efectos
de determinar la base imponible, el proyecto de reforma incluye a los crditos
incobrables castigados durante el ejercicio, los cuales debern cumplir todos los
requisitos que establece el artculo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. En nuestra
opinin, para que proceda esta nueva deduccin el contribuyente debe haber
reconocido como ingreso los crditos castigados, lo que ocurrira con los ingresos
devengados reconocidos como tales cuando haya transcurrido el plazo de 12 meses
mencionado

anteriormente.

Otro caso especial o de excepcin ocurre con los ingresos originados en operaciones
con entidades relacionadas, los cuales para efectos de conformar la base imponible se
considerarn aquellos percibidos como aquellos devengados.
En cuanto a los egresos que pueden rebajarse de los ingresos sealados, para efectos
de determinar la base imponible, el proyecto de reforma incluye a los crditos
incobrables castigados durante el ejercicio, los cuales debern cumplir todos los
requisitos que establece el artculo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. En mi
opinin, para que proceda esta nueva deduccin el contribuyente debe haber
reconocido como ingreso los crditos castigados, lo que ocurrira con los ingresos
devengados reconocidos como tales cuando haya transcurrido el plazo 12 meses
mencionados anteriormente.
Para el control de los ingresos y egresos, los contribuyentes debern llevar un libro de
caja que refleje cronolgicamente el flujo de sus ingresos y egresos del ejercicio.

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Adems, en el caso de los contribuyentes que no se encuentren obligados a llevar el


libro de compras y ventas, debern llevar un libro de ingresos y egresos, donde
registrarn tanto los ingresos percibidos como devengados, as como los egresos
pagados o adeudados.
En cuanto a la formalidad y requisitos que deben cumplir tales registros, se establece
que el Servicio de Impuestos Internos emitir una resolucin, a travs de la cual
seguramente se establecer un formato base y la obligacin de su timbraje.
En materia de crditos contra el impuesto de Primera Categora tambin habr
innovaciones, al incluirse la posibilidad de acceder al crdito por adquisicin de activos
fijos, establecido en el nuevo artculo 33 bis, el cual en trminos generales otorga un
crdito equivalente a un 4% o 6% del valor del bien, dependiendo del nivel de ventas
del contribuyente, sin perjuicio de una tasa transitoria del 8%.
Finalmente, los propietarios de los contribuyentes acogidos a este rgimen se gravarn
con los impuestos Global Complementario o Adicional, segn corresponda por aquella
parte de la base imponible del impuesto de Primera Categora que corresponda a cada
propietario, en la proporcin en que se haya suscrito y pagado o enterado el capital de
la sociedad o empresa, salvo el caso de los comuneros donde la proporcin
corresponder a sus respectivas cuotas en el bien de que se trate.

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11.-REQUISITOS
Uno de los principales cambios que afecta a este artculo, es que se elimina la
restriccin de los contribuyentes que pueden acceder a sus beneficios, el cual en la
actualidad favorece slo a los empresarios individuales y empresas individuales de
responsabilidad limitada que sean contribuyentes del impuesto al Valor Agregado. Por lo
tanto, a contar del 01 de enero de 2015, todos los contribuyentes que cumplan los
dems requisitos, podrn incorporarse a este rgimen simplificado, entre los cuales
encontramos a las sociedades de personas y comunidades en general.
Debido a lo anterior, estos contribuyentes debern informar anualmente al Servicio de
Impuestos Internos el monto de las rentas o cantidades que correspondan a sus
dueos, socios, comuneros o accionistas.
Otro cambio importante relacionado con los requisitos de acceso al rgimen, consiste
en que durante los aos comerciales 2015 y 2016 se permite la incorporacin de
contribuyentes con mayores ingresos que en la actualidad, establecindose como lmite
un promedio anual de ingresos de 50.000 UF en los tres ltimos aos comerciales, en

20

la medida que en ningn ao los ingresos superen 60.000 UF. Se hace presente que
cuando el contribuyente supere una vez el promedio mencionado, de todas formas
podr mantenerse en este rgimen, debiendo abandonarlo obligatoriamente cuando
exceda el lmite de 50.000 UF por segunda vez.
Se incluye una norma de control para el cmputo de los ingresos sealados,
estableciendo que para estos efectos debern considerarse tambin los obtenidos por
las entidades relacionadas con el contribuyente en el ejercicio respectivo, conforme a lo
dispuesto en los artculos 96 al 100 de la Ley N. 18.045, excluyndose al cnyuge o
parientes hasta el segundo grado de consanguinidad de las personas sealadas en la
letra c) del mencionado artculo 100.
Para los contribuyentes que inicien actividades a contar de la vigencia del artculo
segundo transitorio, esta norma flexibiliz el monto del capital efectivo requerido para
incorporarse a este rgimen simplificado, aumentndose su monto desde un mximo de
6.000 UTM hasta un mximo de 60.000 UF.
Esta norma transitoria tambin innov en eliminar otras restricciones de acceso al
rgimen, al permitir la obtencin de ingresos provenientes de la posesin o tenencia a
cualquier ttulo de derechos sociales y acciones de sociedades o cuotas de fondos de
inversin en la medida que no excedan del 20% de los ingresos brutos totales del ao
comercial respectivo.
Del mismo modo, se permite la obtencin de ingresos provenientes de las actividades
descritas en los nmeros 1 y 2, del artculo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en
la medida que no excedan en conjunto con las rentas sealadas en el prrafo anterior,
el 35% de los ingresos brutos totales del ao comercial respectivo. Sin embargo,
podrn acogerse a este rgimen las rentas que provengan de la posesin o explotacin
de bienes races agrcolas.
Ahora bien, debido a que este rgimen simplificado est dirigido para micro, pequeas y
medianas empresas, se agrega como restriccin de incorporacin que el capital pagado
de las sociedades no pertenezca en ms del 30% a socios o accionistas que sean

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sociedades que emitan acciones con cotizacin burstil, o sean empresas filiales de
estas ltimas.

12.-SITUACIONES ESPECIALES
Cuando un contribuyente obligado a llevar contabilidad completa y a determinar el
fondo de utilidades tributables se incorpore al rgimen simplificado, deber resolver la
tributacin que afecta a las utilidades que se encuentren acumuladas. Sin embargo, el
artculo segundo transitorio en comento, establece una mecnica especial para
determinar las utilidades acumuladas que se encuentran pendientes de tributacin,
mecanismo que difiere del actualmente vigente.
El procedimiento consiste en determinar una diferencia de renta o cantidades que se
entendern retiradas, remesadas o distribuidas para su afectacin con los impuestos
Global Complementario o Adicional, segn corresponda. La base imponible del tributo
respectivo, corresponder a la cantidad mayor entre las siguientes diferencias, segn el
recuadro que se presenta a continuacin:

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Bsicamente el procedimiento consiste en que el contribuyente tribute sobre las


utilidades pendientes de tributacin que se encuentran en el registro FUT y el registro
especial sobre utilidades reinvertidas, agregando, cuando corresponda, cualquier otra
renta que est formando parte del capital propio tributario, pero que no se encuentre
incorporada en los registros recin mencionados.
Ahora bien, cuando los contribuyentes se retiren del rgimen simplificado la norma
transitoria mantiene la obligacin de practicar un inventario inicial para efectos
tributarios, respecto de las partidas existentes al 31 de diciembre del ltimo ao
comercial acogido a este rgimen. Para ello se deber realizar el mismo procedimiento
actualmente vigente para determinar el saldo inicial de FUT, el cual fue revisado en los
puntos anteriores.
Sin embargo, la norma transitoria establece que los contribuyentes que se encuentren
en esta situacin, debern determinar el monto del capital propio tributario final, el cual
no considerar los ingresos devengados y los gastos adeudados a esa fecha, que no
hayan sido incorporados en las bases imponibles en el tiempo en que el contribuyente
estuvo acogido al rgimen simplificado. Tales ingresos y gastos que no fueron

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computados como tales, con motivo del cambio de rgimen debern ser reconocidos o
deducidos al momento de su incorporacin al rgimen general de tributacin.
Posteriormente, el contribuyente restar del capital propio tributario, el monto de las
utilidades sin crdito reconocidas en el FUT y el valor del capital aportado 1 cuya
diferencia positiva deber anotarse en el registro FUNT a que se refiere el prrafo
primero, de la letra b), del N. 3 de la letra A) del artculo 14 vigente durante los
ejercicios comerciales 2015 y 2016.
Finalmente, se establece que los contribuyentes debern mantenerse en el rgimen
simplificado durante 5 aos comerciales completos, y en caso de cambio de rgimen,
no podr volver a incorporarse a l hasta despus de 5 aos comerciales consecutivos
acogidos a las reglas generales de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

13.-NUEVO REGIMEN TRIBUTARIO


De conformidad al numeral 6) del artculo primero del proyecto de ley, se sustituye a
partir del 1 de enero de 2017 el artculo 14 ter, segn su texto vigente al 31 de
diciembre de 2016.
Este texto definitivo trae consigo modificaciones que armonizan con los nuevos
regmenes incluidos en el nuevo artculo 14, que entrara en vigencia tambin a contar
del 1 de enero de 2017, como modificaciones particulares, que a continuacin
mencionaremos.
Entre las innovaciones que destacan se encuentra la exencin del impuesto de Primera
Categora que beneficia a estos contribuyentes cuyos propietarios, socios o accionistas
sean exclusivamente contribuyentes del impuesto Global Complementario, quienes no

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tendrn derecho al crdito por impuesto de Primera Categora establecido en el artculo


56 N. 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Cabe hacer presente que esta exencin
es opcional, la cual debe ser ejercida anualmente por los contribuyentes.
En el caso que se ejerza la opcin sealada, los pagos provisionales efectuados por el
contribuyente sern imputados por los propietarios en contra del impuesto Global
Complementario, en la misma proporcin que deba atribuirse la renta lquida imponible.
Otro cambio importante de este artculo permanente consiste en que la base imponible
de los impuestos personales no se determina en la proporcin al capital suscrito o
pagado, sino que corresponde a la renta que se les atribuya, conforme a lo dispuesto
en el nuevo rgimen tributario del artculo 14 letra A), agregando adems, las rentas
atribuidas provenientes de participaciones en otras empresas del mismo rgimen
sealado o contribuyentes que declaren renta efectiva no determinada en base a
balance general o acogidas a renta presunta.

14.-Situaciones especiales de ingreso al Rgimen 14 Ter 2017


Al igual que en los casos anteriores, cuando un contribuyente se encuentre acogido al
rgimen general de tributacin en base a contabilidad completa y balance general,
deber determinar las rentas pendientes de tributacin, para efectos de gravarlas con
los impuestos personales al momento del cambio de rgimen. Sin embargo, en este
caso particular a contar del 1 de enero de 2017 se encuentran vigentes los nuevos
regmenes de las letras A y B del artculo 14 y no se encuentra vigente el registro FUT.
Por lo tanto, el procedimiento para calcular las utilidades pendiente de tributacin
variar respecto a la metodologa de aos anteriores y ser diferente segn si el
contribuyente se encuentra acogido a la letra A o B del artculo 14, de acuerdo al texto
vigente a contar del 1 de enero de 2017.

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En el caso de los contribuyentes que provienen del rgimen impuesto de Primera


Categora con imputacin total de crdito en los impuestos finales el procedimiento ser
el siguiente:

De acuerdo a la letra a) del N. 2, del numeral 6) del artculo primero del proyecto de
reforma, esta diferencia afecta a los impuestos personales y no tiene derecho a crdito
por impuesto de Primera Categora a que se refieren los artculos 56 N. 3 o 63 de la
Ley sobre Impuesto a la Renta.
No obstante lo anterior, el saldo de crdito por impuesto de Primera Categora
controlado de conformidad a la letra f), del nmero 4 de la letra A) del artculo 14, podr
continuar siendo imputado contra el impuesto de Primera Categora que deba pagar el
contribuyente a partir del ao de incorporacin al artculo 14 ter.
En el caso de los contribuyentes que provienen del rgimen impuesto de Primera
Categora con deduccin parcial del crdito en los impuestos finales el procedimiento
ser el siguiente:

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Como se puede observar la forma de determinar la renta que tributar con motivo del
cambio de rgimen es similar al caso anterior, debido a que consiste simplemente en
determinar las utilidades que se encuentran contenidas en el capital propio tributario
descontando el capital aportado y las utilidades liberadas de tributacin.
En relacin con lo anterior, el N. 2 del literal III, del artculo tercero transitorio del
proyecto de ley, establece que los contribuyentes que al 31 de diciembre de 2016
mantengan saldo de utilidades tributables determinado conforme a lo dispuesto en la
letra A) del artculo 14, segn su texto vigente a esa fecha, y opten por acogerse al
artculo 14 ter, a partir del 01 de enero de 2017, debern considerar como retiradas
dichas cantidades, para afectarse con los impuesto Global Complementario o Adicional,
segn corresponda.
Un caso novedoso ocurre cuando los contribuyentes acogidos al nuevo artculo 14 ter,
segn su texto vigente al 1 de enero de 2017, se incorporan a cualquiera de los
regmenes

del

artculo

14,

vale

decir, la

situacin

inversa

la

revisada

precedentemente.
Esta particularidad consiste en el reconocimiento de un ingreso diferido imputable en
partes iguales dentro de los ingresos brutos de los 3 ejercicios comerciales
consecutivos siguientes al cambio de rgimen, o bien el reconocimiento de una prdida

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tributaria deducible como gasto en los trminos del artculo 31 N. 3 de la Ley sobre
Impuesto a la Renta.
El ingreso diferido o la prdida tributaria en cuestin, corresponde a la diferencia
positiva o negativa que se produce de la comparacin de la valorizacin del inventario
que los contribuyentes deben efectuar al 31 de diciembre del ao anterior al cambio de
rgimen, de las existencias del activo realizable y del activo fijo fsico, descontadas las
prdidas tributarias determinadas a igual fecha. Por lo tanto, la correcta valoracin de
los activos mencionados, junto a su acreditacin juega un rol muy importante frente a la
carga impositiva que afecta al contribuyente involucrado.
Por otra parte, el contribuyente deber, adems, determinar la diferencia positiva que
resulte de restar al capital propio tributario determinado al 31 de diciembre del ao
anterior al cambio de rgimen, el monto del ingreso diferido y el capital aportado
efectivamente a la empresa, la cual constituir el saldo inicial de los ingresos no
constitutivos de renta a controlar en el registro que corresponda, segn el contribuyente
se incorpore a los nuevos regmenes de las letras A) o B) del artculo 14 de la Ley sobre
Impuesto a la Renta.
Finalmente, cabe destacar que de conformidad al N. 3), literal IX, del artculo tercero
transitorio, se propone rebajar transitoriamente la tasa de los pagos provisionales
mensuales, desde un 0,25% a un 0,20% a partir del mes siguiente a la publicacin de la
ley, hasta los doce meses siguientes.

COMENTARIOS
Como se pudo observar a lo largo del presente informe, el rgimen de tributacin
simplificado establecido en el artculo 14 ter, de acuerdo al proyecto de reforma
tributaria, se pretende extender a un mayor nmero de contribuyentes, aumentando
para dichos efectos los niveles de ingresos y de capital para su incorporacin.

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Otra innovacin consiste en que cualquier contribuyente, independiente de su forma de


constitucin podr acogerse a este rgimen especial, tales como sociedades de
personas, comunidades, etctera. Debiendo, para los efectos del cmputo de ingresos,
establecerse reglas de relacin.
Adems se observa un perodo transitorio que estar vigente a contar del 01 de enero
de 2015 hasta el 31 de diciembre de 2016, para llegar a un rgimen definitivo a contar
del 01 de enero de 2017.
Entre las novedades que encontramos destacan la exencin del impuesto de Primera
Categora que favorece a los contribuyentes a contar del 01 de enero de 2017, en la
medida que estn formados exclusivamente por personas naturales.
Adems se ampla el requisito referido al perodo de permanencia en el rgimen
simplificado de 3 a 5 aos, como tambin se extiende por iguales perodos el tiempo de
retorno al mismo rgimen.
Una nueva caracterstica incorporada a este rgimen, de acuerdo al proyecto, es la
posibilidad de imputar al impuesto de Primera Categora el crdito por adquisicin de
activo fijo, establecido en el artculo 33 bis, junto a la determinacin de una base
imponible determinada en base a ingresos percibidos y egresos efectivamente
pagados, sin perjuicio de determinadas excepciones.

Bibliografa
Ampliacin del Artculo 14 Ter de la Ley de Impuesto a la Renta. publicada 30 de
diciembre 2014.Circular N69.
Manual tributario, Editorial legal Publishing (2014).

29

Alcances De La Reforma Tributaria Nuevo Enfoque En Empresas Y Personas


Editorial legal Publishing (2014)
Manual de Consultas Tributarias Publicaciones Electrnicas del SII. Cdigo
Tributario.