PROVISIONES Y
PERIODIFICACIONES
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TEMA 6. PROVISIONES Y
PERIODIFICACIONES.
6.1 DIFERENCIA ENTRE AMORTIZACIN Y DEPRECIACIN
6.2 DETERIOROS DE VALOR
6.2.1 Concepto
6.2.2 Provisiones para riesgos y gastos
6.2.3 Deterioro de valor de inmovilizado
6.2.4 Deterioro de valor por operaciones de trfico
6.2.5 Deterioro de valor de inversiones financieras
6.3 INGRESOS Y GASTOS A DISTRIBUIR EN VARIOS EJERCICIOS
6.4 AJUSTES POR PERIODIFICACIN
6.4.1 Concepto
6.4.2 Gastos anticipados
6.4.3 Intereses pagados por anticipado
6.4.4 Ingresos anticipados
6.4.5 Intereses cobrados por anticipado
6.4.6 Otros supuestos de periodificacin
6.4.7 Gastos diferidos
6.4.8 Ingresos diferidos
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bienes
servicios
que
los
mismos
representan
con
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Grupo 1 : Provisiones
Grupo 2 : Deterioro de valor de activos no corrientes
Grupo 3 : Deterioro de valor de las existencias
Grupo 4 : Deterioro de valor de crditos comerciales y provisiones a
corto plazo
Grupo 5 : Deterioro del valor de inversiones financieras a corto plazo y
de activos no corrientes mantenidos para la venta
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EJEMPLO 1
La empresa ha rescindido su contrato laboral a un grupo de trabajadores
de su plantilla.
Los trabajadores han interpuesto demandas laborales por considerar el
despido improcedente.
Los asesores laborales del Departamento de personal estiman que existe
un alto grado de probabilidad de que el fallo judicial sea desfavorable para
la empresa y de que el pago de las indemnizaciones correspondientes se
realice antes de cuatro meses.
El coste estimado de las indemnizaciones asciende a 320.000 euros.
Trascurridos tres meses, se condena a la empresa al pago de las
indemnizaciones por un importe de 315.000 euros.
En primer lugar, para determinar si debe dotarse provisin, efectuaremos
el chequeo, expuesto en el apartado 7 anterior, a travs de las dos
preguntas:
1. Es un pasivo?
2. Es un pasivo calificable como provisin?
Suponemos que la respuesta a las dos preguntas es S en todos sus
apartados y que, por tanto, al cumplirse todos los requisitos necesarios
para ello:
7
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Debe
Haber
320.000
320.000
Debe
Haber
315.000
Debe
Haber
5.000
5.000
EJEMPLO 2
La empresa tiene pendientes de liquidacin, al final del ejercicio del ao
20X0, diversas deudas tributarias por impuestos locales, debido a
reclamaciones administrativas por un importe actual aproximado de 6.000
euros de principal.
El pago, altamente probable, se estima que se realizar dentro de dos
aos.
Los intereses de demora de los ejercicios 20X1 y 20X2 se calculan al 6%
de inters simple, y se aplican slo al principal de la deuda.
La sancin estimada asciende al 20% del principal de la deuda, y no
genera intereses de demora.
El valor actual de las deudas se calcula aplicando el tipo de inters
compuesto del 3%.
Al cabo de los dos aos, la empresa paga sus deudas tributarias ms los
intereses correspondientes a la misma y la sancin por los importes
estimados.
En primer lugar, para determinar si debe dotarse provisin, efectuaremos
el chequeo, expuesto en el apartado 7 anterior, a travs de las dos
preguntas:
1. Es un pasivo?
2. Es un pasivo calificable como provisin?
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Debe
Haber
6.000
1.131,12
7.131,12
Debe
Haber
360
360
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Concepto
Debe
33,93
Concepto
Provisin para impuestos (141) (7.131,12 + 360 +
33,93)
Haber
33,93
Debe
Haber
7.525,05
7.525,05
Debe
Haber
360
360
12
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Concepto
Gastos financieros por actualizacin de provisiones
(660) [(1.131,12 + 33,93) x 0,03]
Debe
Haber
34,95
Concepto
Provisin a c/p para impuestos (5291) (7.525,05 + 360
+ 34,95)
Bancos, c/c (572)
34,95
Debe
Haber
7.920
7.920
TOTAL A PAGAR
7.920
EJEMPLO 3
La empresa A haba constituido un aval a favor de la sociedad B,
relativo al cumplimiento de ciertas obligaciones econmicas por parte de
esta ltima.
La empresa B ha incumplido parte de las obligaciones avaladas, por lo
que se ejecutar el aval, teniendo que pagar A una cantidad estimada
de 300.000 euros dentro de un plazo aproximado de seis meses.
Posteriormente, el pago realizado por la empresa en relacin con el aval
ascendi a 310.000 euros.
Supongamos que se cumplen todas las condiciones necesarias para dotar
la provisin.
Dotacin a la provisin:
Concepto
Gastos excepcionales (678)
Provisin a c/p para otras responsabilidades (5292)
Debe
Haber
300.000
300.000
Concepto
Debe
300.000
10.000
Bancos, c/c
Haber
310.000
valor
actual
de
las
obligaciones
asumidas
derivadas
del
EJEMPLO 4
Adquirimos un stand para exposiciones, al comienzo del ejercicio 20X1,
por un precio de 200.000 euros.
El contrato nos obliga a desmantelar el mismo dentro de cinco aos.
Estimamos que no hay valor residual estimable, y amortizamos por el
sistema lineal de cuota constante.
El coste actualizado estimado del desmantelamiento asciende a 30.000
euros.
Al final del ejercicio 20XI se estiman los gastos financieros del perodo,
para la actualizacin de la estimacin del coste del desmantelamiento, en
600 euros.
Supongamos que se cumplen todas las condiciones necesarias para dotar
la provisin.
Por la adquisicin del stand al comienzo del 20X1:
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Concepto
Otras instalaciones (215)
Debe
Haber
230.000
200.000
30.000
Debe
Haber
600
600
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Concepto
Debe
Amortizacin
del
inmovilizado
material
(681)
(230.000/5)
Amortizacin
acumulada
del
inmovilizado
Haber
46.000
material
(281)
46.000
EJEMPLO 5
Como continuacin del ejemplo 4 anterior y con sus mismos datos
iniciales, supongamos que al comienzo del siguiente ejercicio 20X2 la
estimacin de los gastos de desmontaje los eleva en 2.000 euros y que los
gastos financieros del perodo ascendieron a 612 euros.
Anualmente, se ir actualizando la provisin por el importe de los gastos
financieros (cuenta 660).
Los cambios posteriores en su importe, distintos de los provocados por
la actualizacin financiera, originados por una nueva estimacin de su
cuanta, se tratarn como un mayor/menor valor del inmovilizado.
(Definicin Cuenta 143).
Por
tratarse
de
un
cambio
en
las
estimaciones,
se
trata
Concepto
Otras instalaciones (215)
Debe
Haber
2.000
2.000
Debe
Haber
612
612
Debe
Haber
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acumulada
del
inmovilizado
46.500
material
46.500
(281)
E)
plazo).
Obligaciones
legales,
contractuales
implcitas
de
la
empresa
EJEMPLO 6
La empresa, con motivo de la incidencia de su actividad en el
medioambiente, ha contrado la obligacin legal de reparar ciertos daos,
previsiblemente causados en el mismo, dentro de dos aos.
El valor actual de los costes estimados de tal reparacin al trmino del
ejercicio (ao 1) asciende a 50.000 euros. Se dota la oportuna provisin.
Al final del siguiente ejercicio (ao 2), se estima un exceso de provisin de
4.000 euros, y se estiman en 1.500 euros los gastos financieros.
Al trmino del ejercicio siguiente (ao 3), se incrementa la provisin en
6.000 euros, y se estiman gastos financieros por 1.620 euros.
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Debe
Haber
50.000
50.000
FINAL AO 2
Exceso de provisin:
Concepto
Provisiones para actuaciones medioambientales (145)
Exceso de provisin para actuaciones medioambientales
(7955)
Debe
Haber
4.000
4.000
Concepto
Gastos financieros por actualizacin de provisiones
(660)
Debe
Haber
1.500
1.500
Reclasificacin de la provisin:
Concepto
Provisiones para actuaciones medioambientales (145)
(50.000 4.000 + 1.500)
Debe
Haber
47.500
47.500
(5295)
FINAL AO 3
Incremento de provisin:
Concepto
Reparaciones y conservacin (622)
Provisin a c/p para actuaciones medioambientales
(5295)
Debe
Haber
6.000
6.000
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Debe
Haber
1.620
1.620
(5295)
PRINCIPIO AO 4
Saldo actual de la provisin: 50.000 4.000 + 1.500 + 6.000 + 1.620 =
55.120
Por los gastos de la reparacin medioambiental:
Concepto
Debe
55.120
de
Haber
54.000
provisin
para
actuaciones
medioambientales (7955)
1.120
EJEMPLO 7
La empresa ha comenzado, al final del ao 1, un conjunto de iniciativas de
reestructuracin destinadas a un programa de reduccin de costes de
produccin con objeto de incrementar la productividad y el rendimiento
econmico, que se desarrollar a lo largo de tres aos.
La reestructuracin conlleva la externalizacin de ciertos de trabajos que
realizaban los empleados propios.
El valor actual de la estimacin de los gastos de la supresin de los
puestos de trabajo asciende a 1.300.000 euros, de los cuales se estima
que
200.000
euros
sern
minutas
de
abogados,
el
resto
Dotacin a la provisin ao 1:
Concepto
Debe
200.000
1.100.000
Haber
1.300.000
Incremento de provisin ao 2:
Concepto
Gastos de personal (64)
Provisin para reestructuraciones (146)
Debe
Haber
160.000
160.000
Concepto
Gastos financieros por actualizacin de provisiones
(660)
Debe
Haber
40.000
40.000
Pago de gastos ao 2:
Concepto
Provisin para reestructuraciones (146)
Bancos c/c (572)
Debe
Haber
90.000
90.000
EJEMPLO 8
La sociedad annima MAR ha concedido, al comienzo del ao 1, a 40 de
sus trabajadores un beneficio econmico irrevocable, consistente en
cobrar en efectivo el importe de la revalorizacin que experimente un
paquete virtual de 30 acciones de la empresa desde dicha fecha hasta el
final de dicho ao 1.
El precio de las acciones en el momento de la concesin es de 1.000 u.m.
En la prctica supone la entrega de una opcin de compra (call) con precio
de ejercicio de 1.000 u.m. y fecha de ejercicio: final del ao 1.
La estimacin del valor razonable de la opcin al comienzo del ao 1 es de
150 u.m.
El valor de las acciones al final del ao 1 es de 1.120 u.m.
Suponemos que se cumplen las condiciones necesarias para dotar
provisin.
Dotacin a la provisin al comienzo del ao 1:
40 x 30 x 150 = 180.000
Concepto
Retribuciones al personal mediante instrumentos de
patrimonio (645)
Provisin a c/p por transacciones con pagos basados
Debe
Haber
180.000
180.000
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Debe
Haber
180.000
144.000
36.000
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En
el
supuesto
de
a
Reversin del deterioro del
inmovilizado intangible (790) o
material (791)
enajenacin
de
algn
elemento
del
inmovilizado.
La cuenta que corresponda segn
se cobre al contado o aplazado
a corto o largo plazo
Tambin al fin del ejercicio se har otro asiento por un importe igual a la
diferencia comentada entre la provisin inicial y la final:
Este asiento lo que hace es dividir el saldo total de clientes, de forma que
se refleje la cuanta de lo saldos que pueden resultar incobrables.
Cuando se tenga la certeza de que la deuda de un cliente ser
definitivamente incobrable, habr que dejar de considerarlo como de
dudoso cobro y reflejar este hecho en la contabilidad.
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SUBVENCIONES
Son las cantidades aportadas por el Estado, por Administraciones Pblicas,
Empresas o particulares para el establecimiento o estructura bsica de la
empresa cuando no sean reintegrables, es decir, cuando sean a fondo
perdido. Se considera que no son reintegrables cuando se hayan cumplido
las condiciones estipuladas para su concesin y no haya dudas razonables
sobre su futuro cumplimiento.
Su finalidad es favorecer la instalacin o inicio de actividades y la
realizacin de inversiones o gastos de proyeccin plurianual.
Su imputacin como ingreso debe atenerse a lo siguiente:
Si se han dedicado a la adquisicin de un activo amortizable, en la
misma medida en que se amortiza este, siempre que no exceda de un
perodo de 10 aos.
Si no hay inversin, o el activo no fuese amortizable, por partes iguales
durante 10 aos.
En ningn caso el porcentaje de imputacin puede ser inferior a la
amortizacin mnima.
Cuando la subvencin se conceda con anterioridad a la entrada en
funcionamiento de la inversin, se podr realizar la imputacin a partir de
que la misma tenga lugar, sin que rebase el perodo de amortizacin de la
inversin o el plazo de diez aos desde la concesin de la subvencin.
En ningn caso deben confundirse estas subvenciones, llamadas de
capital, con las subvenciones de explotacin que tienen por objeto
asegurar una rentabilidad mnima o compensar dficits de explotacin, y
que se contabilizan como ingresos del ejercicio en que se producen.
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34
(4708) Hacienda
(740)
subvenciones
Subvenciones,
donaciones y legados
a la explotacin
concedidas
En
el
caso
de
haber
recibido
subvenciones
de
capital,
no
Por
la
concesin
de
la
subvencin:
(4708)
(130)
(131)
(57) a (4708)
Cada ao haramos:
(746)
(130) Subvenciones
oficiales de capital
Subvenciones,
donaciones y legados de
capital
transferidas
al
O en su caso,
(746)
(131) Donaciones y
legados del capital
Subvenciones,
donaciones y legados de
capital
transferidas
al
de
inmovilizado,
no
se
imputan
ntegramente
en
el
OPERACIONES DE COBERTURA
La norma novena del PGC recoge un poderoso instrumental para la
contabilizacin de las operaciones de cobertura. Las caractersticas
esenciales que se deben cumplir para que podamos aplicar la norma
de coberturas contables son las siguientes:
1. Debe tratarse de un riesgo especficamente identificado.
2. El riesgo debe ser susceptible de producir un impacto en
Prdidas y ganancias por cambios en el valor razonable o en
los flujos de efectivo o en ambos.
3. El
instrumento
designado
como
cobertura
debe
ser
un
razonable:
variaciones en
por
ejemplo,
la cotizacin
de
la
cobertura
de
las
se
37
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tipo
variable.
Las
variaciones
se
recogen
figurarn en el ACTIVO
figurarn en el PASIVO
Tesorera (Caja o
Bancos)
1.202,00
Primas de seguro
(cuenta 625)
1.202,00
El 31 de diciembre
Gastos anticipados
1.202,00 (Cuenta 480)
Gastos anticipados
(Cuenta 480)
1.202,00
Ejemplo
El 1 de septiembre se pagan 18.030,00 euros por una campaa de
publicidad que finalizar el 31 de agosto del ao siguiente, siendo su
duracin, por tanto, de 1 ao.
La contabilizacin correcta dar lugar a los siguientes asientos de diario:
El 1 de septiembre
18.030,00 Publicidad, propaganda
Tesorera (Caja o
18.030,00
40
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y relaciones pblicas
(cuenta 627)
Bancos)
Publicidad, propaganda y
relaciones pblicas
(cuenta 627)
12.020,00
Gastos anticipados
(cuenta 480)
12.020,00
ingresos contabilizados en
el
ejercicio que
se
cierra y
que
Ingresos anticipados
(cuenta 485)
3.006,00
El 1 de enero
Ingresos anticipados
3.006,00 (Cuenta 485)
Ingresos por
comisiones (cta 754)
3.006,00
Ejemplo
El 1 de noviembre cobramos 3.606,00 euros por el alquiler de una nave
industrial de nuestra propiedad. Dicho importe corresponde al trimestre
que abarca los meses de noviembre, diciembre y enero del ao siguiente.
Los asientos sern:
El 1 de noviembre
Tesorera (Caja o
3.606,00 Bancos)
Ingresos por
arrendamientos
(cuenta 752)
3.606,00
Ingresos por
arrendamientos
1.202,00 (Cuenta 752)
Ingresos anticipados
(cta 485)
1.202,00
Ingresos por
arrendamientos
(cta 752)
1.202,00
El 1 de enero siguiente:
Ingresos anticipados
1.202,00 (Cuenta 485)
43
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figurarn en el ACTIVO
180,30
180,30
Ejemplo
El recibo del alquiler del almacn correspondiente al mes de diciembre lo
recibiremos y pagaremos el prximo mes de enero. Asciende a 721,20
euros.
Los asientos de diario sern:
El 31 de diciembre
Arrendamientos y
721,20 cnones
(cuenta 621)
Acreedores por
prestacin de
721,20
servicios, facturas pendientes de
recibir (cuenta 4109)
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Acreedores por
721,20 prestacin de
servicios, facturas
pendientes de
recibir (cuenta 4109)
Bancos (cuenta
572)
721,20
nos
corresponde
una
comisin
de
1.052,00
euros
que
cobraremos en el ao siguiente.
46
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Publicacin exclusiva de TAGO ESTUDIOS. Prohibida su reproduccin total o parcial
Deudores, facturas
pendientes de
formalizar (cuenta
4409)
1.052,00
Ejemplo
La empresa tiene pendientes de cobrar los intereses procedentes de unos
valores representativos de deuda que ascienden a 1.325,50 euros. De
dicha cantidad, 1.104,25 euros corresponden al ejercicio actual. Se
cobrarn en el prximo ejercicio mediante ingreso bancario.
Los asientos de diario sern:
El 31 de diciembre
Intereses a corto
1.104,25 plazo de valores
representativos de
deudas (546)
Ingresos de valores
1.104,25
Ingresos de valores
221,25
representativos de deuda (7613)
Intereses a corto
plazo de valores
1.104,25
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