1. Introduo
O Direito Penal Tributrio provavelmente o ramo do Direito Penal
Econmico que tem simultaneamente motivado nas ltimas dcadas em
Portugal uma produo doutrinria mais intensa1, uma interveno
legislativa recorrente (embora muitas vezes casustica) e respostas
jurisprudenciais sucessivas que tentam estabilizar as solues legais, at as
mesmas voltarem a ser postas em causa por uma nova alterao legislativa.
Se quisermos caracterizar de forma sinttica o actual sistema penal
tributrio em Portugal julgo que o podemos fazer em funo de duas
grandes linhas de fora: instabilidade legislativa e combate ao crime
organizado. A primeira justifica que a doutrina fale a este propsito de uma
a fria legislativa de que padece o direito fiscal2 e de incriminaes
irrequietas3. A segunda documentada por grandes processos de fraude
fiscal, de facturao falsa e de actuaes concertadas de empresas,
envolvendo enormes burlas designadamente em matria de IVA, que, no
correspondendo maior parte da criminalidade tributria (que,
1
A bibliografia portuguesa sobre esta rea no pode, por limitaes de espao, ser integralmente
descrita neste estudo. O Leitor encontrar essa literatura devidamente referenciada nas obras
gerais que se vo citar ao longo desta exposio. De grande interesse ainda a colectnea de
estudos organizada pelo INSTITUTO DE DIREITO PENAL ECONMICO E EUROPEU, Direito Penal
Econmico e Europeu: textos doutrinrios, em 3 volumes, Coimbra Editora, Coimbra, 1998,
1999 e 2009, onde se encontram reunidos textos essenciais sobre o tema (em especial no
volume II). Fundamentais entre outros, pelos caminhos que abriram, so os estudos de JORGE
DE FIGUEIREDO DIAS e MANUEL DA COSTA ANDRADE, O crime de fraude fiscal no novo
Direito Penal Tributrio (1996), in IDPEE, vol. II, cit., p. 411 e ss, e, articulando as vrias
modalidades de ilcitos, de AUGUSTO SILVA DIAS, Crimes e contra-ordenaes fiscais (1997),
in IDPEE, vol. II, cit., p. 439 e ss.
2
ISABEL MARQUES DA SILVA, Regime Geral das Infraces Tributrias, 3. edio, Almedina,
Coimbra, 2010, pp. 16-17.
3
2. Arquitectura legislativa
O sistema penal portugus organiza-se em torno de duas codificaes
centrais (Cdigo Penal, de 1982, e Cdigo de Processo Penal, de 1987) e
um conjunto de legislao complementar, de natureza substantiva e
processual ( semelhana do sistema alemo e numa direco oposta ao
modelo pan-codificador do sistema espanhol). O Direito Penal Econmico
est disperso por esta legislao complementar que, por vezes, surge
organizada com a estrutura de pequenos cdigos (com uma Parte Geral,
uma Parte Especial e disposies processuais) que designo por codificaes
sectoriais, em relao s quais do Cdigo Penal e o Cdigo de Processo
Penal funcionam como legislao subsidiria6.
Tambm assim no campo do direito penal tributrio que se encontra
reunido no Regime Geral das Infraces Tributrias (aprovado pelo
Decreto-Lei n. 15/2001, de 5 de Junho, com a ltima alterao introduzida
pela Lei do Oramento de Estado para 2009)7. Este diploma classifica as
infraces tributrias em crimes e contra-ordenaes (artigo 2.): os
primeiros so ilcitos mais graves punidos com penas criminais e sanes
acessrias; os segundos so ilcitos (de direito pblico mas) menos graves
sancionados com coimas (quantias pecunirias que, quando no so pagas,
do origem a um processo de execuo e no condenao alternativa em
priso, ao contrrio do que acontece com a multa penal) e sanes
acessrias, aplicadas pela administrao tributria (numa primeira fase)
sujeitas a impugnao judicial a requerimento do arguido (segunda fase).
5
Cfr. Relatrio do Grupo de Trabalho de 2009 (citado na nota 4), p. 152, nota 57.
Uma boa viso de conjunto oferecida por GERMANO MARQUES DA SILVA, Direito Penal
Tributrio, Universidade Catlica Editora, Lisboa, 2009, e por ISABEL MARQUES DA SILVA,
Regime Geral das Infraces Tributrias, 3. edio, Almedina, Coimbra, 2010.
9
ISABEL MARQUES DA SILVA, Regime Geral das Infraces Tributrias, 3. edio, Almedina,
Coimbra, 2010, p. 203 e ss.
4
Em pormenor, ANDR TEIXEIRA DOS SANTOS, O crime de fraude fiscal, Coimbra Editora,
Coimbra, 2009, pp. 229 e ss. Estas clusulas so contudo de valor baixo, comparando com
outros pases, o que d origem a um grande nmero de inquritos e julgamentos por valores
relativamente diminutos. O Grupo de Trabalho que produziu o Relatrio de 2009 citado na nota
4 sugere, por isso, a subida desses montantes, o que ter um efeito descriminalizador directo
(cfr. Relatrio, 2009, p. 162-163).
6
5. Aspectos processuais
At aprovao do Regime Geral das Infraces Tributrias, em 2001,
a lei contemplava a possibilidade de a Administrao fiscal realizar
averiguaes preliminares, de natureza administrativa, anteriores ao
inqurito criminal. E previa ainda a possibilidade de a Administrao fiscal
se constituir assistente no processo criminal originado com a sua
participao.
Estes dois aspectos foram abolidos em 2001: as averiguaes
preliminares foram consideradas uma forma oculta de investigao
criminal, fora do controlo efectivo do Ministrio Pblico14, e o estatuto de
assistente conferia poderes processuais tidos por alguma doutrina como
excessivos, pois permitiam inclusivamente administrao fiscal exercer
algum controlo sobre decises processuais do titular da aco penal. A
mudana foi radical: o legislador eliminou as averiguaes preliminares e
submeteu a actuao dos agentes da administrao tributria e da
administrao da segurana social direco funcional do Ministrio
Pblico no inqurito criminal. E, por outro lado, converteu o estatuto de
assistente numa colaborao tcnica especializada e, obviamente,
14
Para uma anlise do problema, GERMANO MARQUES DA SILVA, Direito Penal Tributrio,
Universidade Catlica Editora, Lisboa, 2009, pp. 150 e ss.
7
Sobre os aspectos processuais das infraces tributrias, ISABEL MARQUES DA SILVA, Regime
Geral das Infraces Tributrias, 3. edio, Almedina, Coimbra, 2010, p. 123 e ss.
16
ISABEL MARQUES DA SILVA, Regime Geral das Infraces Tributrias, 3. edio, Almedina,
Coimbra, 2010, p. 62 e ss.
8
17
Todos estes elementos se encontram devidamente recenseados nas seguintes obras: MANUEL
DA COSTA ANDRADE/SUSANA AIRES DE SOUSA, RPCC 17 (2007, 55 e ss; AMRICO TAIPA DE
CARVALHO, O crime de abuso de confiana fiscal, Coimbra Editora, Coimbra, 2007, pp. 9 e ss
e passim (com anlise de muita jurisprudncia relevante); ISABEL MARQUES DA SILVA, Regime
Geral das Infraces Tributrias, 3. edio, Almedina, Coimbra, 2010, p. 42 e ss.
9