FISCALIZACIN TRIBUTARIA...........................................................39
Bibliografa................................................................................................ 54
EL DERECHO TRIBUTARIO
I. GENERALIDADES DEL DERECHO TRIBUTARIO FORMAL O
ADMINISTRATIVO1
Los conceptos que se han dado del Derecho Tributario, son muchos y muy
variados, hacindose cargo en cada uno de ellos de aspectos diferentes de
sta rama del Derecho, incluso en muchos casos se identifica este derecho
en el concepto de Derecho Financiero, atendido a que el tema tributario se
haya inserto en el tema de las finanzas pblicas.
No obstante ello, se han elegido dos definiciones absolutamente
tradicionales y que corresponden a dos maestros italianos de reconocido
prestigio.
SEALA: A.D. Giannini "Es aquella rama del Derecho Administrativo que
expone los principios y las normas relativas a la imposicin y recaudacin de
los tributos y analiza las relaciones entre los entes pblicos y los
ciudadanos"
SEALA: Antonio Berliri "Es aquella rama del Derecho que expone los
principios y las normas relativas a institucin y a la aplicacin de los
impuestos y tasas, como tambin a la creacin y a la observancia de
algunos limites negativos a la libertad de los individuos, conexos con
un impuesto, con una tasa o con un monopolio instituido por el estado con
fin de lucro"
ELEMENTOS DE ESTOS CONCEPTOS
De los conceptos mencionados es posible sealar los siguientes elementos
caracterizadores del Derecho Tributario:
a) ES UNA RAMA DEL DERECHO: Reconocida su autonoma, se quiere
evidenciar que el Derecho Tributario, constituye una parte ms del
indisoluble e indivisible Derecho, o sea, que el Derecho Tributario no es
independiente de todo el resto del ordenamiento jurdico en el que se
encuentra inserto. Esto trae importantes consecuencia en cuanto a los
principios aplicables, a su interpretacin y aplicacin, como veremos ms
adelante.
b) ES UNA RAMA DEL DERECHO ADMINISTRATIVO: Giannini lo sostena,
por cuanto el Derecho Administrativo tiene por objeto regular los
procedimientos de actuacin del Estado, y el Derecho Tributario se
manifiesta principalmente a travs de la actuacin de un rgano que crea los
tributos, otros encargados de fiscalizar y cobrar los mismos. Sin embargo,
1 ROSMERY MILAGROS SUMERENTE GALLEGOS
hoy en da nadie discute que el Derecho Tributario no forma una parte del
Derecho Administrativo, sino que se trata de regulaciones autnomas aun
cuando irreductiblemente vinculadas. (Hay autores como que plantean el
Derecho Tributario como una parte o rama, no del Derecho Administrativo,
sino que del Derecho Financiero, en cuanto este ltimo se refiere a la
actividad del Estado relativa a la imposicin y recaudacin).
c) COMPRENDE NORMAS Y PRINCIPIOS: Esta parte de los conceptos es
muy importante por cuanto refleja una caracterstica de todo Derecho, cual
es que se encuentra formado por normas de conducta, y adems con
principios o valores que determinan su contenido, aplicacin e interpretacin.
Estos principios que analizaremos ms adelante, son de diversa ndole e
importancia, pero no pueden ser omitidos en el entendimiento del Derecho
Tributario.
d) ESTAS NORMAS Y PRINCIPIOS SE REFIEREN A "IMPOSICIN DE
RECAUDACIN" O "INSTITUCIN
Y
APLICACIN"
DE
LOS
IMPUESTOS. Si bien las expresiones utilizadas por ambos tratadistas son
diferentes, en esencia quieren significar lo mismo, esto es, definir cul es el
objeto de regulacin de este Derecho, sealando en suma, que el mismo no
es sino la creacin, aplicacin y recaudacin de tributos, y como
consecuencia de ello todos los elementos necesarios para desarrollar esta
actividad Estatal.
e) SE HACE EXPRESA RELACIN A LAS RELACIONES O VNCULOS
QUE SE CREAN ENTRE EL ESTADO, como ente que impone tributos,
respecto de los contribuyentes o personas que resultan obligadas con los
tributos. En este sentido Berliri pone nfasis en el hecho de que la
imposicin supone, una limitacin de la libertad de los contribuyentes
obligados, que va ms all del slo hecho, de tener que pagar impuestos o
tributos sino que supone el cumplimiento de otros deberes anexos a este
deber principal.
f) Por ltimo, Berliri MENCIONA LA EXISTENCIA DE UN FIN DE LUCRO, la
verdad es que a nuestro juicio ello no es procedente, dado que, no es
posible hablar de que el Estado al establecer tributos persigue un lucro, ya
que es manifiesto que el Estado no es una persona jurdica que pretenda
enriquecerse, sino que por el contrario establecer esta imposicin para
financiar su actividad de bien comn.
Sin perjuicio de lo expresado es posible mencionar otros conceptos de
Derecho tributario:
Hctor B. Villegas"Conjunto de normas jurdicas que se refieren a los
tributos, regulndolos en sus distintos aspectos"
Jos Mara Martnez y Guillermo Rodrguez Us"Conjunto de normas
jurdicas que regla la curacin, recaudacin y todo los dems aspectos
principios
disposiciones
Para la ctedra simplemente: "Es una rama del derecho pblico nacional que
regula las relaciones entre el Estado y los Contribuyentes, con motivo de la
aplicacin y recaudaciones de los tributos, que es uno de los recursos con
que cuenta para cumplir con sus fines".
SUBDIVISIONES DEL DERECHO TRIBUTARIO
Siguiendo
la
clasificacin
expuesta
por DinoJarach (El
Hecho
Imponible, Buenos Aires, 2 Edicin. 1971, p.16) es posible concebir que el
Derecho Tributario puede ser estudiado en distintos captulos o
subdivisiones, conocidas con las denominaciones de:
Derecho Tributario Constitucional;
Derecho Tributario Sustantivo o Material;
Derecho Tributario Administrativo o Formal;
Derecho Tributario Procesal;
Derecho Tributario Penal; y
Derecho Tributario Internacional.
Si bien puede ser til esta subdivisin, pues reconoce al interior del Derecho
Tributario la existencia de normas que regulan actos y conductas de
diversa naturaleza, no es menos cierto, que ello implica reconocer que el
Derecho Tributario es un "todo orgnico, con aspectos diversos pero
interconectados y no separados".(Carlos Mara GiulianiFonrouge, Derecho
financiero, Buenos Aires, 2 Edicin, 1970, t.I, p.36 y t.II, p.636. J.M. Martn y
G.F. Rodrguez Us, optan por esta subdivisin).
de
obligaciones
fiscales
Recaudacin,
Determinacin
Fiscalizacin y de
Sancin.
A.- DE RECAUDACIN.
Su funcin es recaudar los tributos. Para ello, podr contratar los servicios
de las entidades del sistema bancario y financiero para recibir el pago de
deudas correspondientes a tributos administrados.
Medidas cautelares previas. Cuando por el comportamiento del deudor
existan razones que permitan presumir que la cobranza podra devenir en
infructuosa, la Administracin a fin de asegurar el pago de la deuda, podr
trabar medidas cautelares para satisfacer la deuda. Los supuestos para
trabar una medida cautelar previa son:
Presentar declaraciones o documentos falsos que reduzcan total o
parcialmente la base imponible;
Ocultar total o parcialmente activos, ingresos, egresos; o consignar
activos, bienes, egresos total o parcialmente falsos;
Destruir u ocultar total o parcialmente los libros de contabilidad.
No exhibir y/o no presentar los libros, registros y/o documentos que
sustenten la contabilidad.
No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o
percepciones de tributos que se hubieren efectuado al vencimiento
del plazo que para hacerlo.
B.- DE DETERMINACION Y FISCALIZACION DETERMINACION
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SE
PUEDEN
DESARROLLAR
LAS
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RECAUDACIN TRIBUTARIA
(Troya Jaramillo, 2009) La potestad de imposicin o de aplicacin de los
tributos, a ms de facultad determinadora de las obligaciones tributarias,
comprende la facultad recaudadora que por lgica es subsecuente a la
primera.
(Peris Garca , 2011) Es la fase subsiguiente a la fase de determinacin de la
deuda tributaria, teniendo como objeto su efectiva percepcin.
(Torres Marrn, 2004) La facultad de recaudacin tiene que ver con los actos
de la administracin tributaria conducentes a la cobranza de las deudas
tributarias. Para tal efecto, se vale de diferentes mecanismos para el
cumplimiento de tal fin.
12 ZENAIDA MAMANI HUAYTA
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(Corral Guerrero, 1994) Este grupo recaudatorio se halla constituido por las
normas relativas a las potestades, a la organizacin, y a sus
correspondientes relaciones tributarias no dinerarias. Se puede decir que
estas normas son aquellas que pueden denominarse orgnicas de
apoderamiento referentes a las relaciones entre entes pblicos y rganos
administrativos, en las que no estn presentes los obligados al pago del
tributo de un modo directo.
En efecto, se trata de normas y relaciones no dinerarias porque no
pertenecen al pago de la obligacin tributaria principal, ni al pago de las
dems obligaciones dinerarias, dependientes de la principal. Antes bien,
ataen a las normas de atribucin de potestades de recaudacin tributaria,
de competencias delegadas y orgnicas, entre otras; y, por tanto,
corresponden a las relaciones jurdicas existentes entre entes pblicos y
entre rganos de recaudacin, como por ejemplo, las que se producen entre
el Estado, las Comunidades Autnomas, las Entidades Locales y las
Entidades Colaboradoras en la recaudacin de tributos.
En consecuencia, estas relaciones entre Organizaciones no son dinerarias,
en el sentido de que no consisten en el pago de un tributo. Lo que no quiere
decir que no sean dinerarias, pero en un sentido diverso al afirmado, como
por ejemplo, un eventual premio de cobranza entre entes pblicos, que no
es posible calificarlo de entrega dineraria de un obligado al pago tributario.
Por tanto, puede ver claramente que este tipo de relaciones recaudatorias no
tiene como fin directo la cobranza de los tributos, sino la formacin de la
estructura y distribucin de funciones, as como el establecimiento de los
derechos y obligaciones entre esas entidades respecto de la realizacin de
la funcin recaudatoria. Sin embargo, esas relaciones no dinerarias permiten
hacer posible la obtencin de los tributos. De ah que, en este sentido, su
finalidad es indirecta porque carecen de conexin con el obligado al pago del
tributo.
2) Normas y relaciones recaudatorias dinerarias 14
(Corral Guerrero, 1994) Este grupo recaudatorio est representado por las
normas reguladoras de las relaciones entre la Administracin tributaria y los
obligados al pago, que incluyen los correlativos derechos y obligaciones
existentes entre esas partes.
Las cuales son distintas, segn se ha dicho, de las anteriores relativas a las
potestades, rganos y competencias, en las que no aparece el obligado al
pago.
14 ZENAIDA MAMANI HUAYTA
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La potestad plena 18es, entonces, aquella conferida al titular del tributo para
recaudar por cuenta propia, que se caracteriza por dos notas: a) ser de
primer grado, es decir, principal, directa e inmediata; b) sus normas utilizan
el concepto administrativo de competencia.
La palabra plena pretende significar que la potestad es completa, en el
sentido de que en el ente pblico coinciden la condicin de titular del tributo
y la gestin de su cobranza.
La potestad de ejercicio es, aquella otorgada a un tercero para recaudar
por cuenta ajena, que se caracteriza tambin por dos notas: a) ser de
segundo grado, es decir, subordinada, indirecta y mediata; o sea, el gestor
de la recaudacin no es el titular del tributo; b) sus normas emplean el
concepto administrativo de autorizacin. La autorizacin implica la existencia
de una relacin administrativa, cuyo contenido esencial est constituido por
la transmisin de la gestin recaudatoria a los terceros para que la ejerciten
por cuenta del titular del tributo, reservndose ste el derecho de control
sobre el ejercicio conferido. Por eso, es menester dejar claro que en la
potestad de ejercicio no hay cesin de los crditos tributarios al tercero.
El Derecho tributario muestra diversos tipos de la potestad de ejercicio. Entre
ellos, merecen destacarse dos clases de esta potestad: la de arriendo,
propia del Derecho antiguo; y la de recaudacin tcnica, del Derecho
moderno.
3) Potestad antigua de arriendo
El arriendo tuvo un gran arraigo hasta el siglo XIX, y se tiene noticia del auge
que experiment en la Hacienda pblica de la antigua Roma. El Estado
careca, entonces, de organizacin suficiente para esta funcin, por lo que
confiaba la recaudacin a terceros, especialmente a sociedades de
publcanos. Fue tal su influencia, que los arrendatarios constituyeron un
cuasi monopolio, llegando a convertirse, segn afirma Duverger, en un
Estado dentro de otro Estado.
El profesor Sinz de Bujanda ha entendido que el vocablo arriendo, no tiene
en este contexto el significado que le asigna el Derecho civil. No obstante,
parece claro que consista en la entrega de la gestin recaudatoria mediante
subasta por tiempo determinado y por precio fijo, calculado naturalmente
segn el rendimiento presunto de los tributos previstos.
4) Potestad moderna de reaccin tcnica
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(Corral Guerrero, 1994) Las prctica del pago de tributos a travs de las
Entidades de Depsito se ha ido generalizando a lo largo de los ltimos
aos. Una de las razones puede ser la de que satisface los intereses de las
tres partes implicadas en este fenmeno recaudatorio. En efecto, por un
lado, las Administraciones tributarias utilizan gratuitamente una amplsima y
eficaz red recaudatoria ajena. Por otro lado, las Entidades de Depsito
mantienen unas importantes sumas a su disposicin durante el perodo
transcurrido desde el da del pago hasta el ingreso en la cuenta del Tesoro.
Y por ltimo, los obligados al pago encuentran una facilidad en el
cumplimiento de sus deberes tributarios, paliando de este modo la presin
fiscal indirecta.
La potestad recaudatoria de las Entidades de Depsito est formulada de
esta forma: Podrn prestar el servicio de colaboracin en la gestin
recaudatoria de la Hacienda Pblica las Entidades de Depsito autorizadas
por el Ministerio de Economa y Hacienda. La prestacin del servicio no ser
retribuida. Como una modalidad de esa potestad figura el llamado servicio
de caja. Se encuentra formulada de este modo: Pueden prestar el servicio
de caja a los distintos rganos de recaudacin, los Bancos, Cajas de Ahorro
y Cooperativas de Crdito, que en adelante sern denominados Entidades
de Depsito, con los que el Ministerio as lo convenga. Se puede observar
que la atribucin de ambas potestades se hace por va reglamentaria para la
prestacin de un servicio gratuito.
Derivandose dos cuestiones principales: una, que se trata de una potestad
de ejercicio conferida por el Estado a personas privadas; y otra, que esa
potestad da lugar a una relacin recaudatoria no dineraria.
1) Potestad de ejercicio conferida a personas privadas
Esta potestad de ejercicio se singulariza, respecto de las que se han venido
catalogando, en que implica un ejercicio privado de funciones pblicas,
segn la terminologa propuesta por el profesor G. Zanobini. En
consecuencia, se puede caracterizar la potestad por tres notas:
a) Estar atribuida para un ejercicio privado que se encuentra reconocido en
la normativa
b) Se les confiere una funcin pblica que produce efectos de esta
naturaleza. Un ejemplo paradigmtico est constituido por este efecto:
cuando el pago se realice a travs de Entidades de Depsito...la entrega al
deudor del justificante de ingreso liberar a ste desde la fecha que se
consigne en el justificante y por el importe figurado.
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legalidad,
Uniformidad,
Unidad,
Oficialidad y
Seguridad jurdica,
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ANLISIS DE LA RECAUDACIN. 31
( Salim, 2009) A efectos de analizar la evolucin de la recaudacin se
procede a clasificar la misma de acuerdo a diferentes criterios de
agregacin, realizando comparaciones interanuales y con informacin
externa. Con periodicidad trimestral se monitorea la evolucin de los
agregados macroeconmicos y sus estimaciones.
Los anlisis que se realizan sobre la recaudacin responden
bsicamente a las siguientes clasificaciones:
recaudacin por concepto
recaudacin por actividad econmica
recaudacin por distribucin geogrfica.
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IV.
FISCALIZACIN TRIBUTARIA36
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iii)
FUNCION FISCALIZADORA39
Pagani seala que la funcin fiscalizadora comprende todas las acciones y
medidas tendentes a compeler al contribuyente al cumplimiento ntegro,
cabal y oportuno de su obligacin tributaria sea que su conducta consista en
substraerse del hecho de ser conocido por la administracin, de no cumplir
sus obligaciones, de cualquier naturaleza, cumpliendo en forma incorrecta,
ya sea con una declaracin falsa o incompleta o simplemente omitir el pago
de la obligacin. Dentro de este mbito de accin, la misin especfica de la
funcin de fiscalizacin es la de crear la imagen del riesgo al contribuyente
evasor.
Tovar (1992) se pronuncia al sealar que la verificacin de la presentacin y
pago de declaraciones juradas respectivas, as como del registro de las
operaciones realizadas por los contribuyentes, hacan que estos sientan la
presencia real de la administracin y se obligados a cumplir con su
obligaciones. Continua diciendo como vemos hay una mayor probabilidad
que el evasor sea fiscalizado aumentando el riesgo de una sancin.
Zarzosa seala que al igual que a determinados impuestos se les ha hecho
formar parte de las estrategias econmicas, en las cuales su objetivo
fundamental o coyuntural no es la generacin de recursos para el gasto
pblico en s mismos, sino logra influir en algunos factores especficos de la
economa, de esa misma manera algunas estrategias en el uso u ejercicio
de distintas funciones de administracin de impuestos se proponen para
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Administracin
Tributaria, pues la potestad tributaria descansa solamente en rganos de
gobierno.
Del mismo modo, si el Estado en el ejercicio de una actividad permitida por
la ley resulta que viola reglas de procedimiento, invalida todas las
consecuencias sobrevinientes.
Imaginemos que en plena investigacin la Administracin Tributaria no ha
cumplido con las normas que regulan los requerimientos de
informacin que puede exigir al administrado y, pese a ello, concluye su
trabajo notificando al contribuyente una resolucin de deuda.
Definitivamente este acto administrativo es nulo por violar las reglas del
procedimiento de fiscalizacin.
En este orden de ideas podemos decir que la fiscalizacin es una
facultad del Estado. La fiscalizacin no es un derecho del Estado. 41
La fiscalizacin tributaria es una facultad del Estado en la medida que su
autorizacin y posibilidades de procedimiento se fundan y detallan en la ley.
La Administracin Tributaria no se puede dejar de llevar por su sola
voluntad para desarrollar las investigaciones sobre los administrados.
En este contexto de ideas, cuando el art. 62 del Cdigo Tributario se refiere
a la facultad de fiscalizacin, se debe entender que la ley autoriza a la
Administracin Tributaria para que realice labores de investigacin sobre la
situacin tributaria de los deudores.
Esta facultad debe sujetarse a lmites, por esta razn en el art. 62 del
Cdigo Tributario se detallan una serie de atribuciones que detenta la
Administracin Tributaria.
Debe entenderse que las referidas facultades pueden ser ejercidas por la
autoridad competente, en el desempeo de cualquiera de sus modalidades
de fiscalizacin: anlisis relativo a la determinacin de la obligacin
tributaria y verificacin.
Derechos de los administrados
Ferreiro Lapatza (1994) Corresponde a la ciencia de la gestin pblica y el
Derecho la bsqueda de los trminos ms razonables que deben guardar
las relaciones entre la Administracin Tributaria y el administrado,
procurando armonizar el inters fiscal con el inters por la primaca de la
vida, libertad y propiedad.
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FACULTAD DISCRECIONAL
Para Villegas, la discrecionalidad es la facultad de opcin entre diversas
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de
las
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otro camino, por esta razn es justo que los actos administrativos emitidos
en ejercicio de facultades discrecionales donde la exigencia de la
motivacin tiene mayor importancia , pues si la discrecionalidad importa
la libertad de eleccin entre dos o ms soluciones igualmente justas, al
haberse escogido una, es deber de la administracin justificar el porqu de
tal eleccin y paralelamente el porqu de la eliminacin de otras
soluciones.
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TIPOS DE FISCALIZACION
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Procedimiento de Fiscalizacin
Artculo 1.- Inicio del Procedimiento47
El Procedimiento de Fiscalizacin se inicia en la fecha en que surte efectos
la notificacin al Sujeto Fiscalizado de la Carta que presenta al Agente
Fiscalizador y el primer Requerimiento.
De notificarse los referidos documentos en fechas distintas, el procedimiento
se considerar iniciado en la fecha en que surte efectos la notificacin del
ltimo documento.
El Agente Fiscalizador se identificar ante el Sujeto Fiscalizado con el
Documento de Identificacin Institucional o, en su defecto, con su
Documento Nacional de Identidad.
El Sujeto Fiscalizado podr acceder a la pgina web de la SUNAT y/o
comunicarse con sta va telefnica para comprobar la identidad del Agente
Fiscalizador.
Artculo 2.- De la documentacin
Durante el Procedimiento de Fiscalizacin la SUNAT emitir, entre otros,
Cartas, Requerimientos, Resultados del Requerimiento y Actas.
Los citados documentos debern contener los siguientes datos mnimos:
a) Nombre o razn social del Sujeto Fiscalizado;
b) Domicilio fiscal;
c) RUC;
d) Nmero del documento;
e) Fecha;
f) Objeto o contenido del documento; y
g) La firma del trabajador de la SUNAT competente.
La notificacin de los citados documentos se ceir a lo dispuesto en los
artculos 104 al 106 del Cdigo Tributario.
Artculo 3.- De las Cartas
La SUNAT a travs de las Cartas comunicar al Sujeto Fiscalizado lo
siguiente:
a) Que ser objeto de un Procedimiento de Fiscalizacin, presentar al
Agente Fiscalizador que realizar el procedimiento e indicar, adems, los
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CONCLUSIN:
PRIMERO: La recaudacin de impuestos en nuestro pas es mucha. De
hecho el gobierno se ve en la necesidad de recaudar dinero a manera de
impuestos, para as transformarlos en servicios pblicos para el mismo
pueblo. Entendiendo La recaudacin como una de las actividades que
realiza la administracin pblica durante el periodo de gestin del tributo, con
el objeto de que el ingreso de las deudas tributarias sean liquidadas por la
Administracin o autoliquidadas por el sujeto pasivo, en los plazos previstos
en las normas tributarias, una vez cuantificada esta, la liquidacin se
procede a travs de dos vas: la voluntaria y la coercitiva o ejecutiva. Por
esta razn nace de manera indispensable para el Estado la exigencia del
pago de los tributos, otorgndole un carcter obligatorio al mismo, debido a
que tiene como finalidad lograr el bienestar colectivo, tanto generando una
mejor proteccin econmica como elevando el nivel de vida del pas .Por
otro lado el no pagar los tributos trae como consecuencia varias sanciones
tales como la imposicin de multas, el cierre de establecimientos, decomisos
de mercancas, privacin de libertad, etc.; regidas por la ley bien sea por la
Constitucin o el Cdigo Tributario. Estas facultades son atribuciones
explicitas del rgano recaudador de la administracin tributaria por ende es
objeto de estudio del derecho tributario formal o administrativo.
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Bibliografa
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