BAB IV

TUJUAN, BUKTI DAN

KERTAS KERJA AUDIT
Dalam 3 bab ini di muka telah dibahas berbgai hal yang mengyangkut
lingkungan auditing. Mulai bab ini pembahasan akan difokuskan pada proses auditing
atas laporan keuangan yang merupakan topik utama buku ini. Pada bab 4 ini akan
dibahas empat hal fundamental dalam auditing, yaitu : (1) tujuan audit, (2) buku
audit, (3) prosedur audit, dan (4) pendokumentasian bukti audit dalam kertas kerja.
TUJUAN PENGAJARAN
Setelah mempelajari bab ini, Anda diharapkan mampu untuk :
1. Menyebutkan lima kategoti asersi manajemen dalam laporan keuangan
2. Menetapkan tujuan audit khusus dari kelima kategori asersi manajemen
tersebut
3. Menyebutkan faktor-faktor yang mempengaruhi kecukupan dan kompetensi
bukti audit
4. Menyebutkan jenis-jenis informasi penguat yang tersedia bagi auditor
5. Menyebutkan dan menjelaskan jenis-jenis prosedur audit yang bisa digunakan
dalam suatu audit
6. Menjelaskan arti dan tujuan kertas kerja audit
7. Menerapkan tehnik-tehnik penting dalam penyusunan suatu kertas kerja yang
baik
TUJUAN AUDIT
seperti telah disinggung pada Bab 2, tujuan umum suatu audit atas laporan
keuangan adalah memberikan suatu pernyataan pendapat mengenai apakah laporan
keuangan klien telah disajikan secara wajar, dalam segala hal yang material, sesuai
dengan prinsip akuntansi berlaku umum. Untuk mencapai tujuan tersebut, dalam
audit biasanya dirumuskan tujuan khusus audit untuk setiap rekening yang dilaporkan
dalam laporan keuangan. Tujuan khusus ini berasal dari asersi-asersi yang dibuat
manajemen dalam laporan keuangan.
Asersi-Asersi Manajemen Dalam Laporan Keuangan

Laporan keuangan berisi asersi-asersi manajemen yang eksplisit dan implisit.

Sebagai contoh perhatikanlah komponen neraca berikut ini:
Aktiva Lancar:
Kas.....................................................................................Rp. 100.000.000,00
Dalam pe1aporan pos ini dineraca, manajemen membuat dua asersi eksplisit
yaitu: (1) kas benar-benar ada, dan (2) jumlah kas yang benar adalah
Rp100.000.000,00. Selain itu manajemen juga rnembuat tiga asersi implisit, yaitu: (1)
semua kas yang harus dilaporkan telah dimasukkan, (2) semua kas yang dilaporkan
merupakan milik satuan usaha, dan (3) tidak terdapat pembatasan dalam penggunaan
kas. Asersi terakhir ini mengikuti persyaratan penyajian kas dalam aktiva lancer
sebagaimana diatur oleh Standar Akuntansi Keuangan. Apabila salah satu dari asersiasersi tersebur di atas tidak benar, maka laporan keuangan bisa menjadi salah saji
material
Asersi-asersi yang sama melandasi semua aktiva, kewajiban, pendapatan,dan
biaya komponen-komponen laporan keuangan. Dalam PSA No 07, Bukti Audit (SA
326.03), disebutkan lima golongan besar asersi-asersi laporan keuangan:

Keberadaan atau keterjadian (existence occurrence)

KeIegkapan (Completeness)
Hak dan kewajiban (Right and Obligation)
Penilaian (valuation) atau pengalokasian (allocation)
Penyajian dan pengungkapan (presentation and disclosure)
Dalam uraian di bawah ini akan dibahas pengertian masing-masing asersi

Sebagaimana tercantum dalam SA 326 disertai dengan contohnya. Selanjumva akan

ditunjukan seperangkat tujuan khusus audit untuk kas pada berbagai kelompok asersi.
Keberadaan atau Keterjadian
Asersi tentang keberadaan atau keterjadian berhubungan dengan apakah
aktiva atau utang satuan usaha ada pada tanggal tertentu dan apakah
transaksi yang dicatat telah terjadi selama periode tertentu.
Asersi manajemen tentang keberadaan berlaku baik bagi aktiva yang
mempunyai ujud fisik seperi kas dan persediaan, maupun rekening-rekening yang
tidak memiliki ujud fisik seperti piutang dagang dan utang dagang. Dalam contoh di

atas, asersi keberadaan berhubungan dengan apakah hal-hal yang dimasukkan sebagai
kas (seperti kas kecil, kas yang belum disetor ke bank, dan rekening giro) benar-benar
ada. Asersi ini tidak berkaitan dengan apakah Rp 100.000.000,00 merupakan jumlah
yang benar untuk pos ini, sebab hal itu berkaitan dengan penilaian dan pengalokasian
yang akan dijelaskan kemudian.
Dalam asersi ini manajemen juga menyatakan bahwa pendapatan dan biaya
sehagaimana nampak dalam laporan rugi-laba adalah akibat dari transaksi-transaksi
dan kejadian-kejadian yang terjadi selama periode laporan. Asersi ini juga hanya
menyangkut mengenai apakah transaksi dan kejadian benar-benar terjadi, dan tidak
menyangkut mengenai kebenaran jumlah rupiah yang dilaporkan. Kesalahan dalam
asersi ini bisa terjadi misalnva apabila pada jumlah penjualan yang dilaporkan
terdapat di dalamnya penjualan fiktif atau apabila pada penjualan yang dilaporkan
termasuk di dalamnya penjualan yang terjadi pada periode yang lain.
Pada asersi kategori ini, auditor terutama mengkhawatirkan terjadinya
pelaporan komponen-kompenen laporan keuangan melebihi yang sesungguhnya
(overstatement) dengan cara memasukkan hal-hal yatig tidak ada atau memasukkan
pengaruh transaksi yang tidak terjadi. Asersi ini tidak memperhatikan apakah sesuatu
yang sesungguhnya ada dan transaksi atau kejadian yang sungguh sungguh terjadi,
telah termasuk dalam jumlah rupiah yang dilaporkan.
Kelengkapan
Asersi tentang kelengkapan berhubungan dengan apakah semua transaksi
atau semua rekening (account) yang seharusnya disajikan dalam laporan
keuangan tetah dicantumkan di dalamnya.
JUntuk setiap rekening yarg dilaporkan dalam laporan keuangan, manajemen
secara implisit menyatakan bahwa semua transaksi dan kejadian yang berhubingan
telah dimasukkan. Sebagai contoh, manajemen menyatakan bahwa saldo kas sebesar
Rp. 100.000.000,00, telah mencakup pengaruh semua transaksi kas dan semua
elemen kas yang disebutkan di atas. Kesalahan penyataan asersi kelengkapan untuk
kas bisa terjadi jika pengaruh beberapa transaksi penerimaan kas dihilangkan.

Pada asersi kategori ini, auditor terutama mengkhawakan terjadinya pelaporan

komponen-komponen laporan keuangan lebih sedikit dari yang seharusnya
(understatement) dengan cara menghilangkan sesuatu yang sesungguhnya ada, atau
dengan menghilangkan transaksi atau kejadian yang sesungguhnya terjadi.
Hak dan Kewajiban
Asersi tentang hak dan kewajiban berhubungan dengan apakah aktiva
merupakan hak perusahaan dan utang merupakan kewajiban perusahaan
pada tanggal tertentu.
Perlu diketahui bahwa asersi ini adalah satu-satunya asersi yang hanya
berkaitan dengan neraca (aktiva dan kewajiban), sedangkan asersi-asersi yang lain
berkaitan dengan semua laporan keuangan. Asersi ini umumnya berhubungan dengan
hak pemilikan dan kewajiban hukum. Sebagai contoh, manajemen secara implisit
menyatakan bahwa perusahaan memiliki kas, persediaan dan aktiva-aktiva lain yang
dilaporkan dalam neraca, dan utang dagang dan utang-utang lainnya adalah
kewajiban hukum satuan usaha. Asersi hak dan kewajiban juga menyangkut hak atas
penggunaan properti dan juga menngkut utang-utang tertentu yang bukan kewajjban
hukurn_ Sebagai contoh properti milik pembeni sewa (less or) bisa dibenarkan
dilaporkan sebagai aktiva dalam neraca penerima sewa apabila hak atas penggunaan
properti telah diperoleh melalui peijanjian sewaguji yang dlkapita1isasi(capjta11J) Di
pihak lain, biaya pensiun yang tidak dibentuk dananya (unfunded pension cost) bisa
dimasukkan sebagai utang meskipun satu usaha pembuat laporan secara hukum tidak
berkewajiban untuk itu
Penilaian dan Pengalokasian
Asersi tentang penilaian dan pengalokasian berhubungan dengan apakah
komponen-komponen aktiva, kewajiban, pendapatan dan biaya sudah
dicantumkan dalam laporan keuangan Pada jumlah yang semestinya.
Pelaporan komponen-komponen laporan keuangan pada jumlah yang
semestinya berarti bahwa jumlah tersebut: (1) telah-ditentukan sesuai dengan prinsipprinsp akuntansi berlaku umum, dan (2) ditulis dan dihitung dengan benar.

Sesuai dengan Prinsip Akuntansi Berlaku Umum. Penentuan jumlah-jumlah

sesuai dengan prinsip akuntansi berlaku umum meliputi pengukuran secara tepat atas
aktiva, kewajiban, pendapatan, dan biaya yang mencakup semua hal di bawah ini:

Penerapan prinsip penilaian secara tepat seperti harga perolehan, nilai bersih

yang dapat direalisasi, nilai pasar, dan nilai sekarang (present value).
Penerapan prinsip penandingan (matching principle) secara tepat.
Kewajaran estimasi akuntansi oleh manajemen.
Konsistensi dalam penerapan prinsip akuntansi.
Sebagai contoh, manajemen membuat asersi bahwa aktiva tetap dicatat

berdasarkan harga perolehannya dan harga perolehan tersebut secara sistematis

dialokasikan ke dalam periode-periode akuntansi yang semestinya. Demikian pula,
manajemen membuat asersi bahwapiutang usaha yang tercantum dineraca dinyatakan
berdasarkan nilai bersih yang dapat direalisasikan.
Ketelitian Pencatatan dan Perhitunga. Ketelitian pencatatan berhubungan
dengan hal-hal seperti ketelitian dalam memasukkan data rinci dalam dokumen,
dalam pencatatan ayat jurnal, dalam posting ke buku besar, dan dalam
menyelenggarakan kesesuaian.anrara rekening kontrol dengan huku besar pembantu.
Ketelitian perhitungan berhubungan dengan hal-hal seperti penentuan perhitungan
dengan benar untuk jumlah dalam faktur, jurnal, dan saldo rekening selain itu juga
kebenaran perhitungan hal-hal seperti akrual dan depresi. Kembali ke contoh tentang
kas yang lalu, salah saji dalam asersi penilaian dan pengalokasian untuk kas bisa
timbul sebagai akibat di dalam pencatatan penerimaan kas atau pengeluaran kas atau
dalam psoting jurnak peneriamaan atau pengeluaran kas ke rekening buku besar kas,
atau dari kesalahan perhitungan dalam menjumlahkan angka dalam jurnal penerimaan
atau pengeluaran kas atau dalam rekening ka situ sendiri.

Penyajian dan Pengungkapan.

Asersi tentang penilaian dan pengungkapan berhubungan dengan apakah
komponen-komponen tertentu laporan keuangan diklasifikasikan, dijelaskan,
dan diungkapkan semestinya.

Dalam laporan keuangan, manajemen secara implisit menyatakan bahwa

komponen-komponen laporan keuangan telah disajikan dengan repat dan
pengungkapan yang menyertainya telah memadai Dalam contoh kas di atas, asersi
akan menjadi keliru apabila terdapat pembatasan dalam penggunaan kas dan catatan
atas laporan keuangan tidak menunjukkan adanya pembatasan ini. Demikian pula,
asersi ini akan menjadi keliru apabila kas yang dibatasi penggunaannya diklasifikasin
sebagai aktiva tak lancar.
Ringkasan kelima asersi manajemen di atas dapat dilihat pada Gambar 4-1
berikut ini.
Gambar 4.1
Asersi-asersi Manajemen dalam Laporan Keuangan
Kategori Asersi
Makna Asersi
Keberadaan atau kejadian
Aktiva dan kewajiban satuan usaha ada pada
tanggal tertentu, dan transaksi pendapatan dan
Kelengkapan

biaya terjadi pada periode tertentu

Semua transaksi dan rekening yang seharusnya
dimasukkan dalam laporan keuangan, telah

Hak dan kewajiban

dimasukkan
Aktiva adalah milik satuan usaha dan utang
adalah kewajiban satuan usaha pada tanggal

Penilaian dan pengalokasian

tertentu
Komponen-komponen

aktiva,

kewajiban,

pendapatan, dan biaya telah dimasukkan dalam

Penyajian dan pengungkapan

laporan keuangan dengan jumlah yang tepat.

Komponen-komponen
tertentu
laporan
keuangan telah iklasifikasikan, diuraikan dan
diungkapkan dengan tepat.

TUJUAN KHUSUS AUDIT

Untuk mendapatkan bukti sebagai pendukung pendapat atas laporan
keuangan, auditor merumuskan tujuan-tujuan khusus audit untuk setiap rekening
dalam laporan keuangan. Kategori-kategori asersi laporan keuangan yang disusun
manajemen seperti diterangkan di atas, merupakan titik tolak yang sangat baik untuk
merumuskan tujuan khusus audit. Tabel berikut ini memberi gambaran penjabaran

tujuan khusus audit untuk kas berdasarkan pembahasan mengenai kategori-kategori

asersi di atas:
Kategori Asersi
Keberadaaan atau Keterjadian

Tujuan Khusus Audit

Dana kas kecil, penerimaan kas yang belum disetor
ke bank, rekening giro, dan lain-lain yang

Kelengkapan

dilaporkan sebagai kas, ada pada tanggal neraca.

Kas yang dilaporkan meliputi semua kas kecil, kas
yang belum disetor ke bank, dan kas lain yang ada

Hak dan Kewajiban

di tangan (cash on hand).

Kas yang dilaporkan meliputi semua yang tidak
dibatasi

penggunaannya.

Semua

hal

yang

dilaporkan dalam kas adalah milik satuan usaha

Penilaian dan Pengalokasian

pada tanggal neraca.

Semua komponen kas telah dijumlah dengan benar.
Jurnal peneriaman kas pengeluaran kas, benar-benar
jumlah rupiahnya dan telah diposting dengan benar
ke buku besar.
Kas yang ada di tangan telah dihitung dengan benar.
Saldo rekening gito telah direkonsiliasi dengan

Penyajian dan Pengungkapan

benar.
Semua yang dimasukkan dalam kas tidak dibatasi
(unrestricted) dan kas tersedia digunakan untuk
operasi.
Pengungkapan yang diperlukan telah memadai.

Perlu diingat bahwa tujuan khusus audit harus dirancang untuk masingmasing klien. SA 326.09 menyatakan bahwa dalam merumuskan tujuan audit, auditor
hendaknya mempertimbangkan kondisi khusus perusahaan. termasuk di dalamnva
sifat aktivitas perusahaan dan praktik akuntansi yang spesifik dalam perusahaan
tersebut. Sebagai contoh, diperlukan tambahan tujuan khusus audit apabila sebagian
dan kas satuan usaha berbentuk valuta asing. Demikian pula, sejumlah tujuan khusus
untuk masing-masing kategori bisa berbeda-beda seperti nampak dalam contoh di
atas.

Dalam melaksanakan audit, auditor harus mengumpulkan bukti yang

berkaitan dengan setiap tujuan khusus. Dari data yang terkumpul, auditor akan
sampai pada kesimpulan apakah ada asersi manajemen yang salah saji. Selanjutnya
kesimpulan mengenai masing-masing asersi digabungkan untuk sampai pada
pendapat mengenai laporan keuangan sebagai keseluruhan.
BUKTI AUDIT
Bukti audit merupakan konsep fundamental dalam auditing. SA.326.14
mentakan bahwa bukti audit terdiri dari data akuntansi dan semua informasi
penguat yang tersedia bagi auditor. Contoh bukti audit dari masing-masing kategori
tersebut adalah:
Data Akuntansi:

Buku jurnal
Buku besar dan buku besar pembantu
Buku pedoman akuntansi
Memorandum dan catatan tak resmi, seperti kertas kerja, perhitunganperhitungan dan rekonsiliasi
Informasi Pengual:

Doktimen seperti cek, faktur, surat kontrak, notulen rapat:

Konfirmasi dan pernyataan tertulis dari pihak yang mengetahui.
Informasi yang diperoleh melalui pengajuan pertanyaan.
Informasi lain yang dikembangkan atau tersedia bagi auditor.
Dalam sistem pengolahan data elektronik (electronic data processing) data

akuntansi dan informasi penguat bisa berbentuk media elektronik seperti pita
magnetik dan disk, tapi bisa juga dalam bentuk hard copy atau dalam bentuk cetakan.
Kedua kategori bukti audit diperlukan dalam melakukan suatu audit sesuai
dengan standar auditing. Kiranya tidak diragukan bahwa bukti yang berupa data
akuntansi pasti harus dikumpulkan auditor, karena data akuntansi merupakan sumber
atau dasar pembuatan laporan keuangan. Namun demikian, catatan-catatan ini bisa
tidak dapat dipercaya. Oleh karena itu sangatlah perlu bagi auditor untuk
mendapatkan bukti penguat mengenai keandalan catatan-catatan keuangan tersebut.

Bukti-bukti ini kebanyakan terdapat dalam organisasi klien, tetapi mencari bukti dan
sumber-sumber di luar klien juga sangat penting.
Proses pengidentifikasian sumber-sumber bukti untuk memenuhi tujuan audit
untuk setiap saldo rekening akan dibahas secara mendalam pada sejumlah bab dalam
buku ini. Bab ini akan membahas kerangka umum untuk mengidentifikasi jenis-jenis
bukti dan kaitannya dengan asersi laporan keuangan.
mengidentifikasi 1enis-;enis bukti dan kaitannya dengan asersi laporan
keuangan.
TUJUANSTANDAR PEKERJAAN LAPANGAN KETIGA
Standar pekerjaan lapangan ketiga berbunyi sebagai berikut:
Bukti audit kompeten yang cukup harus diperoleh melalui inspeksi,
pengamatan, pengajuan pertanyaan dan konfirmasi sebagai dasar yang
memadai untuk menyatakan pendapat atas laporan keuangain yang diaudit.
Standar di atas menyebutl empat sumber, yaitu: inspeksi, observasi, pengajuan
pertanyaan, dan konfirmasi. Sumber-sumber ini berkaitan dengan prosedur auditing
menginspeksi, mengobservasi, mengajukan pertanyaan, dan mengkonfirmasi. Untuk
sementara, baru empat prosedur auditing ini yang diperkenalkan. Prosedur-prosedur
ini dan prosedur-prosedur lainnva akan dibahas pada bagian lain bab immi.
Standar .ini juga menyatakan bahwa.bukti kompeten yang cukup harus:
diperoleh sebagai dasar yang memadai (atau layak) untuk memberi pendapat SA
326.20 menyatakan bahwa jumlah dan jenis bukti yang dibutuhkan oleh auditor
untuk mendukung pendapatnya memerlukan pertimbangan profesional auditor setelah
mempelajari dengan teliti keadaan yang dihadapinya.
Cukup atau Tidaknya Bukti Audit
Elemen standar pekerjaan lapangan ketiga ini berhubungan dengan jumlah
bukti. Faktor-faktor yang berpengaruh terhadap pertimbangan auditor dalam
menentukan cukup tidaknya bukti meliputi:

Materialitas dan risiko

Faktor-faktor ekonomis
Besarnya dan karakteristik populasi
Materialitas dan Risiko

Secafa urnum, diperlukan bukti lebih banyak untuk rekening dalam

laporan keuangan yang material, dibandingkan dengan rekening yang tidak
material. Oleh karena itu, dalam audit atas sebuah perusahaan manufaktur
jumlah bukti yang diperlukan untuk mendukung tujuan audit atas persediaan
akan lebih banyak. dibandingkan dengan jumlah bukti yang dibutuhkan untuk
tujuan audit atas rekening biaya dibayar di muka.
Selain itu, diperlukan bukti lebih banyak untuk rekening yang diduga
dilaporkan salah saji, dibandingkan dengan rekening yang dilaporkan tidak
salah saji. Sebagati contoh, pada umunmva penilalaian atas persediaan
dipandang memiliki risiko tinggi dibandingkan dengan penilaian atas tanah
yang digunakan sebagai lokasi pabrik. Pembahasan lebih lanjut tentang
pengaruh material dan risiko akan dibahas pada Bab 6.
Faktor-faktor Ekonomis
Auditor bekerja dalam batasan biaya tertentu sehingga ia harus
mengupayakan agar bisa memperoleh bukti kompeten yang cukup dalam
jangka waktu pemerikasnaan yang wajar dan dengan biaya yang wajar pula.
Oleh karena itu auditor tidak jarang dihadapkan pada situasi untuk
menentukan apakah tambahan waktu dan biaya akan menghasilkan manfaat
yang sepadan berupa diperolehnya bukti yang meyakinkan. Sebagai contoh,
untuk memenjksa keberadaan dana kas kecil klien di 25 lokasi, auditor harus
secara langsung melakukan perhitungan pada masing-masing dana tersebut.
Alternatif lain yang lebih murah adalah melakukan perhitungan atas kas kecil
di 5 lokasi saja untuk selanjutnva dibandingkan dengan catatan klien dan
apabila cocok maka untuk dana di 20 lokasi lainnya, auditor mengahadapkan
pada laporan auditor intern Faktor ekonomis memang merupakan hal penting
yang harus dipertimbangkan dalam mendapatkab tambahan bukti tetapi biaya
bukanlah satu-satunva alasan untuk tidak mendapat bukti yang cukup untuk
mendukung pendapat auditor.
Ukuran dan Karakteristik Populasi
Ukuran Populasi jumlah unsur yang ada dalam populasu, seperti
misalnya jumlah transaksi penjualan dalam jurnal penjualan, jumlah rekening

pembantu piutang dalam buku besar pembantu atau jumlah rupiah dalam
suatu saldo rekening. Mengingat besarnya populasi data akuntansi yang
merupakan sumber penyusunan laporan keuangan, maka auditor biasanya
menerapkan tehnik Sampling. Umumnya semakin besar populasi, semakin
banyak jumlah bukti yang diperlukan untuk rnemperoleh dasar yang memadaj
untuk mencapai kesimpulan. Akan tetapi hubungan yang pasti antara ukuran
populasi dengan ukuran sampel tergantung pada tujuan dan sifat darii rencana
sampel yang digunakan. Hal ini dibahas pada Bab 11.
Karakteristik populasi dipengaruhi oleh homogenitas atau variabilitas dan
unsur-unsur indvidual yang membentuk populasi. Dalam hal piutang dagang, salah
satu faktor adalah rentang jumlah rupiah dari masing-masing saldo piutang yang
membentuk jumlah keseluruhan. Dibandingkan dengan populasi yang seragam,
populasi yang memiliki variabilitas tinggi biasanya membutuhkan sampel yang lebih
besar dengan maksud agar dapat memberikan hasil informasi penguat yang lebih
besar untuk mencapai kesimpulan. Pengaruh variabilitas atas ukuran sampel,
seringkali dapat dikurangi dengan melakukan stratifikasi atas populasi menjadi
beberapa strata atau kelompok yang lebih homogin sebelum ditarik sampel. Sebagai
contoh, apabila rekening-rekening pembantu piutang dagang bersaldo besar yang
hanya sedikit jumlahnya mencerminkan persentase yang besar dari saldo piutang
keseluruhan, maka auditor mungkin akan memutuskan untuk mendapatkan bukti
tentang semua rekening yang ada dalam buku besar pembantu yang jumlah saldonya
melebihi jumlah rupiah tertentu, sedangkan untuk yang bersaldo di bawahnya hanya
diambil dengan sampel. Strategi semacam ini akan menghasilkan bukti yang lebih
banyak atas saldo total piutang, dibandingkan dengan jika auditor tidak melakukan
stratifikasi lebih dulu terhadap populasi yang didasarkan atas ukuran sampel piutang
statistik atau non-statistik akan dibahas pada Bab 11
Kompetensi Bukti
Kompetensi (atau keandalan) bukti yang berupa data akuntansi maupun
informasi penguat merupakan aspek penting dan standar pekerjaan lapangan ketiga.
Keandalan data akuntansi berhubungan langsung dengan efektifitas pengendalian
intern klien. Pengendalian intern yang kuat akan menciptakan ketelitian dan

keandalan catatan-catatan keuangan, sebaliknya pengendalian intern yang lemah

seringkali tidak mampu mencegah atau mendeteksi kekeliruan dan ketidakberesan
dalam proses akuntansi.
Kompetensi informasi penguat tergantung pada banyak faktor. Beberapa
faktor yang berpengaruh atas kompetensi bukti adalah :

Relevansi
Sumber
Ketepatan Waktu
Obyektivitas

Relevansi
Faktor ini mengandung arti bahwa bukti haruslah berkaitan dengan tuiuan.
Oleh karena itu, apabila tujuan audit adalah menentukan keberadaan, persediaan
maka auditor dapat memperoleh bukti dengan mengobservasi perhitungan fisik
persediaan. Namun demikian, bukti ini tidak relevan apabila digunakan untuk
penentuan apakah persediaan tersebut benar-benar milik klien atau bukan (asersihak
dan kewajiban) atau untuk penentuan kewajaran penilaian atas dasar harga perolehan
(asersi penilaian dan pengalokasian).
Auditor harus sungguh-sungguh menyadari mengenai pentingnya faktor ini.
apabila auditor mendapat bukti yang tidak relevan, maka auditor akan mengalami
kerugian biaya dan waktu. Selain itu, bukti semacam itu bisa mengakibatkan
pengambilan kesimpulan yang keliru, dan pada akhirnya akan menyebabkan
penentuan pendapat atas laporan keuangan yang keliru pula.
Sumber
Berbagai hal yang berkaitan dengan sumber bukti bisa mempengaruhi
kompetensi bukti. Pentingnya kriteria ini bisa digambarkan dengan beberapa contoh
berikut ini. Sebagai contoh, misalkan auditor menghendaki buku yang berhubungan
dengan piutang klien kepada pelanggan X. Pelanggan bisa ditanyai dan diminta untuk
menyampaikan infonmasi langsung kepada auditor mengenai saldo kewajibannya
kepada klien, atau auditor dapat juga melakukan pemeriksaan atas dokumendokumen yang terdapat pada perusahaan klien, seperti dokumen pengiriman dan
duplikat faktur penujualan atas penjualan yang telah menimbulkan saldo. Dalam
situasi di atas, bukti yang diperoleh melalui cara pertama lebih kompeten

dibandingkan dengan cara kedua, karena bukti diperoleh dari pihak ketiga yang
independen terhadap klien.
Contoh lain, misalkan auditor sedang mereview rekonsiliasi bank yang dibuat
oleh dua klien yang berbeda. Pada klien A, rekonsiliasi dibuat oleh auditor intern
yang tidak terlibat dalam transaki kas. Pada klien B mekoniliasi dibuat oleh kasir
yang juga melakukan pencatatan penerimaan kas, membukukannya ke dalam buku
pembantu piutang serta melakukan setoran ke bank setiap hari. Dalam situasi seperti
ini, rekonsiliasi yang dibuat oleh klien A lebih kompeten karena dibuat dalam
lingkungan sistem yang lebih baik.
Contoh ketiga, misalkan auditor menghendaki bukti mengenal jumlah kas
yang ada di tangan. Auditor dapat melakukan perhitungan kas sendiri, atau ia
menyuruh klien melakukan hal itu atas permintaanya. Apbila auditor melakukan
sendiri perhitungan kas, maka ia akan mengetahui Jumlah kas secara langsung,
sedangkan bila ia menyuruh klien, maka auditor mengetahui jumlah kas secara tidak
langsung, karena hanya diketahuinya melalui laporan dari klien. Dalam situasi ini,
jelaskah bahwa cara pertama menghasilkan bukti yang lebih kompeten.
Sejalan dengan contoh-contoh di atas, SA 326.19 menyebutkan anggapananggapan berikut tentang pengaruh dari sumber informasi terhadap kompetensi
keandalan :
a. Apabila bukti dapat diperoleh dari pihak independen di luar perusahaan, untuk
tujuan audit independen, bukti tersebut memberikan jaminan keandalan yang
lebih dari pada bukti yang diperoleh dari dalam perusahaan itu sendiri.
b. Semakin efektif struktur pengendalian intern, semakin besar jaminan yang
diberikan mengenai keandalan data akuntansi dan laporan keuangan.
c. Pengetahuan auditor secara pribadi dan langsung yang diperoleh melalui
inspeksi fisik, pengamatan, perhitungan, dan inspeksi lebih bersifat
menyimpulkan dibandingkan dengan yang diperoleh secara tidak langsung.
Ketepatan Waktu
Kriteria ini berkaitan dengan tanggal suatu bukti bisa diterapkan. Ketepatan
waktu dari bukti menjadi penting terutama di dalam pemeriksaan atas aktiva lancar,
utang lancar, dan saldo-saldo pendapatan dan biaya. Untuk jenis-jenis rekening
tersebut, auditor menghendaki bukti bahwa klien telah melakukan pisah-batas (cutoff)

secara tepat atas transaksi-transaksi kas, penjualan, pembelian pada tanggal laporan.
Tugas ini akan terpenuhi apabila diterapkan prosedur auditing yang tepat pada atau
dekat dengan tanggal neraca. Demikian pula, bukti yang diperoleh dari perhitungan
fisik yang dilakukan pada tanggal neraca akan menghasilkan bukti yang lebih baik
tentang kuantitas yang ada di tangan dibandingkan dengan perrhitungan yang
dilakukan padawaktu yang lain.
Obyektivitas
Bukti yang bersifat obyektif biasanya dipandang lebih bisa diandalkan dari
pada yang bersifat subyekti.f Sebagai contoh, bukti tentang keberadaan suatu aktiva
berujud dapat ditentukan dengan tingkat keyakinan yang tingga melalui inspeksi fisik.
Demikian pula, bukti yang diperoleh dari sumber luar perusahaan yang independen
dipandang lebih obyektif dibandingkan dengan bukti yang hanya diperoleh dari klien.
Sebaliknya bukti pendukung estimasi manajemen tentang keusangan
persediaan sangat bersifat subyektif. Dalam situasi demikian, auditor harus : (1)
mempertimbangkan kualifikasi dan integritas orang yang membuat estimasi, (2)
memperhitungkan ketepatan proses pengambilan keputusan yang diikuti klien dalam
melakukan pertimbangan.
Gambar 4.2 melukiskan pengaruh-berbagai hal di atas terhadap kompetensi
bukti audit.
.
BUKTI KURANG
KOMPETEN

FAKTOR-FAKTOR
KOMPETENSI

BUKTI LEBIH
KOMPETEN

Relevan Secara Tidak

Langsung

RELEVANSI

Relevan Secara
Langsung
Sumber Dari Luar
Perusahaan dan
Independen

Dokumen Intern
Perusahaan

Pengendalian Intern Tidak

Memuaskan

SUMBER

Pengendalian Intern
Memuaskan

Pengetahuan Tidak
Langsung

Pengetahuan Langsung

Bukti bisa diterapkan pada

Data lain selain pada Data
per Tanggal Neraca

KETEPATAN WAKTU

Bukti bisa diterapkan

pada Tanggal Neraca

Subyektif

OBYEKTIVITAS

Obyektif

Gambar 4.2 Kompetensi Bukti Audit

Dasar yang Memadai

Auditor tidak diharapkan atau diminta, oleh standar pekerjaan lapangan ketiga
untuk memperoleh dasar penentuan pendapat yang bersifat mutlak, pasti, atau
dijamin. Persyaratan dasar yang memadai berkaitan dengan tingkat keyakinan
menyeluruh yang diperlukan auditor dalam menyimpulkan audit untuk menyatakan
suatu pendapat tentang laporan keuangan.
Dalam melaksanakan suatu program audit, auditor bisa mengkuantifikasi
tingkat keyakinan secara statistic untuk beberapa unsur individual dalam laporan
keuangan. Namun demikian, tidaklah mungkin juntuk menggabungkan secara
kewajaran

laporan

keuangan

sebagai

keseluruhan.

Hal

ini

membutuhkan

pertimbangan professional dari auditor.

Karena menyangkut pertimbangan profesional, maka auditor yang berbeda
tidak selalu mencapai kesimpulan yang sama mengenai jumlah dan kualitas bukti
yang diperlukan untuk merumuskan suatu pendapat atas seperangkat laporan
keuangan. Namun demikian, berbagai faktor dapat membantu agar penerapan
persyaratan dasar yang memadai mendekati seragam. Pertama, PSA berisi berbagai
persyaratan spesifik mengenai bukti, dan juga memberi pedoman mengenai cara
untuk memenuhi persyaratan tersebut. Auditor harus memberi alasan, setiap kali ia
menyamping dari PSA.
Kedua, dalam praktik kantor akuntan publik, terdapat dua kekuatan yang
kedua-duanya harus diperhitungkan. Pada satu sisi, kompetisi antar kantor akuntan

publik cenderung membuat kantorakuntan publik berkeinginan menekan biaya dan

honorarium audit. Oleh karena itu, dalam suatu penugasan kantor akuntan tidak
berminat untuk mendapatkan tingkat keyakinan yang tinggi, karena hal itu akan
membuat klien lari ke kantor akuntan lain yang menerapkan persyaratan dasar yang
memadai dengan biaya yang lebih rendah. Di sisi lain, kantor-kantor akuntan public
sangat menyadari bahwa tidak diperolehnya dasar yang memadai untuk memberikan
suatu pendapat bisa mengakibatkan diterimanya sangsi, baik dari team review sejawat
akuntan publik dari peraturan pemerintah, atupun tuntutan hukum dari para pemakai
laporan yang telah mengandalkan pengambilan keputusannya pada laporan audit yang
tidak benar.
JENIS-JENS INFORMASI PENGUAT
Di muka telah disebutkan bahwa bukti audit terdiri dari data akuntansi dan
informasi penguat. Pada uraian berikut ini akan dibahas tentang delapan jenis
informasi penguat yang paling penting, yaitu:

Bukti analitis
Bukti dokumen
Konfirmasi
Pernyataan tertulis
Bukti perhitungan
Bukti lisan
Bukti fisik
Bukti elektronik

Dalam uraian berikut ini akan dibahas tiap-tiap jenis bukti, terutama mengenai
sifat, keandalan, dari pada kategori asersi mana bukti tersebut paling relevan.
Bukti Anlistis
Bukti analitis meliputi pembandingan antar data periode berjalan pada
prusahaan klien, seperti total pendapatan atau persentase laba bersih terhadap
aktiva, dengan nilai yang diharapkan atas data base mengenai: (1) jumlah
historis atau jumlah dilanggarkan pada perusahaan kilen, atau (2) data
industri. Perbandingan tersebut kemudian digunakan untuk inferensi
mengenai kewajaran asersi-asersi laporan keuangan.

Keandalan bukti analitis tergantung pada relevansi data yang

bersangkutan. Sebagai contoh, apabila tidak terjadi perubahan yang signifikan
baik dalam sifat maupun besarnya operasi klien, jumlah konsumen, dan
faktor-faktor lain dari periode yang lalu atau beberapa tahun, maka
perbandingan antara pola historis penjualan bulanan dengan data bulanan pada
tahun berjalan akan memberi bukti analitis yang bisa diandalkan tentang
kewajaran total pendapatan yang dilaporkan pada tahun berjalan. Selain itu
perbandingan dapat juga dilakukan dengan data industri yang sesuai dengan
operasi klien.
Apabila sejumlah variabel keuangan yang berkaitan menunjukkan
kesesuaian dengan perkiraan semula, maka keandalan bukti analitis bisa
dijadikan dasar untuk menilai kelayakan. Sebagai contoh, apabila data
penjualan dan harga pokok penjualan, laba kotor, dan piutang dagang serta
ratio turnover persediaan semuanya sesuai dengan yang diperkirakan, maka
bukti analitis bisa dipandang sebagai penguat atau pendukung tentang asersiasersi keberadaan atau keterjadian, kelengkapan, dan penilaian atau
pengalokasian untuk penjualan dan harga pokok penjualan
Bukti Dokumen
Bukti dokumen meliputi berbagai macam dokumen sumber (source
documents) dan dokumen-dokumen seperti notulen rapat dewan komisaris
atau dewan direksi, kontrak-kontrak perjanjian, dan laporan bank. Pada
umumnya dokumer-dokumen yang dibuat oleh pihakluar (dokumen ekstern)
atau oleh klien sendiri (dokumen intern) bisa dijumpai dalam arsip klien dan
tersdia untuk diperiksa oleh auditor sesuai dengan permintaan.
Contoh dokumen yang dibuat oleh pihak ekstern adalah formulir order
dari pembeli, faktur dari penjual, dan laporan bank. Dokumen ekstern
biasanya dipandang lebih bisa diandalkan dari pada bukti yang dibuat oleh
perusahaan klien sendiri (bukti intern). Keandalan bukti ekstern akan semakin
bertambah, apabila bukti tersebut dikirimkan langsung oleh pihak luar kepada
auditor sehingga meniadakan kesempatan bagi klien untuk memanipulasi

dokumen sebelum dokumen tersebut diperiksa auditor. Oleh karena itu,

apabila laporan bank bulanan biasanya dikirimkan oleh bank langsung kepada
klien sepanjang tahun, auditor bisa meminta agar klien menyuruh banknya
mengirimkan laporan bank langsung kepada auditor urituk digunakan dalam
pemeriksaan saldo kas.
Contoh dokumen intern antara lain formulir order penjualan, dokumen
pengiriman barang, faktur penjualan, permintaan pembelian, order pembelian,
laporan penerimaan barang, dan kartu pencatatan waktu kerja. Karena
dokumen intern yang dibuat oleh karyawan perusahaan klien sendiri bisa
direkayasa sebagai dasar untuik pembuatan jurnal; maka keandalan dokumen
intern akan menjadi. bertambah jika dokumen semacam itu sudah pemah
dikirimkan ke pihak luar sebelumnya akhirnya diarsipkan oleh klien. Sebagai
contoh, dokumen pengirirnan barang yang dibuat oleh klien, tetapi
ditandatangani dan di-cap oleh perusahaan pengangkutan sebagai tanda
penerimaan barang unruk diangkut ke tempat pembeli, menjadikan dokumen
ini lebih kuat sebagai bukti bahwa transaksi benar-benar terjadi. Sebaliknya
dokumen intern yang tidak menunjukkan pengakuan pihak luar, seperti
tembusan faktur penjualan, atau permintaan pembelian, kurang bisa
diandalkan.
Karakteristik fisik dokumen bisa juga berpengaruh terhadap
keandalan. Sebagai contoh, pemakaian kertas dan tinta khusus, dan dokumen
bernomor urut tercetak (prenumbered), kesemuanya dirancang untuk
mempersulit dokumen dipalsukan atau diubah isinya
Bukti dokumen sangat banyak dijumpai dalam auditing, dari pada
umumnya menyangkut kelima kategori asersi manajemen. Dua jenis bukti
dokumen yang sangat khusus. yaitu konfirmasi dari surat pernyataan, akan
dibahas tersendiri di bawah ini. Pengaruh sirkulasi terhadap keandalan
dokumen dapat dilihat pada gamb.ar 4.3.
Konfirmasi
Konfirmasi merupakan bukti dokumen yang termasuk dalam
kelompok khusus yang tidak lain adalah suatu jawaban langsung tertulis dari

pihak ketiga yang dipandang mengetahui atas permintaan tertentu untuk

memberikan informasi yang sesungguhnya. Berikut ini adalah hal-hal yang
seringkali dimintakan konfirmasi dari pihak ketiga.
Hal yang dikonfirmasi
Kas di Bank
Piutang dagang
Persediaan yang disimpan di
gudang luar
Persediaan dalam rangka konsinyasi
Utang dagang dan utang wesel
Utang obligasi
Termin sewa guna (lease terms)
Jumlah lembar modal saham
Jumlah pertanggungan asuransi

Responden
Bank
Masing-masing debitur
Pemilik atau manajer gedung sewaan
Pihak yang ditutupi dalam rangka
konsinyasi
Kreditur/pemberi pinjaman
Wali amanat obligasi
Pihak yang menyewakan (lessor)
Reglistrar saham
Perusahaan asuransi

Standar auditing mengharuskan auditor untuk mendapatkan bukti

konfirmasi untuk piutang dagang apabila hal itu dipandang praktis dan
beralasan. Selain itu konfirmasi juga sudah merupakan praktik yang baku
untuk mendapatkan informasi tentang saldo rekening di bank. Pemakaian
konfirmasi pada hal-hal lain tergantung pada biaya dan bentuk bukti alternatif
lain yang tersedia bagi auditor. Upaya untuk menyiapkan dan mengirimkan
permintaan konfirmasi serta membuat analisis atas jawaban konfirmasi sangat
memakan waktu, dan kadang-kadang sangat mahal biayanya.
Apabila jawaban konfirmasi diterima langsung oleh auditor dari pihak
ketiga, maka bukti konfirmasi seperti itu memililh tingkat keandalan yang
tinggi.
Meskipun
konfirmasi
dirancang
sebagai
Dokumen
dibuat
oleh pihak diluar
klien dikirimkan
langsung kepada
auditor

bukti untuk mendukung

kelima kategori asersi, namun pada umumnya digunakan untuk menguatkan

Dokumen
oleh pihakdan
diluarketerjadian.
klien disimpan dalam arsip klien
asersidibuat
keberadaan
Dokumen dibuat oleh klien dikirimkan ke luar perusahaan
Dokumen dibuat oleh klien dokumen tidak ada yang dikirim ke luar
PALING BISA DIANDALKAN
perusahaan klien

Contoh

Cutoff laporan bank

konfirmasi
Faktur dari penjual
Laporan Bank
Bulanan
Surat Pengantar
Pengiriman Barang
Duplikat Faktur
Penjualan Permintaan
pembelian

PALING KURANG BISA DIANDALKAN

Gambar 4-3 Keandalan Bukti

Dokumen

Pernyataan Tertulis
Kelompok bukti khusus lain adalah pernyataan tertulis, yaitu
pernyataan yang ditandangani oleh orang atau orang-orang yang bertanggung
jawab mengenai satu atau beberapa asersi manajemen. Pernyataan tertulis
berbeda dengan konfirmasi dalam dua hal, yaitu: (1) pernyataan tertulis bias
dibuat oleh pihak intern perusahaan klien atau bisa juga dibuat oleh pihak luar
(2) pernyataan tertulis bisa berisi informasi subyektif atau pendapat seseorang
tentang suatu hal dan tidak selalu merupakan informasi faktual.
Auditor diharuskan oleh standar auditing untuk mendapatkan
pernyataan tertulis tertentu dari manajemen untuk memenuhi standar
pekerjaan lapangan ketiga. Bentuk pernyataan tertulis yang lazim digunakan
adalah representation letter (disingkat rep letter), biasanya dirancang umuk
mendokumentasikan jawaban atas pertanvaan tertulis yang dibuat auditor
selama audit berlangsung. Surat pernyataan ini berisi informasi yang tidak
nampak dalam catatan akuntansi, seperti misalnya keberadaan kontingensi
yang rnembutuhkan penyelidikan lebih lanjut oleh auditor. Keandalan suatu
surat pernvataan tergantung pada kemampuan auditor untuk menemukan
penguat dan bukti yang lain. Contoh suatu surat pernyataan dapat dilihat pada
Buku II di bawah topik Penyelesaian Pekerjaan Lapangan.
Selama audit berlangsung, auditor bisa juga meminta surat pernyataan
dari ahli (expert) tertentu. Auditor tidak dituntut untuk memiliki keahlian
sebagai ahli hukum ketika ia harus menilai perkara pengadilan yang dihadapi
klien juga tidak harus memiliki pengetahuan seperti seorang ahli tambang
ketika ia harus membuat estimasi atas kandungan batubara di suatu
pertambangan. Demikian pula auditor bukanlah seorang penilai (appraiser)
ketika ia harus menentukan nilai koleksi barang-barang seni. Apabila
dibutuhkan bukti semacam itu, PSA 39 (SA 336), Penggunaan Pekerjaan
Spesialis. menyatakan bahwa auditor bisa menggunakan pekerjaan seorang
spesialis untuk mendapatkan bukti kompeten. Pernyataan tertulis dari spesialis
bisa diperoleh dalam bentuk sura, lapangan atau bentuk komunikasi tertulis
lainnya. Tingkat keandalan yang tinggi bisa diberikan pada jenis bukti ini,

apabila auditor puas dengan dan reputasi professional dari spesialis.

Pernyataan tertulis bisa menyangkut semua kategori asersi.
Bukti Perhitungan
Bukti perhitungan berasal dari hasil perhitungan kembali yang
dilakukan auditor untuk kemudian dibandingkan dengan hasil perhitungan
klien. Jenis bukti semacam ini bisa berupa : (1) perhitungan ulang rutin seperti
verifikasi atas penjumlahan dalam jurnal-jurnal, buku besar, dan daftar-daftar
pendukung, atau (2) perhitungan ulang yang rumit seperti perhitungan nilai
sekarang (present value) pembayaran sewa minimum, kewajiban dana
pensiun, dan laba bersih per lembar saham. Bukti perhitungan yang dilakukan
sendiri oleh auditor tingkat keandalan yang tinggi, biayanya relatif murah, dan
merupakan dasar pengambilan kesimpulan auditor tentung asersi penilaian
dan pengalokasian.
Bukti Lisan
Selama audit berlangsung, auditor menerima berbagai jawaban lisan
atas pertanyaan-pertanyaan yang disampaikan kepada pejabat dan karyawan
perusahaan klien dan pihak-pihak lainnya. Bukti lisan ini tidak merupakan
bukti yang bisa diandalkan dengan sendirinya. Artinya, bukti ini akan
bermanfaat untuk mengarahkan auditor pada sumber bukti lainnya,
mendukung bukti lain, dan mengungkapkan hal-hal yang membutuhkan
penyelidikan lebih lanjut dan mendokumentasikannya. Bukti lisan bisa
mencakup topik yang sangat luas. seperti penafsiran menurut dewan
komisaris, pemecahan persoalan, penjelasan tentang perlakuan akuntansi
untuk merger, penilaian mengenai kolektibilitas piutang dagang, dan asumsi
yang mendasari berbagai estimasi akuntansi yang dibuat manajemen.
Apabila bukti lisan memegang peranan penting dalam suatu kepuasan
audit, maka sumber, sifat, dan tanggal bukti harus didokumentasikan dalam
kertas kerja. Bila hal tersebut berasal dari manajemen, auditor hendaknya
meminta agar bukti lisan penting tersebut dinyatakan secara tertulis oleh
management dalarn surat pernyataan manajemen seperti telah diuraikan di
atas. Bukti lisan bisa menyangkut semua kategoni asersi laporan keuangan.

Bukti Fisik
Bukti fisik diperoleh dari hasil pemeriksaan fisik atau inspeksi atas
aktiva berujud. Sebagai contoh, auditor akan melakukan inspeksi langsung
untuk memastikan keberadaan kas yang ada di perusahaan, persediaan, mesin
dan peralatan, dan aktiva berujud lainnya. Bukti fisik juga sangat berguna
dalam menentukan kualitas atau kondisi aktiva yang berkaitan dengan asersi
penilaian atau pengalokasian dalam hal-hal tertentu auditor tidak bisa
menentukan kualitas, kondisi, atau nilai aktiva berdasarkan pemeriksaan fisik
sehingga diperlukan bantuan tenaga ahli dari luar untuk memeriksa bukti fisik
Auditor kemudian akan mengandalkan pemeriksaannya pada pernyataan
tertulis dari ahli tersebut beserta bukti fisik yang diperolehnya.
Bukti Elektronik
Istilah Bukti Elektronik menyangkut semua informasi yang
dihasilkan atau diperoleh dengan peralatan elektronik yang digunakan auditor
untuk merumuskan suatu pendapat mengenai suatu asersi. Peralatan elektronik
bisa berupa Komputer; scanner, sensor, magnetic media, dan peralatan.
elektronik lain yang berhubungan dengan pembuatan, penerimaan data
elektronik.
Meskipun sistem pengolahan data elektronik telah digunakan secara
luas di bidang akuntansi selama beberapa dekade, namun auditor dalam
melaksanakan sebagian besar pekerjaannya masih terus melanjutkan untuk
mengandalkan pada kemampuan sistem untuk menghasilkan bukti dengan
cara tradisional, seperti printout dokumen, jurnal, buku besar, dan laporan lain
yang dihaslkan komputer. Meskipun tidak secepat dan tidak seluas seperti
diperkirakan, namun harapan terciptanya kantor tanpa kertas (paperless
office) akan menjadi kenyataan Juga. Sebagai contoh, akan menjadi hal yang
biasa apabila komputer klien (1) menentukan kapan sejenis barang perlu
dipesan, (2) membuat dan mengirim seara elektronik ke komputer pemasok,
(3) menerima informasi pengiriman dan penagihan langsung dari komputer
pemasok, dan (4) melakukan transfer dana secara elektronik dari rekening
bank klien ke rekening bank pemasok untuk membayar pesanan. Semua hal

tersebut dilakukan tanpa menggunakan dokumen transaksi tradisional baik di

pihak klien maupun di pihak pemasok.
Dalam situasi demikian, auditor harus menggunakan bukti transaksi
elektronik. Keandalan bukti semacam itu merupakan fiingsi dan pengendalian
pemuatan, perubahan, dan kelengkapan data, dan pemahaman auditor tentang
sistem dan pengendalian yang berlaku pada perusahaan klien, serta
kompetensi dari peralatan (audit software) yang digunakan oleh auditor untuk
mengakses bukti elektronik.
Tantangan baru juga muncul sebagai akibat dari perkembangan
tehnologi terhadap bentuk-bentuk bukti tradisional, seperti misalnya
melakukan konfirmasi melalui faksimili. Dalam hal seperti ini, pengendalian
yang berkaitan dengan pembuatan, pengiriman, dan penerimaan informasi
melalui fax harus dipertimbangkan dalam menentukan keandalan bukti.
PROSEDUR-PROSEDUR AUDIT
Prosedur audit adalah tindakan-tindakan yang dilakukan atau metoda dan
tehnik yang digunakan oleh auditor untuk mendapatkan dan mengevaluasi bukti
audit. Prosedur audit bisa diterapkan pada data akuntansi ataupun pada proses untuk
mendapatkan dan mengevaluasi informasi penguat.
JENIS-JENIS PROSEDUR AUDIT
Di bawah ini akan diuraikan sepuluh macam prosedur Audit yang biasa
dilakukan auditor, yakni:

Prosedur analitis (analytical procedures)

Menginspeksi (inspecting)
Mengkonfirmasi (confirming)
Mengajukan pertanyaan (inquiring)
Menghitung (counting)
Menelusur (tracing)
Mencocokkan ke dokumen (voucbing)
Mengamati (observing)
Melakukan ulang (reperforming)
Tehnik audit berbantuan komputer (computer-assisted audit techniques)

pemilihan prosedur yang akan digunakan untuk mengaudit rekening atau

asersi dilakukan dalm tahap perencanaan audit. Dalam pemilihan prosedur yang akan
digunakan, auditor harus mempertimbangkan baik keefektifan prosedur dalam
memenuhi tujuan audit spesifik, maupun biaya untuk melaksanakan prosedur
tersebut.
Prosedur Analitis
Prosedur

Analitis

terdiri

dan

kegiatan

mempelajari

dan

membandingkan data yang memiliki hubungan. Prosedur ini mencakup

perhitungan dan penggunaan ratio-ratio sederhana, analisis vertikal atau
laporan perbandingan, perbandingan, antara jumlah sesungguhnya dengan
data historis atau anggaran, dan penggunaan model-model matematika dan
statistika seperti analisa regresi. Dalarn prosedur ini selain digunakan data
finansial, bias juga digunakan data non-finansial. Prosedur analitis
menghasilkan bukti analitis.
Menginspeksi
Menginspeksi meliputi kegiatan pemeriksaan secara teliti atau
pemeriksaan secara mendalam atas dokumen, catatan, dan pemeriksaan fisik
atas sumber-sumber berujud. Prosedur ini diunakan sangat luas dalam
auditing.
Menginspeksi dukemen adalah untuk mengevaluasi dokumen. Dengan
cara ini auditor akan dapat menentukan keaslian suatu dokumen, atau
mungkin juga mendeteksi adanya pengubahan atau adanya hal-hal yang
mengundang pertanyaan. Menginpeksi dokumen juga memungkinkan
dilakukannya penentuan ketepatan termin faktun, kontrak, dan sebagainya.
Istilah lain seperti mereview, membaca, atau memeniksa dokumen adalah
sinonim dengan menginspeksi dokumen dan catatan.
Menginspeksi sumber-sumber berujud dapat memberi pengetahuan
langsung kepada auditor mengenai keberadaan dan koidisi fisik. Dengan
demikian, inspeksi juga merupakan untuk mengevaluasi bukti fisik.
Mengkonfirmasi

Mengkonfirmasi adalah bentuk pengajuan pertanyaan yang informasi

langsung dari sumber independen di luar organisasi klien. Pada umumnya
klien membuat permintaan kepada pihak luar secara tertulis, tetapi auditor
harus mengawasi pengirimannya. Permintaan tersebut berisi pula instruksi
agar jawaban atas pertanyaan yang diajukan dikirimkan langsung kepada
auditor. Prosedur auditing ini menghasilkan bukti konfirmasi yang digunakan
secara luas dalam auditing.
Mengajukan Pertanyaan
Mengajukan pertanyaan bisa dilakukan secara lisan atau tertulis.
Pengajuan pertanyaan bisa dilakukan kepada sumber-sumber intern dalam
perusahaan klien, seperti manajemen atau karyawan, misalnya dalam hal
mencari informasi tentang keusangan persediaan atau kolektibilitas piutang,
ataupun diajukan kepada pihak lain, misalnya untuk mencari informasi dari
penasehat hukum klien tentang kemungkinan adanya tuntutan terhadap klien.
Pengajuan pertanyaan menghasilkan bukti lisan maupun bukti yang berbentuk
pernyataan tertulis.
Menghitung
Penerapan prosedur menghitung yang paling umum dilakukan adalah
(1) melakukan perhitungan fisik atas barang-barang berujud seperti
melakukan perhitungan kas atau persediaan yang ada di perusahaan, dan (2)
menghitung dokumen-dokumen bernomor tercetak. Tindakan pertama
dimaksudkan sebagai cara untuk mengevaluasi bukti fisik dari jumlah yang
ada di tangan, sedangkan tindakan kedua merupakan cara untuk mengevaluasi
bukti dokumen khususnya yang berkaitan dengan kelengkapan catatan
akuntansi.
Menelusur
Dalam tindakan menelusur (kadang-kadang disebut pula menelusur
kembali) auditor (1) memilih dokumen-dokumen yang dibuat pada saat
transaksi terjadi, dan (2) menentukan bahwa informasi dalam dokumen
tersebut telah dicatat dengan tepat dalam catatan akuntansi(jurnal dan buku
besar). Arah pengujian dari dokumen ke catatan akuntansi, atau dengan lain

perkataan mengikuti arah aliran data dalam sistem akuntansi. Karena prosedur
ini bisa membenikan keyakinan bahwa data-data dokumen pada akhirnya
telah dimasukkan ke dalam rekening, mengingat berguna untuk mendeteksi
terjadinya pencatatan di bawah semestinya (understatment) pada catatan
akuntans. Prosedur ini sangat penting untuk mendapatkan bukti tentang asersi
kelengkapan Prosedur ini akan lebih efektif apabila klien menggunakan
dokumen dengan nomor urut tercetak. Penelusuran terutama berhubungan
dengan bukti dokmurnen
Mencocokkan ke Dokumen
Tindakan Mencocokkan ke dokumen (Vouching) meliputi kegiatan
(1) memilih ayat-ayat jurnal tertentu dalam catatan akuntansi, dan (2)
mendapatkan dan menginspeksi dokumen yang menjadi dasar pembuatan ayat
jurnal tersebut untuk menentukan validitas dan ketelitian transaksi yang
dicatat. Dalam prosedur ini, arah pengujian berlawanan dengan penelusuran
yang diterangkan di atas. Pencocokan ke dokumen banyak dilakukan untuk
menditeksi terjadinya pencatatan di atas semestinya (overstatement) dalam
catatan akuntansi. Prosedur ini sangat penting untuk mendapatkan bukti yang
berhubungan dengan asersi keberadaan atau keterjadian. Pencocokkan ke
dokumen berhubungan erat dengan bukti dokumen. Gambar 4.4 melukiskan
perbedaan pokok antara pencocokan ke dokumen (vouching) dengan
penelusuran.

ARAH PENGUJIAN

ASERSI

PENCOCOKAN KE DOKUMEN
(VOUHING)
(Untuk menguji penyajian terlalu
tinggi)

KEBERADAAN
ATAU
KETERJADIAN

DOKUMEN
SUMBER

BUKU
BESAR

JURNAL

PENELUSURAN (TRACING)
(Untuk menguji penyajian terlalu
rendah)

KELENGKAPAN

Gambar 4-4 Arah pengujian-Pencocokan ke Dokumen dan penelusuran

Mengamati
Mengamati atau mengobservasi meliputi tindakan melihat atau
menyaksikan pelaksanaan sejumlah kegiatan atau proses. Aktivitasnya bisa
merupakan proses rutin dari suatu tipe transaksi seperti misalnya penerimaan
kas, untuk melihat bahwa karyawan telah melakukan kegiatan tersebut sesuai
dengan kebijakan prosedur yang ditetapkan perusahaan Bisa juga auditor
mengamati kecermatan yang dilakukan oleh karyawan perusaham klien dalam
melakukan perhitungan fisik persediaan tahunan. Dalam tindakan terakhir ini
nampak perbedaan antara mengamati dengan menginspeksi. Di satu sisi
auditor mengatnati proses karyawan klien dalam melakukan perhitungan fisik
persediaan, di lain sisi auditor Juga menginspeksi atau memeriksa persediaan
tertentu untuk dapat mengetahui kondisi persediaan. Jadi, subyek pengamatan
adalah orang, prosedur, atau proses. Dari observasi ini, auditor mendapatkan
pengetahuan langsung mengenai aktivitas dalam bentuk bukti fisik.

Melakukan Ulang
Bagian terbesar dari prosedur ini adalah melakukan ulang atau
mengerjakan ulang perhitungan dan rekonsiliasi yang telah dilakukan oleh
klien. Sebagai contoh misalnya menghitung ulang total rupiah dalam jumal,
biaya depresiasi, utang bunga, dan jumlah unit dikalikan harga per unit dalam
ikhtisar persediaan, dan jumlah-jumlah rupiah dalam daftar-daftar pendukung,
serta rekonsiliasi. Prosedur ini menghasilkan bukti perhitungan. Auditor juga
bisa melakukan ulang beberapa aspek dalam memproses transaksi tertentu,
untuk memastikan bahwa poses yang telah dilakukan klien sesuai dengan
prosedur dan kebijakan pengendalian yang telah ditetapkan. Sebagai contoh,
auditor melakukan ulang prosedur pengecekan untuk pemberian persetujuan
penjualan kredit kepada calon pembeli tertentu (untuk memastikan bahwa
pembeli tersebut layak dilayani permohonan pembelian kreditnya) pada saat
transaksi diproses
Tehnik Audit Berbantuan Komputer
Apabila catatan akuntansi klien diselenggarakan pada media
elektronik, maka auditor harus menggunakan tehnik audit berbantuan
komputer untuk membantu dalam melakukan prosedur-prosedur yang telah
diterangkan di atas. Sebagai contoh, auditor bisa menggunakan perangkat
lunak komputer untuk melakukan perhitungan dan membandingkan dalam
prosedur analitis melakukan pemilihan sampel piutang dagang Untuk
konfirmasi, membandingkan elemen-elemen data dalam file yang berbeda
untuk memeriksa kecocokan (misalnya harga yang tercantum dalam faktur
penjualan dengan harga dalam daftar harga yang telah dlisetujui), dan
melakukan ulang berbagai perhitungan seperti menjumlah saldo-saldo
rekening dalam buku besar pembantu piutang dagang atau arsip persediaan.
Tehnik audit berbantuan komputer akan diterangkan lebih mendalam pada bab
12.

HUBUNGAN ANTARA PROSEDUR AUDIT,

JENIS BUKTI, DAN ASERSI
Untuk memenuhi berbagai tujuan khusus audit yang bersumber pada asensiaseri manajemen dalam laporan keuangan, selama audit berlangsung auditor akan
menggunakan banyak (atau bahkan semua) prosedur audit dari berbagai jenis seperti
telah diterangkan di atas. Gambaran tentang hubungan antara prosedur audit, jenis
bukti, dan asersi dapat dilihat pada Gambar 4-5.
.

CONTOH PENERAPAN

PROSEDUR AUDIT

ASERSI

BUKTI AUDIT

(1a)

ANALISTIS

ANALISTIS

(1b)

PENELUSURAN
PENCOCOKAN
KE DOKUMEN

(3a)
(3b)

DOKUMEN

(4a)

INSPEKSI
PERHITUNGAN

(6a)
(6b)

FISIK

PENGAMATAN (OBSERVASI)
PENGAJUAN PERTANYAAN

PERNYATAAN TERTULIS
(8b)

(9a)
(9a)

LISAN

KONFIRMASI

(10a)
(10b)

KONFIRMASI

PENGELUARAN ULANG

(11a)
(11b)

MATEMATIS

TEKNIK AUDIT

(12a)
(12b)

ELEKTRONIK

Keterangan gambar
PROSEDUR
(1a) membandingkan penjualan sesungguhnya dengan budget
penjualan
(2a) Menelusur faktur penjualan ke buku pembantu piutang
dagang
(3a) Mencocokan data dalam buku pembantu piutang dengan
faktur penjualan
(4a) Menginspeksi laporan bank
(5a) Menginspeksi gudang baru
(6a) Menghitung kas yang ada dalam tempat penyimpangan
kas
(7a) Mengamati/observasi perhitungan persediaan yang
dilakukan klien
(8a) Mengajukan pertanyaan kepada penasehat hukum klien
tentang perkara pengadilan yang menyangkut klien
(9a) Mengajukan pertanyaan kepada manajemen tentang
persediaan yang usang aau rusak
(10a) Mengkonfirmasi saldo rekening kas di Bank ke Bank
yang bersangkutan
(11a) Melakukan perhitungan ulang bunga piutang
(12a)membandingkan harga dalam asrsip faktur dengan daftar
harga

ASERSI-ASERSI
(1b) Keberadaan, kelengkapan dan penilaian penjualan
(2b) Kelengkapan dan penilaian piutang dagang
(3b) Keberadaan dan penilaian piutang dagang
(4b) Keberadaan, hak dan penilaian kas
(5b) keberadaan gudang
(6b) Penilaian kas
(7b) Keberadaan, kelengkapan, dan penilaian persediaan
(8b) Semua asersi yang bersangkutan dengan utang bersyarat
(contingent liabilities)
(9b) Penilaian persediaan
(10b) Keberadaan, hak dan penilaian kas
(11b) Penilaian utang bunga
(12b) Penilaian Penjualan

Dari gambar tersebut nampak bahwa tiga prosedur, yaitu menelusur,

mencocokan ke dokumen, dan menginspeksi, semuanya menggunakan bukti
dokumen. Selain itu prosedur menginspeksi bisa juga menggunakan bukti fisik,
seperti yang dilakukan oleh prosedur menghitung dan mengamati. Hal yang sama
terjadi pada prosedur mengajukan pertanyaan yang bisa menghasilkan bukti
pernytaan tertulis tertulis atau bukti lisan, tergantung pada sifat pengajuan pertanyaan
dan jawabannya.
Dalam gambar tersebut keterangan yang tercantum di atas garis menunjukan
hubungan antara kotak prosedur dengan kotak jenis bukti, sedangkan keterangan di
bawah garis menunukkan asersi-asersi yang berhubungan dengan berbagai prosedur
dan jenis bukti. Gambar tersebut hanyalah sekedar suatu contoh. Dalam situasi yang
sesungguhnya, cara bagaimana prosedur-prosedur dilakukan bisa mempengaruhi
sejumlah asersi, tergantung pada bukti yang diperolehnya. Sebagai contoh, inspeksi
sepintas atas suatu aktiva berujud bisa dilakukan hanya untuk mendapatkan bukti
tentang keberadaan aktiva tersebut. Akan tetapi auditor bisa juga melakukan inspeksi
yang lebih mendalam yang bisa, menunjukan adanya kerusakan atau barang usang,
dan hal ini bisa menjadi bukti untuk asersi penilaian.
PENGGOLONGAN PROSEDUR AUDlT
Prosedur-prosedur audit biasanya diklasikasikan berdasarkan tujuannya
menjadi beberapa kategori berikut: (1) prosedur-prosedur untuk mendapatkan
pemahaman mengenai struktur pengendalian intern, (2) pengujian pengendalian, ,dan
(3) pengujian substantif..
Prosedur-prosedut untuk mendapatkan pemahaman
Nilai dari pekerjaan lapangan kedua menghruskan auditor untuk
mendapatkan pemahaman tentang struktur pengendalian intern pada
perusahaan klien yang memadai untuk merencanakan audit. Untuk memenuhi
standar ini, auditor mengajukan berbagai pertanyaan kepada manajemen
tentang kebijakan dan prosedur pengendalian intern dan menginspeksi
pedoman akuntansi serta bagan alur (flowchart) sistem akuntansi. Selain itu,
auditor juga bisa memperoleh pemahaman mengenai struktur pengendalian
intern dengan cara mengamati aktivitas dan operasi perusahaan. Dalam

melaksanakan prosedur-prosedur tersebut, auditor terutama memusatkan

perhatian pada rancangan (design) struktur pengendailan intern klien, yakni
bagaimana sistem tersebut diharapkan akan bekerja. Prosedur-prosedur untuk
mendapatkan pemahaman mengenai struktur pengendalian intern diperlukan
dalam setiap audit atas laporan keuangan
Pengujian Pengendalian
Pengujian pengendalian dilakukan untuk mendapatkan bukti tentang
keefektifan rancangan dan pengoperasian kebijakan dan prosedur struktur
pengendalian intern. Sebagai contoh, misalkan prosedu pengendalian
menetapkan dilakukannya penyetoran kas ke bank setiap hari. Auditor bisa
menguji keefektifan pengendalian ini dengan cara melakukan pengamatan
atas penyetoran-penyetoran yang sesungguhnya dilakukan atau dengan
memeriksa arsip slip setoran. Pengujian pengendalian juga mencakup
pengajuan pertanyaan kepada para karyawan tentang prosedur pengendalian
yang mereka kerjakan dan auditor melakukan ulang prosedur-prosedur
tersebut. Pengujian pengendalian ini bukan merupakan keharusan dalam suatu
audit atas laporan keuangan, namun demikian hal ini sangat sering dilakukan
para auditor dalam kebanyakan audit.
Pengujian Substantif
Pengujian substantif terdiri dari (1) prosedur analitis, (2) pengujian
detil transaksi, dan (3) pengujian detil saldo-saldo. Penggolongan prosedur
auditing ini dimaksudkan untuk mendapatkan bukti tentang kewajaran asersiasersi manajernen dalam laporan keuangan. Seperti telah dijelaskan di atas,
prosedur analitis menyangkut penggunaan perbandingan-perbandingan untuk
menilai kewajaran, misalnya dengan cara menbandingkan saldo pada tahun
berjalan dengan saldo tahun yang lalu atau saldo menurut anggaran. Pengujian
detil atas transaksi menyangkut pemeriksaan atas pendukung untuk setiap
pendebetan dan pengkreditan yang diposting ke dalam suatu rekening.
Sebagai contoh, auditor melakukan pencocokan atas setiap pendebetan pada
piutang dagang ke jurnal penjualan dan ke faktur penjualan yang
bersangkutan. Auditor juga melaukan penulusuran dari dokumen pendukung

ke jurnal dan ke rekening-rekening buku besar yang terkait. Pengujian detil

atas saldo-saldo menyangkut pemerikasaan atas pendukung saldo akhir suatu
rekening secara langsung, sebagai contoh misalnya dengan melakukan
konfirmasi saldo akhir piutang dagang ke debitur. Ketiga jenis pengujian
substantif di atas bersifat saling melengkapi. Jenis pengujian mana yang akan
banyak digunakan untuk suatu rekening tertentu, tergantung pada berbagai
suatu rekening dan biayanya.
Pada umumnya auditor melakukan pengujian detil transaksi untuk
memastikan dua hal berikut : (1) semua kebijakan dan prosedur pengendalin
yang bisa diterapkan telah diikuti dalam memproses transaksi (pengujian
pengendalian) dan (2) transaksi-transaksi telah dijurnal dan diposting ke buku
besar dengan benar. Apabila kedua tujuan itu dilakukan dengan test yang sama
atau bersamaan maka ha itu disebut pengujian bertujuan ganda (Dual-purpose
test).
EVALUASI ATAS BUKTI YANG DIPEROLEH
Ketiga kelompok prosedur audit seperti telah diterangkan di atas apabila
digabungkan akan memungkinkan auditor untuk mendapatkan bukti yang diperlukan
untuk memenuhi standar pekerjaan lapangan yang ketiga. Untuk menjamin hal
tersebut, evaluasi atas bukti harus dilakukan sepanjang perjalanan audit, sejalan
dengan verifikasi atas setiap asersi laporan keuangan, dan pada akhir audit ketika
auditor harus memutuskan jenis pendapat yang harus dinyatakan dalam laporan audit.
Untuk mendapatkan dasar yang memadai untuk memberi pendapat atas
laporan keuangan, auditor memerlukan sejumlah besar bukti yang meyakinkan untuk
setiap asersi manajemen yang material. Seperti telah diuraikan pada Bab 2, apabila
auditor tidak berhasil mendapatkan dasar yang layak untuk memberi pendapat, maka
ia harus memberi pendapat wajar dengan pengecualian atau menolak memberi
pendapat. Apabila dasar yang layak untuk memberi pendapat bisa diperoleh, maka
auditor bisa memberi pendapat wajar tanpa pengecualian, wajar dengan pengecualian,
atau pendapat tidak wajar, tergantung tingkat keseuaian antara asersi dalam laporan

keuangan dengan prinsip akuntansi berlaku umum sebagaimana ditunjukkan oleh

bukti yang diperoleh.
Proses untuk mendapatkan dan mengevaluasi bukti audit dan penentuan
pengaruhnya atas laporan audit diringkas pada Gambar 4-6 .

Mendapatkan Bukti
Melalui Prosedur Audit

Prosedur untuk
mendapatkan pemahaman
tentang struktur
pengendalian intern

Pengujian substanstif
- Prosedur analitis
- Detil transaksi
-Detil saldo-saldo

Pengujian
Pengendalian

Evaluasi kecukupan
dan Kompetensi

Diperoleh dasar yang layak untuk

memberi pendapat

Menolak atau wajar

dengan pengcualian
sesuai dengan
keadaannya

Tidak

Ya

Memberi pendapat wajar,

atau wajar dengan
pengecualian, atau pendapat
tidak wajar sesuai dengan
keadaannya

Gambar 4-6 Mendapatkan dan Mengevaluasi Bukti Audit

KERTAS KERJA
Pendokumentasian bukti audit diselenggarakan dalam kertas kerja. PSA No.
15, Kertas Kerja (SA 339.03) menyebutkan bahwa kertas kerja adalah catatan-catatan
yang diselenggarakan auditor mengenai audit yang ditempuhnya, pengujian yang
dilakukannya, informasi yang diperolehnya, dan kesimpulan yang dibuatnya
sehubungan dengan auditnya. Kertas kerja terutama berfungsi untuk:

Menyediakan penunjang utama bagi laporan audit.

Membantu auditor dalam melaksanakan dan mensupervisi audit.
Menjadi bukti bahwa audit telah dilaksanakan sesuai dengan standar auditing.
Kertas kerja harus dirancang sesuai dengan kebutuhan pada setiap penugasan.

JENIS-JENIS KERTAS KERJA

Berbagai jenis kertas kerja dibuat auditor selama audit berlangsung. Kertas
kerja tersebut terdiri dari: (1) Daftar saldo pemeriksaan (working trial balance), (2)
Daftar dan analisis (schedules and analysis), (3) memorandum dan inforrnasi
pendukung, dan (4) jurnal penyesualan dan reklasifikasi.
Kertas kera bisa dibuat secara manual (ditulis tangan) atau bisa juga dengan
menggunakan komputer.
Daftar Saldo Pemeriksaan (Working Trial Balance)
Contoh suatu daftar saldo pemeriksaan (hanya ditunjukkan sebagian) daftar
dilihat pada Gambar 4-7 Dalam mempelajari gamba tersebut perhatikanlah kolomkolom penting berikut : saldo auditan tahun lalu, saldo buku besar-besar tahun
berjalan (sebelum diaudit, artinya sebelum dikoreksi atau diklasifikasi berdasarkan
hasil audit) penyesuaian, saldo setelah disesuaikan, reklasifikasi, dan saldo akhir
auditan. Dicantumkannya saldo hasil audit tahun yang lalu diperlukan untuk
Pembuatan prosedur analitis.
Kertas kerja daftar saldo pemeriksaan sangat penting dalam suatu audit karena

Merupakan penghubung antara rekening-rekening besar kilen dengan pos-pos

yang dilaporkan dalam laporan keuangan

Merupakan pengontrol atas kertas-kertas kerja yang lain.
Memberi petunjuk pada kertas kerja yang mana dimuat bukti audit untuk
setiap pos laporan keuangan

Sebagai contoh Gambar 4-7 menunjukan jumlah yang dilaporakan dalam

laporan keuangan untuk surat berharga didasarkan pada rekening buku besar nomor
150 dan bahwa bukti yang digunakan auditor untuk mengevaluasi asersi manajemen
tentang surat berharga dapat dilihat pada bagian dari kertas kerja dengan kode
referensi B. Tidak dicantumkannya nomor rekening untuk Kas pada Gambar 47.berarti bahwa pos laporan keuangan ini merupakan gabungan dari beberapa
rekening kas di buku besar. Dalam hal demikian, maka initial di kertas kerja pada
kolom referensi (dalam hal ini A) harus berisi daftar kelompok rekening ini. Kaitan
antara baris kas dalam kertas kerja daftar saldo pemeriksaan (kertas kerja AA-1) dan
kas yang disajikan dalam neraca. Dapat dilihat pada Gambar 4-8.
Daftar dan Analisis
Istilah kertas kerja daftar dan kertas kerja analisis bisa dipakai saling
menggantikan untuk menunjukkan kertas kerja individual yang berisi bukti-bukti
yang mendukung pos-pos yang terdapat dalam daftar saldo pemeriksaan. Seperti telah
disinggung di atas, apabila beberapa rekening buku besar digabungkan untuk tujuan
pelaporan, maka perlu dibuat suatu daftar kelompok (atau biasa disebut juga daftar
utama). Selain menunjukkan rekening-rekening buku besar yang termasuk dalam
kelompok yang bersangkutan, daftar utama menunjukkan pula kertas kerja daftar atau
analisis individual yang berisi bukti audit yang diperoleh untuk masing masing
rekening yang termasuk dalam kelompok yang bersangkutan. Bagian tengah Gambar
4-8 memberi gambaran mengenai pemakaian daftar utama kas pada perusahaan ABC
(kertas kerja A) dan bagaimana kertas kerja tersebut menghubungkan daftar saldo
pemeriksaan (kertas kerja AA-1) dengan kertas kerja pendukung untuk dua rekening
buku besar kas sebagaimana tercantum dalam kertas kerja utama kas (yaitu kertas
kerja A-1 untuk Rek. No.100 Kas Kecil dan kertas kerja A-2 untuk Rek. No.101 Kas di Bank).

Gambat 4-7 kertas Kerja Daftar Saldo Pemeriksaan (sebagian)

Ref. K/K :AA-1
PT ABC
Daftar Saldo Pemeriksaan - Neraca
31 Desember 1999
Ref
K/K

A
B
C
D
E
F
G

No.
JR

150
170
240

M
N
O
P

400
210
420
430

R
S
T

500
600
700

Keterangan
Aktiva lancer
Kas
Surat Berharga
Piutang (Neto)
Persediaan
Biaya Dibayar Di Muka
Jumlah Aktiva Lancar
Investasi Jangka Panjang
Aktiva Tetap(Neto)
Jumlah Aktiva
Kewajiban dan Modal
Kewajiban Lancar
Utang Wesel
Utang Dagang
Utang Biaya
Utang Pajak
Jumlah Kewajiban Lanar
Utang Obligasi
Modal Saham
Laba Ditahan

Dibuat oleh:
Diperiksa oleh:
Saldo
Bk. Besar
31/12/98
392.000
52.200
1.601.400
2.542.500
24.900
4.613.000

Saldo
Bk. Besar
31/12/99

3.146.500
7.759.500

427.000
62.200
1.715.000
2.810.200
19.500
5.033.900
190.000
3.310.900
8.534.800

750.000
2.150.400
210.600
150000
3.261.000
1.000.000
2.400.000
1.098.500

825.000
2.340.300
189.000
170.000
3.524.300
1.200.000
2.400.000
1.410.500

No.
JP

Penyesuaian
Debet
(Kredit)

Saldo
Disesuaikan
31/12/99

(1)

50.000

(1)
(2)

(50.000)
133.000
133.000
133.000

(2)

(133.000)
(133.000)

No.
JR

477.000
62.200
1.665.000 (A)
2.943.200
19.500
5.166.900
190.000
3.310.900
8.667.800
825.000
2.473.300 (A)
189.000
170.000
3.657.300
1.200.000
2.400.000
1.410.500

tanggal:
tanggal:
Reklasifikasi
Debet
(Kredit)

10.000
10.000
10.000

(10.000)
(10.000)

Saldo
Akhir
31/12/99
477.000
62.200
1.675.000
2.943.200
19.500
5.176.900
190.000
3.310.900
8.677.800
825.000
2.483.300
189.000
170.000
3.687.300
1.200.000
2.400.000
1.410.500

Jumlah Kewajiban dan Modal

7.759.500

8.534.800

(133.000)

8.667.800

(10.000)

8.677.800

Daftar atau analisis individual seringkali menunjukkan komposisi dari suatu

saldo rekening pada suatu tauggal tertentu seperti nampak pada kertas kerja A-1
dalam Gambar 4.8. Contoh lain, apabila auditor melakukan audit atas piutang dagang,
maka ia akan membuat daftar utama untuk piutang dagang yang berisi daftar saldo
piutang pada setiap debitor. Atau dalam hal auditor melakukan audit atas surat
berharga, maka ia akan membuat daftar semua investasi beserta jumlah rupiah
investasi masing-masing yang totalnya sama dengan saldo rekening surat surat
berharga dibuku besar. Kertas kerja daftar saldo bisa juga menunjukkan perubahan
yang terjadi pada satu atau lebih saldo yang berhubungan selama periode yang iliput
lapaoran keuangan seperti terlihat Gambar 4 -9. Dalam keadaan tertentu, auditor
menyusun daftar dari suatu rekening tertentu yang diberi index DOK yang berarti
Diusun oleh Klien. Auditor selanjutnya melakukan pemeriksaan atas daftar tersebut
dengan mencantumkan tickmark (tanda prosesdur yang dikerjakan) beserta penjelasan
dalam kertas kerja seperti nampak juga dalam Gambar 4-9.

AE-1
PT ABC
USULAN JURNAL PENYESUAIAN

AE-2
PT ABC
Rekomendasi Bank N/R 101-Kas di Bank

AE-1
PT ABC
Perhitungan Kas N/R Kas Kecil

A
PT ABC
DAFTAR UTAMA KAS

AA-1
PT ABC
DAFTAR SALDO PMERIKSAAN NERACA

AA-1
PT ABC
NERACA 31 DESEMBER

Gambar 4-8 Kertas Kerja Terpadu untuk Kas

Gambar 4-9 Kertas Kerja Piutang Wesel dan Bunga

No. K/K:
Tanggal:
Tanggal:

Dibuat oleh:
Diperiksa oleh:

PT ABC
Piutang Wesel dan Bunga
3 1 Desember 1999
Rekening 160, 161, 450
Piutang Wesel
Penarik
PT Abadi
CV Mutiara
UD Pratama
PT Merapi

Dibuat
1/7/97
1/11/97
1/4/99
1/10/99

Jatuh
30/6/96
31/10/98
31/3/00
30/9/00

Bunga
10%
10%
12%
12%

Nilai
Nominal
25.000
30.000
40.000
20.000

Saldo
31-12-98
25.000
30.000
55.000
T

Debet
40.000
20.000
60.000
T

Kredit
25.000
30.000
55.000
T

Bunga
Saldo
31-12-99
40.000
20.000
60.000
TD
Ke C

Piutang
Penghasilan
31-12-98
1999
1.250
1.250
500
2.500
3.600
600
1.750
7.950
T
T

Diterima
1999
2.500 PK
3.000 PK
5.500
T

Piutang
31-12-99
3.600
600
4.200
T
Ke C

Memo Audit dan Informasi Penguat

Memo Audit adalah data tetulis yang dibuat auditor dalam bentuk uraian.
Memo bisa berupa komentar atas pelaksanaan prosedur audit dan kesimpulan yang
dicaipai. Dokumentasi informasi penguat terdiri dari: (1) ringkasan atau intisari
notulen rapat dewan komisaris, (2) jawaban konfirmasi, (3) representasi tertulis dari
manajemen dan ahli dari luar, dan (4) salinan kontrak-kontrak penting.
Jurnal Penyesuaian dan Jurnal Reklasifikasi
Perlu dibedakan antara jurnal penyesuaian dengan jurnal reklasifikasi. Jurnal
penyesuaian audit adalah koreksi atau kekeliruan, penghilangan, atau kesalahan
penerapan prinsip akuntansi yang dilakukan oleh klien. Jurnal penyesuaian ini
dilakukan atas sesuatu yang berdampak material, baik secara individual atau secara
keseluruhan, yang seharusnya telah dilakukan oleh kilen. Jurnal reklasifikasi
berkaitan dengan penyajian saldo-saldo yang benar dalam laporan keuangan secara
baik. Sebagai contoh, misalkan klien melaporkan saldo piutang dagang yang di
nilainya termasuk piutang dagang bersaldo kredit sebagai akibat adanya pembayaran
di muka dari seorang pelanggan. Meskipun klien tidak perlu membuat jurnal
reklasifikasi atas hal tersebut dalam pembukuannya, namun untuk tujuan pelaporan
perlu dibuat jurnal dalam daftar saldo pemeriksaan dengan cara mendebet piutang
dagang dan mengkredit rekening pendapatan diterima di muka (sebuah rekening
kewajiban). Hal ini dapat dilihat pada Gambar 4-7 dan hasil reklasifikasi nampak
pada laporan keuangan. Seperti halnya jurnal penyesuaian, jurnal reklasifikasi juga
hanya dilakukan untuk hal-hal yang mempunyai dampak material.
Dalam kertas kerja, setiap usulan jurnal akan nampak dalam (1) kertas kerja
daftar atau analisis dari setiap rekening yang terpengaruh, (2) setiap kertas kerja
daftar utama yang terpengaruh, (3) ikhtisar terpisah yang berisi usulan jurnal
penyesuaian dari jurnal reklasifikasi dan (4) daftar saldo pemeriksaan. Hal ini
nampak dalam Gambar 4 -8 yaitu pada kertas kerja A-2, A, AE-1, dan AA-1 .
lkhtisar jurnal penyesuaian dan jurnal reklasifikasi pada awalnya disebut
sebagai jurnal usulan karena keputusan akhir auditor untuk melakukan penyeuaian
atau reklasifikasi belum bisa dipastikan sampai berakhirnya audit, karena hal itu baru
bisa dilakukan setelah klien memberi persetujuan. Keptusan tentang disetujui

tidaknya usulan jurnal peayesuaian atau reklasifikasi harus nampak dalam kertas
kerja. Apabila klien menolak untuk melaksanakan usulan jumal penyesuaian dan
reklasifikasi yang dipandang perlu oleh auditor, maka hal itu akan berpengaruh
terhadap pendapat yang akan diberikan oleh auditor dalam laporannya.
PEMBUATAN KERTAS KERJA
Dalarn pembuatan kertas kerja, terdapat sejumlah tehnik dan mekanisme yang
lazim digunakan oleh para auditor berikut ini adalah beberapa tehnik penting yang
harus diperhatikan dalam pembuatan kertas kerja:

Judul. Setiap kertas kerja harus berisi nama klien, judul yang jelas
menunjukkan isi kertas kerja yang bersangkutan, misalnya Rekonsiliasi Bank-

Bank BNI, dan tanggal neraca atau periode yang dicakup oleh audit.
Nomor Index. Setiap kertas kerja harus diberi index atau nomor referensi,
misalnya A-I, B-2, dan sebagainya, untuk keperluan pemberi identifikasi dan

pengarsipan
Referensi-silang. Data dalam suatu kertas kerja yang diambil dari kertas kerja
lain atau dipindahkan atau dibawa ke kertas kerja lain, harus diberi referensi
silang dengan nomor index dari kertas-kertas kerja tersebut seperti terlihat

dalam Gambar 4-8.

Tanda Pengerjaan (tick marks). Tanda pengerjaan atau tick mark adalah
simbol, seperti tanda silang, centang, atau simbol lainnya, yang digunakan
pada kertas kerjaa untuk menunjukan bahwa auditor telah melakukan prosedur
audit tertentu pada bagian yang diberi tanda pengerjaan, atau bahwa tambahan
informai tentang satu hal terdapat pada kertas kerja lain yang ditunukan oleh

tanda pengerjaan yang bersangkutan

Tanda tangan dan Tanggal. Segera setelah menyelesaikan tugasnya, baik
pembuat maupun orang yang mereview kertas kerja harus menandatangani
dan mencantumkan pada kertas kerja yang bersangkutan. Hal ini diperlukan
agar jelas siapa penanggungjawab dalam permbuatan kertas kerja maupun
mereview kertas kerja.
Perlu diperhatikan bahwa contoh kertas kerja seperti nampak pada Gambar 4-

8 tidak menggambarkan semua hal penting di atas. Hal ini disebabkan karena dalam
contoh inii tidak semua hal perlu dilakukan dan hanya menekankan pada pemberian

index pada kertas kerja dan index silang antar kertas kerja. Namun dalam Gambar4 -9
semua hal penting sebagaimana diuraikan di atas tergambarkan dengan jelas.
REVIEW ATAS KERTAS KERJA
Review atas kerta kerja dalam suatu kantor akuntan publik dilakuknaan pada
berbagai tingkatan. Pada tahap pertama review dilakukam oleh pengawas langsung
(supevisor) dan si pembuat kertas kerja, misalnya auditor senior atau manager.
Review ini dilakukan apabila pekerjaan atas suatu bagian audit tertentu telah selesai
dikerjakan. Review terutama ditekankan pada pekerjaan apa yang dilakukan, bukti
yang diperoleh, dari kesimpulan yang dicapai oleh pembuat kertas kerja.
Review berikutnya dilakukan atas kertas kerja apabila seluruh pekerjaan
lapangan telah selesai dikerjakan. Review tahap ini akan dijelaskan pada Buku II di
bawah judul Evaluasi atas Temuan.
PENGARSIPAN KERTAS KERJA
Kertas kerja biasanya diarsipkan berdasarkan dua kategori berikut; (1) arsip
permanen dan (2) arsip tahun berjalan. Arsip permanen berisi data yang
diperkirakan akan berguna bagi auditor pada banyak penugasan di masa datang untuk
klien yang bersangkutan. Arsip tahun berjalan berisi informasi penguat yang
berhubungan dengan pelaksanaan program audit pada tahun berjalan.
Hal-hal yang biasanya dimasukkan ke dalam arsip permanen adalah:

Salinan anggaran dasar dan anggaran rumah tangga perusahaan.

Kode rekening dan buku pedoman prosedur.
Bagan organisasi.
Tata letak pabrik, proses produksi dan produk-produk utama.
Ketentuan-ketentuan penerbitan saham dan obligasi
Salinan kontrak-kontrak jangka panjang, seperti sewa-guna. program pensiun,

kesepakaran bagi-hasil dan pemberian bonus.

Daftar rencana depresiasi aktiva tetap dan amortisasi utang jangka panjang.
Ringkasan prinsip-prinsip akuntansi yang digunakan oleh klien.

PEMILIK DAN PENYIMPAN KERTAS KERJA

Kertas kerja adalah milik auditor. Namun demikian hak pemilikan auditor atas
kertas kerja ini membuat kendala dari organisasi profesi auditor sendiri. Dalam Kode
Etik Ikatan Akuntan Indonesia dinyatakan bahwa akuntan publik tidak boleh
mengungkapkan informasi rahasia yang diperolehnya selamajj ia melakukan tugas
profesionalnya, tanpa persetujuan dari klienya, kecuali untuk hal-hal tertentu yang
dinyatakan dalam aturan tersebut.
Kertas kerja disimpan oleh auditor, ia bertanggung jawab untuk menjaga
keamanan dan kerahasiaannya. Kertas kerja yang termasuk dalam ketegori kertas
kerja permanen, disimpan untuk waktu tak terbatas, sedangkan kertas kerja tahun
berjalan disimpan oleh auditor sepanjang diperlukan oleh auditor untuk melayani atau
untuk memenuhi ketentuan undang-undang.
RINGKASAN
Tujuan umum auditor untuk memberikan suatu pendapat mengenai. laporan
keuangan dicapai dengan cara mengumpulkan dan mengevaluasi bukti yang berkaitan
dengan berbagai tujuan khusus audit. Tujuan-tujuan tersebut diambil dari asersi-asersi
manajemen yang tertuang dalam komponen-komponen laporan keuangan. Asersiasersi manajemen tersebut dikelornpokkan menjadi lima kategori, yaitu: keberadaan
atau keterjadian. kelengkapan. hak dan kewajiban, penilaian atau pengalokasian, dan
penyajian dan pengungkapan.
Dalam melaksanakan audit, auditor harus mempertimbangkan secara
profesional pemilihan prosedur yang akan digunakan dan jenis bukti yang harus
dikumpulkan untuk memenuhi berbagai tujuan khusus. Pertimbangan profesional
juga dilakukan pada pengambilan kesimpulan dalam mengevaluasi apakah bukti
kompeten yang cukup telah diperoleh sebagai dasar untuk menentukan pendapat
tentang laporan keuangan secara keseluruhan. Prosedur yang dilakukan, bukti yang
telah diperoleh, dan kesimpulan auditor harus didokumentasikan dalam kertas kerja
yang akan menjadi pendukung laporan auditor dan bukti tentang kesesuaian auditor
dengan standar auditing.