MESTRADO EM DIREITO TRIBUTRIO E FISCAL

MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

MDULO 4
OBRIGAES DOS SUJEITOS
PASSIVOS E REGIMES
ESPECIAIS

Texto

elaborado

por

Jos

Roriz,

Liliana Pereira, Lus Filipe Esteves e

Rui Bastos (docentes do IPCA)

o Setembro de 2011

191

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REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

NDICE

7. Obrigaes dos sujeitos passivos

193

7.1. Obrigaes de pagamento

7.2. Obrigaes declarativas
7.3. Obrigaes de facturao
7.4. Obrigaes contabilsticas

193
196
201
205

8. Regularizaes do imposto

208

9. Regimes especiais

212

9.1. Regime especial de iseno

9.2. Regime especial dos pequenos retalhistas

212
215

192

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7. Obrigaes dos sujeitos passivos

O Cdigo do IVA impe obrigaes de quatro tipos aos sujeitos passivos:
1. Obrigaes de pagamento;
2. Obrigaes declarativas;
3. Obrigaes de facturao;
4. Obrigaes contabilsticas.
Nos termos do Cdigo do IVA o cumprimento destas obrigaes da competncia do sujeito
passivo que pratica as operaes tributveis.
Quanto s operaes tributveis efectuadas no territrio nacional por um sujeito passivo que
no tenha nele residncia, nem estabelecimento estvel, as obrigaes do CIVA devero ser
cumpridas por um representante legal, residente em Portugal, cuja nomeao dever ser
comunicada ao contratante antes de efectuada a operao (n.os 3 e 4 do art. 30.).
O n. 1 do art. 30. determina que os sujeitos passivos no residentes, sem estabelecimento
estvel no territrio nacional, que aqui pratiquem operaes tributveis, se dispuserem de
sede, estabelecimento estvel ou domiclio noutro Estado membro, podero proceder
nomeao de um representante fiscal.
O n. 2 do mesmo artigo estabelece que, se o sujeito passivo no residente no dispuser de
sede, estabelecimento estvel ou domiclio, nem no territrio nacional, nem noutro Estadomembro, ter obrigatoriamente de nomear esse representante (142).
Pelo cumprimento das obrigaes responder o representante, solidariamente com o
representado (n. 5 do art. 30.).
Apenas esto dispensados de nomear representante os sujeitos passivos no residentes que
efectuem exclusivamente transmisses de bens mencionados no Anexo C ao CIVA e isentas
ao abrigo da alnea d) do n. 1 do art. 15. (n. 6 do art. 30.).

7.1. Obrigaes de pagamento

7.1.1. Regra geral

De harmonia com o disposto no n. 1 do art. 27., os sujeitos passivos de IVA devero

proceder ao pagamento do imposto devido, nos locais de cobrana legalmente autorizados,
no prazo previsto no art. 41.:
142

( ) Na falta de representante, o sujeito passivo do imposto , nos termos da al. g) do n. 1 do art. 2., o prprio
adquirente dos bens/servios, desde que o faa no exerccio de uma actividade sujeita a imposto, ainda que dele isenta.

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At ao dia 10 do segundo ms seguinte quele a que respeite, estando enquadrados

no regime normal de periodicidade mensal (ex: o imposto apurado no ms de
Janeiro, e respeitante s operaes deste ms, deve ser pago at ao dia 10 do ms
de Maro) n. 1 do art. 27. e alnea a) do n. 1 do art. 41.;
At ao dia 15 do segundo ms seguinte ao trimestre a que respeite, estando
enquadrados no regime normal de periodicidade trimestral (ex: o imposto apurado e
respeitante ao 1. trimestre do ano, deve ser pago at ao dia 15 do ms de Maio)
n. 1 do art. 27. e alnea b) do n. 1 do art. 41..

7.1.2. Regras especiais

As regras especiais relativas ao pagamento do imposto so as seguintes:

Os sujeitos passivos que pratiquem uma s operao tributvel, nos termos do

disposto na alnea a) do n. 1 do art. 2. (ex: acto isolado), devem entregar o imposto,
em qualquer servio de finanas, at ao ltimo dia do ms seguinte ao da concluso
da operao n. 2 do art. 27..

No caso de liquidao indevida de IVA (alnea c) do n. 1 do art. 2.), os sujeitos

passivos devem entregar o imposto, em qualquer servio de finanas, no prazo de 15
dias a contar da emisso da factura ou documento equivalente n. 2 do art. 27..

Os sujeitos passivos abrangidos pelas alneas e), g) e h) do n. 1 do art. 2., que no

estejam obrigados apresentao da declarao peridica nos termos do artigo 41.,
devem enviar, por transmisso electrnica de dados, a declarao correspondente
s operaes tributveis realizadas e efectuar o pagamento do respectivo imposto,
nos locais de cobrana legalmente autorizados, at ao final do ms seguinte quele
em que se torna exigvel n. 3 do art. 27..

Os sujeitos passivos mencionados no n. 3 do art. 27. do CIVA, que no estejam

obrigados apresentao da declarao peridica prevista no artigo 41. do CIVA,
mas j tenham apresentado a declarao do n. 1 do art. 25. do RITI, devem
entregar o imposto, nos locais de cobrana legalmente autorizados, at ao final do
ms seguinte quele em que se torna exigvel, nos termos do n. 2 do art. 22. do
mesmo regime n. 4 do art. 27..

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7.1.3. Pagamentos de liquidaes da competncia dos servios fiscais

Liquidaes adicionais e oficiosas;

Transmisses de bens resultantes de actos de arrematao, venda judicial ou

administrativa;
Importaes de bens.

Liquidaes oficiosas (143) (art. 88. do CIVA)

Pagamento do IVA nos locais de cobrana legalmente autorizados, no prazo
mencionado na notificao ao sujeito passivo, o qual no poder ser inferior a 90
dias contados desde o seu envio (n. 2 do art. 88.).

Liquidaes adicionais (art. 87. do CIVA)

Resultantes das correces efectuadas s declaraes dos sujeitos passivos.

Nestes casos, e de conformidade com o art. 92. do CIVA (com a redaco que lhe
foi dada pela Lei n. 3-B/2010, de 28 de Abril, que aprovou o OE para 2010), a
DGCI, quando disponha de todos os elementos necessrios ao apuramento do
imposto ou dos juros compensatrios, procede notificao dos sujeitos passivos,
nos termos do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio.
Pagamento do IVA nos locais de cobrana legalmente autorizados, no prazo referido
na notificao, no podendo ser inferior a 30 dias a contar da notificao (n. 1 do
art. 28.).

Importaes (n. 3 do art. 28. do CIVA)

O IVA devido pelas importaes deve ser pago nos servios aduaneiros competentes
(DGAIEC), de acordo com as regras previstas na regulamentao comunitria
aplicvel aos direitos de importao, podendo ainda, mediante a prestao de
garantia, ser concedido o seu diferimento:
a)

Por 60 dias contados da data do registo da liquidao, quando o diferimento

seja concedido isoladamente para cada montante de imposto objecto daquele
registo;

143

( ) Conforme dispe o n. 1 do art. 88., a Direco-Geral dos Impostos procede liquidao oficiosa do imposto,
com base nos elementos de que disponha, quando o sujeito passivo no apresente a declarao peridica nos termos
e prazos referidos no art. 41.. A liquidao oficiosa ficar sem efeito se, dentro do prazo para o pagamento do
imposto oficiosamente liquidado, o sujeito passivo apresentar a declarao peridica em falta (alnea a) do n. 4 do art.
88.).

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b)

At ao 15. dia do 2. ms seguinte aos perodos de globalizao do registo

da liquidao ou do pagamento previstos na regulamentao aduaneira
aplicvel.

Nos termos do n. 4 (144) do art. 28. do CIVA, sem prejuzo do disposto no n. 3 e

pelos prazos nele previstos, concedido o diferimento do pagamento do IVA,
mediante a prestao de uma garantia especfica de montante correspondente a
20% do imposto devido, nos termos da legislao aplicvel.
Transmisses de bens resultantes de actos de arrematao, venda judicial ou
administrativa, conciliao ou de contratos de transaco (n. 5 do art. 28.)
Liquidado no momento em que for efectuado o pagamento ou, se este for parcial, no
do 1. pagamento das custas, emolumentos ou outros encargos devidos.

7.2. Obrigaes declarativas

Podemos identificar dois grupos de obrigaes declarativas, em funo da periodicidade com

que devem ser cumpridas:
No peridicas (de manifestao nica);
b) Peridicas.
a)

a)

No Peridicas (alnea a) do n. 1 do art. 29.) (145)

Declarao de incio de actividade (art. 31.)

144

) Aditado pelo art. 3. do Decreto-Lei n. 249/2009, de 23 de Setembro.

145

( ) O Decreto-Lei n. 111/2005, de 8 de Julho, aprovou o Regime Especial de Constituio Imediata de Sociedades,

designado por "empresa na hora". Conjuntamente com a aprovao deste diploma, foram aprovadas diversas alteraes
legislativas, sendo que, em sede de IVA, foram alterados os art. 30., 31. e 34.-A (actuais artigos 31., 32. e 35.) do
CIVA. A nova redaco dada a estas normas imps que as declaraes em papel fossem substitudas por declaraes
verbais dos contribuintes, sendo os elementos declarados introduzidos de imediato no sistema informtico e impressos
em documentos tipificados. Estes documentos tipificados sero autenticados com a assinatura do funcionrio receptor,
aps confirmao pelo declarante dos elementos deles constantes, e substituiro para todos os efeitos legais as
declaraes em papel. Aps a impresso do Documento de Confirmao de Dados, dever o mesmo ser fornecido ao
contribuinte para validao dos dados recolhidos, devendo alertar-se o sujeito passivo para os enquadramentos a que
ficou sujeito em sede de IVA e de IRC. Apenas se dever proceder confirmao das declaraes na base de dados
aps o Documento de Confirmao de Dados ter sido devidamente assinado pelo sujeito passivo.

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Serve, em simultneo, para o registo dos sujeitos passivos em IVA e em IRS/IRC.

Esta declarao dever ser apresentada em qualquer servio de finanas ou noutro
local legalmente autorizado, antes do incio da actividade, pelas pessoas que
exeram uma actividade sujeita a IVA (n. 1 do art. 31.).
As pessoas colectivas que estejam sujeitas a registo comercial (sociedades
comerciais e sociedades civis sob forma comercial, cooperativas, empresas pblicas,
agrupamentos complementares de empresas e agrupamentos europeus de interesse
econmico), s podem apresentar a declarao de incio de actividade a partir da
data da apresentao a registo na conservatria do registo comercial e no prazo de
15 a contar dessa data (n. 2 do art. 31.) (146).
H dispensa de entrega da declarao de incio de actividade nas situaes em que
se trate da prtica de uma s operao sujeita a IVA que no exceda 25 000,00
(n. 3 do art. 31.).

Declarao de alteraes (art. 32.)

A declarao de alteraes dever ser apresentada em qualquer Servio de

Finanas ou noutro local legalmente autorizado, no prazo de 15 dias a contar da data
da alterao, sempre que se verifiquem alteraes de quaisquer elementos
constantes da declarao de incio de actividade (n.os 1 e 2 do art. 32.).
Nos termos do n. 3 (147) do art. 32. do CIVA, os sujeitos passivos ficam dispensados
da entrega desta declarao sempre que as alteraes em causa sejam de factos
sujeitos a registo na conservatria de registo comercial e a entidades inscritas no
ficheiro central de pessoas colectivas que no estejam sujeitas no registo comercial.
Declarao de cessao (artigos 33. e 34.)

A declarao de cessao de actividade dever ser apresentada no servio de

finanas competente no prazo de 30 dias a contar da data da cessao (art. 33.).
O art. 34. diz-nos que se considera verificada a cessao da actividade para efeitos
de IVA, quando ocorra qualquer um dos seguintes factos:
- Deixem de praticar-se actos relacionados com actividades determinantes da
tributao durante um perodo de 2 anos consecutivos, caso em que os bens a

146

( ) Ainda que os comerciantes individuais e os estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada estejam

sujeitos a registo, porque no so pessoas colectivas, no ficam abrangidos pelo disposto na nova redaco do n. 2 do
artigo 31., aplicando-se-lhes o n. 1 do mesmo artigo (Ofcio-circulado n. 30 080 DSIVA, de 08/07/2005).
147
( ) Aditado pelo artigo 2. do Decreto-Lei n. 122/2009, de 21 de Maio.

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essa data existentes no activo da empresa se presumiro transmitidos nos

termos da alnea f) do n. 3 do art. 3. (alnea a) do n. 1 do art. 34.).
- Se esgote o activo da empresa por um dos seguintes motivos (alnea b) do n. 1 do
art. 34.):
Venda dos elementos que o constituem;
Afectao desses elementos a uso prprio do titular, do pessoal ou a
quaisquer fins alheios actividade normal da empresa;
Transmisso gratuita dos bens.
E ainda:
- Seja partilhada a herana indivisa de que faam parte o estabelecimento ou os
bens afectos ao exerccio da actividade (alnea c) do n. 1 do art. 34.);
- Se d a transferncia, a qualquer ttulo, da propriedade do estabelecimento
(alnea d) do n. 1 do art. 34.);

- Quando, sendo manifesto que a actividade no est a ser exercida nem h

inteno de a continuar a exercer, a cessao seja declarada oficiosamente pela
administrao fiscal (1. parte do n. 2 do art. 34.);
- Sempre que o sujeito passivo tenha declarado o exerccio de uma actividade sem
que possua uma adequada estrutura empresarial susceptvel de a exercer e a
cessao seja declarada oficiosamente pela administrao fiscal (2. parte do n. 2
do art. 34.).

De conformidade com o n. 1 do art. 35. do CIVA, as declaraes referidas nos artigos 31.
a 33. so enviadas por transmisso electrnica de dados ou apresentadas em qualquer
servio de finanas ou noutro local legalmente autorizado, por declarao verbal efectuada
pelo sujeito passivo, de todos os elementos necessrios ao registo e incio de actividade,
alterao dos dados constantes daquele registo e cessao da actividade, sendo estes
imediatamente introduzidos pelo sistema informtico e confirmados pelo declarante, aps a
sua impresso em documento tipificado.

b)

Peridicas

Declarao Peridica de IVA (alnea c) do n. 1 do art. 29.)

As declaraes peridicas devero ser enviadas por transmisso electrnica de

dados nos seguintes prazos (art. 41.):

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At ao dia 10 do segundo ms seguinte quele a que respeitem as

operaes, caso se trate de sujeitos passivos com um volume de negcios
(148) igual ou superior a 650 000, no ano civil anterior;

At ao dia 15 do segundo ms seguinte ao trimestre a que respeitem as

operaes, caso se trate de sujeito passivo com um volume de negcios
inferior a 650 000, no ano civil anterior.

No caso de sujeitos passivos que pratiquem apenas uma operao tributvel, a

declarao dever ser entregue, em qualquer servio de finanas, at ao ltimo dia do
ms seguinte ao da concluso da operao (art. 43.).
Os sujeitos passivos que realizem operaes consideradas localizadas em mais do
que um dos espaos fiscais (Continente, Aores ou Madeira), devero assinalar na
declarao peridica essa situao, enviando o(s) respectivo(s) Anexo(s) R.
Os sujeitos passivos que efectuarem transmisses de bens isentas nos termos do
art. 14. do RITI, bem como as operaes a que se refere a alnea a) do n. 3 do art.
8. do RITI, ou prestaes de servios efectuadas a sujeitos passivos que tenham
noutro Estado membro da Comunidade a sede, um estabelecimento estvel ou, na
sua falta, o domiclio, para o qual os servios so prestados, quando tais operaes
sejam a tributveis (alnea c) do n. 1 do art. 23. do RITI e alnea i) do n. 1 do
artigo 29. do CIVA), esto obrigados a enviar uma declarao recapitulativa, donde
conste a identificao dos adquirentes.
De conformidade com o n. 17 (149) do art. 29. do CIVA, no preenchimento da
declarao recapitulativa a que se refere a alnea i) do n. 1 do mesmo artigo deve
atender-se ao seguinte:

i.

A obrigao declarativa s se verifica relativamente aos perodos em

que sejam realizadas as prestaes de servios a referidas;

ii.

As prestaes de servios a declarar so as efectuadas no perodo

a que diz respeito a declarao, em conformidade com as regras
previstas no art. 7.;

iii.

Podem no ser includas as prestaes de servios que sejam

isentas do imposto no Estado membro em que as operaes so
tributveis

148

( ) O art. 42. do CIVA estabelece o conceito de volume de negcios.

149
( ) Aditado pelo artigo 2. do DL n. 186/2009, de 12 de Agosto.

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Declarao de informao contabilstica e fiscal (IES) (alneas d), e), f) e h) do

n. 1 do art. 29.) (150)(151)
Anexo L
Elementos contabilsticos e fiscais.
Anexo M
Operaes realizadas em espaos diferentes da sede (operaes consideradas
localizadas em mais do que um dos seguintes espaos: Continente, Aores e
Madeira).
Anexo N
Regimes especiais.
Operaes sujeitas a regimes particulares ou legislao especial, tais como:
-

Regime Especial de Tributao dos Bens em Segunda mo, Objectos de Arte,

de Coleco e Antiguidades - DL 199/96, de 18 de Outubro;

Regime das Agncias de Viagens e Organizadores de Circuitos Tursticos - DL

221/85, de 3 de Julho;

Regime Especial de Tributao dos Tabacos;

Regime Especial de Tributao dos Combustveis.

Anexo O
Mapa recapitulativo de clientes, quando o volume anual de vendas (por cada um
deles) seja superior a 25 000,00.
Anexo P
Mapa recapitulativo de fornecedores, quando o volume anual de compras (por cada
um deles) seja superior a 25 000,00.

Relativamente IES deve ter-se em conta o seguinte:

A declarao e os anexos devero ser apresentados por transmisso

electrnica de dados, via Internet, sendo obrigatria para todos os sujeitos
passivos;

150

( ) Pelo DL n. 136-A/2009, de 5 de Junho, foi aditado um n. 16 ao art. 29. do CIVA, nos termos do qual
passaram a estar dispensados de apresentar a declarao, os anexos e os mapas recapitulativos a que se
referem as alneas d), e) e f) do n. 1 os sujeitos passivos que no possuam nem sejam obrigados a possuir
contabilidade organizada para efeitos de IRS.
151
( ) Pela Lei n. 35/2010, de 2 de Setembro, foram dispensados da entrega dos anexos L e M da informao
empresarial simplificada (IES) as microentidades, considerando-se como tais as empresas que, data do balano,
no ultrapassem dois dos trs limites seguintes: a) Total do balano 500 000; b) Volume de negcios lquido
500 000; c) Nmero mdio de empregados durante o exerccio cinco.

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A informao relevante para efeitos do preenchimento da declarao e dos

anexos, deve respeitar s operaes efectuadas no ano anterior;

O prazo de entrega decorre, aps a alterao introduzida pelo Decreto-Lei n.

292/2009, de 13 de Outubro, at ao dia 15 do ms de Julho (se perodo de
tributao em IRC diferente do ano civil, o prazo decorre at ao dia 15 do 6.
ms posterior data do termo desse perodo), independentemente de esse dia
ser til ou no til alnea h) do n. 1 do art. 29..

7.3. Obrigaes de Facturao (152)

A obrigao de facturao um elemento essencial no sistema do IVA, uma vez que, para alm
de fornecer uma srie de informaes Administrao Fiscal, possibilitando-lhe exercer um
controlo mais eficaz, permite ao sujeito passivo exercer o seu direito deduo.
Relativamente s obrigaes de facturao dever atender-se, essencialmente, ao seguinte:
- Regra geral, o sujeito passivo tem obrigao de emitir uma factura ou documento equivalente
por cada transmisso de bens ou prestao de servios, at ao 5. dia til seguinte ao do
momento em que o imposto devido e pelos recebimentos antecipados (alnea b) do n. 1 do
art. 29. e n. 1 do art. 36.), salvaguardando-se as seguintes situaes:

Quando haja recebimentos antecipados, a emisso da factura ou documento equivalente

deve coincidir com o recebimento do montante em causa (n. 1 do art. 36.);

Quando haja processamento de facturas globais, o seu processamento no poder

ultrapassar 5 dias teis do termo do perodo a que respeitam (n. 2 do art. 36.);

Quando haja entrega de mercadorias consignao, as facturas devero ser emitidas

at ao 5. dia til ao do seu envio (alnea a) do n. 1 do art. 38.);

Quando as mercadorias enviadas consignao no forem devolvidas no prazo de um

ano, os 5 dias teis sero contados a partir do termo desse prazo (alnea b) do n. 1 do
art. 38. e n. 6 do art. 7.);

Quando as mercadorias forem postas disposio do adquirente por parte do

consignatrio, o prazo para emisso da factura de 5 dias teis contados do momento
da sua entrega (alnea b) do n. 1 do art. 38.).

- Quando haja devoluo de mercadorias anteriormente transaccionadas entre as mesmas

pessoas, as facturas ou documentos equivalentes podero ser substitudos por guias ou notas
de devoluo, as quais devero ser processadas o mais tardar no 5. dia til seguinte data
da devoluo (n. 3 do art. 36.).
152

( ) A partir de 1de Janeiro de 2011, e de conformidade com a Portaria n. 363/2010, de 23 de Junho, os

programas informticos para emisso de facturas ou documentos equivalentes e tales de venda passaram, com
as excepes previstas no n. 2 do seu artigo 2., a ter de ser objecto de prvia certificao pela DGCI.

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- Nos termos do n. 8 do art. 36. pode o Ministro das Finanas autorizar prazos mais alargados
para a emisso de facturas.
- Dever ainda ser emitida factura ou documento equivalente sempre que o valor tributvel da
operao ou o imposto correspondente sejam alterados por qualquer motivo, incluindo
inexactido (n. 7 do art. 29.).
- possvel recorrer ao processamento de facturas globais, respeitantes a cada ms ou a
perodos inferiores, desde que, por cada transaco seja emitida uma guia ou nota de
remessa, que, no seu conjunto (factura global e guia de remessa), contenham os elementos
do n. 5 do art. 36. (n. 6 do art. 29.).
- As facturas ou documentos equivalentes devem ser processados em duplicado, sendo o
original para o cliente e o duplicado para o fornecedor (n. 4 do art. 36.).
- As facturas ou documentos equivalentes devero ser datados, numerados sequencialmente e
conter os seguintes elementos (n. 5 do art. 36.): (153)

Nomes, firmas ou denominaes sociais e sede ou domiclio das partes e respectivos NIF;
Quantidade e denominao usual dos bens transmitidos ou dos servios prestados, com
especificao dos elementos necessrios determinao da taxa aplicvel. As embalagens
no transaccionadas devero ser objecto de indicao separada e com meno expressa de
que foi acordada a sua devoluo;
O preo, lquido de IVA, e os outros elementos includos no valor tributvel;
As taxas aplicveis e o montante do imposto devido;
O motivo justificativo da no aplicao do imposto, se for caso disso (isenes ou outras
situaes em que no haja lugar a imposto);
A data em que os bens foram colocados disposio do adquirente, os servios foram
realizados ou em que foram efectuados pagamentos anteriores realizao das operaes, se
essa data no coincidir com a da emisso da factura.

- Nas facturas emitidas por retalhistas ou prestadores de servios poder indicar-se

apenas o preo com incluso do IVA e a taxa aplicvel (art. 39.).
- No caso de sujeitos passivos sem sede, estabelecimento estvel ou domiclio no territrio
nacional, que tenham procedido nomeao de um representante de acordo com o disposto
153

( ) Note-se que, a partir de 1 de Janeiro de 2004, os requisitos que devem constar das facturas ou documentos
equivalentes encontram-se harmonizados nos diversos Estados membros da Comunidade. Entre ns, o n. 5 do art.
35. (actual 36.) foi alterado nesse sentido atravs do DL n. 256/2003, de 21 de Outubro, que veio proceder
transposio para a ordem jurdica interna da Directiva n. 2001/115/CE, do Conselho de 20 de Dezembro, que
alterou a Sexta Directiva, tendo em vista simplificar, modernizar e harmonizar as condies aplicveis facturao em
matria de IVA.
De notar, ainda, que a Directiva 2010/45/EU do Conselho de 13 de Julho de 2010, vem impor aos EM a
introduo, at 31.12.2012, de alteraes nas regras de facturao.

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no art. 30., as facturas ou documentos equivalentes emitidos devem ainda conter o nome
ou denominao social e a sede, estabelecimento estvel ou domiclio do representante,
assim como o seu nmero de identificao fiscal (n. 9 do art. 36.).
- Os documentos emitidos no caso de auto-consumo externo e operaes de afectao
de bens a sectores de actividade isentos apenas tero que conter os seguintes
elementos: data, natureza da operao, valor tributvel, taxa de imposto correspondente e
montante de imposto (n. 7 do art. 36.).

Dispensa da emisso de factura

H dispensa da obrigao de emisso de facturas, caso o adquirente seja um particular, a
transaco seja efectuada a dinheiro e os bens ou servios adquiridos no se destinem ao
exerccio de uma actividade industrial, comercial ou profissional, nas seguintes operaes
(n. 1 do art. 40.):

Transmisses de bens efectuadas por retalhistas ou vendedores ambulantes;

Transmisses de bens efectuadas atravs de aparelhos de distribuio automtica;
Prestaes de servios em que seja habitual a emisso de talo, bilhete de ingresso
ou de transporte, senha ou outro documento impresso e ao portador comprovativo do
pagamento;
Outras prestaes de servios de valor inferior a 10.

A dispensa de facturao poder ainda ser extensvel, pelo Ministro das Finanas, a outros
sujeitos passivos, sempre que estes forneam ao pblico servios que, pela sua frequncia
e valor limitado, tornem onerosa a sua facturao (n.os 5 e 6 do art. 40.).
Quando h dispensa de emisso de factura, h a obrigatoriedade de emisso de um talo
de venda (n. 2 do art. 40.), que dever ser datado, numerado sequencialmente e conter os
seguintes elementos (n. 3 do art. 40.): a denominao social e NIF do fornecedor dos bens
ou prestador de servios, a designao usual dos bens ou servios, o preo lquido de
imposto, as taxas aplicveis e o montante do IVA devido ou o preo com a incluso do IVA e
a taxa ou taxas aplicveis.

Facturao electrnica e autofacturao

possvel recorrer a facturao electrnica (n. 10 do art. 36.). De acordo com a legislao
reguladora desta matria, so estabelecidos os seguintes princpios fundamentais:
203

MESTRADO EM DIREITO TRIBUTRIO E FISCAL

MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

Princpio de aceitao da factura ou documento equivalente emitidos por via

electrnica, sob reserva de aceitao pelo destinatrio;

O sistema utilizado deve garantir a autenticidade da origem dos documentos;

Deixa de ser necessria autorizao, excepto quando a autofacturao electrnica
ou outsourcing de facturao electrnica, seja elaborada, respectivamente, por
adquirente ou terceiro a partir de pas no pertencente Comunidade;
Passam a considerar-se documentos equivalentes a facturas os documentos e, no
caso de facturao electrnica, as mensagens que, contendo os requisitos exigidos

para as facturas, visem alterar a factura inicial e para ela faam remisso (n. 13 do
art. 29.).

Recibos verdes electrnicos

Apesar de os designados recibos verdes terem, no domnio do IVA, meramente a natureza
de documentos equivalentes a facturas, o certo que so muitas vezes utilizados para
cumprimento da obrigao de facturao imposta pelo respectivo Cdigo.
Face cada vez maior utilizao das tecnologias de informao, a Portaria n. 879-A/2010,
de 29 de Novembro, aprovou o designado recibo verde electrnico, que, apesar de j estar
em vigor desde 1 de Dezembro de 2010, passar a ser obrigatoriamente utilizado, a partir de
1 de Julho de 2011, pelos sujeitos passivos que se encontram obrigados ao envio da
declarao peridica do IVA ou da declarao de rendimentos de IRS por via electrnica.

Autofacturao
Permite-se a autofacturao, ou seja, a emisso de factura ou documento equivalente pelo
adquirente dos bens ou servios ou por terceiro (autofacturao e outsourcing de
facturao) (n. 14 do art. 29.):

A elaborao de facturas ou documentos equivalentes por parte do adquirente fica

sujeita s seguintes condies (n. 11 do art. 36.):

Existncia de acordo prvio, na forma escrita, entre o fornecedor dos bens e

servios e o adquirente;
O adquirente provar que o fornecedor tomou conhecimento da emisso da
factura e aceitou o seu contedo.

A deduo do IVA contido nos documentos emitidos pelos prprios adquirentes fica
condicionada verificao das condies acabadas de indicar (n. 5 do art. 19.).
204

MESTRADO EM DIREITO TRIBUTRIO E FISCAL

MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

A responsabilidade da emisso das facturas, veracidade do seu contedo, bem

como do pagamento do imposto do vendedor ou prestador dos servios (n. 3 do
art. 79.).

7.4. Obrigaes contabilsticas

Em sede de obrigaes contabilsticas, o CIVA determina no n. 1 do art. 44., que a

contabilidade deve ser organizada de forma a possibilitar o conhecimento claro e inequvoco
dos elementos necessrios ao clculo do imposto, bem como a permitir o seu controlo,
comportando todos os dados necessrios ao preenchimento da declarao peridica do
imposto.
Para alm destes elementos, devem ser objecto de registo, nomeadamente (n.os 2, 3 e 4 do
art. 44.):
-

As transmisses de bens e prestaes de servios efectuadas (operaes a jusante),

de forma a evidenciar:

O valor das operaes no isentas, lquidas de imposto, segundo a taxa aplicvel;

O valor das operaes isentas sem direito a deduo;
O valor das operaes isentas com direito a deduo;
O valor do imposto liquidado, segundo a taxa aplicvel, com relevao distinta do
respeitante s operaes referidas nas alneas f) e g) do n. 3 do art. 3. e nas
alneas a) e b) do n. 2 do art. 4. (auto-consumos internos e externos, assimilados a
transmisses de bens ou prestaes de servios), bem como dos casos em que a
respectiva liquidao compete, nos termos da lei, ao adquirente (situaes de
inverso do sujeito passivo).

As aquisies de bens e servios, incluindo importaes (operaes a montante),

explicitando:

O valor lquido das operaes com direito a deduo, total ou parcial;

O valor das operaes sem direito a deduo;
O valor das aquisies de gasleo, gases de petrleo liquefeitos (GPL), gs natural
e biocombustveis;
O valor do imposto dedutvel, segundo a taxa aplicvel.
205

MESTRADO EM DIREITO TRIBUTRIO E FISCAL

MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

Prazo dos registos contabilsticos

- Operaes a jusante
O registo dever ser efectuado no prazo que decorre desde a data da emisso da

factura ou documento equivalente at data da apresentao das declaraes

peridicas a que se referem os artigos 41. ou 43., ou at ao termo desse prazo se,
findo o mesmo, as declaraes no tiverem sido apresentadas (n. 1 do art. 45.).

- Operaes a montante
Devero ser registadas aps a recepo das respectivas facturas ou equivalentes,

at apresentao das declaraes previstas nos artigos 41. ou 43., ou at ao

termo do prazo para a sua apresentao se, findo este, as declaraes no tiverem
sido apresentadas (n. 1 do art. 48.).
Os sujeitos passivos com contabilidade organizada tm ainda que proceder ao registo dos
bens de investimento, nos termos do art. 51. do CIVA, para efeitos de controlo das
dedues e das regularizaes efectuadas.
Os sujeitos passivos do regime normal de tributao, que no tenham contabilidade
organizada nos termos do IRS ou do IRC, faro os registos contabilsticos previstos nos
artigos 45. e 48., nos livros de registo previstos no art. 50., designadamente:

de compras de mercadorias
de compras de matrias-primas e de consumo
de vendas de mercadorias
de vendas de produtos fabricados
de servios prestados
de despesas e de operaes ligadas a bens de investimento
de existncias (mercadorias, matrias-primas e de consumo e produtos fabricados)
data de 31 de Dezembro de cada ano

Para os sujeitos passivos que exeram actividades agrcolas, silvcolas ou pecurias os

livros dos n.os 2 e 3 do art. 116. do CIRS substituiro os livros referidos (n. 5 do art. 50.).
Podero ser adoptados livros de modelo diferente do aprovado, adaptados especificidade
de cada actividade (n. 3 do art. 50.).

206

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MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

Contribuintes que no emitam facturas

Os sujeitos passivos abrangidos pelo art. 40., sempre que no emitam factura ou
documento equivalente, devero efectuar na contabilidade ou nos livros do art. 50. (n.os 1 e
3 do art. 46.):

Um registo global das operaes tributveis efectuadas diariamente, com imposto

includo;

Um registo dirio pelo valor global das operaes no tributveis ou isentas de

imposto, nos termos dos artigos 9., 13., 14. e 15..

O registo das operaes efectuadas por estes contribuintes (n. 2 do art. 46.) deve ser feito
no prprio dia ou, o mais tardar, no primeiro dia til seguinte ao da realizao das
operaes, tendo por base os documentos adequados (fitas de mquinas registadoras,
tales de venda, talo recapitulativo dirio ou folhas de caixa), os quais, se tiverem a
indicao clara de um nico total dirio, podero substituir o respectivo registo.

Disposies comuns

Os livros, registos e todos os respectivos documentos de suporte devem ser arquivados e

conservados durante os 10 anos civis subsequentes, incluindo, quando sejam utilizados
meios informticos, os relativos anlise, programao e execuo dos tratamentos (n. 1
do art. 52.).
Quando os sujeitos passivos tenham actividade em mais de um estabelecimento, tero de
centralizar todos os elementos de escriturao, registos e documentos de suporte num s
estabelecimento, devendo no entanto existir por cada um dos estabelecimentos registos dos
movimentos neles efectuados entre si (n. 1 do art. 76.).
O estabelecimento escolhido para a centralizao dever coincidir com o que indicado
para efeitos de IRS ou IRC (n. 3 do art. 76.).

207

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MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

8. REGULARIZAES DO IMPOSTO

Apesar de as dedues efectuadas pelos sujeitos passivos terem, em princpio, um carcter

definitivo, devero ou podero ser alteradas em determinadas situaes referidas no art. 78..
So as chamadas situaes de rectificao do IVA, previstas, essencialmente, nos seguintes
casos:

Reduo do valor tributvel do IVA, depois de j terem sido apresentadas as

declaraes peridicas (n. 2 do art. 78.);
Registo de facturas por montante inexacto (n. 3 do art. 78.);
Correco de erros materiais praticados nos registos e declaraes (n. 6 do art.
78.);
Crditos incobrveis (n.os 7 e 8 do art. 78.).

Grosso modo, pode afirmar-se que a rectificao obrigatria caso o imposto seja a favor da
Administrao Fiscal (imposto liquidado a menos ou deduzido a mais) e facultativa se o
imposto for a favor do sujeito passivo (imposto liquidado a mais ou deduzido a menos).
Os sujeitos passivos devero proceder regularizao do IVA, em conformidade com o
disposto no art. 78., nos seguintes termos gerais:
-

Sempre que o valor tributvel de uma operao ou o respectivo imposto sofram uma
rectificao, deve observar-se o disposto nos artigos 36. e seguintes (n. 1 do art. 78.);

Se depois de registada a operao, esta for anulada ou for reduzido o seu valor
tributvel, em virtude de invalidade, resoluo, resciso ou reduo do contrato, de
devoluo de mercadorias ou da concesso de abatimentos ou descontos, o
fornecedor do bem ou o prestador do servio poder deduzir o IVA at ao final do perodo
de imposto seguinte quele em que se verificarem as circunstncias que determinaram a
anulao da liquidao ou a reduo do seu valor tributvel (n. 2 do art. 78.);

Se for liquidado imposto a menos, a rectificao obrigatria no caso de facturas

inexactas j registadas, podendo ser efectuada, sem penalizao, at ao final do perodo
de imposto seguinte quele a que a factura respeita (n. 3 do art. 78.);

Se for liquidado imposto a mais, a rectificao facultativa no caso de facturas

inexactas j registadas, podendo ser efectuada no prazo de dois anos (n. 3 do art. 78.);

208

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MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

O adquirente do bem ou destinatrio do servio que seja um sujeito passivo do imposto,

caso j tenha registado uma operao relativamente qual o fornecedor ou prestador do
servio procedeu a anulao, reduo do valor tributvel ou rectificao para menos, deve
corrigir, at ao fim do perodo de imposto seguinte ao da recepo do documento
rectificativo, a deduo efectuada (n. 4 do art. 78.);

Caso o valor tributvel de uma operao ou o respectivo imposto sofram uma rectificao
para menos, a regularizao a favor do sujeito passivo s pode ser efectuada quando
tenha prova de que o adquirente tomou conhecimento da rectificao ou de que foi
reembolsado do imposto, sem o que se considerar indevida a deduo efectuada (n. 5
do art. 78.).

Caso no sejam cumpridos os requisitos previstos no art. 78., as rectificaes so

consideradas nulas, com os efeitos legais da subjacentes.

Para alm das regularizaes antes indicadas, o art. 78. regula, ainda, no seu n. 6, as
correces de erros materiais ou de clculo praticados nos registos ou nas
declaraes peridicas.
Nestas situaes, a correco obrigatria quando dela resulte imposto a favor do Estado,
nos termos do n. 6 do art. 78. do CIVA. facultativa quando resultar imposto a favor do
sujeito passivo, mas apenas poder ser efectuada no prazo de dois anos.
Os erros do tipo descrito resultam, normalmente, de erros de transcrio das facturas para
os suportes contabilsticos ou destes para as declaraes peridicas, e devem ser corrigidos
mediante a apresentao de declarao peridica de substituio.
Se da correco resultar um crdito superior ou um dbito inferior ao apurado na
anteriormente apresentada, a regularizao apenas ser autorizada, nos termos
estabelecidos nos n.os 4 e 5 do art. 8. do Decreto-Lei n. 229/95, de 11 de Setembro
(diploma que regulamenta a cobrana e os reembolsos do IVA), se a correco for
efectuada no prazo de dois anos, contados da data da apresentao da declarao a
substituir. De conformidade com o estabelecido no aludido diploma, a regularizao apenas
poder ser efectuada aps comunicao nesse sentido da Direco de Servios de
Cobrana do IVA.
Em relao aos erros de omisso, a Administrao Fiscal entende que o direito deduo
de documentos ainda no contabilizados prevalece durante o prazo de quatro anos
estabelecido no n. 2 do art. 98. do CIVA.
209

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MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS
O art. 78. prev ainda, nos n.os 7 e 8, outras situaes em que os sujeitos passivos podem
deduzir o IVA, como, por exemplo, o contido em crditos considerados incobrveis:

a) Em processo de execuo (aps o registo a que se refere a alnea c) do n. 2

do art. 806. do Cdigo do Processo Civil);
b) Em processo de insolvncia (quando a mesma seja decretada);
c) Nos termos de acordo obtido em procedimento extrajudicial de conciliao,
em conformidade com o Decreto-Lei n. 316/98, de 20 de Outubro, alterado pelo
Decreto-Lei n. 201/2004 de 18 de Agosto. (Esta alnea foi introduzida pela Lei n. 3B/2010, de 28 de Abril, que aprovou o OE para 2010).

Os sujeitos passivos podem ainda deduzir o imposto respeitante a outros crditos,

desde que se verifique qualquer das seguintes condies (n. 8 do art. 78.):
O valor do crdito no seja superior a 750, IVA includo, a mora do pagamento se
prolongue para alm de seis meses e o devedor seja particular ou sujeito passivo que
realize exclusivamente operaes isentas que no confiram direito a deduo;
Os crditos sejam superiores a 750 e inferiores a 8000, IVA includo, e o devedor,
sendo particular ou sujeito passivo que realize exclusivamente operaes isentas que
no confiram direito deduo, conste no registo informtico de execues como
executado contra quem foi movido processo de execuo anterior entretanto suspenso
ou extinto por no terem sido encontrados bens penhorveis;
Os crditos sejam superiores a 750 e inferiores a 8000, IVA includo, tenha havido
aposio de frmula executria em processo de injuno ou reconhecimento em aco
de condenao e o devedor seja particular ou sujeito passivo que realize exclusivamente
operaes isentas que no confiram direito a deduo;
Os crditos sejam inferiores a 6000, IVA includo, deles sendo devedor sujeito passivo
com direito deduo e tenham sido reconhecidos em aco de condenao ou
reclamados em processo de execuo e o devedor tenha sido citado editalmente;
Os crditos sejam superiores a 750 e inferiores a 8000, IVA includo, quando o
devedor, sendo um particular ou um sujeito passivo que realize exclusivamente
operaes isentas que no conferem o direito deduo, conste da lista de acesso
pblico de execues extintas com pagamento parcial ou por no terem sido
210

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MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

encontrados bens penhorveis no momento da deduo (Esta alnea foi aditada pela Lei
n. 64-A/2008, de 31 de Dezembro, que aprovou o OE/2009).

De acordo com o n. 17 do art. 78. do CIVA, aditado pela referida Lei n. 64-A/2008, de 31
de Dezembro, o disposto no n. 8 no aplicvel quando estejam em causa transmisses
de bens ou prestaes de servios cujo adquirente ou destinatrio constasse, no momento
da realizao da operao, da lista de acesso pblico de execues extintas com
pagamento parcial ou por no terem sido encontrados bens penhorveis.

211

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MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

9. REGIMES ESPECIAIS
O Cdigo do IVA prev, desde a sua redaco inicial, dois regimes especiais, tendo em vista
afastar das regras gerais do imposto um nmero significativo de contribuintes que, pela sua
reduzida dimenso, teriam dificuldades em cumprir as obrigaes declarativas e contabilsticas
impostas para a generalidade dos sujeitos passivos enquadrados no regime normal:

Um regime aplicvel aos pequenos contribuintes em geral, denominado Regime

Especial de Iseno.

Outro, aplicvel exclusivamente aos pequenos retalhistas, denominado Regime

Especial dos Pequenos Retalhistas.

9.1. Regime Especial de Iseno

Trata-se do regime especial previsto nos artigos 53. a 59., que abrange a generalidade dos
sujeitos passivos, independentemente da actividade exercida, desde que no ultrapassem um
determinado volume de negcios e preencham alguns outros requisitos.
Este regime abrange os sujeitos passivos que, nos termos do n. 1 do art. 53., renam,
cumulativamente, as seguintes condies:
No possuam, nem sejam obrigados a possuir contabilidade organizada (154);
No pratiquem actividades de importao, exportao ou actividades conexas (155);

154

( ) Tal pressuposto, implica que os contribuintes que tenham optado pelo regime da contabilidade para efeitos de IRS
(para evitar as regras de apuramento do regime simplificado), deixem de preencher os requisitos de incluso no Regime
Especial de Iseno, devendo apresentar a declarao de alteraes, no prazo de 15 dias, nos termos da al. c) do n. 2
do art. 58. do CIVA, com vista sua passagem para o regime normal.
155

( ) Contrariamente aos sujeitos passivos enquadrados no Regime Especial dos Pequenos Retalhistas, os sujeitos
passivos do Regime de Iseno podem praticar operaes abrangidas pelo RITI, sem que isso modifique o seu
enquadramento em IVA, inserindo-se, no entanto, num regime especfico previsto no art. 5. do RITI, que se aplica
tambm ao Estado e aos sujeitos passivos isentos pelo art. 9. (entidades mencionadas nas als. b) e c) do n. 1 do art. 2.
do RITI). Grosso modo, estes sujeitos passivos suportam imposto na origem pelas aquisies intracomunitrias de bens
efectuadas (aquisies de bens a outros EM), se tais aquisies no excederem o montante de 10 000,00, valor a partir
do qual a tributao passa a dar-se obrigatoriamente no destino, implicando a entrega de uma declarao de alteraes
(art. 25. do RITI) e a (auto)liquidao de imposto no territrio nacional, sem que o mesmo possa ser deduzido,
atendendo natureza destes sujeitos passivos (podem optar, independentemente do limite, pela tributao no destino,
manifestando tal vontade na declarao de incio de actividade ou de alteraes). A liquidao do imposto ser feita
numa declarao peridica a enviar somente relativamente aos perodos em que haja obrigaes tributveis, nos termos
do art. 29. do RITI. Este regime de tributao na origem at um determinado limite, pretende evitar que ocorram
distores provocadas pela diferena existente nas taxas vigentes no seio da UE, uma vez que os adquirentes seriam
tentados a adquirir os bens e servios num EM com menor tributao.

212

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MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

No exeram actividades que consistam na transmisso ou prestao de servios

mencionados no Anexo E (156) ao CIVA;
No tenham atingido, no ano civil anterior, um volume de negcios superior a
10 000,00.
Sendo retalhistas, ainda que o volume de negcios seja superior a 10 000,00, mas
inferior a 12 500,00 e renam as condies de incluso no Regime Especial dos
Pequenos Retalhistas.
Trata-se de uma iseno simples ou incompleta, caracterizada pela no liquidao de IVA a
jusante, mas tambm pela no deduo do imposto suportado a montante, conforme estipula
o n. 3 do art. 54., semelhante s isenes previstas no art. 9. do CIVA, podendo afirmar-se,
embora com algum exagero, que, para efeitos de IVA, os sujeitos passivos enquadrados no
Regime Especial de Iseno so tratados como consumidores finais.
Este regime especial, em moldes gerais, caracteriza-se pela dispensa / simplificao de
obrigaes declarativas (157), contabilsticas e de pagamento, embora, em rigor, possa no
constituir um verdadeiro benefcio (presente envenenado), atendendo no aplicabilidade do
mtodo do crdito de imposto, mecanismo fundamental para a neutralidade do IVA.
Tal significa que o consumidor, ao adquirir bens e servios a estes sujeitos passivos, ter que
pagar efectivamente IVA. Porm, tal imposto encontra-se implcito (escondido, oculto) no
preo, e no de forma explcita, como normalmente acontece (158).
Em caso de incio de actividade, o volume de negcios, com vista ao enquadramento inicial
em IVA, calculado com base numa previso relativa ao ano corrente (n. 3 do art. 53.), a
qual convertida para um volume de negcios anual, se a previso se referir apenas a uma
parte do ano (n. 4 do art. 53.), com base numa regra de proporcionalidade.

156

( ) A Lei n. 33/2006, publicada no Dirio da Repblica, 1. Srie, n. 145, em 28 de Julho de 2006, alterou o CIVA,
estabelecendo regras especiais em matria de tributao de desperdcios, resduos e sucatas reciclveis e de certas
prestaes de servios relacionadas. Estas novas regras consistem na aplicao da inverso do sujeito passivo,
passando a liquidao do IVA que se mostre devido nessas operaes, a ser efectuada pelo respectivo adquirente,
desde que sujeito passivo do imposto com direito deduo total ou parcial. Nessa conformidade foi aditado ao CIVA um
Anexo E, que contempla a lista dos bens e servios abrangidos pelas novas regras de tributao.
157

( ) Tal dispensa ou simplificao traduz um benefcio efectivo para os contribuintes menores custos administrativos.
Possibilita ainda, designadamente atravs da dispensa de apresentao de declaraes peridicas (as quais so objecto
de controle por parte da Administrao Fiscal), um outro benefcio, este de cariz mais ilegtimo, que manterem-se mais
escondidos dos olhos do fisco, ajudando a dissimular a verdadeira dimenso da sua actividade.
158

( ) evidente a existncia de IVA oculto nos preos praticados por estes contribuintes, de montante equivalente ao IVA
suportado a montante e no deduzido - o IVA um custo para estes operadores, que se reflecte naturalmente no preo.
Em todo o caso, o IVA oculto ser, em teoria, de montante inferior ao que seria suportado por um consumidor que
adquirisse tal produto a um sujeito passivo do regime normal, pois no Regime Especial de Iseno, pelo menos, no h
IVA sobre a margem no ltimo estdio. No caso de clientes sujeitos passivos de IVA, ser sempre prefervel adquirir bens
e servios a outros sujeitos passivos do regime normal, pois, mesmo tendo que suportar IVA de montante superior, tal
imposto integralmente dedutvel. Na verdade, no possvel deduzir o IVA oculto implcito nas facturas emitidas pelos
contribuintes enquadrados neste regime, at porque tal IVA no vem discriminado, isto , no repercutido, no sendo
possvel apurar em rigor o seu montante.

213

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MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

possvel a renncia a este tipo de iseno, nos termos do art. 55. do CIVA, manifestada na
declarao de incio de actividade (art. 31.) ou em declarao de alteraes (art. 32.),
produzindo efeitos a partir da data da sua apresentao e ficando o contribuinte obrigado a
permanecer no regime por que optou (Regime Especial dos Pequenos Retalhistas, Regime
Normal Trimestral ou Regime Normal Mensal) durante pelo menos 5 anos, findos os quais
poder voltar ao Regime Especial de Iseno, entregando, para o efeito, em Janeiro (aps o
prazo dos 5 anos), a competente declarao de alteraes que produzir efeitos a partir do dia
1 desse ms.
Por outro lado, nos termos do art. 54., tambm possvel aos contribuintes enquadrados no
regime normal do IVA a aplicao deste regime especial (se preencherem os respectivos
pressupostos de aplicao), atravs da apresentao da declarao de alteraes no decurso
do ms de Janeiro, produzindo efeitos tambm a partir de 1 de Janeiro (159).
No entanto, no sentido de evitar certos abusos (cessao de actividade no sentido de a
reiniciar ao abrigo do Regime Especial de Iseno), prev actualmente o n. 2 do art. 56. que
no podem beneficiar do regime de iseno:

Nos 12 meses seguintes ao da cessao, os sujeitos passivos que, estando

enquadrados num regime de tributao data de cessao de actividade, reiniciem essa
ou outra actividade;

No ano seguinte ao da cessao, os sujeitos passivos que reiniciem essa ou outra

actividade e que, se no tivessem declarado a cessao, seriam enquadrados, por fora
da alnea a) do n. 2 do artigo 58., no regime normal.

Nos documentos emitidos pelos sujeitos passivos isentos nos termos deste regime especial,
dever constar a meno IVA regime de iseno, de acordo com o preceituado no art. 57.,
embora, como se referiu anteriormente, tal no signifique que no haja IVA no preo, porque
h, de facto, embora escondido.
Quanto s obrigaes inerentes ao regime, conforme dispe o art. 59., sem prejuzo do
disposto no artigo anterior, os sujeitos passivos isentos nos termos do art. 53., esto
dispensados das demais obrigaes previstas no CIVA.
Assim, so as seguintes as obrigaes dos sujeitos passivos deste regime de iseno:
159

( ) Neste caso, tero que ser efectuadas algumas regularizaes a favor do Estado, relativas ao IVA deduzido em
perodos anteriores, no mbito do regime normal (relativo a imobilizado e existncias remanescentes), a efectuar
na declarao referente ao ltimo perodo de tributao, nos termos n. 4 do art. 54., conjugado com o n. 5 do art.
24., ambos do CIVA. Tais regularizaes prendem-se com o facto de neste regime no ser possvel a deduo do
IVA, imposto este que foi deduzido aquando da aquisio no mbito do regime normal, da a regularizao do IVA
do imobilizado e existncias remanescentes data da passagem do Regime Normal para o Regime Especial de
Iseno.

214

MESTRADO EM DIREITO TRIBUTRIO E FISCAL

MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

- Entrega da declarao de incio de actividade;

- Entrega da declarao de cessao de actividade, quando tal cessao ocorrer;
- Entrega da declarao de alteraes, sempre que se verifique qualquer alterao
actividade, pois as alteraes que se verificarem vo originar alteraes no seu
enquadramento.
Sero obrigados entrega da declarao de alteraes (art. 58.) se deixarem de cumprir
com os pressupostos, atrs enunciados, de aplicao do regime (no prazo de 15 dias) ou se
ultrapassarem o limite previsto no n. 1 do art. 53.. Neste ltimo caso, a declarao ser
apresentada em Janeiro do ano seguinte, produzindo efeitos a partir do ms seguinte, ou
seja, passando a ser exigvel IVA nos documentos emitidos a partir de 1 de Fevereiro (art.
58., n. 2, alnea a) e n. 5).

9.2. Regime Especial dos Pequenos Retalhistas

O Regime Especial dos Pequenos Retalhistas surge com o objectivo de reduzir a presso
fiscal que os pequenos retalhistas suportam no exerccio da sua actividade econmica.
O CIVA dedica os artigos 60. a 68. a este regime especial, destacando-se, desde j, o
disposto no art. 60., que refere que ficaro nele enquadrados os contribuintes que renam,
cumulativamente, os seguintes requisitos:
Sejam retalhistas pessoas singulares;
No possuam, nem sejam obrigados a possuir, contabilidade organizada para efeitos
de IRS;
No tenham tido no ano civil anterior um volume de compras, com excluso do
imposto, superior a 50 000;
Apresentem um volume de compras destinadas a venda sem transformao, igual ou
superior a 90% do total das compras;
No pratiquem importaes, exportaes ou operaes conexas, operaes
intracomunitrias, ou prestaes de servios no isentas de valor anual superior a
250;
No pratiquem actividades que consistam na transmisso de bens ou prestao de
servios mencionadas no anexo E ao CIVA.

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MDULO 4: OBRIGAES DOS SUJEITOS PASSIVOS,

REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

O volume de compras que serve de base para o enquadramento neste regime o

considerado para efeitos de tributao em IRS (n. 3 do art. 60.). Aquando do incio da
actividade, o volume de compras ser o estabelecido mediante previso efectuada pelo
contribuinte para esse ano civil (n. 4 do art. 60.), aps confirmao da DGCI (160).
Tal como acontece com os sujeitos passivos enquadrados no Regime Especial de Iseno,
tambm aos sujeitos passivos do Regime Especial dos Pequenos Retalhistas concedida a
possibilidade de opo pelo regime normal de tributao, a efectuar numa declarao de
alteraes a apresentar em Janeiro, produzindo efeitos a partir do dia 1 desse ms (art. 63.)
(161).
tambm possvel aos sujeitos passivos do regime normal de tributao a passagem ao
Regime Especial dos Pequenos Retalhistas, desde que preencham as condies
estabelecidas no art. 60. e manifestem essa vontade, entregando, para o efeito, uma
declarao de alteraes, durante o ms de Janeiro do ano seguinte quele em que se
verificarem essas condies, produzindo efeitos a partir de 1 de Janeiro do ano da
apresentao (art. 61.) esta opo implicar que se faam as regularizaes previstas no
n. 4 do art. 61. (162).
Os sujeitos passivos abrangidos por este regime no liquidam IVA nas suas vendas, salvo nas
de bens do activo imobilizado, mas tero de entregar imposto nos cofres do Estado.

160

( ) Se o perodo de referncia for inferior ao ano civil, o volume de compras previsto ser convertido num valor
anual, proporcionalmente (n. 5 do art. 60.).
161

( ) Exercido o direito de opo, dever o sujeito passivo permanecer no novo regime durante pelo menos 5 anos
(n. 3 do art. 60.), salvo se, antes de findo esse perodo, se verificarem modificaes essenciais no exerccio da
actividade que levem o sujeito passivo a solicitar, mediante requerimento, a sua passagem ao regime inicial (n. 5
do art. 63.).
162

( ) Situao anloga referida a propsito da passagem do Regime Normal ao Regime Especial de Iseno (n. 4
do art. 54.). No caso de passagem do Regime Normal ao Regime Especial dos Pequenos Retalhistas apenas ser
necessrio regularizar a favor do Estado o IVA relativo s existncias, da seguinte forma: incluso, na declarao
ou guia referente ao primeiro perodo de tributao no Regime Especial dos Pequenos Retalhistas, do valor que
resulte da aplicao do coeficiente de 1,25 ao valor do imposto deduzido e respeitante s existncias
remanescentes em 31 de Dezembro (25% do imposto deduzido + imposto deduzido). Relativamente ao
imobilizado tudo se passa da mesma forma, quer no Regime Normal, quer no Regime Especial dos Pequenos
Retalhistas deduo pela compra e liquidao pela venda em condies perfeitamente normais.

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Para apurarem o imposto devido, os pequenos retalhistas aplicam o coeficiente de 25% ao

valor do imposto suportado nas compras de bens para venda sem transformao (163) (n.os 1 e
7 do art. 60.). Acresce o imposto devido pela transmisso de bens de investimento, o qual
dever ser liquidado nos termos normais (n. 9 do art. 60.). Ou seja, ficam excludas deste
regime, ficando sujeitas a imposto nos termos gerais, as transmisses de bens do activo
imobilizado dos retalhistas sujeitos ao Regime Especial dos Pequenos Retalhistas. Significa,
assim, que os retalhistas abrangidos por este regime especial, ao venderem qualquer bem do
seu activo imobilizado, tero de liquidar, nessa transmisso, o respectivo imposto.
Ao resultado assim obtido, o sujeito passivo deduz apenas o imposto suportado nas aquisies
ou locaes de bens de investimento e de outros bens para uso da prpria empresa n. 2 do
art. 60. e n. 3 do art. 61. (164).
Nas facturas que emitirem, e porque as mesmas no conferem o direito deduo por parte
do adquirente, dever constar a meno IVA no confere direito deduo, nos termos do
art. 62., sem prejuzo da dispensa de facturao prevista no art. 40. (tales de venda).
Quanto s obrigaes a que esto sujeitos os sujeitos passivos abrangidos pelo Regime
Especial dos Pequenos Retalhistas, salientamos:
Obrigaes declarativas (art. 67. CIVA)
Os sujeitos passivos so obrigados a entregar:
- A declarao de incio de actividade;
- A declarao de alteraes, sempre que se verifique qualquer alterao actividade;
- Uma declarao relativa s compras efectuadas no ano civil anterior, a entregar no
Servio de Finanas competente, em triplicado e durante o ms de Maro de cada ano;
- A declarao de cessao quando se verificar a cessao da actividade.
163

( ) Em rigor, ser 25% do imposto suportado nas aquisies de bens destinados a venda sem transformao (n.
1, art. 60.), ao qual acresce mais 25% do imposto suportado nas aquisies de materiais destinados a
transformao ou prestao de servios (n. 7, art. 60.), logo, na prtica, 25% do imposto suportado no total das
compras. De notar que esta percentagem (25%), pressupe uma margem de 25% sobre o preo de custo, ou de
20% sobre o preo de venda, incompatvel com determinados negcios que produzem margens inferiores. Esta
margem presumida justifica tambm, de alguma forma, a excluso deste regime daqueles que transformam mais
do que 10% das compras, pois a transformao proporciona margens, normalmente, superiores.
164

( ) Desde que no estejam excludos do direito deduo, por fora do disposto no art. 21. do CIVA. De notar
que neste regime possvel deduzir o imposto suportado na aquisio de outros bens, incluindo-se aqui,
designadamente, a electricidade (que um bem corpreo para efeitos de IVA - art. 3., n. 2 do CIVA) e os
combustveis, no caso, deduo de 50% do IVA suportado nas aquisies de gasleo, GPL, gs natural e
biocombustveis, atendendo aos condicionalismos impostos pelo mencionado no n. 1 do art. 21.. Naturalmente
que no dedutvel o IVA suportado nos servios (por exemplo, telefone, avena do TOC, servios prestados por
um advogado, servios de limpeza, reparaes de bens, etc.). A nica excepo o IVA suportado nas locaes
de bens de investimento e de outros bens para uso da prpria empresa (desde que no excludos do direito
deduo pelo art. 21.).

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REGULARIZAES E REGIMES ESPECIAIS

Como j foi referido a propsito do Regime Especial de Iseno, as alteraes verificadas no

exerccio da actividade, nomeadamente a alterao do volume de compras, podem originar
tambm alteraes no enquadramento do sujeito passivo.
No caso de alterao dos volumes de compras, poderemos identificar as seguintes situaes:
1. situao
A alterao do volume de compras implica a passagem do Regime Especial dos
Pequenos Retalhistas para o regime normal. Neste caso, a entrega da declarao de
alteraes obrigatria e deve ser apresentada durante o ms de Janeiro do ano civil
seguinte quele a que respeita esse volume de compras.
A entrega da declarao ir produzir efeitos no perodo de imposto (ms ou trimestre)
seguinte quele em que se torna obrigatria a sua entrega.
2. situao
A alterao do volume de compras permite a passagem do regime normal de
tributao para o Regime Especial dos Pequenos Retalhistas.
Neste caso, a entrega da declarao de alteraes facultativa, devendo o sujeito
passivo, caso o pretenda, apresentar a declarao de alteraes durante o ms de
Janeiro, produzindo efeitos a partir de 1 de Janeiro do ano da sua apresentao.
No caso de alterao de outros pressupostos de aplicao do Regime Especial dos Pequenos
Retalhistas, a entrega da declarao de alteraes com vista passagem ao regime normal
dever ser efectuada no prazo de 15 dias, produzindo efeitos a partir do momento em que se
verificar qualquer uma das situaes que determinaram a mudana de regime (n. 5 do art.
67.).

Obrigao de pagamento (alnea b) do n. 1 do art. 67.)

Os sujeitos passivos abrangidos pelo Regime Especial dos Pequenos Retalhistas devero
pagar o imposto devido nos locais de cobrana legalmente autorizados, atravs da guia de
pagamento modelo P2, e at ao dia 20 do segundo ms seguinte a cada trimestre.
No caso de no haver imposto a pagar (o sujeito passivo pode estar numa situao de
crdito), devero apresentar no servio de finanas competente e no mesmo prazo, a
declarao adequada (declarao modelo n. 1074-INCM).

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Caso estas obrigaes no sejam cumpridas, o chefe do Servio de Finanas competente

procede, em conformidade com o n. 1 do art. 89. do CIVA (com a redaco que lhe foi
dada pela Lei n. 3-B/2010, de 28 de Abril, que aprovou o OE para 2010), liquidao
oficiosa do imposto.

Obrigaes de escriturao (art. 65.)

Os retalhistas abrangidos por este regime so obrigados a registar, no prazo de 30 dias a
contar da data da respectiva recepo, as facturas, documentos equivalentes ou notas de
devoluo relativos a todas as aquisies efectuadas.
Para cumprimento desta obrigao devem possuir:
- Livro de registo de compras, vendas e servios prestados (mod. 10);
- Livro de registo de despesas gerais e operaes ligadas a bens de investimentos (mod.
11).
O prazo de conservao dos livros e documentos de 10 anos (n. 1 do art. 52., aplicvel
por fora do 68.).

Mudana de regime
Os sujeitos passivos abrangidos por este regime podem a ele renunciar e optar pela aplicao
do regime normal s suas operaes, isto , liquidar IVA nas suas vendas e passar a enviar a
respectiva declarao peridica.
A renncia pode ser feita:
-

Na declarao de incio de actividade (caso se pretenda a opo desde o incio da

actividade);

Na declarao de alteraes (caso a renncia seja posterior ao incio da actividade).

Em ambos os casos, a renncia produz efeitos na data da apresentao da declarao de

incio ou do perodo de imposto seguinte ao da apresentao da declarao de alteraes.
Tendo exercido o direito de opo, o sujeito passivo obrigado a permanecer no regime pelo
qual optou durante o perodo de, pelo menos, cinco anos.
Se, findo o prazo dos cinco anos, o sujeito passivo pretender voltar ao Regime Especial dos
Pequenos Retalhistas, dever entregar, no servio de finanas competente, a declarao de
alteraes, que ter de ser apresentada durante o ms de Janeiro de um dos anos seguintes
quele em que se tiver completado o prazo do regime de opo. Esta declarao produzir
efeitos a partir de 1 de Janeiro do ano da sua apresentao.
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