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Lima, 6 de enero de 2011

Circular No. 219

Anlisis de las principales disposiciones de la Ley No. 29646 que modifica la Ley del
Impuesto General a las Ventas
El 2 de enero de 2010 entr en vigencia la Ley
No. 29646, Ley de Fomento al Comercio Exterior
de Servicios (en adelante, la Ley), la cual
modifica diversos artculos de la Ley del Impuesto
General a las Ventas (en adelante, IGV).
Como sabemos, siendo el IGV un impuesto al
consumo interno, debera estar estructurado de
modo tal que no queden afectados los consumos
en el exterior. En tal virtud, la Ley del IGV no
grava la prestacin de servicios fuera del pas y
prev tambin la inafectacin de la exportacin de
servicios as como la devolucin al exportador del
impuesto pagado por la adquisicin de bienes y
servicios destinados a la prestacin de los
servicios exportados (saldo a favor).
Sin embargo, para el goce de este ltimo
rgimen, la Ley del IGV se limita a considerar
como sujetos del mismo a los servicios incluidos
taxativamente en el Apndice V de la Ley, y
establece como requisitos adicionales: que se
presten a ttulo oneroso, el exportador sea una
persona domiciliada en el pas, el usuario o
beneficiario del servicio sea una persona no
domiciliada en el pas y que el uso, explotacin o
el aprovechamiento de los servicios tenga lugar
ntegramente en el extranjero.
Precisamente, una de las principales crticas que
ha merecido este rgimen es su aplicacin a un
limitado nmero de servicios, ocasionando con
ello la imposibilidad en la prctica de exportar los
servicios que no estn incluidos en el referido
Apndice, dada la alta tasa del impuesto (19%),
crtica que de alguna manera ha sido recogida en
la Decisin No. 599 de la Comunidad Andina de
Naciones (CAN) que no contiene tal limitacin y
que otorga un plazo de hasta los 6 aos
posteriores a la entrada en vigencia de la
Disposicin, es decir, hasta 31.12.2013 para
dejarla sin efecto.
Vemos as como la nueva regulacin recoge las
disposiciones del texto sustitutorio de los
Proyectos de Ley Nos. 3847/2009-CR y
3936/2009-CR y sigue los criterios establecidos
por la Organizacin Mundial de Comercio (OMC)
al subdividir a la exportacin de servicios en
cuatro modalidades:

Comercio transfronterizo, el cual se presta


desde el Per hacia el exterior.

Consumo extranjero (Consumo en el


territorio del pas), que se presta en el Per a
sujetos no domiciliados que se desplazan
hacia el Per.

Presencia Comercial, el cual requiere que el


proveedor domiciliado en el territorio nacional
establezca una sucursal o establecimiento
permanente en el territorio de otro pas para
suministrar un servicio.

Servicios prestados en el exterior por


personas fsicas, que
requiere que la
persona natural domiciliada se desplace a otro
pas para suministrar un servicio. En este caso
se incluye tambin a las personas naturales
que prestan el servicio por encargo de otra
persona natural o jurdica.

1. Servicios prestados en el exterior por


personas domiciliadas en el pas
Se establece una nueva regulacin a los servicios
prestados en el exterior por sujetos domiciliados
en el pas, siendo lo relevante que dichos
servicios se consuman fuera del territorio
nacional.
Antes de esta disposicin, el artculo 18 de la
LIGV, que establece los requisitos sustanciales
para tener derecho al crdito fiscal, en su literal b)
lo limitaba a las adquisiciones destinadas a la
prestacin de servicios gravados con el IGV.
Asimismo, el crdito fiscal solo era aplicable a los
servicios prestados por perceptores de rentas de
tercera categora.
La nueva Ley, bajo comentario, introduce los
siguientes cambios para los servicios prestados
en el exterior:
1.1 Servicios prestados en el exterior por
sujetos generadores de rentas de tercera
categora
Se modifica el inciso b) del artculo 18 de la LIGV
a fin de permitir la aplicacin como crdito fiscal
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del IGV pagado en las adquisiciones de bienes y


servicios destinados a la prestacin servicios en
el exterior no gravados con el impuesto (cuando
no sean utilizados o empleados en el pas) y que
sean prestados por sujetos generadores de
rentas de tercera categora para efectos del
Impuesto a la Renta (LIR).
Queda claro que el referido crdito fiscal se
volvera permanente en los casos en que por el
volumen de sus operaciones en el pas, el sujeto
prestador del servicio no tuviera suficiente
impuesto bruto para absorber el crdito fiscal
antes mencionado.
Sin perjuicio de lo indicado previamente,
consideramos que en el caso de servicios
prestados en el exterior que se encuentren
recogidos en el Apndice V sern aplicables las
reglas de exportacin, siendo posible aplicar los
mecanismos alternativos para la recuperacin del
saldo a favor que le otorga la Ley del IGV a los
exportadores.
1.2 Servicios prestados en el exterior por
sujetos generadores de rentas de cuarta
categora
Se incluye dentro de este supuesto a las
personas fsicas domiciliadas en el Per que se
desplazan a otros pases a fin de suministrar
dichos servicios, incluso cuando la persona presta
el servicio por encargo de otra persona natural o
jurdica.
Si bien en estricto sta sera una operacin fuera
del mbito de aplicacin del IGV, la ley bajo
comentario reconoce este supuesto como uno de
exportacin, permitiendo que las personas
naturales generadoras de rentas de cuarta
categora puedan recuperar el IGV que se les
hubiera traslado en la adquisicin de bienes y
servicios empleados en la prestacin de los
indicados servicios.
En este caso, resulta obvio que faltan importantes
normas reglamentarias para hacer viable esta
nueva disposicin.
1. 3 Presencia comercial (fuera del pas)
En este supuesto se prev el caso del prestador
del servicio que encontrndose domiciliado en el
territorio nacional establece una sucursal o
establecimiento permanente en el territorio de otro
pas para suministrar un servicio. Antes de los
cambios establecidos por la Ley, dicha figura no
se encontraba dentro del mbito de aplicacin del
impuesto porque el servicio se prestaba fuera del
territorio nacional y por ende, el consumo de
dicho servicio se realizaba tambin en el exterior.
Por ello, al considerarse como una operacin
inafecta, dicha operacin no brindaba al prestador
del servicio la posibilidad de recuperar el IGV por
sus adquisiciones, por lo que desde ahora, al ser

considerado como una modalidad de exportacin


de servicio, s ser posible recuperar el impuesto.
Resta saber cmo lo har, dado que, en puridad,
ese establecimiento permanente en el exterior es
un contribuyente en el pas donde est operando.
2. Servicios prestados desde o en el pas
2.1 Comercio transfronterizo (desde el pas
hacia el exterior)
El servicio se presta desde el Per hacia el
exterior y requiere adems cumplir con los
siguientes requisitos: (i) onerosidad; (ii) el
exportador debe ser un sujeto domiciliado en el
pas; (iii) el usuario debe ser un sujeto no
domiciliado en el pas; y, (iv) el uso, explotacin o
aprovechamiento debe darse en el extranjero.
Califican dentro de esta definicin los servicios
previstos en el Literal A del Apndice V de la Ley.
Dicho literal del nuevo Apndice V mantiene
dentro de su lista taxativa casi la totalidad de las
operaciones recogidas en el texto del Apndice V
anterior.
No obstante, se realiza una importante precisin
respecto a los servicios de procesamiento de
datos, aplicacin de programas de informtica y
similares, entre los cuales se incluyen:
Servicios de diseo y creacin de software de
uso genrico y especfico, diseo de pginas
web, as como el diseo de redes, bases de
datos,
sistemas
computacionales
y
aplicaciones de las Tecnologas de la
Informacin para uso especfico del cliente.
Servicios de suministro y operacin de
aplicaciones computacionales en lnea, as
como de la infraestructura para operar
tecnologas de la informacin.
Servicios de administracin de redes
computacionales, centros de datos y mesas de
ayuda.
Servicios de simulacin y modelamiento
computacional de estructuras y sistemas
mediante el uso de aplicaciones informticas.
Asimismo, se incorpora como un nuevo supuesto
al servicio de comisin mercantil en el numeral 14
de este Literal. Segn el texto de la legislacin
anterior, si bien dicha operacin se encontraba
inafecta (inciso q) del artculo 2 de la LIGV), no
se le permita al prestador del servicio recuperar
el IGV pagado por sus adquisiciones.
Si bien observamos que la lista taxativa que
contena el antiguo Apndice V ha sido ampliada
y precisada en su contenido, consideramos que
dicha regulacin ser necesariamente temporal
atendiendo al compromiso adquirido por el Per
en la Decisin No. 599 de la Comunidad Andina
de Naciones (CAN) antes comentado.

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2.2 Consumo extranjero (en el Per)


Se considera al consumo extranjero como aquel
servicio en el que el consumidor se desplaza y lo
adquiere en el territorio nacional. Dicha
operacin requiere que se cumplan con los
siguientes requisitos: (i) onerosidad; (ii) el
exportador debe ser un sujeto domiciliado en el
pas; y, (iii) el usuario debe ser un sujeto no
domiciliado en el pas.
Por razones obvias, no se requiere que el uso,
explotacin o aprovechamiento del servicio deba
darse en el extranjero, pues por la modalidad de
la operacin se presume que dicho servicio es
consumido en el exterior.
A partir de los cambios legislativos bajo
comentario, los servicios prestados en el pas que
se consideran como exportacin de servicios a
pesar de ser consumidos en estricto en territorio
nacional se encuentran sealados en el Literal B
del Apndice V de la LIGV. Dicha clasificacin se
denomina Consumo en el territorio del pas y
contiene 7 operaciones dentro de esta modalidad.
Dentro de estos servicios se ha incluido, a los
servicios de transformacin, modificacin,
reparacin, mantenimiento y conservacin de
Naves y Aeronaves de bandera extranjera a favor
de sujetos domiciliados en el exterior. Estos
servicios se hacen extensivos a todas las partes y
componentes de las Naves y Aeronaves.
Como se recordar, mediante el Decreto
Supremo No. 022-2007-EF ya se haba
incorporado a
estos servicios dentro del
Apndice V de la Ley del IGV.
Antes de dicha incorporacin se pensaba que el
mencionado servicio tena la condicin de
asistencia tcnica, por lo que dicha operacin
calificaba como una exportacin de servicios. Sin
embargo, a partir de dicha incorporacin surgi
como interrogante si con anterioridad a dicha
inclusin poda entenderse que dichos servicios
estaban incluidos dentro de algn supuesto de
exportacin. Esta situacin ha sido subsanada
por el legislador, quien a fin de evitar confusiones,
ha sealado que este servicio no pierde la
condicin de asistencia tcnica que tena antes
de la referida incorporacin, por lo que ahora
resulta claro que dicha operacin siempre fue
calificada como una exportacin de servicios.
Por otro lado, observamos que en el Literal B bajo
comentario se encuentran incluidos los servicios
de apoyo empresarial prestados por centros de
servicios compartidos, conocidos como shared
services, los cuales se encontraban recogidos el
Apndice V de la Ley del IGV desde 23 de junio
de 2010. Sin embargo, consideramos que existe
un error formal al incorporar este supuesto en
este literal, pues estos servicios se prestan desde
el pas a los sujetos no domiciliados para ser

consumidos en el exterior, sin que el usuario


tenga que desplazarse hacia el Per.
Otro punto importante vinculado a este Literal B,
es la inclusin de los servicios de mantenimiento
y reparacin de bienes muebles as como los de
administracin de carteras de inversin en el pas.
Asimismo, observamos que se incorpora como
exportacin de servicios en el este Literal a los
servicios complementarios necesarios para llevar
a cabo el servicio de transporte de carga
internacional a que se refiere el numeral 3 del
Apndice II de la Ley, siempre que se realicen en
la zona primaria de aduanas, y que se presten a
transportistas de carga internacional, no
domiciliadas en el pas o a sujetos no
domiciliados en el pas. Dichos servicios son los
siguientes, entre otros: i) Remolque, ii) Amarre o
desamarre de boyas, iii) Alquiler de amarraderos,
etc.
Cuando el usuario del servicio, es decir, el
transportista de carga internacional sea un sujeto
domiciliado, la operacin se considerar
exonerada al amparo de lo previsto en el
Apndice II de la Ley del IGV, en cuyo caso, a
diferencia de los servicios prestados a no
domiciliados, no se tendr derecho a recuperar
como crdito fiscal el impuesto que hubiese
gravado la adquisicin de bienes y servicios
destinados a su prestacin.
2.3 Servicios prestados y consumidos en el
territorio nacional en favor de personas
naturales no domiciliados
Se ha sustituido el texto del artculo 33 de la
LIGV para excluir de la inafectacin a la
exportacin de servicios a aquellos prestados y
consumidos en el territorio del pas a favor de una
persona natural no domiciliados. En este caso, el
usuario del servicio podr solicitar la devolucin
del IGV pagado al proveedor siempre que se trate
de los servicios sealados en el Literal C del
Apndice V de la Ley (respecto al rgimen de
devolucin de impuestos a los turistas nos
referiremos ms adelante con mayor detalle).
En el caso de las dems operaciones
consideradas como exportacin para efectos del
IGV, observamos que se mantienen las siete
operaciones sealadas en el texto anterior de la
Ley, habindose
incorporado como nuevo
supuesto a la venta de joyas fabricadas en todo o
en parte en oro y plata, as como los artculos de
orfebrera y manufactura en oro y/o plata, a
personas no domiciliadas a travs de
establecimientos que deber autorizar la SUNAT.
3. Adquisiciones que otorgan derecho al
crdito fiscal
Se incorpora al texto de la Ley del IGV la relacin
de los bienes y servicios que otorgan derecho al
crdito fiscal que se encuentra contenida en el

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Reglamento de la misma, dejndose constancia


que sta es aplicable tambin a los bienes y
servicios destinados a servicios prestados en el
exterior no gravados prestados por personas
fsicas.

Asimismo, mediante esta modificatoria se autoriza


al Ministerio de Economa y Finanzas a establecer
y poner en vigencia el sistema de devolucin del
impuesto, para lo cual deber contarse con la
opinin tcnica de la SUNAT.

4. Devolucin de impuestos a turistas

5. Creacin del Comit Multisectorial para el


Comercio Exterior de Servicios y Registro
Estadstico de Exportadores y Sectores

La Ley modifica el artculo 76 de la Ley del IGV


sealando que el impuesto que se haya
trasladado al sujeto no domiciliado en calidad de
turista tanto por bienes adquiridos en el pas (para
ser llevados al extranjero) como los servicios
prestados y consumidos en el pas podrn ser
solicitados en devolucin al momento de su salida
del mismo.
Los servicios a los que se hace referencia sern
nicamente los previstos en el Literal C del
Apndice V de la LIGV, los cuales son los
siguientes:
-

Servicios de transporte pblico.


Servicios de expendio de comidas y
bebidas.
Gua de turismo.
Servicios de salud humana, odontologa y
los de esttica corporal humana.
Espectculos en vivo de teatro, zarzuela,
conciertos de msica clsica, opera,
opereta, ballet, circo y folclore nacional.

Como un importante aporte se crea el Comit


Multisectorial para el Desarrollo del Comercio
Exterior de Servicios, cuyo objetivo ser elaborar
y monitorear la implementacin del Plan
Estratgico de Desarrollo del Comercio Exterior
de Servicios; Plan de Promocin de Exportacin
de Servicios; y el Plan de Atraccin de
Inversiones del Sector Servicios.
Asimismo, se crea el Registro Estadstico de
Exportadores y Sectores que realizan actividades
de exportacin de servicios, con la finalidad de
monitorear su evolucin y actualizacin.

Esta circular se ha elaborado con el nico propsito de poner en conocimiento de forma general y breve los aspectos ms saltantes de las normas
que se comentan; en consecuencia, no debe ser utilizada como fuente de consejo profesional.
Para mayor informacin contactar a:

Javier Luque: jluque@kpmg.com

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