Pendahuluan

Istilah laba pada umumnya dimaknai sebagai jumlah bersih. Dalam dalam teori akuntansi
biasanya dimaknai sebagai laba komprehensif. Laba komprehensif sendiri dimaknai sebagai
kenaikan asset bersih selain yang berasal dari transaksi dengan pemilik. Akuntansi secara umum
mengatur tentang kos historis, asas akrual dan konsep penandingan, laba akuntansi yang
sekarang dianut sebagai selisih antara pendapatan dan biaya. Semestara pendapatan dan biaya
diukur dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum.
Tujuan Pelaporan Laba
Pengertian laba yang dianut struktur akuntansi sekarang adalah laba yang merupakan
selisih pengukuran pendapatan dan biaya secara akrual. Pendefinisian laba adalah sebagai
pengukur kembalian atas investasi dari pada sekedar perubahan kas.
Laba akuntansi dengan berbagai interpretasinya diharapkan dapat digunakan antara lain sebagai
(Suwardjono, 2013: 456) :
a) Indikator efisiensi penggunaan dana yang tertanam dalam perusahaan yang diwujudkan
b)
c)
d)
e)
f)
g)
h)
i)

dalam tingkat kembalian atas investasi (rate of retun on inuested capital).

Pengukur prestasi atau kinerja badan usaha dan manajemcn.
Dasar penentuan besarnya pengenaan pajak.
Alat pengendalian alokasi sumber daya ekonomik suatu negara.
Dasar penentuan dan penilaian kelayakan tarif dalam perusahaan public.
Alat pengendalian terhadap debitor dalam kontrak utang.
Dasar kompensasi dan pembagian bonus.
Alat motivasi manajemen dalam pengendalian perusahaan.
Dasar pembagian dividen.
Satu laba untuk berbagai tujuan: memformulasikan konsep laba tunggal (umum) dan

menyajikanya untuk memenuhi berbagai tujuan secara umum. Ini adalah pendekatan yang ingin
dicapai dalam merekayasa pelaporan keuangan umum
Beda tujuan beda laba: menggunakan berbagai konsep laba untuk menyajikanya secara
jelas berbagai konsep laba tersebut secara khusus. Kebutuhan khusus ini dapat dilayani dengan
menyertakan statemen keuangan umum dengan berbagai laporan pelengkap.
Konsep Laba Konvensional

Teori tentang laba masih harus dikembangkan dan dimantapkan agar dicapai intepretasi yang
tepat secara intuitif maupun ekonomik sehingga angka laba akuntansi mempunyai manfaat yang
tinggi khususnya bagi investor dan kreditor. Menurut Hendriksen dan van Breda
(1992) mengemukakan bahwa laba akuntansi yang sekarang berjalan (konvensional) masih
problematik secara teoritis. Laba akuntansi mempunyai beberapa kelemahan :
1. Laba akuntansi belum di definisi secara semantik dan jelas sehingga laba tersebut
secara intuitif dan ekonomik bermakna
2. Penyajian dan pengukuran laba masih difokuskan pada pemegang saham biasa
residual
3. Prinsip akuntansi berterima umum sebagai pedoman pengukuran laba masih memberi
peluang untuk terjadinya ketatakuasaan antar perusahaan
4. Karena didasarkan pada konsep kos historis, laba akuntansi secara umum belum
memperhitungkan pengaruh perubahan daya beli dan harga
5. Dalam menilai kinerja perusahaan secara keseluruhan, investor dan kreditor
memandang informasi selain laba akuntansi juga bermanfaat atau bahkan lebih
bermanfaat sehingga ketepatan laba akuntansi belum menjadi tuntutan tang mendesak.
Atas dasar tujuan dan kelemahan laba akuntansi , ada dua aspek pokok teori laba yaitu :
1.

Interpretasi laba dan implikasinya dalam tiap tataran teori

2.

Lingkup laba atas dasar kegiatan operasi dan teori entitas.

INTERPRETASI LABA DAN IMPLIKASINYA DALAM TIAP TATARAN TEORI

a.

Konsep Laba dalam Tataran Semantik

Konsep laba dalam tataran semantik berkaitan dengan masalah makna apa yang harus

dilekatkan oleh perekayasa pelaporan pada simbol atau elemen laba sehingga laba bermanfaat
(usefull) dan bermakna (meaningful) sebagai informasi. Pemaknaan laba secara semantik
akhirnya akan menentukan pemaknaan laba secara sintatik yaitu pengukuran dan penyajiannya
Pengukur kinerja
Daya melaba merupakan informasi semantik yang diharapkan dibawa oleh informasi
akuntansi melalui statemen keuangan yaitu objek (element), ukuran (size), dan hubungan
(relationship). Dalam daya melaba ada tiga komponen yang harus diketahui yaitu laba, periode,

tingkat sumber daya (investasi). Sehingga, laba dapat diinterprestasi sebagai pengukur
keefisienan (efisien) bila dihubungkan dengan tingkat investasi karena efisien secara konseptual
merupakan suatu hubungan atau indeks. Jadi, laba dapat merepresentasi kinerja efisiensi karena
laba menentukan ROI, ROA dan ROL sebagai pengukur efisiensi.
Konfirmasi Harapan Investor
Perekayasa pelaporan keuangan juga berusaha menyediakan informasi untuk meyakinkan
bahwa harapan-harapan investor atau pemakai lainnya dimasa lalu tentang kinerja perusahaan
memang terealisasi. Dengan demikian, laba dapat diinterpretasikan sebagai saran untuk
mengkonfirmasi harapan-harapan tersebut.
Estimator Laba Ekonomik
Akuntansi menganut asas akrual untuk mendapatkan suatu angka yang lebih bermakna
secara ekonomik daripada sekedar kenaikan atau penurunan kas dalam suatu periode. Perbedaan
laba akuntansi dan laba ekonomik, yaitu:
1. Sudut pandang pemaknaan, laba akuntansi dari perekayasa akuntansi atau
kesatuan usaha karena keperluan untuk menyajikan informasi secara objektif dan
terandalkan sedangkan laba ekonomik dari kaca mata investor karena keperluan
untuk menilai investasi dalam saham yang bersifat subjektif.
2. Dasar pengukuran, laba akuntansi berdasarkan data yang telah terjadi ( kos
historis) dan bukan data hipotesis yang dapat berupa kos kesempatan, nilai pasar,
dan nilai likuidasi seperti laba ekonomik
3. Dari segi akuntansi, pengertian ekonomik adalah kelayakan ekonomik jangka
panjang sementara laba ekonomik merupakan penilaian ekonomik jangka pendek.
4. Dari segi akuntasi depresiasi merupakan proses alokasi harga perolehan aset,
sementara dalam laba ekonomik depresiasi merupakan proses penilaian.
5. Laba ekonomik berbeda dengan laba akuntansi karena pada umumnya laba
ekonomik memperhitungkan perubahan daya beli uang dan perubahan harga
spesifik aset, karena investor lebih berkepentingan dengan kos kesempatan untuk
menilai secara ekonomik investasinya, sementara akuntansi menunjukkan
pengaruh perubahan harga dan daya beli melalaui laporan pelengkap.

6. Laba akuntansi berkepentingan dengan laba uang dimana laba uang tersebut
berupa kenaikkan satuan uang dalam satu periode tanpa memperhatikan pengaruh
perbedaan daya beli. Sementara laba ekonomik berkepentingan dengan laba real,
dimana laba real adalah laba yang berupa kenaikkan kemakmuran ekonomik.
7. Laba akuntansi dilandasi konsep kontinuitas usaha yang memandang aset sebagai
sisa potensi jasa sehingga kos hostoris menjadi basis penilaiannya. Sementara itu,
laba ekonomik dilandasi oleh konsep likuidasi yang melihat aset sehingga
simpanan atau sediaan nilai.
Makna Laba
Laba secara konseptual mempunyai karakteristik umum sebagai berikut:
1. Kenaikan kemakmuran yang dimiliki atau dikuasai suatu entitas
2. Perubahan terjadi dalam suatu kurun waktu sehingga harus diidentifikasi
kemakmuran awal dan kemakmuran akhir
3. Perubahan dapat dinikmati, di distribusi atau ditarik oleh entitas yang menguasai
kemakmuran asalkan kemakmuran awal dipertahankan.
Kemakmuran dapat berupa aset bersih, aset, modal pemegang saham, kekayaan, investaasi,
sumber daya ekonomik, uang dan apapun yang dapat dinilai dengan uang. Kemakmuran tersebut
secara umum disebut kapital (capital). Namun kapital disini berbeda dengan modal. Pengertian
kapital dalam konteks laba akuntansi meliputi:

Kapital bagi badan usaha atau manajemen yang menguasai sumber ekonomi ini (fisis

atau finansial) adalah aset

Kapital bagi pihak yang mempunyai atau menguasai klaim (ditandai dengan sertifikat

utang, misalnya obligasi) adalah utang.

Kapital bagi pihak yang mempunyai atau menguasai klaim (ditandai dengan sertifikat
saham) adalah ekuitas.

Laba dan Kapital

Kapital dapat dipandang sebagai sediaan kemakmuran pada saat tertentu, sementara laba
dapat diasosiasi dengan aliran kemakmuran. Jadi, laba adalah aliran potensi jasa yang dapat
dinikmati dalam kurun waktu tertentu dengan tetap mempertahankan tingkat potensi jasa mulamula.

Konsep Pemertahanan Kapital

Konsep ini dilandasi oleh gagasan bahwa entitas berhak mendapatkan kembalian/
imbalan atau return dan menikmati iya setelah kapital dipertahankan keutuhannya atau pulih
seperti sedia kala. Konsep ini mempunyai arti penting dan konsekuensi dalam beberapa hal yang
saling berkaitan, sebagai berikut:
1. Membedakan antara kembalian atas investasi dan pengembalian investasi.
2. Memisahkan dan membedakan transaksi operasi (produktif) dalam arti luas
dengan transaksi pendanaan dari pemilik.
3. Menjamin agar laba yang dapat didistribusikan tidak mengandung pengembalian
investasi.
4. Memungkinkan penentuan jumlah penyesuaian kapital untuk mempertahankan
kemampuan ekonomi.
5. memungkinkan penggunaan berbagai dasar pemikiran untuk menentukan tingkat
kapital pada saat tertentu.
6. Memungkinkan penerapan pendekatan aset-kewajiban secara penuh dalam
pemaknaan laba sehingga angka laba akuntansi akan mendekati angka laba
ekonomi.
Atas dasar uraian di atas, laba kemudian didefinisikan secara umum, formal dan semantik
sebagai berikut : Laba adalah tambahan kemampuan ekonomi yang ditandai dengan kenaikan
kapital dalam suatu perioda yang berasal dari kegiatan produktif dalam arti luas yang dapat
dikonsumsi atau ditarik oleh entitas penguasa/ pemilik kapital tanpa mengurangi kemampuan
ekonomik kapital mula-mula (awal periode).
b.

Konsep Laba dalam Tataran Sintaktik

Konsep ini harus dirasionalkan dalam bentuk standar dan prosedur akuntansi yang
objektif sehingga angka laba dapat diukur dan disajikan dalam statemen keuangan. Pengukuran
dalam arti luas yang meliputi pengakuan, saat pengakuan, dan prosedur pengakuan ditambah
cara mengungkapkan merupakan masalah pada tataran sintaktik. Terdapat dua kriteria atau
pendekatan dalam pengukuran laba yaitu :

1.

Pendekatan transaksi

Laba diukur pada saat terjadinya transaksi (terutama transaksi eksternal) yang kemudian
terakumulasi sampai akhir periode. Pengakuan laba atas dasar pendekatan ini sama dengan
pengakuan pendapatan sama dengan atas dasar kriteria terlealisasi dan sama dengan pengakuan
biaya atas dasar kriteria konsumsi manfaat. Dengan pendekatan transaksi laba timbul dan diakui
pada saat penjualan atau pertukaran terjadi.
2.

Pendekatan kegiatan
Laba dianggap timbul bersamaan dengan berlangsungnya kegiatan atau kejadian bukan sebagai
hasil suatu transaksi pada saat tertentu. Dengan konsep ini pendapatan (dengan sendirinya laba)
dinyatakan telah terbentuk bersamaan dengan telah dilakukannya kegiatan operasi perusahaan
dalam arti luas.
Dalam aplikasinya kedua pendekatan diatas tidak berdiri sendiri tetapi saling melengkapi. Laba
tidak dapat diakui hanya atas dasar salah satu pendekatan.
Pendekatan Pemertahanan Kapital
Dengan konsep ini laba merupakan konsekuensi dari pengukuran kapital pada dua titik
waktu yang berbeda. Masalah teoritis dalam hal ini adalah bagaimana kapital diukur atau dinilai
dan bagaimana laba ditentukan.
Pengukuran atau Penilaian Kapital
Pengukuran kapital pada dua titik waktu menimbulkan masalah konseptual karena
dengan berjalannya waktu beberapa hal yang bersifat ekonomik berubah dan harus
dipertimbangkan yaitu unit atau skala pengukur dan dasar pengukuran. Hal lain yang
menentukan cara menilai kapital adalah jenis kapital (fisis atau finansial) dan dasar penilaian.
Jenis Kapital:

1.

Kapital Finansial
Adalah klaim dipandang dari jumlah rupiah atau nilai yang melekat padanya tanpa
memperhatikan wujud fisis klaim tersebut. Dengan konsep ini, laba atau kembalian atas kapital
finansial akan timbul bila jumlah rupiah klaim finansial pada akhir suatu periode melebihi
jumlah klaim finansial pada awal periode (setelah pengaruh transaksi pemilik atau penguasa
klaim selama periode dikeluarkan).

2.

Kapital Fisis

Adalah sumber ekonomik yang dikuasai oleh entitas yang dipandang atau dimaknai sebagai
kapasitas produksi fisis yaitu kemampuan menghasilkan barang dan jasa. Dengan konsep ini,
laba atau kembalian atas kapital fisis akan timbul bila kapasitas produksi fisis pada akhir periode
melebihi kapasitas produksi fisis pada awal periode.
Perbedaan antara kedua jenis kapital dilihat dari pengaruh perubahan harga atas aset yang
ditahan atau kewajiban yang ditanggung selama satu periode. Dalam kapital finansial pengaruh
perubahan diakui sebagai untung atau rugi menahan atau penahanan dan dilaporkan melalui
statemen laba rugi, sedangkan kapital fisis pengaruh perubahan diakui sebagai penyesuai kapital
dan tidak masuk dalam statemen laba rugi.
Skala Pengukuran:
1.

Skala Nominal
Adalah satuan rupiah sebagaimana telah terjadi tanpa memperhatikan perubahan daya beli
dengan berjalannya waktu akibat perubahan kondisi ekonomik. Karena dalam kenyataannya nilai
satuan uang berubah karena inflasi, pengukuran atas dasar skala rupiah nominal mengandung
kelemahan.
2. Skala daya beli
Skala daya beli atau lebih tepatnya skala rupiah daya beli atau skala daya beli konstan
merupakan skala untuk mengatasi kelemahan skala rupiah nominal. Dengan skala ini rupiah
nominal dinyatakan kembali dalam bentuk rupiah daya beli atas dasar indeks harga tertentu.
Dasar atau Atribut pengukuran:

1.

Kos Historis
Merupakan jumlah rupiah sepakatan atau harga pertukaran yang telah tercatat dalam sistem
pembukuan.

2.

Kos sekarang
Menunjukkan jumlah rupiah harga pertukaran atau kesepakatan yang diperlukan sekarang oleh
unit usaha untuk memperoleh aset yang sama jenis dan kondisinya atau penggantinya yang
setara.
Kos sekarang berbeda dengan kos historis bukan karena perubahan harga umum tetapi
karena perubahan harga barang tertentu akibat perubahan selera, teknologi dan fungsi.

Pengukuran Laba dengan Mempertahankan kapital

Berbagai pendekatan penilaian kapital dan implikasinya terhadap penentuan laba antara
lain adalah:
1.

Kapitalisasi aliran kas harapan

Konsep laba ini mendekati konsep laba ekonomik. Dengan konsep ini, akan ditentukan nilai
kapitalisasian investasi pemegang saham pada awal dan akhir periode. Dalam hal ini, laba
merupakan selisih nilai kapitalisasian awal dan akhir periode. Meskipun, konsep ini mendekati
laba ekonomik namun sistem pembukuan perusahaan mungkin tidak mendukung konsep
pengoperasian.

2.

Penilaian pasar atas aset bersih perusahaan

Penilaian ini memandang kapital sebagai kapital finansial. Dimana, kapital diukur atas dasar
berapa jumlah rupiah yang investor bersedia membayar untuk seluruh kekayaan perusahaan
dikurangi seluruh kewajiban. Untuk memperoleh nilai kapital yang wajar dapat digunakan
alternatif penilaian yaitu kapital diukur atas dasar perkalian antara volume saham yang beredar
dengan harga pasar saham pada awal dan akhir periode.

3.

Setara Kas sekarang

Penilaian ini memandang kapital sebagai kapital fisis. Dasar pengukuran adalah semua jumlah
rupiah setara tunai pos aset dikurangi jumlah rupiah setara tunai semua utang. Berbeda dengan
penilaian pasar atas aset bersih perusahaan, penilaian ini merupakan jumlah harga pasar tiap jenis
aset secara individual. Walaupun penilaian ini objektif , pasar bebas untuk tiap jenis aset tidak
selalu ada.

4.

Harga masukan historis

Penilaian ini memandang kapital sebagai kapital fisis. Laba diukur berdasarkan selisih aset
bersih awal dan akhir periode yang masing-masing dinyatakan dalam kos historisnya. Hal inilah
yang dianut.

5.

Harga masukan sekarang

Perbedaan penilaian ini dengan harga masukan historis adalah pendekatan ini menilai komponenkomponen kapital awal dan akhir dengan kos masukan sekarang atau kos pengganti pada saat itu.
Kapital dapat dipertahankan apabila kos pengganti akhir perioda sama dengan kos pengganti
awal periode. Dimana perusahaan mampu mempertahankan kemampuan produktif seperti sedia
kala (awal periode) sebelum kenaikan kapital dapat didistribusikan dalam bentuk deviden.

6.

Pembertahanan daya beli konstan

Pengukuran dengan unit daya beli konstan ini basisnya adalah kos historis. Kapital awal dan
akhir dinyatakan dalam unit daya beli konstan pada indeks dasar tertentu. Laba yang diukur
berdasarkan selisih kapital awal dan akhir akan menggambarkan tambahan daya beli kapital yang
dimiliki / dikuasai perusahaan tanpa harus mengurangi daya beli kapital yang mula-mula.
Secara umum, penentuan laba atas dasar konsep pemertahanan kapital memerlukan penilaian
atas kapital baik fisis maupun finansial pada awal dan akhir suatu periode.
c. Konsep Laba dalam tataran pragmatik
Tataran ini membahas apakah informasi laba bermanfaat atau apakah informasi laba
nyatanya digunakan.
Prediktor Aliran Kas ke Investor
Aliran kas yang diterima atau diharapkan investor akan dipengaruhi oleh kemampuan
perusahaan untuk menciptakan kas yang cukup untuk membayar semua kewajiban pada saatnya,
mendanai keperluan operasi, reinvestasi, membayar bunga dan membayar deviden. Kemampuan
menciptakan kas tersebut akan ditentukan oleh kemampuan perusahaan mendatangkan laba
jangka panjang yang memadai. Oleh karena itu investor dan kreditor harus memprediksi
kemampuan melaba jangka panjang. Untuk itu, investor dan kreditor memerlukan informasi laba
masa lalu untuk memprediksi laba masa datang. Bahwa laba merupakan prediktor aliran kas ke
investor sebenarnya menunjukkan bahwa laba menentukan harga saham.
Perkontrakan Efisien
Kontrak efisien adalah kontrak yang tidak banyak menimbulkan persengketaan dan yang
mendorong pihak yang berkontrak melaksanakan apa yang diperjanjikan. Aspek pragmatik laba
dalam pengontrakan efisien didasarkan pada gagasan bahwa kontrak akan efisien jika laba
akuntansi menjadi kriteria dalam kontrak tanpa memandang aspek semantik laba tersebut. Jadi,
laba akuntansi mempunyai manfaat karena secara pragmatik dapat dijadikan alat untuk mencapai
kontrak yang efisien.
Pengendalian Manajemen

Laba mempunyai peran penting dalam suatu sistem pengendalian manajemen. Sistem ini
dirancang untuk mengerahkan perilaku para manajer agar mereka memaksimumkan kepentingan
dirinya atau divisinya, tetapi pada saat yang sama kepentingan perusahaan secara keseluruhan
juga tercapai. Perilaku manajer dikendalikan melalui laba dengan cara mengaitkan konpensasi
dengan laba sebagai pengukur kinerja.
Teori Pasar Efisien
Reaksi pasar modal terhadap informasi dapat digunakan untuk mengukur atau menguji
kebermanfaatan informasi. Hubungan antara informasi dan harga saham dibahas dalam kontek
yang disebut efiensi pasar. Terdapat tiga bentuk efisiensi yaitu:

Bentuk lemah, jika harga sekuritas merefleksi secara penuh informasi harga dan

volume sekuritas masa lalu.

Bentuk semi kuat, jika harga sekuritas merefleksi secara penuh semua informasi yang

tersedia secara publik termasuk data statemen keuangan.

Bentuk kuat, jika harga sekuritas merefleksi secara penuh semua informasi privat
yang tidak dipublikasikan.

Laba Sebagai Signal

Laba merupakan sarana untuk menyampaikan signal-signal dari manajemen yang tidak
disampaikan secara publik. Jadi, laba mempunyai kandungan informasi yang penting bagi pasar
modal.
Pengujian Pandangan Informasi Laba
Untuk menguji kandungan informasi laba ada dua pendekatan yang dapat dilakukan,
yaitu:
1.

Pengujian asosiasi
Pengujian asosiasi menunjukkan bahwa asosiasi atau korelasi antara laba dan return tidak begitu
kuat atau sempurna.

2.

Pengujian peristiwa
Bahwa laba mempunyai efek pragmatik terhadap perilaku pasar modal.
2. LABA DAN TEORI ENTITAS

Teori entitas berkaitan dengan penentuan siapa yang dianggap paling berkepentingan dengan
suatu kegiatan ekonomi sehingga pihak tersebut berhak menikmati laba. Teori entitas atau
ekuitas yang banyak dibahas dalam literatur teori akuntansi adalah:
1.

Entitas usaha bersama

Terdiri dari manajar, karyawan, pemegang saham, kreditor, pelanggan, pemerintah dan
masyarakat. Sehingga laba didefinisikan sebagai seluruh jumlah rupiah nilai-tambahan atau
(kenaikkan kemakmuran) yang dihasilkan oleh kegiatan para partisipan secara bersama-sama
dikurangi dengan kos material dan mesin atau peralatan (bahan baku, overhead non tenaga kerja
dan depresiasi).

2.

Entitas usaha atau bisnis

Perusahaan dipandang sebagai orang atau bahan yang berdiri sendiri, bertindak atas namanya
sendiri, serta terpisah dari investor, kreditor dan pihak eksternal lainnya. Laba dipandang sebagai
kenaikan aset karena pendapatan dianggap sebagai aliran masuk (kenaikan aset) dan biaya
sebagai aliran keluaran aset (penurunan aset) sebagai akibat kegiatan operasi perusahaan.

3.

Entitas investor
Investor terdiri dari kreditor dan pemegang saham dimana perusahaan melalui manajemen
bertindak atas nama investor.

4.

Entitas pemilik
Teori entitas ini memandang pemegang saham (biasa dan istimewa) sebagai pemilik dan menjadi
pusat perhatian akuntansi. Untuk perusahaan perseroan pandangan entitas pemilik tidak tepat
karena manajemen dan pemegang saham merupakan pihak yang terpisah. Entitas pemilik
residual

5.

Entitas pemilik residual

Konsep entitas ini memandang pemegang saham sebagai pusat perhatian akuntansi, dimana
pemilik adalah pemegang saham biasa, sedangkan pemegang saham istimewa dianggap sebagai
pihak luar. Sehingga deviden untuk mereka dipandang sebagai biaya. Oleh karena itu penyajian
laba harus dipusatkan pada pemegang saham biasa untuk membantu mereka memprediksi aliran
kas masa datang.

6.

Entitas pengendali
Teori ini menitikberatkan pandangannya kepada pihak yang mengendalikan sumber ekonomik
perusahaan tanpa memperhatikan kepemilikan. Implikasi konsep ini tidak berbeda dengan

implikasi konsep kesatuan usaha, karena kemampuan mengendalikan sumber ekonomik lebih
penting daripada kepemilikan.
7.

Entitas dana
Konsep ini berpaut dengan organisasi non profit khusunya organisasi kepemerintahan. Dalam
pembahasan akuntansi kepemerintahan, dikenal dua kelompok kesatuan dana, yaitu dana non
belanja atau usaha dan dana belanja.