TEORIA DE LAS RESTRICIONES Y LA CONTABILIDAD DEL TRPUT

Presentado por:
CRUZ DELINA SOLER BUITRAGO

Presentado a:
CRISTHIAN MALDONADO VILLAMIZAR

INVESTIGACION DE OPERACIONES

UNIVERSIDAD COOPERATIVA DE COLOMBIA

FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS, ADMINISTRATIVAS Y CONTABLES
CONTADURA PBLICA
SARAVENA - ARAUCA
2015

1. Teora de las restricciones

La contabilidad es una herramienta fundamental de la economa que permite

conocer, medir y evaluar el estado y evolucin de los recursos sean estos
financieros, fsicos, naturales y/o sociales. Muchos autores han aportado terica y
tcnicamente para construir lo que hoy se conoce como contabilidad, para algunos
es un arte, para otros una disciplina, una tcnica y una ciencia, todos los
argumentos son ciertos y podra ser una mezcla de todos esos calificativos que se
le asignan, sin llegar a uno en especial.
Existen muchas clasificaciones de la contabilidad, pero para el propsito de
esta reflexin se va a clasificar en financiera y gerencial. La primera est
reglamentada por normas internacionales que se deben adoptar y/o adaptar a las
normas nacionales de cada pas, en un principio cada pas estableca el sistema
de contabilidad que, ms se adaptara a las actividades econmicas, pero con la
reciente globalizacin y mercados internacionales, es necesario adoptar el modelo
de contabilidad internacional establecido por el Consejo de Estndares
Internacionales de Contabilidad, por sus siglas en ingls (IASB). La segunda
contabilidad es interna y no est reglamentada bajo ninguna norma, ya que no es
obligatoria pero s necesaria para la toma de decisiones en todas la reas de las
empresas.
La contabilidad gerencial tradicional y su herramienta (contabilidad de costos)
ltimamente est siendo criticada, segn Corbett es Muy complicada; muy pocos
la comprenden. No permite identificar los productos que ms contribuyen a las
utilidades de la empresa, y por tanto no puede ayudar a las empresas a prosperar
(pg. 3). De acuerdo a lo anterior, la contabilidad de costos est en un proceso de
extincin o evolucin por un nuevo movimiento terico que pretende ver la
empresa con un solo sistema donde cada elemento esta interrelacionado con los
dems para cumplir con los objetivos organizacionales, ese nuevo paradigma se
llama Teora de Restricciones.

1.1.

Concepto de Teora de las Restricciones

Segn Aguilera (2000) La Teora de las Restricciones es una metodologa al

servicio de la gerencia que permite direccionar la empresa hacia la consecucin
de resultados de manera lgica y sistemtica, contribuyendo a garantizar el
principio

de

continuidad

empresarial

(pg.

53).

Dicha

metodologa

es

relativamente contempornea y pretende aprovechar al mximo los recursos de

las organizaciones con nimo de lucro para maximizar las utilidades, al mismo
tiempo identifica los puntos dbiles o contraproducentes en sistema o empresa
que para la teora es similar.

1.2.

Historia de la Teora de las Restricciones

La teora de las restricciones fue creada por el Fsico Israel Eliyahu Goldratt, el
cual se inspir en el anlisis de los problemas empresariales, un amigo suyo tena
dificultades en la produccin de una fbrica, lo que gener curiosidad en Goldratt y
lo llevo a desarrollar un Software que permiti aumentar la productividad de
manera extraordinaria sin elevar los gastos de operacin (Aguilera, 2000, pg.
53). Para sta poca muchas empresas tenan dificultades no solo relacionadas
con la produccin, sino que trascenda a la gestin y/o administracin, esto motiv
a Goldratt a seguir investigando en busca de respuestas y soluciones a la
problemtica empresarial. Es as como basndose en la teora de los Sistemas
logra establecer estrategias globales para lograr la eficacia organizacional.
La Teora de las Restricciones fue introducida en 1984 en el libro The Goal
(Aguilera, 2000, pg. 54). La obra La Meta (en espaol) fue publicada como una
novela, en la cual el protagonista, empresario, enfrenta dificultades con su
empresa llegando casi al fracaso, sin embargo logra sobrevivir al implementar
nuevas tcnicas empresariales que contrastaban con las tradicionales. El xito de
la Novela fue importante para que el autor fundara el instituto Avraham Y. Goldratt

Institute (AGI) cuyo objetivo es generar conocimiento y nuevas estrategias

gerenciales.
La metodologa es aplicable no solo a los procesos productivos, sino que
abarca las dems reas: recursos humanos, marketing, ventas, ingeniera de
proyectos, entre otras. El objetivo es detectar y corregir las restricciones, para
BARRERO & GUERRERO (2013) La restriccin es el eslabn ms dbil y no
puede ser considerada como buena o mala en s misma. Es el recurso
responsable de los resultados del sistema, en el que debe enfocarse la toma de
decisiones gerenciales (pg. 22).
Segn CALVACHI & GONZALEZ (2013) Existen dos tipos de restricciones
Restricciones Lgicas: son polticas o reglas de la organizacin que dificultan en
ocasiones el cumplimento de los objetivos. Restricciones Fsicas: hace referencia
a la falta de recursos tangibles necesarios para la produccin (pg. 19).

1.3.

Etapas de la teora de restricciones

Para llevar a cabo la mejora continua, la teora propone 5 etapas las cuales se
enumeran a continuacin de acuerdo con (BARRERO & GUERRERO, 2013)
citando (Goldratt Institute, 2009).
1. Reconocer la restriccin del sistema: Es identificar el eslabn ms dbil de la
cadena, donde se regula la de flujo del sistema, es decir el cuello botella de la
empresa.
2. Cmo manejar la restriccin para lograr su mximo rendimiento: asegurar que la
restriccin funcione adecuadamente en el mayor tiempo posible y no detenga el flujo
del sistema.
3. Subordinar todas las dems decisiones a la anterior decisin, Es el punto que obliga
al resto de los recursos a funcionar de acuerdo a la decisin anterior y empieza el
proceso de implementacin para lograr el objetivo, que es uno de los ms difciles de
cambiar. Adaptarse al cambio

4. Aumentar la capacidad de la restriccin: Es lograr que se aumente la velocidad de

flujo en la restriccin, por ende se aumenta la generacin de trput del sistema.
5. Traslado de la Restriccin: Si como consecuencia del paso anterior, la restriccin se
traslada a otro sitio, nuevamente se inicia en la etapa 1. Es necesario insistir que la
inercia no se convierta en una restriccin del sistema. (pg. 23)

Cada una de estas etapas debe ser aplicada siguiendo el orden para asegurar
el xito empresarial, al terminar la quinta etapa no quiere decir que se termine el
proceso, es un ciclo que no termina en eso consiste la mejora continua, un ciclo
aplicado por estndares internacionales sobre Sistemas de Gestin entre los que
se encuentra todo el compendio ISO 9000 (calidad), 14000, (ambiente), entre
otros. Las partes de la mejora continua son: 1. Planear, 2. Hacer, 3. Verificar y 4.
Actuar.
La teora de las restricciones se convierte en una tendencia empresarial que
est siendo aplicada por muchas empresas de gran envergadura en diferentes
pases. Esto se debe al cambio de paradigma empresarial, donde se pasa de la
era industrial a la era del conocimiento, dejando las prcticas y tcnicas
tradicionales por nuevas propuestas y modelos que ven a la empresa como un
sistema el cual debe ser atendido de acuerdo a las necesidades de cada rea o
departamento para as corregir las restricciones que se puedan presentar y que
vayan en detrimento de los objetivos organizacionales.

2. Contabilidad del trput

2.1.

Definicin

Es un modelo nuevo de contabilidad que pretende reemplazar la contabilidad

de costos ya que sta

segn muchos expertos no permite la generacin de

ganancias a las organizaciones. Para Gmez (2011) la contabilidad del trput

es generacin de dinero y se define como la velocidad a la cual el sistema genera
dinero a travs de las ventas citado por (Valdivieso & Vsquez, 2012, pg. 23).
Para determinar el trput es necesario conocer el ingreso y el costo totalmente
variable, los costos fijos no se tienen en cuenta para este tipo de contabilidad, el
trput es el resultado de la resta ingresos menos costos totalmente variables.
Para incrementar el trput la empresa necesita exprimir lo ms que pueda del
tiempo disponible (Pedroza & Juan, 2003, pg. 44)

2.2.

Contabilidad de costos vs contabilidad del Trput

Anteriormente se mencionaron algunas deficiencias de los sistemas de

contabilidad de costos, debido a que su objetivo se centra en la reduccin de los
costos durante la elaboracin de un producto, esto para aumentar las utilidades,
sin embargo no permite identificar los eslabones dbiles dentro de la cadena o
sistema que segn la contabilidad del trput es necesario identificar las
debilidades o restricciones para incrementar su resistencia, cosa que no ocurre
con la contabilidad de costos la cual ve a todos elementos o eslabones por igual,
proporcionando una informacin inadecuada para la toma de decisiones.

2.2.1. Deficiencias en la contabilidad de costos

Las teoras y metodologas para implementar sistemas de costos ya no

satisfacen las necesidades de la poca actual, como la afirma (ESTRATEGIA
FOCALIZADA) En resumen, la contabilidad fue inventada en una poca donde la

gran mayora de los costos involucrados en la produccin eran directamente

variables con respecto al volumen producido (pg. 3). Los componentes del costo
tambin han cambiado significativamente, siguiendo el anlisis del texto anterior
La carga fabril era una porcin muy pequea de los costos totales. Hoy la carga
fabril es un gran, y a veces hasta el mayor componente del costo, y la mano de
obra ahora se paga por hora y no por obra (pg. 3). En pocas palabras las
condiciones del mercado por la misma globalizacin y evolucin tecnolgicacientfica, han cambiado la estructura y la forma de llevar una contabilidad
gerencial, en este sentido surge la contabilidad del trput para solucionar los
problemas de informacin.

2.2.2. Comparacin entre contabilidad Trput y contabilidad de Costos ABC

En primera instancia la contabilidad Trput busca el aumento de la

velocidad de los ingresos por las ventas y los costos ABC pretenden
disminuir los costos por cada actividad realizada, para lograr mayores

utilidades.
La contabilidad Trput no considera los costos fijos sino los gastos que son

totalmente variables para descontar a las ventas y calcular la utilidad.

La contabilidad Trput es de aplicacin sencilla y con pocos recursos,
mientras que la contabilidad de Costos ABC es adecuada para compaas
con diferentes procesos de fabricacin.

2.2.3. Potencialidades de la contabilidad del trput

La contabilidad del trput no se considera un sistema de costos, pero tiene

unas caractersticas importantes para la toma de decisiones que lo hacen ms
afectivo que cualquier sistema de costos tradicional.

Para Corbett (2001):

El costeo basado en actividades ABC utiliza el anlisis de actividades y el costo del
producto para verificar si la decisin incrementa la rentabilidad de la empresa. Por otra parte, la
contabilidad del throughput utiliza el impacto sobre sus tres medidores (throughput, inversiones
y gastos de operacin) Citado por (Ortz & Caicedo, 2014, pgs. 111-112).

Lo anterior significa que la contabilidad del trput es integral, porque primero

identifica el eslabn ms dbil dentro del sistema o empresa y luego analiza el
throughput, las inversiones y los gastos de operacin; con todo ese anlisis la
contabilidad gerencial genera informacin completa y esencial para la toma de
decisiones.

2.3.

Implementacin de la contabilidad del trput

Segn (Valdivieso & Vsquez, 2012) se deben utilizar las siguientes cuentas
para una contabilidad del trput: Salarios, Energa, Arriendo, Depreciaciones,
Intereses, Publicidad, Transporte, Otros (pg. 25). Las cuentas para la
implementacin de un sistema de contabilidad Trput dependen de la actividad
econmica, tamao y organizacin de la empresa; el sistema puede ser manual o
sistematizado dependiendo de la capacidad econmica y tcnica del ente.

2.4.

Implicaciones de la implementacin trput

En toda empresa con nimo de lucro es comn escuchar la necesidad de

aumentar el trput, que en definitiva es aumentar los ingresos en razn de las
ventas y en el menor tiempo posible, cuando se decide implementar un sistema
de contabilidad trput los cambios van a ser significativos como lo explica
(ESTRATEGIA FOCALIZADA) Sus efectos se sienten en todas las funciones de la
empresa, incluyendo: costeo y fijacin de precios de productos, medicin del

desempeo, elaboracin de estados financieros, precios de transferencia,

justificacin de inversiones, estructuras de incentivos y decisiones de fabricar,
comprar (pg. 6).

2.5.

Ejemplo de aplicacin

Un ejemplo de cmo se aplica la contabilidad Trput puede ser el siguiente:

proviene de una empresa que produce componentes para camiones pesados para
malos caminos. La medida operacional central empleada era absorcin de mano de
obra, que era considerada como una medida global de productividad. El supuesto
detrs de esta medida era que si ms trabajo estaba siendo realizado sobre ms
inventario, entonces la empresa estara mejor. Desgraciadamente, esta medida
incentiv acciones que incrementaron el inventario, alargaron los tiempos de entrega, y
provocaba que se construyan productos para stock a costa de los pedidos verdaderos
de clientes. (www.estrategiafocalizada.com)

Los costos tradicionales que manejaba esta empresa se enfocaban a reducir los
costos, as mismo se pretenda reducir los tiempos en elaboracin de productos,
todo ello sin identificar el eslabn ms dbil, lo que llevo al incremento del
inventario y dificultades en la entrega de los productos. La decisin de
implementar el trput cambio la manera de ver las actividades priorizando las
restricciones y aumentando los ingresos por las ventas.

3. Relacin entre Teora de las Restricciones y la Contabilidad del Trput

Anteriormente se han tratado los temas de Teora de Restricciones y

Contabilidad del Trput por separado, es hora de conocer la relacin que existe
entre ellos. En primer lugar es necesario aclarar que la Contabilidad trput hace

parte de la Teora de Restricciones y no existe la primera sin la segunda, as lo

afirma Avila (2014) La contabilidad del Trput proviene directamente de los
principios de la Teora de las Restricciones y de la conclusin que toda empresa
debe aumentar su Trput, percibir una mejora continua en trminos de utilidades,
producto, servicio, calidad, etc. (pg. 30).
La teora de las Restricciones propuesta por el fsico Eliyahu Goldratt tiene
cinco fases, las cuales favorecen la mejora continua de las empresas en que se
haya implementado de acuerdo con Avila ( 2014) las fases son las siguientes:
1.
2.
3.
4.
5.

Identificar las restricciones

Decidir cmo explotar las restricciones
Subordinar todo lo dems a la decisin anterior
Elevar las restricciones
Si en un paso previo se ha roto una restriccin, volver al paso 1. (pg. 16)

En la contabilidad financiera se utilizan los estados financieros para presentar a

los usuarios de la informacin, en la contabilidad gerencial los estados financieros
tambin son fundamentales para la toma de decisiones, es el caso del Estado de
Resultados que sirve para hallar la Utilidad Neta y en la Teora de las
Restricciones la frmula para hallar la utilidad neta es ganancias menos gastos
operacionales.
Las ganancias dentro de la Teora de Restricciones se denominan throughput y
es la velocidad en que se genera dinero por medio de las ventas, esa es la
contabilidad del Trput que desplaza a la contabilidad de costos por ser sta muy
parcial a la hora de generar informacin ya que tiene una perspectiva global, es
decir ve a la todos los recursos y reas de la empresa por igual, sin determinar las
debilidades que pueden haber en la cadena o sistema llamado empresa, en
cambio la contabilidad trput determina las necesidades o restricciones para darle
una solucin oportuna.

La teora TOC utiliza tres principios fundamentales para cumplir el objetivo

principal que para las entidades con nimo de lucro es generar utilidades en el
presente y en el fututo, estos son:
1. Inventarios
2. Retorno sobre Capital Empleado
3. Flujo de Caja
La contabilidad trput basndose en estos principios, desarrolla tambin tres
indicadores operativos que segn Avila (2014) son:
a. Trput es la velocidad con que la empresa consigue dinero a travs
de sus ventas;
b. la inversin se refiere al monto destinado a cubrir las mercancas
para la venta y;
c. los gastos de operacin se relaciona con el dinero destinado para
convertir los inventarios en trput, es decir en ventas.
La contabilidad trput es la base para cumplir con los principios de la Teora de
Restricciones tambin llamados indicadores financieros. Siguiendo a Avila (2014)
existen unas frmulas para determinar dichos indicadores:
La Utilidad Neta= es la diferencia entre el Trput total de la empresa y sus Gastos
Operativos.
UN= Trput (T) Gastos de Operacin (GO)

Retorno sobre la Inversin= es la utilidad neta anualizada dividida por la inversin.

Mide la tasa en que la inversin de la empresa se est recompensando.
ROI= (Trput (T) Gastos de operacin (GO))/Inventario (I).

Los anteriores indicadores sean operativos o financieros se requieren para

generar informacin til en la toma de decisiones administrativas.
Para muchos autores la Teora de Restricciones o Limitaciones propuesta por
Eliyau Goldratt de donde subyace la Contabilidad del Trput, se constituye en el

nuevo paradigma empresarial que podra sustituir las disciplinas, tcnicas y

herramientas administrativas, econmicas, contables y financieras que se utilizan
para generar informacin interna. Sin embargo existen crticas al autor y a la
Teora de las Restricciones, de imponer un paradigma sin bases cientficas y al
mismo tiempo descalificar el Sistema de costos estructurado y utilizado por mucho
tiempo en la prctica empresarial.
Para Capasso (1998, p. 299), Goldratt:
atac y descalific, sin fundamentos, sin bases tcnicas y sin formacin profesional, principios
y conceptos analizados, desarrollados y utilizados por nuestra disciplina durante muchsimo
tiempo; y lo peor de todo es que hubo mucha gente que lo sigui y le abri el camino para que
irrespetuosamente cuestione lo que no est en condiciones de cuestionar simplemente porque
no tiene la capacidad tcnica necesaria. Su crtica a la Contabilidad de costes carece totalmente
de fundamento y se escuda en afirmaciones espectaculares que provienen del desconocimiento
total de lo que est diciendo. Citado por (Morales, 2001, pg. 2).

As como tiene opositores la Teora de Restricciones y su contabilidad Trput

tambin tiene seguidores que cada da aportan conocimientos tericos y prcticos
para que satisfaga las necesidades del presente as como lo fueron los modelos
tradicionales en su momento.
El fsico israel lo explica de esta manera:
La contabilidad de costes, cuando se invent, fue una idea genial que respondi a una
necesidad importante, casi obligatoria. Puede que sea mejor mirarlo desde un punto de
vista ms filosfico, si queremos entender el papel que desempea la contabilidad de
costes hoy da. ....En el mundo del valor, la clasificacin esencial se hace por
limitaciones, sustituyendo el papel que desempeaban los productos en el mundo del
coste (Goldratt, 1993, p.47).

La anterior afirmacin representa una defensa para la Contabilidad Trput que

se enmarca dentro de la necesidad que requieren los mercados globalizados de
finales del siglo XX y principios del XXI para adecuar las herramientas y
estrategias de acuerdo a los requerimientos del sistema social, econmico,
cultural, poltico, la ciencia y la tecnologa.

La emergente contabilidad del Trput a pesar de contar con gran literatura y su

implementacin en diferentes empresas, es desconocida por muchos empresarios,
contadores y sociedad en general de diferentes pases, los cuales siguen
utilizando la tradicional contabilidad de costos para la gestin empresarial. La
reciente historia puede ser una causa de la poca difusin, aunque tambin se
debe a la resistencia al cambio por parte de los empresarios que estn arraigados
a los modelos contables antiguos.
Para muchos la contabilidad trput puede convertirse en una rama de la
contabilidad general que reemplace a la contabilidad de costos y a pesar que los
costos estn en vas de extincin por sus deficiencias en la generacin de
informacin para la toma de decisiones, es difcil llegar a generar la confianza
trput en los empresarios y puede ocurrir como otras tendencias empresariales
que simplemente se han quedado en tcnicas o herramientas empresariales
usadas por pocas empresas en el rea de produccin como es el caso de la
Teora de la Calidad Total (TQM) basado en la mejora continua, tambin el Just In
Time (JIT), estos modelos pretenden transformar la disciplina contable pero no han
podido por las debilidades tcnicas y cientficas.
Puede que el xito del libro La Meta donde Goldratt dio a conocer la Teora de
Restricciones, sirva para que los empresarios transformen

el pensamiento

gerencial tradicional en eficacia y eficiencia econmica

Referencias
Aguilera, C. (2000). Un enfoque gerencial de la teora de las restricciones.
Estudios Gerenciales, nm. 77, 53-69.
Avila, J. (2014). Diseo de Sistema de Costos utilizando la Teoria de las
Restricciones y la Contabilidad del Truput para la empresa "Trapitos
Uniformes". Cuenca, Ecuador.
BARRERO, D., & GUERRERO, K. (2013). TEORA DE RESTRICCIONES APLICADA A
LA CADENA DE SUMINISTROS EN UN OPERADOR LOGSTICO DE
PRODUCTOS FARMACUTICOS. Bogot, Colombia.

CALVACHI, B., & GONZALEZ, F. (2013). TEORIA DE LAS RESTRICCIONES (TOC):

MODELO DE GESTIN GERENCIAL PARA EL CRECIMIENTO PRODUCTIVO
DE LAS PYMES EN COLOMBIA. CASO APLICADO A CIDMA S.A.S. Bogot,
Colombia.
Corbett, T. (s.f.). LA CONTABILIDAD DEL TRUPUT.
ESTRATEGIA FOCALIZADA. (s.f.). CONTABILIDAD GERENCIAL BASADA EN
TRPUT Informacin sobre mediciones TOC. Obtenido de
http://www.estrategiafocalizada.com
ESTRATEGIA FOCALIZADA. (s.f.). INTRODUCCION A LA TEORA DE
RESTRICCIONES (TOC) Una mirada a sus fundamentos y aplicaciones.
Obtenido de http://www.estrategiafocalizada.com
Morales, J. (2001). LA TEORA DE LAS LIMITACIONES Y LA CONTABILIDAD DEL
THROUGHPUT: UN PARADIGMA DE FINALES DEL SIGLO XX? Cruzando
Fronteras: Tendencias de Contabilidad Directiva para el Siglo XXI, 1-16.
Ortz, V., & Caicedo, A. (2014). Mezcla ptima de produccin desde el enfoque
gerencial de la contabilidad del throughput: el caso de una pequea
empresa de calzado. cuad. contab. / bogot, colombia, 15 (37), 109-133.
Pedroza, M., & Juan, A. (2003). Analsiis comparativo sobre la aplicacion de la
contabilidad del truput frente a la contabilidad de costos tradicional en
una empresa de manufactura. Bogot, Colombia.
Valdivieso, R., & Vsquez, M. (2012). LA CONTABILIDAD DE COSTOS VS. LA
CONTABILIDAD DEL TRPUT;APLICADO A LA EMPRESA RAFAEL PAREDES
E HIJOS CIA. LTDA.EXPORTADORA DE SOMBREROS DURANTE EL PERIODO
2011. Cuenca, Ecuador. Obtenido de http://www.gestiopolis.com/canales