Da Compensao Tributria com Crditos de Terceiros

Pedro Guilherme Modenese Casquet

A compensao como forma de extino de obrigaes surgiu no direito romano,
baseada no princpio da eqidade, visto que seria ilgico permitir que, duas pessoas,
sendo concomitante e reciprocamente credoras e devedoras, tivessem contra si o direito
de ao.
No direito civil, a compensao vem regida pelo art. 368, do Cdigo Civil, pelo qual se
duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra, as duas obrigaes
extinguem-se, at onde se compensarem.
A compensao tributria tem fundamento constitucional, quando pode ser definida[1]
como espcie do gnero compensao categoria geral de direito pertinente
extino das exaes fiscais por meio do pagamento indireto, inspirada pelo princpio
da supremacia da constituio, da segurana jurdica, da legalidade, da moralidade
administrativa, da responsabilidade estatal, da Justia Fiscal, vetores que repelem o dolo
consubstanciado no recebimento de crditos, enquanto no pagos os correspondentes
dbitos entre os mesmos sujeitos, bem como pelos critrios lgico-jurdicos da
economia de tempo e de dinheiro, mas tambm na prpria concepo moderna de
direito, pois concorre para uma mais clere e efetiva satisfao de interesses que, antes
antagnicos, se harmonizam por intermdio do princpio da reciprocidade das
obrigaes.
As linhas gerais da compensao tributria vieram traadas no art. 170, do Cdigo
Tributrio Nacional, pelo qual a lei pode, nas condies e sob as garantias que
estipular, ou cuja estipulao em cada caso atribuir autoridade administrativa,
autorizar a compensao de crditos tributrios com crditos lquidos e certos, vencidos
ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pblica.
Paulo de Barros Carvalho[2] analisa o instituto traduzindo-o da seguinte forma:
Analisado o fenmeno pelo ngulo lgico, conclui-se que o desaparecimento somente
acontecer se os valores compensados forem exatamente iguais ou se o crdito que o
sujeito passivo opuser Fazenda Pblica suplantar o montante devido a ttulo de tributo.
Sendo menor, remanescer o vnculo tributrio, por pequena que seja a dvida. Como
vetores de mesma intensidade, mesma direo e sentidos opostos se anulam, quer o
direito subjetivo da entidade tributante, como o dever jurdico do sujeito passivo
desaparecem, fenecendo a relao obrigacional.
Certo que a regra do art. 170, do Cdigo Tributrio Nacional, trouxe muita discusso
sobre sua auto-aplicabilidade. Discusso no puramente acadmica, haja vista que, por
se tratar de atividade estritamente vinculada, a compensao feita fora dos moldes legais
implica em responsabilidade funcional do agente da administrao[3].
Para acabar com a discusso, foram promulgadas diversas leis ordinrias
regulamentando a matria, o que, se de um lado apaziguou a discusso sobre a autoaplicabilidade do art. 170, do CTN, de outro criou polmica sobre as restries
impostas.
1

Atualmente a compensao tributria est basicamente regulamentada pelos art. 74, da

Lei 9.430/96, com redao dada pelas Leis 10.637/02, 10.833/03 e 11.051/04, cujo
caput assim dispe:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crdito, inclusive os judiciais com trnsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuio administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passvel de restituio ou de ressarcimento, poder utiliz-lo na compensao
de dbitos prprios relativos a quaisquer tributos e contribuies administrados por
aquele rgo.
Neste ponto, surge a discusso sobre o tema central deste trabalho, qual seja, se ainda
existe o permissivo legal de que se realizem as compensaes tributrias com dbitos de
terceiros, grande vitrine daqueles que vendiam planejamentos tributrios na virada do
ltimo sculo, seja atravs da compra de ofcios precatrios de decises judiciais
transitadas em julgado ou do aproveitamento de crditos de empresas coligadas, como
foi feito pelas grandes redes de hipermercado e dos postos de gasolina.
Isso porque, com a nova redao, consta apenas que o contribuinte poder fazer a
compensao de dbitos prprios, atravs do formulrio eletrnico PER/DCOMP
(Pedido Eletrnico de Ressarcimento ou Restituio e Declarao de Compensao).
Ainda, de acordo com o 12 do mesmo artigo, ser considerada no declarada a
compensao em que o crdito seja de terceiro.
manifesta a inconstitucionalidade constante do dispositivo legal. Conforme
anteriormente salientado, a compensao tributria tem permissivo constitucional e, o
Cdigo Tributrio Nacional - que tem fora de lei complementar e, portanto, estaria
acima da Lei 9.430/96 - no trouxe qualquer limitao no instituto para que fosse
vedada a compensao com crditos de terceiros. A Lei 9.430/96 teria extrapolado a sua
competncia, opondo-se, inclusive, ao senso de eqidade, pelo qual a Fazenda Pblica
deveria receber aquilo que justo em sentido global.
Entretanto, no a poltica que tem seguido a Fazenda Pblica, sob o pfio argumento
de que deve receber seus crditos imediatamente, enquanto deve pagar seus dbitos
atravs do sistema de precatrios. Qual seja, esquiva-se em uma benesse legal para
deixar de satisfazer suas obrigaes. Vale salientar que esse argumento tem sido
utilizado at em processos em que h sucumbncia recproca e condenao mtua em
honorrios.
Nossos tribunais tm sido especialmente solidrios com o calote aplicado pelo Fisco
brasileiro, quando reiteradamente tem decidido que:
O artigo 170 do Cdigo Tributrio Nacional, ao tratar do instituto da compensao
tributria, impe o entendimento de que somente a lei pode atribuir autoridade
administrativa o poder de deferir ou no a referida compensao entre crditos lquidos
e certos com dbitos vencidos ou vincendos. Nesse quadro, verifica-se a absoluta
impossibilidade de o Poder Judicirio invadir a esfera reservada Administrao
Pblica, e, por conseguinte, determinar a compensao pretendida pela Recorrente.
(RMS 20526/RO - Ministro FRANCISCO FALCO - DJ 25.05.2006).
TRIBUTRIO COMPENSAO DE TRIBUTOS TRANSFERNCIA DE
CRDITOS A TERCEIROS LEI 9.430/96 IN SRF 21/97 E 41/2000

LEGALIDADE. A Lei 9.430/96 permitiu que a Secretaria da Receita Federal, atendendo

a requerimento do contribuinte, autorizasse a utilizao de crditos a serem restitudos
ou ressarcidos para a quitao de quaisquer tributos e contribuies sob sua
administrao. O art. 15 da IN 21/97, permitiu a transferncia de crditos do
contribuinte que excedessem o total de seus dbitos, o que foi posteriormente proibido
com o advento da IN 41/2000 (exceto se se tratasse de dbito consolidado no mbito do
REFIS) e passou a constar expressamente do art. 74, 12, II, "a" da Lei 9.430/96.
Dentro do poder discricionrio que lhe foi outorgado, a Secretaria da Receita Federal
poderia alterar os critrios da compensao, sem que isso importe em ofensa Lei
9.430/96. (REsp 677874/PR - Ministra ELIANA CALMON - DJ 24.04.2006).
Em adendo, vale salientar, em termos prticos, existe uma conseqncia bastante grave
ao disposto no art. 74, da Lei 9.430/96.
Vez que considera como no declarada a compensao em que o dbito seja de terceiro,
elevando a nulidade do ato jurdico categoria de ato inexistente, parte da doutrina e da
jurisprudncia entende que a manifestao de inconformidade, recurso cabvel da
deciso contrria no-homologao, no teria o efeito suspensivo, sendo possvel que
a Receita Federal inscrevesse e executasse os dbitos.

No h que se concordar com essa argumentao. O art. 74, 11, da Lei 9.430/96, foi
inequvoco ao dizer que a manifestao de inconformidade e tambm o recurso ao
Conselho de Contribuintes contra a no-homologao da compensao obedecer ao rito
processual do Decreto 70.235/72 e que se enquadram no disposto no inciso III, do art.
151, do CTN relativamente ao dbito objeto da compensao, ou seja, implicam
suspenso da exigibilidade do crdito tributrio.
Sendo assim, se praticamente fechado o cerco contra as compensaes de crditos de
terceiros, o que podem fazer as empresas para continuar a aproveit-los, ou ainda,
estabelecer novas formas de planejamento tributrio?
O caso dos precatrios judiciais
Muito embora a compensao de dbitos com crditos de terceiros com deciso
transitada em julgado em mbito administrativo esteja proibida, a sada que deve ser
encontrada pelas empresas deve ser tomada em mbito judicial.
Isso porque o art. 78 do Ato das Disposies Constitucionais Tributrias assim dispe:
Ressalvados os crditos definidos em lei como de pequeno valor, os de natureza
alimentcia, os de que trata o art. 33 deste Ato das Disposies Constitucionais
Transitrias e suas complementaes e os que j tiverem os seus respectivos recursos
liberados ou depositados em juzo, os precatrios pendentes na data de promulgao
desta Emenda e os que decorram de aes iniciais ajuizadas at 31 de dezembro de 1999
sero liquidados pelo seu valor real, em moeda corrente, acrescido de juros legais, em
prestaes anuais, iguais e sucessivas, no prazo mximo de dez anos, permitida a cesso
dos crditos.
Se permitida a cesso dos crditos, como dispe a parte final do artigo, nada impede que
aquelas empresas interessadas na compra de precatrios faam a cesso dos crditos

para o seu nome no prprio processo. Este procedimento dar-se- atravs de simples
petio informando ao juzo da cesso, que dever ser instrumentalizada em escritura
pblica de compra e venda de direitos, da qual deve ser cientificada a Fazenda.
Caso seja negado o pedido, o cessionrio dever impetrar mandado de segurana no
Tribunal competente, utilizando-se como fundamento legal o prprio art. 78, do ADCT.
A opo pela via do Agravo de Instrumento est descartada aps as ltimas alteraes
nos dispositivos que regulamentam esse recurso, haja vista que no se ter como provar
o perigo na demora; por outro lado, a opo pelo Agravo Retido est descartada, pois
no haver como se reafirmar suas razes em sede de apelao, no mais cabvel.
Neste sentido, vide Do cabimento do mandado de segurana para o afastamento das
ilegalidades contidas na Lei n 11.033/04 e IN SRF n 517/04 in Jus Navigandi,
Teresina,
ano
9,
n.
829,
10
out.
2005.
Disponvel
em:
http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=7401.
Aps registrada a transferncia nos autos, e remetidos estes para nova autuao, o
contribuinte pode pleitear junto Secretaria de Receita Federal, no a compensao de
dbitos com crditos de terceiros, mas compensao de dbitos prprios, como dispe o
art. 74, da Lei 9.430/96.
Desta forma, o investimento naquilo que se convencionou chamar de compra de
precatrios continua sendo um planejamento tributrio vivel para muitas empresas,
lcito e de retorno
financeiro bastante vantajoso, haja vista os grandes desgios praticados no mercado[4].
Importante dizer ainda que, tanto nesse caso, quanto na prxima oportunidade
apresentada, so permitidas as compensaes com dbitos vencidos e vincendos, de
acordo com o permissivo do art. 66, da Lei 8.383/91.
Neste sentido, Leandro Paulsen ensina: Tem-se destacado, em diversos julgados, o
direito compensao com parcelas vencidas e vincendas porque o Fisco passou a
buscar interpretao do art. 66 da Lei 8.383/91 no sentido de s autorizar a
compensao com tributos ainda no vencidos por ocasio da compensao. Sob tal
perspectiva, tem-se de admitir que a Lei 8.383/91 autorizou a compensao com tributos
vencidos ao tempo da compensao, desde que fossem vincendos ao tempo do
indbito.
Kiyoshi Harada[5] vai alm, dizendo at mesmo que pelo permissivo do art. 66, da Lei
8.383/91, a compensao poderia ser feita por conta e risco do contribuinte. Explica:
Resulta com solar clareza que a lei facultou ao sujeito passivo efetuar a compensao
por conta prpria. De fato o texto legal prescreve que o contribuinte poder efetuar a
compensao e no que o contribuinte poder requerer a compensao. Outra coisa bem
diversa a faculdade de o contribuinte optar pelo pedido de restituio, que est
previsto no 2 do referido artigo, o que poder ser feito por via administrativa ou por
via judicial. Essa norma cuida, indubitavelmente, de compensao de tributos de
lanamento por homologao. Por isso, no h necessidade de prvia autorizao
administrativa ou judicial. O contribuinte, por sua conta e risco, promove a
compensao de tributo pago indevidamente. Cumpre ao fisco aprovar ou no esse

procedimento do contribuinte. Decorrido o prazo legal de cinco anos, sem que tenha
havido lanamento de ofcio desconsiderando a compensao levada a efeito pelo
contribuinte, tem-se por homologada a compensao e extinto o crdito tributrio por
ela abrangido. Nos tributos de lanamento por homologao, na esfera federal, sempre
possvel a compensao por conta e risco do contribuinte. Ante a declarao de
inconstitucionalidade de determinado tributo, prefervel a via da compensao do que
a morosa via da repetio de indbito. Na esfera estadual, normalmente, a legislao do
ICMS prev o aproveitamento de crditos extemporneos. O prprio mecanismo de
apurao mensal do imposto a recolher abriga a compensao de crdito tributrio
indevidamente pago.
O caso das empresas coligadas
O impedimento compensao entre empresas coligadas foi verdadeira p de cal
lanada pela Receita Federal sobre o planejamento tributrio das grandes empresas.
A administrao tributria passou a entender que dbitos prprios significavam dbitos
de uma nica empresa, com uma nica inscrio no Cadastro Nacional de Pessoas
Jurdicas (CNPJ), impedindo, portanto, empresas sob mesma administrao de
compensarem seus tributos entre si.
Neste particular caso, no existe soluo s empresas alm de optarem pela via da
restituio dos impostos. Neste caso, a opo mais clere ser pela restituio
administrativa.
Na hiptese de pedido judicial de ressarcimento, e havendo a formao de ofcio
precatrio, h ainda a possibilidade da alienao para a empresa coligada, porm com o
custo associado da parte burocrtica (cartrio, honorrios advocatcios etc.). Ainda
assim, trata-se de uma sada vantajosa para a empresa, considerando-se os 10 anos que
dispe a Fazenda Pblica para realizar o pagamento do ofcio precatrio.
Concluso
Feitas essas consideraes, muito embora o entrave criado pela administrao tributria
para a compensao de dbitos prprios com crditos de terceiros, na hiptese dos
ofcios precatrios judiciais ela continua possvel, seguidos os trmites acima
mencionados.
Algumas empresas ainda tm optado por discutir judicialmente as limitaes impostas
pela Lei 9.430/96, entretanto estas demandas tm obtido pouco ou nenhum sucesso, haja
vista os Tribunais terem reiteradamente decidido quanto constitucionalidade da lei.
Vale lembrar, este no o posicionamento da doutrina, que majoritariamente entende
pela inconstitucionalidade das limitaes criadas ao direito de compensao pelo
contribuinte.
Notas:
[1] Hugo Barroso Uelze, Compensao Tributria, RTFP 57/147, ago/2004.
[2] Fundamentos Jurdicos da Incidncia, 2 ed., So Paulo, Saraiva, 1.999.

[3] Neste sentido, Paulo de Barros Carvalho expe: A lei que autoriza a compensao
pode estipular condies e garantias, ou instituir os limites para que a autoridade
admnistrativa o faa. Quer isso significar que, num ou noutro caso, a atividade
vinculada, no sobrando ao agente pblico qualquer campo de discricionariedade.
(Curso de Direito Tributrio, 8 ed., Saraiva, 1996).
[4] Alguns Estados do Brasil regulamentaram o aproveitamento de crditos de terceiros
oriundos de decises judiciais transitadas em julgado, como o caso do Paran, onde o
procedimento apontado no se aplica, portanto.
[5] http://www.suigeneris.pro.br/direito_dt_harada1.htm
Sobre o texto:
Texto inserido na Associao Paulista de Estudos Tributrios em 6 de setembro de 2006.
Bibliografia:
Conforme a NBR 6023:2002 da Associao Brasileira de Normas Tcnicas (ABNT), o
texto cientfico publicado em peridico eletrnico deve ser citado da seguinte forma:
CASQUET, Pedro Guilherme Modonese. Da compensao tributria com crditos de
terceiros. Disponvel em <http://www.apet.org.br/artigos/ver.asp?art_id=235>
Acesso em :17 de setembro de 2006
Autor:
Pedro Guilherme Modenese Casquet
pgmcasq@uol.com.br
Bacharel em direito pela Universidade de So Paulo
Ps graduando em processo tributrio pela Pontifcia Universidade Catlica de So
Paulo.
Advogado em So Paulo.
Associao Paulista de Estudos Tributrios, 6/9/2006