DF CARF MF

Fl. 1664
S3C4T2
Fl.1.663

-5
3
1
0
2
/

1.662

MINISTRIODAFAZENDA

S3C4T2

CONSELHOADMINISTRATIVODERECURSOSFISCAIS
34

00
2
6.7

TERCEIRASEODEJULGAMENTO

IA

11516.720034/201353

Processon

S
ES

Voluntrio

Acrdon

3402002.4274Cmara/2TurmaOrdinria

Sessode

23dejulhode2014

Matria

PIS/COFINS

Recurson

Recorrida

A
R
E

F
R
A

C
O
PR

-C
D
FAZENDANACIONAL
PG

NO
DOASSUNTO: CONTRIBUIO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE

Recorrente

AC

51
1
1

FORTEARMAZENSGERAISELOGSTICALTDA.

SOCIALCOFINS

Anocalendrio:2010,2011
NULIDADE DO AUTO DE INFRAO. MUDANA DE CRITRIO
JURDICO.PRELIMINARQUESECONFUNDECOMOMRITO.
Na medida em que alega mudana de critrio jurdico da autuao para o
julgamento da DRJ, e, que a referida anlise envolve a deciso acerca da
natureza das subvenes questionadas nos autos, confundese a referida
preliminarcomomrito,devendoapreliminarserrejeitada.
BENEFCIOS
FISCAIS.CRDITO
PRESUMIDO
SUBVENOPARACUSTEIO.CARACTERIZAO.

DE

ICMS.

Afaltademecanismosdecontrole,nalegislaoestadualinstituidoraenos
atosdeconcessodobenefcio,queasseguremaplenaaplicaodosrecursos
emimplantaoouexpansodoempreendimento,indicaqueobenefciono
se caracteriza como subveno para investimentos. No atendidos todos os
requisitos estabelecidos na legislao tributria para a caracterizao do
benefcio fiscal como subveno para investimentos, o mesmo deve ser
classificadocomosubvenoparacusteio.
ASSUNTO:CONTRIBUIOPARAOPIS/PASEP
Anocalendrio:2010,2011
NULIDADE DO AUTO DE INFRAO. MUDANA DE CRITRIO
JURDICO.PRELIMINARQUESECONFUNDECOMOMRITO.
Na medida em que alega mudana de critrio jurdico da autuao para o
julgamento da DRJ, e, que a referida anlise envolve a deciso acerca da
natureza das subvenes questionadas nos autos, confundese a referida
preliminarcomomrito,devendoapreliminarserrejeitada.
BENEFCIOS
FISCAIS.CRDITO
PRESUMIDO
Documento assinado digitalmente conforme
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
SUBVENOPARACUSTEIO.CARACTERIZAO.
Autenticado digitalmente em 29/08/2014 por
JOAO CARLOS CASSULI JUNIOR, Assinado digitalmente em 09/0
9/2014 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO, Assinado digitalmente em 29/08/2014 por JOAO CARLOS CASSUL

I JUNIOR, Assinado digitalmente em 29/08/2014 por PEDRO SOUSA BISPO

Impresso em 17/09/2014 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA

DE

ICMS.
1

DF CARF MF

Fl. 1665

IA

Afaltademecanismosdecontrole,nalegislaoestadualinstituidoraenos
atosdeconcessodobenefcio,queasseguremaplenaaplicaodosrecursos
emimplantaoouexpansodoempreendimento,indicaqueobenefciono
se caracteriza como subveno para investimentos. No atendidos todos os
requisitos estabelecidos na legislao tributria para a caracterizao do
benefcio fiscal como subveno para investimentos, o mesmo deve ser
classificadocomosubvenoparacusteio.
NegadoProvimentoaoRecurso

Vistos,relatadosediscutidosospresentesautos.

ACORDAM os membros do Colegiado, por voto de qualidade, em negar

provimentoaoRecursoVoluntrio.VencidososconselheirosFernandoLuizdaGamaDEa,
Joo Carlos Cassuli Junior e Francisco Mauricio Rabelo de Albuquerque Silva. Designado
conselheiroPedroSouzaBispopararedigirovotovencedor.

(assinadodigitalmente)
GilsonMacedoRosenburgFilhoPresidenteemexerccio

(assinadodigitalmente)
JooCarlosCassuliJuniorRelator

(assinadodigitalmente)
PedroSousaBispoRedatorDesignado

Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros GILSON

MACEDO ROSENBURG FILHO (Presidente Substituto), FERNANDO LUIZ DA GAMA
LOBO DEA, PEDROSOUSABISPO(Suplente),FENELONMOSCOSODEALMEIDA
(Suplente), JOO CARLOS CASSULI JUNIOR, FRANCISCO MAURICIO RABELO DE
ALBUQUERQUE SILVA, a fim de ser realizada a presente Sesso Ordinria. Ausente,
justificadamente,aconselheiraNAYRABASTOSMANATTA.

Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

Autenticado digitalmente em 29/08/2014 por JOAO CARLOS CASSULI JUNIOR, Assinado digitalmente em 09/0
9/2014 por GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO, Assinado digitalmente em 29/08/2014 por JOAO CARLOS CASSUL

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Fl. 1666

Processon11516.720034/201353
Acrdon.3402002.427

S3C4T2
Fl.1.664

IA

Relatrio

Versa o processo de auto de infrao lavrado para a exigncia da PIS e

COFINS,novalortotal(incluindoosprincipais,multasejuros)deR$1.056.804,60(ummilho
ecinqentaeseismil,oitocentosequatroreaisesessentacentavos),relativoaosperodosdo
anocalendriode2010e2011.
Segundo o que se colhe do Termo de Verificao Fiscal de fls. 1497/1508
(numeraoeletrnica),olanamentosedeuemvirtudedaconstatao,pormeiodeprocesso
fiscalizatrio,dasseguintesinfraesalegislaotributria:
(i) receita de subveno mantida margem da tributao beneficiria de
regimesespeciaisdetributaodoICMSnassadasdemercadoriasimportadasdoexteriordo
pas, para comercializao, deixou o sujeito passivo de configurar a referida subveno para
custeio(crditopresumidodeICMS)comoresultadoeconmico(receita),suscetvel,portanto,
tributaodascontribuieslanadase
(ii)registroindevidodecrditorelativamenteaomsdejulho/2011foram
excludasdabasetributveldascontribuiesaoPISeCOFINSasrubricasdeDevolues
de Vendas, que de acordo com a fiscalizao, no eram compatveis com as operaes de
vendacomputadaspelocontribuinte.

DAIMPUGNAO
Cientificadodolanamentoem16/01/2013,conformeTermodeCincia de
fls. 1509 (n.e), o contribuinte apresentou Impugnao Administrativa (fls. 512/1521 n.e) em
14/02/2013, arguindo, em apartada sntese, que os valores tributados caracterizamse como
subvenesdeinvestimentofeitaspeloPoderPblico,e,comotal,nosesujeitamatributao,
anexou defesa o Protocolo de Intenes firmado com o Estado de Santa Catarina para
comprovaroalegado.

DOJULGAMENTODE1INSTNCIA
Emanliseaosargumentossustentadospelosujeitopassivoemsuadefesa,a
4 Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianpolis
(DRJ/FNS), houve por bem considerar improcedente a Impugnao apresentada, tendo
proferidoAcrdon.0731.682,ementadonosseguintestermos:
ASSUNTO:CONTRIBUIOPARAOFINANCIAMENTODA
SEGURIDADESOCIALCOFINS
Anocalendrio:2010,2011

Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001

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Fl. 1667

REGIMENOCUMULATIVO.CRDITOPRESUMIDOICMS.
SUBVENO PARA INVESTIMENTO. CARACTERSTICAS.
NO
COMPROVAO.INCIDNCIA.

IA

No regime de apurao nocumulativa da Cofins, valores

decorrentes de subveno, inclusive na forma de crdito
presumido de ICMS, constituem, de regra, receita tributvel,
devendo integrar a base de clculo dessas contribuies,
ressalvada a hiptese da subveno para investimento, desde
que comprovado os requisitos estabelecidos na legislao
tributriaqueacaracterizem.
ASSUNTO:CONTRIBUIOPARAOPIS/PASEP
Anocalendrio:2010,2011
REGIMENOCUMULATIVO.CRDITOPRESUMIDOICMS.
SUBVENO PARA INVESTIMENTO. CARACTERSTICAS.
NO
COMPROVAO.INCIDNCIA.
NoregimedeapuraonocumulativadaContribuioparao
Pis/Pasep,valoresdecorrentesdesubveno,inclusivenaforma
de crdito presumido de ICMS, constituem, de regra, receita
tributvel, devendo integrar a base de clculo dessas
contribuies, ressalvada a hiptese da subveno para
investimento,desdequecomprovadoosrequisitosestabelecidos
nalegislaotributriaqueacaracterizem.
ASSUNTO:PROCESSOADMINISTRATIVOFISCAL
Anocalendrio:2010,2011
DECISOADMINISTRATIVA.MATRIANOCONTESTADA.
Consideramse definitivos os ajustes efetuados na base de
clculodoscrditosadescontarrelativamenteaositensqueno
foramexpressamentecontestados.
ASSUNTO:NORMASGERAISDEDIREITOTRIBUTRIO
Anocalendrio:2010,2011
DECISESADMINISTRATIVAS.EFEITOS.
Asdecisesadministrativasnoseconstituememnormasgerais,
razo pela qual seus julgados no se aproveitam em relao a
qualqueroutraocorrncia,senoquelaobjetodadeciso.
ImpugnaoImprocedente
CrditoTributrioMantido

Noqueconcerneaolanamentorelativoaexclusodereceitasdedevolues
de venda, entendida como incompatvel pela Autoridade Fiscal, quedandose silente o
contribuinte, considerou a DRJ/FNS como preclusa tal manteria, passando a expender seu
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Fl. 1668

Processon11516.720034/201353
Acrdon.3402002.427

S3C4T2
Fl.1.665

entendimento quanto s subvenes para investimento/custeio no regime da no

cumulatividade.

IA

Nestetocante, ainstnciadejulgamento aquo manifestousenosentido de

que para serem consideradas como subvenes para investimento, sua efetiva e especfica
aplicao deve estar vinculada implantao ou expanso do empreendimento econmico
incentivado,consignandoquenorestoucomprovadotalrequisitopelosujeitopassivo,nose
podendo, assim, caracterizar o crdito presumido de ICMS, e, portanto, deve ser o mesmo
includonasbasesdeclculodoPISedaCOFINS.
AtravsdoARdefls.1586(numeraoeletrnica)severificaqueacincia
do Acrdo destinada ao contribuinte no se concretizou, sendo preenchido o referido
documentopostalcomoenquadramentodeendereoinsuficiente.
Emseguida,atravsdoEditaln.30/2013ARFITJ/DRF/FNS,observaseque
foiocontribuinteintimadopormeiodeEditalafixadonomuraldaAgnciadaReceitaFederal
doBrasilemItaja,em29/07/2013,cujacinciaseestabeleceucomoadatade13/08/2013.
s fls. 1588 (n.e) consta o Termo de Perempo, sem carimbo, data ou
assinatura,dandocontadequehouvedodecursodoprazoregulamentarparaqueointeressado
apresentasseseurecursovoluntrio,e,destaformaapsoprazodecobranaamigveldeveria
oprocessoserencaminhadoPGFNparaostrmitesdecobranaexecutiva.
Atravs de petio apresentada s fls. 1599, protocolada em 16/10/2013 o
contribuintepediuaanulaodosatosprocessuaispraticadosapartiracertificaododecurso
deprazoparainterposiodorecursovoluntrio,argumentandoquerecebenormalmentetodas
ascorrespondnciasnoendereoutilizadopelaARFItajaparaendereamentodoAcrdode
1Instancia,equeosCorreiosequivocaramsenoentregandoareferidacorrespondncia.
Fundamentouaindaosujeitopassivo,queseuendereocertoesabidoeque
situada s margens da BR 101 possui placa publicitria de mais de 15 metros quadrados,
pedindosejareconsideradooprocedimentoadotadoeanuladooTermodePrecluso.
sfls.1610constadoTermodeSolicitaodeJuntadaqueosujeitopassivo
trouxe aos autos Liminar concedida em Mandado de Segurana (Autos n. 5021798
57.2013.404.7200/SC), na qual o Juiz Federal Hildo Nicolau Pero fundamenta a falta de
razoabilidadedacitaoefetuadaporedital,umavezqueaomesmocontribuinteeendereoj
haviasidorealizadaintimaopormeiopostal,pelaprpriaReceitaFederaleaindanomesmo
processo.
No documento de fls. 1615 consta cincia do contribuinte, datada de
04/12/2013.

DORECURSOVOLUNTRIO
Em 19/12/2013 o sujeito passivo apresentou Recurso Voluntrio (fls.1616
1645n.e),aduzindo,emsntese,osseguintesargumentos:

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DF CARF MF

Fl. 1669

IA

1)Preliminarmente:amudanadecritriojurdicodolanamento,umavezque
oautodeinfraoconsubstanciaaexignciafiscalnofatodequeobenefcio
gozadopelocontribuintetemcaractersticasdesubvenoparacusteio,eno
para investimento (o que no seria tributvel), ao tempo que a deciso
proferidapelaDRJ,aocontrrio,entendeuqueobenefciotemcaractersticas
de subveno para investimento, mas que a Impugnante no havia logrado
xitoemcomprovarocumprimentodeseusrequisitos,invocandoaaplicao
doartigo146doCTNejurisprudnciasnosentido

2)Nomritoocontribuintetrouxeadefiniodesubvenoparainvestimento,
e aps discorrer suas caractersticas, concluiu que as mesmas no tem
natureza jurdica de receita, no se tratando de ingressos resultantes de
atividadesoperacionais,argindoaindaquenonecessriaacomprovao
da vinculao dos recursos para a sua caracterizao como subveno para
investimento
3) Que impossvel a incluso de crdito presumido de ICMS na base de
clculodoPISedaCOFINS
Ao final requereu o provimento do recurso e o cancelamento do auto de

infrao.
sfls.1658dosautosfoijuntadapelocontribuinteasentenaproferidano
Processo 5021798572013.404.7200/SC, confirmando a segurana para determinara que a
Autoridade Impetrada (Receita Federal do Brasil) se abstivesse de encaminhar o processo
administrativo cobrana, bem como intimasse formalmente a impetrante do Acrdo 07
31.682,porviapostal,devolvendolheintegralmenteoprazorecursal.

DADISTRIBUIO
Tendo o processo sido distribudo a esse relator por sorteio regularmente
realizado, vieram os autos para relatoria, por meio de processo eletrnico numerado
eletronicamenteatafolha1663(milseiscentosesessentaetrs),estandoaptoparaanlise
destaColenda2TurmaOrdinria,da4Cmara,da3SeodoConselhoAdministrativode
RecursosFiscaisCARF.
orelatrio.

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Fl. 1670

Processon11516.720034/201353
Acrdon.3402002.427

S3C4T2
Fl.1.666

IA

VotoVencido

ConselheiroJooCarlosCassuliJunior,Relator.

Inicialmente, de forma sucinta, e observandose necessrio analisar os

pressupostos de admissibilidade do recurso voluntrio ora sob julgamento, consigno que por
fora dos princpios da segurana jurdica, da obedincia coisa julgada e ainda da
supremaciadoPoderJudicirio(edasdecisesjudiciais)sdeciseseatosadministrativos,h,
conformefls.1658n.e,sentenaproferidanosautosdoMandadodeSeguranan.5021798
572013.404.7200/SC, que determinou fosse efetuada validamente pelo meio postal a
cientificao do contribuinte do Acrdo n. 0731.682 (DRJ/FNS), em face de ser nula a
intimaoporeditalantesefetuada,tendoemvistaqueocontribuintepossuidomicliocertoe
sabido,tendoinclusivejsidointimadopelareferidavia(postal)nestesmesmosautos.
Destaforma,conformeTermodeCinciadatadode04/12/2013(doc.defls.
16515 n.e), considero que o recurso protocolado em 19/12/2013, alm de atender os
pressupostosdeadmissibilidade,atendetambmodatempestividade,demodoquedeletomo
conhecimento,passandoanlisedosfundamentosarguidosnomesmo.
Superada a questo do conhecimento ou no do recurso, merece anlise
tambm, antes de mais nada, a preliminar arguida pelo contribuinte, na qual ele afirma que
houveentreosmotivosdaautuaoeadecisodeprimeirainstncia,modificaodecritrio
jurdico,peloque,invocadooartigo146doCdigoTributrioNacional,deveriaseroprocesso
anulado.
De acordo com o relatrio acima, a mudana de critrio jurdico teria
ocorrido por ter entendido a Autoridade Lanadora que o sujeito passivo excluiu
indevidamente das receitas tributveis de PIS e da COFINS as subvenes recebidas pelo
GovernodoEstadodeSantaCatarina,sendoasmesmascaracterizadascomosubvenespara
custeiopelasuaformadecontabilizao,aomesmotempoemqueaAutoridadeJulgadorade
1 Instncia,aocontrrio,afirmounofazerosujeitopassivojusisenodetributao das
subvenes para investimento repassadas pelo Governo Estadual, uma vez que no teria
cumpridotodososrequisitosfirmadosnoProtocolodeIntenesanexadoaosautos.
Em que pese ser trazida esta problemtica de forma preliminar pelo
recorrente, penso que sua anlise/acolhimento ou no, interfere diretamente na matria de
mrito versada no processo, de forma que merece a mesma ser tratada em conjunto com a
temtica principal, por confundirse a compreenso que dever ser dada natureza das
subvenesaquianalisadas,comodestinofinaldaautuaosobvoga.
Observase do relatrio acima que a autuao lavrada em desfavor do
recorrente decorre essencialmente do entendimento dado pela Autoridade Administrativa s
receitasdesubveno,recebidaspelocontribuinteatravsderegimesespeciaispositivados,
os quais, de acordo com a legislao de regncia prevem, atravs de benefcio fiscal, a
apropriaodecrditopresumidodeICMSnassadasdemercadoriasimportadasdoexterior
dopas,paraacomercializao.

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Fl. 1671

Conforme se inferedos motivos determinantes do lanamento, extrados do

TermodeVerificaoFiscalacostadoaosautosdeinfrao,porentendernoteremanatureza
desubvenoparainvestimento,osvaloresdecorrentesdogozodosbenefciosacordadoscom
o Governo Estadual possuiria natureza de subveno para custeio, e, portanto, seriam
suscetveisderegistronoresultadoeconmicodaempresa,comoreceita,ouseja,comobase
dascontribuiesautuadas.

IA

Desta forma, a caracterizao da natureza das subvenes analisadas pela

fiscalizao, bem como a alegada modificao do critrio jurdico alegada pelo recorrente
(leiase, neste caso, modificao de entendimento expressado pelo Auditor Fiscal e daquele
afirmadopeloJulgadordaDRJ,respectivamente),implicanecessariamentenamanutenoou
nodolanamento,adentrandoexatamentenadiscussodemritoquenecessitaserpontuada,
peloque,confundindose,merecemsobumnicofocoseremanalisadas.
Do que se extrai dos autos, o sujeito passivo trouxe em sua Impugnao
Administrativa cpia do Protocolo de Intenes firmado com o Governo do Estado deSanta
Catarina, objetivando demonstrar as condies estabelecidas para a concesso do regime
especialpactuado,asquais,segundoseusargumentos,conferemssubvenesentotratadas,
naturezadesubvenesparainvestimento,excludas,assim,dasreceitastributveis.
A leitura do referido documento de fato deixa extremamente claro que as
intenes firmadasatravsdeinstrumentopbliconocitadoProtocolo defls.1522/1530,
condicionam o usufruto dos benefcios ao cumprimento, pelo sujeito passivo, de inmeras
condies, deixando expresso a necessidade de cumprimento das mesmas para que possa o
mesmofazerjusaocrditopresumido.
As referidas condies obrigam a subvencionada a incrementar a atividade
poreladesenvolvidadeindustrializao,servioselogstica,comercializaodemercadorias,
matriasprimaseprodutosacabados,importadosdoexteriordopas,emvolumenoinferiora
quinhentosmilhesdereais(videitemIdoTpicoXIdodocumento),bemaindaainvestirna
construodearmazmprprio(itemII),investiremtecnologiaapropriadasuaatividadefim
(itemIII),gerardeterminadonmerodeempregosdiretos,dentreoutrasmaisintenes,todas
nitidamente relacionadas ao incentivo do desenvolvimento da economia que circunda os
negcios da recorrente, e, consequentemente, visam acelerar e desenvolver a economia
estadual.
Vejo,nestesentido,que ascondiesimpostasaocontribuinte,noscampos
anteriormentecitadosapenasporamostragem,condicionamoseugozosubmissodeprestar
determinadas contrapartidas, de forma que as apropriaes de crdito presumido de ICMS
sobreasaquisiesdeprodutosimportadosqueserocomercializadosnopaspelaRecorrente,
consistememsubvenodaespcieparainvestimento.
Neste sentido, possuindo natureza de subveno para investimento, as
referidasreceitasnocompemabasedeclculodoPISedaCOFINS,e,esteentendimento
maciamenteagasalhadoporesteColegiado,vejase:
ASSUNTO: CONTRIBUIO SOCIAL SOBRE O LUCRO
LQUIDO.CSLL. SUBVENO PARA INVESTIMENTO,
CARACTERIZAO.As subvenes para investimentos, que
podemserexcludasdaapuraodolucroreal,soaquelasque,
recebidas do Poder Pblico, sejam efetiva e especificadamente
aplicadas pelo beneficirio aos incentivos previstos na
implantao ou expanso do empreendimento econmico

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Fl. 1672

Processon11516.720034/201353
Acrdon.3402002.427

S3C4T2
Fl.1.667

projetado. (ACRDO 180200.565. CARF 1a. Seo 2a.

TurmaEspecial

IA

MATRIA:CONTRIBUIOPARAOFINANCIAMENTODA
SEGURIDADE Contribuio para o Financiamento da
SeguridadeSocialCofins

Perododeapurao:01/11/1999a30/06/2004
COFINS CUMULATIVO A base de clculo da Cofins o
faturamento que corresponde receita bruta da venda de
mercadorias, de servios,mercadorias e servios no entanto o
dispostono1,doart.3,daLein9.718/98foiafastado,por
sentenatransitadaemjulgadodoSTF.Logo,noincideCofins
sobreosvaloresdecrditosdeICMS,decorrentesdesubveno
estadual.
COFINS NOCUMULATIVO Da mesma forma, no incide
Cofins sobre valores de crditos de ICMS, decorrentes de
subvenoestadual,tendoemvistasuanaturezajurdicanoser
consideradacomoreceita.
RecursoVoluntrioProvido.(ACRDO3201001.429.CARF
3a.Seo2ACAMARA/1ATURMAORDINARIA.)

Poroportuno,observotambmqueemsetratandodelanamentodeofcio,
deveriaaAutoridadeFiscalterfeitoprovadequeaRecorrentenoteriacumpridoosrequisitos
ou condies do investimento incentivado, para, a partir desta prova, descaracterizar a
subvenocomosendoparacusteio.Noentanto,nofoiestaasituaoqueemanadosautos,
tendo o lanamento sido consubstanciado unicamente na acusao fiscal que expressa que a
autoridadeautuantepossuicompreensoapenasdaexistnciadeequvocoacercadaformade
contabilizao levada a efeito pelo contribuinte, pressupondo, a partir desta compreenso e
forma,quesetratariadesubvenoparacusteio,porseuscontroles,noapontando,comose
verifica,nenhumaprovadequeascondiesconvencionadaspelocontribuintenoteriamsido
porelecumpridas,paraqueentonofizessejusaobenefcio,econsequentemente,tivesseque
tercomputadoosvaloresrecebidosnasbasesdeclculodoPISedaCOFINS.
O Protocolo de Intenes firmado entre Governo Estadual e contribuinte
InstrumentoPblico,e,porconseguinte,deevidenteconhecimentodaAutoridadeFiscal,que
deveria ento ter verificado que entre os mesmos haviam sido firmadas condies para
repasse/recebimento de subvenes, caracterizadas por sua vez como subvenes para
investimento, e desta forma, conforme sua verificao efetuasse a prova de que as mesmas
porventuraestivessemdescumpridasparaassim,haverajustificaoparaolanamento.
Foi o que aparentemente tencionou realizar a DRJ, na medida em que
entendeutratarsedesubvenoparainvestimento,porm,afirmaquedostrsrequisitosque
alinhoucomosendonecessriosparaacaracterizaodasubvenoparainvestimentos,quais
sejam: a) a inteno do subvencionador de efetivamente destinar a subveno para
investimentosb)Aaplicaodassubvenesnosinvestimentosprevistosnoempreendimento
econmico projetado e, c) o beneficirio a subveno ser a pessoa jurdica titular do
empreendimento econmico. o contribuinte apenas teria logrado preencher dois deles,
deixando de cumprir o pressuposto atinente ao item b acima transcrito. Ou seja, entendeu
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tratarsedesubvenoparainvestimento,porm,afirmaqueocontribuintenoteriacumprido
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Fl. 1673

todos os pressupostos para que pudesse submeter tais valores ao respectivo tratamento de
desoneraotributria.

IA

Tenho, no entanto, que a natureza jurdica de subveno para investimento

ficouassentada,inclusivereconhecidapelaDRJ,jqueemanadalegislaoedosProtocolos
de Inteno, que havia concretamente as contrapartidas como condicionante ao tratamento
especial. Da porque a autuao deveria se focalizar na ausncia do cumprimento, pela
Recorrente, dos requisitos existentes nos Protocolos que pudessem desvirtuar a classificao
para subveno para investimentos. Desta forma, tendo o lanamento lastreadose apenas na
interpretao de que tratarseia de subveno para custeio, quando a legislao estadual e
respectivos Protocolos estipulam contrapartidas para a implementao e desenvolvimento
empresarial,temsequedeveriatersebaseadonoeventualdescumprimentoderequisitos,do
quedecorreque,mnguadareferidafundamentaoecorrespondenteprovas,olanamento
nosesustenta.
Sabemos que tanto contribuinte quanto a prpria Administrao Pblica
possuem momento apropriado para a apresentao de provas. No caso deste nus ser do
contribuinte, devero mesmo obedeclo at o momento da Impugnao, pena deprecluso,
nostermosdo4,art.16doDecreto70.235/72.E,noutrasenda,nocasodoreferidonusser
da Administrao Pblica, tm a Autoridade Fiscal at o lanamento paratrazla aos autos,
penadenulidadedomesmo,seguindoaregrafundamentaldosistemaprocessualadotadopelo
LegisladorNacional,cravadanoart.333doCdigodeProcessoCivil,inverbis:
Art.333.Onusdaprovaincumbe:
Iaoautor,quantoaofatoconstitutivodoseudireito
IIaoru,quantoexistnciadefatoimpeditivo,modificativo
ouextintivododireitodoautor.

Taldispositivoatraduodoprincpiodequeonusdaprovacabeaquem
dela se aproveita. E esta formulao tambm foi, com as devidas adaptaes, trazida para o
processoadministrativofiscal,postoqueaobrigaodeprovarexpressamenteatribudapara
a Autoridade Fiscal quando realiza o lanamento tributrio, e parao sujeito passivo, quando
formulapedidoderepetiodeindbito(restituio,ressarcimentooucompensao).
Nadaobstante,onusdaprovainvertidonocasodealegaodaexistncia
de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito. Na lide em anlise, a Autoridade
FiscalpossuaconhecimentodedocumentofirmadoentreosujeitopassivoeoEstadodeSanta
Catarina, e, portanto, da existncia expressa de condicionamento para a concesso do
benefcio, ou seja, tinha cincia de que o mesmo somente era extensvel ao contribuinte sob
condio de cumprimento das contrapartidas convencionadas, e que assim, tais valores no
compunhamasbasesdeclculodoPISedaCOFINS.
Noentanto,olanamentofiscalsimplesmenteatribuiuaosvaloresdecrdito
presumido de ICMS apropriados pela empresa, a natureza de subvenes para custeio, sem
nadacomprovarquantoaodescumprimentodascondiesacordadas,ouainda,semtrazeraos
autosqualquerelementoquedemonstrassequefossemosmesmosefetivamenteparacusteio.
Em virtude dessas consideraes, importante relembrar alguns preceitos
quenorteiamabuscadaverdaderealpormeiodeprovasmateriais.

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Fl. 1674

Processon11516.720034/201353
Acrdon.3402002.427

S3C4T2
Fl.1.668

UmdosprincipaisobjetivosdodireitofazerprevaleceraJustia.Paraque
umadecisosejajusta,relevantequeosfatosestejamprovadosafimdequeojulgadorpossa
estarconvencidodasuaocorrncia.

IA

SegundoFrancescoCarneluttiasprovassofatospresentessobreosquaisse
constriaprobabilidadedaexistnciaouinexistnciadeumfatopassado.Acertezaresolvese,
arigor,emumamximaprobabilidade.

Acertezavaiseformandoatravsdoselementosdaocorrnciadofato que
socolocadospelaspartesinteressadasnasoluodalide.Masnobastatercerteza,ojulgador
temqueestarconvencidoparaquesuavisodofatoestejaamaisprximapossveldaverdade.
Francesco Carnelutti compara a atividade de julgar com a atividade de um
historiador.Segundoeleohistoriadorindaganopassadoparasabercomoascoisasocorreram.
O juzo que pronuncia reflexo da realidade ou mais exatamente juzo de existncia. J o
julgador encontrase ante uma hiptese e quando decide converte a hiptese em tese,
adquirindo a certeza de que tenha ocorrido ou no o fato. Estar certo de um fato quer dizer
conheclocomosehouvessevisto.
Como o julgador sempre tem que decidir, ele deveterbom senso na busca
pelaverdade,evitandoaobsessoquepodeprejudicarajustiaclere.Masaimpossibilidade
de conhecer a verdade absoluta no significa que ela deixe de ser perseguida como um
relevanteobjetivodaatividadeprobatria.
A verdade se encontra ligada prova, pois por meio desta que se torna
possvel afirmar idias verdadeiras, adquirir a evidncia da verdade, ou certificarse de sua
exatidojurdica.Aodireitosomentepossvelconheceraverdadepormeiodasprovas.
Posto isto, conclumos que a finalidade imediata da prova reconstruir os
fatos relevantes parao processo e a mediata formar a convico do julgador. Os fatos no
vmsimplesmenteprontos,tendoqueserconstrudosnoprocesso,pelaspartesepelojulgador.
Aps amontagem desse quebracabea, a deciso sedarcom basena valorao das provas
que permitir o convencimento da autoridade julgadora. Assim, a importncia da prova para
umadecisojustavemdofatodeladarverossimilhanascircunstnciasapontodeformara
convicodojulgador.
SemsubstratosprobatriossuficientesaconvenceraAutoridadeJulgadorade
que o fato gerador do tributo efetivamente ocorreu, ou seja, de que aqueles valores
contabilizadospelaempresadeveriamefetivamentesercomputadoscomoreceitaparacompor
as bases de clculo do PIS e da COFINS, fica, pelos documentos acostados aos autos pelo
contribuinte,evidentequesetratavamosincentivosrecebidosdoGovernodoEstadodeSanta
Catarina, de subvenes para investimento. E tratandose de subvenes para investimento,
elas somente podem compor a base de clculo das contribuies se o contribuinte tivesse
descumprido os requisitos legais caracterizadores, o que no restou comprovado nos autos e
nemfoiomotivodeterminantedolanamento.
Assimsendo,naesteiradasconsideraesacima,eemvistadoentendimento
deste Colegiado anteriormente transcrito, entendo que os valores decorrentes do crdito
presumido de ICMS objeto dos autos revestemse da natureza jurdica de subveno para
investimento,emnguadeprovasdeseudescumprimentopelocontribuinte,cujonusesta

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Fl. 1675

cargo da autoridade fiscal, entendo devam ser excludos da basetributvel das contribuies
emquesto.
Naesteiradasconsideraesacima,votonosentidodedarprovimentoao
recursovoluntriodocontribuinte.

IA

comovoto.

(assinadodigitalmente)
JooCarlosCassuliJuniorRelator.

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Fl. 1676

Processon11516.720034/201353
Acrdon.3402002.427

S3C4T2
Fl.1.669

VotoVencedor

IA

Inicialmente cumpre ressaltar que de fato o contribuinte fez uma certa

confusoentreapreliminareomrito,umavezqueosdoistratamdamesmamatria.Assim,
concordocomorelatoraoanalisarapreliminareomritoconjuntamente.
Comadevidavnia,ousodiscordardonobreconselheiroquantoaatribuirao
benefciofiscalemquestoanaturezajurdicadesubvenoparainvestimento,pelasrazesa
seguirexpostas.
Com efeito, a lide do processo em epgrafe se resume a encontrar a real
naturezajurdicadoCrditoPresumidodeICMSconcedidopelogovernodeSantaCatarina,se
subveno para custeio ou subveno para investimento, a fim de concluir sobre a sua
tributaoquantoscontribuiesPISeCOFINS.Assubvenesparainvestimentos,quando
registradas em conta de resultado, devem ser excludas da base dos citados tributos desde o
advento do inciso I, pargrafo nico do art.21 da Lei n 11.941/2009. Quanto s subvenes
para custeio, inexiste positivao na legislao tributria para a sua excluso da base dessas
contribuies.
Entendoqueamelhorformadesebuscararealnaturezajurdicadoreferido
benefcio est na sua origem, ou seja, na anlise da lei estadual instituidora e seus
dispositivosregulamentares,bemcomonostermosecontratosdeconcessodobenefcio.No
presentecaso,obenefciofoiinstitudopelo,napocavigente,Art.148AdoDECRETON
2.870,de27deagostode2001(RICMSdoEstadodeSantaCatarina)eTermodeConcesso
do Benefcio Fiscal processo SEF1 n 98.530/97 at outubro/2010 e posteriormente pelo
TratamentoTributrioDiferenciado(TTD).Osreferidosatosdevemserconfrontadoscomas
exignciascontidasnoParecerNormativodoCoordenadordoSistemadeTributaoCSTn.
112, de 1978 PN 112/1978 , a fim de chegarmos a uma concluso sobre a sua natureza
jurdica.Destafeita,oreferidopareceresclareceascondiesessenciaisparaqueumbenefcio
fiscalsejacaracterizadocomosubvenoparainvestimentos:
a)aintenodosubvencionadordedestinlasparainvestimento
b) aefetiva e especfica aplicao da subveno, pelo beneficirio, nos
investimentos
previstos
na
implantao
ou
expanso
doempreendimentoeconmicoprojetado
c) obeneficirio
doempreendimentoeconmico.

da

subveno

ser

pessoa

jurdica titular

Paranoserrepetitivo,esquivomedeanalisarascondiesdositens aec,
umavezquemepareceserincontroversoqueessasduascondiesestopresentesnocasosob
anlise, estando confirmado isso tanto na deciso da DRJ, como no voto do relator deste
processo.Assim,limitarmeeianliseapenasdasegundacondiolistadaacima.
Nosatosqueembasaramaconcessodasubveno,novislumbreiqualquer
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digitalmentede
conforme
MP n que
2.200-2
de 24/08/2001 a plena aplicao dos recursos em implantao ou
mecanismo
controle
assegurasse
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Fl. 1677

IA

expanso do empreendimento. O ente federativo estabelece apenas condies formais e

conjunto de intenes para o contribuinte usufruirdo benefcio, sem na prtica, por meio de
quaisquercomprovaes,asseguraraalocaodosrecursosembensoudireitosdoimobilizado
daempresa.Acomprovaodosgastoscominvestimentosdeveriaserestabelecidanosatosde
concesso do benefcio como condio para que este benefcio fosse caracterizado como
subveno para investimento. Necessrio tambm haver um sincronismo mnimo entre a
obteno do benefcio e a execuo da implantao ou expanso do empreendimento, por
intermdio de um gerenciamento da aplicao dos recursos, com prestao de contas
peridicas,epontosdecontroledeterminados,paraodevidoacompanhamentodasobrigaes
contradas, o que inexiste no presente caso. Portanto, sem necessitar comprovar a aplicao
efetivadosrecursos,ocontribuinteficalivreparaaplicarosrecursosdaformaquelheconvier.
Nesse sentido, o Conselheiro Claudemir Rodrigues Malaquias expressou o
seu entendimento no voto vencedor sobre matria semelhante em julgamento de Recurso
EspecialnaCSRF,Acrdon910101.2391Turma:
ConformeentendimentoquejmanifesteinesteColegiado,condiolegal
paraqueassubvenessejamqualificadascomodeinvestimento,almdamanifestaodo
ente subvencionador dispondo que os recursos devem ser aplicados na implantao ou
expanso de empreendimento, que os recursos correspondentes subveno sejam
efetivamente aplicados, conforme critrios quantitativos e qualitativos fixados no ato
concessivo. Se a norma que institui o benefcio estabelece determinadas exigncias
documentais, mas no fixa de modo taxativo tais critrios, os requisitos estipulados para
fruiodobenefciopassamarepresentarmeraformalidade,quesedescumpridaporpartedo
beneficirio passam a representar mera formalidade, que se descumprida por parte do
beneficirio,noacarretanenhumtipodesano.

OilustreRelatorfezbemfundamentadaexposiosobreonusdaprovano
processoadministrativofiscaleconcluiuquecaberiaaoAuditorresponsvelpelolanamento
provarqueascondiesconvencionadaspelocontribuintenoteriamsidoporelecumpridas.
Discordandodorelatorereiterandoojafirmadoanteriormente,entendoquejnasuaorigem,
pelaestruturadadaaessebenefciofiscal,elenasceucomnaturezajurdicadesubvenopara
custeio, no havendoa necessidade,portanto,dequeo Auditorresponsvelpelolanamento
trouxesseprovasdanoaplicaodosrecursoseminvestimentosparachegaraumaconcluso
sobreasuanatureza.
O PAF (Dec. 79.235 de 06 de maro de 1972), entretanto, assegura ao
autuado,emseu art.16,incisoIII,queemsuaimpugnaoapresenteosmotivosdefatoede
direitoemquesefundamenta,ospontosdediscordnciaeasrazeseprovasquepossuir.O
julgador a quo, por sua vez, deve avaliar as provas apresentadas e formar livremente sua
convicosobrealide.
No presente caso, o contribuinte apresentou em sua impugnao elementos
quesupostamentecomprovariamaaplicaodosrecursosoriginriosdoCrditoPresumidode
ICMS em investimentos, que consistiram nos seguintes elementos: protocolo de intenes,
contratosdelocaesaditadossucessivamente,RAIS(RelaoAnualdeInformaesSociais)
e Guias de recolhimento do Fundo Social, cujo recolhimento obrigatrio de0,5 % sobre o
benefcio recebido. Da mesma forma que o julgador da DRJ, tambm no identifiquei
elementos hbeis que servissem para comprovar qualquer aplicao em investimentos,
conformeexplicitoaseguir.
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Fl. 1678

Processon11516.720034/201353
Acrdon.3402002.427

S3C4T2
Fl.1.670

IA

Dentre as obrigaes (ou intenes) do subvencionado que fazem parte do

protocolo de intenes, consta que ele deve investir na construo de armazm prprio, que
acompanhado de um centro de distribuio, perfazem no mnimo 12.000 (doze mil) metros
quadrados de rea construda, perfazendo um investimento estimado de 12.000.000 (doze
milhes de reais), fls. 1.525. Contrariamente a sua obrigao de construir, implantar ou
expandir,ocontribuintealugouimveisjconstrudos,conformecpiasdealgunscontratosde
aluguis de galpes, fls.1.546 a 1.553. Esses contratos de aluguis firmados,
consequentemente,geraramdespesasmensaisdealuguiselevadas(R$95.918,75mensaisou
R$ 1.151.025,00 anuais), como pode ser observado nos mesmos. Pergunto, onde esto as
aplicaeseminvestimentosparaaimplantaoouexpansodoempreendimento que o
contribuinteafirmaemsuadefesatercomprovado?Asdespesasdealuguistmnaturezade
despesas correntes ou de custeio. Assim, essas provas somente confirmam o afirmado
anteriormente, de que a recorrente aplicou os recursos sem qualquer controle da entidade
subvencionadora,umavezquenofoiobrigadoacomprovarasaplicaese,conformeconsta
nos autos, destinou parte dos recursos recebidos para aplicaes em custeio, sem sofrer
qualquerpenalidadepelosubvencionador.
Osoutroselementosapresentados(RAISeguiasdecontribuioparaFundo
Social)tambmnoseprestamacomprovaraplicaeseminvestimentos.
Cabe analisar, ainda, a afirmao do eminente Relator de que o julgador a
quo atribuiu ao credito presumido de ICMS a natureza jurdica de subveno para
investimento,conformetrechodoseuvotoabaixotranscrito:
Foi o que aparentemente tencionou realizar a DRJ, na medida em que
entendeu tratarsede subveno para investimento, porm, afirma quedos trs requisitos
que alinhou como sendo necessrios para a caracterizao da subveno para investimentos,
quais sejam: a) a inteno do subvencionador de efetivamente destinar a subveno para
investimentosb)Aaplicaodassubvenesnosinvestimentosprevistosnoempreendimento
econmico projetado e, c) o beneficirio a subveno ser a pessoa jurdica titular do
empreendimento econmico. o contribuinte apenas teria logrado preencher dois deles,
deixando de cumprir o pressuposto atinente ao item bacima transcrito. Ou seja, entendeu
tratarse de subveno para investimento, porm, afirma que o contribuinte no teria
cumprido todos os pressupostos para que pudesse submeter tais valores ao respectivo
tratamentodedesoneraotributria.(grifonosso)

Comadevidavnia,noconseguivisualizarnadecisoaafirmaodequeo
referidobenefciofiscaltemnaturezajurdicadesubvenoparainvestimentos.Ojulgadorem
seuvotoiniciaafirmandoqueolitgioseresumeaverificarseoCrditoPresumidoconcedido
peloestadodeSantaCatarinaacontribuintesecaracterizacomosubvenoparainvestimento,
como afirmaaimpugnante,oucomosubvenoparacusteio,comofundamentaaautoridade
fiscal.Apsaanlisedospressupostosnecessriosparaacaracterizaodeumbenefciofiscal
comosubvenoparainvestimentos,emconsonnciacomasdeterminaescontidasnoPNN
112/1978,chegouconclusodequenofoiatendidoosegundoitemdascondies,quese
refere efetiva e especfica aplicao da subveno, pelo beneficirio, nos investimentos
previstos na implantao ou expanso do empreendimento econmico projetado. Se dentre
duasproposiespostasparaatribuiranaturezajurdicadobenefciofiscal,omesmonose
enquadrou
na
primeira
para investimentos), uma vez que no atendeu atodos os
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DF CARF MF

Fl. 1679

requisitosnecessrios,pordeduolgica,obenefciodeveseenquadrarnaoutraproposio
inicialmenteposta,subvenoparacusteio.Portanto,entendoqueosfundamentosdadeciso
daDRJsointegralmentecompatveiscomaconclusodequeoCreditoPresumidodeICMS
concedidoporSantaCatarinatemnaturezadesubvenoparacusteio.

IA

Assim, pelo exposto, e reiterando o pedido de vnia ao eminente Relator,

negoprovimentoaoRecursoVoluntrio,afimdemanterainclusodoCrditoPresumidode
ICMSconcedidopelogovernodeSantaCatarinanabasedeclculodascontribuiessociais
PISeCOFINS.

comovoto.
(assinadodigitalmente)
PedroSousaBispoRedatorDesignado

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