TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 1ª REGIÃO

ESCOLA DE MAGISTRATURA FEDERAL DA 1ª REGIÃO

A CONSTITUCIONALIDADE DA INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO

DA COFINS

Luiz Antonio Ribeiro da Cruz

Trabalho apresentado como requisito parcial para obtenção do certificado da I Jornada

de Direito Tributário da Escola de Magistratura Federal da 1ª Região

BRASÍLIA/VARGINHA
 JULHO/2009

INTRODUÇÃO

A base de cálculo da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social

(COFINS) é definida pelo artigo 3º da Lei 9.718/98, que indica como tal o faturamento

ou receita bruta da empresa, assim compreendida a totalidade das receitas auferidas pela

pessoa jurídica, salvo as exceções que passa a indicar expressamente nos parágrafos e

incisos seguintes.

Não se encontra listado entre as exceções o Imposto sobre Circulação de

Mercadorias e Serviços (ICMS) incidente sobre a própria operação de venda de

mercadorias ou prestação de serviços, tributo cobrado “por dentro”, de forma a estar

incluso no preço da mercadoria ou serviço consignado na nota fiscal de venda (ÁVILA;

PORTO, 2005. p. 94). Conseqüentemente, este valor é legalmente considerado parte da

totalidade das receitas auferidas pelo contribuinte, integrando a base de cálculo da

COFINS.

Trata-se de interpretação tradicional da norma, assentada em Súmula de

Jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, desde a época em que a contribuição

não se chamava ainda COFINS, mas sim FINSOCIAL1

O pressuposto dessa interpretação sempre foi que o ICMS integra o preço do

produto, dele não podendo ser descontado para nenhum efeito tributário, nem mesmo

sua própria cobrança (RESP 27072/RJ, DJ 16/11/1992 STJ). Conseqüentemente,

integraria também o faturamento ou receita bruta da empresa, não podendo ser

descontado da contribuição social sobre ela incidente.

1
“Súmula 94 – A parcela relativa ao ICMS inclui-se na base de cálculo do FINSOCIAL.”.

2
 Aparentemente pacificada, ante insistentes apelos de que o conceito

constitucional de faturamento estaria sendo interpretado em desacordo com o artigo 110

do Código Tributário Nacional, a questão foi reaberta pelo Supremo Tribunal Federal

no julgamento do Recurso Extraordinário 240.785-2, ainda pendente de julgamento.

Quando já se formava naquela Suprema Corte maioria favorável à exclusão do ICMS da

base de cálculo da COFINS, o Presidente da República ajuizou a Ação Declaratória de

Constitucionalidade nº 18, que obteve medida liminar suspendendo o julgamento de

ações sob idêntico fundamento em todo o País.

No presente trabalho pretendemos dar nossa pequena contribuição ao debate,

demonstrando porque entendemos constitucional a cobrança da COFINS nos moldes em

que se dá atualmente, com a inclusão do ICMS da operação na base do cálculo.

AS INTERPRETAÇÕES POSSÍVEIS DA EXPRESSÃO FATURAMENTO

No Recurso Extraordinário 240.785-2, relata o Ministro Marco Aurélio no

sentido da exclusão do ICMS da base de cálculo da COFINS em voto do qual

gostaríamos de destacar o seguinte trecho, que consideramos sintetizar seu raciocínio:

“Da mesma forma que esta Corte excluiu a possibilidade de ter-

se, na expressão ‘folha de salários’, a inclusão do satisfeito a
administradores, autônomos e avulso, não pode, com razão
maior, entender que a expressão ‘faturamento’ envolve em si,
ônus fiscal, como é o relativo ao ICMS, sob pena de desprezar-
se o modelo constitucional, adentrando-se a seara imprópria da
exigência da contribuição, relativamente ao valor que não
passa a integrar o patrimônio do alienante quer da mercadoria,
quer do serviço, como é o relativo ao ICMS. Se alguém fatura
com o ICMS, esse alguém é o Estado e não o vendedor da

3
 mercadoria. Admitir o contrário é querer, como salientado por
Hugo de Brito Machado em artigo publicado sob o título
‘COFINS – Ampliação da base de cálculo e compensação do
aumento de alíquota’, em ‘Contribuições Sociais – Problemas
Jurídicos’, que a lei ordinária redefina conceitos utilizados por
norma constitucional, alterando, assim, a Lei Maior, e com
isso, afastando a supremacia que lhe é própria. Conforme
previsto no preceito constitucional em comento, a base de
cálculo é única e diz respeito ao que fatura, ao valor da
mercadoria ou serviço, não englobando, por isso mesmo,
parcela diversa. Olvidar os parâmetros próprios ao instituto,
que é o faturamento, implica manipulação geradora de
insegurança e mais do que isso, a duplicidade de ônus fiscal a
um só título, a cobrança da contribuição sem ingresso efetivo
de qualquer valor, a cobrança considerado, isso sim, um
desembolso.”

Ousamos divergir do Ministro Relator, não sem antes socorrermo-nos da lição

de Paulo de Barros Carvalho, chave para compreensão da questão:

“A linguagem do legislador é uma linguagem técnica, o que

significa dizer que se assenta no discurso natural, mas
aproveita em quantidade considerável palavras e expressões de
cunho determinado, pertinentes ao domínio das comunicações
científicas.”(CARVALHO, 2007. p 4).

Para dar cumprimento a este conselho, nosso primeiro passo é fazer a distinção

entre o significado da expressão comercial “faturar”, dessa outra que realmente nos

importa aqui, que é faturamento.

4
 “Faturar” é uma expressão comercial, consagrada no artigo 219 do Código Civil

de 18502, lá utilizada como sinônima de apresentar o vendedor uma conta referente à

entrega de mercadorias ao comprador, e receber por elas.

Distintamente, o conceito de faturamento remete-nos precipuamente à

contabilidade, sendo assim sendo definido, segundo o site “Portal da Classe Contábil”

(www.classecontabil.com./palavra.php?id=295):

“Faturamento – É o valor total recebido por uma empresa com

a venda de seus produtos ou serviços, em um período
determinado (um mês ou um ano, por exemplo). O faturamento
não deve ser confundido com a receita da empresa (que inclui
valores obtidos de outras maneiras, como aplicações
financeiras e venda de ativos, por exemplo), nem com o lucro
(que é a receita total menos a despesa).”

Consultando manuais de ciências contábeis (NAGATUKA; TELES, 2002. pp.

25-26; RIBEIRO, 1996. p. 159), verificamos que se trata de termo em franco desuso,

por uma razão que é o fulcro para compreensão das razões da divergência com o

entendimento acima esposado pelo Exmo. Sr. Ministro: a expressão “faturamento” não

é unívoca, englobando dois modernos conceitos contábeis distintos.

O primeiro deles é o de receita bruta das vendas e serviços, formada pela

receita da atividade fim da empresa, decorrente da venda de mercadorias ou da

prestação de serviços, incluindo todos os impostos e contribuições incidentes.

2
Art. 219 – Nas vendas em grosso ou por atacado, entre comerciantes, o vendedor é obrigado a
apresentar ao comprador por duplicado, no ato da entrega das mercadorias, a fatura ou conta dos gêneros
vendidos, as quais serão por ambos assinadas, uma para ficar na mão do devedor e outra na do
comprador. Não se declarando na fatura o prazo do pagamento, presume-se que a compra foi à vista. As
faturas sobreditas, não sendo reclamadas pelo vendedor ou comprador, dentro de 10 dias subseqüentes à
entrega e recebimento, presumem-se contas líquidas.

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 Já o segundo, que claramente é o adotado pelo Ministro Relator, é o de receita

líquida de vendas e serviços, que se assemelha ao descrito no item anterior, mas exclui

a tributação incidente.

Desenvolvendo este raciocínio, queremos concluir que o legislador não alterou o

conceito de faturamento quando o definiu, para efeitos tributários, como a renda bruta

decorrente da comercialização de produtos ou prestação de serviços (artigo 3º da Lei

9.718/98). Ele apenas escolheu dentro dos limites semânticos abrangidos por esta ora

vetusta expressão aquele que mais lhe convinha, ou seja, o de receita bruta de vendas, a

incluir na base de cálculos o ICMS incidente sobre a mercadoria ou serviço. Note-se

que a questão é bem distinta daquela com a qual o Sr. Ministro estabelece analogia, eis

que a expressão “salário” não padece da mesma ambigüidade inerente à expressão

“faturamento”.

CONCLUSÃO

Em síntese, acreditamos que à vista da expressão “faturamento”, trazida

pela Constituição, o legislador ordinário, sem alterar a definição, o conceito ou o

alcance encontradiço nas relações de direito privado que o envolvem – e assim

respeitando a regra de interpretação contida no artigo 110 do Código Tributário

Nacional, tinha duas escolhas possíveis de base de cálculo, fazendo sua escolha de

forma legítima entre elas.

Neste ensejo, manifestamos nosso inconformismo com as conclusões do

Ministro Relator do Recurso Extraordinário 250.784-2, que se aferra a um único sentido

da palavra faturamento (receita líquida de vendas, sem impostos), olvidando que ela

6
também é utilizada nos meios privados para expressar contabilmente a receita bruta de

vendas (com impostos), como pretende a Fazenda Nacional.

Esperamos que a questão seja retomada em novos termos no julgamento da

ADC nº 18, observando-se, como destaca o pedido do Requerente, assim como nosso

trabalho, que também a expressão receita bruta está contida no conceito científico de

faturamento, deixando-se de lado o vetusto conceito unívoco, lastreado no direito do

século XIX, que está sendo utilizado como fundamento para determinar a exclusão do

ICMS da base de cálculo da COFINS.

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 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

1. ÁVILA, René Bergmann, PORTO, Éderson Garin. COFINS. Porto Alegre:

Livraria do Advogado, 2005.

2. BRASIL. Constituição da República Federativa do Brasil: promulgada em 5 de

outubro de 1988. Disponível em:

<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituiçao.htm>. Acesso em:

20 jul. 2009.

3. BRASIL. Lei n. 556, de 25 de junho de 1850. Código Comercial: publicada em

1850. Disponível em < http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L0556-

1850.htm>. Acesso em 23 jul. 2009.

4. BRASIL. Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o Sistema

Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União,

Estados e Municípios: publicada em 27 de outubro de 1966. Disponível em: <

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L5172.htm>. Acesso em 23 jul. 2009.

5. BRASIL. Lei n. 9.718, de 27 de novembro de 1.998. Altera a legislação

tributária nacional: publicada em 28 de novembro de 1998. Disponível em: <

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L9718.htm>. Acesso em 23 jul. 2009.

6. BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Voto não publicado do Relator do Recurso

Extraordinário 240.785-2. Auto Americano S/A Distribuidor de Peças versus União.

Relator Ministro Marco Aurélio. In: GAUDÊNCIO, Samuel Carvalho, PEIXOTO,

Marcelo Magalhães. Fundamentos do PIS e da COFINS e o regime jurídico da não

cumulatividade; São Paulo: MP Editora, 2007, p. 212.

8
7. BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Súmula 94 de Jurisprudência.

Julgamento de 22 de abr. 1994. Disponível em <

http://www.stj.jus.br/SCON/sumulas/doc.jsp?

livre=94&&b=SUMU&p=true&t=&l=10&i=1>. Acesso em 23 de jul. 2009.

8. BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso especial. ICM – FINSOCIAL.

Inclui-se na base de cálculo da Contribuição pra o FINSOCIAL a parcela relativa ao

ICM. Recurso especial n. 27.072 - RJ. COBREQ – Companhia Brasileira de

Equipamentos Ltda versus Fazenda Nacional. Relator: Ministro Garcia Vieira,

Brasília, Acórdão de 30 de set. 1992. Disponível em <

http://www.stj.jus.br/SCON/jurisprudencia/doc.jsp?

processo=27072&&b=ACOR&p=true&t=&l=10&i=7>. Acesso em: 23 de jul. 2009.

9. BRASIL. Presidência da República. Petição Inicial da Ação Declaratória de

Constitucionalidade n. 18, protocolada no Supremo Tribunal Federal em 10 de out.

2007. Disponível em <

http://redir.stf.jus.br/estfvisualizadorpub/jsp/consultarprocessoeletronico/ConsultarP

rocessoEletronico.jsf?

tipoConsulta=PROC&numeroProcesso=18&siglaClasse=ADC>. Acesso em 23 de

jul. 2009.

10. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 19ª ed. São Paulo:

Saraiva, 2007.

11. NAGATUKA, Divane Alves da Silva, TELES, Egberto Lucena. Manual de

Contabilidade Introdutória. São Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2002.

12. RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade Básica. 19ª ed. São Paulo: Saraiva, 1996.

9
SITE: (www.classecontabil.com./palavra.php?id=295)

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