Principios del Derecho Tributario

1. Principio de capacidad econmica:

Este principio hace referencia a que
todos contribuirn al sostenimiento de los
gastos pblicos de acuerdo con su
capacidad econmica mediante un
sistema tributario justo inspirado en los
principios de igualdad y progresividad
que, en ningn caso, tendr alcance
confiscatorio.
2.
Principios de generalidad e
igualdad:
Dos
principios,
ligados
ntimamente entre s. El primero
establece que todos deben soportar las
cargas tributarias, y el segundo agrega
que todos son iguales a la hora de
contribuir al sostenimiento del Estado.
Los dos principios pueden resumirse de
la siguiente forma: todos deben soportar
en igual forma las cargas derivadas de
los tributos.
3. Principio de progresividad: Es
entendido como aquella caracterstica de
un sistema tributario segn la cual a
medida que aumenta la riqueza de cada
sujeto, aumenta la contribucin en
proporcin superior al incremento de la
misma. La progresividad es un carcter
que debe afectar al sistema en general,
no a cada figura tributaria singular.
4. Principio de no confiscacin: Hace
alusin a que todos los ciudadanos
deben contribuir al sostenimiento de los
gastos pblicos mediante un sistema
tributario justo que en ningn caso,
tendr alcance confiscatorio. La orden
prohibitiva contenida, as en este
principio debe ser entendida de forma
generalizada como una consecuencia del

reconocimiento, asimismo constitucional,

del derecho a la propiedad, puesto que la
prohibicin de privar a uno de sus bienes
por la va fiscal no es, en ningn caso
superflua. La propiedad, reconocida
como derecho en la Constitucin,
necesita estar expresamente protegida
por la propia Constitucin de otro
derecho tambin reconocido por ella; el
derecho del Estado a exigir de todos el
pago de tributos.
5. Principio de legalidad tributaria:
Conforme a este principio, el tributo debe
ser establecido con arreglo a la Ley,
ningn tributo puede ser exigido sin una
previa Ley que lo autorice. Sin embargo,
la exigencia de rango legal no alcanza a
toda la normativa tributaria, por el
contrario los tributos son reglamentados
para poder ser aplicados de modo
efectivo. La Ley establece desde luego
todas las normas, formales y materiales,
que regulan un tributo, pero puede remitir
parte de esta normativa al reglamento.
Slo la Ley, a quin la Constitucin
reserva esta materia, puede autorizar al
reglamento para entrar en su regulacin,
pues toda la normativa tributaria
configura en una u otra forma las
prestaciones patrimoniales en que los
tributos consisten y las prestaciones
personales que los acompaan. Slo si
la Ley identifica estas prestaciones,
seala sus contornos esenciales y
determina el campo de accin de la
normativa reglamentaria que ha de
completarla, podemos decir que los
tributos se establecen con arreglo a la
Ley.

Tomando como punto de partida la postulacin precedente, en nuestro concepto,

los principios fundamentales del Derecho Tributario contemporneo en un Estado
Constitucional y Democrtico de Derecho, con variada extensin y con anclaje en
la organizacin institucional de nuestra Repblica, son:
Reserva de ley tributaria.
Del cual es dable derivar:
1.1. Indelegabilidad legislativa del poder tributario
1.2. Exclusin de la materia tributaria de las facultades legislativas de emergencia
del Poder Ejecutivo (reglamentos de necesidad y urgencia)
1.3. Irretroactividad y anterioridad de las leyes tributarias
2. Deber de contribuir al sostenimiento del Estado, correlativa proteccin del
derecho de propiedad privada e intangibilidad de su sustancia por va tributaria (no
confiscatoriedad).
Pueden vincularse con esta regla otros enunciados como los de:
2.2. Generalidad
2.3. Capacidad contributiva
2.4. Razonabilidad
2.5. Progresividad
3. Igualdad.
En sus distintas proyecciones:
3.2. Ante la ley
3.3. En la ley
3.4. Por la ley
3.5. En la interpretacin y aplicacin de la ley
3.6. De los sujetos de la obligacin tributaria
4. Tutela jurisdiccional.
El que se vincula con los siguientes contenidos:
4.2. Debido proceso legal
4.3. Defensa de la persona y los derechos
4.4. Tutela de los derechos y acceso a la jurisdiccin (abandono del "solve et
repete")
4.5. Tutela cautelar
5. Principios contenidos en los Tratados Internacionales sobre Derechos Humanos
con proyeccin en el Derecho Tributario.
6. Seguridad jurdica

Las jubilaciones y el IRPF

GONZALO RAMREZ de Economa & mercado
Desde hace varios meses, se viene anunciando pblicamente la promocin de una accin de
inconstitucionalidad, para evitar que el Impuesto a la Renta de las Personas Fsicas se aplique a las
jubilaciones y pensiones.
Sobre el tema se han expedido varios profesionales del derecho, lo que nos llev a realizar un relevamiento
de los distintos argumentos que se han manejado hasta el momento, por parte de quienes invocan la
inconstitucionalidad del artculo 33 de la Ley 18.083. En efecto, en el Ttulo 7 del Impuesto a la Renta de las
Personas Fsicas (IRPF) Captulo I, se establece: "Jubilaciones, pensiones y prestaciones de pasividades de
similar naturaleza. Las jubilaciones y pensiones que tendrn la condicin de rentas comprendidas sern las
servidas por el Banco de Previsin Social, el Servicio de Retiros y Pensiones de las Fuerzas Armadas, la
Direccin Nacional de Asistencia Social Policial, la Caja de Jubilaciones y Pensiones Bancarias, la Caja de
Jubilaciones y Pensiones de Profesionales Universitarios, la Caja Notarial de Seguridad Social y por cualquier
otra entidad residente en la Repblica, pblica o privada, que otorgue prestaciones de similar naturaleza. No
estarn incluidas las generadas en aportes realizados a instituciones de previsin social no residentes, an
cuando sean servidas por los organismos a que refiere el inciso anterior. La renta computable estar
constituida por el importe ntegro de la jubilacin, pensin o prestacin de pasividad correspondiente".
1. Las jubilaciones y pensiones constituyen una renta?
Al tenor de la Ley 18.083, no cabe duda que las jubilaciones y pensiones son consideradas por el legislador
como una renta gravada por el nuevo impuesto.
Un problema de otra naturaleza, no ya jurdico, es determinar si desde el punto de vista financiero, los
ingresos mencionados tienen la tpica caracterstica de una renta.
A nuestro juicio, tienen razn las organizaciones de jubilados cuando sostienen que las jubilaciones y
pensiones tienen una naturaleza diferente que las rentas del trabajo, las rentas puras del capital o las rentas
empresariales.
En efecto, las prestaciones a que refiere el artculo 67 de la Constitucin, son el ingreso que perciben
determinados sujetos -jubilados y pensionistas- y que estn vinculadas a las contribuciones especiales de
seguridad social que gravan a los patrones y trabajadores, con el exclusivo objeto de financiar los servicios de
previsin social prestados por entidades estatales o no estatales.
En este sentido, es vlido afirmar que se trata de un ingreso que beneficia a quienes lo perciben, pero que no
se trata de una tpica renta.
Por esa razn, los jubilados sienten que se les estara gravando bajo el ttulo de impuesto a la renta, un
ingreso vinculado al aporte de capital que realizaron a las entidades de seguridad social durante su vida activa
como trabajadores y que si bien tuvo su origen econmico en las rentas del trabajo, hoy ya no se tratara de
una renta sino, ms bien, de la restitucin de un capital aportado en el pasado.
No obstante, ese argumento econmico y financiero no es suficiente para invocar la inconstitucionalidad de la
norma en cuestin, puesto que el nombre no hace a la cosa. Si fuera una cuestin de denominacin, bastara
con que el legislador hubiera establecido expresamente: "crase el impuesto a la renta de las personas fsicas
y a las jubilaciones y pensiones", para descartar el problema en cuestin.

Sobre este punto, ya se expidieron los profesores de Derecho Tributario y Constitucional de la Universidad
Catlica del Uruguay, Dres. Soledad Echenagusa y Alfredo Oli en consulta publicada en "El Derecho Digital"
el da 10 de abril del 2007.
Los mencionados profesores llegan a la conclusin de que no existe en nuestro ordenamiento constitucional
norma alguna que impida gravar las jubilaciones y por lo tanto, que "ms all del juicio de valor que se tenga
sobre esta disposicin, no se percibe que sea violatoria de alguna disposicin constitucional".
2 Cul podra ser la norma constitucional infringida?
Descartado que la inconstitucionalidad pueda basarse en la naturaleza del ingreso percibido por los jubilados
-por no tratarse de una "renta"- corresponde analizar los otros argumentos jurdicos que se manejan
pblicamente por quienes promueven la inconstitucionalidad.
Al respecto, se han identificado dos normas constitucionales que a juicio de quienes invocan la
inconstitucionalidad, habilitaran la promocin del anunciado recurso ante al Suprema Corte de Justicia.
Las normas constitucionales referidas son los artculos 8 y 67 de la Constitucin.
2.1. El artculo 67
Este artculo tiene su origen en la Constitucin de 1934 habiendo sido modificado en la Reforma
Constitucional de 1989, donde se le agregaron los incisos segundo y tercero.
La Reforma Constitucional de 1989, promovida por las organizaciones de jubilados y pensionistas, estableci
el ajuste de las jubilaciones y pensiones, conforme al ndice Medio de Salarios y al mismo tiempo estableci
que la financiacin de los mencionados ajustes se realizara mediante: "las contribuciones obreras y
patronales y dems tributos establecidos por ley" y con "la asistencia financiera que deber proporcionar el
Estado, si fuera necesario".
En una interpretacin "teleolgica" de la norma constitucional, se podra llegar a sostener que el legislador
estara birlando el resultado perseguido por la norma, si se grava con un impuesto de cualquier naturaleza las
jubilaciones y pensiones, ya que de manera indirecta, se afectara el ingreso real de los jubilados y
pensionistas.
A nuestro juicio, si la Corte entiende que la finalidad de la norma se limit a establecer que las jubilaciones y
pensiones, se debern ajustar en la misma proporcin que las variaciones del ndice Medio de Salarios, el
IRPF no afectara el resultado perseguido con la Reforma, puesto que, aun cuando la exaccin se realice por
va de retencin de la entidad de seguridad social correspondiente, las prestaciones se reajustarn conforme
dicta la Constitucin.
La otra hiptesis, es que la Corte interprete la norma constitucional con un sentido acorde a una finalidad ms
amplia, que aquel que surge de indexar las jubilaciones al ndice Medio de Salarios.
En este escenario, podra llegar a sostenerse que la finalidad perseguida con la Reforma de 1989 fue
independizar a las jubilaciones y pensiones de cualquier decisin unilateral del Estado que tenga por objeto
afectar el valor de las mismas. De ser as, se habra consagrado una hiptesis de inmunidad constitucional,
anulando la potestad tributaria del Poder Legislativo para obtener recursos financieros, ya sea congelando las
jubilaciones y pensiones o imponiendo sobre las mismas, cualquier tipo de gravamen que disminuya su valor.
Personalmente, no advertimos que esta sea la interpretacin correcta, puesto que de ser as, se debera
haber plasmado expresamente en el texto constitucional.
2.2. El artculo 8
El artculo 8 de la Constitucin consagra el principio de igualdad, que en materia tributaria se sintetiza con la
frmula: "a igualdad de circunstancias econmicas, debe existir igualdad de exaccin".

Basndonos en este principio, la situacin subjetiva de quienes perciben las prestaciones de seguridad social,
podra conducir a sostener que la "capacidad contributiva" de los sujetos que viven de su jubilacin o de una
pensin, no puede tener el mismo tratamiento tributario que la "capacidad contributiva" de quienes se
encuentran en actividad y viven de las rentas de su trabajo. De esta forma, no se justificara que aquellos
sujetos a los cuales se les agot la fuente natural de su renta -el trabajo- sean gravados por el impuesto a la
renta en la misma forma y proporcin que los activos.
Se podra concluir que se trata de situaciones desiguales y que por lo tanto merecen un trato diferente por el
legislador, ya que los jubilados y pensionistas carecen de la herramienta fundamental para compensar con un
mayor esfuerzo laboral, la reduccin de ingresos reales que sufrirn como consecuencia del nuevo impuesto.
Este hecho, permitira invocar que se vulnera el principio de igualdad ante las cargas pblicas, cuando se le
da el mismo tratamiento fiscal, a situaciones econmicas que son diferentes.
El punto es muy complejo, ya que la Corte exige que se demuestre por parte del recurrente, que la norma
impugnada crea en contra de una clase de sujetos -en el caso los jubilados y pensionistas- una
discriminacin, irracional, perversa e injusta.
Para ello, los recurrentes debern convencer a la Corte que los jubilados y pensionistas no pueden ser
incluidos por el legislador en la misma clase o categora que los activos, ya que estos ltimos cuentan con una
capacidad contributiva mayor que deriva del solo hecho de conservar intacta la fuente de su renta.
La reforma tributaria es, de por s, injusta cuando grava las rentas del trabajo con un gravamen mayor que el
que se aplica a las rentas del capital, basndose en un criterio de conveniencia que no toma en cuenta la
capacidad contributiva. Es cierto que si se aplica a las rentas del capital un gravamen mayor, se promueve la
fuga de capitales pero tambin es cierto que no es justo que el que vive de su trabajo deba soportar un
gravamen mayor que aquel que vive de las rentas de su capital.
En la misma lnea argumental, no parece razonable que los jubilados que aportaron coactivamente durante
toda su vida laboral, una parte importante de sus ingresos provenientes del trabajo a los organismos de
seguridad social, con la expectativa de gozar en el futuro de una jubilacin digna, deban colaborar con los
gastos del Estado, en algunos casos, en mayor proporcin que aquellos que viven exclusivamente de las
rentas del capital.
Tampoco parece justo, que los ingresos de los jubilados y pensionistas sean tratados de la misma forma que
las rentas de los trabajadores activos quienes, en definitiva, pueden neutralizar el efecto econmico del
impuesto incrementando su trabajo.