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31/8/2016

CONOCEUSTEDLAFORMAENLAQUESUNATAPLICALABASEPRESUNTAENELIMPUESTOALARENTA?|BlogdeMarioAlvaMatteucci

Blog de Mario Alva Matteucci


Artculos vinculados con el Derecho Tributario.

CONOCE USTED LA FORMA EN LA QUE SUNAT


APLICA LA BASE PRESUNTA EN EL IMPUESTO A LA
RENTA?
CONOCE USTED LA FORMA EN LA QUE SUNAT APLICA LA BASE PRESUNTA EN EL IMPUESTO A LA RENTA?
MARIO ALVA MATTEUCCI
1. INTRODUCCIN
La base presunta implica una posibilidad de determinacin de la obligacin tributaria a cargo de la
Administracin Tributaria, en caso que el contribuyente no cuente con informacin fehaciente que sirva de
respaldo a la autodeterminacin.
Para que el sco pueda aplicar la base presunta se requiere necesariamente de un respaldo legal que sustente
su accionar, situacin que se aprecia en los artculos 63, 64 y 65 del Cdigo Tributario, en donde se incluyen
reglas que se deben seguir para poder considerar la aplicacin de la base presunta.
Sin embargo, existen tambin reglas especcas contenidas en los artculos 91, 92 y 93 de la Ley del Impuesto a
la Renta, en donde se consideran los criterios para la determinacin de la renta presunta por parte del sco
respecto de deudores tributarios.
El motivo del presente informe es revisar la legislacin especca del Impuesto a la Renta, sobre todo para
analizar cmo se produce la determinacin sobre la base presunta en el caso especco de las ventas, ingresos
o renta neta aplicando promedios, coecientes y/o porcentajes.
2. LA DETERMINACIN DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA
Conforme lo indica BRAVO CUCCI Se conoce como determinacin de la obligacin tributaria, al acto jurdico
por el cual se declara la realizacin de un hecho imponible y su efecto jurdico, la obligacin tributaria en
general y abstracta.

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Dicho acto jurdico puede ser de parte, cuando quien lo realiza es el propio sujeto pasivo
(autodeterminacin), o puede tratarse de uno administrativo (determinacin de ocio), si es realizado por el
acreedor tributario, o por su Administracin Tributaria, en caso de estar facultada para ello[1].
3. LA BASE CIERTA Y LA BASE PRESUNTA
Al apreciar el texto del artculo 63 del Cdigo Tributario, se observa que durante el perodo de prescripcin, la
Administracin Tributaria podr determinar la obligacin tributaria considerando las bases siguientes:
1. BASE CIERTA: tomando en cuenta los elementos existentes que permitan conocer en forma directa el
hecho generador de la obligacin tributaria y la cuanta de la misma.
Es pertinente citar la RTF N 8561-4-2001, de fecha 22 de octubre de 2001, segn la cual el Tribunal Fiscal
indica que La determinacin sobre base cierta supone que la Administracin cuente con los elementos que le
permitan conocer en forma directa el hecho generador de la obligacin tributaria y su cuanta, lo que no
sucede en el primer caso, toda vez que la informacin con la que encontraba referida a las compras del
recurrente, no sus ventas, por lo que no resulta posible en el presente caso la determinacin de la base
imponible de ventas sobre base cierta.
BARDALES CASTRO precisa que la determinacin de la obligacin tributaria no slo exige que la actuacin
de la autoridad tributaria se encuentre sujeta a reglas de certeza y bsqueda de seguridad jurdica en sus
relaciones jurdicas con los deudores tributarios, sino tambin exige -precisamente por lo anterior-, que se
garantice y compruebe que los actos administrativos que emita sean producto y manifestacin del ejercicio
de todas las potestades necesarias que permitan comprobar y atender a la situacin real y, en lo posible,
exacta del inters, derecho u obligacin del particular involucrado[2].
2. BASE PRESUNTA: en mrito a los hechos y circunstancias que, por relacin normal con el hecho
generador de la obligacin tributaria, permitan establecer la existencia y cuanta de la obligacin.
El Tribunal Fiscal ha emitido la RTF N 3090-2-2004, de fecha 14 de mayo de 2004, indica que Para efectuar
una determinacin sobre base presunta debe existir una causal y que adems la presuncin debe estar
contemplada en alguna norma legal tributaria.
En la doctrina extranjera apreciamos la opinin de DE LA GARZA quien indica que existen ocasiones en que
no es posible para la autoridad hacer la determinacin sobre la base cierta, porque el contribuyente no
declare, o porque no pueda proporcionar los datos y documentos o libros que los apoyen y, entonces se
presenta la necesidad de que la autoridad haga una determinacin deductiva, o sinttica, o estimativa, y
estar basada fundamentalmente en presunciones[3].
Coincidimos con NAVARRO PALACIOS cuando indica que la doctrina es unnime al considerar que, la
determinacin de la obligacin tributaria sobre base presunta es subsidiaria -, toda vez que, su utilizacin
ser vlida y acorde a nuestro ordenamiento jurdico tributario, nicamente cuando la Administracin
Tributaria, no cuente con la informacin necesaria que le facilite determinar el monto de la deuda tributaria,
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su empleo se encuentre fehacientemente acreditado y sea debidamente fundamentado en las causales


establecidas por la misma de manera expresa[4].
4. LOS SUPUESTOS DE APLICACIN DE LA BASE PRESUNTA EN EL CDIGO TRIBUTARIO
En el artculo 64 del Cdigo Tributario se detallan una serie de supuestos en los cuales la Administracin
Tributaria tiene la posibilidad de aplicar la determinacin sobre base presunta, ello al no existir elementos,
hechos o circunstancias que no permitan aplicar la base cierta[5].
Los supuestos son los siguientes:
1. El deudor tributario no haya presentado las declaraciones, dentro del plazo en que la Administracin se
lo hubiere requerido.
2. La declaracin presentada o la documentacin sustentatoria o complementaria ofreciera dudas respecto
a su veracidad o exactitud, o no incluya los requisitos y datos exigidos; o cuando existiere dudas sobre la
determinacin o cumplimiento que haya efectuado el deudor tributario.
3. El deudor tributario requerido en forma expresa por la Administracin Tributaria a presentar y/o exhibir
sus libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad, y/o que se encuentren relacionados
con hechos generadores de obligaciones tributarias, en las ocinas scales o ante los funcionarios
autorizados, no lo haga dentro del plazo sealado por la Administracin en el requerimiento en el cual se
hubieran solicitado por primera vez.
Asimismo, cuando el deudor tributario no obligado a llevar contabilidad sea requerido en forma expresa a
presentar y/o exhibir documentos relacionados con hechos generadores de obligaciones tributarias, en las
ocinas scales o ante los funcionarios autorizados, no lo haga dentro del referido plazo.
4. El deudor tributario oculte activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos, gastos o egresos o consigne pasivos,
gastos o egresos falsos.
5. Se veriquen discrepancias u omisiones entre el contenido de los comprobantes de pago y los libros y
registros de contabilidad, del deudor tributario o de terceros.
6. Se detecte el no otorgamiento de los comprobantes de pago que correspondan por las ventas o ingresos
realizados o cuando stos sean otorgados sin los requisitos de Ley.
7. Se verique la falta de inscripcin del deudor tributario ante la Administracin Tributaria.
8. El deudor tributario omita llevar los libros de contabilidad, otros libros o registros exigidos por las Leyes,
reglamentos o por Resolucin de Superintendencia de la SUNAT, o llevando los mismos, no se
encuentren legalizados o se lleven con un atraso mayor al permitido por las normas legales. Dicha
omisin o atraso incluye a los sistemas, programas, soportes portadores de microformas grabadas,
soportes magnticos y dems antecedentes computarizados de contabilidad que sustituyan a los
referidos libros o registros.
9. No se exhiba libros y/o registros contables u otros libros o registros exigidos por las Leyes, reglamentos o
por Resolucin de Superintendencia de la SUNAT aduciendo la prdida, destruccin por siniestro, asaltos
y otros.

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10. Se detecte la remisin o transporte de bienes sin el comprobante de pago, gua de remisin y/u otro
documento previsto en las normas para sustentar la remisin o transporte, o con documentos que no
renen los requisitos y caractersticas para ser considerados comprobantes de pago o guas de remisin,
u otro documento que carezca de validez.
11. El deudor tributario haya tenido la condicin de no habido, en los perodos que se establezcan mediante
decreto supremo.
12. Se detecte el transporte terrestre pblico nacional de pasajeros sin el correspondiente maniesto de
pasajeros sealado en las normas sobre la materia.
13. Se verique que el deudor tributario que explota juegos de mquinas tragamonedas utiliza un nmero
diferente de mquinas tragamonedas al autorizado; usa modalidades de juego, modelos de mquinas
tragamonedas o programas de juego no autorizados o no registrados; explota mquinas tragamonedas
con caractersticas tcnicas no autorizadas; utilice chas o medios de juego no autorizados; as como
cuando se verique que la informacin declarada ante la autoridad competente diere de la
proporcionada a la Administracin Tributaria o que no cumple con la implementacin del sistema
computarizado de interconexin en tiempo real dispuesto por las normas que regulan la actividad de
juegos de casinos y mquinas tragamonedas.
Las autorizaciones a las que se hace referencia en el presente numeral, son aqullas otorgadas por la
autoridad competente conforme a lo dispuesto en las normas que regulan la actividad de juegos de casino y
mquinas tragamonedas.
14. El deudor tributario omiti declarar y/o registrar a uno o ms trabajadores por los tributos vinculados a
las contribuciones sociales o por renta de quinta categora.
15. Las normas tributarias lo establezcan de manera expresa.
Las presunciones a que se reere el artculo 65 slo admiten prueba en contrario respecto de la veracidad de
los hechos contenidos en el presente artculo.
5. LAS PRESUNCIONES SEALADAS EN EL CDIGO TRIBUTARIO
El texto del artculo 65 del Cdigo Tributario seala la lista de presunciones respecto de las cuales el sco
puede vericar la determinacin en base, entre otras, a las siguientes presunciones:
1. Presuncin de ventas o ingresos por omisiones en el registro de ventas o libro de ingresos, o en su
defecto, en las declaraciones juradas, cuando no se presente y/o no se exhiba dicho registro y/o libro.
2. Presuncin de ventas o ingresos por omisiones en el registro de compras, o en su defecto, en las
declaraciones juradas, cuando no se presente y/o no se exhiba dicho registro.
3. Presuncin de ingresos omitidos por ventas, servicios u operaciones gravadas, por diferencia entre los
montos registrados o declarados por el contribuyente y los estimados por la Administracin Tributaria
por control directo.
4. Presuncin de ventas o compras omitidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios.
5. Presuncin de ventas o ingresos omitidos por patrimonio no declarado o no registrado.

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6. Presuncin de ventas o ingresos omitidos por diferencias en cuentas abiertas en Empresas del Sistema
Financiero.
7. Presuncin de ventas o ingresos omitidos cuando no exista relacin entre los insumos utilizados,
produccin obtenida, inventarios, ventas y prestaciones de servicios.
8. Presuncin de ventas o ingresos en caso de omisos.
9. Presuncin de ventas o ingresos omitidos por la existencia de saldos negativos en el ujo de ingresos y
egresos de efectivo y/o cuentas bancarias.
10. Presuncin de Renta Neta y/o ventas omitidas mediante la aplicacin de coecientes econmicos
tributarios.
11. Presuncin de ingresos omitidos y/o operaciones gravadas omitidas en la explotacin de juegos de
mquinas tragamonedas.
12. Presuncin de remuneraciones por omisin de declarar y/o registrar a uno o ms trabajadores.
13. Otras previstas por leyes especiales.
La aplicacin de las presunciones ser considerada para efecto de los tributos que constituyen el Sistema
Tributario Nacional y ser susceptible de la aplicacin de las multas establecidas en la Tabla de Infracciones
Tributarias y Sanciones.
6. LOS SUPUESTOS DE APLICACIN DE LA BASE PRESUNTA EN LA DETERMINACIN DEL IMPUESTO A LA
RENTA: PRESUNCIONES ESPECFICAS
Conforme lo indica el texto del artculo 90 de la Ley del Impuesto a la Renta, se precisa que la administracin
del mencionado tributo estar a cargo de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria SUNAT.
El texto del artculo 91 de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que sin perjuicio de las presunciones
previstas en el Cdigo Tributario, la SUNAT podr practicar la determinacin de la obligacin tributaria, en base
a las siguientes presunciones:
1) Presuncin de renta neta por incremento patrimonial cuyo origen no pueda ser justicado.
2) Presuncin de ventas, ingresos o renta neta por aplicacin de promedios, coecientes y/o porcentajes.
Las presunciones a que se reere este artculo, sern de aplicacin cuando ocurra cualquiera de los supuestos
establecidos en el artculo 64 del Cdigo Tributario. Tratndose de la presuncin prevista en el inciso 1),
tambin ser de aplicacin cuando la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria SUNAT
compruebe diferencias entre los incrementos patrimoniales y las rentas totales declaradas o ingresos
percibidos.
7. LA PRESUNCIN DE VENTAS, INGRESOS O RENTA NETA POR APLICACIN DE PROMEDIOS,
COEFICIENTES Y/O PORCENTAJES
Al efectuar una revisin del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta se indica que para los efectos de la
determinacin sobre base presunta, la SUNAT podr determinar ventas, ingresos o renta neta aplicando
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promedios, coecientes y/o porcentajes.


El segundo prrafo del mencionado artculo indica que para poder jar el promedio, coeciente y/o porcentaje,
servirn especialmente como elementos determinantes:
(i) el capital invertido en la explotacin.
(ii) el volumen de las transacciones y rentas de otros ejercicios gravables.
(iii) el monto de las compra-ventas efectuadas.
(iv) las existencias de mercaderas o productos.
(v) el monto de los depsitos bancarios.
(vi) el rendimiento normal del negocio o explotacin de empresas similares.
(vii) los salarios.
(viii) alquileres del negocio.
(ix) otros gastos generales.
7.1 QU PROCEDIMIENTOS SE PUEDEN APLICAR PARA DETERMINAR LA BASE PRESEUNTA?
El tercer prrafo del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta indica que para determinar la base presunta,
se podrn utilizar, entre otros, los siguientes procedimientos:
7.1.1 PRESUNCIN DE VENTAS O INGRESOS ADICIONANDO AL COSTO DE VENTAS DECLARADO O
REGISTRADO POR EL DEUDOR TRIBUTARIO
El numeral 1 del tercer prrafo del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta considera la Presuncin de
ventas o ingresos adicionando al costo de ventas declarado o registrado por el deudor tributario, el resultado
de aplicar a dicho costo el margen de utilidad bruta promedio de empresas similares.
Como precisin de conceptos debemos indicar que el COSTO DE VENTAS es el gasto o el costo de producir de
todos los artculos vendidos durante un perodo contable. Cada unidad vendida tiene un costo de ventas o
costo de los bienes vendidos[6]. Este costo existe luego que el producto sea vendido.
En el Plan Contable podemos encontrar el costo de ventas en la cuenta 69 la cual agrupa las cuentas
divisionarias que representan los costos de los bienes de cambio inherentes al giro del negocio transferido a
ttulo oneroso.
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Otro trmino que corresponde denir es el MARGEN DE UTILIDAD BRUTA, determinando entonces que es
una medida nanciera utilizado para determinar la salud nanciera de una empresa. Indica el porcentaje de
los fondos que quedan despus de la eliminacin del costo de los productos vendidos a partir de las cifras de
ingresos. Cuanto mayor sea el porcentaje de margen de utilidad bruta, mayor cantidad de fondos estarn
disponibles para reinvertir, guardar o pagar los gastos[7].
En el mencionado prrafo del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta se indica que el margen de utilidad
bruta es el porcentaje obtenido al dividir la utilidad bruta entre el costo de ventas, todo ello multiplicado por
cien.
Como en toda divisin, si el denominador es ms elevado el cociente o resultado es menor. De esta manera, si
el costo de ventas es incrementado por el contribuyente de manera deliberada, ello determinar que el
margen de utilidad bruta sea menor y se reejar en una menor imposicin en el Impuesto a la Renta,
obviamente en perjuicio del sco y en benecio del contribuyente.
Se precisa en la parte nal del numeral 1 del tercer prrafo del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta
que solo en el caso que el deudor tributario no hubiera declarado o registrado el costo de ventas, o existiera
dudas respecto de su veracidad o exactitud, la SUNAT obtendr el costo de ventas considerando la informacin
proporcionada por terceros.
Tambin se menciona que de las ventas o ingresos presuntos se deducir el costo de ventas respectivo, a n
de determinar la renta neta.
En la RTF N 909-4-2006, de fecha 17 de febrero de 2006, el Tribunal Fiscal precisa que A n de determinar el
margen de utilidad para la determinacin sobre base presunta, ste debe ser establecido por la propia
Administracin Tributaria, no por el recurrente[8].
En la RTF N 09851-10-2013, de fecha 13 de junio de 2013, el Tribunal Fiscal indica lo siguiente:
Se revoca la resolucin apelada. Se indica que conforme al numeral 1) del artculo 93 de la Ley del Impuesto
a la Renta, la Administracin ha empleado el procedimiento de aplicacin del margen de utilidad bruta
obtenido de empresas similares y que conforme con el literal a) del artculo 61 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, ha considerado empresas similares de igual CIIU y UBIGEO que el recurrente, que se
equiparan a este en al menos tres de las condiciones previstas por el referido literal a). Sin embargo, no se
observa que de las cuatro empresas que cumplan con todo lo sealado hubiera seleccionado a las tres que
hubieran declarado el mayor impuesto resultante. En tal sentido, si bien la Administracin estaba facultada
para realizar una determinacin sobre base presunta, el procedimiento aplicado en el presente caso no se
encuentra conforme a ley por lo que procede revocar la apelada en este extremo, y por tanto, dejar sin efecto
la resolucin de determinacin impugnada[9].
7.1.2 PRESUNCIN DE RENTA NETA EQUIVALENTE A LA RENTA NETA PROMEDIO DE LOS DOS EJERCICIOS
INMEDIATOS ANTERIORES

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El numeral 2 del tercer prrafo del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta determina que se aplicar la
presuncin de renta neta equivalente a la renta neta promedio de los dos ejercicios inmediatos anteriores, que
haya sido declarada o registrada por el deudor tributario, comprobada por la SUNAT.
En este sentido, a manera de ejemplo, si el sco determina una revisin a un contribuyente de la informacin
relacionada con el ejercicio 2014, podra tomar como referencia el promedio de los ingresos de los dos
ejercicios inmediatos anteriores que seran los aos 2013 y 2012.
Aqu es pertinente revisar el criterio sealado por el Informe N 100-2009-SUNAT/2B0000, de fecha 15 de
junio de 2009, segn el cual se precisa lo siguiente:
Para efecto de la presuncin contenida en el numeral 2 del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta:
1. No basta con que para la renta neta sea simplemente constatada por la Administracin Tributaria, sino
que deber ser revisada para establecer su veracidad mediante el procedimiento administrativo
correspondiente.
2. La exigencia de la comprobacin de la renta neta alcanza tanto a la renta neta registrada como a la
declarada por el deudor tributario[10].
Cabe precisar que en el caso que el deudor tributario no tiene renta neta en alguno de dichos ejercicios, el
sco podr aplicar el procedimiento a que se reere el procedimiento establecido en el numeral 3 de este
prrafo (el cual se desarrolla en el siguiente punto).
8.1.3 PRESUNCIN DE RENTA NETA EQUIVALENTE AL PROMEDIO DE RENTA NETA DE EMPRESAS
SIMILARES
El numeral 3 del tercer prrafo del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta determina que se aplicar la
presuncin de renta neta equivalente al promedio de renta neta de empresas similares, correspondiente al
ejercicio scalizado o, en su defecto, al ejercicio inmediato anterior.
La pregunta inmediata que surge es qu debemos entender por empresas similares?.
La respuesta la encontramos en el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, especcamente en el texto
del literal a) del artculo 61 donde se menciona que se considerarn como empresas similares a aqullas que
teniendo la misma actividad o giro principal que la del deudor tributario al que se aplicar la presuncin, se
equiparen en tres o ms de las siguientes condiciones:
1. Nmero de trabajadores.
2. Puntos de venta.
3. Monto de los pasivos.
4. Monto de compras, costos o gastos.
5. Consumos de agua, energa elctrica o servicio telefnico.
6. Capital invertido en la explotacin.
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7. Volumen de las transacciones.


8. Existencia de mercaderas o bienes.
9. Monto de los depsitos bancarios.
10. Cualquier otra informacin que tenga a su disposicin la Administracin Tributaria[11].
En este punto es pertinente revisar la RTF N 8470-3-2010, de fecha 11 de agosto de 2010, emitida por el
Tribunal Fiscal y que menciona como sumilla lo siguiente:
La Administracin Tributaria determin al contribuyente una renta neta imponible bajo el procedimiento de
base presunta, siendo que dicho importe result de promediar las rentas netas declaradas por tres empresas
seleccionadas por la Administracin Tributaria, aprecindose de los papeles de trabajo de la scalizacin que
dichas empresas tienen el mismo CIIU[12] declarado por el contribuyente y que si nivel de ingresos uctan
con una diferencia de hasta el 10 por ciento (10%) respecto del contribuyente, de lo que se tiene que se sigui
el procedimiento establecido en el inciso a) del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta[13].
Tambin sirve como referencia la RTF N 00587-4-2004, segn la cual el Tribunal Fiscal indica lo siguiente:
Que si bien la recurrente declar ante la Administracin que su actividad econmica principal era la venta
de maquinaria, equipos y materiales, tal como consta en su Comprobante de Informacin Registrada (fs. 248
y 249), de todo lo actuado en el expediente y de la documentacin antes sealada se desprende que durante
el ejercicio 1998 realiz actividades distintas, tales como el arrendamiento de maquinarias y la venta de
yeso;
Que se advierte que la Administracin para la aplicacin de la presuncin antes sealada trabaj con hojas
de ratios nancieros correspondientes a dos empresas cuyo giro es el alquiler de maquinarias y equipos
agropecuarios (Power-Flow Internacional Latin y Hctor Ral Ortiz Martnez), sin considerar la actividad de
yeso, por lo que procede declarar la nulidad e insubsistencia de la apelada en cada extremo[14].
Otro pronunciamiento del Tribunal Fiscal relacionado con el tema materia de revisin es la RTF N 04115-12014, de fecha 28 de marzo de 2014, segn la cual se considera lo siguiente:
Se revoca la resolucin apelada en el extremo referido a la determinacin del Impuesto a la Renta del
ejercicio 2008 sobre base presunta y se deja sin efecto la resolucin de determinacin y la resolucin de
multa, emitidas por dicho tributo y perodo. Se indica que conforme con el numeral 3) del artculo 93 de la
Ley del Impuesto a la Renta, la Administracin ha empleado el procedimiento de determinacin sobre base
presunta, promediando las rentas netas declaradas por tres empresas seleccionadas por la Administracin
que domicilian en la misma jurisdiccin, desarrollan la misma actividad econmica que la recurrente y que
declararon mayor impuesto resultante, conforme con el numeral 5 del inciso c) del artculo 61 del
Reglamento de la Ley del Impuesto, no obstante, si bien la Administracin habra determinado la renta neta
sobre la base del promedio de rentas netas de tres contribuyentes que consider similares a la recurrente, no
se aprecia en autos las razones o fundamentos por los cuales la Administracin determin que no se haban
encontrado empresas similares de acuerdo con el inciso a) del artculo 61 del reglamento de la Ley de
Impuesto a la Renta, a n de utilizar exclusivamente como elementos para determinar la existencia de
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empresas comparables el CIIU y la ubicacin geogrca de aquella. Asimismo, no ha precisado si por causas
imputables a aquella no fue posible encontrar empresas comparables bajo los trminos expuestos en dichas
normas, o que no hubieran empresas con las mismas condiciones que la recurrente, entre otros, no siendo
suciente a tal efecto el reporte Consulta Empresas Similares que solo contiene datos consignados en la
declaracin jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio 2008, presentada por la recurrente. Por tanto, el
procedimiento aplicado en el presente caso no se encuentra conforme a ley. Se conrma la apelada en
cuanto a los reparos por declarar menores ingresos gravados a los registrados en su Libro Mayor y multas
relacionadas.[15]
8.1.4 PRESUNCIN DE RENTA NETA EQUIVALENTE AL PROMEDIO DE RENTA NETA DE PERSONAS
NATURALES QUE SE ENCUENTRAN EN CONDICIONES SIMILARES AL DEUDOR TRIBUTARIO
El numeral 4 del tercer prrafo del artculo 93 de la Ley del Impuesto a la Renta determina que se aplicar la
presuncin de renta neta de cuarta categora equivalente al promedio de renta neta de personas naturales
que se encuentren en condiciones similares al deudor tributario, del ejercicio scalizado o, en su defecto, del
ejercicio inmediato anterior.
Al efectuar la concordancia con la norma reglamentaria del Impuesto a la Renta apreciamos que en el numeral
b) del artculo 61 se indica que para el caso de las personas en condiciones similares se observa que
tratndose de sujetos perceptores de rentas de cuarta categora, se considerarn como personas naturales
que se encuentran en condiciones similares, a aquellas que ejerzan la misma profesin, ciencia, arte, ocio o
que realicen las mismas funciones.
Este ltimo punto es realmente difcil de poder realizar comparaciones, toda vez que el intelecto en cada
persona no es un elemento que se pueda medir de manera exacta, toda vez que all intervienen factores
personales, emocionales, de formacin acadmica, entre otros elementos. La simple facturacin o emisin de
comprobantes de pago solo reejan operaciones, mas no as las condiciones similares que tanto se reere la
normatividad tributaria.
Adems, los clientes que se acercan a los profesionales pueden tener consultas distintas y temas no
necesariamente anes entre las personas que sean materia de comparacin.
Cabe indicar que conforme lo precisa el literal d) del artculo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, en el caso del Promedio de renta neta de empresas o personas similares, se precisa que para efecto de
las presunciones previstas en los incisos 3) y 4) del Artculo 93 de la Ley[16], una vez seleccionadas las tres
empresas o personas, se promediar las rentas netas de las mismas correspondientes al ejercicio scalizado.
Sin embargo, se tomar la renta neta del ejercicio inmediato anterior de aquellas empresas o personas que no
tengan renta neta en el ejercicio scalizado.
8.1.5 OTROS ELEMENTOS ADICIONALES UTILIZADOS POR LA SUNAT
Adicionalmente, para seleccionar a las personas en condiciones similares, la SUNAT tomar en cuenta aquellas
que se equiparen en tres o ms condiciones, tales como:
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1. Nmero de trabajadores[17].
2. Monto de los depsitos bancarios[18].
3. Valor estimado de los instrumentos, equipos que utiliza para el desempeo de sus funciones[19].
4. La fecha de inicio de actividades declarada para la inscripcin en el Registro nico de Contribuyentes
RUC, salvo que se detecte que no le corresponde tal fecha, en cuyo caso ser la que se determine en el
proceso de scalizacin.
5. Otra informacin que, a criterio de la SUNAT, sirva para seleccionar personas que se encuentren en
condiciones similares a las del deudor tributario al que aplicar la presuncin. En los casos que deba
obtenerse el promedio de empresas similares o de personas que se encuentren en condiciones similares,
se tomar como muestra tres empresas o personas que renan las condiciones similares que establezca
el Reglamento. En caso de no existir empresas o personas de acuerdo a dichas condiciones, se tomarn
tres empresas o personas, segn corresponda, que se encuentren en la misma Clasicacin Industrial
Internacional Uniforme CIIU.
7.2 CMO OPERA LA SELECCIN QUE REALIZA SUNAT DE EMPRESAS SIMILARES O PERSONAS EN
CONDICIONES SIMILARES?
El literal c) del artculo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que en el caso de la
seleccin de empresas similares o personas en condiciones similares, se debe tener en cuenta lo siguiente:
7.2.1 LA REALIDAD ECONOMICA Y SITUACION PERSONAL DEL CONTRIBUYENTE
El numeral 1 del literal c) del artculo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta indica que Cuando
la SUNAT considere otras condiciones conforme a los numerales 10) del inciso a)[20] y 5) del inciso b)[21], stas
debern ser razonables para la seleccin de empresas o personas similares, debiendo elegirse aquellas que
tengan en cuenta la realidad econmica y situacin personal del contribuyente.
7.2.2 LA INFORMACIN FEHACIENTE
El numeral 2 del literal c) del artculo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que las
condiciones que seleccione la SUNAT a n de determinar las empresas o personas similares, sern aquellas de
las que tenga informacin fehaciente.
Si por causas imputables al deudor tributario, la SUNAT no tuviera informacin fehaciente de, al menos, tres
condiciones de aqul, la Administracin Tributaria podr utilizar slo las condiciones de las que tenga
informacin a n de seleccionar las empresas o personas similares.
Para seleccionar a las empresas o personas similares se tomarn las condiciones existentes en el ejercicio
scalizado, admitindose en cada condicin una diferencia de hasta el diez por ciento (10%) respecto de la
informacin con que cuente la SUNAT del sujeto scalizado.
En todos los procedimientos presuntivos en los que deba aplicarse promedios, coecientes y/o porcentajes de
empresas o personas similares, se seleccionarn tres empresas o personas, segn corresponda.
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7.2.3 QU HACER SI NO HAY EMPRESAS O PERSONAS DE ACUERDO A LAS CONDICIONES DEL DEUDOR
TRIBUTARIO O NO EXISTE INFORMACIN FEHACIENTE?
El numeral 3 del literal c) del artculo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta indica que de no
haber empresas o personas de acuerdo a las condiciones del deudor tributario, o de no tener informacin
fehaciente de ninguna condicin del deudor tributario por no estar inscrito en el RUC o por cualquier otra
causa imputable a l, se seleccionar, a criterio de la Administracin Tributaria, tres empresas o personas que
se encuentren en la misma Clasicacin Industrial Internacional Uniforme CIIU del deudor tributario.
La CIIU ser la declarada por el deudor tributario en el RUC o la que se determine en el procedimiento de
vericacin o scalizacin, de no estar inscrito en dicho registro o de no haber declarado la CIIU que le
corresponde.
Para tal efecto, se tomarn todos los dgitos de la CIIU. De no existir empresas o personas a seleccionar que se
ubiquen en la misma CIIU, se tomarn los tres primeros dgitos o, en su defecto, menos dgitos hasta encontrar
una empresa o persona similar, no pudiendo en ningn caso considerar menos de dos dgitos para realizar
dicha seleccin.
7.2.4 QU HACER SI HAY EMPRESAS O PERSONAS QUE REUNAN LAS CONDICIONES PARA SER
CONSIDERADAS SIMILARES?
El numeral 4 del literal c) del artculo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta indica que de haber
ms de tres empresas o personas que renan las condiciones para ser consideradas como similares o que se
encuentren en la misma ClIU, se seleccionar a aqullas que tengan la misma ubicacin geogrca en el
ejercicio scalizado, prerindose las empresas o personas del mismo distrito, provincia, departamento,
regin, en ese mismo orden de prelacin o, en su defecto, de cualquier zona geogrca del pas.
7.2.5 EL MAYOR IMPUESTO RESULTANTE
El numeral 5 del literal c) del artculo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que en el
caso de las empresas o personas seleccionadas de acuerdo a lo dispuesto en el presente Artculo, se tomar a
aquellas empresas o personas que declaren el mayor impuesto resultante.
[1] ROBLES MORENO, Carmen del Pilar; RUIZ DE CASTILLA PONCE DE LEON, Francisco Javier; VILLANUEVA
GUTIERREZA, Walker; BRAVO CUCCI, Jorge Antonio. Cdigo Tributario. Doctrina y comentarios. Cuarta
edicin actualizada y comentada. Volumen I. Pacco Editores. Lima, 2016. Pgina 594.
[2] BARDALES CASTRO, Percy. Breves notas sobre los lmites constitucionales a la aplicacin de presunciones
legales en el procedimiento de determinacin de la obligacin tributaria. Pgina 2. Esta informacin puede
consultarse en su integridad ingresando a la siguiente direccin web: http://igderechotributario.com/wpcontent/uploads/2015/02/Publicacion-Percy-Bardales.pdf (consultado el 21 de junio de 2016).
[3] DE LA GARZA, Sergio Francisco. Derecho Financiero Mexicano. Mxico. Editorial Porrua, 1990. Pgina 712.
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[4] NAVARRO PALACIOS, Indira. Breves notas de la determinacin de la obligacin tributaria sobre base
presunta.

Esta

informacin

puede

consultarse

ingresando

la

siguiente

direccin

web:

http://www.ipdt.org/uploads/docs/4_01_Rev52_INP.pdf (consultado el 21 de junio de 2016).


[5] Si desea revisar un detalle de los supuestos en los cuales se aplica la determinacin sobre base presunta
puede

ingresar

la

siguiente

direccin

web:

http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2013/04/16/conoce-usted-cu-les-son-los-supuestos-paraaplicar-la-determinacion-sobre-base-presunta/ (consultado el 21 de junio de 2016).


[6] ENCICLOPEDIA FINANCIERA. Esta informacin puede consultarse ingresando a la siguiente direccin web:
http://www.enciclopediananciera.com/denicion-costo-de-ventas.html (consultado el 20 de junio de 2016).
[7] DIARIO LA VOZ DE HOUSTON. Qu es el margen de utilidad bruta. Esta informacin puede consultarse
ingresando

la

siguiente

direccin

web:

http://pyme.lavoztx.com/qu-es-el-margen-de-utilidad-bruta-

11268.html (consultado el 20 de junio de 2016).


[8] Si se desea revisar el contenido completo de la RTF N 8470-3-2010 puede ingresar a la siguiente direccin
web: http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_sc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2006/4/2006_4_00909.pdf (consultado
el 20 de junio de 2016).
[9]

Si

se

desea

consultar

el

texto

completo

de

la

RTF

09851-10-2013

http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_sc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2013/10/2013_10_09851.pdf (consultado el
20 de junio de 2016).
[10] Si se desea consultar el texto completo del Informe emitido por la SUNAT se puede acceder ingresando a
la siguiente direccin web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/ocios/2009/ocios/i100-2009.pdf (consultado
el 20 de junio de 2016).
[11] Es pertinente citar el criterio establecido en el Informe N 202-2008-SUNAT/2B0000 de fecha 23 de
octubre de 2008, segn el cual se indica que A n de determinar la calidad de empresa similar, segn lo
dispuesto por el artculo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, no resulta necesario que las
tres empresas que se pretende tomar como muestra renan entre ellas las mismas condiciones establecidas
en la norma. Si se desea revisar el contenido completo del Informe se puede acceder ingresando a la
siguiente direccin web: http://www.sunat.gob.pe/legislacion/ocios/2008/ocios/i2022008.htm (consultado el
20 de junio de 2016).
[12] El Clasicador Internacional Industrial Uniforme CIIU es una norma de referencia elaborada por las
Naciones Unidas, con la nalidad de uniformizar criterios de clasicacin de todas las actividades econmicas a
nivel mundial. Puede consultarse la estructura detallada y las notas explicativas del CIIU en la propia pgina de
las Naciones Unidas al ingresar a la siguiente direccin web: http://unstats.un.org/unsd/cr/registry/regcst.asp?
Cl=2&Lg=3 (consultado el 20 de junio de 2016).

http://blog.pucp.edu.pe/blog/blogdemarioalva/2016/07/04/conoceustedlaformaenlaquesunataplicalabasepresuntaenelimpuestoalarenta/

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[13] Si se desea revisar el contenido completo de la RTF N 8470-3-2010 puede ingresar a la siguiente direccin
web: http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_sc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2010/3/2010_3_08470.pdf (consultado
el da 20 de junio de 2016).
[14] Si se desea revisar el contenido completo de la RTF N 00587-4-2004 puede ingresar a la siguiente
direccin web: http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_sc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2004/4/2004_4_00587.pdf
(consultado el 20 de junio de 2016).
[15] Si se desea consultar en su integridad la RTF N 4115-1-2014 se puede ingresar a la siguiente direccin
web: http://www.mef.gob.pe/contenidos/tribu_sc/Tribunal_Fiscal/PDFS/2014/1/2014_1_04115.pdf (consultado
el 20 de junio de 2016).
[16] Las cuales estn desarrolladas en los puntos 8.1.3 y 8.1.4 del presente informe.
[17] En este punto corresponde considerar nicamente a las personas que se encuentran en una relacin de
dependencia, es decir bajo una relacin de quinta categora en la que exista como caracterstica principal la
subordinacin.
[18] Este es un dato que la SUNAT tiene conocimiento por la informacin que proporciona el ITF y los
movimientos bancarios.
[19] Aqu podra utilizarse el valor referencial de cada activo en un eventual proceso de tasacin.
[20] Se reere el numeral 10 del literal a) del artculo 61 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta y
menciona el caso de Cualquier otra informacin que tenga a su disposicin la Administracin Tributaria.
[21] Se reere el numeral 5 del segundo prrafo del literal b) del artculo 61 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta y menciona a Otra informacin que, a criterio de la SUNAT, sirva para seleccionar
personas que se encuentren en condiciones similares a las del deudor tributario al que aplicar la
presuncin.

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MARGEN DE UTILIDAD BRUTA, RENTA NETA PROMEDIO en 4 julio, 2016
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Abogado de la Ponticia Universidad Catlica del Per. Egresado de la Maestra en Contabilidad con mencin en
Poltica y Administracin Tributaria de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Profesor del Curso de
Especializacin Avanzada en Tributacin de la Ponticia Universidad Catlica del Per. Profesor del curso
"Impuestos Especiales II - Impuesto a la Renta e IGV" de la Facultad de Derecho y Ciencia Poltica de la Universidad
Nacional Mayor de San Marcos. Profesor del Programa en Gestin Tributaria Empresarial dictado en ESAN.
Profesor de los cursos "Impuesto a la Renta Empresarial" y "Planeamiento Tributario" del PEE DE DERECHO
CORPORATIVO en ESAN. Coautor del Libro "Infracciones y Sanciones del Cdigo Tributario. Tomo I y II", del Libro
"Detracciones, Retenciones y Percepciones", del "Libro Homenaje a Armando Zolezzi Mller", del "Libro Homenaje
a Luis Hernndez Berenguel", del "Libro Homenaje a Francisco Escribano y del "Libro Homenaje a Victor Vargas
Caldern". Coautor del libro "Guia de Operaciones Societarias y Comerciales", del "Manual de Detraciones,
Retenciones y Percepciones", del libro "Aplicacin Prctica del Impuesto a la Renta: Ejercicio 2013 - 2014". Autor
del libro "Anlisis para la aplicacin del Crdito Fiscal". Autor del libro "Anlisis prctico del Impuesto General a las
Ventas". Autor de artculos para revistas universitarias y profesionales sobre diversos temas tributarios.
Actualmente ocupa el cargo de Director de la Revista Actualidad Empresarial.

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