Anda di halaman 1dari 26

1

AKUNTANSI FORENSIK

MATERI PEMBELAJARAN
A

Pengertian Fraud
Fraud adalah suatu tindakan ilegal yang dilakukan secara sengaja dengan cara
berbohong, menyembunyikan dan merekayasa yang dilakukan oleh individu maupun
organisasi dengan maksud memperkaya diri dan menghindari pembayaran. Beberapa aspek
kunci dari Fraud yaitu tindakan yang ilegal act, intentional, deceit dan menguntungkan.
Pohon Fraud (Fraud Tree)
Secara skematis, ACFE menggambarkan Occupational Fraud dalam bentuk fraud tree.
Pohon ini menggambarkan cabang-cabang dari fraud dalam hubungan kerja, beserta ranting
dan anak rantingnya. Occupational fraud tree ini mempunyai tiga cabang utama, yakni
corruption, asset misappropriation, dan fraudulent statements.
1. Corruption
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

Terdapat empat bentuk seperti yang digambarkan dalam ranting-ranting pohon fraud ini
yaitu: conflicts of interest,bribery, illegal gratuities, economic extortion.
Conflicts of interest atau benturan kepentingan sering kita jumpai dalam berbagai
bentuk, di antaranya bisnis pelat merah atau bisnis pejabat (penguasa) dan keluarga
serta krooni mereka yang menjadi pemasok atau rekanan di lembaga-lembaga
pemerintah dan di dunia bisnis sekalipun. Ciri-ciri atau indikasinya, mereka menjadi
pemasok:
a. Selama bertahun-tahun. Bukan saja selama pejabat tersebut berkuasa. Melalui
konrak jangka panjang, bisnis berjalan terus meskipun pejabat tersebut sudah
lengser.
b. Nilai kontrak-kontrak itu relatif mahal ketimbang kontrak yang dibuat at arms length.
Dalam

bahsa

sehari-hari

praktik

ini

dikenal

sebagai

mark

up

atau

penggelembungan. Istilah mark up sendiri sebenarnya kurang tepat, karena baik


mark up maupun mark down merupakan bagian dari praktik bisnis yang sehat.
c. Para rekanan ini, meskipun hanya segelintir, menguasai pangsa pembelian yang
relative sangat besar di lembaga tersebut.
d. Meskipun rekanan ini keluar sebagai pemenang dalam proses tender yang resmi,
namun kemenangan dicapai dengan cara-cara tidak wajar.

2
AKUNTANSI FORENSIK
e. Hubungan antara penjual dan pembeli lebih dari hubungan bisnis. Pejabat atau
penguasa bisa menggunakan sanak saudaranya (nepotisme) sebagai orang
depan atau ada persekongkolan (kolusi) yang melibatkan penyuapan (bribery).
Bisnis yang mengandung benturan kepentingan sering disamarkan dengan kegiatan
sosial keagamaaan dan muncul dalam bentuk yayasan-yayasan. Indonesia meratifikasi
konvensi ini pengertian, definisi, atau konsep conflicts of interest dalam memperkaya
wawasan kita mengenai makna korupsi kalau ia dicantumkan dalam undang-undang
pemberantasan tindak pidana korupsi.
Memasukkan conflicts of interest ke dalam undang-undang mempunyai keuntungan
yakni pembuktian tindak pidana korupsi yang mengandung unsur (bestanddeel) conflicts
of interest relative lebih mudah. Kumudahan pembuktian tindak pidana korupsi ini
bermanfaat dalam kasus-kasus pengadaan barang dan jasa.
Benturan kepentingan bisa terjadi dalam skema permainan pembelian (purchases
schema) maupun penjualan (sale schema). Lembaga pemerintah atau bisnis selaku
pembeli (baik barang dan jasa) ber-KKN dengan penjual. Indikasi mengenai hal ini
terlihat dalam hal pembeli merupakan lembaga besar, nilai pembeliannya tinggi, dan

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

penjual merupakan penyuplai terkenal tingkat dunia. Jadi, seharusnya jual beli dapat
(dan lazim) dilakukan secara langsung dan bukan melalui penjual perantara.
Bribery atau penyuapan merupakan bagian yang akrab dalam kehidupan bisnis dan
politik di Indonesia. Kasus-kasus tindak pidana korupsi tahun 2008 dan 2009
menunjukkan hal ini. Oleh karena itu, tidak perlu ada uraian yang panjangl ebar tentang
ranting ini.
Kickbacks (secara harfiah berarti tendangan balik) merupakan salah satu bentuk
penyuapan dimana si penjual mengiklaskan sebagian dari hasil penjualannya.
Persentase yang diikhlaskannya bisa diatur di muka, atau diserahkan sepenuhnya
kepada

keikhlasan

penjual.

Dalam

hal

terakhir, apabila

penerima

kickback

menganggap kickback yang diterimanya terlalu kecil, maka ia akan mengalihkan


bisnisnya ke rekanan yang lebih ikhlas (memberi kickback yang lebih tinggi)
Kickback berbeda dari bribery. Dalam hal bribery pemberinya tidak mengorbankan
suatu penerimaan. Misalnya, apabila seseorang menyuap atau menyogok seorang
penegak hukum, ia mengharapkan keringanan hukuman. Dalam contoh kickback di
atas, pemberinya menerima keuntungan materi.
Bid rigging merupakan permainan dalam tender. Illegal gratuities adalah pemberian
hadiah yang merupakan bentuk terselubung dari penyuapan. Dalam kasus korupsi di
Indonesia kita melihat hal ini dalam bentuk hadiah perkawinan, hadiah ulang tahun,

3
AKUNTANSI FORENSIK
hadiah perpisahhan, hadiah kenaikan pangkat dan jabatan, dan lain-lain yang diberikan
kepada pejabat.
2. Asset Misappropriation
Asset Misappropriation atau pengambilan aset secara illegal dalam bahasa sehari-hari
disebut mencuri. Namun, dalam istilah hukum mengambil aset secara illegal (tidak sah,
atau melawan hukum) yang dilakukan oleh seseorang yang diberi wewenang untuk
mengelola atau mengawasi aset tersebut, disebut menggelapkan. Istilah pencurian,
dalam fraud tree disebut larceny. Istilah pencurian, dalam fraud tree disebut larceny.
Istilah penggelapan dalam bahasa Inggrisnya adalah embezzlement.
Hal yang sering menjadi sasaran penjarahan adalah uang (baik di kas maupun bank:
yang di bank, baik yang berupa giro, tabungan, maupun deposito). Uang tunai atau uang
di bank yang menjadi sasaran, langsung dapat dimanfaatkan oleh pelakunya.
Asset misappropriation dalam bentuk penjarahan cash atau cash misappropriation di
lakukan dalam tiga bentuk: skimming, larceni dan fraud ulent disbursements. Klarifikasi
penjarahan kas dalam tiga bentuk di sesuaikan dengan arus uang masuk.

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

Dalam skimming, uang di jarah sebelum uang tersebut secara fisik masuk ke
perusahaan. Dari penjelasan diatas, kita mengenal satu bentuk lain. Yakni penjarahan
atas dana-dana yang tidak masuk ke perusahaan secara fisik atau secara administratif.
Dana-dana ini di himpun dari berbagai sumber, misalnya komisi resmi dari perusahaan
asuransi atau kickback dari penyuplai. Dana-dana ini di sebut dana taksis: dalam
bahasa belanda tatishe fonds : dalam bahasa inggris, slush funds. Dalam fraud tree
diatas, baik pembentukan maupun pengeluaran dari dana taksis ini di definisikan
sebagai corruption bukan asset misappropriation. Corruption seperti ini mengandung ciri
skimming. Dalam praktik yang khas Indonesia, jarahan ini di kerjakan secara bergotongroyong dan di ketahui secara umum, bahkan dilegitimasi dalam bentuk sumber
penghasilan yayasan kesejahteraan karyawan.
Larceni atau pencurian adalah bentuk penjarahan yang paling kuno dan di kenal sejak
awal pradaban manusia. Peluang untuk terjadinya penjarahan jenis ini berkaitan erat
dengan lemahnya system pengendalian intern, khususnya yang berkenaan dengan
perlindungan keselamatan aset (safeguarding of assets).
Pencurian melalui pengeluaran yang tidak sah (fraudulent disbursements) sebenarnya
satu langkah lebih jauh dari pencurian. Sebelum tahap pencurian,ada tahap perantara.
Kembali ke diagram, kita lihat lima kolom (sub ranting) sebaga berikut: billing schemes,
payroll schemes, expense reimbursement schemes, check tampering, dan register

4
AKUNTANSI FORENSIK
disbursements. Tahap perantara dengan menggunakan subranting ini lazimnya di bahas
dalam buku-buku auditing. Secara singkat akan di bahas di bawah.
Billing schemes adalah skema permainan (schemes) dengan menggunakan proses
billing atau pembenan tagihan sebagai sarananya. Pelaku fraud dapat mendirikan
perusahaan bayangan (shell company) yang seolah-olah merupakan penyuplai atau
rekanan atau kontraktor sungguhan. Perusahaan bayangan ini merupakan sarana untuk
mengalirkan dana secara tidak sah keluar perusahaan.
Payroll schemes adalah skema permainan melalui pembayaran gaji. Bentuk
permainannya antara lain dengan pegawai atau karyawan fiktif (ghost employee) atau
dalam pemalsuan jumlah gaji. Jumlah gaji dilaporkan lebih besar dari gaji yang di
bayarkan.
Expense reimbursement schemes adalah skema permainan melalui pembayaran
kembali biaya-biaya, misalnya biaya perjalanan. Seorang pemasar mengambil uang
muka perjalanan, dan sekembalinya dari perjalanan, ia membuat perhitungan biaya
perjanan. Kalau biaya perjalanan melampaui uang mukanya, ia meminta reimbursement

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

atau penggantian. Ada beberapa skema permainan melalui mekanisme reimbursement


ini. Rincian biaya menyamarkan jenis pengeluaran yang sebenarnya (mischaracterized
expenses). Contoh: perusahaan tidak memberikan penggantian konsumsi alcohol;
pengeluaran ini disamarkan sebagai biaya makan dan minum atau biayanya dilaporkan
lebh besar dari pengeluaran yang sebenarnya; ini lazimnya dilakukan dalam
pengeluaran yang tidak ada atau tidak memerlukan bukti pendukung atau biayanya
sama sekali fiktif (fictitious expenses).
Check tampering adalah skema permainan melalui pemalsuan cek. Hal yang dipalsukan
bisa

tanda

tangan

orang

yang

mempunyai

kuasa

mengeluarkan

cek,

atau

endorsementnya, atau nama kepada siapa cek dibayarkan, atau ceknya disembunyikan
(concealed checks). Dalam contoh terakhir, pegawai meminta dua buku cek dari bank.
Sesuatu yang diketahui secara resmi hanya satu buku, sedangkan pengeluaran melalui
buku cek kedua dirahasiakan. Di Amerika Serikat, cek yang sudah diuangkan, akan
dikembalikan oleh bank kepada yang mengeluarkan cek (paid checks). Paid checks ini
dan bonggol buku cek (check stub) yang disembunyikan.
Register disbursements adalah pengeluaran yang sudah masuk dalam cash register.
Skema permainan melalui register disbursements pada dasarnya ada dua, yakni false
founds (pengembalian uang yang dibuat-buat) dan false voids (pembatalan palsu).

5
AKUNTANSI FORENSIK
Pelanggan dating membawa barang yang dikembalikannya, misalnya karena tidak puas
dengan barang yang dibelinya. Untuk itu ia akan mendapat refund atau menerima
kembali uangnya (atau pembatalan pembebanan credit card-nya). Dalam false refund
ada berbagai cara penggelapan, di antaranya, penggelapan dengan seolah-olah ada
pelanggan yang mengembalikan barang dan perusahaan memberikan refund
Seperti yang dijelaskan di atas, skimming merupakan sebelum uang secara fisik masuk
ke perusahaan. Contoh yang sangat popular adalah praktik gali lubang tutup lubang
dalam penagihan piutang (lapping). Contoh lain piutang dihapus bukukan, namun tetap
ditagih dari pelanggan. Hasil tagihan tidak masuk ke perusahaan dan dijarah oleh si
penagih.
Sasaran lain dari penjarahan adalah persediaan persediaan barang (inventory).
Umumnya daya tarik untuk mencuri kas lebih tinggi dari asset lainnya. Namun, dalam
situasi tertentu persediaan barang sangat menarik untuk dijadikan sasaran pencurian.
Modus operandi dalam penjarahan aset yang bukan uang tunai atau uang di bank
adalah misuse dan larceny. Misuse

adalah penyalahgunaan, misalnya pengunaan

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

kendaraan bermotor atau aset teap lainnya untuk kepentingan pribadi. Hal ini sangat
umum terjadi sehingga seringkali dianggap biasa dan bukan merupakan fraud. Contoh:
alat transport (mobil, kapal terbang, helikopter) perusahaan atau lembaga pemerintah
yang dipakai untuk mengangkut barang-barang pribadi atau inventaris kantor atau
instansi pemerintah yang dipinjam selama seseorang memegang jabatan (misuse) dan
tidak mengembalikannya sesudah ia tidak lagi menjabat (larceny).

3. Fraudulent Statements
Cabang dan ranting yang menggambarkan fraud yang diberi label Fraudulent
Statements dapat dilihat di sisi kanan dari fraud tree. Jenis fraud ini sangat para auditor
yang melakukan general audit (opinion audit). Fraud yang berkenaan dengan penyajian
laporan keuangan, sangat menjadi perhatian auditor, masyarakat atau para LSM/NGO,
namun tidak menjadi perhatian akuntan forensik.
Ranting pertama menggambarkan fraud dalam menyusun laporan keuangan. Fraud ini
berupa salah saji

(misstatements

baik

overstatements maupun understatements).

Cabang dari ranting ini ada dua. Pertama, menyajikan aset atau pendapatan lebih tinggi
dari yang sebenarnya (asset/revenue understatements). Kedua, menyajikan aset atau
pendapatan lebih rendah dari yang sebenarnya ( asset/revenue understatements).
Praktik-praktik ini secara ekstensif dibahas dalam buku-buku auditing, dan tidak akan
dibahas disini.

6
AKUNTANSI FORENSIK
Ranting kedua menggambarkan fraud dalam menyusun laporan non-keuangan. Fraud
berupa penyampaian laporan non keuangan secara menyesatkan, lebih bagus dari
keadaan yang sebenarnya, dan sering kali merupakan pemalsuan atau pemutarbalikan
keadaan. Bisa tercantum dalam dokumen yang dipakai untuk keperluan intern maupun
ekstern. Contoh: perusahaan minyak besar di dunia yang mencantumkan cadangan
minyaknya lebih besar secara signifikan dari keadaan yang sebenarnya apabila diukur
dengan standar industrinya, atau perusahaan yang alat produksinya atau limbahnya
membawamembawa bencana bagi masyarakat, tetapi secara terbuka (misalnya melalui
iklan) mengklaim keadaan sebaliknya
SOAL LATIHAN 1
1
2
C

Sebutkan pengertian dari Asset Misappropriation!


Sebutkan 4 ranting dalam pohon fraud!

Akuntan Forensik dan Jenis Fraud


Dari tiga cabang fraud tree di atas, yakni corruption misappropriation of asset, dan

fraudulent statements menjadi pusat perhatian dalam audit atas laporan keuangan (general
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

audit atau opinion audit).


Sarbanes-Oxley Act di Amerika Serikat menggema ke seluruh penjuru dunia. Negara

maju dan Negara berkembang di luar Amerika mengadopsi secara langsung maupun tidak
langsung ketentuan-ketentuan Sarbanes-Oxley Act. Secara langsung, dengan memasukkan
ketentuan Sarbanes-Oxley Act dalam ketentuan perundang-undangannegara tersebut. Secara
tidak langsung, melalui penerapan ketentuan Sarbanes-Oxley Act pada anak-anak perusahaan
(di luar Amerika) dari perusahaan yang mencatat atau memperdagangkan saham, obligasi, dan
surat berharga lainnya di bursa-bursa Amerika Serikat.
Oleh karena itu akuntan forensik atau audit investigatif hampir tidak menyentuh fraud

yang menyebabkan laporan keuangan menjadi menyasatkan, dengan dua pengecualian.


Pertama, ketika regulator mempunyai dugaan kuat bahwa laporan audit suatu kantor akuntan
public mengandung kekeliruan yang serius dapat meminta kantor akuntan lain melakukan
pendalaman, atau mereka sendiri melakukan penyidikan.
Ketika fraudulent statements

dilakukan dengan pengolahan data secara elektronis,

terintegrasi, dan besar-besaran atau penggunaan komputer yang dominan dalam penyiapan
laporan. Selain pertimbangan penyelesaian kasus di dalam atau di luar pengadilan, juga ada
pertimbangan diperlukannya keahlian khusus, yakni computer forensics.

7
AKUNTANSI FORENSIK
D

Manfaat Fraud Tree


Fraud tree yang dibuat ACFE sangat bermanfaat. Frud tree memetakan fraud dalam

lingkungan kerja. Peta ini membantu akuntan forensik mengenali dan mendiagnosis fraud
yang terjadi. Ada gejala-gejala penyakit yang dalam auditing dikenal sebagai red flags.
Dengan memahami gejala-gejala ini dan menguasai teknik-teknik audit investigatif, akuntan
forensik dapat mendeteksi fraud tersebut.
Akuntan forensik sebaiknya membuat sendiri fraud tree atau peta dari tindak pidana
yang diperiksanya. Seorang penyidik tindak pidana perpajakan, misalnya, perlu membuat
Pohon Tindak Pidana Perpajakan, ia dapat membat pohon atau skema yang komprehensif
untuk semua jenis pajak atau Pohon Tindak Pidana Perpajakan yang khusus untuk suatu jenis
pajak tertentu, (misalnya , restitusi pajak), atau tindak pidana perpajakan dalam industri
tertentu misalnya, pertambangan, production sharing contractors (PSC), dan seterusnya.
Fraud Triangle
Fraud Examiners Manual (edisi 2006) menyebut Donald R. Cressey sebagai
mahasiswa terpandainya Edwin H. Sutherland. Kalau penelitian Sutherland dipusatkan pada
kriminalitas masyarakat atas, Cressey mencari arah yang lain dalam penelitiannya. Sewaktu
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

menulis disertasi doktornya dalam bidang sosiologi, ia memutuskan untuk meneliti para
pegawai yang mencari uang perusahaan (embezzlers). Ia mewancarai 200 orang yang
dipenjara karena fraud tersebut.
Cressey tertarik pada embezzlers yang disebutnya trust violators atau pelanggar

kepercayaan, yakni

mereka yang melanggar kepercayaan atau amanah yang dititipkan

kepada mereka . ia secara khusus tertarik kepada hal-hal yang menyebabkan mereka
menyerah kepada godaan. Oleh karena ialasan itu dalam penelitiannya, ia tidak menyertakan
mereka yang memang mencari pekerjaan dengan tujuan mencuri.
Setelah menyelesaikan penelitiannya, ia mengembangkan suatu model yang sampai

sekarang merupakan model klasik untuk menjelaskan occupational offender atau pelaku fraud
ditempat kerja (atau terkait dengan pekerjaan dan jabatannya). Penelitiannya diterbitkan
dengan judul Other Peoples Money: A Study in the Sosial Psychology of Emblezzlement.
Hipotesisnya yang terakhir adalah orang yang dipercaya menjadi pelanggar kepercayaan
ketika ia melihat dirinya sendiri sebagai orang yang mempunyai masalah keuangan yang tidak
dapat diceritakannya kepada orang lain, sadar bahwa masalah ini secara diam-diam dapat
diatasinya dengan menyalahgunakan wewenangnya sebagai pemegang kepercayaan di

8
AKUNTANSI FORENSIK
bindang

keuangan,

dan

tindak-tinduk

sehari-hari

memungkinkannya

menyesuaikan

pandangan mengenai dirinya sebagai seorang yng bisa dipercayakan.


Sudut pertama dari segi tiga itu diberi judul pressure yang merupakan perceived nonshareable financial need. Sudut keduanya, perceived opportunity. Sudut ketiga rationalization.
1. Pressure
Penggelapan uang perusahaan oleh pelakunya bermula dari suatu tekanan (pressure)
yang menghimpitnya. Orang ini mempunyai kebutuhan keuangan yang mendesak, yang
tidak dapat diceritakannya kepada orang lain. Konsep yang penting di sini adalah,
tekanan yang menghimpit hidupnya (berupa kebutuhan akan uang), padahal ia tidak
bisa berbagi (sharing) dengan orang lain. Setidak-tidaknya, itulah yang dirasakannya.
Konsep ini dalam bahasa Inggris disebut perceived non-shareable financial need.
Bagi pelaku embezzler, ia tidak bisa berbagi masalah (keuangannya) dengan orang lain,
padahal sebenarnya berbagi masalah dengan orang lain dapat membantunya mencari
pemecahan. Apa yang bisa diceritakan kepada orang lain tentunya bergantung pada
orang tersebut. Ada orang yang kehilangan uang dalam jumlah besar di meja judi dan ia

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

menyadarinya sebagai suatu masalah, tetapi bukan masalah yang tidak dapat
diceritakannya kepada orang lain. Non-shareable

problems timbul dari situasi yang

dapat dibagi dalam enam kelompok:


a. Violation of Ascribed Obligation
Suatu kedudukan atau jabatan dengan tanggung dengan keuangan membawa
konsekuensi tertentu bagi yang bersangkutan dan juga menjadi harapan atasan atau
majikannya. Di samping harus jujur, ia dianggap perlu memiliki perilaku tertentu.
Banyak lembaga Negara dan asosiasi profesi dan bisnis Indonesia merasa perlu
menyusun pedoman perilaku pejabat atau anggotanya. Bahkan keperluan yang lebih
mendesak sering kali bukan pada penyusunan atau pemberitaan pemahaman
kepada yang akan diatur perilakunya, tetapi pada piblikasi terhadap masyarakat
bahwa kita sudah punya pedoman perilaku tanpa peduli apakah perilkunya akan
seperti yang tercantum dalam pedomannya.
b. Problems Resulting from Personal Failure
Kegagalan pribadi juga merupakan situasi yang dipersepsikan oleh orang yang
mempunyai

kedudukan

serta

dipercaya

dalam

bidang

keuangan,

sebagai

kesalahannya menggunakan akal sehatnya, dan arena itu menjadi tanggung jawab
pribadinya.
c. Business Reversals

9
AKUNTANSI FORENSIK
Cressey menyimpulkan bahwa kegagalan bisnis merupakan kelompok situasi yang
juga mengarah kepada non-shareable problem. Masalah ini berbeda dari kegagalan
pribadi yang dijelaskan di atas, karena pelakunya merasa bahwa kegagalan itu
berada di luar dirinya atau di luar kendalinya. Dalam persepsinya, kegagalan itu
karena inflasi yang tinggi, atau krisi moneter/ekonomi, tingkat bunga yang tinggi dan
lain-lain.
d. Physical Isolation
Secara bebas, situasi ini dapat diterjemahkan sebagai keterpurukan dalam
kesendirian. Dalam situasi ini, orang itu bukan tidak mau berbagi keluhan dengan
orang lain. Ia tidak mempunyai orang lain tempat ia berkeluh dan mengungkapkan
masalahnya. Cressey member contoh seorang yang baru kematian istrinya dan ia
tidak mampu mengungkapkan masalah keuangan kepada orang lain.
e. Status Gaining
Situasi kelima ini tidak lain dari kebiasaaan (buruk) untuk tidak mau kalah dengan
tetangga. Orang lain punya harta tertentu, ia juga harus seperti itu atau lebih dari

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

itu. Orang lain punya jabatan tertentu, ia juga harus punya jabatan seperti itu atau
lebih baik dari itu. Dalam situasi yang dibahas di atas, pelaku berusaha
mempertahankan sratus. Di sini pelaku berusaha meningkatkan statusnya.
f.

Employer-Employee Relations
Cressey menjelaskan

bahwa

umumnya

situasi

keenam

ini

mencerminkan

kekesalan(atau kebencian) seorang pegawai yang menduduki jabatan yang


dipegangnya sekarang, tetapi pada saat yang sama ia merasa tidak ada pilihan
baginya, ia harus tetap menjalankan yang dikerjakannya sekarang. Kekesalan itu
bisa terjadi karena ia merasa gaji atau imbalan lainnya tidak layak dengan pekerjaan
atau kedudukannya, atau ia merasa beban pekerjaannya teramat banyak, atau ia
merasa kurang mendapat penghargaan batiniah.

2. Perceived Opportunity
Dari pembahasan mengenai keenam kelompok situasi di atas, yang menarik adalah
bahwa situasi tersebut membawa seseorang kepada kebutuhan menyelesaikan
persoalannya secara diam-diam, secara rahasia. Bukan pencurian atau embezzlementnya yang mendorong kebutuhan untuk diam-diam atau berahasia , melainkan situasi
yang mendahului pencurian itu (seperti violation of ascribed obligation, business
reversal, dan lain-lain).

10
AKUNTANSI FORENSIK
Adanya non-shareable financial problem saja, tidaklah akan menyebabkan orang
melakukan fraud. Untuk memahami teori Cressey kita harus ingat bahwa ketiga unsur
yang digambarkan dalam fraud triangle harus ada, untuk bisa terjadinya fraud. Nonshareable financial problem menciptakan motif bagi terjadinya kejahatan. Akan tetapi,
pelaku kejahatan harus mempunyai persepsi bahwa ada peluang baginya untuk
melakukan kejahatan tanpa diketahui orang lain. Persepsi ini, perceived opportunity,
merupakan sudut kedua dari fraud triangle.
3. Rationalization
Sudut ketiga dari fraud triangle adalah rationalization (rasionalisasi) atau mencari
pembenaran sebelum melakukan kejahatan, bukan sesudahnya. Mencari pembenaran
sebenarnya merupakan bagian yang harus ada darim kejahatan itu sendiri, bahkan
merupakan bagian dari motivasi untuk melakukan kejahatan. Rationalization diperlukan
agar si pelaku dapat mencerna perilakunya yang melawan hukum untuk tetap
mempertahankan jati dirinya sebagai orang yang dipercaya.
Kejahatan Kerah Putih

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

Kejahatan kerah putih adalah terjemahan untuk istilah yang sangat dikenal dalam
bahasa Inggris, yakni white-collar crime. Istilah ini dikenalkan oleh Edwin H. Sutherland
di bulan Desember 1939 ketika ia menyampaikan pidato pengukuhannya selaku ketua
perhimpunan sosiolog Amerika (American Sociological Society) di Philadelphia. Sejak
istilah itu diperkenalkan, terjadi perdebatan mengenai apa yang harus dicakup di
dalamnya. Sepuluh tahun kemudian, Sutherland menerbitkan monograf White-Collar
Crime yang dicatatan kakinya ia menjelaskan makna istilah itu sebagai: Crime in the
upper, white-collar class, which is composed of respectable, or at least respected,
business, and professional men. (kejahatan kelas atas, kelas manusia berkerah putih
yang terdiri atas orang-orang bisnis dan profesional terhormat, atau paling tidak,
dihormati.)

SOAL LATIHAN 2
1
2
F

Sebutkan alasan tekanan menjadi salah satu sudut dari segitiga fraud!
Apakah yang disebut dengan kejahatan kerah putih?

Pencegahan dan Pendeteksian Fraud


1. Pencegahan Fraud
Tidak ada organisasi yang terbebas dari fraud, karena pemasalahannya kembali
berkutat ke masalah manusia. Bagaimanapun bentuk aturan dan prosedur disusun

11
AKUNTANSI FORENSIK
sangat dipengaruhi oleh manusia yang menjalankannya, karena tidak semua orang
jujur dan berintegritas tinggi. Oleh karena itu perlu upaya pencegahan yang dapat
mengurangi terjadinya fraud.
a. Tanggungjawab Pencegahan dan Pendeteksian Fraud
Secara umum, tanggung-jawab pencegahan dan pendeteksian serta penugasan
untuk melakukan investigasi merupakan tanggung jawab manajemen, akan tetapi
fraud auditor wajib melakukan tiga hal tersebut sebagai bagian dari manajemen.
Tanggung

jawab

manajemen

dalam

pencegahan

dan

pendeteksian

fraud

mencakup:
1) Pengembangan lingkungan pengendalian, yang dimulai dari kesadaran tentang
perlunya pengendalian.
2) Penetapan tujuan dan sasaran organisasi yang realistis
3) Menetapkan aturan perilaku (code of conduct) bagi semua pegawai,
didokumentasikan dan dimplementasikan dengan baik. Aturan perilaku
menjelaskan hal-hal yang tidak boleh dan boleh dilakukan, sekaligus

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

menjelaskan kegiatan-kegiatan yang merupakan upaya secara personal untuk


mengungkapkan adanya penyimpangan-penyimpangan.
4) Kebijakan-kebijakan otorisasi yang tepat untuk setiap transaksi yang terus
diwujudkan dan dipelihara.
5) Kebijakan, praktik, prosedur, pelaporan dan mekanisme lainnya untuk
memonitor aktivitas dan menjaga asset khususnya yang memiliki tingkat risiko
tinggi dan bernilai mahal.
6) Mekanisme
komunikasi

informasi

yang

dapat

dipercaya

serta

berkesinambungan, antara seluruh karyawan dengan pihak manajemen atau


pimpinan instansi.
b. Pengertian Upaya Pencegahan
Pengertian pencegahan fraud menurut modul Pusat Pendidikan dan Pelatihan
Pengawasan (Pusdiklatwas) BPKP tentang fraud auditing (2008:37) yaitu upaya
terintegrasi yang dapat menekan terjadinya faktor penyebab Fraud (fraud triangle)
yaitu :
1) Memperkecil peluang terjadinya kesempatan untuk berbuat kecurangan
2) Menurunkan tekanan kepada pegawai agar ia mampu memenuhi kebutuhannya
3) Mengeliminasi alasan untuk membuat pembenaran/rasionalisasi atas tindak
kecurangan yang dilakukan.
c. Tujuan Pencegahan
Pencegahan fraud yang efektif memiliki 5 (lima) tujuan yaitu :

12
AKUNTANSI FORENSIK
1) Prevention, mencegah terjadinya fraud secara nyata pada semua lini
organisasi;
2) Deterence, menangkal pelaku potensial bahkan tindakan untuk yang bersifat
coba-coba;
3) Discruption, mempersulit gerak langkah pelaku fraud sejauh mungkin;
4) Identification, mengidentifikasi kegiatan berisiko tinggi dan kelemahan
pengendalian;
5) Civil action prosecution, melakukan tuntutan dan penjatuhan sanksi yang
setimpal atas perbuatan kecurangan kepada pelakunya.
d. Metode Pencegahan
Beberapa metode pencegahan yang lazim ditetapkan oleh manajemen mencakup
namun tidak terbatas pada beberapa langkah berikut ini:
1) Penetapan Kebijkan Anti Fraud
Kebijakan unit organisasi harus memuat a high ethical tone dan harus dapat
menciptakan lingkungan kerja yang kondusif untuk mencegah tindakantindakan fraud dan kejahatan ekonomi lainnya. Seluruh jajaran manajemen dan
karyawan harus mempunyai komitmen yang sama. Dengan demikian,
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

kebijaksanaan yang ada akan dilaksanakan dengan baik.


2) Prosedur Pencegahan Baku
Pada dasarnya komitmen manajemen dan kebijakan suatu instansi/ organisasi
merupakan kunci utama dalam mencegah dan mendeteksi fraud. Namun
demikian, harus pula dilengkapi dengan prosedur penanganan pencegahan
secara tertulis dan ditetapkan secara baku sebagai media pendukung. Secara
umum prosedur pencegahan harus memuat :
a) Pengendalian intern, di antaranya, adalah pemisahan fungsi sehingga
tercipta kondisi saling cek antar fungsi.
b) Sistem reviu dan operasi yang memadai bagi sistem komputer, sehingga
memungkinkan komputer tersebut untuk mendeteksi fraud secara otomatis.
Hal-hal yang menunjang terciptanya sistem tersebut adalah:

Desain sistem harus mencakup fungsi pengendalian yang memadai.


Harus ada prinsip-prinsip pemisahan fungsi.
Ada screening (penelitian khusus) terhadap komputer dan karyawan

pada saat rekrutmen dan pelatihan.


Adanya pengendalian atas akses dalam komputer maupun data.
c) Adanya prosedur mendeteksi fraud secara otomatis (built in) dalam sistem,
mencakup:
Prosedur yang memadai untuk melaporkan fraud yang ditemukan

13
AKUNTANSI FORENSIK

Prosedur yang memadai untuk mendeposisikan setiap individu yang

terlibat fraud
3) Organisasi
a) Adanya audit committee yang independen menjadi nilai plus.
b) Unit audit internal mempunyai tanggung jawab untuk melakukan evaluasi
secara berkala atas aktivitas organisasi secara berkesinambungan. Bagian
ini juga berfungsi untuk menganalisis pengendalian intern dan tetap
waspada terhadap fraud pada saat melaksanakan audit.
c) Unit audit internal harus mempunyai akses ke audit committee maupun
manajemen puncak. Walaupun pimpinan auditor internal tidak melapor ke
senior manajemen puncak, akan tetapi untuk hal-hal yang sifatnya khusus,
ia harus dapat langsung akses ke pimpinan yang lebih tinggi.
d) Auditor internal harus mempunyai tanggung jawab yang setara dengan
jajaran eksekutif, paling tidak memiliki akses yang tindependen terhadap
unit rawan fraud.
4) Teknik Pengendalian
Sistem yang dirancang dan dilaksanakan secara kurang baik akan menjadi
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

sumber atau peluang terjadinya fraud, yang pada gilirannya menimbulkan


kerugian

finansial

bagi

organisasi.

Berikut

ini

disajikan

teknik-teknik

pengendalian dan audit yang efektif untuk mengurangi kemungkinan fraud.


a) Pembagian tugas yang jelas, sehingga tidak ada satu orang pun yang
menguasai seluruh aspek dari suatu transaksi.
b) Pengawasan memadai.
c) Kontrol yang memadai terhadap akses ke terminal komputer, terhadap data
yang ditolak dalam pemrosesan, maupun terhadap program- program serta
media pendukung lainnya.
d) Adanya manual pengendalian terhadap file-file yang dipergunakan dalam
pemrosesan komputer ataupun pembuangan file (disposal) yang sudah
tidak terpakai
5) Kepekaan Terhadap Fraud
Kerugian dan fraud dapat dicegah apabila organisasi atau instansi mempunyai
staf yang berpengalaman dan mempunyai SILA (Suspicious, Inquisitive,
Logical dan Analytical Mind), sehingga mereka peka terhadap sinyalsinyal
fraud. Hal-hal yang perlu diperhatikan untuk menumbuh-kembangkan SILA
adalah:

14
AKUNTANSI FORENSIK
a) Kualifikasi calon pegawai harus mendapat perhatian khusus, bila
dimungkinkan, menggunakan referensi dari pihak-pihak yang pernah
bekerja sama dengan mereka.
b) Implementasikan prosedur curah pendapat yang efektif, sehingga para
pegawai yang tidak puasnmempunyai jalur untuk mengajukan protesnya.
c) Setiap pegawai selalu diingatkan dan didorong untuk melaporkan segala
transaksi atau kegiatan pegawai lainnya yang mencurigakan.
d) Para karyawan hendaknya tidak diperkenankan untuk lembur secara rutin
tanpa pengawasan yang memadai.
e) Karyawan diwajibkan cuti tahunan setiap tahun. Biasanya pelaku fraud
memanipulasi sistem tertentu untuk menutupi perbuatannya. Hal ini dapat
terungkap pada saat yang bersangkutan mengambil cuti tahunannya, dan
tugas-tugasnya diambil alih oleh karyawan lain. Bila mungkin, lakukan
rotasi egawai secara periodik untuk tujuan yang sama
e. Peran Auditor dalam Pencegahan
Internal auditor dituntut untuk waspada terhadap setiap hal yang menunjukkan
adanya kemungkinan fraud, yang mencakup:
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

1) Identifikasi titik-titik kritis terhadap kemungkinan terjadinya fraud,


2) Penilaian terhadap sistem pengendalian yang ada, dimulai sejak lingkungan
pengendalian hingga pemantauan terhadap penerapan sistem pengendalian.
Jika terdapat indikasi perbuatan fraud, seorang internal auditor setidak-tidaknya
harus mampu melakukan beberapa hal berikut dalam upaya pencegahan:
1) Melakukan telaahan kritis atas sistem pengendalian manajemen
2) Menyimpulkan kekuatan dan kelemahan sistem pengendalian manajemen
tersebut.
3) Mengidentifikasi kerugian yang mungkin timbul karena terjadinya kecurangan,
dengan adanya kelemahan sistem pengendalian manajemen tersebut.
4) Mengidentifikasi berbagai transaksi dan kejadian yang tidak biasa.
5) Mampu membedakan antara kelalaian manusia (human errors) dan tindakan
penyimpangan dari peraturan (irregularities).
6) Mampu menelusuri arus dokumen dan arus dana yang berkaitan dengan
transaksi-transaksi yang mencurigakan.
7) Mampu mendapatkan dokumen-dokumen yang terkait dengan transaksi
tersebut.
8) Mengumpulkan dan menyusun bukti yang mendasari kecurangan tersebut.
9) Mendokumentasikan dan membuat laporan tindak kecurangan dengan tujuan
untuk proses pemberian sanksi, penuntutan secara hukum, baik perdata
maupun pidana, ataupun untuk mengajukan klaim kepada pihak lainnya.

15
AKUNTANSI FORENSIK
2. Pendeteksian Fraud
Langkah penting yang harus dilakukan oleh auditor untuk mengetahui ada atau tidaknya
fraud adalah dengan cara mendeteksinya. Pendeteksian fraud oleh internal auditor
merupakan pengidentifikasian indikator-indikator kecurangan yang mengarahkan perlu
tidaknya dilakukan pengujian. Indikator-indikator yang dibuat mengacu kepada kendalikendali yang telah ditetapkan oleh manajemen, pengujian yang dilakukan oleh auditor,
dan sumber-sumber lainnya baik dari dalam maupun dari luar organisasi.
a. Tujuan Pendeteksian
Deteksi fraud adalah aktivitas untuk mengetahui :
1) Bahwa tindakan fraud telah terjadi (ada).
2) Apakah organisasi/perusahaan menjadi korban atau sebagai pelaku fraud.
3) Adanya kelemahan dalam pengendalian intern serta moral pelaku yang menjadi
penyebab terjadinya fraud
4) Adanya kondisi lingkungan di organisasi/ perusahaan yang menyebabkan
terjadinya fraud.
5) Adanya suatu kesalahan dan ketidak beresan
Pendeteksian fraud dapat dilakukan baik secara proaktif maupun reaktif, sebagai
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

berikut :
1) Dengan penerapan pengendalian intern yang memadai, yaitu adanya pemisahan
tugas dalam fungsi penyimpanan, otorisasi dan pencatatan.
2) Pelaksanaan audit finansial, operasional, dan ketaatan.
3) Pengumpulan data intelijen terhadap gaya hidup dan kebiasaan pribadi pegawai.
4) Penerapan prinsip pengecualian (exception) di dalam pengendalian dan
prosedur.
5) Pelaksanaan reviu terhadap penyimpangan (variances) dalam kinerja operasi
(standar, tujuan, sasaran, anggaran, rencana).
6) Adanya pengaduan dan keluhan dari karyawan.
7) Intuisi atasan pegawai.
8) Adanya kecurigaan (suspicion)
b. Tanggung jawab Internal Auditor
Tanggung jawab internal auditor dalam rangka mendeteksi kecurangan,
selama penugasan audit, termasuk:
1) Memiliki pengetahuan yang memadai tentang kecurangan, dalam rangka
mengidentifikasi indikasi-indikasi yang mungkin terjadi dan dilakukan oleh
anggota organisasi. Pengetahuan tersebut, antara lain, mengenai karakteristik
kecurangan, teknik yang digunakan oleh pelaku dalam melakukan kecurangan,
dan bentuk kecurangan sesuai dengan aktivitas yang sedang diaudit.

16
AKUNTANSI FORENSIK
2) Memiliki sensitivitas yang berkaitan dengan kemungkinan adanya kesempatan
terjadinya

fraud,

seperti

kelemahan-kelemahan

pengendalian

yang

memungkinkan terjadinya kecurangan. Beberapa contoh dari indikator terjadinya


kecurangan adalah:
a) Transaksi yang tidak terotorisasi
b) Pengendalian yang tidak dipatuhi.
c) Kerugian yang sangat mencolok berkaitan dengan adanya kerugian.
d) Motivasi yang ada di manajemen.
3) Melakukan evaluasi terhadap indikator-indikator yang mungkin

dapat

memberikan peluang terjadinya kecurangan dan menentukan apakah perlu


dilakukan investigasi lanjutan.
4) Menentukan predikasi/dugaan

awal terjadinya

suatu tindak kecurangan.

Berdasarkan indikator-indikator yang diperoleh selama melakukan audit dan


pengawasan serta bukti-bukti yang ada, internal auditor dapat menyiapkan
proses yang mengarah kepada pengujian terfokus untuk mengungkapkan
kecurangan.
5) Melakukan penilaian kembali terhadap pelaksanaan pengendalian di lingkungan
dimana terjadinya tindak kecurangan, dan selanjutnya menentukan upaya untuk
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

memperkuat pengendalian di dalamnya. Penguatan internal kontrol diharapkan


dapat mengurangi vulnerabilities (tingkat kerentanan/kelemahan yang dapat
memicu terjadinya suatu kecurangan) untuk masa yang mendatang, sekaligus
juga melakukan bentuk langkah-langkah pengujian dalam audit, dengan tujuan
audit untuk mendeteksi kemungkinan tindak kecurangan yangsama di masa
mendatang.
c. Langkah-Langkah Deteksi Fraud
Langkah-langkah dalam mendeteksi fraud antara lain:
1) Pemahaman Atas Tugas Pokok dan Fungsi Instansi
Pengetahuan dan pemahaman auditor atas proses kegiatan instansi merupakan
suatu langkah awal dalam mendeteksi fraud. Pengetahuan yang berkaitan
dengan proses kegiatan ini secara signifikan akan membantu auditor dalam:
a) Memperkirakan kekuatan dan kelemahan sistem pengendalian intern dan
implementasinya, guna mengidentifikasi tindak kecurangan yang mungkin
terjadi.
b) Memperkirakan tingkat keterjadian dan potensi dampak tindak kecurangan
yang mungkin terjadi dalam suatu institusi.

17
AKUNTANSI FORENSIK
c) Mengevaluasi bukti-bukti awal yang diperlukan untuk dikembangkan dalam
tahapan audit, atau hanya dipergunakan untuk memperbaiki kelemahan
sistem yang terdeteksi.
d) Menetapkan rencana dan langkah pelaksanaan audit kecurangan secara
efektif dan efisien, jika diminta oleh manajemen.
Sumber-sumber yang dapat menjadi media auditor dalam memahami proses
kegiatan yang akan dideteksi, di antaranya:
a. Pengalaman sebelumnya tentang instansi, tugas pokok dan sifat kegiatan
yang dijalankannya
b. Diskusi dengan pihak internal instansi.
c. Diskusi dengan pihak internal audit dan reviu terhadap laporan internal.
d. Diskusi dengan auditor sebelumnya serta reviu terhadap laporan yang dibuat
oleh pihak eksternal
e. Diskusi dengan pihak yang memiliki keahlian di bidang industri yang

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

diperiksa.
f. Publikasi atas proses kegiatan yang dilakukan oleh instansi.
g. Peraturan yang secara signifikan berdampak pada proses kegiatan instansi.
h. Dokumen-dokumen yang dihasilkan oleh instansi yang bersangkutan.
2) Identifikasi Kelemahan Pengendalian Intern
Setelah memahami proses kegiatan, auditor harus memahami pula pengendalian
intern

auditee,

yang

berkaitan

dengan

tingkat

keandalannya

sekaligus

mengidentifikasikan kelemahannya. Hal ini penting untuk melihat latar belakang


terjadinya indikasi tindak kecurangan, dan pertimbangan risiko kemungkinan
terjadinya tindak kecurangan.
Evaluasi dilakukan terhadap 5 komponen pengendalian intern dan kaitannya
dengan audit fraud, yaitu:
a) Lingkungan Pengendalian
Lingkungan pengendalian menetapkan corak suatu organisasi, memengaruhi
kesadaran pengendalian orang-orangnya. Lingkungan pengendalian sebagai
dasar bagi komponen pengendalian intern yang lain menyediakan disiplin
dan struktur.
Lingkungan Pengendalian mencakup faktor-faktor berikut ini:

Integritas dan nilai etika


Komitmen terhadap kompetensi
Partisipasi dewan komisaris atau komite audit
Filosofi dan gaya operasi manajemen
Struktur organisasi
Pemberian wewenang dan tanggung jawab

18
AKUNTANSI FORENSIK
Kebijakan dan praktik sumber daya manusia
b) Penaksiran Risiko
Dalam komponen ini dilakukan pengidentifikasian, analisis dan pengelolaan
risiko, untuk mendapatkan indikasi fraud yang berkaitan dengan keuangan.
Sebagai contoh, penaksiran risiko ditujukan kepada bagaimana instansi
mempertimbangkan kemungkinan adanya transaksi yang tidak dicatat atau
mengidentifikasi dan menganalisis estimasi signifikan transaksi yang dicatat
dalam laporan keuangan. Risiko yang relevan dengan kecurangan keuangan
juga berkaitan dengan peristiwa atau transaksi khusus.
Risiko dapat timbul atau berubah karena keadaan berikut ini:
Perubahan dalam lingkungan operasi.
Personil baru.
Sistem informasi baru atau yang diperbaiki.
Pertumbuhan yang pesat.
Teknologi baru
c) Aktivitas Pengendalian
Aktivitas pengendalian adalah kebijakan dan prosedur yang membantu
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

meyakinkan bahwa tindakan yang diperlukan telah dilaksanakan untuk


menghadapi risiko dalam pencapaian tujuan instansi. Aktivitas pengendalian
memiliki berbagai tujuan dan diterapkan di berbagai tingkat organisasi dan
fungsi. Umumnya, aktivitas pengendalian yang relevan dengan audit fraud
dapat digolongkan sebagai kebijakan dan prosedur yang berkaitan dengan:
Review kinerja.
Pengolahan informasi.
Pengendalian fisik.
Pemisahan tugas.
d) Informasi dan Komunikasi
Sistem informasi dalam pengendalian intern mencakup sistem akuntansi,
yaitu metode dan catatan yang yang digunakan untuk:

Mengidentifikasi dan mencatat semua transaksi yangsah.


Menjelaskan, pada saat yang tepat, transaksi secara cukup rinci untuk
memungkinkan penggolongan transaksi semestinya dalam laporan

keuangan.
Mengukur nilai transaksi dengan cara sedemikian rupa sehingga
memungkinkan pencatatan nilai moneter semestinya dalam laporan
keuangan.

19
AKUNTANSI FORENSIK

Menentukan periode waktu terjadinya transaksi untuk mernungkinkan

pencatatan transaksi dalam periode akuntansi semestinya.


Menyajikan transaksi semestinya dan pengungkapan yang berkaitan
dalam laporan keuangan.

Kualitas informasi yang dihasilkan oleh sistem akan berdampak pada


kemampuan manajemen dalam mengambil keputusan semestinya, untuk
keperluan mengolah dan mengendalikan aktivitas instansi dan mencegah
terjadinya tindak kecurangan.
e) Pemantauan
Pemantauan adalah proses penetapan kualitas kinerja pengendalian intern
sepanjang waktu. Pemantauan mencakup penentuan desain pengendalian
intern, pelaksanaannya secara tepat waktu, dan tindakan perbaikan yang
dilakukan.
Proses ini dilaksanakan melalui aktivitas pemantauan secara terus menerus,
evaluasi secara terpisah, atau kombinasi di antara keduanya. Pemantauan
secara terus menerus terhadap aktivitas dibangun ke dalam aktivitas normal
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

instansi yang terjadi secara berulang, meliputi aktivitas pengelolaan dan


supervisi reguler.
Aktivitas

pemantauan

dapat

mencakup

penggunaan

informasi

dan

komunikasi dari pihak luar. Misalnya, dalam urusan penagihan, pelanggan


secara tersirat menguatkan data penagihan dengan pembayaran fakur
mereka atau pengajuan keluhan tentang besarnya ongkos yang harus
dibayar. Di samping itu, badan legislasi pemerintah ada kemungkinan
berkomunikasi dengan instansi, berkaitan dengan masalah masa lalu yang
berdampak

terhadap

berfungsinya

pengendalian

intern.

Contohnya,

komunikasi tentang audit oleh badan pengatur perbankan. Demikian pula,


manajemen dapat mempertimbangkan komunikasi, yang berkaitan dengan
pengendalian intern, dengan auditor ekstern dalam pelaksanaan aktivitas
pemantauan.
d. Teknik Pendeteksian Fraud
Fraud dapat dideteksi dengan teknik critical point of audit dan sensitivity analysis.
1) Critical point auditing
Critical point auditing adalah suatu teknik pendeteksian fraud melalui audit atas
catatan pembukuan yang mengarah pada gejala atau kemungkinan terjadinya

20
AKUNTANSI FORENSIK
fraud, yang mengarahkan auditor untuk melakukan penyelidikan lebih rinci. Cara
ini dapat digunakan pada setiap organisasi. Makin akurat dan komprehensif
suatu catatan, semakin efektif pula teknik ini.
Keberhasilan dalam mendeteksi fraud tergantung 3 (tiga) faktor, yaitu:
a) Besarnya organisasi dan jumlah transaksi/ catatan yang tersedia untuk audit.
b) Jumlah item yang diaudit
c) Jumlah fraud yang terjadi
Pendekatan yang sering digunakan dalam critical point auditing, antara lain:
a) Analisis trend
Pengujian ini terutama ditujukan untuk menilai kewajaran pembukuan dalam
rekening buku besar, dan menyangkut pola perbandingannya dengan data
sejenis untuk periode sebelumnya (historical data).
Perbandingan dengan data sejenis dari cabang perusahaan, maupun
perbandingan dengan data periode sebelumnya berguna untuk :

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

Mendapatkan gejala manipulasi yang dilakukan oleh pihak intern

perusahaan.
Mendeteksi kemungkinan adanya fraud baru yang terjadi.
b) Pengujian Khusus
Pengujian khusus biasanya dilakukan terhadap kegiatan-kegiatan yang
berisiko tinggi terhadap fraud, antara lain:

Fraud pembelian pada umumnya dilakukan dengan cara meninggikan

nilai yang terdapat dalam faktur atau pembelian fiktif.


Verifikasi buku besar, terutama rekening hutang yang muncul setelah

penunjukan pejabat baru, khususnya yang menangani pembelian.


Tidak jarang pejabat baru memilih atau membawa supplier yang telah
dikenalnya

dan

mengganti

supplier

yang

selama

ini

banyak

berhubungan dengan instansinya.


Fraud dalam penjualan dapat berupa penjualan fiktif, lapping dan lain-

lain.
2) Teknik Analisis Kepekaan (Job Sensivity Analysis)
Setiap pekerjaan dalam suatu organisasi memiliki berbagai peluang/kesempatan
untuk mengalami fraud. Hal ini bergantung pada beberapa faktor, seperti akses,
kemampuan,

dan

waktu

melaksanakannya.
a) Metode Pendekatan

yang

tersedia

untuk

merencanakan

dan

21
AKUNTANSI FORENSIK
Langkah awal yang dilakukan adalah dengan mengidentifikasi semua posisi
pekerjaan di dalam suatu instansi/organisasi yang rawan terhadap fraud.
Untuk itu auditor harus mempelajari:

Struktur organisasi
Uraian tugas masing-masing pejabat
Manual akuntansi dan formulir-formulir
Pendelegasian wewenang

Langkah berikutnya adalah memperoleh spesifikasi pekerjaan setiap


pejabat/pegawai dan mencatat perbedaan antara akses yang diperbolehkan
atas suatu rekening dan akses yang direncanakan. Misalnya, petugas bagian
pembelian/ pengadaan tidak diperbolehkan memiliki akses atas catatan
pembelian. Tetapi kalau dia berbagi ruang dengan pegawai bagian
pembelian, adalah suatu hal yang tidak realistis bila menganggap bahwa
petugas pembelian/ pengadaan tersebut tidak mungkin membaca, mengubah
atau menyembunyikan catatan.
b) Pengawasan Rutin Mudah bagi pencuri untuk beroperasi, bilamana
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

manajer/pimpinan sibuk dengan tanggung jawab lain. Maka tingkat


pengendalian yang dilakukan juga harus dipertimbangkan jikalau bawahan
lebih pandai dari atasannya, atau apabila atasan memiliki bawahan yang
mempunyai latar belakang pendidikan berbeda.
c) Karakter Pribadi
Karakter pribadi pegawai harus dipertimbangkan. Gejala-gejala tersebut
termasuk:
Kekayaan yang tidak dapat dijelaskan
Pola hidup mewah
Pegawai tidak puas (tidak naik pangkat)
Egois (mementingkan diri sendiri)
Sering mengabaikan instruksi/prosedur Ingin dianggap paling penting
d) Tindak Lanjut
Hasil analisis akan menunjukkan jenis pekerjaan yang berisiko tinggi, dan
metode fraud yang mungkin dilakukan. Pengujian secara rinci harus
dilakukan guna menentukan apakah kesempatan yang ada telah digunakan.
3. Identifikasi Fraud yang Merugikan Keuangan Negara
Apabila dari hasil audit ditemukan penyimpangan yang merugikan keuangan negara
atau perekonomian negara, maka auditor perlu mengidentifikasi kasus tersebut untuk
penanganan lebih lanjut.

22
AKUNTANSI FORENSIK
Mengidentifikasi kasus artinya menetapkan penyimpangan dipandang dari aspek
hukum, yakni apakah kasus tersebut merupakan kasus pidana, kasus perdata, atau
kasus tuntutan untuk penyelesaian kerugian negara/daerah, yang dibedakan antara :
a. Pengenaan ganti kerugian negara/daerah terhadap bendahara.
b. Pengenaan ganti kerugian negara/daerah terhadap pegawai negeri bukan
bendahara.
SOAL LATIHAN 3
1
2

Apakah faktor yang menyebabkan berubahnya tingkat risiko?


Bagaimanakah implementasi pengujian khusus pada fraud?

Rangkuman
Fraud adalah suatu tindakan ilegal yang dilakukan secara sengaja dengan cara
berbohong, menyembunyikan dan merekayasa yang dilakukan oleh individu maupun organisasi
dengan maksud memperkaya diri dan menghindari pembayaran.
ACFEmenggambarkan Occupational Fraud dalam bentuk fraud tree yang terdiri dari
corruption, asset misappropriation, dan fraudulent statements. Peta ini membantu akuntan
forensik mengenali dan mendiagnosis fraud yang terjadi. Ada gejala-gejala yang dalam auditing
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

dikenal sebagai red flags. Dengan memahami gejala-gejala ini dan menguasai teknik-teknik
audit investigatif, akuntan forensik dapat mendeteksi fraud tersebut.
Tidak ada organisasi yang terbebas dari fraud, karena pemasalahannya kembali

berkutat ke masalah manusia. Bagaimanapun bentuk aturan dan prosedur disusun sangat
dipengaruhi oleh manusia yang menjalankannya, karena tidak semua orang jujur dan
berintegritas tinggi.

TES FORMATIF
1. Sebutkan enam kelompok penyebab Non-shareable problems!
2.
Sebutkan cakupan dari tanggung jawab manajemen dalam pencegahan dan
pendeteksian fraud!
3. Sebutkan sumber-sumber yang dapat menjadi media auditor dalam memahami proses
kegiatan yang akan dideteksi!

UMPAN BALIK
Sebagai dasar penilaian apakah mahasiswa telah menguasai materi maka jawab pertanyaan
tes formatif dan gunakan kriteria sebagai berikut:

23
AKUNTANSI FORENSIK

Jawaban Benar

Penilaian

Keterangan

Baik

Lanjut Bab Selanjutnya

Sedang

Lanjut Bab Selanjutnya

Kurang

Mengulang Bab Ini

JAWABAN TES FORMATIF


1. Enam kelompokny adalah :
a. Violation of Ascribed Obligation
Suatu kedudukan atau jabatan dengan tanggung dengan keuangan membawa
konsekuensi tertentu bagi yang bersangkutan dan juga menjadi harapan atasan atau
majikannya. Di samping harus jujur, ia dianggap perlu memiliki perilaku tertentu.
Banyak lembaga Negara dan asosiasi profesi dan bisnis Indonesia merasa perlu
menyusun pedoman perilaku pejabat atau anggotanya. Bahkan keperluan yang lebih
mendesak sering kali bukan pada penyusunan atau pemberitaan pemahaman
kepada yang akan diatur perilakunya, tetapi pada piblikasi terhadap masyarakat

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

bahwa kita sudah punya pedoman perilaku tanpa peduli apakah perilkunya akan
seperti yang tercantum dalam pedomannya.
b. Problems Resulting from Personal Failure
Kegagalan pribadi juga merupakan situasi yang dipersepsikan oleh orang yang
mempunyai

kedudukan

serta

dipercaya

dalam

bidang

keuangan,

sebagai

kesalahannya menggunakan akal sehatnya, dan arena itu menjadi tanggung jawab
pribadinya.
c. Business Reversals
Cressey menyimpulkan bahwa kegagalan bisnis merupakan kelompok situasi yang
juga mengarah kepada non-shareable problem. Masalah ini berbeda dari kegagalan
pribadi yang dijelaskan di atas, karena pelakunya merasa bahwa kegagalan itu
berada di luar dirinya atau di luar kendalinya. Dalam persepsinya, kegagalan itu
karena inflasi yang tinggi, atau krisi moneter/ekonomi, tingkat bunga yang tinggi dan
lain-lain.
d. Physical Isolation
Secara bebas, situasi ini dapat diterjemahkan sebagai keterpurukan dalam
kesendirian. Dalam situasi ini, orang itu bukan tidak mau berbagi keluhan dengan
orang lain. Ia tidak mempunyai orang lain tempat ia berkeluh dan mengungkapkan

24
AKUNTANSI FORENSIK
masalahnya. Cressey member contoh seorang yang baru kematian istrinya dan ia
tidak mampu mengungkapkan masalah keuangan kepada orang lain.
e. Status Gaining
Situasi kelima ini tidak lain dari kebiasaaan (buruk) untuk tidak mau kalah dengan
tetangga. Orang lain punya harta tertentu, ia juga harus seperti itu atau lebih dari
itu. Orang lain punya jabatan tertentu, ia juga harus punya jabatan seperti itu atau
lebih baik dari itu. Dalam situasi yang dibahas di atas, pelaku berusaha
mempertahankan sratus. Di sini pelaku berusaha meningkatkan statusnya.
f.

Employer-Employee Relations
Cressey menjelaskan

bahwa

umumnya

situasi

keenam

ini

mencerminkan

kekesalan(atau kebencian) seorang pegawai yang menduduki jabatan yang


dipegangnya sekarang, tetapi pada saat yang sama ia merasa tidak ada pilihan
baginya, ia harus tetap menjalankan yang dikerjakannya sekarang. Kekesalan itu
bisa terjadi karena ia merasa gaji atau imbalan lainnya tidak layak dengan pekerjaan
atau kedudukannya, atau ia merasa beban pekerjaannya teramat banyak, atau ia
merasa kurang mendapat penghargaan batiniah.
Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

2. Tanggung jawab manajemennya adalah:


a. Pengembangan lingkungan pengendalian, yang dimulai dari kesadaran tentang
perlunya pengendalian.
b. Penetapan tujuan dan sasaran organisasi yang realistis
c. Menetapkan aturan perilaku (code of conduct)

bagi

semua

pegawai,

didokumentasikan dan dimplementasikan dengan baik. Aturan perilaku menjelaskan


hal-hal yang tidak boleh dan boleh dilakukan, sekaligus menjelaskan kegiatankegiatan yang merupakan upaya secara personal untuk mengungkapkan adanya
penyimpangan-penyimpangan.
d. Kebijakan-kebijakan otorisasi yang tepat untuk setiap transaksi yang terus
diwujudkan dan dipelihara.
e. Kebijakan, praktik, prosedur, pelaporan dan mekanisme lainnya untuk memonitor
aktivitas dan menjaga asset khususnya yang memiliki tingkat risiko tinggi dan
f.

bernilai mahal.
Mekanisme komunikasi informasi yang dapat dipercaya serta berkesinambungan,

antara seluruh karyawan dengan pihak manajemen atau pimpinan instansi.


3. Sumber-sumber yang dapat dijadikan sumber deteksi oleh auditor adalah:
a. Pengalaman sebelumnya tentang instansi, tugas pokok dan sifat kegiatan yang
dijalankannya
b. Diskusi dengan pihak internal instansi.
c. Diskusi dengan pihak internal audit dan reviu terhadap laporan internal.

25
AKUNTANSI FORENSIK
d. Diskusi dengan auditor sebelumnya serta reviu terhadap laporan yang dibuat oleh

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

e.
f.
g.
h.

pihak eksternal
Diskusi dengan pihak yang memiliki keahlian di bidang industri yang diperiksa.
Publikasi atas proses kegiatan yang dilakukan oleh instansi.
Peraturan yang secara signifikan berdampak pada proses kegiatan instansi.
Dokumen-dokumen yang dihasilkan oleh instansi yang bersangkutan.

26
AKUNTANSI FORENSIK

DAFTAR PUSTAKA
Modul Diklat Perjenjangan Auditor Ketua Tim. Fraud Auditing. 2008. Pusat Pendidikan dan
Pelatihan Pengawasan Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan, edisi 5.
Jakarta
Tuanakotta, Theodorus M. 2016. Akuntansi Forensik & Audit Investigatif, Cetakan keempat.
Jakarta: Salemba Empat.
Undang-Undang Nomor 1 Tahun 1946 jo Undang-Undang Nomor 73 Tahun 1958 tentang Kitab
Undang-Undang Hukum Pidana (KUHP)
Undang-Undang No. 20 tahun 2001 Tentang Pemberantasan Tindak Pidana Korupsi, LN

Akuntansi Forensik BAB VI Fraud

No.134 tahun 2001,TLN No. 4150.