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Tratamento Contbil de Ativos Biolgicos e Produtos Agrcolas: uma Anlise das Principais Empresas do Agronegcio Brasileiro
O processo de convergncia das normas contbeis brasileiras s normas internacionais ganhou nfase no Brasil e foi
legalmente determinado com a adoo das Leis n 11.638/07
e 11.941/09 e com a criao do Comit de Pronunciamentos
Contbeis (CPC), traduzindo-se num desafio para empresas,
profissionais da contabilidade e professores. O fair value tem
sido apresentado como medida de avaliao de certos ativos
especficos, dotados de vida, que esto sujeitos a transformaes biolgicas que afetam significativamente o seu valor.
Assim, o objetivo deste trabalho avaliar o grau de observncia das disposies contidas no Pronunciamento Tcnico
CPC 29, em relao aos ativos biolgicos, por trs grandes
empresas do agronegcio brasileiro: JBS, Brasil Foods (BRF)
e Marfrig Group. A reviso bibliogrfica e documental foi o
mtodo utilizado para obteno dos principais conceitos pertinentes ao tema. A pesquisa possui uma abordagem qualitativa, cujo objetivo caracteriza-se como exploratrio descritivo. luz da anlise efetuada, possvel depreender que
as empresas Marfrig e JBS optaram pela mesma forma de
evidenciao, parcial, em relao s exigncias do CPC 29.
J a empresa BRF optou por avaliar, em 2010, os possveis
impactos dos novos pronunciamentos emitidos em 2009 pelo
CPC. Percebe-se que necessria uma postura mais atuante
por parte das empresas, objeto deste estudo, quanto aos aspectos exigidos pelo CPC 29, referente ao tratamento contbil
e divulgaes.
Palavras-chave: Ativos biolgicos; Agronegcio; Evidenciao.
Abstract
FACC/UFRJ Faculdade de Administrao e Cincias Contbeis da Universidade Federal do Rio de Janeiro CEP 22290-240 Rio de Janeiro RJ
UFF Universidade Federal Fluminense CEP 24210-000 Niteri RJ
Escola Naval, Marinha do Brasil CEP 20021-010 Rio de Janeiro RJ
Artigo recebido em 03/02/11, aceito em 28/09/2011.
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1. Introduo
O processo de convergncia das normas contbeis brasileiras s normas contbeis internacionais ganhou nfase no
Brasil e foi legalmente determinado com a adoo das Leis n
11.638/07 e 11.941/09, bem como pela criao do Comit de
Pronunciamentos Contbeis (CPC) em 2005, traduzindo-se
num desafio para empresas, profissionais da contabilidade e
professores.
No Brasil, a criao do CPC teve como objetivo o estudo,
o preparo e a emisso de pronunciamentos tcnicos sobre
procedimentos contbeis e a divulgao de informaes dessa natureza, com base nas normas IAS/IFRS, visando centralizao e uniformizao do seu processo de produo,
levando sempre em conta a convergncia da contabilidade
brasileira aos padres internacionais (CPC, 2010).
Assim, os princpios fundamentais relacionados com o processo de convergncia no Brasil esto definidos no trabalho
produzido pelo IASB, Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements, que discorre sobre alguns
conceitos, denominados bsicos e relevantes, a serem seguidos: o valor justo (fair value); a essncia sobre a forma; o
esprito e a filosofia das normas; o auxlio ao IASB no desenvolvimento e interpretao das normas internacionais de contabilidade; o auxilio aos usurios; e o auxlio aos auditores.
Segundo Brito (2010), ao estudar a atividade pecuria bovina no Brasil, o fair value tem sido apresentado como medida
de avaliao de certos ativos especficos, entre eles, os biolgicos, que so dotados de vida e, por isso, esto sujeitos
a transformaes biolgicas (nascimento, crescimento, degenerao e morte) as quais afetam significativamente o seu
valor, no sendo o custo histrico capaz de refletir fielmente
todos os ganhos ou perdas de valor.
Segundo o autor (op. cit.), a metodologia utilizada na aplicao do valor justo para mensurao dos ativos biolgicos
dotada de subjetividade, encontrando maiores dificuldades
quando no existem valores de mercado disponveis. Dessa
forma, a temtica em torno da contabilidade dos ativos biolgicos e produtos agrcolas sempre esteve na pauta das dificuldades a serem enfrentadas por ocasio do processo de
convergncia dos padres contbeis brasileiros aos internacionais. Corroborando tal assertiva, no ano de 2008, especialistas previram um desafio maior a ser transposto, conforme
a seguir:
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Rech et al (2008) ressaltam que o reconhecimento dos ativos biolgicos pelo valor justo faz com que haja maior transparncia nas demonstraes financeiras das empresas. Porm
necessrio que todos os efeitos provocados no patrimnio
das empresas pela adoo desse critrio contbil sejam considerados na apresentao das demonstraes financeiras.
Neste contexto, faz-se relevante mencionar a importncia
do Pronunciamento Tcnico CPC 29, que versa sobre ativos
biolgicos e produtos agrcolas. Verificam-se no corpo dessa
norma os procedimentos para tratamento, mensurao, reconhecimento de ganhos e perdas, descrio de grupos de ativos biolgicos, evidenciao de mtodos e premissas significativas aplicadas na determinao do valor justo, divulgaes
e apresentao de conciliaes.
Como seu cerne, o referido pronunciamento visa dar maior
transparncia informao contbil relacionada com ativos
biolgicos e produtos agrcolas, de maneira a proporcionar
aos diversos usurios, em especial o investidor externo, condies adequadas para avaliao dos nmeros e parmetros
informados nas demonstraes financeiras das principais
companhias do agronegcio brasileiro.
Seguindo essa linha de raciocnio, importante destacar
a imensa responsabilidade dos profissionais de contabilidade
em relao adequabilidade das demonstraes contbeis
no tocante compreensibilidade, relevncia, confiabilidade
e comparabilidade das informaes produzidas. Segundo o
Pronunciamento Conceitual Bsico do CPC - Estrutura Conceitual, as caractersticas qualitativas das demonstraes
contbeis, citadas anteriormente, so os atributos que tornam
as demonstraes teis para os usurios.
Hendriksen e Van Breda (2007) preconizam que as caractersticas qualitativas da informao contbil so propriedades necessrias para torn-la til e que a natureza do usurio
um fator determinante para a deciso a respeito da informao a ser divulgada. Continuando, afirmam que no apropriado uma entidade continuar contabilizando da mesma maneira uma transao ou evento se a prtica contbil adotada
no est em conformidade com as caractersticas qualitativas
de relevncia e confiabilidade.
Considerando o que foi mencionado, o objetivo deste trabalho avaliar o grau de observncia das disposies contidas
no Pronunciamento Tcnico CPC 29, em relao aos ativos
biolgicos e produtos agrcolas, por trs grandes empresas
do agronegcio brasileiro na rea de alimentos e atividades
frigorficas: JBS, Brasil Foods e Marfrig Group.
Para isso, sero utilizados os seguintes parmetros para
verificao da observncia das disposies contidas no Pronunciamento Tcnico CPC 29:
Reconhecimento e mensurao do valor justo;
Reconhecimento de ganhos e perdas provenientes da mudana no valor justo;
Descrio dos grupos de ativos biolgicos;
Evidenciao dos mtodos e premissas significativas aplicadas na determinao do valor justo;
Critrios utilizados para divulgaes; e
Forma de apresentao das conciliaes.
Estudos desta natureza so relevantes no sentido de
identificar possveis problemas e contribuir para a melhoria
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2. Rerefencial Terico
2.1 Agricultura
2.2 Agronegcio
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Produto agrcola
L
rvores de uma
Madeira
plantao
Produtos resultantes do
processamento aps a
colheita
Fio e tapete
Madeira serrada e celulose
Plantas
Algodo
Cana colhida
Caf
Gado de leite
Leite
Queijo
Porcos
Carcaa
Salsicha e presunto
Arbustos
Folhas
Ch e tabaco
Videiras
Uva
Vinho
rvores frutferas
Fruta colhida
Fruta processada
Fonte: CPC 29
Ao longo do exerccio de 2009, tendo em vista o processo
de convergncia das normas contbeis brasileiras ao padro
internacional de contabilidade (IFRS), o CPC emitiu alguns
pronunciamentos tcnicos, os quais se aplicam aos exerccios encerrados a partir de dezembro de 2010 e s demonstraes contbeis a serem divulgadas em conjunto com as
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Em relao apresentao e divulgao dos ativos biolgicos, de acordo com o disposto no pargrafo 40 do pronunciamento IAS 41, as empresas devem apresentar em suas
demonstraes contbeis as quantias escrituradas de forma
separada com descrio, ainda que narrativa, de cada grupo
de ativos biolgicos, o montante acumulado e o montante de
cada grupo de ativos biolgicos.
Conforme observado no pargrafo 43, o pronunciamento
IAS 41 incentiva as empresas a apresentar uma descrio
quantificada de cada grupo de ativos biolgicos, distinguindo
entre ativos biolgicos consumveis e de produo, ou ainda,
entre ativos biolgicos maduros ou adultos e imaturos ou juvenis.
Segundo o CPC 29, a entidade deve reconhecer um ativo biolgico ou produto agrcola quando, e somente quando,
controla o ativo como resultado de eventos passados; quando
for provvel que benefcios econmicos futuros associados
com o ativo fluiro para a entidade; e quando o valor justo ou
o custo do ativo puder ser mensurado confiavelmente.
De acordo com o CPC 29, h uma premissa de que o valor justo dos ativos biolgicos pode ser mensurado de forma
confivel. Contudo, tal premissa pode ser rejeitada no caso de
ativo biolgico cujo valor deveria ser determinado pelo mercado, porm, este no o tem disponvel e as alternativas para
estim-los no so, claramente, confiveis.
Se existir mercado ativo para um ativo biolgico ou produto agrcola, considerando sua localizao e condies atuais,
o preo cotado naquele mercado a base apropriada para
determinar o seu valor justo. Se a entidade tem acesso a diferentes mercados ativos, deve usar o mais relevante deles.
Se no existir mercado ativo, a entidade deve utilizar, quando
disponvel, o preo de mercado da transao mais recente, o
preo de mercado de ativos similares com ajustes para refletir
diferenas ou os padres do setor correspondente.
Em verdade, o ganho ou a perda proveniente da mudana
no valor justo menos a despesa de venda de ativo biolgico
reconhecido no momento inicial at o final de cada perodo
deve ser includo no resultado do exerccio em que tiver origem. Nesse contexto, a entidade deve divulgar o ganho ou a
perda do perodo corrente em relao ao valor inicial do ativo
biolgico e do produto agrcola e, tambm, o ganho ou perda
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3. Metodologia
Esta pesquisa possui uma abordagem qualitativa, cujo objetivo caracteriza-se como exploratrio descritivo. Segundo
Lakatos e Marconi (1992, p. 82), estudo exploratrio descritivo toda pesquisa que busca constatar algo num organismo
ou num fenmeno. Assim, este estudo endossa o conceito
de pesquisa exploratria na medida em que contempla o
tema ativos biolgicos, at ento pouco explorado pela rea
contbil. Caracteriza-se, tambm, como descritivo, visto que
foram observados e descritos os dados contidos nas Informaes Trimestrais (IT) das empresas pesquisadas.
Quanto aos procedimentos tcnicos e fontes de informaes, constitui-se numa pesquisa bibliogrfica e documental,
pois foi desenvolvida com base em material j elaborado, proveniente principalmente de livros, artigos cientficos, alm de
materiais que ainda no receberam tratamento analtico, no
caso as IT. Enquanto a pesquisa bibliogrfica utiliza os ensinamentos de diversos autores, a pesquisa documental utiliza
materiais que podem ser reelaborados de acordo com o objeto da pesquisa (GIL, 1996).
Para a confeco da pesquisa documental, foram analisados os dados contidos nas IT das empresas JBS, Marfrig e
Brasil Foods, classificadas no ranking das 400 maiores empresas do agronegcio brasileiro na edio especial Melhores
e Maiores 2010, da Revista Exame.
Nas IT das empresas investigadas, buscou-se descobrir se
as exigncias do CPC 29 haviam sido cumpridas, no tocante
aos seguintes quesitos: reconhecimento e mensurao do valor justo; reconhecimento de ganhos e perdas provenientes da
mudana no valor justo; descrio dos grupos de ativos biolgicos; evidenciao dos mtodos e premissas significativas
aplicadas na determinao do valor justo; critrios utilizados
para divulgaes e forma de apresentao das conciliaes.
Na ausncia de cumprimento das disposies do CPC 29,
em relao aos quesitos mencionados, buscou-se nas notas
explicativas e no relatrio da administrao uma posio em
relao ao fato.
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Resultado Perodo
Patrimnio Lquido
17.324.469
202.165
1.164.205
18.488.674
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Resultado Perodo
Patrimnio Lquido
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tribuio, importao, exportao e comercializao de produtos e subprodutos de origem animal, comestveis ou no,
em estabelecimentos prprios ou de terceiros.
A Marfrig afirma em suas notas explicativas que as demonstraes contbeis individuais (controladora) e consolidadas, assim como as informaes financeiras e operacionais
referentes ao 2 trimestre de 2010 (2T10), foram elaboradas
de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil, que
abrangem a Lei n 6.404/76, os Pronunciamentos, orientaes e interpretaes emitidos pelo CPC, aprovados e homologados pelas Deliberaes da Comisso de Valores Mobilirios (CVM), bem como outros pronunciamentos emitidos por
aquela autarquia federal.
A Marfrig relatou ajustes de resultado e patrimoniais em
30 de junho de 2010 e 2009 em decorrncia das alteraes
promovidas pelos novos pronunciamentos tcnicos. A companhia informa tambm que os efeitos do CPC 29 com relao
s empresas controladas esto sendo mensurados e analisados, e os impactos sero divulgados ao longo do exerccio de
2010, no tocante s atividades de confinamento e produo
agrcola. Os impactos nas Demonstraes Contbeis da Controladora esto evidenciados nas tabelas 3 e 4:
Resultado Perodo
Patrimnio Lquido
169.059
4.336.147
6.706
6.706
175.765
4.342.853
Resultado Perodo
Patrimnio Lquido
366.873
4.210.375
5 .094
5.094
371.967
4.215.469
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6. Consideraes Finais
O objetivo desta pesquisa foi avaliar o nvel de evidenciao das ITRs, referente ao segundo trimestre de 2010, diante
REFERNCIAS
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